Постановление от 20 апреля 2017 г. по делу № А72-12712/2016

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело № А72-12712/2016
г. Самара
21 апреля 2017 года
Резолютивная часть постановления объявлена 17 апреля 2017 года

Постановление в полном объеме изготовлено 21 апреля 2017 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Юдкина А.А., судей Семушкина В.С., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области – представителей ФИО2 (доверенность от 30.01.17 №03-26/00435), ФИО3 (доверенность от 30.01.17 №03-26/00434), ФИО4 (доверенность от 09.01.17 03-26/00040),

от общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Ульяновск" – представителя ФИО5 (доверенность от 01.01.17 № 23-юр),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 12 января 2017 года по делу № А72-12712/2016 (судья Каргина Е.Е.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Ульяновск" (ОГРН <***>, ИНН <***>), г.Ульяновск,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области, г. Ульяновск,

об оспаривании акта ненормативного характера,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Ульяновск" (далее – общество, ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск") обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 10.06.2016 № 07-30/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 12.01.2017 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, налоговый орган обратился в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт на основании статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также неправильном применением норм материального права.

Инспекции обращает внимание, что ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" в состав расходов 2012-2014 включило отрицательные перерасчеты платы за газ за 2011 год (со ссылкой на пп. 1 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации), чем допустило прямое нарушение императивных положений действующего налогового законодательства (ст. 54, 272 Налогового кодекса Российской Федерации). С учетом положений п. 2 ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации срок исковой давности в любом случае не может превышать десять лет со дня нарушения права, для защиты которого этот срок установлен (то есть, с момента окончания установленного сторонами срока исполнения обязательств по оплате поставленного газа – 2003-2004 гг.).

ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с ее доводами, считает приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе доводы не опровергают выводов суда первой инстанции и не могут являться основанием для отмены данного судебного акта.

Представители сторон в судебном заседании апелляционной инстанции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.

В порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 10.04.2017 объявлялся перерыв до 09 час 55 мин 17.04.2017.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу решения в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доказательства по делу, изучив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав представителей сторон, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в отношении ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период деятельности с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 20.04.2016 № 07-30/4, принято решение от 10.06.2016 № 07-30/6.

Данным решением обществу доначислены налог на прибыль в сумме 58 910 366 руб., начислены пени на указанную сумму задолженности в сумме 12 197 031,99 руб. Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 11 782 070,80 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области от 17.08.2016 №07-07/09879 названное решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 10.06.2016 № 07-30/6, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск", суд первой инстанции сделал вывод о несоответствии оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль организации нормам действующего налогового законодательства.

Апелляционный суд не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции в связи со следующим.

Как следует из материалов рассматриваемого спора, ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" в составе убытков прошлых лет, выявленных в 2012 - 2014, отражались отрицательные перерасчеты с населением за поставленный газ за 2011 год.

Отношения, возникающие при поставке газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан в соответствии с договором о поставке газа, регламентируют Правила поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.2008 № 549.

При этом в ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" определяло объем потребленного физическими лицами газа и, как следствие, выручку от реализации газа в соответствии Правилами №549: при наличии у абонентов приборов учета газа - по показаниям прибора учета газа; при отсутствии приборов учета газа - в соответствии с установленными нормативами потребления газа (с учетом вида потребления, количества проживающих в помещении лиц и т.д.).

При уточнении сведений о показаниях приборов учета, о площади помещения, о количестве проживающих лиц и другой информации за прошлые периоды на основании заявлений физических лиц, а также основании соответствующих налогоплательщиком актов проверки состояния приборов учета газа, судебных решений, общество в текущем периоде производило перерасчет объемов потребленного физическими лицами газа за прошлые налоговые периоды.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" во внереализационных расходах в 2012 году в составе убытков прошлых налоговых периодов отражены перерасчеты с населением за 2011 год в сумме 42 236 064,81 руб., в 2013 году в составе убытков прошлых налоговых периодов отражены перерасчеты с населением за 2011 год в сумме 2 710 781 руб., в 2014 году в составе убытков прошлых налоговых периодов отражены перерасчеты с населением за 2011 год в сумме 550 556 руб.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

В подпункте 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что к внереализационным расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном налоговом) периоде.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (п.1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.05.2015 № 1096-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт", положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации предоставляют налогоплательщику право осуществить корректировку налоговой базы в том налоговом периоде, в котором были выявлены совершенные ошибки, но при наличии одного из двух условий: при невозможности определения периода совершения ошибок или если ошибки привели к излишней уплате налога.

Таким образом, исходя из взаимосвязанных положений названных норм права, положения пп. 1 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат применению в текущем налоговом периоде только в двух случаях: когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен; когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" по итогам финансово-хозяйственной деятельности в 2011 году получен убыток в сумме 71 720 321 руб.

В результате произведенного в ходе выездной налоговой проверки анализа первичных документов, подтверждающих перерасчеты с населением, представленных в ходе выездной налоговой проверки, Инспекцией установлено, что обществу известны периоды проведения перерасчетов с населением.

Учитывая вышеизложенное правовое регулирование, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию налогового органа о том, что ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" должно было учесть рассматриваемые отрицательные перерасчеты только в периоде, к которому они относятся (2011 год), поскольку обществом не выполнены условия абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации для отнесения затрат в состав расходов текущего периода (2012-2014), так как налогоплательщику известен период искажения, то есть, период, за который производится перерасчет - 2011 и налогоплательщиком по итогам 2011 года получен убыток, то есть, отсутствует излишняя уплата налога за период, к которому относятся перерасчеты.

При этом вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган неправильно квалифицировал отношения сторон, связанные с корректировками платы за газ, апелляционным судом, с учетом установленных по делу обстоятельств, признается необоснованным.

Апелляционный суд соглашается с позицией налогового органа о том, что ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" должно было скорректировать налоговую базу того налогового периода, к которому относятся перерасчеты.

Ссылка ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" на письма Министерства финансов Российской Федерации отклоняется апелляционным судом, поскольку в силу пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации указанные письма не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что решение Инспекции от 10.06.2016 № 07-30/6 в указанной части является законным, а выводы суда первой инстанции об обратном ошибочными.

Как следует из решения Инспекции от 10.06.2016 № 07-30/6, ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" в нарушение п. 1 ст. 271 и п. 18 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации занижены внереализационные доходы 2013-2014 на сумму кредиторской задолженности перед ООО "Газпром межрегионгаз Владимир" с истечением сроком исковой давности в 2013 году на сумму 72 723 615 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организации в размере 14 544 723 руб., в 2014 году на сумму 176 330 813 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 35 266 163 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности должна быть признана доходом в том отчетном периоде, в котором этот срок истек.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае выездной налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что в рамках хозяйственных отношений по договорам поставки газа от 29.12.2001 № К-5-57-0135 и от 08.12.2003 № К-5-57-0231 ООО "Газпром межрегионгаз" поставило налогоплательщику газ.

В соответствии с п. 5.3, п. 5.5 указанных договоров, окончательный расчет за поставленный газ производится ежемесячно, в срок до 10 числа месяца, следующего за отчетным, на основании акта приема-передачи газа.

Задолженность общества перед ООО "Газпром межрегионгаз" по данным поставкам на 01.12.2005 составила 249 054 427,99 руб.

23.12.2005 между ООО "Газпром межрегионгаз" (Цендент) и ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" (Цессионарий) заключили договор № 9-025/10-211, в соответствии с которым Цедент уступает Цессионарию права требования исполнения обязательств по оплате задолженности в размере 9 562 058,70 руб. к ООО "Промавтогазсервис".

В соответствии с п.2 и п. 3 данного договора общество в счет уступки права требования обязывалось в срок до 25.12.2005 перечислить на расчетный счет ООО "Газпром межрегионгаз" денежные средства в сумме 9 562 058,70 руб.

ООО "Газпром межрегионгаз" переуступило долг в сумме 258 616 486,69 руб. ООО "Астраханьрегионгаз" по договору об уступке права требования долга № 9-036.

ООО "Астраханьрегионгаз" 22.12.2008 внесло задолженность в сумме 258 616 486,69 руб. в качестве вклада в уставной капитал ООО "ЦентрИнвест".

ООО "ЦентрИнвест" переуступило долг в сумме 258 616 486,69 руб. ООО "Газпром межрегионгаз Владимир" по договору уступки права требования от 28.12.2012 № 04/0586-12.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что по состоянию на 01.01.2013 у ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" имелась кредиторская задолженность перед ООО "Газпром межрегионгаз Владимир" сумме 258 616 486,69 руб.

Инспекция пришла к выводу о том, что общество в нарушение п. 18 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации не включило указанную сумму кредиторской задолженности во внереализационные доходы в период истечения срока исковой давности: в 2013 - в сумме 72 723 615 руб. и в 2014 - в сумме 176 330 813 руб.

Согласно нормам Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности составляет три года со дня, когда долг должен был быть погашен перед организацией (ч. 1 ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации). При этом должник может подтверждать наличие долга, и тем самым течение срока исковой давности будет начинаться заново. Однако общий срок исковой давности не может превышать десяти лет со дня нарушения прав, то есть со дня, когда должник должен был погасить долг (ч. 2 ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации);

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы отзыва на жалобу о том, что кредиторами и должником регулярно составлялись акты сверки задолженности, свидетельствующие о признании должником всей суммы долга, в связи с чем, срок исковой давности по данной задолженности неоднократно прерывался.

Пункт 2 статьи 196 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает абсолютный пресекательный срок исковой давности, равный десяти годам, начинающий течь со дня нарушения права.

Судом первой инстанции принято во внимание, что до истечения срока исковой давности ООО "ЦентрИнвест" (кредитор, к которому перешло права требования задолженности) заключило с ООО "Ульяновскрегионгаз" (прежнее название ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск") соглашение от 01.10.2009 №1, которым стороны установили изменение срока погашения задолженности за поставленный газ.

По правилам статьи 201 Гражданского кодекса Российской Федерации, перемена лиц в обязательстве не влечет изменения срока исковой давности и порядка его исчисления.

Исходя из разъяснений, данных в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 № 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности", по смыслу статьи 201 Гражданского кодекса Российской Федерации переход прав в порядке универсального или сингулярного правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица, переход права собственности на вещь, уступка права требования и пр.), а также передача полномочий одного органа публично-правового образования другому органу не влияют на начало течения срока исковой давности и порядок его исчисления.

Таким образом, суд первой инстанции неправомерно посчитал, что подписав вышеуказанное соглашение, стороны, установили новый срок исполнения обязательств по оплате долга.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом правомерно установлено, что срок исковой давности по кредиторской задолженности в сумме 258 616 486,69 руб. истек и ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск" должно было включить данную сумму кредиторской задолженности во внереализационные доходы в периоде истечения срока исковой давности в 2013 в сумме 72 723 614,52 руб., 2014 в сумме 176 330 813 руб.

На основании вышеизложенного, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительным решения налогового органа в данной части.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для признания оспариваемого решения Инспекции от 10.06.2016 № 07-30/6 недействительным в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При изложенных обстоятельствах, поскольку решение суда первой инстанции принято с нарушением норм материального права, оно подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В связи с отказом в удовлетворении заявленных требований в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за обращение с заявлением относятся на ООО "Газпром межрегионгаз Ульяновск".

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

постановил:

решение Арбитражного суда Ульяновской области от 12 января 2017 года по делу №А72-12712/2016 отменить, принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Ульяновск" о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 10 июня 2016 года № 07-30/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий А.А. Юдкин

Судьи В.С. Семушкин

Е.Г. Попова