Постановление от 15 декабря 2024 г. по делу № А08-8573/2023

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А08-8573/2023
город Воронеж
16 декабря 2024  года
Резолютивная часть постановления объявлена 9 декабря 2024 года

Постановление в полном объеме изготовлено 16 декабря 2024 года


Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи                                      Аришонковой Е.А.,

судей                                                                           Донцова П.В.,

                                                                             Пороника А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

                                                                                                       Латышевым Е.П.,


при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега»: ФИО1 – представителя по доверенности от 01.08.2024, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция», паспорт РФ; ФИО2 – представителя по доверенности от 21.04.2023, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция», паспорт РФ,

от Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области: ФИО3, представителя по доверенности №31-3-11/96 от 27.10.2022 предъявлен диплом о высшем образовании по специальности «Юриспруденция», паспорт гражданина РФ,


рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» на решение Арбитражного суда Белгородской области от 26.06.2024 по делу № А08-8573/2023 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к УФНС России по Белгородской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) о возврате излишне уплаченных сумм налога,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» (далее – заявитель, ООО «Специализированный застройщик «Вега», Общество) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Белгородской области (далее – Управление, УФНС России по Белгородской области, налоговый орган) о взыскании излишне уплаченной суммы налога в размере 17 498 679 рублей.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 26.06.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, ООО «Специализированный застройщик «Вега» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя доводы апелляционной жалобы, заявитель указывает на то, что сумма в размере 17 498 679 руб. была уплачена в бюджет дважды: изначально ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» (далее также – взаимозависимые юридические лица) как сумма налога с доходов, впоследствии вмененных Обществу как организатору схемы дробления бизнеса, а также Обществом на основании решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки.

ООО «Специализированный застройщик «Вега» полагает, что оценка законности решения налогового органа, которым произведено доначисление, в том числе спорной суммы, может быть дана также в рамках рассмотрения заявленных по настоящему делу требований имущественного характера, несмотря на то, что в порядке главы 24 АПК РФ указанное решение в судебном порядке не оспаривалось. По мнению заявителя апелляционной жалобы, незаконность решения Инспекции №14-09/2805 от 25.03.2022 выразилась в доначислении недоимки по общему режиму налогообложения без учета ранее уплаченных налогов по УСН взаимозависимыми лицами, что привело к двойному налогообложению одних и тех же доходов (с учетом частично произведенного зачета по заявлениям участников схемы дробления бизнеса на сумму 15 615 129 руб.).

В представленных суду апелляционной инстанции возражениях на апелляционную жалобу УФНС России по Белгородской области ссылается на законность обжалуемого судебного акта и  отсутствие оснований для  удовлетворения апелляционной жалобы.

Управление указывает, что  в отношении ООО «Специализированный застройщик «Вега»  была проведена выездная налоговая проверка за 2017-2019гг., в ходе которой установлено применение схемы дробления бизнеса с вовлечением подконтрольных взаимозависимых организаций - ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур», ООО «Паркинг» для перераспределения доходов с целью применения УСН. Сумма УСН, исчисленного с выручки по сделкам, доходы по которым учтены при доначислении налогов по общей системе налогообложения по ООО «Специализированный застройщик «Вега», составили 33 113 808 руб. При этом до окончания проверки участниками схемы (кроме ООО «Паркинг») были представлены уточненные налоговые декларации с заявленным к уменьшению налогом по УСН в общем размере 33 113 808 руб., внесены изменения в книги учета доходов и расходов  (из состава доходов по УСН исключены суммы доходов по сделкам, включенным выездной проверкой в доходы Общества), исходя из чего при доначислении в соответствии с принятым по результатам проведенной выездной налоговой проверки проверяемого налогоплательщика решением  №14-09/2805 от 25.03.2022  налогов (НДС, налога на прибыль, налога на имущество организаций) сумма УСН в размере 33 113 808 руб. не учитывалась.

Исходя из указанных обстоятельств, а также принимая во внимание, что положительное сальдо ЕНС в размере 17 498 679 руб. у Общества как на момент обращения с заявлением в налоговый орган, так и на дату рассмотрения  дела в суде отсутствует, Управление считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 09.12.2024 представители сторон поддержали ранее занимаемые правовые позиции, одновременно пояснив, что расхождения в оценке фактических обстоятельств, а также в цифровых показателях у налогового органа и налогоплательщика отсутствуют.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в возражениях на нее, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в период с 28.12.2020 по 31.10.2021 была проведана выездная налоговая проверка ООО «Специализированный застройщик «Вега» по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой было вынесено решение от 25.03.2022 № 14-09/2805 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 47 832 991 руб., налог на прибыль организаций в сумме 96 962 682 руб., налог на имущество организаций в сумме 48 045 руб.; с учетом уменьшения уплаченного самим Обществом в излишнем размере УСН на сумму 13 469 900 руб., общий размер доначислений составил 131 373 818 руб. Кроме того, налогоплательщику начислены пени в общем размере 65 860 963,76 руб. и штрафные санкции по п. 3 ст. 122 НК РФ, ст. 119, п. 1 ст. 126 НК РФ в общем размере 1 876 264,57 руб.

Как следует из содержания указанного решения, по результатам проведенной налоговой проверки ИФНС России по г. Белгороду (правопредшественник Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области) было выявлено искажение ООО «Специализированный застройщик «Вега» сведений о фактах хозяйственной жизни ввиду реализации схемы «дробления бизнеса» путем вовлечения в предпринимательскую деятельность по реализации объектов недвижимости подконтрольных организаций – ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур», ООО «Паркинг», что дало возможность ООО «Специализированный застройщик «Вега» не отражать полностью все доходы от реализации, а частично переносить их на данные организации, для того, чтобы все организации подпадали под условия применения специального налогового режима – упрощенной системы налогообложения.

При этом целью создания взаимозависимых обществ (ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур», ООО «Паркинг») было не осуществление последними уставной, самостоятельной деятельности, а обеспечение для ООО «Специализированный застройщик «Вега» минимизации налогообложения. Указанное привело к искусственному разделению бизнеса на взаимозависимые организации, вследствие чего были занижены налоговые обязательства проверяемого налогоплательщика.

Исходя из того, что величина полученного дохода проверяемым налогоплательщиком, с учетом доходов, полученных взаимозависимыми и подконтрольными лицами по реализации недвижимого имущества, в 3 квартале 2017 года превысила предельную величину дохода, ограничивающего право на применение упрощенной системы налогообложения, налоговым органом в решении от 25.03.2022 № 14-09/2805 произведен перерасчет налогов ООО «Специализированный застройщик «Вега» по общей системе налогообложения, с начислением соответствующих пеней и применением мер налоговой ответственности.

ООО «Специализированный застройщик «Вега» обжаловало решение от 25.03.2022 № 14-09/2805 в апелляционном порядке. Решением УФНС России по Белгородской области от 20.04.2022 № 06-118/04650 указанная апелляционная жалоба была удовлетворена, а решение от 25.03.2022 № 14-09/2805 отменено в части начисления суммы пени по налогу на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ  в размере 15 936 534,90 руб.

Решение налогового органа от 25.03.2022 № 14-09/2805 в судебном порядке ООО «Специализированный застройщик «Вега» не обжаловалось и было исполнено Обществом в полном объеме, что подтверждается платежными поручениями (том 1 л.д. 11 – 22, 25 – 29).

До рассмотрения материалов проверки 10.03.2022 и 11.03.2022 ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» были сданы уточненные налоговые декларации по УСН за 2017-2019 годы к уменьшению налога в общей сумме 33 113 808 руб. При этом из состава доходов по УСН указанными организациями были исключены суммы доходов по сделкам, включенным Инспекцией по результатам налоговой проверки в доходы ООО «Специализированный застройщик «Вега». Указанные обстоятельства нашли отражение на стр. 223-224 решения от 25.03.2022 № 14-09/2805.

Кроме того, ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» обратились в налоговый орган с заявлениями о возврате излишне уплаченного налога УСН за спорный период. В результате рассмотрения указанных заявлений сумма налога в размере 15 615 129 руб. из 33 113 808 руб. была возвращена (зачтена) налоговым органом в административном порядке.

 В то же время сумма в размере 17 498 679 руб. (33 113 808 руб. - 15 615 129) возвращена не была. Отказывая в возврате (зачете) указанной суммы переплаты, Управление сослалось на то, что заявления о зачете (возврате) суммы излишне уплаченного налога поданы организациями по истечении трехлетнего срока с момента уплаты налога.

Отказ налогового органа в возврате излишне уплаченного налога послужил основанием для обращения ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» в Арбитражный суд Белгородской области к УФНС России по Белгородской области с заявлениями об оспаривании решений налогового органа об отказе в зачете (возврате) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) (заявления рассмотрены в рамках дел: №А08-8374/2022, № А08-8375/2022, № А08-8376/2022, № А08-8377/2022, № А08-8378/2022). При рассмотрении данных дел ООО «Специализированный застройщик «Вега» было привлечено в качестве третьего лица на стороне заявителя.

По результатам рассмотрения дел №А08-8374/2022, № А08-8375/2022, № А08-8376/2022, № А08-8377/2022, № А08-8378/2022 были приняты вступившие в законную силу судебные акты об отказе в удовлетворении требований заявителей ввиду пропуска установленного п.7 ст. 78 НК РФ( в действующей в 2022 году редакции)  срока обращения с заявлением в налоговый орган.

При этом со ссылкой на определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713 и  от 23.12.2022 №308-ЭС22-15224 суды пришли к единообразному выводу о том, что лицом, фактически осуществляющим хозяйственную деятельность с получением подлежащего налогообложению дохода, является ООО «Специализированный застройщик «Вега», и именно данное лицо в рамках определения его действительных налоговых обязательств имеет право скорректировать доначисленную ему недоимку с учетом налогов, уплаченных с соответствующих доходов подконтрольными лицами.  

То обстоятельство, что уплаченная ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» сумма налога по УСН первоначально не была учтена налоговым органом при доначислении ООО «Специализированный застройщик «Вега» недоимки и штрафов (соответствующие изменения внесены Управлением в решение Инспекции от 25.03.2022 №14-09/2805 лишь в части начисленной суммы пени),  не исключает необходимость ее учета по результатам рассмотрения указанных дел, имея в виду общеобязательность судебного акта, которым спор разрешен по существу (часть 1 статьи 16 и часть 1 статьи 181 АПК РФ) и наличие у налогового органа полномочий по изменению решения, принятого по результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля в сторону, улучшающую положение лица, привлеченного к налоговой ответственности, что влечет за собой перерасчет сумм недоимки, пени и штрафа (статья 101 НК РФ и пункт 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 № 57).

26.06.2023 ООО «Специализированный застройщик «Вега» обратилось в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченных сумм налогов в размере 17 498 679 руб.

Письмом от 11.07.2023 № 26-17/39145 УФНС России по Белгородской области отказало в удовлетворении заявления Общества, сославшись на отсутствие  у заявителя переплаты налога по упрощенной системе налогообложения,  тогда как по взаимозависимым лицам (ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур») имеется переплата по упрощенной системе налогообложения, со дня уплаты которой прошло более трех лет.

В связи с поступившим ответом от 11.07.2023 № 26-17/39145  Общество направило в адрес Управления претензию от 17.07.2023 № 76, в которой просило в течение 10 рабочих дней возвратить (зачесть в счет уплаты будущих налогов) денежную сумму в размере 17 498 679 руб. (том 1 л.д. 62-63).

В ответ на поступившую претензию налоговый орган сообщил о том, что начисление налогов со спорных сделок в рамках выездной налоговой проверки в отношении ООО «Специализированный застройщик «Вега» произведено единожды и погашено налогоплательщиком самостоятельно.

Полагая, что применительно к действительным налоговым обязательствам ООО «Специализированный застройщик «Вега», подлежащим корректировке ввиду необходимости учета при доначислении налогов по общей системе налогообложения на сумму уплаченного налога участниками схемы дробления бизнеса, у Общества имеется переплата в размере  17 498 679 руб., последнее реализовало право обращения в суд с исковыми требованиями о ее возврате.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того,  что вопрос о возврате или зачете спорных сумм может быть разрешен только после установления действительных и достоверных налоговых обязательств ООО «Специализированный застройщик «Вега», которое на момент рассмотрения дела не было осуществлено в отношении указанного лица, изменения в решение налогового органа от 25.03.2022 № 14-09/2805 внесены не были, а положительное сальдо единого налогового счета у налогоплательщика в заявленном размере отсутствует.

Кроме того, суд области указал на то, что в рамках настоящего спора суд не вправе обязать УФНС России по Белгородской области внести изменения в решение налогового органа №14-09/2805 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.03.2022, с целью корректировки налоговых обязательств ООО «Специализированный застройщик «Вега».

Повторно рассматривая настоящее дело, суд апелляционной инстанции  руководствуется следующим.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) закреплено право налогоплательщика на своевременный возврат денежных средств в размере, не превышающем положительное сальдо единого налогового счета налогоплательщика, в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять возврат лицу – налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту денежных средств в размере, не превышающем положительное сальдо единого налогового счета такого лица.

В системе действующего налогового законодательства с учетом внесенных Федеральным законом от 14.07.2022 № 263-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 263-ФЗ) изменений исключены такие понятия как «суммы излишне уплаченных и излишне взысканных налогов» в связи с их неприменимостью к институту единого налогового счета. Право налогоплательщика на возврат денежных средств обусловлено наличием положительного сальдо его единого налогового счета.

В связи с вступлением в силу Федерального закона № 263-ФЗ с 01.01.2023 в отношении каждого налогоплательщика сформирован единый налоговый счет.

Согласно пункту 2 статьи 11.3 НК РФ единым налоговым счетом (далее – ЕНС) признается форма учета налоговыми органами денежного выражения совокупной обязанности; денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа.

В соответствии с пунктом 3 статьи 11.3 НК РФ сальдо ЕНС представляет собой разницу между общей суммой денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, и денежным выражением совокупной обязанности.

Единый налоговый счет ведется в отношении каждого физического лица и каждой организации, являющихся налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов и (или) налоговыми агентами (пункт 4 статьи 11.3 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 4 Федерального закона №263-ФЗ сальдо ЕНС организации или физического лица формируется 01.01.2023 с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей, в порядке, аналогичном установленному статьей 11.3 НК РФ, на основании имеющихся у налоговых органов по состоянию на 31.12.2022 сведений о суммах излишне уплаченных и излишне взысканных налогов, авансовых платежей, государственной пошлины, в отношении уплаты которой выдан исполнительный документ, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, предусмотренных НК РФ процентов, а также о суммах денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа физического лица, организации, индивидуального предпринимателя и не зачтенных в счет исполнения соответствующей обязанности по уплате налогов, авансовых платежей, государственной пошлины, в отношении уплаты которой налоговому органу выдан исполнительный документ, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов (далее – излишне перечисленные денежные средства).

При этом в целях пункта 2 части 1 статьи 4 Федерального закона №263-ФЗ излишне перечисленными денежными средствами не признаются суммы излишне уплаченных по состоянию на 31.12.2022 налогов, авансовых платежей, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации процентов, если со дня их уплаты прошло более трех лет (пункт 2 части 3 статьи 4 Федерального закона № 263-ФЗ).

Совокупная обязанность налогоплательщика в силу пункта 5 статьи 11.3 НК РФ формируется и подлежит учету на его ЕНС в валюте Российской Федерации на основе, в том числе решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений со дня вступления в силу указанного решения, если иное не предусмотрено подпунктом 10 пункта 5 статьи 11.3 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 79 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе распорядиться суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо его единого налогового счета, путем возврата этой суммы на открытый ему счет в банке в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Заявление о распоряжении путем возврата суммы денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета, является одним из оснований для направления налоговым органом поручения о возврате указанных сумм денежных средств в территориальный орган Федерального казначейства не позднее следующего дня после поступления соответствующего заявления налогоплательщика (пункт 3 статьи 79 НК РФ).

В соответствии с пунктом 5 статьи 79 НК РФ возврат сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета лица – налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов и (или) налогового агента, осуществляется в валюте Российской Федерации посредством перечисления суммы денежных средств в размере, не превышающем положительное сальдо единого налогового счета такого лица по состоянию на дату формирования поручения о возврате денежных средств, на указанный в соответствующем заявлении счет в банке.

При этом пункт 2 указанной статьи предусматривает, что в случае отсутствия положительного сальдо на едином налоговом счете налогоплательщику направляется сообщение об отказе в возврате; в случае недостаточности положительного сальдо на едином налоговом счете для осуществления возврата сумм денежных средств возврат осуществляется частично.

Приведенные положения статьи 79 НК РФ, действующие в системной взаимосвязи с введенными Федеральным законом № 263-ФЗ положениями налогового законодательства, раскрывающими понятие единого налогового счета и формируемого на нем положительного сальдо (пункты 2 и 3 статьи 11.3 НК РФ), предполагают наличие у налогоплательщика права на возврат налога в установленном порядке, когда для его поступления в бюджет отсутствовали правовые основания (определение Конституционного Суда РФ от 26.09.2024 № 2569-О).

Из материалов дела следует, что с заявлением о возврате излишне уплаченной суммы налога ООО «Специализированный застройщик «Вега» обратилось в связи с его излишней уплатой на основании решения ИФНС России по г. Белгороду от 25.03.2022 № 14-09/2805. При этом налогоплательщик исходил из того, что излишняя уплата сумм налога образовалась в связи с тем, что налоговый орган неправомерно не учел при определении размера действительной налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения ООО «Специализированный застройщик «Вега», как организатора группы, суммы налогов, уплаченных участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, с которого по результатам налоговой проверки был исчислен налог ООО «Специализированный застройщик «Вега» по общей системе налогообложения.

Отказывая налогоплательщику в возврате денежных средств, Управление указало на отсутствие у налогоплательщика переплаты по налогу.

Поддерживая позицию налогового органа, суд первой инстанции также учел отсутствие у ООО «Специализированный застройщик «Вега» положительного сальдо ЕНС в заявленном размере, а кроме того указал на отсутствие процессуального повода применительно к предмету настоящего спора рассмотреть вопрос и обязать налоговый орган осуществить корректировку  неверно определенных решением  ИФНС России по г. Белгороду от 25.03.2022 № 14-09/2805 налоговых обязательств Общества, учитывая, что указанное решение Инспекции в судебном порядке не обжаловалось и вступило в законную силу.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с приведенными выводами применительно к рассматриваемой ситуации, исходя из следующего.

В рамках настоящего спора заявителем реализован способ защиты своих прав путем предъявления требования имущественного характера о возврате из бюджета денежных средств. В качестве правового основания иска Общество ссылается на недостоверное определение налоговых обязательств ООО «Специализированный застройщик «Вега» при принятии Инспекцией решения от 25.03.2022 № 14-09/2805, которое было исполнено Обществом путем уплаты доначисленных налогов в излишнем размере.

Вопреки позиции суда первой инстанции, апелляционная коллегия полагает, что то обстоятельство, что решение  ИФНС России по г. Белгороду от 25.03.2022 №14-09/2805 не оспаривалось налогоплательщиком в порядке главы 24 АПК РФ в качестве ненормативного правового акта,  не препятствует предъявлению Обществом в пределах установленных сроков самостоятельных требований искового характера, в рамках которых суд также вправе оценить доводы истца относительно недостоверного определения его налоговой обязанности указанным решением  налогового органа при  разрешении вопроса о возникновении на стороне налогоплательщика переплаты. 

Тем более, что в постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2023 по делу №А08-8378/2022 суд указал на необходимость скорректировать доначисленную ООО «Специализированный застройщик «Вега» недоимку с учетом налогов, уплаченных с соответствующих доходов подконтрольными лицами, имея ввиду наличие у налогового органа полномочий по изменению решения, принятого по результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля в сторону, улучшающую положение лица, привлеченного к налоговой ответственности, что влечет за собой перерасчет сумм недоимки, пени и штрафа . Такие же выводы были сделаны судами первой инстанции при рассмотрении аналогичных споров применительно к остальных участником схемы дробления бизнеса (№А08-8374/2022, № А08-8375/2022, № А08-8376/2022, № А08-8377/2022).

Приведенный подход основан на правовой позиции, изложенной в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 №307- ЭС21-17713 и от 23.12.2022 №308-ЭС22-15224.

Одновременно, состоявшиеся судебные акты в части указанных выводов не были исполнены налоговым органом вопреки требованиям общеобязательности судебных актов.

При указанных обстоятельствах формальный подход при рассмотрении   требований ООО «Специализированный застройщик «Вега», без оценки правомерности принятого налоговым органом решения,  не отвечает природе права налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налогов, которое по смыслу взаимосвязанных положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса возникает при избыточном налогообложении финансово-хозяйственной деятельности, не отвечающем ее действительным результатам.

Таким образом, при оценке достоверности налоговых обязательств ООО «Специализированный застройщик «Вега», установленных решением Инспекции от 25.03.2022 № 14-09/2805, апелляционный суд исходит из следующего.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда РФ от 26.03.2020 № 544-О, от 04.07.2017 № 1440-О).

Таким образом, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи, что согласуется с правовой позицией, выраженной в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

В настоящее время судебной практикой сформулирован подход, согласно которому выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в более высоком размере (что, по сути, означало бы применение санкции), а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Верховного Суда Российской Федерации от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789).

Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое «дробление бизнеса») налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

В то же время, из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также – консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика – организатора группы.

Указанные разъяснения изложены в пункте 13 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, а также ранее неоднократно были отражены Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, № 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 № 301-ЭС22-4481.

Одновременно, как установлено в рамках рассмотрения настоящего дела, а также дел  №А08-8378/2022, №А08-8374/2022, № А08-8375/2022, № А08-8376/2022, № А08-8377/2022 (и не оспаривается налоговым органом), налоговые обязательства ООО «Специализированный застройщик «Вега» при принятия решения от 25.03.2022 № 14-09/2805 определены недостоверно, то есть без учета сумм налога по УСН, уплаченного подконтрольными лицами.

Так, на стр. 47 решения от 25.03.2022 № 14-09/2805 указано, что за проверяемые налоговые периоды  2017-2019гг.  выездной налоговой проверкой обязательства общества «Специализированный застройщик «Вега» пересчитаны по основной системе налогообложения (налог на добавленную стоимость,  налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций в части движимого имущества) на общую сумму 144 843 718 руб. вместо неправомерно уплаченного в бюджет единого налога по УСН обществом «Специализированный застройщик «Вега» в сумме 13 469 900 руб. и остальными компаниями группы - ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур», ООО «Паркинг» со сделок, включенных выездной проверкой в доход проверяемого лица, в сумме 33 113 808 руб. При этом итоговый размер доначислений по решению от 25.03.2022 № 14-09/2805 уменьшен лишь на сумму налога по УСН, уплаченного самим налогоплательщиком (13 469 900 руб.).

При рассмотрении настоящего дела также установлено, что до настоящего времени налоговым органом изменения в ранее принятое ИФНС России по г. Белгороду решение от 25.03.2022 № 14-09/2805 в части изменения размера недоимки по налогу внесены не были, суммы уплаченного налога участниками группы – ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» за проверяемый период не были учтены применительно к формированию налоговых обязательств ООО «Специализированный застройщик «Вега».

Такое бездействие налогового органа приводит к возложению на ООО «Специализированный застройщик «Вега» обязанности по уплате налога в размере большем, чем это установлено законом, а также к недостоверности сведений о состоянии единого налогового счета Общества при формировании окончательного сальдо за периоды до 1 января 2023 года.

При этом Управление располагает сведениями и документами, которые позволяют определить налоговые обязательства ООО «Специализированный застройщик «Вега» по общей системе налогообложения с учетом налогов, исчисленных и уплаченных каждым участником группы за проверяемый период с 01.01.2017 по 31.12.2019 применительно к сделкам,  по которым объединены их доходы, учитывая при этом сумму налога, возвращенную по результатам рассмотрения заявлений ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур».

Так, установлено, что сумма налога, уплаченная ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур» по УСН за 2017-2019 годы с доходов по сделкам, включенным Инспекцией по результатам налоговой проверки в доходы ООО «Специализированный застройщик «Вега», составила 33 113 808 руб. Из данной суммы 15 615 129 руб. в мае 2022 года были возвращены налоговым органом по результатам рассмотрения заявлений о возврате излишне уплаченного налога по  УСН ООО «Атлас», ООО «Кафедра», ООО «Стержень», ООО «Вега», ООО «Контур». Размер остатка уплаченного участниками группы налога, не учтенного при формировании налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика, составляет 17 498 679 руб.

Поскольку доначисленные решением ИФНС России по г. Белгороду от 25.03.2022 № 14-09/2805 суммы недоимки были в полном размере уплачены  ООО «Специализированный застройщик «Вега» в бюджет в 2022 году (что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями и налоговым органом не оспаривается),  при том, что в действительности налоговые обязательства Общества должны были быть уменьшены на 17 498 679 руб., указанную сумму следует признать  уплаченной  Обществом излишне.

Как указывалось ранее, при формировании сальдо единого налогового счета налогоплательщика учитываются суммы излишне уплаченных налогов по состоянию на 31.12.2022, если со дня их уплаты  не истекло три года.

Поскольку с учетом приведенных выше правовых позиций наличие излишней уплаты налога подлежит установлению применительно к налоговым обязательствам ООО «Специализированный застройщик «Вега», уплата которым задолженности в излишнем размере производилась в 2022 году, срок для целей учета указанной переплаты при формировании сальдо единого налогового счета по состоянию на 01.01.2023 не истек.

Таким образом, спорная сумма должна была быть учтена при формировании сальдо единого налогового счета ООО «Специализированный застройщик «Вега», что увеличило бы сумму денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС налогоплательщика на 17 498 679 руб.

В целях определения права ООО «Специализированный застройщик «Вега» на возврат суммы налога с учетом положений статьи 79 НК РФ (в редакции Федерального закона № 263-ФЗ) апелляционным судом были истребованы из Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области сведения о состоянии единого налогового счета ООО «Специализированный застройщик «Вега». Согласно представленным ответчиком сведениям сальдо единого налогового счета заявителя на момент подачи заявления о возврате суммы излишне уплаченного налога, а также на момент рассмотрения дела судом апелляционной инстанции, является положительным.

Таким образом, учитывая, что у ООО «Специализированный застройщик «Вега» отсутствовали основания для перечисления спорной суммы в бюджет ввиду обязанности налогового органа произвести консолидацию уплаченных налогов участниками группы, а также то, что на момент подачи налогоплательщиком заявления на возврат суммы налога на его едином налоговом счете было сформировано положительное сальдо, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности заявленных истцом требований.

Поскольку удовлетворению требований заявителя предшествует исполнение обязанности налоговым органом учесть спорную сумму в размере 17 498 679 руб. на едином налоговом счете ООО «Специализированный застройщик «Вега» в качестве излишне уплаченного налога во исполнение решения от 25.03.2022 № 14-09/2805, а также учитывая длительное неисполнение указанной обязанности, вопреки состоявшимся судебным актам по делам №А08-8378/2022, №А08-8374/2022, № А08-8375/2022, № А08-8376/2022, № А08-8377/2022, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа об отсутствии у Общества положительного сальдо ЕНС в заявленном размере.

Учитывая изложенные обстоятельства, наличие у суда полномочий по последующему судебному контролю, необходимость соблюдения баланса частных и публичных интересов и недопустимость  возложения на налогоплательщика обязанности по уплате налога в размере большем, чем это установлено законом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения исковых требований ООО «Специализированный застройщик «Вега».

При этом апелляционный суд исходит из того, что длительное бездействие налогового органа по устранению допущенного им в ходе мероприятий налогового контроля нарушения не должно приводить к нарушению прав налогоплательщика, защита которых может осуществляться различными способами, включая требования имущественного характера о возврате излишне уплаченных  денежных сумм из бюджета.

Ссылка налогового органа на представление участниками группы уточненных налоговых деклараций с уменьшением размера декларируемого дохода применительно к деятельности указанных организаций не влияет на существо приведенных выводов, принимая во внимание, что соответствующее уточнение налоговых обязательств участника схемы «дробления бизнеса» произведено во исполнение указаний налогового органа в рамках выездной налоговой проверки ООО «Специализированный застройщик «Вега» и само по себе не влияет на факт уплаты в бюджет участниками группы налога по УСН в отношении доходов Общества, в отношении которого проводилась проверка, а также необходимость учета соответствующей уплаты при определении недоимки ООО «Специализированный застройщик «Вега».

На основании изложенного, с учетом приведенных выводов суда апелляционной инстанции, требования ООО «Специализированный застройщик «Вега» об обязании  Управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области возвратить сумму денежных средств в размере 17 498 679 руб. подлежат удовлетворению.

В указанной связи решение Арбитражного суда Белгородской области от 26.06.2024 по делу № А08-8573/2023 подлежит отмене в полном объеме с принятием нового судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ), со стороны суда первой инстанции не установлено.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

На основании изложенного, с Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 113 493 руб. (110 493 руб. – за рассмотрение дела судом первой инстанции и 3000 руб. за рассмотрение апелляционной жалобы).

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Белгородской области от 26.06.2024 по делу № А08-8573/2023 отменить.

Обязать Управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» (ОГРН <***>, ИНН <***>) сумму денежных средств в размере 17 498 679 руб.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Специализированный застройщик «Вега» (ОГРН <***>, ИНН <***>)  судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 113 493 руб.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.


Председательствующий судья


Е.А. Аришонкова

Судьи      


П.В. Донцов


А.А. Пороник