Решение от 12 октября 2017 г. по делу № А34-8280/2016

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КУРГАНСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А34-8280/2016
г. Курган
13 октября 2017 года
Резолютивная часть решения объявлена 06 октября 2017 года.

Решение в полном объеме изготовлено 13 октября 2017 года.


Арбитражный суд Курганской области в составе судьи Пшеничниковой И.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Пановой И.А.,  при использовании средств аудиозаписи, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОРГНИП 304450116200263, ИНН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании решения незаконным в части,

третье лицо: Общество с ограниченной ответственностью "Пораблок" (ОГРН <***>, ИНН <***>)

при участии:

от заявителя после перерывов: ФИО2, представитель по доверенности № 45 АА 0663563 от 16.01.2017,

от заинтересованного лица: ФИО3, доверенность от 28.12.2016 № 04-12/58897; после перерывов также ФИО4, доверенность № 04-12/58831 от 28.12.2006,

от третьего лица: ФИО5, доверенность № 1 от 09.01.2017; после перерывов также ФИО2, доверенность № 1 от 09.01.2017,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее также заявитель, ИП ФИО1) обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (далее также заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23 марта 2016 года № 14-25-01/12.

Определением суда от 12.12.2016 суд привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, общество с ограниченной ответственностью "Пораблок" (т. 29, л.д. 205-215).

Протокольным определением от 06.06.2017 судом принято уточнение предмета заявленных требований, заявителем указано на оспаривание решения ИФНС РФ по г. Кургану  № 14-25/01/12 от 23.03.2016 в части  доначисления НДС, связанного с невосстановлением НДС, ранее принятых к вычету в связи с переходом на УСН и оспариваемым Инспекцией договором простого товарищества от 25.12.2013 г. (т. 31, л.д. 110, 154).

В связи с поступлением по делу заявления о фальсификации доказательств (т. 32, л.д. 36-37), в ходе проверки его обоснованности согласно положениям ст. 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации производство по делу приостанавливалось в связи с назначением экспертизы (т. 32, л.д. 150-152).

После поступления заключения эксперта в суд (т. 32, л.д. 175-188), отпадения оснований, вызвавших приостановление производства по делу, производство по делу протокольным определением от 03.10.2017 возобновлено, 03.10.2017 в протоколе судебного заседания отражен результат рассмотрения заявления о фальсификации доказательств по делу – заявление признано необоснованным.

В судебном заседании, объявленном открытым 03.10.2017, в порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом объявлялись перерывы: по ходатайству заявителя – до 04.10.2017, по ходатайству заинтересованного лица – до 06.10.2017, после окончания перерывов судебное заседание объявлялось судом продолженным.

В ходе судебного заседания к материалам дела судом приобщены представленные представителями сторон письменные пояснения, иные документы согласно протоколу судебного заседания.

Также в ходе судебного заседания  - 06.10.2017 судом было отказано Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану в удовлетворении ходатайства о назначении по делу повторной экспертизы, как исходя из принятия судом поступившего по делу заключения эксперта в качестве надлежащего, соответствующего требованиям ст. 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации – на стадии оценки достаточности данных для возможности сделать вывод в отношении обоснованности/необоснованности проверяемого судом заявления о фальсификации доказательств по делу, так и в связи с фактическим рассмотрением заявления о фальсификации доказательств по делу, для проверки обоснованности которого и назначалась судом экспертиза (результат рассмотрения указанного заявления отражен в протоколе судебного заседания 03.10.2017).

Представитель заявителя в судебном заседании требования поддержал согласно ранее изложенным в ходе судебного разбирательства доводам, в том числе с учетом представленного уточнения и дополнения заявления, изложенной в письменном виде позиции по делу (т. 1, л.д. 2-29, т. 30, л.д. 27-56, т. 32, л.д. 5-22). В ходе судебного разбирательства указывал на негласный характер созданного заявителем и третьим лицом простого товарищества, фактическое осуществление деятельности в рамках простого товарищества, оформление передачи имущества, корректировку платежей, осуществлявшихся между данными лицами при ведении хозяйственной деятельности. Также указывал, что о притворности сделки налоговым органом в ходе проверки выводы сделаны не были, в оспариваемом решении указанный вывод также отсутствует.  Полагал, что выводы, изложенные в оспариваемой части акта надлежащими доказательствами не подтверждены, часть документов, представленная налоговым органом в ходе судебного разбирательства, не обладает признаками допустимости. Взаимозависимость заявителя и третьего лица не оспаривал, просил решение налогового органа в оспариваемой части признать незаконным и отменить.

Представители налогового органа возражали по заявленным требованиям по основаниям, изложенным в письменном отзыве, дополнении к отзыву, пояснениях по делу (т. 3, л.д. 2-5, т. 28, л.д. 75-80, т. 30, л.д. 5-13, т. 31, л.д. 92-96, 116-127). Полагали, что невосстановленная заявителем сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая восстановлению в связи с переходом заявителя на специальный налоговый режим, является необоснованной налоговой выгодой налогоплательщика, сделка совершена между взаимозависимыми лицами в целях получения налоговой выгоды. В ходе судебного разбирательства ссылались на материалы проверки, а также дополнительно представленные в дело документы. Указывали на несоблюдение требований Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, отсутствие в документации ссылок на спорный договор простого товарищества, осуществление перечислений до ноября 2014 года с включением сумм налога на добавленную стоимость. Полагали, что не все условия, отраженные в договоре простого товарищества, датированного 25.12.2013, соответствуют законодательству, являются исполнимыми, а также фактически исполнены сторонами в согласованные ими сроки, сделку по созданию простого товарищества считали притворной. Доводы заявителя о цели создания простого товарищества считали опровергнутыми представленными в ходе судебного разбирательства документами, к части документов полагали необходимо отнестись критично в связи с имеющимися в них несоответствиями (дополнения от 06.10.2017 – т. 33, 36-69).

Представителями третьего лица в ходе судебного разбирательства  позиция заявителя поддерживалась по доводам, изложенным в совместных пояснениях по делу (т. 30, л.д. 27-56, т. 32, л.д. 5-22).

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, о чём в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей внесена запись 304450116200263, присвоен ИНН <***>  (т. 1, л.д. 215-222).

По результатам рассмотрения акта проверки от 17.11.2015 № 15-17/60 (т. 1, л.д. 33-89), представленных предпринимателем возражений (т. 5, л.д. 61-87), материалов дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение № 14-25/01/12 от 23.03.2016, которым заявителю доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 49896936 руб., начислены пени в сумме 10815771,92 руб., применена ответственность в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 5178520,10 руб. (т. 1, л.д. 90-171).

Решением УФНС России по Курганской области от 14.07.2016 № 103 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя (т. 5, л.д. 92-119) решение ИФНС России по г. Кургану № 14-25/01/12 от 23.03.2016 оставлено без изменения, жалоба – без удовлетворения  (т. 1, л.д. 203-214).

Таким образом, досудебный порядок, регламентированный положениями ст. 138 Налогового кодекса Российской Федерации, заявителем соблюден.

Не согласившись с выводами налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 49896936 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций (с учетом уточнения требований по делу), заявитель обратился в суд с настоящим заявлением на основании статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При оценке заявленных требований суд исходит из следующего.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела об оспаривании ненормативного правового акта государственного органа, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, и устанавливает его соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено в ходе проверки в период с 01.01.2011 по 31.12.2013 основным видом деятельности предпринимателя ФИО1 являлась сдача в наем собственного нежилого недвижимого имущества.

В проверяемый период ИП ФИО1 применял общий режим налогообложения, являлся плательщиком налога на добавленную стоимость (далее также НДС) при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Порядок применения налогоплательщиками вычетов определен положениями ст.ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также НК РФ).

При этом пп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случаях:

передачи имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов, а также передачи недвижимого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций" (в ред. Федеральных законов от 21.11.2011 N 328-ФЗ, от 28.11.2011 N 336-ФЗ).

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации (в том числе участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища) в порядке, установленном настоящей главой. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав.

В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением: … передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности)… восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Согласно п.п. 1, 3 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса (введена Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ. в ред. Федеральных законов от 30.06.2008 № 108-ФЗ, от 28.11.2011 № 336-ФЗ)

В силу положений ст. 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 настоящего Кодекса, возлагается на участника товарищества, которым являются российская организация либо индивидуальный предприниматель. При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные главой 21 НК РФ.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) участник товарищества обязан выставить соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) предоставляется только участнику товарищества, при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном настоящей главой.

При осуществлении участником товарищества, ведущим общий учет операций в целях налогообложения право на вычет сумм налога возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) и используемых им при осуществлении иной деятельности.

Участник договора простого товарищества ведет учет операций, совершенных в процессе выполнения договора простого товарищества по каждому договору отдельно.

В соответствии с пунктами 3, 5, 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лиц в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, Постановлениям Конституционного Суда Российской Федерации от 28.10.1999 № 14-П, от 14.07.2003 № 12-П при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы.

Налогоплательщиком в ходе проверки представлен договор о совместной деятельности (негласного простого товарищества) от 25.12.2013, акты приема-передачи имущества (т. 5, л.д. 120-220). По пояснениям лиц, участвующих в деле, собственно перечень имущества, отраженный в качестве переданного по договору простого товарищества в указанных актах, содержащийся в оспариваемом акте (стр. 13-25 решения от 23.03.2016, т. 1, л.д. 102-114), остаточная (балансовая) стоимость имущества не оспариваются лицами, участвующими в деле, являются верными.

В акте выездной налоговой проверки № 15-17/60 от 17.11.2015 налоговым органом указаны данные направленных в адрес плательщика требований о предоставлении документов в порядке ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации, дата первого из требований – 24.12.2014, указаны даты и входящие номера ответов плательщика на все из указанных требований, спорный договор простого товарищества направлен плательщиком на первое из поименованных налоговым органом требований от 24.12.2014 – 29.12.2014 (п. 1.10.3 акта проверки, стр. 3, 18, т. 1, л.д. 35, 50).

Расчет сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятых к вычету и подлежащих восстановлению по основным средствам,  используемым в предпринимательской деятельности после перехода на упрощенную систему налогообложения, представлен заявителем 22.12.2014 в ответ на уведомление налогового органа от 15.09.2014. Данные инвентарной книги учета объектов основных средств налоговым органом проверены, отклонений показателей уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2013, представленной 22.12.2014, проверкой не установлено (таблица № 2 - стр. 11-12 акта проверки, т. 1, л.д. 42-43, декларации по НДС – т. 4, л.д. 83-178, т. 6, л.д. 146-157; инвентарная книга -  т. 6, л.д. 12-16, 20). Также налоговым органом указано на правомерность заявления предпринимателем сумм НДС к возмещению в налоговых декларациях за соответствующие периоды по операциям приобретения оборудования и строительства цеха по производству блоков из ячеистого бетона.

В акте проверки налоговым органом указывается, что ранее цех по производству блоков из ячеистого бетона сдавался заявителем в аренду; договор о совместной деятельности (негласного простого товарищества) ранее не заявлялся, представлен в ответ на требование от 24.12.2014; произведен осмотр основных средств, переданных в совместную деятельность по договору простого товарищества от 25.12.2013 на предмет их наличия и эксплуатации (т. 6, л.д. 3-7); для исследования вопроса о ведении раздельного учета ООО «Пораблок» в рамках простого товарищества направлены поручения и требования о предоставлении договоров поставки, счетов-фактур контрагентам (указано на отсутствие отсылок на договор о совместной деятельности в документах); в декларациях ООО «Пораблок» по налогу на прибыль отражен показатель «выручка от реализации товаров собственного производства» (т. 29, л.д. 26-40); в декларациях по налогу на имущество организаций ООО «Пораблок» отражено увеличение стоимости основных средств, находящихся в собственности организации на 01.02.2014, налог исчислен с полной стоимости имущества без предоставления пояснений об участии в производстве блоков по договору о совместной деятельности (декларации – т. 6, л.д. 158-270); в книге учета доходов и расходов заявителя были учтены доходы от арендной платы, полученные от ООО «Пораблок» (т. 29, л.д. 41-69); согласно протоколам допросов работников ООО «Пораблок» - главного бухгалтера ФИО5, директора ФИО6, инженера ФИО7 (т. 6, л.д. 21-40) после заключения договора о совместной деятельности режим предприятия, численность и выпуск готовой продукции остались неизменными, как и документы, связанные с реализацией газоблоков; в течение 2014 года на расчетный счет ФИО1 ООО «Пораблок» производились платежи с назначением «оплата по договору за аренду цеха» (стр. 18-41 акта, т. 1, л.д. 50-73).

Указывая на взаимозависимость заявителя и ООО «Пораблок», налоговым органом сделан вывод, что «проверяемый налогоплательщик пытался создать видимость осуществления совместной деятельности с обществом, фактически имея только представленный проверке договор. Фактически ООО «Пораблок» осуществляло самостоятельную деятельность, оплачивая аренду здания и оборудования, ИП Баскаль, в свою очередь достиг цели невосстановления НДС, ранее заявленного к вычету в отношении здания и оборудования… ИП ФИО1 с целью уменьшения налоговых обязательств перед бюджетом минимизировал налоговые обязательства путем не восстановления НДС за 4 кв. 2013 г. при переходе на УСН с 01.01.2014, а передачи имущества в качестве взноса по договору о совместной деятельности (негласного простого товарищества).

Таким образом, заключение договора о совместной деятельности было направлено на достижение других правовых последствий и совершено лишь для вида, без намерения создать соответствующие ему правовые последствия. Произведя формальные действия по заключению договора о совместной деятельности от 25.12.2013г. ИП ФИО1 фактически создал для себя необоснованное преимущество, выразившееся в невосстановлении сумм НДС в 4 кв. 2013г., в результате чего была реализована возможность неуплаты налога при переходе с 01.01.2014 г. на УСН.

Таким образом, ИП ФИО1, составляя договор о совместной деятельности (негласного простого товарищества) со взаимозависимым лицом (аффилированным), не восстанавливая НДС, ранее правомерно принятый  к вычету, передав имущество в совместную деятельность, фактически которая не осуществлялась в рамках этого товарищества являлся фактическим приобретателем налоговой выгоды.» (стр. 41 акта, т. 1, л.д. 73).

Установленные проверкой и указанные в акте обстоятельства содержаться также в оспариваемом акте (стр. 3-35 оспариваемого решения, т. 1, л.д. 92-124), дополнительно налоговым органом указано: представление по требованию от 24.12.2014 заявителем отчета о состоянии общих дел участников простого товарищества, отсутствие в выписках банков сведений о получении ИП ФИО1 доходов от совместной деятельности, отсутствие расходов от совместной деятельности, отражения их в налоговой декларации по УСН за 2014 г., а также вывод, что «Взаимозависимость дает возможность изготовить документы при наличии возникновений такой необходимости. С целью подтверждения наличия, каких либо возможных взаимоотношений, в частности по договору простого товарищества, при их фактическом отсутствии. Имели место только взаимоотношения по аренде имущества. Таким образом, проверкой установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что действия налогоплательщика по заключению договора простого товарищества были направлены на создание благоприятных налоговых последствий.» (стр. 34 решения, т. 1, л.д. 123).

Перечень документов, подтверждающих данное нарушение, указан налоговым органом в акте проверки, решении (стр. 42 акта, т. 1, л.д. 74, стр. 35-36 решения – т, 1, л.д. 124-125), сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет по данному разделу, составила 49896937 руб.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля проведены допросы главного бухгалтера ООО «Пораблок» ФИО5, директора ООО «Пораблок» ФИО6, ИП ФИО1 (т. 6, л.д. 54-73), в ИФНС России по Калининского района г. Челябинска направлено поручение об истребовании у ООО «Пораблок» документов (т. 6, л.д. 74-75), требования о предоставлении документов ООО «Пораблок» (т. 6, л.д. 76-77, 48а-66а); также указано на проведение анализа движения денежных средств ИП ФИО1 и ООО «Пораблок».

По результатам рассмотрения полученных в ходе выездной налоговой проверки и в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля данных налоговым органом сделан вывод, что «изменения в налоговую отчетность Общества, связанные с заключением договора совместной деятельности с ИП ФИО1 25.12.2013 г. были внесены только после назначения выездной налоговой проверки предпринимателя, т.е. после 24.12.2014 г.» (стр. 44 решения, т. 1, л.д. 133).

 Также налоговым органом указано, что из анализа представленных ООО «Пораблок» документов установлено, что «налоговые декларации, исследуемые в ходе выездной налоговой проверки по налогу на прибыль…, налоговые расчеты по авансовому платежу…, налоговые декларации по налогу на имущество организаций изначально не содержат показателей о совместной деятельности, хотя уточненные декларации представлены в октябре 2014г., тогда как совместная деятельность началась с 25.12.2013 г., что свидетельствует об отсутствии ведения раздельного учета» (стр. 67 решения, т. 1, л.д. 156).

Доводы плательщика, указание на письма о переназначении платежей, акт сверки взаимных расчетов налоговым органом не приняты, произведен расчет подлежащей уплате, по мнению налогового органа, арендной платы (стр. 68-78 решения, т. 1, л.д. 68-78).

В связи с квалификацией действий заявителя как налогового правонарушения в виде неполной уплаты НДС за 4 квартал 2013 г. в результате иных неправомерных действий (не восстановление сумм НДС, ранее принятых к вычету), решением от 23.03.2016 № 14-25/01/12 (оспариваемая часть) ИП ФИО1 начислен штраф по ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4989693,6 руб.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Однако достаточных доказательств недобросовестности в действиях заявителя налоговым органом суду не представлено.

 Суд полагает, что отраженные в оспариваемом акте налоговым органом обстоятельства, в том числе совершения третьим лицом в адрес заявителя платежей с указанием назначения платежа «арендная плата», указание на зачет части перечислений в счет иных задолженностей не могут быть признаны противоречащими хозяйственной практике. В том числе и по платежным документам, назначение платежа по которым изменено письмами третьего лица, на наличие которых указывалось плательщиком при апелляционном обжаловании (т. 1, л.д. 173-202, т. 32, л.д. 51-54).

Сведения о невозможности проведения мероприятий налогового контроля, направленных на проверку обоснованности доводов плательщика, в том числе при апелляционном обжаловании, как по допросу лиц в качестве свидетелей, так и по проведению экспертизы спорного договора, в том числе на давность изготовления, в материалах дела отсутствуют, предоставленные налоговым органам полномочия в полной мере реализованы до начала судебного разбирательства не были.

Полагать правомерными выводы налогового органа о формальном характере действий заявителя по составлению только договора о совместной деятельности с третьим лицом в целях получения благоприятных налоговых последствий, исходя из изложенных выше обстоятельств и представленных в материалы дела в качестве материалов проверки документов, оснований у суда не имеется. Фактическая передача здания и оборудования, его использование третьим лицом при осуществлении производственной деятельности установлены в ходе проверки, в том числе при осмотре производственной площадки; вывод о наличии между сторонами договора о совместной деятельности только правоотношений аренды - при представлении договора, выражающего волю сторон на заключение гражданско-правовой сделки, получении в ходе проверки пояснений представителей третьего лица и заявителя, по мнению суда, противоречит материалам дела. Кроме того, исполнение спорного договора в пределах проверяемого периода не могло быть установлено налоговым органом в связи с ограничением периода проверки 31.12.2013, а также в связи с продолжавшейся за указанной датой передачей имущества (т. 5, л.д. 143-220).

В ходе судебного разбирательства налоговым органом представлены данные, полученные за рамками проведенной налоговой проверки заявителя: на основании писем о предоставлении информации - от Департамента природных ресурсов и охраны окружающей среды Курганской области (копии актов плановых и внеплановых проверок ООО «Пораблок» - т. 28, л.д. 82-98; АО «Курганэнерго» (договоры об осуществлении технологического присоединения – т. 28, л.д. 98-109); АО «Энергосбытовая компания «Восток» (договор энергоснабжения, договор аренды – т. 29, л.д. 70-119); ООО «Шуховский полигон ТБО», ООО «Сток» (договоры оказания услуг по сбору, транспортировке, твердых бытовых отходов, договор аренды – т. 29, л.д. 121, 122); ОАО «Кургангоргаз» (договор по обслуживанию газовых сетей – т. 29, л.д. 123-177); АО «Водный союз» (договор на отпуск питьевой воды, приема сточных вод (т. 29, л.д. 180-202).

Также налоговым органом представлены в материалы дела протоколы допроса ФИО8 – предыдущего руководителя ООО «Пораблок» - от 14.12.2016, 24.05.2017 (т. 31, л.д. 97-102, 145-150, 152-153, подлинные протоколы – т. 32, л.д. 76-91).

Указанные документы получены налоговым органом в период судебного разбирательства, представлены со ссылкой на обоснование возражений по доводам заявителя.

При этом разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений презюмируется законом (пункт 2 статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Между тем, из материалов дела не следует, что действия налогоплательщика направлены исключительно на приобретение необоснованного налогового преимущества путем согласования действий с ООО «Пораблок».

Взаимозависимость заявителя и третьего лица их представителями не отрицалась, на данное обстоятельство указывалось в переписке (т. 30, л.д. 100), однако данное обстоятельство не может быть признано судом исключающим отношения лиц в рамках гражданско-правовых договоров без цели получения необоснованной налоговой выгоды.

Довод заявителя о заключении договора о совместной деятельности (создании простого товарищества) с третьим лицом, в том числе с учетом положений Налогового кодекса Российской Федерации о возможных последствиях применения цен по договорам между взаимозависимыми лицами, отличных от уровня рыночных, налоговым органом не опровергнут, данных о проверке соответствия уровня цен рыночным в деле не содержится.

Указание налогового органа на получение заявителем заключения аудитора позднее отраженной в нем даты, отсутствие у аудитора статуса предпринимателя судом отклоняется в связи с представлением в материалы дела документов о регистрации лица в качестве аудитора (т. 30, л.д. 202, 203).

Содержание представленных в материалы дела аудиторских заключений налоговым органом не оспаривалось, наличие, либо отсутствие статуса предпринимателя у проводившего анализ финансовых данных лица на содержание представленных в подтверждение позиции по делу документов не влияет, фактическая дата изготовления заключений в установленном порядке налоговым органом не оспорена.

Кроме того, возложение на налогоплательщика обязанности по подтверждению правильности принятого им решения о создании простого товарищества, подтверждению заблаговременного расчета экономической эффективности  решения до его оформления, детального подтверждения преследуемых целей в сфере производства и их фактического достижения, по мнению суда, противоречит целям и задачам судебной проверки законности и обоснованности ненормативного акта налогового органа.

Доводы о заключении договора простого товарищества в целях повышения экономического эффекта приводились налогоплательщиком на всех стадиях налогового контроля – в возражениях на акт проверки, при рассмотрении результатов проверки, в апелляционной жалобе, а также сообщались должностным лицом – директором ООО «Пораблок» при допросе в качестве свидетеля, самим заявителем в связи с чем налоговым органом данные доводы могли быть проверены до направления ИП ФИО1 заявления в суд. Однако сведений о принятии мер, направленных на проверку данных доводов, в материалы дела налоговым органом не представлено.

Представленные в дело протоколы допроса ФИО8 не могут быть приняты судом в качестве надлежащих доказательств по делу, поскольку не отвечают требованиям допустимости – источник данных о месте нахождения данного лица налоговым органом не раскрыт, основания допроса лица должностными лицами налоговых органов вне рамок налоговой проверки не приведены, статус допрошенного лица не может быть определен однозначно, поскольку мероприятия налогового контроля на момент допросов завершены, допрос лица в ходе судебного разбирательства в качестве свидетеля мог быть произведен, но исключительно судом. Один из протоколов содержит сведения о предъявлении лицу копий документов, направленных в электронном виде, однако приложение к протоколу допроса не оформлено (т. 31, л.д. 145-150, т. 32, л.д. 76-83).

Кроме того, указанные  протоколы допросов, произведенных за рамками налоговой проверки, не могут повлиять на оценку законности и обоснованности оспоренного ненормативного акта, проверяемого судом на момент принятия.

 Возможность достоверно установить – какие именно документы и с какими именно подписями предъявлялись должностными лицами иного налогового органа (по пояснениям представителей налогового органа – переданы в виде электронных файлов) ФИО8, у суда отсутствует, содержание указанных при подаче апелляционной жалобы документов за подписью указанного лица налоговым органом не исследовалось, письма за указанными заявителем датами не запрашивались. Отсутствие действий налогового органа по направлению запросов, истребованию пояснений о данных документах у налогоплательщика, по мнению суда, не может быть преодолено путем инициирования налоговым органом отбора пояснений у лица, производимого вне рамок налогового контроля, в том числе в ходе или в связи с судебным разбирательством по настоящему делу.

Ходатайств о проведении судебной экспертизы в порядке ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лицами, участвующими в деле, не заявлялось, в ходе проверки экспертное исследование каких-либо документов не производилось.

Указание налоговым органом на иные обстоятельства, по мнению суда, также не образует совокупности доказательств, которые могут быть положены в основу вывода о недобросовестном поведении предпринимателя ФИО1, поскольку в обычной хозяйственной деятельности налогоплательщик, его контрагенты не лишены возможности корректировать назначения платежей, состояние взаиморасчетов, о наличии документов, корректирующих назначение перечислений, налоговому органу было известно на стадии представления возражений, а также в связи с использованием налогоплательщиком права на апелляционное обжалование.

Суд полагает, что отсутствие намерений налогоплательщика получить  экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности при передаче имущества по договору простого товарищества в ходе проверки налоговым органом достоверно не установлено и в ходе судебного разбирательства наличие в действиях заявителя законодательно защищаемых целей экономической деятельности не опровергнуто.

Ссылки налогового органа на отсутствие в счетах-фактурах, направленных в адрес иных лиц, указания на действия ООО «Пораблок» в связи с заключением договора простого товарищества отклоняется судом исходя из указания сторонами на негласный характер данного договора (т.т. 7, 8, т. 5, л.д. 120-123).

Доводы о неотражении необходимой информации в данных бухгалтерского учета третьего лица (т.т. 9-27, т. 28, л.д. 1-73) детально не отражены налоговым органом ни в оспариваемом акте, ни в решении вышестоящего налогового органа, ни в письменных пояснениях, представленных в ходе судебного разбирательства. При ответе на запрос налогового органа третьим лицом указывалось на направление в адрес налогового органа учетной политики, действовавшей в 2014 году и утвержденной приказом № 1 от 09.01.2014 (т. 6, л.д. 65а-66а, 10 вопрос).

Контроль фактического достижения экономического эффекта в сферу компетенции налоговых органов и суда не входит, доказательства единственной цели заключения договора в виде получения необоснованной налоговой выгоды, в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность в деле отсутствуют.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком, третьим лицом осуществлялась предпринимательская деятельность как до создания простого товарищества, так и в рамках созданного ими простого товарищества, произведенная продукция реализовывалась иным лицам, производились расчеты, приобретались товары (выписки по счетам - т. 3, л.д. 7-200, т. 4, л.д. 1-82, книги покупок – т. 6, л.д. 68а-77а, 78-145, т. 7, т. 8, л.д. 1-149, т. 30, л.д. 55-99). Получение прибыли, ее фактическое  распределение не всегда является достижимым на начальных этапах работы субъектов предпринимательской деятельности в рамках созданного ими простого товарищества, в связи с чем довод налогового органа об отсутствии данных о распределении прибыли между участниками не может быть признан свидетельствующим об отсутствии простого товарищества в целом.

Учитывая определение сторонами при заключении договора о совместной деятельности создаваемого ими простого товарищества, как негласного, представленные в материалы дела сведения о наличии взаимоотношений иных юридических лиц с ООО «Пораблок» в отсутствие ссылок в исходящих документах на осуществление деятельности в рамках простого товарищества не может быть принято судом как подтверждающее довод налогового органа об отсутствии деятельности лиц в рамках простого товарищества.

Произведенные налоговым органом расчеты подлежащей уплате третьим лицом заявителю суммы арендной платы также не могут быть, по мнению суда, положены в основу вывода о «формальном» характере заключенного договора о совместной деятельности, на намерение осуществлять деятельность в рамках простого товарищества указывалось представителем третьего лица в ходе судебного разбирательства, в ходе проверки допущенные ошибки и искажения признаны, указаны причины, на отсутствие необходимого раздельного учета у третьего лица по представленным в ходе проверки документам налоговым органом не указано.

В целях подтверждения правильности исчисления сумм арендной платы заявителем в дело представлен отчет по вопросам экспертной проверки правильности отражения задолженности по расчетам заявителя и третьего лица по договорам аренды имущества (т. 32, л.д. 23-32).

Статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации не установлена обязанность налогоплательщиков, передающих имущество в связи с заключением договора простого товарищества, по уплате НДС в бюджет («восстановление» ранее принятых к вычету сумм). Установленные положениями ст.ст. 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации  перечни являются замкнутыми и расширительному толкованию не подлежат, обязанность для налогоплательщика, заключившего договор о совместной деятельности (договор простого товарищества), обязанности по восстановлению налога, ранее предъявленного к вычету Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит (данная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10).

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 №366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет её самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать её эффективность и целесообразность.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение или исключение доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Суд полагает, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств того, что применительно к спорному договору простого товарищества у ИП ФИО1 отсутствовала разумная экономическая цель, либо имеются иные обстоятельства, указанные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды», которые позволили бы утверждать о недобросовестности заявителя, как налогоплательщика.

Учитывая изложенное, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану от 23.03.2017 № 14-25/01/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 49896936 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, подлежит признанию незаконным.

Также суд полагает необходимым отметить, что поступившее по делу заявление о фальсификации доказательств рассмотрено судом в порядке ст. 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации – при поступлении в материалы дела данных, достаточных для оценки заявления на предмет обоснованности. На запрос суда экспертной организацией представлен перечень документов, требующихся для производства экспертизы (т. 32, л.д. 145), указано на возможность проведения экспертного исследования при наличии свободных образцов подписи или экспериментальных – полученных путем отбора в суде, условно-свободных – полученных в период рассмотрения дела при отсутствии или небольшом количестве одного из первых двух видов. Ранее представленные налоговым органом в качестве доказательств по делу протоколы допроса ФИО8 не отнесены судом ни к одному из видов указанных экспертом документов (не являются свободными, поскольку выполнены не до открытия дела; не являются экспериментальными, поскольку отобраны не в суде; не отнесены к условно-свободным, поскольку необходимость в их представлении оговорена экспертом - при недостаточности иных двух видов образцов подписи, в дело же представлено указанное количество свободных образцов – более 10 документов, основания к оценке которых как недостоверных у суда отсутствовали).

При рассмотрении заявления о фальсификации судом учтено полученное 02.10.2017 заключение эксперта, сделанное по результатам исследования подлинных документов, противоречий с представленным налоговым органом в дело протоколом допроса ФИО8 от 24.05.2017, содержащем сведения о непринадлежности лицу подписей, судом не усмотрено, поскольку предъявлявшиеся лицу документы в качестве приложений к протоколу допроса не оформлены, направлялись в электронном виде, возможность обозреть фактически предъявлявшиеся лицу документы у суда отсутствовала.

Таким образом, выраженное заинтересованным лицом отношение к заключению эксперта, изготовленному по определению суда в связи с проверкой обоснованности заявления о фальсификации доказательств по делу (т. 32, л.д. 36-37, 177-188), не имеет отношения к существу спора, как и представленные после рассмотрения заявления о фальсификации заключение специалиста, заключение (рецензия) специалиста на заключение эксперта  (т. 33, л.д. 4, 5-29, 70-78).

         В силу положений ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с удовлетворением требований заявителя в полном объеме, отказом в признании обоснованным заявления налогового органа о фальсификации доказательств по делу, судебные расходы, понесенные ИП ФИО1 при подаче заявления в суд в виде государственной пошлины - 300 руб. (чек-ордер от 01.08.2016 – т. 1, л.д. 31), перечисленной на депозит суда за проведение экспертизы суммы в размере 7000 руб. (платежное поручение № 70 от 06.09.2017, т. 32, л.д. 136) подлежат взысканию с  Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану.

Руководствуясь статьями 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

Заявление индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОРГНИП 304450116200263, ИНН <***>) удовлетворить.

Решение  Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14-25/01/12 от 23.03.2016, проверенное  на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 49896936 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, признать незаконным и отменить.

  Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Кургану устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя ФИО1.

         Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОРГНИП 304450116200263, ИНН <***>) 300 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины, 7000 руб. в возмещение расходов по оплате экспертизы, всего 7300 руб.

Обеспечительные меры по делу №А34-8280/2016 в виде приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 14-25/01/12 от 23.03.2016 в части, превышающей доначисление налога на добавленную стоимость в размере 49896936 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, отменить.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый  арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме) через Арбитражный суд Курганской области.

Судья

И.А. Пшеничникова