Решение от 13 мая 2019 г. по делу № А78-9595/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ

672002 г.Чита, ул. Выставочная, 6

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело №А78-9595/2018
г. Чита
13 мая 2019 года
Резолютивная часть решения объявлена 06 мая 2019 года

Решение изготовлено в полном объёме 13 мая 2019 года


Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи Минашкина Д.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём ФИО1,

рассмотрел в открытом судебном заседании дело

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Омега»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите

о признании частично недействительным решения от 09.02.2018 № 15-08/3,

третье лицо – Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю,


при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2, представителя по доверенности от 26.10.2018;

от инспекции - ФИО3, старшего госналогинспектора по доверенности от 17.01.2019, ФИО4, старшего госналогинспектора по доверенности от 09.01.2019;

от третьего лица - ФИО3, старшего госналогинспектора по доверенности № 2.4-9/00862 от 22.01.2019.


Общество с ограниченной ответственностью «Омега» (далее - ООО «Омега», общество. заявитель) обратилось в суд с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), принятым судом к производству по правилам статьи 159 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) от 09 февраля 2018 г. № 15-08-3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее – краевое налоговое управление, третье лицо) от 04.06.2018 № 2.14-09/79-ЮЛ/08515 в части:

- предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 1 078 855 руб., за 3 квартал 2013 года в сумме 2 640 245 руб., за 4 квартал 2014 года в сумме 5 095 432 руб., всего в сумме 8 814 532 руб.;

- начисления пени по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 298 757,06 руб., за 3 квартал 2013 года в сумме 731 137,94 руб., всего в сумме 1 029 894 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года в общей сумме 809 771 руб., за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2013, 2014, 2015 годы в общей сумме 189 717 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом за период с 01.03.2014 по 30.09.2016 в сумме 43 445 руб.;

- непредложения возместить суммы налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 508 619 руб., за 1 квартал 2014 года в сумме 1 843 053 руб., всего в сумме 2 351 672 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, на основании определения суда от 01.08.2018 привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю.

Представитель общества в судебном заседании поддержал его уточненные требования. Представители налогового органа, не согласившись со скорректированными требованиями заявителя, привели доводы, изложенные в отзыве и дополнениях к нему, просили в удовлетворении требований общества отказать. Представитель третьего лица полностью поддержал позицию заинтересованного лица по делу.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Омега» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1037550035577, ИНН <***>, место нахождения: 672014, <...>.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, ИНН <***>, место нахождения: 672000, <...>.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550033739, ИНН <***>, место нахождения: 672000, <...>.

В отношении общества налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт № 15-08-47 от 09.10.2017 и вынесено решение № 15-08-3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.02.2018.

Общество, считая решение инспекции нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Согласно пунктам 1, 5 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом. Если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования, либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.

Из материалов дела следует, что оспоренное в судебном порядке решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения являлось предметом рассмотрения в краевом налоговом управлении, которое своим решением от 04.06.2018 № 2.14-09/79-ЮЛ/08515 отменило его в части доначисления НДС за 2 квартал 2013 года в сумме 4 021 933 руб., за 4 квартал 2013 года в сумме 3 935 798 руб., начисления пени по НДС в сумме 2 674 796,59 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль за 2014-2015 гг. в сумме 189 626,90 руб., НДС за 4 квартал 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в сумме 809 771,80 руб., по ст. 123 НК РФ за неуплату в срок НДФЛ налоговым агентом в сумме 129 935,40 руб., по п. 1 ст.126 за непредставление документов в сумме 1050 руб., по п. 1 ст. 126.1 НК РФ за представление налоговым агентом документов, содержащих недостоверные сведения, в сумме 125 руб., а потому суд полагает соблюденным заявителем досудебный порядок урегулирования спора, обязательность которого предусмотрена пунктом 2 статьи 138 НК РФ.

При этом позиция налогового органа касательно несоблюдения обществом досудебного порядка урегулирования спора по требованию о признании недействительным решения в части непредложения возместить НДС за 1 квартал 2013 года и 1 квартал 2014 года в сумме 2 351 672 руб. не может заслуживать внимания, с учетом следующего.

Согласно статье 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Порядок обжалования актов налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц установлен статьей 138 НК РФ.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Согласно правовому подходу, приведенному в пункте 67 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ», судам надлежит принимать во внимание, что прежде чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке. Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть оспорено в суде только в той части, в которой оно было обжаловано в вышестоящий налоговый орган. При этом решение считается обжалованным в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части. Необходимо также иметь в виду, что предусмотренный обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения.

Суд, исследовав текст апелляционной жалобы общества и представленных дополнений к ней, а также зафиксированных краевым налоговым управлением их дополнительных содержаний, усматривает, что доводы касательно обжалования решения инспекции в части непредложения возместить НДС за соответствующие спорные периоды заявитель действительно не выдвигал (т. 2, л.д. 1-5, 6-7).

Между тем, в приведенной апелляционной жалобе содержится указание на оспаривание обществом решения инспекции в полном объеме, а потому с учетом изложенного правового подхода следует признать, что ООО «Омега» соблюден досудебный порядок урегулирования спора, в том числе и по вопросу непредложения возместить из бюджета спорный НДС, и оснований для оставления его заявления без рассмотрения в части указанного требования применительно к пункту 2 части 1 статьи 148 АПК РФ не имеется.

Материалы выездной налоговой проверки рассмотрены и оспариваемое решение принято в присутствии представителя надлежащим образом уведомленного заявителя на основании извещения от 10.01.2018 № 15-08-3 (т. 5, л.д. 104, 106, 124-126).

В части оспариваемого налога на добавленную стоимость решением инспекции с учетом выводов краевого налогового управления зафиксировано, что обществом в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 174 НК РФ не произведена уплата налога за 1 и 3 кварталы 2013 года, 1 и 4 кварталы 2014 года в общей сумме 8 814 532 руб., обусловленная неправомерным заявлением налоговых вычетов на 1 587 474 руб., 2 640 245 руб., 1 782 649 руб. и 5 095 432 руб. соответственно ввиду определения налоговой базы по НДС расчетным путем и отсутствия связи вычетов с реализацией товаров (работ, услуг), с последующим начислением спорных пени по НДС на сумму 1 029 894 руб., а также штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 809 771 руб.

Частями 1, 2, 3, 3.1 статьи 70 АПК РФ установлено, что арбитражные суды первой и апелляционной инстанций на всех стадиях арбитражного процесса должны содействовать достижению сторонами соглашения в оценке обстоятельств в целом или в их отдельных частях, проявлять в этих целях необходимую инициативу, использовать свои процессуальные полномочия и авторитет органа судебной власти.

Признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.

Достигнутое в судебном заседании или вне судебного заседания соглашение сторон по обстоятельствам удостоверяется их заявлениями в письменной форме и заносится в протокол судебного заседания.

Признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования или возражения, освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств.

Факт признания сторонами обстоятельств заносится арбитражным судом в протокол судебного заседания и удостоверяется подписями сторон. Признание, изложенное в письменной форме, приобщается к материалам дела.

Обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.

С учетом приведенных норм процессуального закона и указанных обстоятельств, принимая во внимание не оспаривание по существу и не выражение несогласия ООО «Омега» с выводами налоговой проверки относительно установления ею суммы выручки от реализации в целях исчисления НДС за спорные периоды расчетным путем, а также ряда допущенных обществом ошибок при исчислении налога, не оспариваемых им (см. раздел VIII пояснений заявителя – т. 13, л.д. 137-138), они считаются признанными обществом по правилам части 3.1 статьи 70 АПК РФ, тем более что какого-либо документального опровержения по этому поводу им и не представлено.

В этой связи, оценке судом в части НДС подлежат доводы общества о необоснованном неучтении налоговым органом ранее приведенных вычетов по налогу за спорные периоды, повлекшем его доначисление в общем размере 8 814 532 руб., начисление пени – 1 029 894 руб., штрафа – 809 771 руб.

Материалами дела подтверждается и обществом не оспорено, что оно в охваченных проверкой периодах являлось плательщиком налога на добавленную стоимость по смыслу статьи 143 НК РФ.

Выездной налоговой проверкой установлено, что в проверяемых периодах фактически осуществляемым видом деятельности ООО «Омега» являлось строительство зданий и сооружений.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пунктам 1, 2, статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Положениями пунктов 1, 2 и 4 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 176 НК РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Таким образом, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются: приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, оприходование (постановка на учет) товаров (работ, услуг); наличие первичных документов, подтверждающих реальность совершения хозяйственных операций.

Из содержания оспариваемого решения налогового органа следует, что на выездную налоговую проверку ООО «Омега» документы были представлены выборочно и частично, и в нарушение п. 3 ст. 93 НК РФ по требованиям инспекции полноценно не представлены документы, необходимые для осуществления налогового контроля, что послужило поводом для определения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ путем применения расчетного метода начисления на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Соответственно, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Непредставление обществом документов, позволяющих инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного обществом дохода и произведенного расхода, обязывает инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и определить размер налоговых обязательств общества, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

В соответствии с правовой позицией, отраженной в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57) бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Использование данных об иных аналогичных налогоплательщиках при применении расчетного метода определяется в зависимости от объема и содержания имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, и отсутствие каких-либо данных само по себе не может служить основанием для произведенного расчета неправильным и незаконным, принимая во внимание также и то обстоятельство, что при расчетном методе начисления налогов их достоверное исчисление невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Аналогичный правовой подход закреплен в Определении ВС РФ от 31.10.2014 № 305-КГ14-3032.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В силу данного конституционного предписания вводимый законодателем механизм регулирования налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность уплаты налогов и сборов и одновременно - правомерный характер связанной с их взиманием деятельности уполномоченных органов и должностных лиц.

Как указано Конституционным Судом Российской Федерации, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени (Определение от 05.07.2005 № 301-О).

Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Определение налогового обязательства расчетным методом, как не предполагающее его осуществление на произвольных основаниях, направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, а также на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов.

В этой связи налогоплательщик, претендующий на уменьшение своей налоговой базы по НДС, и задекларировавший соответствующие показатели вычетов по нему, по общему смыслу обязан предпринять все необходимые и зависящие от него меры для доказывания их соответствия критериям, установленным главой 21 НК РФ, не перекладывая данного бремени на налоговый орган, поскольку все риски, связанные с неподтверждением реального произведения и обоснования налоговых вычетов, возлагаются именно на налогоплательщика, и не могут быть переложены на бюджет.

В ходе рассмотрения дела судом представителем общества заявлено о том, что само по себе применение налоговым органом расчетного метода к обязательству ООО «Омега» по НДС сомнений не вызывает и им не оспаривается, однако обращено внимание на то, что спорные вычеты были задекларированы им, отражены в книгах покупок, приняты к учету и документально оформлены (т.т. 7-11), а потому должны были быть приняты налоговой проверкой, тем более что положения главы 21 НК РФ не связывают право на получение вычетов с моментом дальнейшей реализации (использования) товаров и результатов работ (услуг), и определяющим моментом в данном случае служит назначение приобретенных товаров (работ, услуг) и потенциальная возможность их использования в облагаемой НДС деятельности.

Суд относительно данных изложений заявителя отмечает следующее.

Статьей 166 НК РФ установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.

В соответствии с пунктом 7 статьи 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

При этом согласно абзацу 7 пункта 8 Постановления № 57 на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 июня 2010 года № 5/10, следует, что при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам, поскольку налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности, так как основано оно, как правило, на неких усредненных показателях.

Таким образом, определение финансовых показателей налогоплательщика расчетным путем на основании имеющейся у налоговых органов информации о нем, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, основано на гипотезе о том, что у другого налогоплательщика, добросовестно занимающегося тем же видом деятельности в сходных экономических условиях, размер налоговой базы с большой долей вероятности предполагается таким же.

Соответственно, для подтверждения права на применение налоговых вычетов по НДС необходимо исследовать совокупность первичных документов, подтверждающих приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых налогом операциях, отражение товаров (работ, услуг) в документах бухгалтерского и налогового учета, наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

Анализ приведенных норм в их системной взаимосвязи позволяет прийти к выводу о том, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Как было указано ранее, сумма доначисленного НДС определялась налоговым органом расчетным методом, поскольку общество не представило по требованиям инспекции полного комплекта документов, поэтому у неё не имелось правовых оснований для применения расчетного метода в целях определения суммы вычетов, так как применение вычетов возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии конкретных документов.

При этом материалами налоговой проверки зафиксировано, а обществом не отрицалось, что им за отдельные налоговые периоды (3, 4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года) восстановлены документы. Налоговым органом на основе представленных документов оценена правильность исчисления и уплаты НДС в бюджет, в том числе с использованием информация о налогоплательщике, имеющаяся в информационных ресурсах налогового органа (налоговая и бухгалтерская отчетность, банковские выписки, документы о налогоплательщике, полученные в порядке статьи 93.1 НК РФ).

По результатам проверки установлено, что представленные документы (регистры и пр.), являются достаточными для достоверного определения размера налоговых обязательств налогоплательщика за указанные налоговые периоды. В связи с чем, налоговым органом на основании данных самого налогоплательщика, произведен перерасчет налоговых обязательств по НДС за 3 и 4 кварталы 2014 года и за 2015 год.

В оспариваемом решении инспекцией не приняты налоговые вычеты по НДС не только из-за отсутствия документов, подтверждающих право их принятия, но и ввиду отсутствия документов, подтверждающих объем выручки от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, которая была в последующем определена расчетным путем.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения, принятия к учету (оприходования) товаров (работ, услуг), их реальности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. При рассмотрении вопроса о налогообложении необходимо принимать во внимание действительный экономический смысл хозяйственной операции, ее экономическое обоснование, и с учетом этого производить установление налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога.

Суд, с учетом приведенных нормоположений и правовых позиций, исходя из фактических обстоятельств дела, соглашается с подходом налогового органа, и полагает недопустимым одновременное применение различных методов определения налоговых обязательств налогоплательщика (когда выручка определена по данным аналогичных налогоплательщиков, а вычеты - по данным о налогоплательщике), поскольку это приводит к несистемному установлению его обязательств по уплате НДС в бюджет, тем более, что в такой ситуации затруднено соотнесение выручки от реализации товаров (работ, услуг) с затратами на их приобретение, в части которых он в последующем претендует на получение налогового вычета.

В этой связи суду даже при наличии документов заявителя, переданных в подтверждение спорных налоговых вычетов (т.т. 7-11), не представляется возможным установить их обоснованность.

По аналогичным основаниям не может заслуживать внимания и позиция общества касательно того, что инспекцией необоснованно отказано в применении вычетов по НДС за 4 квартал 2014 года на сумму 5 095 432 руб., перенесенных из 2 квартала 2014 года путем составления дополнительного листа книги покупок (т. 11, л.д. 80-92), поскольку отказ в применении вычета по налогу на указанную сумму во 2 квартале 2014 года был также обусловлен определением налоговой базы по НДС расчетным методом.

Между тем, суд отмечает, что правомерным является довод заявителя относительно того, что положения главы 21 НК РФ не связывают право на получение вычетов с моментом дальнейшей реализации (использования) товаров и результатов работ (услуг), так как согласно буквальному толкованию статей 171, 172 НК РФ условием для применения вычета является цель приобретения имущества, а не его фактическое использование.

При этом такая позиция суда не влияет на его вывод об обоснованности непринятия спорных вычетов и установления налоговой проверкой соответствующей неуплаты сумм НДС, начисления пени по нему и соответствующих штрафов.

С учетом изложенного, не подлежит удовлетворению требование заявителя о признании недействительным решения инспекции в части предложения уплатить недоимку по НДС за 1 квартал 2013 года в сумме 1 078 855 руб., за 3 квартал 2013 года в сумме 2 640 245 руб., за 4 квартал 2014 года в сумме 5 095 432 руб.; начисления пени по НДС за 1 квартал 2013 года в сумме 298 757,06 руб., за 3 квартал 2013 года в сумме 731 137,94 руб., арифметический расчет которой заявителем не опровергался.

В силу сформированного вывода о необоснованности спорных налоговых вычетов, не может быть удовлетворено и требование общества в части непредложения ему налоговым органом в оспариваемом решении возместить суммы налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в сумме 508 619 руб., за 1 квартал 2014 года в сумме 1 843 053 руб., поскольку иное противоречило бы пункту 1 статьи 176 НК РФ.

При этом заслуживает внимания и довод инспекции по поводу того, что определенная расчетным путем налоговая база по НДС за указанные периоды сложилась в размере меньшем, чем задекларированная обществом. Так, за 1 квартал 2013 года заявлено 9 588 833 руб., определено расчетно – 6 869 658 руб., за 1 квартал 2014 года заявлено 221 059 руб., определено расчетно – 8 624 руб. (т. 1, л.д. 93, т. 7, л.д. 31-38, т. 9, л.д. 2-11, т. 14, л.д. 115).

Не соглашаясь с оспариваемым решением инспекции в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года в общей сумме 809 771 руб., за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2013, 2014, 2015 годы в общей сумме 189 717 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом за период с 01.03.2014 по 30.09.2016 в сумме 43 445 руб., общество приводит то, что согласно п. 1 ст. 126 Федерального закона № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства, прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей, а также процентов, предусмотренных ст. 126 Закона № 127-ФЗ, а поскольку общество в момент вынесения решения находилось в процедуре конкурсного производства, то штрафы, начисленные по выездной налоговой проверке, подлежат отмене.

Суд полагает, что данный довод заявителя необоснован в связи со следующим.

Определением Арбитражного суда Забайкальского края от 19.12.2016 по делу № А78-9898/2016 в отношении ООО «Омега» введена процедура наблюдения, а 13.06.2017 объявлена резолютивная часть решения суда, в соответствии с которой процедура наблюдения прекращена, ООО «Омега» признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него открыто конкурсное производство (т. 2, л.д. 25-27).

В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон № 127-ФЗ) под текущими платежами понимаются денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом.

Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 126 Закона № 127-ФЗ с даты признания должника банкротом и открытия в отношении него конкурсного производства прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей, а также процентов, предусмотренных настоящей статьей.

При этом статья 63 Закона № 127-ФЗ определяя последствия введения процедуры банкротства, не предусматривает такого последствия, как прекращение начисления штрафов в порядке, предусмотренном статьями 120, 122, 123 Налогового кодекса РФ.

Налоговый орган вправе принять решение о привлечении налогоплательщика (плательщика сборов) к налоговой ответственности после введения процедуры наблюдения, признания его банкротом и введения соответствующей процедуры банкротства при наличии правовых оснований в порядке и сроки, установленные Налоговым кодексом РФ, поскольку штрафы, предусмотренные статьями 120, 122, 123 Налогового кодекса РФ не подпадают под понятие «иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей».

Указанный правовой подход был сформулирован ранее судебной арбитражной практикой и приведен в пунктах 26, 30, 31 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.06.2006 № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве» согласно которым указанное последствие наступает в отношении требований об имущественных взысканиях, предполагающих их начисление и, соответственно, определение размера в зависимости от продолжительности периода просрочки исполнения обязанности по уплате обязательных платежей, в частности, в отношении пеней за несвоевременное исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, и не является основанием для отказа в удовлетворении заявленного после введения соответствующей процедуры банкротства требования налогового органа о взыскании (включении в реестр) сумм налоговых санкций, в том числе предъявляемых за налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена ст. 120, 122, 123 НК РФ.

Таким образом, Закон № 127-ФЗ регулирует отношения, связанные с несостоятельностью (банкротством), в том числе, с взысканием сумм пеней и штрафов, и не распространяет свое действие на отношения налогового контроля, в том числе по начислению штрафов, в соответствии с которыми вынесено оспариваемое решение.

Несмотря на признание на момент рассмотрения дела не подлежащим применению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 № 25 в связи с принятием постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 № 59, правовые позиции Верховного суда Российской Федерации, которые изменили бы сложившуюся судебно-арбитражную практику, в настоящее время не сформированы. Положения статей 126 и 63 Закона № 127-ФЗ не претерпели изменения.

Закон № 127-ФЗ не содержит запретов на проведение, осуществление мероприятий налогового контроля, в том числе налоговых проверок, после возбуждения процедуры банкротства.

Признание должника банкротом и введение процедур банкротства не препятствует осуществлению финансово-хозяйственной деятельности должника и не лишает его статуса налогоплательщика (плательщика сборов), то есть участника отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по смыслу статьи 9 Налогового кодекса РФ. Должник не освобождается от выполнения обязанностей, указанных в статье 23 Налогового кодекса РФ. С учетом положений Закона № 127-ФЗ корректируется лишь порядок выполнения этих обязанностей.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2008 № 7842/07 указано, что положения статьи 126 Закона № 127-ФЗ не препятствуют привлечению общества к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за налоговые правонарушения, совершенные даже после признания его несостоятельным (банкротом) и открытия в отношении заявителя конкурсного производства.

Согласно пункту 7 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, штрафы, назначенные должнику в порядке привлечения к публично-правовой ответственности, в том числе административной, налоговой ответственности (например, за налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена статьями 120, 122, 123, 126 НК РФ), признаются текущими платежами, если соответствующее правонарушение совершено должником (в случае длящегося правонарушения - выявлено контролирующим органом) после возбуждения дела о банкротстве.

Из изложенного следует, что указанная правовая позиция предполагает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности вне зависимости от введения процедуры банкротства.

Таким образом, налоговый орган вправе принять решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности после признания его банкротом и введения соответствующей процедуры банкротства при наличии правовых оснований в порядке и сроки, установленные Налоговым кодексом РФ.

Иное толкование соответствующих норм Налогового кодекса РФ и Закона № 127-ФЗ освобождало бы налогоплательщиков, в отношении которых введена процедура банкротства, от налоговой ответственности, и ставило в неравное положение с теми, по отношению к которым такой процедуры не возбуждалось, что недопустимо (аналогичный вывод содержится в постановлении Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2018 № 04АП-5892/2018 по делу № А78-6400/2018).

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что оспариваемое в соответствующей части решение инспекции в редакции решения краевого налогового управления является законным и обоснованным, прав заявителя в сфере его экономической деятельности не нарушает.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При указанных обстоятельствах суд не находит оснований для удовлетворения заявленного ООО «Омега» требования.

В силу части 5 статьи 96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебном акте об отказе в удовлетворении иска.

В этой связи, принятые судом по рассматриваемому делу обеспечительные меры на основании определения от 14.06.2018, надлежит отменить.

Расходы по госпошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь ч. 5 ст. 96, ст.ст. 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд



РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Отменить обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по данному делу на основании определения от 14 июня 2018 года.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня принятия в Четвёртый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Забайкальского края.


Судья Д.Е. Минашкин