Решение от 5 февраля 2024 г. по делу № А32-51604/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОДАРСКОГО КРАЯ

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А32-51604/2022
г. Краснодар
5 февраля 2024 г.
Резолютивная часть объявлена 18.01.2024 г. Полный текст решения изготовлен 05.02.2024 г.


Арбитражный суд Краснодарского края в составе судьи Лесных А.В. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Григорьевым С.Э., рассмотрел дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 к Межрайонной инспекцией ФНС России № 18 по Краснодарскому краю


о признании недействительным решения МФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022г. № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.


При участии в заседании:

от истца: ФИО2, ФИО3 - представители по доверенности;

от МИФНС № 18 по Краснодарскому краю: ФИО4, ФИО5 - представители по доверенности.



УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее - заявитель, ИП ФИО1, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края к Межрайонной инспекцией ФНС России № 18 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС) с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекцией ФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 19.04.2023 решение инспекции ФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, как не соответствующее НК РФ. Взысканы с Межрайонной инспекцией ФНС России № 18 по Краснодарскому краю в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2023 Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.04.2023 по делу № А32-51604/2022 оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31.08.2023 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.04.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2023 по делу № А32-51604/2022 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Суд кассационной инстанции указал, что судебными инстанциями не в полном объеме исследованы фактические обстоятельства дела и представленные лицами, участвующими в деле, доказательства.

Судами установлено, что в предпринимательской деятельности заявитель использует автотранспорт, принадлежащий ему на праве собственности, на праве аренды, а также принадлежащий иным индивидуальным предпринимателям.

В этой связи налоговым органом заявлялся довод о том, что в данном случае имеется необоснованная налоговая выгода, связанная с формальным документооборотом, направленным на сохранение возможности применения специального налогового режима путем занижения количества реально используемого автотранспорта и не превышения лимита в 20 автомашин.

Применительно к этому доводу налоговый орган ссылается на показания водителей, а также информацию, полученную в ходе мероприятий налогового контроля. Налоговый орган указывает, что в отношении автотранспорта, принадлежащего другим предпринимателям, указанные автомашины содержались на территории заявителя, силами которого проводилось их техническое обслуживание, предрейсовые и послерейсовые осмотры. Водители фактически получали заработную плату от заявителя, который также, помимо этого, выдавал средства и контролировал расходы на приобретение топлива, проезда по системе «Платон» и остальные расходы, связанные с эксплуатацией спорного автотранспорта.

В этой связи налоговым органом заявлялся довод о том, что заключенные в этом случае договоры с иными предпринимателями на оказание услуг перевозки грузов фактически носят номинальный характер, поскольку эти привлеченные лица собственными силами работу не выполняли, все перевозки финансировались и организовывались силами заявителя, а сами договоры заключены только с целью не превышения лимита в 20 автомашин.

Кроме того, налоговый орган указывал, что установлены случаи получения автотранспорта от других предпринимателей без заключения формального договора.

При этом налоговый орган ссылался на конкретные документы в подтверждение своих доводов, в том числе, транспортные и перевозочные документы на груз, согласно которым возможно установить конкретную автомашину и факт перевозки, по доводам налогового органа, в коммерческих интересах налогоплательщика.

Применительно к методике расчета лимита автотранспорта в конкретный налоговый период инспекция указывает, что произведены расчеты не только поквартально, но и помесячно, и в этих периодах также налоговым органом установлено превышение лимита.

Указанные доводы налогового органа не исследованы судом в полном объеме. Свидетельские показания отклонены без достаточного правового обоснования. Документам о перевозках в интересах налогоплательщика надлежащая правовая оценка не дана.

Кроме того, как следует из разъяснений, изложенных в письмах Минфина России от 28.12.2010 № 03-11-06/3/173, от27.06.2011 № 03-11-06/3/75, от 10.10.2012 №03-11-06/3/69, в случае оказания услуг по перевозке грузов в рамках договоров субподряда (с привлечением субподрядчиков) при расчете суммы единого налога на вмененный доход налогоплательщик должен также учитывать количество автотранспортных средств субподрядной организации.

Помимо этого, судебными инстанциями ненадлежащим образом установлен объем заявленных требований.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком подано заявление об оспаривании решения МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 № 10-40-03 в полном объеме.

Уточнение требований в материалах дела отсутствует. В протоколах судебных заседаний информации об оспаривании решения налогового органа в части не имеется.

Вместе с тем суд первой инстанции в установочной части решения суда от 19.04.2023 указал, что решение МИ ФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 № 10-40-03 оспаривается в ч. п. 3.1 в виде доначисления НДФЛ в размере 6744301 руб., доначисления НДС 15194529 руб., доначисления УСН в размере 4275791 руб., штрафа за неполную уплату НДС в размере 370 891 рубля, штрафа за неполную уплату НДФЛ в размере 2697720 рублей, пени по НДС в размере 4397680, 87 руб., пени по УСН в размере 1267 825, 87 руб., пени по НДФЛ в размере 1 671 237, 80 руб.

В свою очередь в резолютивной части решения суда от 19.04.2023 решение МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 № 10-40-03 признано недействительным в полном объеме.

Исходя из этого установочная и резолютивная части решения суда первой инстанции не соотносятся друг с другом.

Кроме того, в мотивировочной части решения суда указано о том, что решением Управления ФНС от 29.09.2022 № 25-13/28681@ жалоба предпринимателя удовлетворена в части. Решение инспекции от 20.06.2022 № 10-40-03 отменено в части начисления к уплате 6167 руб. НДС за 2019 г., 1218, 12 руб. пени, штрафа в размере 278785 руб.; 2023290 руб. штрафа по НДФЛ. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Вместе с тем указанное решение управления в материалах дела отсутствует. Заявитель оспаривал решение налогового органа в полном объеме и суд первой инстанции удовлетворил требования также в полном объеме, то есть без учета решения управления.

Таким образом, мотивировочная часть решения суда с указанием на факт отмены решения инспекции вышестоящим органом в части не соотносится с его резолютивной частью, в которой решение инспекции признано недействительным в полном объеме.

Исходя из этого, судом первой инстанции ненадлежащим образом разрешен вопрос о наличии либо отсутствии факта признания оспариваемого решения налогового органа в части недействительным до обращения налогоплательщика в суд.

Ходатайство заявителя судом рассмотрено и удовлетворено. В судебном заседании требования заявителя откорректированы на основании указаний суда кассационной инстанции и с учетом воли заявителя.

С учетом корректировки заявителем своего требования и удовлетворения судом указанного устного ходатайства заявителя суд рассматривает требование об оспаривании решения МФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022г. № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, оставленной без изменения решением УФНС от 29.09.2022 № 25-13/28681@. о чем сделана отметка в протоколе судебного заседания от 18.01.2024 г.

В заседании представители заявителя на удовлетворении заявленных требований настаивали. Свои доводы заявитель относительно предмета спора изложил в представленном заявлении и дополнительных письменных пояснениях.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № 5 по Краснодарскому краю в порядке ст. 48 АПК РФ заявила ходатайство о процессуальном правопреемстве заинтересованного лица по делу с МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю на правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 5 по Краснодарскому краю, в подтверждение чего представлена выписка из Единого государственного реестра юридических лиц на 26.04.2023 и копия приказа о реорганизации от 11.01.2023.

В соответствии с ч. 1 ст. 48 Кодекса в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

С учетом вышеизложенного ходатайство МИФНС России № 5 по Краснодарскому краю подлежит удовлетворению.

Представители МИФедеральной налоговой службы России № 5 по Краснодарскому краю поддержали доводы, изложенные в отзыве на исковое заявление, просили в удовлетворении заявления отказать.

Суд, при новом рассмотрении дела (с учетом указаний суда кассационной округа), проведя судебное разбирательство, выслушав доводы представителей сторон, исследовав материалы дела и оценив в совокупности все представленные доказательства, считает, что заявление ИП ФИО1 подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, на основании решения № 4 от 28.12.2020 г. МФНС России № 18 по Краснодарскому краю проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО1 за период с 01.01.2017 г. по 31.12.2019 г. по всем налогам и сборам.

19.10.2021 по результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки № 10-39-08. Из акта выездной налоговой проверки следует, что МИФНС, установлена неуплата ИП ФИО1 налога на доходы физических лиц в сумме 5450860 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 15816 87 руб., налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 7482124 руб., в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) начислены пени, также предлагается привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ. 29.11.2021 г. заявитель представил письменные возражения на акт выездной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято решение от 02.12.2021 № 8/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки № 10-50-02 от 28.01.2022, которым установлена неуплата налога на доходы физических лиц в сумме 5 450 860 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 15816987 руб., налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 7482124 руб., в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ исчислены пени, также предлагается привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки № 10-50-02/2 от 04.05.2022, которым установлена неуплата налога на доходы физических лиц в сумме 6744301 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 15194529 руб., налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 4275791 руб., в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ исчислены пени, также предлагается привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ.

20.06.2022 по результатам рассмотрения материалов проверки МИФНС принято решение от № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение), в соответствии с которым налогоплательщику доначислены суммы неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 6 744 301 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 15 194 529 руб., налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 4 275 791 руб., пени в сумме 7 336 744,54 руб. в порядке ст. 75 НК РФ, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3068611 руб.

Инспекция ставит под сомнение заключение договоров предпринимателем с арендодателями транспортных средств, осуществление выплат указанным собственникам за аренду транспорта и не удержание НДФЛ с этих выплат налоговым агентом.

Инспекция указывает на то, что в отношении пластиковых карт для заправки транспортных средств на АЗС, указаны номера телефонов и электронные адреса почты заявителя.

Налоговый орган указывает на нахождение транспортных средств, используемых заявителем для перевозки грузов, проверяемый период.

Налоговый орган поставил под сомнения договорные отношения предпринимателя с контрагентами, которые занимались перевозками, и факт осуществления ими перевозок сельхозпродукции в связи с чем, инспекция сделала вывод, что формальный документооборот создан с целью скрыть фактического исполнителя перевозок и количества используемых в грузоперевозках транспортных средств, а, следовательно, заявитель в результате умышленных действий, направленных на создание формального документооборота для сохранения применения ЕНВД, допущено искажения фактов хозяйственной жизни, что по мнению инспекции повлекло не исчисление и не уплату заявителем НДС, НДФЛ, УСН.

Не согласившись с решением налогового органа от 20.06.2022 № 10-40-03, заявитель обратился с жалобой в Управление федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.

В жалобе заявитель указал, что выводы инспекции противоречат налоговому законодательству, материалам проверки, сложившейся правоприменительной практике, содержат домыслы и противоречия.

Решением Управления федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю № 25-13/28681@ от 29.09.2022 по результатам рассмотрения жалобы индивидуального предпринимателя ФИО1 решение Межрайонной ИФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 № 10-40-03 отменено в части доначисления налога на добавленную за 2019 г. стоимость в сумме 6167 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 218,12 руб., штрафных санкций по ст. 122 НК РФ по НДФЛ в сумме 2023290 руб., штрафных санкций по ст. 122 НК РФ по НДС в сумме 278785 руб., в остальной части решение - оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Управления федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю и решением налогового органа, индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 20.06.2022 № 10-40-03.

Заявленное требование ИП ФИО1 мотивирует принятием решения о привлечении к налоговой ответственности в отсутствии надлежащих доказательств использования в своей деятельности транспортных средств более 20 единиц в месяц и неправомерным начислением НДС за 2019 г.

Заинтересованное лицо с заявленными требованиями не согласилось, сославшись на соответствие решения налогового органа налоговому кодексу и судебной практике.

Как установлено налоговой проверкой на расчетный счет предпринимателя поступали денежные средства от ООО «Каргилл», ООО «Агронефтепродукт», ИП ФИО6 за перевозку грузов.

В соответствии со статьями 31, 93.1 НК РФ у контрагентов ООО «Каргилл», ООО «Агронефтепродукт», ИП ФИО6 были истребованы договоры на оказание услуг по перевозке груза, заключенные с индивидуальным предпринимателем ФИО1, а также документы, подтверждающие оказание услуг.

На основании представленных в налоговый орган материалов встречных проверок указанными контрагентами налоговым органом произведен поквартальный расчет используемых транспортных средств и сделан вывод о том, что налогоплательщик осуществлял услуги по перевозке зерна автомобильным транспортом:

- в 3 квартале 2017 г. использовалось 30 транспортных средств,

- в 4 квартале 2017 г. использовалось 30 транспортных средств,

- в 1 квартале 2018 г. использовалось 28 транспортных средств,

- в 2 квартале 2018 г. использовалось 29 транспортных средств,

- в 3 квартале 2018 г. использовалось 29 транспортных средств,

- в 4 квартале 2018 г. использовалось 43 транспортных средств.

Свой вывод инспекция обосновывает тем фактом, что в соответствии со ст. 346.30 Налогового кодекса налоговым периодом для ЕНВД установлен квартал.

Инспекция ставит под сомнение заключение договоров предпринимателем с арендодателями транспортных средств ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, осуществление выплат указанным собственникам за аренду транспорта и не удержание НДФЛ с этих выплат налоговым агентом.

Инспекция ссылается в материалах, полученных от ООО «РТИТС» в отношении оплаты «Платон», ООО «Лукойл-Интер-Кард» и ООО «Ликард» в отношении пластиковых карт для заправки транспортных средств на АЗС, указаны номера телефонов и электронные адреса почты ФИО1

Налоговый орган указывает на нахождение транспортных средств, указанных в решении и используемых ИП ФИО1 для перевозки грузов, по адресу: <...> в проверяемый период. В подтверждение доводов налоговый орган приводит распечатки Публичной кадастровой карты, карт Спутник Яндекс, спутник Googl, спутник Bing.

Налоговый орган в решении ссылается на показания допрошенных водителей, которые указывают, что территория, здания и сооружения по адресу: <...>, использовались как база ИП ФИО1, по этому адресу базировались транспортные средства, используемые предпринимателем, осуществлялся их ремонт, что по данному адресу располагалась весовая.

Также свидетели указывают, что работодателем для всех водителей являлся ИП ФИО1, он же выплачивал заработную плату и занимался грузоперевозками.

В подтверждение своего вывода налоговый орган ставит под сомнения договорные отношения предпринимателя с ИП ФИО13, ИП ФИО14, КФХ ФИО11, ИП ФИО15, которые занимаются перевозками, и факт осуществления ими перевозки сельхозпродукции для ИП ФИО1 Инспекция указывает на невыплату предпринимателем денежных средств исполнителям перевозок.

Налоговый орган указывает, что ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14, не выплачивали собственникам транспортных средств арендную плату за автомобиль, не выплачивали заработную плату водителям, указанным в ТТН. Указанные предприниматели не отражали операции по перевозке грузов в налоговом учете, а в налоговых декларациях по ЕНВД количество транспортных средств, осуществивших перевозки, не отражено.

На этом основании инспекция делает вывод, что установлено составление формального документооборота с целью скрыть фактического исполнителя перевозок ИП ФИО1 и количества используемых в грузоперевозках транспортных средств.

Инспекция делает вывод, что ИП ФИО1 самостоятельно перевозил зерно, собственным и арендованным транспортом.

На основании материалов проверки налоговый орган делает вывод о том, что в нарушение п. 1 ст. 54.1 НК РФ ИП ФИО1, в результате умышленных действий, направленных на создание формального документооборота для сохранения применения ЕНВД, допущено искажения фактов хозяйственной жизни. Данные искажения повлекли не исчисление и не уплату НДС, НДФЛ, УСН.

При рассмотрении заявленных требований суд руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 57 Конституции РФ и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 1 ст. 64 АПК РФ установлено, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В соответствии с п. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Статьей 71 АПК РФ установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Статьей 101 Налогового кодекса РФ определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с п. 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено и обществом не оспаривается, что налоговой инспекцией обеспечено присутствие представителя общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку общество реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, каких-либо возражений относительно содержания указанных документов не заявляло, суд считает процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюденной.

Из материалов настоящего дела следует, что ИП ФИО1 в проверяемом периоде использовал несколько систем налогообложения:

- в 2017, 2018 и 1-3 кварталах 2019 г. являлся плательщиком единого налога на вмененный доход по виду деятельности - оказание транспортных услуг по перевозке грузов;

- в 2017 и 2018 года являлся плательщиком налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения по виду доходы;

- в 2019году являлся налогоплательщиком на общей системе налогообложения.

В соответствии с подпунктом 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД переводятся налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов и имеющие на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В силу п. 1 ст. 11 НК РФ понятия и термины гражданского законодательства, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этой отрасли законодательства, если НК РФ не предусматривает иное.

С учетом этого положения в рассматриваемом случае необходимо руководствоваться п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ), согласно которому под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно п. 2 ст. 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются физические показатели в соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовую доходность в месяц. В соответствии с п. 4 ст. 346.29 НК РФ базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1 и К2. Статьей 346.30 НК РФ налоговым периодом по единому налогу признается квартал. Ставка единого налога устанавливается ст. 346.31 НК РФ в размере 15 процентов величины вмененного дохода.

В соответствии со ст. 346.32 НК РФ уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода в бюджеты бюджетной системы РФ по месту постановки на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика единого налога в с соответствии с п. 2 ст. 346.28 НК РФ.

В качестве физического показателя при исчислении единого налога на вмененный доход при оказании услуг по перевозке груза применяется показатель количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов. Физический показатель для расчета ЕНВД при перевозке грузов рассчитывается исходя из фактического количества автотранспортных средств, занятых в грузоперевозках. При этом учитываются как автомобили, принадлежащие индивидуальному предпринимателю, так взятые в аренду, лизинг.

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ при расчете оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов используется физический показатель количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов. Базовая доходность - 6000 руб. в месяц.

Для расчета суммы вмененного дохода (соответственно, суммы единого налога) при оказании автотранспортных услуг определяющую роль играет фактическое использование транспортных средств. Это следует из п. 3 ст. 346.29 НК РФ, в котором прямо говорится о количестве автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов.

Договорные отношения в сфере оказания автотранспортных услуг регулируются главой 40 ГК РФ. В соответствии со ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его получателю, а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную договором плату. Налоговым законодательством не установлено ограничений по применению ЕНВД в случае привлечения организацией, непосредственно оказывающей услуги по перевозке грузов и переведенной на уплату указанного налога, сторонних лиц для этих целей.

Плательщиками единого налога признаются только те организации или предприниматели, с которыми заказчик (потребитель услуг) заключает договор на перевозку груза.

Инспекция ошибочно считает, что утрата права на применение специального налогового режима в виде ЕНВД корреспондируется с фактом использования налогоплательщиком в предпринимательской деятельности в течение квартала транспортных средств в количестве более 20 единиц.

В соответствии со ст. 346.30 Налогового кодекса налоговым периодом по единому налогу признается квартал.

Согласно п. 1. ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Из указанного следует, что, понятие «налоговый период» определяется Налоговым кодексом как временной период для подачи налоговой декларации и уплаты налога.

Согласно п. 9. ст. 346.29. НК РФ, в случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя.

Данная статья указывает на тот факт, что в течение налогового периода количество транспортных средств может изменяться и для расчета ЕНВД необходимо считать количество транспорта, используемого за месяц.

Указанные выводы следуют из пунктов 2-3 ст. 346.29. НК РФ, где указано, что базовая доходность определяется в месяц. Также помесячно базовая доходность рассчитывается в налоговой декларации по ЕНВД в зависимости от количества используемого в месяц транспорта.

Доводы инспекции со ссылкой на судебную практику не принимаются судом, поскольку из соответствующей практики следует, что базовая доходность определяется от количества используемого в месяц транспорта.

Таким образом, положениями законодательства установлено, что количество транспортных средств для перевозки грузов в целях применения ЕНВД определяется ежемесячно.

В соответствии с подпунктом 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД переводятся налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов и имеющие на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 25.02.2010 № 295-О-О, применение специального режима налогообложения в виде налога на вмененный законодатель связывает доход не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства.

Таким образом, положения законодательства при применении ЕНВД для перевозки грузов связывают количество транспорта с правом собственности или иным правом на транспортное средство.

Как следует из материалов дела, транспортные средства использовались предпринимателем для перевозки сельскохозяйственной продукции.

ИП ФИО1 для перевозки сельхоз продукции использовался транспорт следующих категорий:

- транспортные средства, принадлежащие ИП ФИО1 на праве собственности.

- арендованные транспортные средства;

- транспортные средства организаций, привлеченных для оказания услуг по перевозке грузов.

Арендованные транспортные средства использовались на основании краткосрочных договоров аренды: либо на одну перевозку груза (один день) или вывоз определенного объема груза (два-три дня).

В соответствии с требованиями законодательства предпринимателем были заключены договоры с физическими лицами на аренду транспортных средств. Целью заключения договоров было соблюдение законности их использования. Все договоры оформлены в бумажном виде с соблюдением требований ГК РФ, подписаны сторонами.

Основное количество транспорта, используемого предпринимателем для перевозки грузов, принадлежало ему на основании краткосрочных договоров аренды (1-3 дня в зависимости от объема перевозимых зерновых культур). Соответственно, в течение месяца количество транспорта было разным, менялось значительно, но с учетом собственного транспорта налогоплательщика никогда не превышало 20 автомобилей в день.

Таким образом, в любой из дней отчетного периода налогоплательщик использовал автотранспорт в количестве не более 20 единиц, связанных с предпринимателем на основании права собственности или иного права на транспортное средство.

Выводы налогоплательщика подтверждаются договорами аренды транспортных средств и товарно-транспортными накладными.

Иных доказательств своей позиции налоговым органом не представлено.

В обоснование своей позиции налоговый орган приводит Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.11.2020 г. по делу № А70-22658/2019, в котором установлено, что общее количество используемых заявителем транспортных средств в предпринимательской деятельности в 4 квартале 2016 г. составило: в октябре – 27 единиц, в ноябре – 32 единицы, в декабре – 12 единиц, что превышает максимальное число единиц автомобильной техники, предусмотренное подпунктом 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в связи с чем, налоговый орган пришел к выводу об утрате налогоплательщиком права на применение ЕНВД и доначислил НДС и НДФЛ по общей системе налогообложения.

Указанное постановление не может являться прецедентом для рассмотрения настоящего дела.

В указанном деле для перевозки грузов используются физические лица, с которыми предприниматель заключил договор. Проверкой установлено, что у физических лиц, выступающих в роли перевозчиков, отсутствуют на праве собственности транспортные средства, использованные в рамках исполнения договоров, либо указанные лица опровергают факт заключения договора.

Кроме того, в указанном деле договор перевозки грузов автомобильным транспортом был заключен с физическими лицами сроком на 2 месяца с 01.11.2016 до 31.12.2016, что не соответствует условиям рассматриваемого дела.

Доводы инспекции со ссылкой на указанную судебную практику не принимаются судом, поскольку соответствующая практика принята при иных фактических обстоятельствах.

В отношении привлечения транспортных компаний для перевозки груза, то с ними ИП ФИО1 заключены договоры на оказание услуг. Соответственно, их транспорт не может учитываться в составе автомобилей предпринимателя. Компании, оказывающие услуги по перевозке грузов, вправе самостоятельно применять для целей налогообложения ЕНВД, если на праве собственности или ином праве у них находятся транспортные средства, количество которых не превышает 20 единиц, предназначенных для перевозки грузов.

Анализ транспорта, принадлежащего ФИО1 на праве собственности и арендуемого им, показывает, что количество транспортных средств, имевшихся у предпринимателя и используемых для перевозки грузов, не превышало 20 единиц в месяц.

Налогоплательщиком проанализированы данные о перевозке грузов, на основании чего составлены помесячные таблицы, в которых систематизированы его перевозки по датам и номерам транспортных средств.

Данные таблиц показывают, что максимальное количество транспортных средств, используемых предпринимателем и имеющихся у него на правовых основаниях, не превышало 20 единиц.

С дополнительными пояснениями налогового органа от 07.04.2023 № 03-12/02443, инспекция предоставила таблицы, в которых количество используемых предпринимателем транспортных средств отражено поквартально в период с 3-го кв. 2017 г. по 4 кв. 2018 г. включительно.

Инспекция указывает, что произведены расчеты не только поквартально, но и помесячно, и в этих периодах установлено превышение лимита транспортных средств. ИП допущено превышение использования количества транспортных средств более 20 единиц: 21 - в августе 2017, 24 - в октябре 2017, 27 - в январе 2018, 29 - в феврале 2018, 29 - в апреле 2018, 28 - в июле 2018, 22 - в августе 2018, 25 - в сентябре 2018, 42 - в октябре 2018, 33 - в ноябре 2018, 28 - в декабре 2018.

Налоговый орган также указывает, что установлены случаи получения автотранспорта от других предпринимателей без заключения договора.

В указанных таблицах отсутствует расчет транспорта помесячно, на который ссылается налоговый орган.

В таблицах инспекции выявлены ошибки.

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 1-4 кварталах 2018 г. указан ФИО11 В то время как собственником транспортного средства с декабря 2017 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 3-4 кварталах 2018 года указан ФИО8 В то время как собственником транспортного средства с августа 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком Е170ЕС123 в 3-4 кварталах 2018 года указан ФИО8 В то время как собственником транспортного средства с июля 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 3-4 кварталах 2018 года указан ФИО12 В то время как собственником транспортного средства с июня 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 3-4 кварталах 2018 года указан ФИО17 В то время как собственником транспортного средства с июля 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 3-4 кварталах 2018 года указан ФИО12 В то время как собственником транспортного средства с июня 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 3-4 кварталах 2018 года указан ФИО12 В то время как собственником транспортного средства с июня 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком <***> в 3-4 кварталах 2018 г. указан ФИО8 в то время как собственником транспортного средства с июля 2018 г. является ФИО1

Собственником транспортного средства с номерным знаком С077АА93т в 3-4 кварталах 2018 г. указан ФИО7 В то время как собственником транспортного средства с мая 2018 года является ФИО1

Материалы дела свидетельствуют, что в таблицы инспекции включены транспортные средства, не имеющие отношения к предпринимателю.

Так, в таблицу инспекцией включены транспортные средства с номерными знаками К585КЕ123, М585МС123, Т585РА123, С585АК123, Н585ЕМ123, О585РВ123, Х951КТ123, В585ОМ123, М103АО123, У550ЕМ123.

Указанные транспортные средства не имеют отношения к налогоплательщику.

Данные транспортные средства привлекались для перевозки груза на основании договора с предпринимателем ФИО18 № 63 от 25.10.2018 г. на оказание транспортно-экспедиционных услуг.

Автомобили с номерным знаком <***> У187ВР123 и С709ОВ123 не использовались предпринимателем.

Транспортные средства с указанными номерами отсутствует в списке регистрации системы «Платон», предоставленного ООО «РТИТС», на который налоговый орган ссылается в своем решении (стр. 5-8 решения) и списке используемых ИП ФИО1 автомобилей (стр. 4 решения).

Автомобиль с номерным знаком <***> (водитель ФИО19) не использовались предпринимателем в 2018 г.

По информации налогоплательщика указанный автомобиль использовался ИП ФИО20

Указанный факт подтверждается данными инспекции, поскольку водитель ФИО19, управлявший ТС в указанный период, работал у ИП ФИО20, что налоговый орган отметил в акте налоговой проверки (стр. 14 акта).

Кроме того, инспекция в акте проверки указала, что ИП ФИО20 осуществлял самостоятельную деятельность (стр. 4 акта).

Автомобили с номерными знаками С066ОУ123 и С340НМ123 не использовались предпринимателем в 2018 году.

По данным налогоплательщика в указанный период данные автомобили использовались ИП ФИО13

Данный факт подтверждается сведениями налогового органа о том, что водитель ФИО32 О., управлявший ТС гос. номер С066ОУ123, и водитель ФИО21, управлявший ТС гос. номер С340НМ123, были работниками ИП ФИО13 в 2018 году (стр. 13 акта).

Автомобили с номерными знаками К367ЕО123 (водитель ФИО22) и К368ЕО123 (водитель ФИО23), указанные в таблице налогового органа, не использовались предпринимателем в 4 квартале 2018 г.

По данным налогоплательщика в указанный период данные автомобили использовались ИП ФИО24, которого ИП ФИО1 привлекал по договору оказания услуг.

Указанными выше обстоятельствами обусловлено отсутствие у предпринимателя договора аренды на данные транспортные средства.

Таким образом, указанные транспортные средства не подлежат включению в количество транспортных средств для применения ЕНВД.

В июле 2018 года был заключен агентский договор № АД-003 от 03.07.2018 г. между ИП ФИО1 (агент) и ООО «Каргилл» (принципал).

Агентский договор предполагает совершение одной стороной (агентом) по поручению другой стороны (принципала) юридических и иных действий от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ). Это означает, что предметом агентского договора изначально является заключение агентом определенных сделок в интересах принципала. Иными словами, при заключении агентского договора агент изначально не принимает на себя никаких обязательств по оказанию услуг перевозки принципалу, а обязуется совершить в его интересах определенные действия. В этой связи элементы условия агентского договора аналогичны посредническому договору.

Из сказанного следует, что доход, полученный в рамках исполнения обязанностей по агентскому договору, подлежит налогообложению у предпринимателя по упрощенной системе налогообложения. Это следует из совокупности налоговых норм - пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ и п. 1 ст. 346.15 НК РФ, а также разъяснений официальных органов (Письма МФ РФ от 12.09.2019 № 03-01-15/70350, от 01.04.2019 № 03-11-06/2/22193, от 30.09.2013 № 03-11-06/2/40279, от 07.09.2010 № 03-07-11/378, ФНС РФ от 22.02.2017 № СД-4-3/3408@).

На основании указанного договора в 3 квартале 2018 года предприниматель кроме ЕНВД, связанного с перевозкой грузов, применял упрощенную систему налогообложения по ставке 6% от суммы полученного дохода.

Из 174 рейсов грузового транспорта предпринимателя в 3 квартале 2018 г. 156 перевозок сельхоз продукции были выполнены в интересах ООО «Каргилл» в рамках агентского договора.

Указанные факты свидетельствуют о том, что основное количество транспорта в 3 кв. 2018 г. использовалось предпринимателем для выполнения условий агентского договора в интересах ООО «Каргилл», доходы по которому относятся к упрощенной системе налогообложения.

Доход, полученный налогоплательщиком, от оказания агентских услуг в 3 квартале 2018 г., облагаемый по системе УСН, составил 1 896 470 руб., что отражено по строке 070 налоговой декларации по УСН за 2018 год.

01.10.2018 г. предпринимателем (покупатель) заключен с ООО «Агронефтепродукт» (поставщик) договор поставки сельскохозяйственной продукции, согласно которому общество обязуется поставить пшеницу в количестве 2550 тонн. Согласно условиям договора покупатель забирает продукцию самовывозом.

Платежными поручениями № 106 от 05.10.2018 г. и № 108 от 08.10.2018 г. ИП ФИО1 произведена оплата за пшеницу в размере 34000000 руб.

Таким образом, значительная часть перевозок предпринимателя в 4 кв. 2018 г. связана с транспортировкой собственной продукции, перевозка которой не имеет отношения к применению системы налогообложения в виде ЕНВД.

В свою очередь налоговый орган в 4 к. 2018 г. не разделил транспортные средства, применяемые для перевозки грузов в рамках различных систем налогообложения, равно как и доходы, полученные предпринимателем от применения различных систем налогообложения.

Указанное обстоятельство привело к необоснованным выводам инспекции.

Материалы дела свидетельствуют о том, что предпринимателем не были нарушены предельные значения, установленные положениями законодательства для применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Приведенные факты свидетельствуют о том, что налогоплательщик правомерно использовал систему налогообложения в виде ЕНВД в 3 и 4 кварталах 2017 года, в 1-4 кварталах 2018 г., и соответственно, не допускал превышения предельного значения дохода в 2018 году в рамках УСН.

Инспекция ставит под сомнение заключение договоров предпринимателя с арендодателями транспортных средств ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, поскольку отсутствуют выплаты указанным собственникам за аренду транспорта и удержание налоговым агентом НДФЛ с этих выплат.

Вместе с тем, как установлено судом и подтверждается материалами дела факт сдачи транспортных средств в аренду и получение арендодателями за это денежных средств подтверждается документально.

Договоры аренды, заключенные с физическими лицами, подтверждают факт сдачи в аренду ИП ФИО1 транспортных средств.

Арендодатель ФИО9 при допросе (протокол от 27.05.2021 г.) подтверждает сдачу в аренду ИП ФИО1 принадлежащих ему транспортных средств, а также получение арендной платы в виде наличных денежных средств.

Допросы ФИО7, ФИО8, ФИО10, ФИО11, ФИО12 по факту предоставления в аренду транспортных средств инспекцией не производились.

Проверка арендодателей автотранспорта на предмет получения дохода от сдачи в аренду транспортных средств налоговым органом не проводилась.

Арендодатели транспортных средств ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12 в своих пояснениях, оформленных нотариально, подтверждают факт сдачи принадлежащих им транспортных средств в аренду ИП ФИО1 и получение денежных средств за аренду в полном объеме.

Нотариально заверенные показания свидетелей являются допустимыми доказательством в суде, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 02.11.2011 по делу № А22-2574/2009, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 28.12.2017 по делу № А40- 5888/2017, постановление Тринадцатого Арбитражного апелляционного суда от 27.04.2011 по делу № А56-5843/2011, постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2019 г. по делу № А32-21874/2018, постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2011 по делу № А50-420/2010, постановлении Девятого Арбитражного апелляционного суда от 11.09.2017 по делу № А40-5888/2017.

Кроме того, инспекцией в решении не установлены факты нарушений и неуплаты НДФЛ налоговым агентом ИП ФИО1

Таким образом, налоговый орган не представил бесспорные доказательства и аргументированно не обосновал свои доводы в отношении аренды транспортных средств.

Инспекция ссылается на материалы, полученные от ООО «РТИТС» в отношении оплаты системы «Платон», ООО «Лукойл-Интер-Кард» и ООО «Ликард» в отношении пластиковых карт для заправки транспортных средств на АЗС, где указаны номера телефонов и электронные адреса почты ФИО1

«Платон» это российская государственная система взимания платы с грузовиков, имеющих разрешённую максимальную массу свыше 12 тонн. Взимание платы производится на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 14.06.2013 г. № 504 «О взимании платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешённую максимальную массу свыше 12 тонн».

Оформление документов для использования системы «Платон» - это производственная необходимость, без осуществления которой невозможна деятельность по перевозке грузов.

Согласно данным инспекции, договоры на бортовые устройства охватывают период с 2017 по 2020 год (даты выдачи с 23.05.2017 г. по 27.08.2020 г.). Период действия договоров различный: начиная от шести месяцев и больше.

Как следует из материалов дела, на используемые предпринимателем для перевозки грузов автомобили, включая арендованные, по мере необходимости, в соответствии с требованиями законодательства ИП ФИО1 были получены бортовые устройства для осуществления платы за перевозку грузов.

Договоры с ООО «Ликард» и ООО «Лукойл-Интер-Кард» заключены ИП ФИО1 для обеспечения транспорта горюче-смазочными материалами в целях осуществления перевозки грузов в рамках предпринимательской деятельности.

Указанные договорные отношения подтверждают осуществление ИП ФИО1 предпринимательской деятельности, связанной с перевозкой грузов.

Материалы, полученные от ООО «РТИТС», ООО «Лукойл-Интер-Кард» и ООО «Ликард» не могут свидетельствовать об использовании транспортных средств в месяц в количестве более 20 единиц.

Данные сведения не могут рассматриваться как обстоятельство, подтверждающее выводы налогового органа.

Налоговый орган указывает на нахождение транспортных средств, указанных в решении и используемых ИП ФИО1 для перевозки грузов, по адресу: <...> в проверяемый период. В подтверждение доводов налоговый орган ссылается на акты осмотра и приводит распечатки Публичной кадастровой карты, карт Спутник Яндекс, спутник Googl, спутник Bing.

Указанный вывод инспекция делает на основании протокола обследования от 18.06.2020 г. и протокола осмотра от 15.06.2021 г.

Согласно протоколам установлено, что территория производственной базы, расположенной по адресу: <...> принадлежит ФИО11, не имеет забора на границе с участком по адресу: <...> принадлежащего ФИО1 На обследуемой территории находятся транспортные средства, используемые ИП ФИО1

Протокол обследования б/н от 18.06.2020 г. и протокол осмотра № 512 от 15.06.2021 г. не могут свидетельствовать о фактических обстоятельствах, имевших место в 2017-2018 годах.

Инспекцией не предоставлены доказательства нахождения транспортных средств, указанных в решении, по адресу: <...> в проверяемый период, а именно в 2017-2018 годах.

Судом первой инстанции повторно, в полном объеме исследованы протоколы, содержащиеся в материалах дела, в том числе, нотариальные пояснения, иные доказательства в совокупности и взаимосвязи.

Налоговый орган в решении ссылается на показания допрошенных водителей, которые указывают, что территория, здания и сооружения по адресу: <...>, использовались как база ИП ФИО1, по этому адресу базировались транспортные средства, используемые предпринимателем, осуществлялся их ремонт, что по данному адресу располагалась весовая.

Также свидетели указывают, что работодателем для всех водителей являлся ИП ФИО1, он же выплачивал заработную плату и занимался грузоперевозками.

Протоколы допроса свидетелей не могут служить бесспорным подтверждением выводов налогового органа, а выводы инспекции не соответствуют установленным судом обстоятельствам.

Из материалов дела следует, что в протоколах допросов содержатся противоречия.

В протоколе допроса ФИО25 от 08.07.2021 г. на вопрос какие водители Вам известны, в качестве ответа содержатся две таблицы, которые кардинально отличаются между собой.

В протоколе допроса ФИО19 от 07.07.2021 г. на вопрос, известны ли Вам водители, он называет пофамильно 26 человек. При этом на вопрос укажите численность водителей, работавших на базе, он отвечает – не менее 35 человек.

Тоже самое касается и протоколов допроса ФИО26 от 06.07.2021 г., ФИО27 от 07.06.2021 г., ФИО28 от 04.06.2021 г., ФИО29 от 26.07.2021 г.

В протоколах допроса, на вопрос, кого из водителей знает свидетель, ФИО30, ФИО31, ФИО21, ФИО32, ФИО25 и другие указывают, что знают в том числе самих себя.

ФИО33 в протоколе допроса от 04.06.2021 г. свидетельствует, что работал не у ФИО1, а у ИП ФИО34 Он также называет работников ИП ФИО34

В протоколах указано, что водители работали у ФИО1 в период 2017-2018 гг. При этом конкретно не указано в каких именно месяцах. В протоколах не указано, что именно в 2017-2018 гг. они работали на базе по адресу: <...> и что именно в указанный период стоянка транспорта располагалась по этому адресу.

При допросе водителей налоговым органом не задавался вопрос о том, кто из предпринимателей привлекал их для перевозки грузов. Вместе с тем, из пояснений водителей следует, что они также работали у ИП ФИО13, для которого перевозили грузы. Свидетели также поясняют, что для осуществления перевозок ИП ФИО13 использовал для размещения транспортных средств базу по адресу: <...>.

Из протоколов допросов невозможно сделать вывод, что территория, здания, сооружения, расположенные по адресу: <...> использовались как производственно-техническая база ИП ФИО1 в 2017-2018 гг. и что транспортные средства в этот период использовались только ИП ФИО1

Протоколы допросов частично опровергаются нотариально заверенными пояснениями водителей ФИО19, ФИО26, ФИО21, ФИО35, ФИО32, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО40, ФИО28

Нотариально заверенные показания свидетелей являются доказательством в суде, что подтверждается судебной практикой (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.11.11 по делу № А22-2574/2009, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.12.2017 по делу № А40-5888/2017, Постановление Тринадцатого Арбитражного апелляционного суда от 27.04.11 по делу № А56-5843/2011, Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2019 г. по делу № А32-21874/2018, Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.11 по делу № А50-420/2010, Постановление Девятого Арбитражного апелляционного суда от 11.09.2017 по делу № А40-5888/2017).

Кроме того, ФИО25, ФИО41, ФИО30 заявляют, что инспекция неправдоподобно отражала в протоколе их показания.

Согласно данным налогового органа, отраженным в акте проверки, водителями у ИП ФИО1 работали:

- ФИО30 с августа 2018 г.;

- ФИО27 с 2018 года;

- ФИО35 с 2018 года;

- ФИО42 с 2018 года.

Данные факты свидетельствуют о том, что указанные лица не могли располагать информацией о деятельности предпринимателя в 2017 году.

По данным инспекции, указанным в акте налоговой проверки:

- водитель ФИО21 в 2017-2018 г.г. работал у ИП ФИО13;

- водитель ФИО32 О. в 2017-2018 г.г. работал у ИП ФИО13;

- водитель ФИО19 в 2018 г. работал у ИП ФИО20

Таким образом, указанные водители работали у налогоплательщика, начиная с 2019 года, и соответственно не могут свидетельствовать о его деятельности в 2017-2018 гг.

Показания водителей не свидетельствуют о месячном количестве транспортных средств, используемых ИП ФИО1 в проверяемом периоде.

Судом установлены все фактические обстоятельства по делу, представленные показания оценены с точки зрения относимости и допустимости. Не отражение судом в решении всех доводов сторон, не свидетельствует о том, что судебный акт принят с нарушением норм АПК РФ, и без учета позиций сторон и собранных доказательств по делу.

В подтверждение своего вывода налоговый орган ставит под сомнения договорные отношения предпринимателя с ИП ФИО13, ИП ФИО14, КФХ ФИО11, ИП ФИО15, которые занимаются перевозками, и факт осуществления ими перевозки сельхозпродукции для ИП ФИО1 Инспекция указывает на невыплату предпринимателем денежных средств исполнителям перевозок.

Налоговый орган указывает, что ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14, не выплачивали собственникам транспортных средств арендную плату за автомобиль, не выплачивали заработную плату водителям, указанным в ТТН. Указанные предприниматели не отражали операции по перевозке грузов в налоговом учете, а в налоговых декларациях по ЕНВД количество транспортных средств, осуществивших перевозки.

На этом основании инспекция делает вывод, что установлено составление формального документооборота с целью скрыть фактического исполнителя перевозок ИП ФИО1 и количество используемых в грузоперевозках транспортных средств, а ИП ФИО1 самостоятельно перевозил зерно, собственным и арендованным транспортом.

Сам по себе факт осуществления перевозок ИП ФИО13, ИП ФИО43, КФХ ФИО11 и ИП ФИО15 налоговым органом не оспаривается.

В материалах проверки содержатся договоры, заключенные ИП ФИО1 с организациями-перевозчиками на оказание услуг по перевозке грузов, а именно с:

- ИП ФИО13 от 01.09.2017 г. № 5;

- ИП ФИО14 от 20.07.2018 г. б/н;

- ИП ФИО15 от 01.03.2018 г. № 10;

- ИП ГКФХ ФИО11 от 01.09.2018 г. № 8.

Согласно данным налогового органа в собственности Хачатуряна М.Г. находилось несколько грузовых автомобилей, которые он использовал для перевозки грузов.

Материалы дела и свидетельские показания подтверждают наличие базы и транспорта у ИП ФИО13 и осуществление им деятельности по перевозке грузов.

Анализ данных расчетного счета ИП ФИО13 показывает, что он, осуществлял реальную предпринимательскую деятельность. Об этом свидетельствуют его платежи, связанные с приобретением автошин, ГСМ, автозапчастей, ремонтом, сервисным обслуживанием и страхованием транспортных средств, затраты, содержанием производственной базы, ведением бухгалтерского учета, получением кредита в банке, оплатой за интернет и др.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что ИП ФИО13 также осуществлял деятельность, связанную с перевозкой грузов.

ИП ФИО11 и ИП ФИО13 в своих письмах, подтверждают факт оказания услуг ИП ФИО1 по перевозке грузов и получение за это оплаты в полном объеме.

Допросы водителей на предмет их работы у ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14 инспекцией не производились. Без проведения допросов указанных лиц вывод инспекции является необоснованным.

Факт перевозки грузов ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14 для ИП ФИО1 подтверждается содержащимися в материалах дела договорами, спецификациями, актами оказанных услуг, отчетами агента, товарно-транспортными накладными, документами по оплате, перепиской, свидетельскими показаниями, нотариально заверенными пояснениями.

Инспекцией не проводились допросы ФИО14, ФИО16, ФИО11 и ФИО13 по вопросам осуществления перевозки для ИП ФИО1 Без проведения допросов указанных лиц вывод инспекции является недостоверным.

В материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие выводы инспекции о том, что ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14, не выплачивали собственникам транспортных средств арендную плату за автомобили и не выплачивали заработную плату водителям, привлекаемым для перевозки грузов. Допросы ФИО13, Хачатуряна М.Г., ФИО16 и ФИО43 по данным вопросам налоговым органом не проводились, равно как и допросы лиц, сдававших им в аренду транспортные средства.

Налоговым органом не приведено доказательств формального документооборота с ИП ФИО13, ИП ФИО43, КФХ ФИО11, ИП ФИО15, соответственно, вывод налогового органа не соответствует фактическим обстоятельствам.

Кроме того, в материалах дела содержатся документы о привлечении налогоплательщиком ИП ФИО18 для перевозки груза на основании договора на оказание транспортно-экспедиционных услуг № 63 от 25.10.2018 г.

Факт заключения договора с ИП ФИО18 и привлечения ее транспортных средств для перевозки грузов не оспаривается налоговым органом.

Налоговый орган указывает, что из разъяснений, изложенных в письмах Минфина России от 28.12.2010 № 03-11-06/3/173, от 27.06.2011 № 03-11-06/3/75, от 10.10.2012 № 03-11-06/3/69, следует, что в случае оказания услуг по перевозке грузов в рамках договоров субподряда (с привлечением субподрядчиков) при расчете суммы единого налога на вмененный доход налогоплательщик должен также учитывать количество автотранспортных средств субподрядной организации.

Указанные документы не имеют значения при рассмотрении настоящего дела.

В соответствии с п. п. 5.1 и 5.2 Регламента Министерства финансов РФ (Приказ Минфина России от 23.03.2005 № 45н, зарегистрирован в Минюсте России 19.04.2005 № 6518) министерство принимает в пределах своей компетенции нормативные правовые акты по вопросам установленной сферы деятельности министерства и федеральных органов исполнительной власти, находящихся в его ведении.

Нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус организаций или имеющие межведомственный характер, подлежат государственной регистрации, опубликованию и вступают в силу в порядке, установленном законодательством РФ.

Указанные нормативные правовые акты издаются Минфином России в форме приказа или ином установленном федеральным законодательством виде в соответствии с Правилами подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 № 1009.

Пунктом 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации установлено, что издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.

В письме Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138 указано, что письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами, а также не подлежат подготовке и регистрации в соответствии с Правилами подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, установленными Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 № 1009.

Таким образом, письма финансового органа выражают частное мнение сотрудника ведомства, не имеют законодательной силы и носят рекомендательный характер.

В соответствии с ч. 1 ст. 13 АПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

Кроме того, в данных письмах Минфина России указано, что нормами главы 26.3 Кодекса не установлено ограничений в отношении применения единого налога на вмененный доход в случае привлечения организацией, непосредственно оказывающей услуги по перевозке грузов и переведенной на уплату указанного налога, сторонних лиц и организаций в целях оказания данных услуг. Тем самым, выводы, изложенные в указанных письмах, носят противоречивый характер.

Довод инспекции не может быть положен в основу решения суда по данному делу.

Выводы налогового органа о возможном занижении ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16 и ИП ФИО14 базовых показателей для исчисления ЕНВД отклоняются судом, принимая во внимание нижеследующее.

По смыслу правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Кроме того, НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений.

Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

В компетенцию налогового органа входит контроль за правильностью исчисления и штаты налогов, а не оценка деятельности налогоплательщика.

В соответствии с п. 10 Постановления № 53 факт нарушения контрагентами налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Конституционным Судом РФ неоднократно указывалось, что истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет (Определения от 14.05.2002 г. N 108-О, от 16.10.2003 г. N 329-О).

В соответствии с Письмом ФНС России от 23.03.2017 г. N ЕД-5-9-547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды", при отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае налоговыми органами в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.

Согласно п. 31 Обзора судебной практики Верховного суда РФ № 1 (2017) факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.

Противоречия в доказательствах, не опровергающие реальность операций, при наличии недобросовестных контрагентов первого, второго и последующих звеньев не являются основанием для доначислений налогов (Определение ВС РФ от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015 и Определение ВС РФ от 06.02.2017 № 305-КГ1 6-14921 по делу № А40- 120736/2015).

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупная ли сделка и какова регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков к выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Факты, изложенные в отношении «возможных» нарушений налогового законодательства, не подтвержденные налоговой проверкой, не могут являться доводом об экономической неоправданности действий контрагента налогоплательщика.

Как указано в определениях Конституционного Суда РФ № 1072-О-О, № 320-О-П, целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск.

Предприниматель не является налоговым агентом для ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14, не осуществляет контроль за их деятельностью и не несет ответственности за соблюдение последними требований к представлению налоговой отчетности и уплаты налогов.

Доказательств аффилированности, взаимозависимости, подконтрольности или какого-либо сговора между ИП ФИО1 и его контрагентами ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14 материалы дела не содержат.

Помимо этого, инспекцией не оспаривается тот факт, что взаимоотношения налогоплательщика с контрагентами носили постоянный характер.

Факт использования предпринимателями одних и тех же водителей для осуществления перевозки грузов не может иметь значения для вынесения решения по налоговой проверке ИП ФИО1

Указанный довод налогового органа инспекции является необоснованным и не подтвержден необходимой совокупностью доказательств. Налоговая проверка в отношении ИП ФИО13, ИП ФИО11, ИП ФИО16, ИП ФИО14 инспекцией не проводилась; водители, используемые ими для перевозки грузов, не допрошены в качестве свидетелей и не опровергли фактические трудовые отношения с указанными предпринимателями и выплату им заработной платы; достоверность представленных ИП ФИО1 сведений о контрагентах, которые привлекались для перевозки грузов, не опровергнута.

Вывод налогового органа отклоняется судом, поскольку указанные обстоятельства не является доказательством недобросовестности предпринимателя и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Как установлено судом, ИП ФИО1 не превышено допустимое количество транспортных средств для применения ЕНВД. Соответственно, предприниматель не утратил право на его применение в 2017-2018 годах, а значит доходы предпринимателя, полученные от перевозки грузов, правомерно отражены в его учете и декларациях по ЕНВД за проверяемый период.

В связи с чем, оспариваемое решение МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 г. № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления УСН за 2017 г. в размере 4275791 руб. и пени в размере 1267825,87 руб. подлежит признанию недействительным.

Согласно данным налогового органа предпринимателем получен доход за 1 и 2 кварталы 2018 г. в сумме 93072553 руб. Поскольку налогоплательщик не утратил право на применение ЕНВД, указанная сумма является доходом предпринимателя от перевозки грузов, который получен в связи с применением ЕНВД и не может быть квалифицирована, как доходы предпринимателя по упрощенной системе налогообложения.

Таким образом, доходы предпринимателя, облагаемые по системе УСН, в 3 квартале 2018 года не превысили предельно допустимого значения в размере 150 000 000 руб., и налогоплательщик не утратил право на применение УСН в 2018 году, а значит ИП ФИО1 правомерно применял в 2018 г. систему налогообложения в виде упрощенной системе налогообложения.

В этой связи доначисление инспекцией за 2018 г. налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц является неправомерным.

В связи с чем, решение инспекции ФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 г. № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС за 3 и 4 кв. 2018 г. в размере 14267302 руб. и пени по НДС, а также начисления НДФЛ за 2018 г. в размере 6744 301 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 674430 руб., пени в размере 1671237,80 руб. подлежит признанию недействительным.

Поскольку предприниматель не утратил право на применение ЕНВД в 2018 г., он правомерно использовал указанную систему налогообложения для перевозки грузов в 2019 г. Кроме того, инспекция в решении не говорит о нарушениях применения ЕНВД в 2019 г.

Инспекция начисляет предпринимателю НДС за 4-й квартал 2019 г. в размере 927227 руб., после корректировки Управления ФНС по Краснодарскому краю сумма доначисления составляет 921060 руб.

По мнению налогового органа основанием послужило отклонение между данными, указанными в книге продаж, и суммой дохода в размере 9272270 руб., отраженного в декларации по НДС и с которой начислен НДС по ставке 10%.

Как установлено судом, в 1-3 кварталах 2019 г., наряду с применением общей системы налогообложения, предприниматель осуществлял деятельность по перевозке грузов, используя систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

Доходы от указанной деятельности в соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ не облагаются НДС.

Налоговым органом не установлены нарушения применения налогоплательщиком режима ЕНВД в 2019 году.

В книге учета доходов и расходов предпринимателя в разделе «Учет доходов и расходов по всем видам товаров (работ, услуг) за месяц за 2019 г.» отражены доходы, полученные от оказания услуг по перевозке грузов:

- строка 13 сумма дохода 1095165,4 руб.;

- строка 21 сумма дохода 745724 руб.;

- строка 22 сумма дохода 3000000 руб.;

- строка 23 сумма дохода 1500000 руб.;

- строка 24 сумма дохода 284197 руб.;

- строка 25 сумма дохода 600000 руб.;

- строка 26 сумма дохода 569016 руб.;

- строка 27 сумма дохода 381006 руб.;

- строка 28 сумма дохода 135692,70 руб.;

- строка 29 сумма дохода 484810,70 руб.;

- строка 910 сумма дохода 160000 руб.;

- строка 911 сумма дохода 254989,90 руб.

Общий доход от перевозки грузов составил 9210601,70 руб.

Из книги учета доходов и расходов также следует, что данные операции предпринимателя не облагаются НДС.

Поскольку операции по перевозке грузов с применением режима ЕНВД не облагаются НДС, и налогоплательщик не утратил право на применение режима ЕНВД в 2019 г., его доход в сумме 9210601,70 руб. не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость.

В этой связи, решение МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 г. № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС за 4-й кв. 2019 г. в размере 921060 руб. (с учетом корректировки), штрафа по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 92106 руб. и пени по НДС подлежит признанию недействительным.

Поскольку по ходатайству заинтересованного лица произведена замена МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю на МИФНС России № 5 по Краснодарскому краю судебные расходы следует отнести на МИФНС России № 5 по Краснодарскому краю как на правопреемника.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 АПК РФ, суд



РЕШИЛ:

Ходатайства сторон удовлетворить.

Признать недействительным решение МИФНС России № 18 по Краснодарскому краю от 20.06.2022 г. № 10-40-03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признать недействительным в части, оставленной без изменения решением УФНС от 29.09.2022 № 25-13/28681@. как не соответствующее НК РФ.

Взыскать с МИФНС России № 5 по Краснодарскому краю в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.


Решение может быть обжаловано в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня принятия.


Судья А.В. Лесных.