Решение от 11 апреля 2022 г. по делу № А35-61/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КУРСКОЙ ОБЛАСТИ

г. Курск, ул. К. Маркса, д. 25

http://www.kursk.arbitr.ru


Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А35-61/2018
11 апреля 2022 года
г. Курск



Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 15.12.2021.

Полный текст решения изготовлен 11.04.2022.

Арбитражный суд Курской области в составе судьи Лымаря Д.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании 09.12.2021 с перерывом до 15.12.2021 дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Возрождение» к

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Курской области

о признании недействительным решения Инспекции в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 - по пост. доверенности от 18.05.2021;

от ответчика: ФИО3 - по пост. доверенности от 30.12.2020; после перерыва - ФИО4 - по пост. доверенности от 29.12.2020;

от третьего лица: не явился, извещен надлежащим образом;


Заявитель обратился в арбитражный суд к МИФНС России №7 по Курской области с заявлением, с учетом уточнения от 05.04.2018, о признании недействительным решения №08-23/3 от 29.09.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 17702822 руб. (в том числе – 1770282 руб. 00 коп. налога на прибыль в федеральный бюджет, 15932540 руб. 00 коп. налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации),

4397274 руб. 45 коп. пеней по налогу на прибыль (в том числе – 439582 руб. 76 коп. по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 3957691 руб. 69 коп. по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации);

885139 руб. 00 коп. штрафа на основании п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль (в том числе – 88513 руб 00 коп. по налогу на прибыль в федеральный бюджет, 796626 руб. 00 коп. по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации);

уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций в сумме 447608 руб. 00 коп.;

уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб. 00 коп.

В обоснование своих доводов Общество ссылалось на то, что представленный в оспариваемом решении расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций, положенный в основу доначисления Обществу налога, не соответствует фактической налоговой обязанности Общества, а также налоговым органом незаконно включены в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль организаций по ставке 20%, проценты по депозитным вкладом Общества в ОАО «Россельхозбанк» за 2015 год, в размере 5954439 руб.

Кроме того, согласно пояснениям Общества, поскольку реализация услуг по предоставлению в 1 квартале 2013 года помещения в аренду ИП Крит С.Ф. была отражена в следующем квартале в полном объеме, с сумм указанной реализации в бюджетную систему перечислен НДС, уменьшение Обществу по оспариваемому решению предъявленного к возмещению из бюджета НДС в размере 6864 руб. является незаконным.

Учитывая изложенное, по мнению ООО «Возрождения», решение в указанной части является незаконным.

Налоговый орган в письменных отзывах требования Общества не признал, ссылаясь на то, что Инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что Обществом ООО «Возрождение» в нарушение ст.249 НК РФ занижены доходы от реализации покупных товаров (работ, услуг) в сумме 34609 рублей, и, исходя из факта о занижении заявителем дохода на 34609 руб., инспекция обоснованно отразила в оспариваемом решении, что сумма убытка, уменьшающего налоговую базу за налоговый период за 2013 год, составила 61321 руб. (т.е. увеличена на 34609,00 рублей)

В отзыве на заявление Инспекция также пояснила, что в связи с тем, что ООО «Возрождение» не вело раздельный учет доходов и расходов по ВСУЗ и в ходе налоговой проверки регистры раздельного учета доходов и расходов по ВСУЗ и документы, позволяющие произвести такой раздельный учет, налогоплательщиком не были представлены, в соответствии с п.1. статьи 272 НК РФ, расходы, уменьшающие сумму доходов от оказания услуг по утилизации падежа свиней сторонним организациям, были определены расчетным путем по конкретному виду деятельности, пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Таким образом, налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль организаций Инспекцией были исчислены правильно и соответствуют фактическим налоговым обязательствам.

Инспекция также ссылалась на занижение налогоплательщиком внереализационных доходов Общества на сумму 5954439 руб. от размещения денежных средств на депозитных счетах в Брянском региональном филиале АО «Россельхозбанк» в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2015 год, поскольку, по мнению налогового органа, в рассматриваемом случае, отсутствует объективная связь рассматриваемых доходов с деятельностью налогоплательщика по реализации произведенной им самим сельскохозяйственной продукции, либо с реализацией произведенной и переработанной самим налогоплательщиком собственной сельскохозяйственной продукции, а размещение денежных средств на депозитных счетах является деятельностью, не связанной с реализацией произведенной сельхозтоваропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.

Кроме того, налоговый орган ссылался на то, что по данным налоговой проверки Обществом в результате занижения налогооблагаемой базы был завышен предъявленный к возмещению из бюджета на сумму 6864 рублей (38136 х 18%) налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2013. Уточненную декларацию на данную сумму налогоплательщик не представлял.

В связи с этим налоговый орган полагал решение в оспариваемой части законным и обоснованным.

Выслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц. участвующих в деле, и изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее:

Общество с ограниченной ответственностью «Возрождение» (306212, Курская область, Пристенский район, с. Нагольное) зарегистрировано в качестве юридического лица 28.03.2003 за ОГН 1034624000619, ИНН <***>.

Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по Курской области (306200, <...>) зарегистрировано в качестве юридического лица 27.12.2004 за ОГРН <***>, ИНН <***>.

Как усматривается из материалов дела, на основании решения начальника МИФНС № 7 по Курской области от 30.11.2016 года № 08-23/5 «О проведении выездной налоговой проверки» в период с 01.03.2013 по 31.12.2015 была проведена выездная налоговая проверка ООО «Возрождение».

По результатам проведенной проверки был составлен Акт налоговой проверки от 15.08.2017 №08-23/3.

По результатам рассмотрения налоговой проверки, возражений ООО «Возрождение», МИФНС № 7 по Курской области вынесено решение «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» от 29.09.2017 №08-23/3.

Полагая решение незаконным в части доначисления налога на прибыль организаций, уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС за 1 квартал 2013 года, уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль организаций, а также привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ, ООО «Возрождение» оспорило решение МИФНС № 7 по Курской области «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» от 29.09.2017 №08-23/3 путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Курской области №501 от 08.12.2017 апелляционная жалоба ООО «Возрождение» была оставлена без удовлетворения, а оспариваемое решение – без изменения.

Таким образом, досудебный порядок урегулирования спора в отношении всех заявленных требований Обществом соблюден.

Не согласившись с решением МИФНС № 7 по Курской области от 29.09.2017 №08-23/3 «О привлечении к налоговой ответственности», ООО «Возрождение» обратилось в арбитражный суд Курской области с настоящим заявлением, оспорив указанное решение в указанной части.

В соответствии с уточнением к заявлению от 05.04.2018, ООО «Возрождение» просило признать недействительным решение МИФНС России №7 по Курской области №08-23/3 от 29.09.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- в части доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 17702822 руб., в том числе: в части, зачисляемой в федеральный бюджет, в размере 1770282 руб., в части, зачисляемой в бюджеты субъектов РФ, в размере 15932540 руб.;

- начисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль организаций в размере 4397274руб. 45 коп., в том числе: в части, зачисляемой в федеральный бюджет, в размере 439582 руб. 76 коп., в части, зачисляемой в бюджеты субъектов РФ, в размере 3957691 руб. 69 коп.,

- привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 885139 руб., в том числе: в части, зачисляемой в федеральный бюджет, в размере 88513 руб., в части, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, в размере 796626 руб.,

- уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций в сумме 447608 руб.,

- уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб. 00 коп.

Уточненные требования заявителя арбитражный суд полагает подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности в оспариваемой части явились выводы Инспекции по эпизодам, касающимся финансово-хозяйственной деятельности ООО «Возрождение».

В частности, Обществу был доначислен налог на прибыль организаций за 2014 и 2015 годы в размере 15430095 руб., а также уменьшены убытки, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2014 год, в размере 447608 руб.

Как следует из оспариваемого решения, деятельность ООО «Возрождение» по оказанию услуг сторонним организациям по утилизации падежа животных и по реализации продукции, изготовленной из этого сырья, заявленная налогоплательщиком как сельскохозяйственная деятельность, облагаемая налогом на прибыль организаций по ставке 0%, была оценена налоговым органом как «прочая деятельность», облагаемая по ставке 20%.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган пришел к выводу о необходимости отнесения полученных ООО «Возрождение» от деятельности ВСУЗ доходов от услуг сторонним организациям по утилизации сырья животного происхождения (падеж скота) и от реализации продукции из сырья сторонних организаций к доходам от прочей деятельности.

Инспекция пришла к выводу о том, что непредставление Обществом регистров раздельного учета расходов по деятельности ветеринарно-санитарного утилизационного завода (далее - «ВСУЗ»), облагаемой налогом на прибыль по ставке 20%, свидетельствует о невозможности отнесения всех без исключения затрат Общества к расходам по конкретным видам деятельности и является достаточным основанием для применения расчетного метода определения расходов Общества применительно ко всем расходам Общества.

Таким образом, установив непредставление Обществом регистров раздельного учета доходов и расходов по этой деятельности за 2014 и 2015 годы, налоговый орган определил налоговую базу по налогу на прибыль организаций по всем видам деятельности Общества (по «прочей» и сельскохозяйственной деятельности), со ссылкой на пункт 1 статьи 272 НК РФ расчетным методом пропорционально доле доходов от прочей деятельности в общей сумме доходов Общества, согласно следующим расчетам.

Согласно приведенному Инспекцией расчету расходов, уменьшающих сумму доходов от оказания услуг сторонним организациям за 2014 год, учтены следующие показатели:

Доходы, от прочей деятельности - 2662484 руб.

Доходы, от сельскохозяйственной деятельности - 784273862 руб.

Всего доходов - 786936346 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от прочей деятельности - 2963338 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от сельскохозяйственной деятельности - 45558766 руб.

Всего расходов - 448522104 руб.

Доходы от оказанных услуг сторонним организациям по утилизации отходов за 2014 год составили 4775337 рублей (без учета НДС).

Доля доходов от услуг сторонним организациям по утилизации отходов в общем объеме доходов составляет 0,606 % (4775337: 786936346 х 100).

Расходы, уменьшающие сумму доходов от оказания услуг по утилизации падежа свиней сторонним организациям за 2014 год, составили 2718044 рублей. (448522104x 0,606%).

Таким образом, согласно выводам Инспекции, налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций за 2014 год от оказания услуг по утилизации падежа сторонним организациям на 2057293 руб. (4775337 - 2718044).

Кроме того, как установлено в ходе проверки, ООО «Возрождение» из сырья, полученного в результате утилизации отходов (падежа свиней) на ВСУЗ, выпускало готовую продукцию - мясокостную муку, технический жир, кормовой жир.

В 2014 году на ВСУЗ для утилизации поступило собственное сырье (падеж свиней) в количестве 569312 кг. От сторонних организаций для утилизации на ВУСЗ поступило сырье (падеж свиней) в количестве 8049851 кг. Всего на ВСУЗ в 2014 году поступило сырье (падеж свиней) в количестве 8619163 кг.

Согласно представленным отчетам, по ВСУЗ произведено за 2014 год мясокостной муки и жира 2691286 кг, в том числе: мясокостной муки – 1639874 кг., жира – 1051412 кг.

По данным налоговой проверки, за 2014 год произведено мясокостной муки и жира 2691286 кг, в том числе – мясокостной муки 1639874кг., жира – 1051412 кг.

В ходе налоговой проверки было определено, какое количество произведено мясокостной муки и жира из собственного сырья, и какое – из сырья сторонних организаций:

Всего на ВСУЗ в 2014 году поступило сырье (падеж свиней) в количестве 8619163 кг, произведено продукции – 2691286кг.

Средний выход готовой продукции (мясокостной муки) составил 19,02% (1639874/8619163 кг).

Средний выход готовой продукции (жира) составил 12,19% (1051412 кг / 8619163 кг).

Произведено готовой продукции из собственного сырья 177682 кг (108283+69399), в том числе:

Произведено мясокостной муки – 108283 кг. (569312x19,02%) Произведено жира – 69399 кг. (569312 х 12,19%).

Произведено мясокостной муки и жира из сырья сторонних организаций 2513604 кг (2691286 - 177682), в том числе: произведено мясокостной муки 1531591 кг. (1639874 - 108283); произведено жира 982013 кг. (1051412 - 69399).

Согласно представленным отчетам налогоплательщика, реализовано 2402313 кг. мясокостной муки и жира.

По данным налоговой проверки, согласно представленным документам налогоплательщика (товарные накладные, счета-фактуры), реализовано мясокостной муки и жира покупателям в количестве 2449122 кг на сумму 35360023 рублей, в том числе:

- реализовано мясокостной муки и жира, произведенного из собственного сырья, 177682 кг на сумму 2565344 рублей (35360023/2449122 = 14,437836 х 177682).

- реализовано мясокостной муки и жира из сырья сторонних организаций 2271440 кг. (2449122-177682 кг.) на сумму 32794679 рублей (35360023 / 2449122 = 14,437836 х 2271440).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ доходы от реализации мясокостной муки и жира за 2014 год, произведенной из сырья сторонних организаций, на сумму 32794679 рублей, относятся к доходам от прочей деятельности.

В нарушение пункта 2 статьи 346.2 НК РФ доходы от реализации произведенной из сырья сторонних организаций мясокостной муки и жира за 2014 год на сумму 32794679 рублей налогоплательщик отнес к доходам от сельскохозяйственной деятельности и необоснованно применил к ним льготную ставку по налогу на прибыль 0%.

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Поэтому расходы налогоплательщика определялись Инспекцией расчетным путем по конкретному виду деятельности пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

В налоговую инспекцию налогоплательщиком представлено письменное пояснение от 21.08.2015, в котором он ссылался на то, что согласно ч.2 ст.272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Производство ВСУЗ в части утилизации падежа животных сторонних организаций, относится к прочей деятельности, т.е., по мнению налогоплательщика, подлежит налогообложению по ставке 20%.

По данным проверки, согласно ст.272 НК РФ, с учетом позиции налогоплательщика, расходы от реализации мясокостной муки и жира, произведенной из сырья сторонних организаций были определены расчетным путем:

Расчет расходов от реализации мясокостной муки и жира за 2014 год:

Доходы, от прочей деятельности - 2662484 руб.

Доходы, от сельскохозяйственной деятельности - 784273862 руб.

Всего доходов -786936346 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от прочей деятельности - 2963338 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от сельскохозяйственной деятельности - 445558766 руб.

Всего расходов - 448522104 руб.

Всего расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации ООО «Возрождение», составляют 448522104 рублей (2963338+445558766).

В общем объеме доходов доля доходов от реализации муки, произведенной из сырья сторонних организаций, составляет 4,167 % (32794679 / 786936346).

Расходы от реализации мясокостной муки и жира за 2014 год, произведенных из сырья сторонних организаций, определяются расчетным путем и составляют 18689916 рублей (448522104 x4,167%).

С учетом изложенного, налоговым органом сделан вывод о том, что ООО «Возрождение» занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций от прочей деятельности за 2014 год на 16207369 рублей.

Аналогичным образом, по данным проверки, согласно ст.272 НК РФ, были определены расчетным путем расходы, уменьшающие сумму доходов, от оказания услуг по утилизации падежа свиней сторонним организациям за 2015 год.

Расчет расходов, уменьшающих сумму доходов от оказания услуг сторонним организациям за 2015 год:

Доходы от прочей деятельности - 2311653 руб.

Доходы от сельскохозяйственной деятельности - 3634938262 руб.

Всего доходов - 3637249915 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от прочей деятельности - 1971386 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от сельскохозяйственной деятельности - 1936021979 руб.

Всего расходов - 1937993365 руб.

Доходы за оказанные услуги по утилизации отходов сторонним организациям за 2015 год составили - 8870702 рублей (без НДС).

Доля доходов от услуг в общем объеме доходов составляет 0,244 % (8870702 / 3637249915). Расходы, уменьшающие сумму доходов от оказания услуг сторонним организациям по утилизации падежа свиней за 2015 год, составили 4728704 рублей (1937993365x0,244%).

Расчет расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации мясокостной муки и жира за 2015 г.:

Доходы от прочей деятельности 2311653 руб.

Доходы от сельскохозяйственной деятельности 3634938262 руб.

Всего доходов 3637249915 руб.

ООО «Возрождение» получило доход от реализации произведенной из сырья сторонних организаций мясокостной муки и жира 2015 года на 133546820 рублей, доля доходов от реализации муки, произведенной из сырья сторонних организаций, в общем объеме доходов, составляет 3,672 % (133546820/3637249915).

Для ООО «Возрождение» за 2015 год расходы, уменьшающие сумму доходов, составили 1937993365 рублей, в том числе: расходы, уменьшающие сумму доходов от прочей деятельности, - 1971386 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от сельскохозяйственной деятельности, - 1936021979 руб.

Расходы от реализации мясокостной муки и жира за 2015 год составляют 71163116 руб. (1937993365x3,672 %).

По данным выездной налоговой проверки за 2015 год установлено, что для ООО «Возрождение» доходы от прочей деятельности составили 144943170 рублей, в том числе:

- доходы от реализации мясокостной муки и кормового жира - 133546820 рублей.

- доходы от оказания услуг по утилизации - 8870702 рублей.

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) - 2525647,90 рублей.

По данным выездной налоговой проверки расходы, уменьшающие сумму доходов от прочей деятельности за 2015 год, составили 77863206 рублей, в том числе:

- расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации мясокостной муки и жира, произведенных из сырья сторонних организаций за 2015 год, составили 71163116 рублей (1937993365 х 3,672%);

- расходы, уменьшающие сумму доходов от оказания услуг по утилизации падежа свиней сторонним организациям за 2015 год, составили 4728704 рублей. (1937993365 x 0,244%);

- расходы, уменьшающие сумму доходов от реализованных покупных товаров, - 1971386 рублей.

В ходе рассмотрения дела Общество не оспаривало правомерность и основания отнесения Инспекцией полученных от деятельности ВСУЗ доходов от услуг сторонним организациям по утилизации сырья животного происхождения (падеж скота) и от реализации продукции из сырья сторонних организаций к доходам от прочей деятельности.

Вместе с тем, Общество не согласно с определением расходов от оказания Обществом услуг в порядке п.1 ст.272 НК РФ расчетным методом пропорционально доле доходов от реализации услуг и продукции по ВСУЗ сторонним организациям в общем объеме доходов. Отсутствие регистров раздельного учета, по мнению Заявителя, не может являться основанием для применения налоговым органом расчетного метода. По мнению Заявителя, налоговый орган должен был на основе анализа первичных документов самостоятельно, без участия проверяемого лица, разделить расходы по конкретным видам деятельности.

Суд считает данную позицию Общества необоснованной и отмечает следующее.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В соответствии со ст.248 НК РФ к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

В соответствии со ст.249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Таким образом, доход определяется исходя из всех поступлений за конкретно определенные товары. Порядок определения доходов в целях исчисления налога на прибыль строго регламентирован. Налоговое законодательство не предоставляет налогоплательщику права произвольно учитывать доходы, либо по своему усмотрению относить их к различным видам деятельности и по различным ставкам налога.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из указанного следует, что расходы должны быть направлены на получение конкретных доходов и должны быть неразрывно связаны с доходами, на получение которых они понесены. Если же некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Таким образом, отнесение расходов к определенному виду деятельности, в отличие от доходов, носит диспозитивный характер. Расходы могут быть направлены одновременно на получение нескольких видов доходов. Налоговое законодательство в этих случаях предоставляет право усмотрения самому налогоплательщику.

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Данная норма носит императивный характер и не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор способа учета доходов (расходов).

Как подтверждается материалами дела, ООО «Возрождение» раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности, облагаемой по ставке налога 0% (сельскохозяйственной), и 20% (прочей), не производило, что было расценено налоговым органом как нарушение пункта 2 статьи 274 НК РФ, согласно которой налогоплательщик обязан вести раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Суд полагает, что налоговый орган правомерно использовал представленные налогоплательщиком первичные документы и сведения, содержащие все поступления от сторонних организаций в оплату поставленных мясокостной муки и технического жира, а также в оплату услуг по утилизации падежа животных в проверяемых периодах для определения доходов Общества от оказания услуг сторонним организациям по утилизации сырья животного происхождения (падеж скота) и от реализации продукции (мясокостная мука и технический жир) из сырья сторонних организаций.

Так, Инспекцией в качестве свидетеля была допрошена ФИО5 (доверенность №52 от 08.05.2015), являющаяся уполномоченным лицом ООО «Возрождение», в обязанности, которой входило составление бухгалтерской, налоговой, статистической и другой отчетности.

По результатам допроса составлен протокол № 08-23/69 от 25.07.2017, в котором зафиксированы свидетельские показания ФИО5 о том, что расчет себестоимости услуг по утилизации отходов (падежа свиней), мясокостной муки и жира за 2014 -2015 годы не составлялся, калькуляция на реализацию услуг по утилизации падежа свиней и отходов, мясокостной муки и жира не составлялась, регистры раздельного учета по ВСУЗ не велись. Выручка от оказания услуг по утилизации отходов (падежа свиней), от реализации мясокостной муки и жира относилась на доходы от сельскохозяйственной деятельности.

Представленный Обществом приказ об учетной политике не содержит сведений о порядке распределения внереализационных расходов, облагаемых по разным ставкам, в связи с чем налоговым органом произведено распределение (доходов) расходов пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Суд соглашается с выводами Инспекции о том, что в связи с отсутствием раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности, облагаемой по разным ставкам налога, Инспекция была лишена возможности установить, к какой именно деятельности относятся те или иные расходы, поскольку именно за налогоплательщиком закреплено право относить расходы к тем или иным видам деятельности, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности.

Выводы Инспекции основаны на исследовании всех документов, в том числе – и первичных бухгалтерских, которые представлены налогоплательщиком и отражены в обжалуемых актах.

Инспекцией в рамках ст.93 НК РФ на основании требований № 08-23/8 от 16.12.2016, № 08-23/1 от 18.01.2017, № 08-23/2 от 20.01.2017, № 08-23/3 от 30.01.2017 у ООО «Возрождение» были истребованы следующие документы:

- регистры раздельного учета доходов и расходов по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядка учета прибыли и убытка;

- карточки счета по всем затратным счетам (помесячно) в целом по организации и отдельно по ВСУЗ;

- акты выполненных услуг по утилизации падежа на ВСУЗ;

- договора по оказанию услуг по утилизации;

- расчет себестоимости услуг по утилизации отходов (падежа свиней) за 2014 -2015годы;

- расшифровка себестоимости услуг счета 90 «Продажи» (по всем субсчетам);

- расшифровка расходов, уменьшающих сумму доходов по ВСУЗ за 2014 г -2015г;

- отчеты по ВСУЗ;

- калькуляция на реализацию услуг по утилизации падежа свиней и отходов;

- калькуляция на реализацию мясокостной муки и жира.

Таким образом, Инспекцией были истребованы все необходимые для расчета налоговой базы документы, а у налогоплательщика имелась реальная возможность представить все необходимые документы для расчета расходов по видам деятельности ВСУЗ, однако налогоплательщик данной возможностью не воспользовался.

Заявителем также не были представлены: расшифровка расходов, уменьшающих сумму доходов по ВСУЗ за 2014-2015 годы (помесячно), расчет себестоимости услуг по утилизации отходов (падежа свиней) за 2014-2015 годы, карточка счета по всем затратным счетам (помесячно) по ВСУЗ.

Не были представлены данные документы налогоплательщиком и при рассмотрении спора в суде. При этом налогоплательщик полагал, что налоговый орган должен был достоверно определить расходы налогоплательщика в ходе налоговой проверки самостоятельно.

Суд отмечает, что Общество обладало реальной возможностью по распределению внереализационных доходов и расходов по видам деятельности на основании первичных учетных документов. Однако, как было указано выше, в нарушение пункта 2 статьи 274 НК РФ Общество фактически не вело аналитический учет внереализационных доходов и расходов, облагаемых по различным налоговым ставкам (20% и 0%).

С учетом этого, Инспекция, руководствуясь положениями ст.272 НК РФ, правомерно определила расходы налогоплательщика расчетным методом пропорционально доле доходов от реализации услуг и продукции по ВСУЗ.

Расчеты, произведенные налоговым органом, заявителем не опровергнуты, наличие в данных расчетах методологических ошибок и нарушений принципов определения расходов не доказаны налогоплательщиком.

Таким образом, довод налогоплательщика о признании неправомерным распределения расходов, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика, является необоснованным.

Оспаривая решение МИФНС № 7 по Курской области № 08-23/3 от 29.09.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», заявитель также возражал против доначисления Обществу налога на прибыль организаций в связи с получением Обществом доходов по депозитам.

Так, оспариваемым решением Обществу доначислены внереализационные доходы за 2015 год в размере 5954439 руб. в связи с получением Обществом доходов по депозитам, размещенным в Брянском региональном филиале ОАО «Россельхозбанк».

Основанием для доначисления указанных сумм послужил вывод налогового органа об ошибочном отражении Обществом процентов за размещение денежных средств на депозитах в составе доходов от сельскохозяйственной деятельности, облагаемых налогом на прибыль организаций по ставке 0%.

По мнению налогового органа, размещение денежных средств на депозитных счетах - это деятельность, не связанная с реализаций произведенной (произведенной и переработанной) сельхозтоваропроизводителями сельскохозяйственной продукции, и доходы от такого размещения налогоплательщику следует учитывать в составе внереализационных доходов в соответствии с п.6 ст.250 НК РФ и применять к ним общую ставку налога на прибыль организаций 20%.

При оценке правомерности и обоснованности вынесения решения в указанной оспариваемой части судом установлено следующее.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В статье 248 НК РФ установлено, что к доходам относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы. Согласно пункт 6 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

В пунктах 1 и 2 статьи 274 НК РФ определено, что налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно.

Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Из пункта 1 статьи 284 НК РФ следует, что налоговая ставка по налогу на прибыль по общему правилу устанавливается в размере 20 процентов.

В силу пункта 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая 4 продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70 процентов.

Из анализа положений статей 284, 346.2 НК РФ следует, что по налогу на прибыль нулевая налоговая ставка может применяться сельскохозяйственными товаропроизводителями только в отношении деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции. При этом по деятельности, не связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, подлежит применению налоговая ставка, установленная в пункте 1 статьи 284 НК РФ.

Как следует из материалов дела, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год ООО «Возрождение» были отражены следующие внереализационные доходы и расходы:

Период

По данным организации

По данным проверки

Отклонения (-завышены, +занижены)


2015 год

прочей

от с/х. деятельности

прочей

от с/х. деятельности

прочей

от с/х. деятельности


Внереализа-ционные доходы

0,00

327237395

5954439

321282956

+5954439



Внереализа-ционные расходы

386065

590125895

386065

590125895

-
-


Таким образом, по данным налогоплательщика, внереализационные доходы от сельхоздеятельности составили 327237395 рублей, в том числе - доходы от финансовых операций -5954439 рублей. По данным налогоплательщика, внереализационные доходы от прочей деятельности за 2015 год составили 0,00 рублей.

Вместе с тем, по данным выездной налоговой проверки, внереализационные доходы Общества от прочей деятельности за 2015 год составили 5954439 рублей.

Как следует из материалов дела, между ООО «Возрождение» и Брянским региональным филиалом АО «Россельхозбанк» заключены договоры «Об открытии кредитной линии» №126900/0342 от 29.11.2012г.; №126900/0343 от 29.11.2012г и Договор об общих условиях размещения вкладов (депозитов) от 21.04.2015 №069-10-11-15/10.

Оспаривая решение в указанной части, налогоплательщик ссылался на то, что, согласно пункту 3.2.12 указанных кредитных договоров одним из условий предоставления отдельных кредитов является заключение Обществом договора обеспечительного депозита.

По мнению заявителя, из указанного положения договоров об открытии кредитной линии следует, что размещение денежных средств на депозитном счете ОАО «Россельхозбанк» имело строго целевое назначение - получение кредита на осуществление сельскохозяйственной деятельности.

Так, при невыполнении указанного условия в силу п.3.7 договоров об открытии кредитной линии ОАО «Россельхозбанк» вправе по своему выбору в одностороннем порядке расторгнуть договор, потребовав от Общества возмещения всех убытков, понесенных банком в связи с оформлением документов по договору, или же отложить срок предоставления кредита до полного выполнения условий, необходимых для его предоставления.

Таким образом, Общество открывало обеспечительные депозиты не с целью получения прибыли, а с целью выполнения одного из условий получения инвестиционных кредитов на строительство свинокомплексов, к тому же сам по себе факт размещения Обществом денежных средств на депозите в Брянском филиале ОАО «Россельхозбанк» означает соблюдение им условий договоров для получения кредитов на сельскохозяйственные нужды.

Однако, суд отмечает, что положения статьи 3 «Порядок выдачи кредита» договоров «Об открытии кредитной линии» № 126900/0342 от 29.11.2012, № 126900/0343 от 29.11.2012 с ОАО «Россельхозбанк» устанавливают условие, в соответствии с которым выдача кредита на цели, указанные в п.2.1, производится после выполнения Заемщиком условий, перечисленных в п.п. 3.2.1, 3.2.3-3.2.7, п. 3.2.8, абзаца 2 пункта 3.2.9, 3.2.10-3.2.14 договора.

В составе перечисленных условий пункт 3.2.12 предлагает Заемщику следующие альтернативные условия:

- освоить собственные средства в размере не менее 10% от бюджета проекта, на финансирование которого предоставляются транши (части кредита);

- заключить договор обеспечительного депозита (вклада) договора залога векселя ОАО «Россельхозбанк», который передается в заклад Кредитору на сумму, равную требуемой доле. Возврат сумм вкладов / расторжение договора залога векселя возможно при условии направления денежных средств в проект при одновременном соблюдении условий пункта 3.3 договора.

Пункт 3.3 договора «Об открытии кредитной линии» содержит условие: в случае невыполнения Заемщиком условий пунктов 3.2.1, 3.2.3-3.2.7, буллита (абзаца) 2 пункта 3.2.8, абзаца 2 пункта 3.2.9, 3.2.10, 3.2.11, 3.2.13, 3.2.14 Договора, выдача кредита (части кредита) для целей, указанных в пункте 2.1, производится после предоставления обеспечения в виде 100% денежного покрытия (договор обеспечительного депозита (вклада) / договора залога векселя ОАО «Россельхозбанк», который передается в заклад, с Кредитором сроком действия не менее 2-х месяцев) предоставленной суммы (части суммы) кредита.

Таким образом, из условий договоров «Об открытии кредитной линии» не следует, что заключение договоров обеспечительного депозита является обязательным условием предоставления кредитов.

Вместе с тем, суд отмечает, что п.3.2.12 договоров «Об открытии кредитной линии» содержит императивное условие о порядке возврата сумм обеспечительных депозитов: «Возврат сумм вкладов / расторжение договора залога векселя возможно при условии направления денежных средств в проект при одновременном соблюдении условий пункта 3.3 Договора».

В свою очередь, пункт 3.3 Договоров «об открытии кредитной линии» также содержит обязательное требование к Договору обеспечительного депозита: в договоре должно быть предусмотрено условие об обязательной пролонгации договора в случае неисполнения условий, до тех пор, пока не будут выполнены указанные условия.

Пункт 3.3 со ссылкой на пункт 6.17 Договора также содержит требование к договору обеспечительного займа (абзац 3 п.6.17): «Возврат сумм вкладов / расторжение договора залога векселя осуществляется по согласованию с Кредитором при одновременном соблюдении условий пункта 3.3».

Таким образом, договоры «Об открытии кредитной линии» № 126900/0342 от 29.11.2012, № 126900/0343 от 29.11.2012 с ОАО «Россельхозбанк», в обеспечение которых, по утверждению Заявителя, денежные средства размещались на депозитах, устанавливают обязательные требования к условиям договоров обеспечительных депозитов.

Представленный налогоплательщиком депозитный договор, именуемый «Договор об общих условиях размещения вкладов (депозитов)» №069-10-11-15/10 от 21.04.2015, не содержат специальных, обязательных, предусмотренных договорами «об открытии кредитной линии», условий возврата депозитных вкладов, т.е. условия возврата депозитов в Договорах не соответствуют требованиям условий Договоров «об открытии кредитной линии».

Как подтверждается материалами дела, договор об общих условиях размещения вкладов (депозитов) № 069-10-11-15/10 от 21.04.2015 не именуется «договором обеспечительного депозита», не содержит ссылок на договоры «об открытии кредитной линии» и не содержит условий, характеризующих его, как договор, каким либо образом связанный с Договорами «об открытии кредитной линии», либо обусловливающий их исполнение. В договоре отсутствуют условия и какие-либо иные признаки того, что указанный договор заключен в качестве обеспечения каких либо обязательств налогоплательщика.

Иных депозитных договоров, кроме договора об общих условиях размещения вкладов (депозитов) №069-10-11-15/10 от 21.04.2015, налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки не представлено.

Таким образом, данный договор об общих условиях размещения вкладов (депозитов) не является условием получения целевых кредитов для осуществления сельскохозяйственной деятельности, а по своей сути является самостоятельным договором, заключенным между ООО «Возрождение» и ОАО «Россельхозбанк».

Признаки, характеризующие денежные средства в качестве обеспечительного платежа, определены статьей 381.1 Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которой денежное обязательство, в том числе обязанность возместить убытки или уплатить неустойку в случае нарушения договора, по соглашению сторон могут быть обеспечены внесением одной из сторон в пользу другой стороны определенной денежной суммы (обеспечительный платеж). При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства.

Таким образом, одним из основных признаков платежа, характеризующих платеж в качестве обеспечительного, является безусловное право кредитора удерживать платеж до полного исполнения должником своего обязательства, в обеспечение которого осуществлен обеспечительный платеж, и зачесть его в счет исполнения обязательства в случае неисполнения обязательства должником.

В соответствии с условиями договора «Об общих условиях размещения вкладов (депозитов)» № 069-10-11-15/10 от 21.04.2015, сумма вклада (депозита) и начисленных процентов перечисляется вкладчику не позднее дня, следующего за днем получения от вкладчика письменного заявления, подписанного уполномоченными лицами и скрепленного печатью Вкладчика, с указанием банковского счета Вкладчика для перечисления денежных средств. Таким образом, по условиям договора Вкладчик (ООО «Возрождение») вправе в любой момент в пределах согласованного срока получить вклад (депозит) в полном объеме с начисленными процентами вне зависимости от исполнения им обязательств по договорам «Об открытии кредитной линии», что не соответствует признакам обеспечительного платежа (депозита).

С учетом изложенного, суд приходит к выводу, о том, что вышеизложенные доводы налогоплательщика не подтверждается имеющимися в материалах дела доказательствами и опровергаются пояснениями налогового органа и имеющимися доказательствами.

Судом установлено, что в 2015 году ООО «Возрождение» размещало денежные средства на депозитных счетах. Доходы, полученные от финансовых операций, в сумме 5954439 рублей – это проценты, начисленные в 2015 году ООО «Возрождение» за размещение денежных средств на депозитных счетах.

Так, согласно договору об общих условиях размещения вкладов (депозитов), Общество в течение 2015 года 45 раз размещало на краткосрочных банковских депозитных счетах в Брянском РФ АО «Россельхозбанк» свои денежные средства со сроками размещения, как правило, от 1 до 5 дней и беспрепятственно, вне связи с исполнением обязательств, предусмотренных условиями Договоров «об открытии кредитной линии», получало свои денежные средства с указанных счетов с начисленными на них процентами.

Данные действия Заявителя по размещению депозитов противоречат понятию «обеспечительного платежа», указанному в ст.381 ГК РФ, а также положениям договоров об открытии кредитной линии №126900/0342 от 29.11.2012, №126900/0343 от 29.11.2012.

Также следует отметить, что Общество в 2013 и в 2014 годах проценты, полученные от аналогичного размещения денежных средств на депозитных счетах, относило на доходы от прочей деятельности и включало их в налоговую базу по налогу на прибыль по ставке 20%.

Таким образом, суд соглашается с доводами Инспекции о том, что налогоплательщик необоснованно отразил указанные доходы в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в доходах от сельскохозяйственной деятельности, а доходы от такой деятельности являются внереализационными доходами в соответствии пунктом 6 статьи 250 НК РФ и к ним применяется ставка налога на прибыль в размере 20%, установленная пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

Данная позиция соотносится с выводами, изложенными Верховным Судом Российской Федерации в определении № 304-КГ18-23705 от 25.01.2019 по делу № А03-12564/2017, о том, что статус общества как организации сельхозтоваропроизводителя не означает, что любая деятельность, которая им осуществляется в силу этого статуса, является деятельностью по реализации сельхозпродукции, которая подлежит обложению по ставке 0 процентов. Аналогичная правовая позиция содержится в постановления Арбитражного суда Центрального округа от 30.09.2020 по делу № А35-5403/2019.

О том, что доходы сельхозтоваропроизводителей и рыбохозяйственных организаций от деятельности, не указанной в п.1.3 ст.284 НК РФ, облагаются налогом на прибыль в общем порядке по ставке 20%, также указано в Письмах Минфина России № 03-03-06/1/55128 от 06.08.2018, № 03-03-07/40360 от 27.06.2017, № 03-11-06/1/27754 от 05.05.2017.

В свою очередь, довод заявителя о том, что договоры «об общих условиях размещения вкладов (депозитов)» являются одним из условий получения целевых кредитов для осуществления сельскохозяйственной деятельности, является неосновательно заявленным, с учетом приведенных выше фактических обстоятельств. В материалах дела отсутствуют доказательства непосредственной (прямой) связи договоров об общих условиях размещения вкладов (депозитов) с деятельностью Общества по производству сельскохозяйственной продукции.

Таким образом, суд находит законными и обоснованными выводы Инспекции в оспариваемом решении о том, что в нарушение п.6 статьи 250 НК РФ ООО «Возрождение» необоснованно занизило внереализационные доходы за 2015 год на 5954439 рублей.

Как следует из заявления, ООО «Возрождение не согласилось с выводами налогового органа в оспариваемом решении о том, что ООО «Возрождение» в нарушение ст.249 НК РФ за налоговый период 2013 год занижены доходы от реализации покупных товаров (работ, услуг) в сумме 34609 рублей по операциям аренды с ИП Крит С.Ф.

В частности, как следует из оспариваемого решения, по данным налоговой проверки на основании представленных налогоплательщиком, а также полученных в ходе контрольных мероприятий документов (товарных накладных, счетов-фактур, актов на услуги, актов приема-передачи, книги продаж, главной книги) фактические доходы Общества от прочей деятельности за налоговый период 2013 год составили 479868 рублей. По данным налогоплательщика, в налоговой декларации за 2013 год доходы от прочей деятельности отражены в сумме 445259 рублей. Разница составила 34609 рублей.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, прибылью признаются: полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии со ст.248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (товары определяются в соответствии с п.3 ст.38 НК РФ) и внереализационные доходы. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

На основании ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

В соответствии со ст.252 НК РФ в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Как следует из материалов дела, в ходе проверки установлено, что ООО «Возрождение» в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 1 квартал 2013 года, отразило доходы от реализации, связанной с прочей деятельностью, в размере 86622,00 руб.

В оспариваемом решении налоговым органом указано, что по результатам проверки данной декларации Инспекцией установлено, что заявитель занизил выручку от прочей деятельности на 38136 руб., в результате неотражения дохода, полученного от ИП Крит С.Ф. по договору аренды нежилого помещения от 01.11.2012 №Д0604-134, что подтверждается счетом - фактурой №000008 от 31.01.2013 на сумму 12711,86 руб., (НДС 2288,14 руб.), счетом - фактурой №000009 от 28.02.2013 на сумму 12711,86 руб. (НДС 2288,14 руб.), счетом - фактурой №000010 от 31.03.2013 на сумму 12711,86 руб. (НДС 2288,14 руб.).

Так, согласно данным Инспекции, выручка от прочей деятельности за 1 квартал 2013 года составила 124757,57 руб.

Вместе с тем, данная реализация была отражена налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 1 полугодие 2013, исчислив с указанной операции налог на прибыль организаций. Разногласий по исчислению налога на прибыль во 2 квартале 2013 года у налогового органа с налогоплательщиком не возникло, данные налоговой декларации были приняты без замечаний. Так, ООО «Возрождение» в налоговой декларации по налогу на прибыль за 1 полугодие 2013 года отразило доходы от реализации, связанной с прочей деятельностью, в размере 169515,00 руб. По результатам проверки данной отчетности расхождений не установлено, что отражено в решении (абз.7 с.15 решения, т.1, л.д.16).

В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2013 года Заявитель отразил доходы от реализации, связанной с прочей деятельностью, в размере 326046,00 рублей.

На основании документов, представленных налогоплательщиком в ходе проведения контрольных мероприятий, Инспекцией установлено, что ООО «Возрождение» занизило в данной декларации выручку от прочей деятельности на 3476,00 руб. в результате неотражения дохода, полученного от ЗАО «Свинокомплекс Большанский» по субаренде транспортного средства, что подтверждается счетом - фактурой №000023 от 30.09.2013 на сумму 4101,68 руб. (в т.ч. НДС 625,68 руб.), актом №000023 от 30.09.2013 субаренды транспортного средства на 3476,00 руб., (НДС 625,68 руб.).

По итогу 2013 года ООО «Возрождение» представило налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций, в которой отразило доходы от реализации в размере 445259,00 рублей.

Как отмечено налоговым органом в отзыве на заявление, согласно документам, предоставленным налогоплательщиком, а также полученным по результатам мероприятий налогового контроля выручка у ООО «Возрождение» за 2013 год от прочей деятельности составила 479868,00 руб., таким образом, разница составила 34609,00 рублей.

Вместе с тем, суд, с учетом фактических обстоятельств дела, приходит к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали основания для уменьшения убытка по налогу на прибыль организаций за 2013 год в сумме 34609 рублей.

Как подтверждается материалами дела, между ООО «Возрождение» (Арендодатель) и ИП Крит С.Ф. (Арендатор) был заключен договор аренды нежилого помещения № Д0604-134 от 01.11.2012, по условиям которого Арендодатель передает в пользование, а Арендатор согласно акту приёма-передачи принимает нежилое помещение площадью 25,2 кв,м., находящееся в Курской области, Суджанский район, с.Казачья Локня.

Из пояснений заявителя следует, что выручка от оказания услуг по сдаче в аренду нежилого помещения была получена Обществом за период январь, февраль и март 2013 г., но отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 1 полугодие 2013 года. В строке 010 листа 2 указанной налоговой декларации отражены доходы от реализации в размере 169515 руб. Эта же сумма доходов от реализации за 1 полугодие 2013 года в размере 169515 руб. была указана налоговым органом в таблице №6 на странице 7 оспариваемого решения (т.1, л.д.11-12).

В частности, как следует из приведенных Инспекцией в указанной таблице показателей, в сумму доходов от реализации за первое полугодие 2013 года по данным налогового органа (169515 руб.), включены доходы, полученные Обществом в первом и втором кварталах 2013 года, в том числе доходы от сдачи Обществом в аренду ИП Крит С.Ф. нежилого помещения за январь, февраль и март 2013 года в общей сумме 38135,58 руб.

Кроме того, отражение Обществом факта реализации услуг по аренде нежилого помещения ИП Крит С.Ф. в 1 и 2 кварталах 2013 года подтверждается соответствующими книгами продаж и дополнительным листом к книге продаж за 1 квартал 2013 года, имеющимися в материалах дела, при этом, как следует из оспариваемого решения, налоговым органом установлено данное обстоятельство, в том числе – факт отражения доходов от оказания арендных услуг в доходах 1 полугодия 2013 года, и расхождений выявлено не было, что подтверждено в таблице №7 на странице 10 оспариваемого решения.

Таким образом, не отраженная налогоплательщиком в 1 квартале 2013 года фактическая выручка по операциям с ИП Крит С.Ф. была отражена им в следующем, 2 квартале 2013 года, однако данное обстоятельство не было принято во внимание налоговым органом, и в отраженный на с.15 решения (т.1, л.д.16) вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком занижены доходы за 2013 год, является безосновательным, не подтвержден документально и опровергается имеющимися в деле доказательствами. В силу этого отраженный в решении вывод о необходимости уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2013 год на 34609 руб. 00 коп. является необоснованным, а оспариваемое решение в данной части (п.3.2.4) подлежит признанию недействительным.

Относительно доводов ООО «Возрождение» о незаконности оспариваемого решения в части уменьшения налоговым органом предъявленного к возмещению НДС за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб., суд отмечает следующее.

По мнению налогового органа, Общество также не отразило в 1 квартале 2013 года реализацию услуг по предоставлению помещения в аренду ИП Крит С.Ф. по счетам-фактурам: №8 от 31.01.2013 на сумму 12771,86 руб., НДС 2288,14 руб.; №9 от 28.02.2013 на сумму 12771,86 руб., НДС 2288,14 руб.; №10 от 31.03.2013 на сумму 12771,86 руб., НДС 2288,14 руб. при исчислении налога на добавленную стоимость, в силу чего в нарушение статьи 153 НК РФ ООО «Возрождение» в результате занижения налоговой базы за 1 квартал 2013 года на 38136 руб. не был исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 6864 руб. 00 коп.

Суд не может согласиться с указанными выводами налогового органа ввиду следующего.

В соответствии со статьей 143 главы 21 части 2 Налогового кодекса РФ ООО «Возрождение» проверяемом периоде с 01.01.2013 по 31.12.2015 являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В оспариваемом решении (таблица №94, т.1, л.д.125-126) приведены сведения о том, что согласно налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года (дата представления 19.04.2013) регистрационный номер №9385468, налогоплательщиком отражены следующие показатели:

Наименование показателей

Показатели


1 квартал 2015 года

1 уточненная


1
2


1. Реализация (передача для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав по соот. ставкам налога, всего



Налоговая база (руб.)(18%)

86622


Сумма НДС

15592


Налоговая база (руб.)(10%)



Сумма НДС



4. Суммы, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав



Налоговая база (руб.)

2605


Сумма НДС

397


6. Суммы налога, подлежащие восстановлению, всего



в том числе:



6.2. суммы налога, подлежащие восстановлению в соот. с пп.3 п.3 ст.170 НК

0,00


7. Общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановительных сумм налога

15989


НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ


8. Сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав.

805004


12. Сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг)

397


14. Общая сумма НДС, подлежащая вычету

1002696


15. Итого сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет



16.Итого сумма НДС. исчисленная к уменьшению в бюджет.

986707


В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с Главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Вместе с тем, реализация услуг по сдаче помещений ИП Крит С.Ф. в 1 квартале 2013 была отражена Обществом в дополнительном листе к книге продаж за 1 квартал 2013 года. Указанное обстоятельство отражено налоговым органом в оспариваемом решении на странице 235 (т.1, л.д.126).

Кроме того, как подтверждается материалами дела, платежным поручением № 528 от 25.09.2013 с назначением платежа «уплата НДС за 1 кв. 2013» Обществом 25.09.2013 был уплачен налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в размере 27851 руб. 00 коп. Платежное поручение №528 от 25.09.2013 было представлено в налоговый орган вместе с возражениями на акт налоговой проверки.

Данные обстоятельства не оспаривались налоговым органом и были ему известны из возражений налогоплательщика в ходе налоговой проверки. Вместе с тем, они не было приняты во внимание налоговым органом.

Ссылаясь на неподачу налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по НДС, Инспекция апеллировала к тому, что у нее не было оснований для корректировки налоговых обязанностей налогоплательщика в указанном периоде. Однако, поскольку в отношении налогоплательщика Инспекцией проводилась выездная налоговая проверка, суд исходит из того, что налоговый орган должен был определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика и учесть произведенный налогоплательщиком налоговый платеж за 1 квартал 2013 года в сумме 27851 руб. 00 коп. Неучет указанной суммы привел фактически к двойному налогообложению спорных хозяйственных операций для налогоплательщика.

Кроме того, суд принимает во внимание, что принимаемое в порядке ст.101 НК РФ по результатам налоговой проверки решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности является процессуальным документом, фиксирующим не только установленные в ходе налоговой проверки фактические обстоятельства, доводы налогоплательщика и оценку их налоговым органом, но также и принятые по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки решения.

В соответствии с ч.8 ст.101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога) (абз.4 ч.8 ст.101 НК РФ).

Суд считает необходимым отметить, что на стр.236 решения (т.1, л.д.125-126) в описательной части имеется вывод Инспекции о необходимости по результатами проверки уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению за 1 квартал 2013 года, на 6864 руб. 00 коп.

Вместе с тем, резолютивная часть решения № 08-23/3 от 29.09.2017, фиксирующая содержание принятого руководителем МИФНС РФ № 7 по Курской области ФИО6 по результатам налоговой проверки решения, положений об уменьшении налогоплательщику предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб. 00 коп., не содержит. Следовательно, в порядке ч.8 ст.101 НК РФ решение об этом принято не было.

Ни в ходе рассмотрения УФНС России по Курской области апелляционной жалобы налогоплательщика, ни в ходе рассмотрения спора в суде, изменения в резолютивную часть решения № 08-23/3 от 29.09.2017, фиксирующие процессуальные результаты рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, путем исправления опечатки или иным образом не вносились. Вместе с тем, в ходе рассмотрения спора налоговый орган подтвердил, что соответствующие изменения, касающиеся уменьшения налогоплательщику предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года на 6864 руб. 00 коп., были отражены к карточке расчетов с бюджетом (КРСБ) налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость.

С учетом указанного, оспариваемое решение в части выводов о необходимости уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб. 00 коп. также подлежит признанию недействительным.

С учетом установленных обстоятельств, а также принимая во внимание, представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу, что уточненные требования ООО «Возрождение» подлежат частичному удовлетворению путем признания оспариваемого решения МИФНС № 7 по Курской области № 08-23/3 от 29.09.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» недействительным в части:

- уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2013 год в сумме 34609 руб. 00 коп.;

- уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб. 00 коп.

В оставшейся части уточненных требования удовлетворению не подлежат.

Принимая во внимание положения ч.1 ст.110 АПК РФ, а также результаты рассмотрения дела, учитывая, что требования заявителя не носят имущественный характер, понесенные заявителем на уплату государственной пошлины за рассмотрение заявления судебные расходы в сумме 3000 руб. 00 коп. подлежат отнесению на налоговый орган в полном объеме.

Руководствуясь статьями 17, 29, 110, 167-170, 176, 200-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Уточненные требования Общества с ограниченной ответственностью «Возрождение» к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Курской области удовлетворить частично.

Признать решение МИФНС № 7 по Курской области № 08-23/3 от 29.09.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» недействительным в части:

- уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2013 год в сумме 34609 руб. 00 коп.;

- уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в размере 6864 руб. 00 коп.

В удовлетворении оставшейся части уточненных требований отказать.

Оспариваемое решение проверено на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, Гражданскому кодексу Российской Федерации.

В порядке п.3 ч.4 ст.201 АПК РФ обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 7 по Курской области устранить допущенные нарушения прав заявителя.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Курской области (306200, <...>, зарегистрировано в качестве юридического лица 27.12.2004 за ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Возрождение» (306212, Курская область, Пристенский район, с. Нагольное, зарегистрировано в качестве юридического лица 28.03.2003 за ОГН 1034624000619, ИНН <***>) 3000 руб. 00 коп. в возмещение понесенных заявителем расходов на оплату госпошлины.

Данное решение может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, через Арбитражный суд Курской области.


Судья Д.В. Лымарь