Постановление от 1 июня 2023 г. по делу № А52-2244/2021

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru




П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А52-2244/2021
г. Вологда
01 июня 2023 года




Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2023 года.

В полном объёме постановление изготовлено 01 июня 2023 года.


Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Болдыревой Е.Н., судей Алимовой Е.А. и Мурахиной Н.В. при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Автобизнесцентр» ФИО2 по доверенности от 01.10.2021, от Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области ФИО3 по доверенности от 24.10.2022, от общества с ограниченной ответственностью «Клининг Сити» ФИО2 по доверенности от 13.09.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции, дело № А52-2244/2021 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Автобизнесцентр» о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области от 19.11.2020 № 13-06/4098,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Автобизнесцентр» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180000, <...>; далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180017, <...>; далее – инспекция) от 19.11.2020 № 13-06/4098.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 06 июня 2022 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с таким решением не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просило решение суда отменить, удовлетворить заявленные требования. В обоснование жалобы указало в том числе на нарушение судом норм процессуального права, поскольку обжалуемое решение принято о правах и обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле.

В силу части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) независимо от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли арбитражным судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 названного Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В соответствии с пунктом 4 части 4 статьи 270 АПК РФ основаниями для отмены решения арбитражного суда первой инстанции в любом случае является принятие судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле.

В данном случае суд первой инстанции в обжалуемом решении пришел к выводу о правомерности доводов налогового органа о взаимозависимости заявителя и обществ с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Гепард» и «Клининг Сити», о том, что ООО «Гепард» и «Клининг Сити» являются искусственно выделенными звеньями общества в рамках используемой последним схемы «дробления бизнеса» исключительно для получения необоснованной налоговой выгоды, при расчетах сумм налогов инспекцией устанавливались в том числе сведения о доходах и расходах организаций, включенных в данную схему.

Вместе с тем ООО «Гепард» и «Клининг Сити» к участию в деле судом первой инстанции не привлечены, что в силу пункта 4 части 4 статьи 270 АПК РФ является безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта и рассмотрения дела по правилам, установленным АПК РФ для рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Определением от 19.09.2022 апелляционный суд перешел к рассмотрению дела № А52-2244/2021 по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции, к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО «Гепард» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180014, <...>), ООО «Клининг Сити» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180007, <...>).

Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.11.2022 произведена замена инспекции на ее правопреемника – Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180017, <...>; далее – управление).

Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2023 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ФИО4, ФИО5, ФИО6.

Представитель общества в судебном заседании 25.05.2023 уточнил заявленные требования, просил признать недействительным решение инспекции от 19.11.2020 № 13-06/4098 (с учетом решения управления от 28.03.2022) в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 19 246 999 руб., налога на прибыль организаций в размере 6 923 948 руб., налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в размере 10 683 237 руб., страховых взносов в размере 6 636 004 руб., соответствующих пеней по налогам и страховым взносам, привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде НДС, налогу на прибыль организаций, страховым взносам в размере 9 967 231 руб., привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1 556 624 руб., по статье 126.1 НК РФ в виде штрафа в размере 8 000 руб.

С учетом мнения представителя управления уточнение требований в порядке статьи 49 АПК РФ принято апелляционный судом.

Представитель управления в судебном заседании с требованиями общества не согласился, просил в удовлетворении заявления общества отказать.

Третьи лица в отзывах на заявление, а также представитель ООО «Клининг Сити» в судебном заседании требования общества поддержали.

ООО «Гепард», ФИО4, ФИО5, ФИО6, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения дела, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено без их участия в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителей общества, управления и ООО «Клининг Сити», исследовав материалы дела, представленные сторонами доказательства, апелляционный суд приходит к следующему.

Как усматривается в материалах дела, инспекцией в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, о чем составлен акт от 29.09.2020 № 13-06/2566.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 19.11.2020 № 13-06/4098, которым общество привлечено к ответственности по пунктам 1 и 3 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126, статье 126.1 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 17 520 290 руб., заявителю доначислены НДС, налог на прибыль, транспортный налог, страховые взносы в общей сумме 47 611 745 руб., пени в сумме 20 476 689 руб. 77 коп. Также обществу предложено удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 10 683 237 руб.

Решением управления от 12.03.2021 № 2.5-07/02728 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

В дальнейшем решением управления от 28.03.2022 № 2.4-12/0672дсп (том 35, листы 124-128), принятым в порядке статьи 31 НК РФ, решение инспекции изменено, уменьшены суммы доначисленных заявителю налога на прибыль организации, пеней и штрафов по данному налогу. С учетом внесенных изменений сумма доначисленного налога на прибыль организации составила 8 213 101 руб., пеней – 2 873 339 руб. 52 коп., штрафа – 3 285 241 руб.

Доводы общества о наличии оснований признания оспариваемого решения инспекции недействительным ввиду нарушения порядка проведения проверки, оформления и рассмотрения ее результатов апелляционный суд считает необоснованными.

Согласно пункту 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются в том числе перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 настоящего Кодекса и пунктом 6.2 настоящей статьи. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со статьей 99 настоящего Кодекса.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные до рассмотрения материалов налоговой проверки доказательства, с которыми лицу, в отношении которого проводилась проверка, была предоставлена возможность ознакомиться, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

В силу пункта 5 указанной статьи в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах; 2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; 3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; 4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Акт проверки от 29.09.2020 соответствует требованиям, установленным Приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@, а также положениям статьи 100 НК РФ, имеет необходимые реквизиты и состоит из вводной, описательной и итоговой частей.

Доводы заявителя о неизвещении его инспекцией о составлении и возможности получения акта проверки сами по себе, принимая во внимание фактическое получение обществом акта, не свидетельствуют о нарушении процедуры оформления результатов проверки и рассмотрения ее материалов, которое могло бы служить основанием для отмены решения налогового органа.

Ссылки общества на отсутствие правовых оснований составления акта обследования от 06.10.2020 (том 33, лист 23) применительно к соблюдению порядка оформления и рассмотрения результатов проверки правового значения не имеют.

При этом направление акта проверки произведено инспекцией по телекоммуникационным каналам связи и по почте по юридическому адресу общества. Направление акта по почте в отсутствие в акте проверки указания на уклонение налогоплательщика от получения акта о нарушении прав заявителя не свидетельствует.

Право участвовать при рассмотрении материалов налоговой проверки обществу налоговым органом обеспечено, реализация данного права, а равно права заявить ходатайство об ознакомлении с материалами проверки, представить возражения, в том числе относительно отсутствия приложений к акту проверки находится в сфере ответственности налогоплательщика.

Вместе с тем обществом возражений на акт проверки не представлено, ходатайств об ознакомлении с материалами проверки до рассмотрения акта не направлялось, на рассмотрение материалов проверки налогоплательщик не явился, ходатайств об отложении рассмотрения не заявил.

Обоснования, каким-образом отсутствие приложений к акту проверки препятствовало участию заявителя при рассмотрении материалов проверки и представлению возражений, обществом не приведено.

При этом на основании ходатайства 01.02.2021 представителем общества получены приложения к акту проверки, что подтверждается подписью на сопроводительном письме от 01.02.2021 № 13-12/01220.

Ссылки заявителя на отсутствие в акте расчета начисленных налогов, пеней и штрафов, страховых взносов, информации со ссылками на первичные документы о том, какие доходы/расходы инспекцией учтены или не учтены при расчете налогов и страховых взносов, и основания, по которым они учтены или не учтены, не является самостоятельным основанием признания решения налогового органа недействительным применительно к пункту 14 статьи 101 НК РФ, но может быть учтено при оценке обоснованности (необоснованности) соответствующих выводов налогового органа о допущенных налогоплательщиком нарушениях и подлежащих доначислению суммах, оценке полноты исследования соответствующих хозяйственных операций, в которых установлены нарушения.

Оценив правомерность решения инспекции в части оспариваемого заявителем эпизода создания обществом схемы «дробления бизнеса», апелляционный суд приходит к следующему.

В силу пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Применительно к статье 54.1 НК РФ превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В целях пунктов 1 и 2 названной статьи наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

В тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, а объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункты 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53)).

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 366-О-П, постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/07, в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 № 1440-О указано, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая однако не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.

В соответствии с абзацем вторым пункта 4 Постановления № 53 следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Из приведенных положений законодательства и разъяснений вытекает, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут свидетельствовать: 1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН; 2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы, притом что в силу значительности своего объема осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

На налоговом органе лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств (пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

В данном случае основанием доначисления обществу оспариваемых сумм НДС, налога на прибыль послужил вывод налогового органа об использовании обществом схемы искусственного «дробления» бизнеса с целью перераспределения части получаемых доходов от реализации услуг на взаимозависимых и подконтрольных лиц, направленной на уменьшение налогооблагаемой базы посредством применения данными лицами УСН, при которой не уплачивается НДС и налог на прибыль; видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала, по мнению налогового органа, фактическую деятельность одного лица (общества) с целью снижения налоговых обязательств за счет занижения дохода, завышения налоговых вычетов и расходов.

В подтверждение данного вывода инспекция сослалась на общие контактные телефоны и фактический адрес местонахождения всех организаций; единые IP адреса, при помощи которых осуществлялось распоряжение расчетными счетами; несение обществом расходов за иных участников схемы; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; прием па работу осуществлялся по одному адресу (<...>) ФИО6; расчетные счета открыты в одних кредитных учреждениях, право подписи имеет ФИО4; оформление лицензий для ООО «Гепард», «Клининг Сити» осуществлял ФИО6, он же указан в качестве сотрудника организации; фактически услуги (работы) оказаны (выполнены) физическими лицами, которые выполняли работы без официального трудоустройства, расчеты с ними произведены ФИО4; денежные средства перечислялись внутри группы компаний и на расчетный счет ФИО4 для осуществления расчетов с физическими лицами.

Участниками схемы, по мнению налогового органа, являются общество, применяющее общую систему налогообложения, а также:

ООО «Гепард» и «Клининг Сити» – взаимозависимые организации, применяющие УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов»;

ООО «Авто-Бус» – взаимозависимая организация, применяющая общую систему налогообложения в 2016 году и УСН в 2017-2018 годах (деятельность в данных периодах не велась);

ООО «Автокит» – подконтрольная организация, применяющая общую систему налогообложения.

В обоснование выводов о создании схемы «дробления» бизнеса именно обществом инспекция указала на его учреждение ранее остальных участников группы, указала на отсутствие деловой цели в создании спорных контрагентов, занимающихся одним видом деятельности.

Так, инспекцией установлено, что общество зарегистрировано 21.08.2013. По данным Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) юридический адрес общества: 180000, <...>. Численность заявителя, согласно справкам по форме 2-НДФЛ, в проверяемом периоде составляла: в 2016 году – 3 человека, в 2017 году – 4 человека, за 2018 год справки по форме 2-НДФЛ не представлены. С момента регистрации директором общества является ФИО4, учредителем (доля 100 %) – ФИО6 Основной вид деятельности согласно учредительным документам «Деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта».

Обществу Государственным автодорожным надзором по Псковской области выдана лицензия от 07.07.2014 № АСС-60-116264 на осуществление перевозок пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется по заказам либо для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя). Срок действия – бессрочно.

ООО «Гепард» зарегистрировано 25.02.2014. Юридический адрес организации: 180014, <...>. Директором ООО «Гепард» с момента регистрации является ФИО4, учредителем – ФИО7 (доля участия 100 %).

Основной вид деятельности, согласно учредительным документам, «Деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта». Данный вид деятельности в представленной налоговой и бухгалтерской отчетности заявлен как основной.

Справки но форме 2-НДФЛ представлены ООО «Гепард» за 2016 и 2017 годы на 1 человека, за 2018 год сведения не представлены.

У ООО «Гепард» имеется лицензия, выданная Государственным автодорожным надзором по Псковской области, №АСС-60-138645 от 12.04.2016 на осуществление перевозок пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более восьми человек. Срок действия – бессрочно.

ООО «Клининг Сити» зарегистрировано 13.06.2016, юридический адрес: 180007, <...>. Директором организации с момента регистрации является ФИО4, учредителем – ФИО6 с долей участия 100 %.

Справки но форме 2-НДФЛ представлены в 2016 году на 1 человека, в 2017 году на 2 человек, за 2018 не представлены.

В составе прочих видов деятельности ООО «Клининг Сити» также заявлен вид деятельности «Деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта».

ООО «Клининг Сити» имеет лицензию от 26.01.2018 № 60-5117-Т, выданную Управлением Росприроднадзора по Псковской области, на осуществление деятельности по сбору, транспортированию, обработке, утилизации, обезвреживанию, размещению отходов 1-4 классов опасности. Срок действия – бессрочно. Для получения лицензии ООО «Клининг Сити» представлены документы с указанием сведений об ФИО6

ООО «Авто-Бус» зарегистрировано 10.01.2014, юридический адрес: 180000, <...> (аналогичен юридическому адресу ООО «Гепард»). Директорами ООО «Авто-Бус» являлись ФИО8 в период с 10.01.2014 по 22.03.2018 и ФИО9 в период с 23.03.2018. Учредителем ООО «Авто-Бус» с момента регистрации является ФИО7 с долей участия 100 % (он же учредитель ООО «Гепард»).

Справки по форме 2-НДФЛ представлены ООО «Авто-Бус» в 2017 году на 1 человека, за 2016 и 2018 годы не представлены. Основной вид деятельности, согласно учредительным документам, «Деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта».

ООО «Автокит» зарегистрировано 19.03.2014; юридический адрес: 180000, <...>. Директором и учредителем ООО «Автокит» с момента регистрации являлся ФИО10 Основной вид деятельности: «Организация перевозок грузов», в составе прочих видов деятельности заявлен вид деятельности: «Деятельность прочего сухопутного пассажирского транспорта». Справки по форме 2-НДФЛ представлены ООО «Автокит» за 2016 и 2017 годы на 6 человек, за 2018 не представлены.

Вместе с тем фактические обстоятельства деятельности общества, которые бы свидетельствовали о создании спорных организаций с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем искусственного «дробления бизнеса», в оспариваемом решении налогового органа не установлены.

С момента создания и в проверяемые периоды обществом применялась общая система налогообложения, при этом приближение либо превышение выручки организации либо численности ее работников к предельным значениям, позволяющим применять УСН, инспекцией не выявлено.

Наличие у налогоплательщика и спорных контрагентов как в отдельности, так и при консолидации их хозяйственной деятельности правовых препятствий к применению УСН в оспариваемом решении инспекции не установлено.

В связи с этим довод инспекции о создании спорных контрагентов с целью неправомерного выведения части выручки на организации, применяющие УСН, представляется небесспорным.

Фактически специфика осуществляемой спорными организациями деятельности с момента их создания до проверяемых периодов (кроме ООО «Клининг Сити», созданного в проверяемом периоде) инспекцией не исследована.

При этом общедоступные сведения ЕГРЮЛ не свидетельствуют о полном совпадении видов деятельности общества и спорных контрагентов. Так, всего в составе видов деятельности общества заявлен 81 вид деятельности, ООО «Гепард» 79 видов деятельности, ООО «Клининг Сити» 106 видов деятельности, ООО «Авто-Бус» 47 видов деятельности, ООО «Автокит» 49 видов деятельности.

При этом ООО «Клининг Сити» в качестве основного вида деятельности заявлена «Деятельность по чистке и уборке прочая, не включенная в другие группировки», только данная организация из всех спорных лиц имеет в спорные периоды лицензию на осуществление деятельности по сбору, транспортированию, обработке, утилизации, обезвреживанию, размещению отходов 1-4 классов опасности.

Также ООО «Клининг Сити» имело на праве собственности транспорт для оказания транспортных услуг и услуг по уборке территории: трактор Беларус-320.4М, 2015 года выпуска (ПСМ № 588528); трактор «Беларус-922.3», 2012 года выпуска, (ПСМ ТС 175566); трактор «Беларус-922.3», 2012 года выпуска, (ПСМ ТС 175567); трактор «Беларус-320.4», 2013 года выпуска, (ПСМ ТС 260779); прицеп 630B STUMP CUTTER, 1987 года выпуска (ПСМ ВА 272335); прицеп к легковому автомобилю, 2014 года выпуска (ПТС 50 НХ 620335).

Сам по себе одинаковый состав участников и руководителей общества и ООО «Клининг Сити», наличие одного директора у общества и ООО «Гепард» не подтверждает отсутствие самостоятельной деятельности данных организаций и не является основанием для консолидации их доходов, а, напротив, соответствует установленным инспекцией обстоятельствам, что при получении обществом и ООО «Клининг Сити» лицензий представлялись заявления со сведениями на ФИО6, в карточках банков с образцами подписей и оттиска печати ООО «Гепард», «Клининг Сити» в качестве лица, наделенного правом подписи, указана ФИО4

В ходе проведенного инспекцией допроса учредитель ООО «Гепард» ФИО7 (протокол от 22.01.2020 № 13-16/75) пояснил, что ФИО6 являлся также коммерческим директором ООО «Гепард». Сведения на ФИО6 представлены ООО «Гепард» в составе сведений формы СЗВ-СТАЖ за 2018 год. Данные обстоятельства не противоречат установленному инспекцией факту, что для получения лицензии ООО «Гепард» представлены документы с указанием сведений об ФИО6, а также не противоречит установленному инспекцией участию ФИО6 в процессе исполнения заключенного ООО «Гепард» контракта с Администрацией городского поселения «Пушкиногорье» на выполнение строительно-монтажных работ «благоустройство дворовых территорий многоквартирных жилых домов № 30, 32 ул. Ленина в рп Пушкинские Горы».

Совпадение используемых обществом, ООО «Гепард» и ООО «Клининг Сити» для управления расчетными счетами и представления отчетности IP-адресов и телефонов для связи ввиду наличия у них одного и того же руководителя не является доказательством каких-либо злоупотреблений со стороны данных организаций.

Использование обществом, ООО «Гепард», ООО «Автокит» и ООО «Авто-Бус» одинаковых IP-адресов с учетом нахождения общества и ООО «Автокит», а также ООО «Гепард» и ООО «Авто-Бус» в зданиях по одному адресу само по себе не свидетельствует об использовании данных IP-адресов исключительно сотрудниками заявителя и не опровергает самостоятельную деятельность указанных организаций.

При этом налоговым органом не опровергнуты доводы заявителя о том. что соответствующие IP-адреса относятся к маршрутизаторам (роутерам), размещенным в зданиях, поэтому IP-адреса при выходе в интернет по wi-fi по одной сети с использованием данного маршрутизатора могут совпасть у неограниченного числа лиц, находящихся в зданиях.

Наличие расчетных счетов организаций в одном банке также не может само по себе свидетельствовать о создании противоправной схемы, направленной на минимизацию налоговой нагрузки.

Заемные правоотношения спорных организаций также не свидетельствуют о несамостоятельном характере их деятельности.

Таким образом, ссылки налогового органа на приведенные обстоятельства с достоверностью не подтверждает создание обществом схемы уклонения от уплаты налогов в виде «дробления бизнеса».

Доводы инспекции в оспариваемом решении о несении только обществом расходов, связанных с ведением финансово-хозяйственной деятельности, и об отсутствии таких платежей у спорных контрагентов противоречат материалам дела (в частности выпискам по счетам спорных организаций (том 26, лист 159, диск), а также установленным инспекцией при консолидации результатов деятельности группы лиц размером расходов спорных контрагентов (без учета операций между участниками группы), которые соответственно признаны налоговым органом связанными с деятельностью, направленной на получение дохода. Само по себе наличие у общества расходов (например, установленное инспекцией приобретение кресел, ноутбуков, мягких уголков, бензина) не свидетельствует об несении таких затрат именно в связи с хозяйственными операциями спорных организаций.

В обоснование вывода о том, что деятельность спорных организаций прикрывала фактическую деятельность только одного лица – общества, инспекция в оспариваемом решении сослалась на заключение заявителем в проверяемом периоде государственных и муниципальных контрактов на оказание пассажирских перевозок и на оказание клининговых услуг и работ (37 контрактов на общую сумму 30 756 303 руб., перечислены на листах 3-5 решения инспекции).

Заказчиками по контрактам являлись ГБУЗ Псковская стоматологическая поликлиника, ГБУЗ Псковская детская городская поликлиника, ГБУЗ Псковская городская поликлиника, СПБ ГБУЗ «БСМЭ», Администрация Гдовского района, Администрация Куньинского района, ООО «Футбольный клуб Псков - 747», Администрация Палкинского района, Администрация Великолукского района, Администрация Красногородского района, Администрация Пушкиногорского района, Администрация Псковского района, Главное управление МЧС России по Псковской области, СУ СК России по Псковской области, Управление городского хозяйства Администрации г. Пскова, Администрация Дедовического района, Администрация городского поселения «Дедовичи», Администрация городского поселения «Дно», Администрация Стругокрасненского района, МУ «Комитет культуры Администрации г. Великие Луки, ФГКУ «Пограничное управление ФСБ РФ по Псковской области», Государственный комитет Псковской области по транспорту.

На основании анализа контрактов инспекция заключила, что для их исполнения обществу необходимо в период с 01.01.2016 по 31.12.2016 не менее 51 единицы транспортных средств, в период с 01.01.2017 по 31.12.2017 не менее 17 единиц транспортных средств, в период с 01.01.2018 по 31.12.2018 не менее 2 единиц транспортных средств. Однако в проверяемом периоде общество имело в собственности транспортные средства (легковые автомобили): в 2016 году в количестве 1 (поставлен на учет 14.12.2016, год выпуска 2008), в 2017 году – 3 автомобиля (поставлены на учет 28.01.2017, 16.06.2017 и 14.12.2016, годы выпуска 2010, 2001 и 2008); в 2018 году – 5 автомобилей (поставлены на учет 28.01.2017, 16.06.2017, 27.04.2018 (2 единицы) и 28.02.2018, годы выпуска с 2001 по 2014).

Учитывая данные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу, что директор общества ФИО4, заключая контракты и договоры на предоставление услуг по перевозке, осознавала невозможность их исполнения силами заявителя.

При наличии такого вывода инспекцией тем не менее в обоснование установленной схемы «дробления бизнеса» положена позиция о фактическом исполнении исключительно самим обществом всех обязательств по заключенным всеми участниками группы контрактам.

Инспекция указала, что в проверяемом периоде ООО «Гепард», аналогично обществу, заключало государственные и муниципальные контракты на оказание пассажирских перевозок и на оказание клининговых услуг и работ, всего заключено 74 контракта на общую сумму 99 448 128 руб.

ООО «Клининг Сити» заключало государственные и муниципальные контракты на оказание клининговых услуг и работ по благоустройству, всего заключено 22 контракта на общую сумму 25 336 954 руб.

Инспекцией в решении приведена таблица 1 со сведениями о заключенных обществом и ООО «Гепард» контрактах, на основании которой налоговый орган заключил, что названные лица заключали контракты с одними и теми же заказчиками на оказание одних и тех же услуг. Условия по контрактам и технические задания по выполнению данных услуг у общества и ООО «Гепард» идентичны. Кроме того, по некоторым контрактам совпадают периоды оказания услуг (периоды действия контрактов).

Вместе с тем инспекцией не учтено, что условия контрактов, заключаемых в порядке Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд», технические задания, периоды оказания услуг устанавливаются документацией о соответствующей закупке, утверждаемой заказчиками. Определение исполнителей по контрактам также производится по результатам процедур закупки.

Таким образом, доводы инспекции о совпадении заказчиков транспортных услуг, аналогичных условиях контрактов и технических заданий сами по себе не свидетельствуют о наличии каких-либо злоупотреблений со стороны спорных организаций.

От заказчиков ООО «Гепард» и общества инспекцией истребованы документы, связанные с исполнением заключенных контрактов. В составе представленных документов имеются в том числе списки водителей, фактически осуществивших перевозки. ГБУЗ Псковская городская поликлиника, ГБУЗ Псковская стоматологическая поликлиника и ГБУЗ Псковская детская городская поликлиника представлены отчеты отработанного времени, в которых указаны даты, марка и госномер автомобиля, водители.

Инспекцией проведены допросы водителей (119 человек), которые пояснили, что находили работу водителями по найму в интернете по объявлению или через знакомых; приходили для собеседования по адресу: <...>; там им объясняли суть работы (перевозка врачей по г. Пскову и переписчиков в связи с сельскохозяйственной переписью по г. Пскову и районам Псковской области на личном автотранспорте); ФИО лиц, которые поясняли суть работы, никто из водителей не помнит, это были разные люди, которые постоянно менялись. От какой организации были люди, свидетели не знают или не помнят; одни указывают, что их нанимало общество, другие, что ООО «Авто-Бус» и ООО «Автокит». Путевые листы выдавали по адресу: <...>, те же люди, что проводили собеседование, там же и теми же лицами проводился предрейсовый осмотр. Некоторые свидетели пояснили, что путевые листы не выдавались, и что предрейсовый осмотр не проводился, если и выдавались, то всегда на ул. Гоголя, д. 52; кем выдавались, не помнят, люди постоянно менялись: какие были указаны наименования организаций в путевых листах, не помнят. С некоторыми свидетелями собеседование проводил ФИО6, представлялся руководителем, он же давал поручения по работе, выдавал заработную плату. Трудовые договоры со свидетелями не заключались (если и заключались, то формально, на руки не выдавались), работа была неофициальной, записей в трудовых книжках нет. Перевозка пассажиров осуществлялась на собственных автотранспортных средствах. Оплата была либо наличными, либо на личную банковскую карту, заправка собственных машин бензином осуществлялась за свой счет, работа была невыгодна. Основная часть заработной платы выплачивалась на карты физических лиц с карты ФИО4, с ней никто знаком не был, свидетели не знают, кем она является.

Фактическое соотнесение конкретных физических лиц, периодов оказанных услуг, организаций, привлекавших данных физических лиц к исполнению услуг, инспекцией в ходе проверки не произведено.

При этом инспекция в оспариваемом решении заключила, что фактически исполнение контрактов по перевозкам производилось физическими лицами без официального трудоустройства на принадлежащих им транспортных средствам.

Поскольку привлечение физических лиц по услугам, выполнявшимся ООО «Гепард» по заключенным им контрактам и договорам, не названной организацией, а обществом инспекцией достоверно не установлено, вывод налогового органа о том, что при исполнении ООО «Гепард» контрактов фактически на данное лицо выведена выручка, полученная обществом от его хозяйственной деятельности, является предположительным и не основан на представленных в материалы дела доказательствах.

При этом инспекцией установлено заключение обществом (исполнитель) и ООО «Гепард» (заказчик) договоров на оказание транспортных услуг от 01.12.2015, от 29.01.2016, от 01.04.2016, от 01.06.2016, от 09.01.2017, от 09.01.2017, от 01.02.2017, при анализе которых инспекция заключила о формальном их составлении, не предполагающем исполнения сторонами.

Одновременные выводы как об отсутствии у общества возможности исполнения обязательств по заключенным им контрактам и договорам, так и о фактическом самостоятельном выполнении обществом всех обязательств по контрактам, заключенным самим обществом и спорными участниками схемы «дробления бизнеса», свидетельствуют о непоследовательности позиции налогового органа.

Вместе с тем фактическое соотнесение заключенных обществом и ООО «Гепард» договоров на оказание транспортных услуг с заключенными ООО «Гепард» контрактами инспекцией не произведено (тогда как выпиской по счету ООО «Гепард» подтверждается наличие у данной организации иных заказчиков транспортных услуг, не указанных инспекцией в таблице 1), в связи с чем вывод об исполнении именно обществом контрактов ООО «Гепард» инспекцией в решении не обоснован.

При этом в перечисленных в решении инспекции актах усматривается предъявление обществом в адрес ООО «Гепард» транспортных услуг за периоды 2016, 2017 годов, тогда как заключенные ООО «Гепард» контракты предполагали также оказание транспортных услуг в 2018 году. Таким образом, по контрактам, исполнявшимся ООО «Гепард» в 2018 году, привлечение общества в качестве субисполнителя инспекцией вообще не установлено.

Также инспекцией в оспариваемом решении указано, что в период с 01.01.2016 по 31.12.2018 ООО «Гепард» с заказчиком ФГКУ Росгрансгрой заключены государственные контракты на общую сумму 17 570 950 руб. на оказание услуг по содержанию имущества автомобильных пунктов пропуска Лудонка и Убылинка (от 26.12.2017), по содержанию в чистоте МАПП Лудонка и Убылинка (от 01.09.2017), по текущему ремонту помещений МАПП Лудонка и Убылинка (от 08.11.2017), по текущему ремонту служебно-производственных зданий МАПП Лудонка и Убылинка (от 08.11.2017).

ООО «Клининг Сити» с названным заказчиком также заключен контракт от 26.12.2017 на сумму 9 537 971 руб. на оказание услуг по содержанию в чистоте помещений и прилегающих территорий автомобильных пунктов пропуска Лудонка и Убылинка.

По условиям всех заключенных контрактов материалы для выполнения работ (услуг) предоставляются исполнителем.

Заключив, что трудовой персонал для исполнения контрактов у ООО «Гепард» и «Клининг Сити» отсутствовал, инспекция указала, что для выполнения контрактов привлекался субподрядчик – общество на основании договоров оказания услуг от 01.01.2018 на сумму 2 350 000 руб. (с ООО «Гепард») и на сумму 2 200 150 руб. (с ООО «Клининг Сити»).

Из анализа договора, заключенного обществом и ООО «Гепард», установлено, что предметом договора являлось оказание услуги по содержанию имущества МАПП «Лудонка» и МАПП «Убылинка». Места оказания услуг: Псковская обл., Пыталовский р-н, д. Убылинка и д. Лудонка.

В подтверждение исполнения договоров на оказание услуг, заключенных с ООО «Гепард» и «Клининг Сити», налогоплательщиком представлены счета-фактуры, а также акты, в которых оказанные услуги не расшифрованы, имеется только отсылка к договору от 01.01.2018.

При этом в решении инспекции фактически не установлено, в рамках исполнения ООО «Гепард» какого именно контракта с ФГКУ Росгрансгрой субисполнителем привлечено общество. Так, на листе 37 оспариваемого решения имеется ссылка на контракт от 01.09.2017 № 28-246228 (код закупки 171770982726660274300200530018121244), срок действия которого (до 31.12.2017) на дату заключения с обществом договора от 01.01.2018 истек.

В отношении контрактов ООО «Гепард» с ФГКУ Росгрансгрой, действовавших в 2017 году, доказательств привлечения в качестве субисполнителя общества не представлено.

Установленная инспекцией схема «дробления бизнеса», выражающаяся в привлечении обществом ООО «Гепард» и «Клининг Сити» для формального заключения ими контрактов с заказчиком ФГКУ Росгрансгрой, привлечения в качестве субисполнителя общества, которое, в свою очередь, привлекает для выполнения работ ООО «Автокит», не подтверждается установленными в оспариваемом решении обстоятельствами.

Как указано выше, относительно контрактов, исполнявшихся ООО «Гепард» в 2017 году, привлечение в качестве соисполнителя общества, не усматривается.

По контракту ООО «Гепард», действовавшему в 2018-2019 году, привлечение общества произведено на сумму 2 350 000 руб. (акты с июня по декабрь 2018 года), при этом предмет контракта (услуги по содержанию имущества МАПП Лудонка и Убылинка) не соответствует предмету контракта от 01.06.2018, заключенного обществом с ООО «Автокит» (оказание услуг по содержанию в чистоте помещений и прилегающих территорий автомобильных пунктов пропуска Лудонка и Убылинка).

Предмет контракта ООО «Клининг Сити» и общества от 01.01.2018 соответствует предмету контракта общества с ООО «Автокит» от 01.06.2018, вместе с тем период оказания услуг по контрактам совпадает не полностью (акты с июля по декабрь 2018 года по договору общества с ООО «Клининг Сити» и за период с августа по сентябрь 2018 года по договору общества с ООО «Автокит»).

Таким образом, исполнение заключенных ООО «Клининг Сити» и «Гепард» контрактов с заказчиком ФГКУ Росгрансгрой полностью с привлечением в качестве субисполнителя общества, привлекшего, в свою очередь, ООО «Автокит», в материалах дела не усматривается.

При этом Управлением ФСБ России по Псковской области в инспекцию представлены списки лиц (сотрудников) ООО «Гепард» и «Клининг Сити» для допуска на территорию МАПП «Лудонка» и МАПП «Убылинка».

Инспекцией проведены допросы физических лиц (52 работника), которые пояснили, что работали неофициально (записи в трудовых книжках отсутствуют, трудовые договора не заключались, а если и заключались, то формально и после проверки трудовой инспекции, соответственно вторые экземпляры на руки не отдавались) от имени ООО «Гепард» - электрики, сантехники, трактористы, операторы котельных и очистных сооружений; от имени ООО «Клининг Сити» - дворники, уборщицы; а также от имени ООО «Авто-Бус» - уборщицы, трактористы, мастера. Кроме того, свидетели пояснили, что работают на данных таможенных постах давно, но от имени разных организаций, частично некоторые свидетели пояснили, что точно не знают, от имени какой организации они работали. Должностные обязанности не менялись, подчинялись, как и прежде, мастерам. Заработную плату получали на посту наличными денежными средствами от мастеров, либо мастер переводила денежные средства с карты на карту. Общество никому из свидетелей не известно, ФИО4 никто не знает, никогда с ней не виделись, некоторые свидетели пояснили, что ФИО ФИО4 видели только на документах, но саму ФИО4 никто никогда не видел. Многие из опрошенных пояснили, что фактическим руководством ООО «Гепард», «Клининг Сити» и «Авто-Бус» занимался ФИО6 (представлялся руководителем), он приезжал на объекты после того, как были выиграны тендеры, представлялся руководителем и решал все организационные и финансовые вопросы, проводил собрания, принимал людей на работу и решал иные вопросы.

На основании изложенного инспекция заключила, что исполнение договоров на оказание услуг осуществлялось физическими лицами без официального трудоустройства.

Фактическое соотнесение конкретных физических лиц, периодов оказанных услуг, организаций, привлекавших данных физических лиц к исполнению услуг, инспекцией в ходе проверки не установлено.

При этом приведенные выше показания свидетелей о том, что от имени ООО «Гепард» работали электрики, сантехники, трактористы, операторы котельных и очистных сооружений, от имени ООО «Клининг Сити» - дворники, уборщицы, от имени ООО «Авто-Бус» - уборщицы, трактористы, мастера, свидетельствуют о различных видах деятельности спорных организаций, опровергая выводы инспекции об одинаковой деятельности спорных лиц.

Поскольку привлечение физических лиц по услугам, выполнявшимся по заключенным ООО «Гепард» и «Клининг Сити» контрактам, исключительно обществом инспекцией достоверно не установлено, вывод налогового органа о том, что при исполнении ООО «Гепард» и «Клининг Сити» контрактов фактически на данные организации выведена выручка, полученная обществом от его хозяйственной деятельности, является предположительным и не основан на представленных в материалы дела доказательствах.

Вместе с тем в соответствии с полученными по определению суда первой инстанции от 07.10.2021 от территориального органа Пенсионного фонда Российской Федерации сведениями (том 30, листы 43-72), за 2017 и 2018 годы обществом представлялись сведения формы СЗВ-СТАЖ в отношении 4 работников, ООО «Гепард» соответственно в отношении 1 и 37 работников, ООО «Клининг Сити» - в отношении 2 и 24 работников, ООО «Автокит» - в отношении 6 и 5 работников.

Данные обстоятельства налоговым органом в ходе проверки не выяснены и не исследованы, анализ соответствующего персонала спорных организаций не произведен.

Таким образом, сами по себе выводы инспекции о том, что ввиду представления ООО «Гепард» и «Клининг Сити» сведений формы 2-НДФЛ за 2016-2017 годы на 1-2 человек, непредставления данных сведений за 2018 год, представления сведений о среднесписочной численности на 1-2 человек указанные организации заведомо не имели возможность исполнения заключенных ими контрактов основаны на неполных установленных налоговым органом в ходе проверки обстоятельствах, а выводы инспекции о формальном заключении договоров, не предполагающих их фактическое исполнение, основаны на предположениях и документально не подтверждены, поскольку фактический объем услуг, выполнявшихся каждой спорной организацией, налоговым органом достоверно не установлен.

Также инспекцией не опровергнуты доводы заявителя о том, что при оказании клининговых услуг на МАПП «Лудонка» и МАПП «Убылинка» по контрактам с заказчиком – ФГКУ Росгрансгрой независимо от признанного победителем соответствующей закупки исполнителя (в том числе не являющегося участником спорной схемы) преимущественно привлекаются граждане, проживающие в сельских поселениях, в которых находятся МАПП «Лудонка» и МАПП «Убылинка», численность таких населенных пунктов незначительна, в связи с чем ограничена возможность подбора работников определенных профессий.

В обоснование участия ООО «Авто-Бус» в схеме инспекция указала на отсутствие у ООО «Авто-Бус» возможности исполнить договор на оказание транспортных услуг от 01.01.2016, заключенный с обществом, ввиду отсутствия у ООО «Авто-Бус» по данным ГИБДД и сведениям налогового органа автотранспортные средств и трудового персонала.

При этом требование о представлении документов в адрес ООО «Авто-Бус» инспекцией не направлялось, что свидетельствует о том, что выводы инспекции в отношении ООО «Авто-Бус» сделаны при неполной реализации налоговым органом своих полномочий на проведение мероприятий налогового контроля. Фактическое отсутствие у данной организации транспортных средств и персонала для исполнения обязательств достоверно не выяснено.

В частности, как указано выше, ряд свидетелей, допрошенных инспекцией в отношении транспортных и клининговых услуг, указали на работу в ООО «Авто-Бус» и получение оплаты в том числе наличными денежными средствами.

Несамостоятельность деятельности указанного лица инспекцией также не доказана.

Доводы инспекции в данной части основаны, по сути, на показаниях директора ООО «Авто-Бус» ФИО9, а также представленных банком сведениях карточек с образцами подписи и оттиска печати ООО «Авто-Бус».

Вместе с тем в решении инспекции усматривается установленный факт ведения ООО «Авто-Бус» деятельности только в 2016 году. В расчетах инспекции также усматривается объединение в состав консолидированного дохода группы лиц доходов и выручки ООО «Авто-Бус» за периоды 2016 года.

Таким образом, показания свидетеля ФИО9, являвшегося директором ООО «Авто-Бус» с 23.03.2018 не могут быть признаны относимыми к периоду, в котором в отношении ООО «Авто-Бус» инспекцией установлены нарушения. По тому же основанию указание в карточке с образцами подписи ФИО9 номера телефона ФИО6 не имеет отношения к операциям 2016 года.

Учредитель ООО «Авто-Бус» ФИО7 исполнение ФИО8 в 2016-2018 годах обязанностей директора организации подтвердил.

Указание в карточке с образцами подписи ФИО8 номера телефона, совпадающего с номером телефона общества, само по себе не свидетельствует о несамостоятельности деятельности ООО «Авто-Бус».

Также инспекцией в решении установлено формальное участие ООО «Автокит» в правоотношениях с обществом по оказанию последнему транспортных и клининговых услуг по договорам от 30.11.2015, 30.12.2015, 01.06.2018, поскольку у данного лица отсутствовал персонал для оказания услуг.

В обоснование несамостоятельности данного контрагента инспекция сослалась на показания ФИО10 (протокол от 22.10.2019, том 15, листы 71-77), согласно которым свидетель пояснил, что в 2014 году к нему приезжал Василий Васильевич и предложил зарегистрировать организацию. ФИО10 приходил на ул. Гоголя, дом 52 или 54, а Василий Васильевич дал ему работу неофициально, разнорабочим – подметал территорию; Василий Васильевич платил ему 100 руб. в неделю. Василий Васильевич предложил подписать документы за 10 000 руб., чем данная организация будет заниматься, Василий Васильевич не объяснял, сказал, что требуется взять на себя только директорство, но не говорил, что необходимо будет делать. Что организация называется ООО «Автокит» прочитал из документов. С Василием Васильевичем ходил только в Сбербанк (г. Псков. Октябрьский проспект, д. 23/25). К нотариусу и в налоговую не ходил. Василий Васильевич принес на подпись все документы, которые были уже оформлены. Никакие документы по деятельности ООО «Автокит» ФИО10 никогда не подписывал; никогда не подписывал счета-фактуры, не заключал договора от имени ООО «Автокит», не подписывал никакие акты выполненных работ, платежные поручения не подписывал. Чем занимается ООО «Автокит» не знает. Кто ведет бухгалтерский и налоговый учет в ООО «Автокит», также не знает. К деятельности ООО «Автокит» не имеет причастности. Про общество, ООО «Клининг Сити», ООО «Гепард» ФИО10 ничего не известно. ФИО10 пояснил, что Василий Васильевич обманным путем вовлек его в аферу, связанную с ООО «Автокит», в связи с его неосведомленностью и тяжелым финансовым положением.

Также инспекция сослалась на результаты почерковедческой экспертизы подписи директора ООО «Автокит» ФИО10, согласно которым подписи от имени ФИО10 в первичных документах (счета-фактуры, акты), составленных от имени ООО «Автокит», выполнены не ФИО10, а иным лицом.

Вместе с тем подписание первичных документов не ФИО10 само по себе не свидетельствует об их подписании неуполномоченным лицом.

При этом указание в оспариваемом решении в пояснениях ФИО10 на фамилию Василия Васильевича – ФИО11 содержанию протокола допроса свидетеля не соответствует, фактически свидетель пояснил, что фамилию Василия Васильевича не знает.

При этом согласно сведениям формы СЗВ-СТАЖ за 2017-2018 годы работником ООО «Автокит» являлся ФИО12.

Согласно протоколу допроса от 23.01.2020 № 13-16/37 (том 17, листы 85-87) ФИО12, пояснил, что в 2018 работал в ООО «Автокит» механиком по выпуску транспорта, иногда водителем, на работу принимал Максим, ФИО6, ФИО4 свидетель не знает.

Установленное инспекцией участие ФИО6 при исполнении ООО «Автокит» контракта на выполнение строительно-монтажных работ «благоустройство общественной территории – пешеходная дорожка (тротуар) и парковка по ул. Ленина-Лермонтова в р.п. Пушкинские Горы» не противоречит приказу от15.06.2018 о назначении коммерческого директора ООО «Автокит» ФИО6 ответственным лицом, имеющим право действовать от имени ООО «Автокит» при выполнении работ по данному объекту.

Нахождение общества и ООО «Автокит» по одному адресу о несамостоятельности последнего не свидетельствует. Согласно сведениям ЕГРЮЛ общество находится по адресу: <...>, а ООО «Автокит» - по адресу: <...>, то есть организации расположены в разных кабинетах. О том, что у ООО «Автокит» имелся отдельный кабинет пояснила в ходе допроса также свидетель ФИО13 (протокол от 17.12.2019 № 13-16/613).

Вынесенные в рамках уголовного дела постановления следственных органов не имеют преюдициального значения и подлежат оценке наряду с другими доказательствами.

Оценив представленные в материалы дела документы уголовного дела в отношении ФИО4 по признакам преступления, предусмотренного пунктом «б» части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, апелляционный суд считает их не подтверждающими выводы налогового органа.

Так, в протоколе обыска от 15.12.2020, протоколах осмотра предметов (документов) от 15.12.2021, от 05.01.2022, от 07.01.2022 указано на обнаружение документов за спорный период, касающихся участников спорной группы лиц, документы не конкретизированы, принадлежность их исключительно к деятельности какого-то одного лица из группы не установлена. Учитывая наличие у участников группы взаимных хозяйственных правоотношений, содержание протокола не позволяет установить нахождение всей документации участников схемы по одному адресу.

Заключение эксперта № 3907, согласно которому при исследовании изъятых системных блоках, ноутбуках, жестких дисках обнаружены базы данных программного обеспечения «1С Бухгалтерия» с наименованиями организаций ООО «Автобизнесцентр», ООО «Гепард», ООО «Клининг Сити», ООО «Авто-Бус», ООО «Автокит». При этом факт ведения соответствующей бухгалтерской программы именно на обнаруженных устройствах и носителях в заключении экспертом не установлен.

Указанное в протоколе обыска от 15.12.2020, протоколах осмотра предметов (документов) от 24.12.2020, от 11.01.2022, изъятие по месту жительства ФИО4 документов, оформленных от имени участников спорной группы, также не свидетельствует само по себе о каких-либо злоупотреблениях, поскольку ФИО4 в трех организациях являлась руководителем, все спорные организации имели правоотношения друг с другом.

Установленное в заключении эксперта № 3906 обнаружение на изъятых накопителях информации (ноутбуках, флэш-накопителях) баз бухгалтерской программы «1С: Предприятие» с наименованиями организаций ООО «Автобизнесцентр», «Гепард», «Клининг Сити», «Авто-Бус», «Автокит», при этом ведение соответствующей программы на соответствующих устройствах не установлено. Буквальное содержание заключения эксперта не позволяет сделать вывод о том, что выявленные базы фактически являются базами каждой названной организации, а не представляют собой базу одного лица, содержащую сведения об операциях с остальными организациями.

Вместе с тем содержание оспариваемого решения инспекции не свидетельствует об анализе налоговым органом хозяйственных операций, по которым ООО «Гепард» в спорные периоды получены доходы в частности за транспортные услуги от Красногородской школы-интерната, ООО «Северные берега», за услуги по сканированию документов от Арбитражного суда Псковской области, за санитарную уборку от ООО «Микрорайона № 11», а также от Комитета по транспорту за перевозку населения пос. Кунья, МФЦ за транспортные услуги, от Администрации городского поселения «Дно» за ремонт тротуаров, благоустройство территории, уличное освещение, ремонт дороги, от Администрации Великолукского района, Администрации Островского района за транспортные услуги, от Великолукской межрайонной больницы за очистку крыши, от Администрации Завеличенской волости, Администрации Тямшанской волости за уличное освещение, от Детского сада «Солнышко» за ремонтные работы, от ОМВД Порховского района за ремонтные работы (тома 20-24).

В отношении ООО «Клининг Сити» инспекцией не исследованы хозяйственные операции, по которым данной организацией получены доходы от ООО «Микрорайон № 11» за санитарную уборку, от Арбитражного суда Псковской области за уборку территории, от ПЖРЭУ Островского района за уборку территории, от Псковской городской поликлиники за уборку помещений, от Администрации Гдовского района за содержание территории, от Администрации Псковского района за обслуживание памятника «Ледовое побоище», от Управления городского хозяйства города Пскова за содержание пляжа, обработка почвы, скос борщевика, от Администрации Порховского района за благоустройство сквера и др. (тома 21-24).

ООО «Автокит» получены неисследованные инспекцией доходы от Администрации Псковского района за обслуживание памятника «Ледовое побоище», от Красногородской школы-интерната, Перинатального центра за услуги по стоянке и осмотру транспорта, от Псковской городской больницы за услуги по мойке автомобилей, медицинский осмотр сотрудников, от Псковской городской поликлиники за обследование технического состояния автомашин, от ГКЦ ПО «ОЦЗН» за услуги по медосмотру, от Северо-Западного филиала АО «ФПК» за демонтаж теплотрассы, от Администрации городского поселения «Дно» за текущее содержание автодорог (тома 20-24).

Отсутствие самостоятельности спорных контрагентов при осуществлении указанных хозяйственных операций инспекцией не обосновано, фактическое выполнение соответствующих работ (услуг) обществом в оспариваемом решении инспекции не установлено.

При этом соответствующие доходы включены налоговым органом в состав консолидированной выручки общества по результатам использования схемы «дробления бизнеса» (том 14, листы 42-65; том 35, лист 126).

В соответствии с расчетами инспекции размер исчисленных спорными организациями за проверяемые периоды доходов составлял 253 970 169 руб., тогда как в итоге консолидации результатов деятельности общества и спорных контрагентов инспекцией определен доход за 2016-2018 годы в общей сумме 132 147 263 руб. (с учетом решения управления от 28.03.2022).

Таким образом, инспекцией фактически не установлено, что по результатам реализации выявленной ею схемы «дробления бизнеса» какие-либо доходы группы лиц избежали налогообложения. В свою очередь, учитывая отсутствие в деле доказательств наличия правовых препятствий к применению ООО «Гепард» и «Клининг Сити» специального режима в виде УСН, не имеется оснований полагать и о том, что какие-либо доходы этих организаций отнесены к УСН неправомерно, то есть в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении данного специального налогового режима.

Инспекцией не представлено доказательств, достоверно свидетельствующих о создании обществом схемы «дробления бизнеса» исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Вывод инспекции о необходимости налогообложения полученных всеми участниками группы доходов по общей системе в рассматриваемой ситуации не основан на положениях НК РФ.

Доводы представителя управления, заявленные только в апелляционном суде, о превышении численности фактически исполнявших спорные услуги физических лиц над предельным размером численности, установленным для применения УСН, не могут быть приняты во внимание, поскольку основаны только на предположениях, а также направлены на восполнение неполноты проведенной налоговой проверки и дополнение оснований доначисления обществу налогов, штрафов и пеней. Как указано выше, превышение установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в оспариваемом решении инспекции не установлено и в основание выводов налогового органа не положено.

При этом исходя из приложения № 16 к акту проверки, содержащего расшифровку сумм выплат физическим лицам, в отношении которых инспекцией начислены НДФЛ и страховые взносы, их число в каждом из спорных лет не превышало 100 человек (даже с учетом отсутствия анализа инспекцией периодов работы каждого гражданина в рамках одного налогового периода).

Также не обосновано инспекцией включение в состав консолидированного дохода группы лиц доходов ООО «Автокит» и «Авто-Бус», применявших общую систему налогообложения. Отсутствие учета данными лицами при декларировании каких-либо доходов и выручки (в том числе полученных от общества и иных спорных лиц) инспекцией в решении не установлено. Сами по себе претензии налогового органа к заявленным ООО «Автокит» и «Авто-Бус» расходам и вычетам не свидетельствуют о наличии какой-либо связи с вмененной налоговым органом обществу необоснованной налоговой выгодой в виде реализации заявителем схемы «дробления бизнеса».

При этом из содержания оспариваемого решения инспекции следует, что обществу в вину вменено одно нарушение, выразившееся в создании схемы «дробления бизнеса» с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Именно применительно к такому нарушению инспекцией произведен расчет действительной налоговой обязанности заявителя (путем консолидации доходов и расходов всех участников схемы с исключением доходов и расходов по их операциям между собой).

Судебное разбирательство не должно подменять осуществление налогового контроля в соответствующей административной процедуре. Суд не вправе восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные инспекцией при проведении выездной налоговой проверки. Поэтому основания для определения судом действительной налоговой обязанности налогоплательщика по обстоятельствам, не положенным налоговым органом в основание доначисления налогов, пеней, штрафов, отсутствуют.

Ввиду изложенного апелляционный суд считает, что основания для доначисления обществу НДС в размере 19 246 999 руб., налога на прибыль в размере 6 923 948 руб. (суммы данных налогов, доначисленных оспариваемым решением без учета эпизода по взаимоотношениям с ООО «Парус», не оспариваемого заявителем), а также соответствующих сумм штрафов и пеней налоговым органом в нарушение статей 65, 200 АПК РФ не доказаны. Расчет налогов, приходящихся на оспариваемый эпизод, приведен в пояснениях управления от 22.05.2023.

Основанием доначисления обществу НДФЛ в сумме 4 133 307 руб. и страховых взносов в сумме 6 636 004 руб. послужили выводы инспекции о том, что при выплатах физическим лицам, произведенных с банковской карты ФИО4, совершенных в результате применения обществом схемы уклонения от налогообложения путем вовлечения физических лиц без их официального трудоустройства для фактического исполнения клининговых и транспортных услуг по государственным контрактам (договорам), обществом не исполнена обязанность по удержанию и перечислению НДФЛ, а также на данные выплаты занижена база для исчисления страховых взносов (статья 421 НК РФ).

Вместе с тем поскольку создание обществом схемы «дробления бизнеса» инспекцией не доказано, оснований относить все совершенные участниками группы операции к деятельности заявителя не имеется.

Как установлено выше, конкретные физических лиц в соотношении с периодами оказанных услуг, организациями, привлекавшими данных физических лиц к исполнению услуг, и суммами выплаченных такими организациями доходов, инспекцией в ходе проверки не установлены.

На отсутствие возможности достоверно установить суммы полученных физическими лицами доходов, выплаченных за услуги каждой спорной организации, указал и представитель управления при рассмотрении дела апелляционным судом.

Само по себе совершение выплат с банковской карты ФИО4, в том числе учитывая, что она являлась руководителем не только общества, не свидетельствует о совершении платежей именно от имени общества и в связи с выполнением физическими лицами работ для заявителя.

При таких обстоятельствах следует признать, что налоговым органом не доказана выплата спорного дохода физическим лицам именно обществом, в связи с этим основания для доначисления заявителю НДФЛ в сумме 4 133 307 руб. и страховых взносов в сумме 6 636 004 руб., соответствующих пеней, а также штрафов по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 2 654 402 руб., и по статье 123 НК РФ в размере 1 556 624 руб. не подтверждены.

Также инспекцией начислен к перечислению в бюджет НДФЛ в сумме 5 492 120 руб. по доходам, выплаченным ФИО4, в сумме 1 057 810 руб. по доходам, выплаченным ФИО5, ФИО6

При этом согласно пояснениям управления от 10.04.2023 НДФЛ в сумме 381 810 руб. начислен по доходам ФИО5, полученным с расчетных счетов ООО «Гепард», «Клининг Сити» и «Автокит», НДФЛ в сумме 176 800 руб. начислен по доходам ФИО6, полученным с расчетного счета ООО «Автокит».

Как установлено выше, отсутствие самостоятельной деятельности спорных контрагентов инспекцией не доказано. Применительно к выдаче ООО «Гепард», «Клининг Сити» и «Автокит» займов какие-либо обстоятельства, свидетельствующие о том, что в соответствующих правоотношениях фактически участвовало общество, налоговым органом в пункте 2.4.2 решения не установлены.

При таких обстоятельствах основания для предложения обществу перечислить в бюджет НДФЛ с доходов физическим лицам, которые выплачивались не заявителем, а иными организациями, отсутствуют.

При анализе выплат, произведенных с расчетных счетов общества, инспекцией установлено перечисление денежных средств ФИО5 с комментарием «по договорам займа» в сумме 85 000 руб. и с комментарием «оплата за транспортное средство» в сумме 1 989 000 руб., а также ФИО6 в размере 1 766 000 руб. с комментарием «пополнение банковской карты».

При проверке обществом представлены договоры беспроцентных займов, заключенных заявителем (заимодавец) и ФИО5 (заемщик) от 11.01.2018 на сумму 498 000 руб., от 29.01.2018 на сумму 497 000 руб., от 05.02.2018 на сумму 499 000 руб., от 12.02.2018 на сумму 495 000 руб., от 10.03.2018 на сумму 55 000 руб., от 03.09.2018 на сумму 30 000 руб.

При анализе расчетного счета и поскольку фактического отчуждения ФИО5 транспортного средства не осуществлялось инспекция заключила, что перечисленные ФИО5 денежные средства с комментарием «оплата за транспортное средство» в сумме 1 989 000 руб. фактически перечислены по договорам займа.

Согласно кассовой книге общества за 2018 год и приходных ордеров к ней инспекция установила поступление от ФИО5 денежных средств по договорам займа в кассу организации по 6 приходным ордерам и сделала вывод о том, что возврат займа произведен ФИО5 до момента его получения.

Поскольку в договорах займа допущена техническая ошибка в части наименований сторон (заемщик и займодавец), сторонами к договорам займа от 11.01.2018, от 29.01.2018, от 05.02.2018, от 12.02.2018, от 10.03.2018 заключены дополнительные соглашения, устраняющие данную ошибку (том 6, листы 41, 45, 49, 53, 57).

Возврат полученных от ФИО5 займов на сумму 2 044 000 руб. осуществлен обществом платежными поручениями от 13.02.2018, 14.02.2018, 02.04.2018. Указанное в платежных поручениях назначение платежей совершению операций по возврату займов не противоречит.

Доводы инспекции о несоответствии указанного назначения платежей «оплата за транспортное средство» операциям по договорам займа не могут быть приняты, поскольку в оспариваемом решении налоговым органом, по сути, установлено совершение перечислений на сумму 1 989 000 руб. по договорам займа. Кроме того, сделка по продаже транспортного средства ФИО5 и обществом не совершалась, отнесение сторонами договоров займа соответствующих платежей к расчетам по данным договорам усматривается также в подписанных ими актах сверок.

По договору от 03.09.2018 ФИО5 от общества получен займ на сумму 30 000 руб. (том 6, лист 67) путем перечисления 03.09.2018 денежных средств на счет ФИО5 Указанный займ возвращен ФИО5 путем внесения денежных средств 07.11.2018 в кассу общества (том 3, листы 1-94).

ФИО6 (заимодавец) и обществом (заемщик) заключены договоры займа на общую сумму 1 771 000 руб., в том числе на сумму 1 326 000 руб. договор займа от 26.02.2016 № 02/2016, на сумму 445 000 руб. договор займа от 30.11.2015 № 11/2015.

Займы предоставлены ФИО6 путем внесения наличных денежных средств в кассу общества по приходным кассовым ордерам от 26.02.2016 № 5, от 13.05.2016 № 25, от 30.11.2015 № 13, возвращены обществом платежными поручениями, установленными налоговым органом.

Расчеты ФИО5 и ФИО6 с обществом по договорам займа подтверждены также подписанными сторонами договоров займа актами сверок, оборотно-сальдовыми ведомостями общества по счетам 66.03, 58.03.

Сами по себе дефекты оформления документов по заемным операциям их фактическое совершение не опровергают. Взаимозависимость сторон договоров займа самостоятельным основанием признания расчетов по ним нереальными не является.

О фальсификации каких-либо документов инспекцией не заявлено. Реальное наличие (отсутствие) у ФИО6 и ФИО5 финансовой возможности произвести расчеты по договорам займа инспекцией не исследовано, иного в оспариваемом решении не усматривается. В отсутствие доказательств отсутствия у названных лиц действительной возможности передать обществу соответствующие суммы денежных средств претензии налогового органа сводятся, по сути, к примененной сторонами договоров займа форме расчетов (наличными денежными средствами), что не может служить достаточным основанием для отрицания реальности расчетов.

В обоснование начисления НДФЛ по доходам ФИО4 инспекция сослалась на перечисление на ее карту денежных средств с расчетных счетов общества и иных спорных организаций в общей сумме 74 041 743 руб. за 2016-2018 годы.

В составе данной суммы дохода в качестве базы для начисления НДФЛ инспекцией применена сумма 42 247 080 руб.

Согласно представленной управлением расшифровке сумм НДФЛ, приходящихся на поступившие ФИО4 суммы денежных средств от каждой из спорных организаций (том 39, лист 26), сумма денежных средств, полученных от общества, учтена налоговым органом при расчете НДФЛ в размере 32 848 700 руб., в том числе 28 574 700 руб. по договорам займа, 874 000 и 3 400 000 руб., выданные под отчет.

Остальной доход в размере 41 193 043 руб. установлен инспекцией от перечислений ФИО4 со счетов иных организаций, а не общества.

Как установлено выше, отсутствие самостоятельной деятельности спорных контрагентов инспекцией не доказано. Применительно к выдаче ООО «Гепард», «Клининг Сити», «Авто-бус» и «Автокит» займов какие-либо обстоятельства, свидетельствующие о том, что в соответствующих правоотношениях фактически участвовало общество, налоговым органом в пункте 2.4.3 решения не установлены. Само по себе наличие заемных правоотношений ФИО4 с каждой из названных организаций не свидетельствует о фактическом перечислении денежных средств с их счетов в адрес ФИО4 в рамках хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Таким образом, оснований для начисления к перечислению обществом НДФЛ с выявленного инспекцией дохода ФИО4 в размере 41 193 043 руб. не имеется в любом случае.

При этом, как пояснило управление, распределить налооблагаемый доход в размере 42 247 080 руб. (общая сумма установленных выплат ФИО4 от всех организаций, уменьшенная на сумму 31 794 663 руб.) между обществом, ООО «Гепард», «Клининг Сити», «Авто-бус» и «Автокит» не представляется возможным.

Принимая во внимание, что применительно к пункту 6 статьи 108 НК РФ неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, подлежат толкованию в пользу этого лица, апелляционный суд считает, что исходя из установленного выше отсутствия оснований начисления обществу к перечислению в бюджет НДФЛ с дохода ФИО4 в размере 41 193 043 руб., а также исключения в оспариваемом решении инспекции из налогооблагаемого дохода ФИО4 31 794 663 руб., сумма дохода ФИО4, которая может быть применена при расчете НДФЛ, подлежащего перечислению заявителем, в любом случае не может превышать 1 054 037 руб. (32 848 700 – 31 794 663).

Вместе с тем не имеется оснований считать и данную сумму доходом, подлежащим обложению НДФЛ.

Подотчетные денежные средства считаются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ в порядке статьи 210 НК РФ только в случае отсутствии доказательств, подтверждающих их расходование подотчетным лицом.

В данном случае применительно к выводам инспекции об исключении сумм выплаченных физическим лицам со счета ФИО4 средств из налогооблагаемого дохода названного лица усматривается фактическое признание инспекцией расходования соответствующих средств ФИО4 не в своих личных интересах, а интересах спорных организаций. В такой ситуации вывод о включении в налогооблагаемую базу ФИО4 подотчетных сумм, размер которых установлен инспекцией значительно меньше исключенных из налоговой базы выплат, не подтвержден инспекцией какими-либо расчетами.

Кроме того, инспекцией в оспариваемом решении на основании кассовых книг, приходных и расходных кассовых ордеров общества установлено получение обществом от ФИО4 по договорам займа денежных средств в сумме 31 254 250 руб. (тома 6-9).

Расчеты ФИО4 с обществом по договорам займа подтверждены также подписанным сторонами договоров займа актом сверки, оборотно-сальдовыми ведомостями общества по счетам 66.03, 58.03.

Доводы налогового органа сводятся, по сути, к однотипному оформлению операций: приход денежных средств от ФИО4 с комментарием «по договорам займа», а также установленной инспекцией по кассовой книге выдаче денежных средств в адрес предпринимателя ФИО14 с комментарием «по договорам», выдача денежных средств в адрес подконтрольной организации ООО «Автокит» с комментарием «по договорам займа» и в адрес взаимозависимой организации ООО «Авто-Бус» и ООО «Клининг Сити».

Как указала инспекция, денежные средства, якобы поступившие от ФИО4 по договорам займа, и от взаимозависимых и подконтрольной организаций аккумулируются в кассе заявителя и далее выдаются в основном предпринимателю ФИО14, всего за проверяемый период в его адрес по кассе выдано 40 379 099 руб. 15 коп. Согласно выписок по расчетным счетам общества перечислено в адрес ФИО14 с комментарием «за транспортные услуги» 1 384 500 руб. Согласно представленным на проверку актам оказанных услуг, стоимость оказанных обществу ФИО14 услуг составила 41 638 569 руб. 15 коп. При этом согласно данным реестра, контрольно-кассовая техника за ФИО14 не зарегистрирована. В проверяемом периоде у ФИО14 лицензии на осуществление пассажирских перевозок отсутствовали, транспортных средств для осуществления деятельности в период с 2016 по 2018 у ФИО14 в собственности не имелось. Согласно банковских выписок по расчетным счетам ФИО14 установлено, что оплата за приобретение, аренду автотранспортных средств в проверяемом периоде не производилась.

На основании изложенного инспекция заключила, что кассовые документы и договоры займа не отражают сути совершенных операций, документы составлены формально с целью создания видимости движения заемных средств, в то время как фактически данные средства использовались ФИО4 на личные нужды, перечислялись на карты значительного круга физических лиц, с их слов в качестве долга, безвозмездной помощи, возмещение причиненного в результате ДТП вреда, за покупку мебели, бытовой техники, спорттовары и т.п.

Вместе с тем реальное наличие (отсутствие) у ФИО4 финансовой возможности произвести расчеты по договорам займа инспекцией не исследовано. В отсутствие доказательств отсутствия у ФИО4 действительной возможности передать обществу соответствующие суммы денежных средств претензии налогового органа сводятся, по сути, к примененной сторонами договоров займа форме расчетов (наличными денежными средствами), что не может служить достаточным основанием для отрицания реальности расчетов.

Доводы инспекции в отношении предпринимателя ФИО14 сами по себе не опровергают реальность расчетов со ФИО4 В ходе проверки инспекция своими полномочиями на проведение мероприятий налогового контроля в части истребования от ФИО14 пояснений, документов, проведения допроса не воспользовалась, обстоятельства хозяйственных операций общества с данным контрагентом не выяснила. Претензии об отсутствии у ФИО14 контрольно-кассовой техники, лицензии, транспортных средств не опровергают обстоятельства получения денежных средств из кассы заявителя.

Факт изъятия 15.12.2020 в ходе обыска в помещении общества печати ФИО14, которой согласно заключению эксперта № 245, полученному в рамках уголовного дела, нанесены оттиски печати на актах выполненных работ, оформленных обществом и ФИО14, относим к обстоятельствам выполнения соответствующих работ (услуг), но сам по себе не опровергает получение денежных средств из кассы заявителя.

Показания ФИО14, полученные при допросе в рамках уголовного дела, также достаточным доказательством позиции инспекции не являются ввиду установленного статьей 51 Конституции Российской Федерации отсутствия обязанности свидетельствовать против себя самого.

Таким образом, доводы инспекции о том, что кассовые документы не отражают сути хозяйственных операций, применительно к фактам внесения в кассу общества денежных средств ФИО4, ФИО6, ФИО5 фактически основаны на предположениях, а не подтверждены с достоверностью материалами дела.

При изложенных обстоятельствах наличие оснований предложения обществу перечислить НДФЛ в сумме 6 549 930 руб. (5 492 120 +1 057 810), соответствующие пени и штраф по статье 123 АПК РФ в нарушение статей 65, 200 АПК РФ налоговым органом не доказано.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126.1 НК РФ представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

В обоснование привлечения общества к ответственности в виде штрафа в сумме 8 000 руб. по данной статье инспекция указала, что общество в результате реализации схемы ухода от налогообложения, изложенной в разделе 2.1 решения инспекции представило в налоговый орган недостоверные сведения по страховым взносам за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев и год за периоды 2017, 2018 годов, не отразив суммы выплат в пользу физических лиц в 2017 году в размере 9 399 176 руб., в 2018 году в размере 13 454 646 руб.

В содержании решения инспекции и приложения 16 к акту проверки усматривается, что данные суммы представляют собой выплаты физическим лицам с банковской карты ФИО4

Выше в настоящем постановлении установлено и управлением в ходе рассмотрения дела не опровергалось, что достоверно установить, в рамках деятельности какой организации совершены названные выплаты, не представляется возможным, в связи с чем оснований для признания их относящимися к хозяйственной деятельности заявителя не имеется.

При таких обстоятельствах, факт допущенного обществом нарушения, за которое оно привлечено к ответственности по статье 126.1 НК РФ не может быть признан доказанным.

Ввиду изложенного решение инспекции в части доначисления НДС в размере 19 246 999 руб., налога на прибыль в размере 6 923 948 руб., НДФЛ в размере 10 683 237 руб., страховых взносов в размере 6 636 004 руб., соответствующих пеней по налогам и страховым взносам, привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 4 543 249 руб., по налогу на прибыль в размере 2 769 580 руб., по страховым взносам в размере 2 654 402 руб., привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1 556 624 руб., по статье 126.1 НК РФ в виде штрафа в размере 8 000 руб. не соответствует названному Кодексу и нарушает права общества, что является основанием признания решения в указанной части недействительным.

Решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании пункта 4 части 4 статьи 270 АПК РФ.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ ввиду удовлетворения требований заявителя с инспекции в пользу общества подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанции в общем размере 4 500 руб.

Руководствуясь статьями 110, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Псковской области от 06 июня 2022 года по делу № А52-2244/2021 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области от 19.11.2020 № 13-06/4098 (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области от 28.03.2022) в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 19 246 999 руб., налога на прибыль организаций в размере 6 923 948 руб., налога на доходы физических лиц в размере 10 683 237 руб., страховых взносов в размере 6 636 004 руб., соответствующих пеней по налогам и страховым взносам, привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 4 543 249 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 2 769 580 руб., по страховым взносам в размере 2 654 402 руб., привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 556 624 руб., по статье 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 8000 руб.

Возложить на Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Автобизнесцентр».

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180017, <...>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Автобизнесцентр» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180000, <...>) 4500 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.



Председательствующий Е.Н. Болдырева


Судьи Е.А. Алимова


Н.В. Мурахина