Постановление от 19 февраля 2024 г. по делу № А54-4698/2022

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09

e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ


г. Тула Дело № А54-4698/2022


Резолютивная часть постановления объявлена 14.02.2024

Постановление изготовлено в полном объеме 19.02.2024


Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1, при участии представителей заявителя – индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 307623419000010, ИНН <***>) – ФИО3 (доверенность от 02.06.2022), заинтересованного лица – управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО4 (доверенность от 15.11.2023 № 2.6-21/15969) и представителя третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, – общества с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажная компания «Артель» (ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО5 (доверенность от 01.01.2022), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 07.12.2023 по делу № А54-4698/2022 (судья Стрельникова И.А.),



УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – предприниматель, ИП ФИО2) обратился в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Рязанской области (далее – инспекция) о признании недействительным решения от 21.01.2022 № 345 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 25.05.2023 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажная компания «Артель».

Определением суда от 30.11.2023 произведена замена ответчика по делу – инспекции на ее правопреемника – управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее – управление).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 07.12.2023 заявление удовлетворено.

Не согласившись с принятым судебным актом, управление обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое решение. В обоснование своей позиции указывает, что доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам судом первой не была дана надлежащая оценка. Отмечает, что из анализа представленных документов и имеющейся информации установлено, что ФИО2 были перечислены от ООО «СМК «Артель» денежные средства по назначению платежа – назначение услуг, в последующем данные назначения платежа корректировались с целью переквалификации взаимоотношений из услуг в займ, то есть в тот вид деятельности, который не попадает под налогообложение. Полагает, что учитывая недостоверность сведений в представленных ФИО2 документах, свидетельствующих о возврате займов, инспекция пришла к верному выводу о формальном документообороте в этой части. Ссылается на формальное заключение договоров займа без цели получения доходов (материальной выгоды) от предоставления заемных денежных средств. Обращает внимание, что заемные средства необходимы были для личных целей, а не для предпринимательской деятельности. Утверждает, что факты, установленные в ходе выездной налоговой проверки ИП ФИО2, в своей совокупности и взаимосвязи доказывают, что полученные предпринимателем от ООО «СМК «Артель» денежные средства в размере 49 652 500 руб. являются его доходом.

От предпринимателя в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором он, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении предпринимателя вынесено решение от 21.01.2022 № 345 о привлечении к ответственности, согласно которому налогоплательщику следует уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 6 454 825 руб., пени сумме 1 236 089,38 руб., штраф в сумме 2 207 237,50 руб. (в том числе в соответствии со статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере 351 097,50 руб., в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ в размере 1 856 140 руб.).

Не согласившись с вышеуказанным решением инспекции, предприниматель обратился в управление с апелляционной жалобой, которое решением от 06.05.2022 № 2.15-12/01/06865@ оставило жалобу без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и удовлетворяя его, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).

Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущества физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 1 статьи 207 НК РФ).

Пунктом 2 статьи 207 НК РФ предусмотрено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

На основании пункта 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации – для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ предусмотрен перечень доходов от источников в Российской Федерации, подлежащих налогообложению НДФЛ, который носит открытый характер.

В соответствии с пунктом 1 статьи 224 НК РФ налоговая ставка по НДФЛ устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено данной статьей.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В силу статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 – 221 НК РФ (пункт 3 статьи 210 НК РФ).

Сумма НДФЛ при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 НК РФ, процентная доля налоговой базы (пункт 1 статьи 225 НК РФ).

Пунктами 2 – 4 статьи 228 НК РФ закреплено, что налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, самостоятельно уплачивают суммы НДФЛ в соответствующий бюджет в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а также представляют декларацию в налоговый орган по месту своего учета.

На основании статьи 216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума № 53), под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из разъяснений, данных в пункте 2 постановления Пленума № 53, следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Согласно пункту 7 постановления Пленума № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В соответствии с пунктом 8 постановления Пленума № 53 при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок, следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 ГК РФ), мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2017 – 2019 годах от взаимозависимой организации ООО «СМК «Артель» на расчетный счет ФИО2 поступило 49 652 500 руб. (с назначением платежа «выдача процентного краткосрочного займа по договору процентного займа», с учетом частичных возвратов в общем размере 2 912 500 руб.).

Денежные средства, поступившие в проверяемом периоде на счета налогоплательщика от возглавляемого, в том числе им общества с назначениями платежей «предоставление займа», «возврат займа», являются налогооблагаемым доходом предпринимателя, что, по мнению инспекции, подтверждается следующим.

1. В соответствии со статьей 105.1 НК РФ спорные сделки по поступлению денежных средств на счета ИП ФИО2 в виде займов совершались между взаимозависимыми лицами.

Предприниматель состоит в отношениях родства с лицом, осуществляющим руководство финансово-хозяйственной деятельностью ООО «СМК «Артель» (отец заявителя ФИО6 является директором и учредителем ООО «СМК «Артель» (доля участия 50 %).

Предприниматель является учредителем ООО «СМК «Артель» (доля участия 50 %) и занимает должность заместителя директора с 15.10.2009 по настоящее время.

2. В ходе анализа представленных налогоплательщиком договоров беспроцентного займа, заключенных с ООО «СМК «Артель», установлены следующие факты: идентичность условий всех договоров займа; долгосрочный характер договоров (срок – 7 лет), с учетом того, что в назначениях платежа указано «выдача процентного краткосрочного займа»; несоблюдение ФИО2 условий договоров займа о целевом использовании заемных средств для осуществления текущей предпринимательской деятельности, поскольку из анализа расчетного счета ИП ФИО2 следует, что в тот же день или на следующий день денежные средства с назначением платежа «предпринимательский доход после уплаты налогов» переводятся на счет физического лица ФИО2, также со счета физического лица налогоплательщик переводит денежные средства на депозитный счет ФИО2 с указанием назначения платежа «пополнение депозита», «пополнение СКС».

3. Периодичность и систематичность «ошибок» в указании назначения платежей, что подтверждается представленными налогоплательщиком письмами ООО «СМК «Артель» о допущенной технической ошибке в платежных поручениях за 2017 – 2019 годы (в указании назначения платежа: вместо «оплата за услуги техники по актам сверки» считать верным назначение платежей: «выдача процентного краткосрочного займа по договору»).

4. В 2017 – 2019 годах перечисление процентов за пользование займами в адрес ООО «СМК «Артель» не установлено.

5. Формальное заключение договоров займа без цели получения доходов (материальной выгоды) от предоставления заемных денежных средств.

ООО «СМК «Артель» не представило документы, подтверждающие отражение на счетах бухгалтерского учета выдачу займов ИП ФИО2, пояснив, что оборотно-сальдовые ведомости по счетам 62, 66, 67, 91 по взаимоотношениям с предпринимателем отсутствуют, операции не проводились, акты взаимозачета, цессии отсутствуют, не оформлялись. По вопросу начисления процентов по займам данная организация указала, что по условиям договоров проценты могут начисляться в конце срока, по мере возврата заемных средств и будут отражены во внереализационных доходах организации.

Налоговым органом установлено, что на счетах бухгалтерского учета 66 «Краткосрочные кредиты и займы», 67 «Долгосрочные кредиты и займы», 58.3 «Предоставленные займы», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» ООО «СМК «Артель» не отражены бухгалтерские проводки по выдаче или возврату заемных денежных средств, по начислению и уплате процентов по договорам займа, выданным или полученным по взаимоотношениям с ФИО2

Платежные поручения, перечисленные в представленном реестре, содержали сведения о частичном возврате займов.

В бухгалтерской отчетности, представленной ООО «СМК «Артель» в налоговый орган за период 2016 – 2019 годы, в строке 1170 «Финансовые вложения» отражены «нулевые» значения.

С учетом сказанного инспекция пришла выводу, что налогоплательщиком не подтверждена реальность заключения договоров беспроцентного займа с ООО «СМК «Артель», установлен формальный документооборот между налогоплательщиком и ООО «СМК «Артель» в части предоставления денежных средств по договорам займа, с целью вывода денежных средств от взаимозависимой организации.

Между тем, на что правомерно обратил внимание суд первой инстанции, по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.

Данная позиция изложена в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.

В пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее – постановление Пленума № 25) разъяснено, что если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Как следует из ненормативного акта налогового органа, принимая решение о переквалификации договоров займа в выплату дохода и доначислении налогоплательщику НДФЛ, пеней и штрафа, инспекция исходила из направленности действий предпринимателя и общества на создание видимости предоставления предпринимателю денежных средств в качестве заемных средств.

В силу положений статьи 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

При этом одним из условий действительности сделки является совпадение воли и волеизъявления каждой из сторон сделки. В противном случае сделка считается совершенной с пороком воли. Необходимо учитывать, что условием действительности гражданско-правовой сделки, в числе прочего, выступает совпадение действительной воли участника отношений и его волеизъявления, а проставление подписи лица на договоре удостоверяет волеизъявление уполномоченного органа или лица на совершение сделки.

Пунктом 1 статьи 807 ГК РФ определено, что по договору займа одна сторона (заимодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг.

Из названной нормы следует, что договор займа является реальной сделкой и считается заключенным с момента передачи денег и других вещей.

Согласно пункту 1 статьи 808 ГК РФ договор займа между гражданами должен быть заключен в письменной форме, если его сумма превышает десять тысяч рублей, а в случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, – независимо от суммы.

Если договор займа заключен с условием использования заемщиком полученных средств на определенные цели (целевой заем), заемщик обязан обеспечить возможность осуществления заимодавцем контроля за целевым использованием займа (пункт 1 статьи 814 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 809 ГК РФ в случаях, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов за пользование займом в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов за пользование займом их размер определяется ключевой ставкой Банка России, действовавшей в соответствующие периоды.

В пункте 1 статьи 810 ГК РФ указано, что заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.

Пунктом 3 статьи 810 ГК РФ установлено, что если иное не предусмотрено законом или договором займа, заем считается возвращенным в момент передачи его заимодавцу, в том числе в момент поступления соответствующей суммы денежных средств в банк, в котором открыт банковский счет заимодавца.

Инспекция при проведении проверки квалифицировала договоры займа, заключенные предпринимателем с ООО «СМК «Артель», как притворные.

Как разъяснено в пункте 87 постановления Пленума № 25, согласно пункту 2 статьи 170 ГК РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, с иным субъектным составом, ничтожна. В связи с притворностью недействительной может быть признана лишь та сделка, которая направлена на достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки. Намерения одного участника совершить притворную сделку для применения указанной нормы недостаточно.

К сделке, которую стороны действительно имели в виду (прикрываемая сделка), с учетом ее существа и содержания применяются относящиеся к ней правила (пункт 2 статьи 170 ГК РФ).

Таким образом, притворная сделка ничтожна, потому что не отражает действительных намерений сторон. Общим правилом является применение закона, относящегося к прикрытой сделке, при этом она представляет собой произвольную комбинацию условий, прав и обязанностей, не образующих известного Кодексу состава сделки, и также может выходить за рамки гражданских сделок. Применение закона, относящегося к прикрытой сделке, состоит в оценке именно тех ее условий, которые указаны в законах, на которые ссылается истец.

Для признания сделки недействительной по мотиву ее притворности необходимо установить, что воля обеих сторон была направлена на совершение сделки, отличной от заключенной, а также, что сторонами в рамках исполнения притворной сделки выполнены все существенные условия прикрываемой сделки.

Стороны должны преследовать общую цель и с учетом правил статьи 432 ГК РФ достичь соглашения по всем существенным условиям той сделки, которую прикрывает юридически оформленная сделка. При этом к прикрываемой сделке, на совершение которой направлены действия сторон с целью создания соответствующих правовых последствий, применяются относящиеся к ней правила, в том числе о форме сделки.

Однако из представленных в налоговый орган доказательств усматривается следующее:

– стороны спорных договоров займа согласовали все существенные условия сделок;

– займы были фактически предоставлены предпринимателю посредством перечисления денежных средств на его расчетный счет;

– предпринимателем осуществлены действия по возврату заемных средств и уплате процентов за пользование заемными средствами;

– организацией-заимодавцем с сумм полученных процентов уплачены налоги в установленном законом порядке.

Спорные сделки исполнены сторонами в соответствии с содержанием заключенных договоров.

Обстоятельства заключения и исполнения договоров займа, их содержание свидетельствуют о волеизъявлении сторон на заключение именно сделок по предоставлению денежных средств в виде займа; цели выплаты каких-либо доходов ИП ФИО2 сторонами не предусматривались. Обратного налоговым органом не доказано.

Инспекцией в ходе проверки сделал вывод, что сумма денежных средств в размере 49 652 500 руб. была использована исключительно в личных целях физического лица. При этом проверкой не установлено назначение использования денежных средств, перечисленных на личные счета ФИО2, доказательства использования спорных займов в личных целях в материалах проверки отсутствуют.

В тоже время использование заемных денежных средств в предпринимательской деятельности подтверждается выпиской движения денежных средства по счету ИП ФИО2

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу, что инспекцией не представлено доказательств получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в результате недобросовестного поведения и злоупотребления своими правами.

Из материалов дела следует, что сделки по предоставлению займа были реально осуществлены, не противоречат гражданскому законодательству и не оспорены; заключение договоров займа не привело к уменьшению налоговой обязанности предпринимателя.

Инспекцией не приняты во внимание доказательства и расчеты, представленные налогоплательщиком о целевом расходовании заемных средств для предпринимательской деятельности (предпринимателем предоставлены как документы, подтверждающие расходование наличных денежных средств, так и карточка по счету 51, в которой отражены расходы ИП ФИО2 в безналичной форме в сумме 34 852 701,00 руб.. за период 2017–2019 годы, которые включают в себя заработную плату, страховые взносы, налоги, оплату товаров, оплату автомобиля (заемными денежными средствами), оплату работ, услуг и др. расходы. Также ИП ФИО2 представил бухгалтерскую справку по приобретению в проверяемом периоде им запчастей, автомобилей, ГСМ, спецтехники, топлива, оплаты ремонта и т.п. с перечнем контрагентов и суммами расходов на ведение своей предпринимательской деятельности. Оплата данным контрагентам производилась через расчетный счет ИП, и налоговый орган имел возможность проверить доводы предпринимателя. Акты сверки с данными контрагентами также имеются в материалах дела).

ООО «СМК «Артель» не подконтрольна проверяемому налогоплательщику, так как он не является ни учредителем, ни руководителем данной организации.

Материалами дела подтверждается, что полученные предпринимателем займы были возвращены, на суммы заемных средств начислены и уплачены проценты.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания для переквалификации заключенных предпринимателем с обществом договоров займа в фактическую выплату доходов.

Вывод налогового органа о взаимозависимости ООО «СМК «Артель» и ИП ФИО2 справедливо отклонен судом первой инстанции, поскольку не свидетельствует о формальности сделок по предоставлению займов.

Из решения инспекции не усматривается, каким образом имеющаяся, по ее мнению, взаимозависимость повлекла необоснованную налоговую выгоду и за счет чего конкретно такая выгода образовалась, каким образом факт взаимозависимости влияет на финансово-хозяйственные отношения общества и предпринимателя, тогда как данное обстоятельство не опровергает факт хозяйственных отношений, перечисления денежных средств, инспекцией не установлено.

Фактически доводы инспекции направлены на оценку экономической целесообразности ведения налогоплательщиком предпринимательской деятельности, а также принятия управленческих решений, в то время как гражданское законодательство Российской Федерации рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ).

В определениях от 04.06.2007 № 320-О-П и № 366-О-П Конституционным Судом Российской Федерации сформирована правовая позиция, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.

Как указано в пункте 3 статьи 346.11 НК РФ, применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 НК РФ).

Согласно пункту 1 Обзора судебной практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, средства, полученные физическим лицом в долг на условиях возвратности и срочности, не признаются доходом, подлежащим налогообложению НДФЛ, поскольку не образуют экономической выгоды, извлеченной физическим лицом от предоставленного ему займа.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «налог на доходы физических лиц», «налог на прибыль организаций» Кодекса.

Таким образом, возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами НК РФ.

Поскольку денежные средства были предоставлены предпринимателю на условиях возвратности и срочности, полученная в долг сумма не образует выгоды, извлеченной гражданином от предоставления ему займа, а потому не признается доходом в смысле этого понятия, установленном статьей 41 НК РФ.

С учетом сказанного суд первой инстанции по праву признал решение инспекции от 21.01.2022 № 345 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным.

Довод налогового органа о формальности договоров займа по причине того, что ООО «СМК «Артель» не начислены проценты по представленным ФИО2 договорам займа в проверяемом периоде, признается судом необоснованным, поскольку, как следует из заключенных договоров займов, проценты по предоставленным займам выплачиваются в последний день возвратов займов.

Налоговый орган не учел закрытие и полное погашение части договоров займов за рамками проверяемого периода, не учел остаток по частично погашенным договорам займов, а с учетом этого срок возврата части займов на момент проверки и начисления процентов не наступил (в 2021 году все займы предпринимателем были погашены и займодавцем ООО «МСК «Артель» начислены проценты по ним, отражены в бухгалтерском учете и включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль).

Налоговый орган не представил доказательства того, что целью совершаемой сделки – получение займов являлось получение в распоряжение предпринимателя только необлагаемого дохода. Из решения инспекции не видно, что в данном случае создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми.

Привлечение денежных средств для осуществления предпринимательской деятельности не свидетельствует о злоупотреблении правом в сфере налоговых правоотношений, выраженного, по мнению инспекции, в применении искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами.

Довод налогового органа о том, что собственных денежных средств предпринимателя было достаточно, чтобы осуществлять расходы, выходит за рамки действующего законодательства, поскольку налоговый орган не вправе вмешиваться в хозяйственную деятельность субъекта.

Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 28.10.2010 № 8867/10, от 26.02.2008 № 11542/07, от 18.03.2008 № 14616/07).

Инспекцией неправомерно включены в доход полностью погашенные суммы займов. Факт погашения займов подтверждается платежными поручениями по каждому договору займа, представленнимы в материалы дела.

При этом существо нарушения, установленного налоговым органом, сводится к простому перечислению всех банковских операций, в результате которых не налогоплательщик, как физическое лицо, а ИП ФИО2 получил заемные средства, которые доходом не являются, без проведения анализа возможности влияния фактов подконтрольности на условия и результат экономической деятельности.

Налоговый орган не представил доказательств того, что денежные средства, вменяемые налогоплательщику, являются незадекларированными денежными средствами от предпринимательской деятельности и иной деятельности (не связанной с осуществлением предпринимательской деятельности), не запрещенной законодательством Российской Федерации, налоговым органом не установлен вид иного дохода, не опровергнуто получение займов и подтвержден их возврат, то есть сама инспекция в мотивировочной части акта подтверждает, что это не «иные доходы», а займы, которые были возвращены частично в проверяемом периоде. При этом налоговый орган не учел, что возвраты займов были последующих периодах – 2020 и 2021 году, а указал это как «иной доход».

Поскольку «иной доход» не возвращается, то именно факты возврата займов утверждают и доказывают действительность и реальность договоров займов и фактическое поступление на расчетный счет ИП именно заемных средств, а не «иного дохода», по мнению налогового органа, подлежащего обложению НДФЛ.

Налоговым органом неправомерно приняты в расчет налоговой базы поступления, которые по своей экономической природе не могут быть признаны доходом (займы). Налоговым органом неправомерно приняты в расчет налоговой базы поступления, которые по смыслу положений НК РФ не признаются доходами и априори не подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ. Обязанность по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) в таких случаях отсутствует.

При этом налоговый орган не представил каких-либо доказательств, которые бы позволили квалифицировать спорные денежные средства в качестве налогооблагаемого дохода.

Вместе с тем рассматриваемый спор непосредственно связан с предпринимательской деятельностью ФИО7, так как суммы, перечисленные в адрес ФИО2 от ООО «СМК Артель», поступали с назначением платежа не только по договору займа, но как оплата за оказанные транспортные услуги (данные факты установлены в акте и решении налогового органа). Кроме того, спорные денежные средства поступали непосредственно на расчетный счет, открытый ИП для ведения предпринимательской деятельности, и расходовались непосредственно для оплаты нужд предпринимательской деятельности.

Как утверждает предприниматель в отзыве на апелляционную жалобу, возврат займов на сегодняшний день произведен в полном объеме, при этом частично денежными средствами, частично оказанными транспортными услугами в адрес контрагента ООО «СМК Артель», то есть фактически между двумя хозяйствующими субъектами произведен взаимозачет.

Довод налогового органа о формальности займов по причине того, что ООО «СМК «Артель» не начислены проценты по представленным ФИО2 договорам займа в проверяемом периоде, необоснован в связи с связи с тем, что в 2021 году все займы предпринимателем были погашены и займодавцем ООО «МСК «Артель» начислены проценты по ним, отражены в бухгалтерском учете и включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Довод налогового органа о взаимозависимости ООО СМК «Артель» и ИП ФИО2 сам по себе не может свидетельствовать о формальности сделок по предоставлению займов.

Необходимо отметить, что, как утверждает общество, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка финансово-хозяйственной деятельности ООО «СМК Артель» за 2018–2020 годы, в том числе в части взаимоотношений по предоставлению и возврату займов в адрес ИП ФИО8 за 2018–2019 годы. По результатам проверки отсутствуют какие-либо претензии или даже замечания к данным хозяйственным операциям. Обратного налоговым органом не доказано.

Таким образом, налоговый орган по итогам проверки признал, что за исключением установленных им нарушений ООО «СМК Артель» в проверяемом периоде учло все остальные операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, а именно, как договоры займов в адрес ИП ФИО2

Таким образом, следует признать, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 07.12.2023 по делу № А54-4698/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Участвующим в деле лицам разъясняется, что постановление будет выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной электронно-цифровой подписью. В связи с этим на основании статей 177 и 186 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление будет направлено лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия, и будет считаться полученными на следующий день после его размещения на указанном сайте.



Председательствующий судья

Судьи

Е.Н. Тимашкова

Д.В. Большаков

Е.В. Мордасов