Решение от 4 июня 2020 г. по делу № А49-12044/2019

Арбитражный суд Пензенской области

Кирова ул., д. 35/39, Пенза г., 440000,

тел.: +78412-52-99-97, факс: +78412-55-36-96, http://www.penza.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А49-12044/2019
город Пенза
04 июня 2020 года
Резолютивная часть решения объявлена 28 мая 2020 года.

Полный текст решения изготовлен 04 июня 2020 года.

Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Мещеряковой М.Н. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Климовой К.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к 1) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Пензенской области (ОГРН <***>, ИНН <***>),

2) Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы (ОГРН <***>, ИНН <***>)

об оспаривании решения налогового органа,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (ОГРН <***>, ИНН <***>),

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2 – представителя по доверенности от 02.07.2019;

от ответчиков: 1) ФИО3 – главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 20.11.2019 № 02-89/06946;

2) ФИО3 – главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 09.01.2020 № 02-06/00164;

от третьего лица – ФИО3 – главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 02.03.2020 № 05-31/02833,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Пензенской области (далее – налоговый орган, Межрайонная ИФНС России № 5 по Пензенской области, первый ответчик) от 15.04.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 18.10.2019 (том 1 л.д. 1, 2) на основании положений статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее – вышестоящий налоговый орган, УФНС России по Пензенской области, третье лицо).

После вынесения налоговым органом оспариваемого решения заявитель поменял место жительства и 18.09.2019 был поставлен на налоговый учет в Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы (далее – ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы), что подтверждается имеющейся в деле выпиской из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей (далее – ЕГРИП) по состоянию на 18.12.2019 (том 22 л.д. 130 – 132).

В этой связи определением от 02.03.2020 на основании положений части 6 статьи 46 АПК РФ и пункта 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57) арбитражный суд привлек к участию в деле в качестве второго ответчика ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы, в которой в настоящее время заявитель состоит на налоговом учете (том 23 л.д. 54, 55).

В своем заявлении предприниматель просит арбитражный суд признать оспариваемое решение налогового органа недействительным в части, в которой оно не отменено решением вышестоящего налогового органа, а именно, в части:

- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), за 2014 год в сумме 11894 руб. и начисления пеней в сумме 5047 руб.;

- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2015 год в сумме 87266 руб., начисления пеней в сумме 31991 руб. и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в размере 4363 руб.;

- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2016 год в сумме 206014 руб., начисления пеней в сумме 38762 руб. и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 10031 руб.;

- применения штрафа по статье 126.1 НК РФ за представление налоговым агентом налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения, в размере 125 руб.;

- применения штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о среднесписочной численности работников в размере 50 руб.;

- применения штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов по требованию налогового органа в размере 8150 руб.;

- начисления пеней за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 252 руб.

В судебном заседании представитель предпринимателя требования поддержал по основаниям, приведенным в заявлении и письменных пояснениях. При этом заявитель указывает, что налоговым органом при проведении проверки, а также при вынесении оспариваемого решения были допущены грубые процедурные нарушения. Материалы проверки фактически не рассматривались, в связи с чем предприниматель был лишен права участвовать в этом процессе и представлять свои объяснения. Дополнительные мероприятия налогового контроля проведены с превышением полномочий. В период приостановления налоговой проверки проводились допросы в качестве свидетелей. Налоговым органом был применен расчетный метод при отсутствии законных оснований, а вмененные заявителю доходы являются завышенными. Доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за проверяемые периоды и начисление пеней произведены налоговым органом необоснованно, привлечение предпринимателя к налоговой ответственности является неправомерным.

Представитель налогового органа в судебном заседании требования заявителя отклонил по основаниям, изложенным в письменном отзыве на заявление и дополнениях к нему. При этом налоговый орган указывает, что процедура проведения налоговой проверки и привлечения заявителя к ответственности была соблюдена, процессуальных нарушений допущено не было. Права налогоплательщика налоговым органом были обеспечены, предприниматель лично участвовал в рассмотрении материалов проверки, представленные им возражения получили оценку в оспариваемом решении. Проведение дополнительных мероприятий налогового контроля было вызвано объективной необходимостью получения дополнительных доказательств и осуществлялось в рамках полномочий должностных лиц налогового органа. Расчетный метод применен налоговым органом на законных основаниях для установления действительного объема налоговой обязанности предпринимателя, который не осуществлял достоверный учет доходов и расходов и не представил налоговому органу в ходе проверки документы о полученной им выручке. Доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, произведено налоговым органом по итогам выездной налоговой проверки с использованием документов и сведений, полученных от контрагентов заявителя, данных самого предпринимателя и результатов проведенной экспертизы. Оспариваемое решение налогового органа было в части отменено вышестоящим налоговым органом. При этом суммы налога скорректированы вышестоящим налоговым органом с учетом доводов заявителя в апелляционной жалобе и анализа представленного им контррасчета и являются достоверными.

Представитель второго ответчика в судебном заседании и в отзыве на заявление поддержал доводы налогового органа и просил отказать в удовлетворении заявленных требований.

Представитель третьего лица также просил отказать заявителю в удовлетворении его требований по основаниям, изложенным в отзыве на заявление. При этом вышестоящий налоговый орган считает, что оспариваемое решение налогового органа в неотмененной части является законным и обоснованным.

В судебном заседании 21.05.2020 был объявлен перерыв до 10 час. 00 мин. 28.05.2020 (том 23 л.д. 87), после окончания которого судебное заседание было продолжено арбитражным судом с участием тех же представителей всех лиц, участвующих в деле.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения, арбитражный суд установил, что ФИО1 16.01.2012 был зарегистрирован Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области в качестве индивидуального предпринимателя – главы крестьянского (фермерского) хозяйства и включен в ЕГРИП за основным государственным регистрационным номером <***> (том 22 л.д. 130 – 132).

Согласно сведениям ЕГРИП основным видом деятельности предпринимателя значится животноводство. Дополнительными видами его экономической деятельности заявлены смешанное сельское хозяйство, торговля оптовая сельскохозяйственным сырьем и живыми животными, торговля розничная мясом и мясными продуктами в специализированных магазинах (том 22 л.д. 130).

В рассматриваемый период предприниматель состоял на налоговом учете по месту жительства в Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области и являлся плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, с объектом налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов.

Как видно из материалов дела, в период с 19.12.2017 по 11.10.2018 должностными лицами Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя ФИО1, по результатам которой были составлены справка о проведенной выездной налоговой проверке от 11.10.2018 (том 4 л.д. 75, 76), а также акт налоговой проверки от 11.12.2018 № 2 (том 4 л.д. 80 – 158).

Проверка была проведена на основании решения начальника Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области от 19.12.2017 № 5 о проведении выездной налоговой проверки (том 4 л.д. 34, 35).

Предметом проверки явились вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в частности, единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, а также правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налоговым агентом налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 18.12.2017.

На основании решения начальника Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области от 18.01.2019 № 1 (том 5 л.д. 49, 50) должностными лицами налогового органа были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, результаты которых оформлены дополнением от 12.03.2019 к акту налоговой проверки от 11.12.2018 № 2 (том 5 л.д. 55 – 75).

Заявителем были представлены в налоговый орган письменные возражения на акт проверки, а также возражения на дополнение к акту налоговой проверки (том 5 л.д. 17 – 35, 78 – 92).

По итогам рассмотрения материалов проверки и представленных налогоплательщиком возражений Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области было вынесено решение от 15.04.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налоговым органом предпринимателю был доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 2014 – 2016 годы в общей сумме 1075487 руб. (в том числе, за 2014 год – 332134 руб., за 2015 год – 333142 руб., за 2016 год – 410211 руб.), начислены пени на основании положений статьи 75 НК РФ за его несвоевременную уплату в сумме 346197 руб. и применены налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату указанного налога в виде взыскания штрафов в общей сумме 37167 руб. (в том числе, за 2015 год – 16657 руб., за 2016 год – 20510 руб.), а также штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов по требованию налогового органа в сумме 20200 руб., штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о среднесписочной численности работников в сумме 50 руб., штрафа на основании статьи 126.1 НК РФ за представление налоговым агентом налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения, в сумме 125 руб. Кроме того, данным решением налогового органа заявителю начислены пени за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в общей сумме 252 руб. (том 5 л.д. 104 – 180).

Письмом от 10.06.2019 № 03-08/03235 (том 6 л.д. 90 – 102) Межрайонная ИФНС России № 5 по Пензенской области известила предпринимателя о внесении изменений в решение от 15.04.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налоговым органом были уменьшены сумма доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, до 982590 руб. (в том числе, за 2014 год – 330199 руб., за 2015 год – 321915 руб., за 2016 год – 330476 руб.), сумма начисленных за просрочку его уплаты пеней до 320137 руб. (в том числе, за 2014 год – 145998 руб., за 2015 год – 105356 руб., за 2016 год – 68783 руб.) и сумма штрафов за неполную уплату указанного налога до 32620 руб. (в том числе, за 2015 год – 16096 руб., за 2016 год – 16524 руб.).

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя (том 6 л.д. 12 – 71) решением УФНС России по Пензенской области от 17.07.2019 № 06-10/71 она удовлетворена частично (том 4 л.д. 1 – 20).

Решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено вышестоящим налоговым органом в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в общей сумме 677416 руб. (в том числе, за 2014 год – 318305 руб., за 2015 год – 234649 руб., за 2016 год – 124462 руб.), начисления пеней за просрочку его уплаты в общей сумме 244337 руб. (в том числе, за 2014 год – 140951 руб., за 2015 год – 73365 руб., за 2016 год – 30021 руб.), применения штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату данного налога в общей сумме 17956 руб. (в том числе, за 2015 год – 11733 руб., за 2016 год – 6223 руб.), а также штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 12050 руб.

Согласно положениям пункта 1 статьи 101.2 Кодекса в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе налогоплательщика.

Таким образом, в связи с частичной отменой вышестоящим налоговым органом оспариваемого решения налогового органа оно действует в настоящее время в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в общей сумме 305174 руб. (в том числе, за 2014 год – 11894 руб., за 2015 год – 87266 руб., за 2016 год – 206014 руб.), начисления пеней за просрочку его уплаты в общей сумме 75800 руб. (в том числе, за 2014 год – 5047 руб., за 2015 год – 31991 руб., за 2016 год – 38762 руб.), применения штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату данного налога в общей сумме 14394 руб. (в том числе, за 2015 год – 4363 руб., за 2016 год – 10031 руб.), применения штрафа по статье 126.1 НК РФ за представление налоговым агентом налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения, в сумме 125 руб., применения штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов по требованию налогового органа в сумме 8150 руб., а также штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о среднесписочной численности работников в размере 50 руб. и начисления пеней за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 252 руб.

Считая оспариваемое решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения неправомерным, предприниматель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением и просит признать его недействительным в указанной выше части.

Из содержания требований заявителя следует, что он оспаривает решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, то есть в части, в которой оно действует в настоящее время.

В силу положений частей 4 и 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, суд осуществляет проверку оспариваемого акта, решений и действий и устанавливает их соответствие закону, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, законности принятия оспариваемых решений и совершения действий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения действий, возлагается на орган, который принял этот акт, решение или совершил действия.

Согласно взаимосвязанным положениям статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198 и части 2 статьи 201 АПК РФ основанием для признания ненормативного правового акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, решений и действий (бездействия) этих органов незаконными является одновременное наличие двух условий: его несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения, арбитражный суд считает, что в данном случае необходимые условия для удовлетворения требований предпринимателя о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным отсутствуют.

При этом арбитражным судом были проверены заявленные предпринимателем доводы относительно допущенных налоговым органом существенных нарушений процедуры проведения проверки и вынесения оспариваемого решения, а также грубого нарушения прав налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки.

Данные доводы заявителя являются необоснованными, противоречат совокупности имеющихся в деле доказательств и отклоняются арбитражным судом по следующим основаниям.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Как видно из материалов дела, упомянутый выше акт налоговой проверки от 11.12.2018 № 2 был вручен лично предпринимателю под расписку 14.12.2018 (том 4 л.д. 157, 158), как это предусмотрено пунктом 5 статьи 100 Кодекса.

При этом налогоплательщику согласно подписанным им реестру и описям были также переданы копии материалов налоговой проверки и приложений к акту (том 5 л.д. 1 – 6).

В тот же день 14.12.2018 предпринимателю налоговым органом было вручено под роспись извещение от 13.12.2018 № 716, в котором сообщалось о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 18.01.2019 в 11 час. 00 мин. (том 5 л.д. 16).

Заявитель реализовал свое право и 15.01.2019 представил в налоговый орган письменные возражения на акт налоговой проверки, которые составили по объему 19 листов (том 5 л.д. 17 – 35).

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Кодекса при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные до рассмотрения материалов налоговой проверки доказательства, с которыми лицу, в отношении которого проводилась проверка, была предоставлена возможность ознакомиться, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Пунктом 4 статьи 101 НК РФ также предусмотрено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол.

В данном случае первоначально назначенное на 18.01.2019 рассмотрение материалов налоговой проверки проведено с непосредственным участием предпринимателя, однако оно не было завершено в связи с необходимостью проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, о чем составлен протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 18.01.2019 № 1 (том 5 л.д. 42 – 47).

Предпринимателю в ходе рассмотрения материалов проверки 18.01.2019 разъяснены права и обязанности налогоплательщика (том 5 л.д. 36 – 41).

Указанный протокол рассмотрения материалов проверки вручен налогоплательщику под роспись в тот же день 18.01.2019 (том 5 л.д. 47).

В силу пункта 6 статьи 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Из материалов дела следует, что на основании приведенных выше положений пункта 6 статьи 101 НК РФ начальником Межрайонной ИФНС России № 5 по Пензенской области было вынесено решение от 18.01.2019 № 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (том 5 л.д. 49, 50).

В качестве оснований для проведения рассматриваемых мероприятий в решении указывается на необходимость получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также на представление заявителем в налоговый орган возражений на акт налоговой проверки.

Принимая во внимание упомянутые выше значительные по объему письменные возражения налогоплательщика, содержащие многочисленные доводы (том 5 л.д. 17 – 35), следует признать, что в такой ситуации у налогового органа имелись достаточные основания, соответствующие положениям пункта 6 статьи 101 Кодекса, для вынесения решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Данное решение налогового органа является законным и обоснованным.

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вручено предпринимателю в тот же день 18.01.2019 под роспись (том 5 л.д. 49).

На основании этого решения должностными лицами налогового органа в период с 18.01.2019 по 18.02.2019 с соблюдением установленного пунктом 6 статьи 101 Кодекса срока были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, результаты которых оформлены дополнением от 12.03.2019 к акту налоговой проверки от 11.12.2018 № 2 (том 5 л.д. 55 – 75).

Дополнение к акту было вручено налогоплательщику под расписку 14.03.2019 (том 5 л.д. 74, 75), как это предусмотрено пунктом 6.1 статьи 101 Кодекса. Вместе с ним заявителю налоговым органом переданы по реестру копии материалов дополнительных мероприятий налогового контроля (том 5 л.д. 76).

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

При этом формы налогового контроля предусмотрены главой 14 Кодекса. К их числу относятся, в частности, допрос свидетеля (статья 90 НК РФ) и истребование документов (статьи 93, 93.1 НК РФ).

Данные конкретные формы налогового контроля прямо предусмотрены в приведенном выше пункте 6 статьи 101 Кодекса в качестве допустимых при проведении должностными лицами налоговых органов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Рассматриваемое решение от 18.01.2019 № 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (том 5 л.д. 49, 50) было вынесено руководителем налогового органа с соблюдением требований к форме таких решений, установленных Приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.

В этом решении согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ обозначены конкретные формы проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, а именно: истребование документов и допрос свидетеля.

Из приведенных положений пункта 6 статьи 101 Кодекса следует, что целью проведения дополнительных мероприятий налогового контроля является подтверждение установленных проверкой фактов налоговых правонарушений либо их исключение. При этом полученные в рамках дополнительных мероприятий доказательства могут либо подтвердить факты, установленные налоговой проверкой, либо их опровергнуть.

В данном случае из дополнений от 12.03.2019 к акту налоговой проверки от 11.12.2018 № 2 (том 5 л.д. 55 – 75) видно, что по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом предпринимателю не вменялось каких-либо иных дополнительных нарушений налогового законодательства за охваченный налоговой проверкой период. Дополнительные мероприятия налогового контроля проводились с целью проверки возражений налогоплательщика и получения подтверждения или опровержения выводов, содержащихся в акте налоговой проверки.

В дополнении к акту налоговой проверки по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля указаны осуществленные налоговым органом действия и полученные дополнительные доказательства, а также содержатся выводы и предложения должностных лиц, проводивших эти мероприятия, что отвечает положениям пункта 6.1 статьи 101 НК РФ.

Согласно упомянутому дополнению к акту проверки в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля должностными лицами налогового органа проводилось истребование документов и принимались меры по допросу свидетелей. Каких-либо иных форм налогового контроля в данном случае не применялось.

Таким образом, проводившие дополнительные мероприятия налогового контроля должностные лица налогового органа действовали в пределах предоставленных Кодексом полномочий.

Тот факт, что предусмотренные НК РФ и решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля формы налогового контроля проводились в отношении более широкого круга лиц, сам по себе не свидетельствует о получении налоговым органом доказательств с нарушением закона и не может быть квалифицирован как существенное нарушение порядка проведения налоговой проверки.

Поскольку в данном случае основания и цели проведения дополнительных мероприятий, а также использованные при этом формы налогового контроля и фиксация их результатов в полной мере соответствуют приведенным нормам законодательства о налогах и сборах, следует признать, что заявленные предпринимателем доводы относительно превышения полномочий и допущенных налоговым органом нарушениях являются необоснованными, в связи с чем они отклоняются судом.

Как уже указывалось выше, дополнение к акту и копии материалов дополнительных мероприятий налогового контроля были вручены заявителю 14.03.2019 (том 5 л.д. 74 – 76).

В тот же день 14.03.2019 предпринимателю налоговым органом было вручено под роспись извещение от 14.03.2019 № 1, в котором сообщалось о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 08.04.2019 в 14 час. 00 мин. (том 5 л.д. 77).

Налогоплательщик реализовал свое право и представил в налоговый орган письменные возражения на дополнение к акту налоговой проверки, которые составили по объему 15 листов (том 5 л.д. 78 – 92).

Согласно положениям пункта 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Явившемуся в назначенное время 08.04.2019 в налоговый орган для участия в рассмотрении материалов проверки заявителю были вновь разъяснены права и обязанности налогоплательщика (том 5 л.д. 93 – 97).

В составленном налоговым органом протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 08.04.2019 № 1 указывается, что процесс рассмотрения материалов налоговой проверки осуществлялся с непосредственным личным участием индивидуального предпринимателя ФИО1 (том 5 л.д. 98 – 101).

Данный протокол в тот же день 08.04.2019 был вручен заявителю под роспись (том 5 л.д. 101). Каких-либо замечаний к этому протоколу налогоплательщиком не заявлено (том 5 л.д. 100).

Из протокола следует, что в ходе рассмотрения материалов проверки, в частности, были полностью зачитаны представленные предпринимателем письменные возражения и выслушаны объяснения налогоплательщика, который пояснил, что к представленным возражениям добавить нечего, дополнительных документов и заявлений не имеется (том 5 л.д. 100).

Согласно протоколу процесс рассмотрения материалов налоговой проверки завершился 08.04.2019, что следует из его буквального содержания (том 5 л.д. 100).

В тот же день предпринимателю было вручено уведомление от 08.04.2019 № 03-08/01739 о необходимости его явки 15.04.2019 в 14 час. 00 мин. в налоговый орган для вручения решения по итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (том 5 л.д. 102, 103).

Оспариваемое решение от 15.04.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было изготовлено 15.04.2019 и в тот же день вручено предпринимателю (том 5 л.д. 104 – 180).

При этом в рассматриваемом случае налоговым органом были соблюдены нормы Кодекса о предоставлении налогоплательщику возможности ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также права на представление им своих возражений и объяснений до вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки.

Налоговым органом было обеспечено личное участие налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов проверки.

Каких-либо оснований полагать, что предприниматель в ходе рассмотрения материалов проверки 08.04.2019 был лишен возможности представить свои объяснения, у арбитражного суда не имеется. Напротив, из протокола рассмотрения материалов проверки следует, что ему такая возможность была предоставлена.

Приведенные выше положения пункта 4 статьи 101 НК РФ с учетом их буквального содержания не предусматривают обязательного устного оглашения абсолютно всех материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, как это ошибочно полагает заявитель, в связи с чем соответствующие его доводы отклоняются арбитражным судом.

В оспариваемом решении налогового органа отражены все названные выше представленные налогоплательщиком письменные возражения и им дана соответствующая оценка.

Таким образом, предприниматель в данном случае в полной мере использовал свои права на представление возражений в налоговый орган относительно результатов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также на личное участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представление необходимых объяснений.

В этой связи доводы заявителя о лишении его права на участие в рассмотрении материалов проверки, а также о том, что их рассмотрение фактически не проводилось, являются необоснованными, противоречат материалам дела и не свидетельствуют о наличии реальных нарушений прав налогоплательщика, в связи с чем отклоняются судом.

При этом предусмотренные статьей 101 НК РФ правовые гарантии были налоговым органом обеспечены, и заявитель их фактически реализовал.

В данном случае с учетом необходимости описания большого объема материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также многочисленных доводов предпринимателя оспариваемое решение налогового органа было изготовлено через несколько дней после окончания процесса рассмотрения материалов проверки.

Вместе с тем составление оспариваемого решения по итогам рассмотрения материалов проверки через несколько дней само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки, поскольку это обстоятельство не привело к лишению налогоплательщика права участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки и представлять свои объяснения, в связи с чем в такой ситуации оно не может рассматриваться в качестве безусловного основания для отмены решения налогового органа по смыслу приведенных выше положений пункта 14 статьи 101 НК РФ.

Доводы заявителя относительно незаконности получения налоговым органом его объяснений и проведения допроса его работников в периоды приостановления выездной налоговой проверки являются ошибочными и отклоняются судом.

В данном случае проведение выездной проверки неоднократно приостанавливалось и возобновлялось на основании соответствующих решений руководителя налогового органа, которые перечислены в справке о проведенной выездной налоговой проверке от 11.10.2018 (том 4 л.д. 75, 76) и имеются в материалах настоящего дела (том 4 л.д. 44, 45, 47 – 50, 53, 59, 65 – 69).

Согласно положениям пункта 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Как указывается в пункте 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, по смыслу приведенной выше правовой нормы в период приостановления выездной налоговой проверки не допускается также получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников.

В то же время налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов.

Таким образом, в указанный период приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов лишь у самого налогоплательщика и действия налогового органа, связанные с такой проверкой, непосредственно на территории (в помещении) этого налогоплательщика.

При этом Кодексом не установлен запрет на вызов налоговым органом свидетелей в период приостановления проведения выездной налоговой проверки, а само приостановление проведения проверки не означает прекращения налоговым органом в этот период абсолютно всех мероприятий налогового контроля.

В соответствии с пунктом 1 статьи 90 Кодекса в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа – и в других случаях (пункт 4 статьи 90 Кодекса).

Следовательно, исходя из содержания приведенных норм в их взаимосвязи, в период приостановления выездной налоговой проверки налоговый орган вправе вызывать свидетелей для дачи ими показаний в помещении налогового органа. Иными словами, налоговый орган вправе допросить свидетелей в установленном порядке вне территории проверяемого налогоплательщика.

В данном случае проведение проверки приостанавливалось, в частности, с 27.12.2017 по 15.02.2018 (том 4 л.д. 44, 45, 47).

Согласно протоколам (том 9 л.д. 132 – 138, том 10 л.д. 2 – 11) проведенные налоговым органом допросы предпринимателя ФИО1 и его работника ФИО4 соответственно 12.01.2018 и 16.01.2018 в период приостановления проверки были проведены в помещении самого налогового органа, что заявитель не оспаривает.

В этой связи следует признать, что допросы налогоплательщика и его работника, на которые указывает заявитель, были проведены налоговым органом правомерно. Оснований считать их недопустимыми не имеется.

Доводы заявителя о том, что допрос предпринимателя ФИО1, проведенный 12.01.2018, был сопряжен с истребованием у него документов, являются необоснованными, поскольку уведомление о необходимости восстановления документов от 18.01.2018 № 03-07/00162, на которое ссылается заявитель, было датировано и вручено предпринимателю налоговым органом 18.01.2018, то есть уже после проведения этого допроса (том 4 л.д. 46).

Более того, из буквального содержания указанного уведомления о необходимости восстановления документов от 18.01.2018 № 03-07/00162 (том 4 л.д. 46), следует, что данное уведомление не является требованием о представлении документов в смысле статьи 93 Кодекса об истребовании документов у налогоплательщика, а представляет собой лишь предложение налогоплательщику восстановить первичные бухгалтерские документы и налоговый учет за проверяемые периоды, необходимые для проведения выездной налоговой проверки.

Это уведомление не содержит указаний о наступлении какой-либо налоговой ответственности в порядке главы 16 Кодекса (о применении налоговых санкций) за непредставление налогоплательщиком документов, а разъясняет ему предусмотренное подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ право налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем.

Таким образом, рассматриваемое уведомление о необходимости восстановления документов не является истребованием документов у налогоплательщика в порядке статьи 93 НК РФ и не нарушает его права, в связи с чем соответствующие доводы заявителя о его незаконности подлежат отклонению судом.

Мнение заявителя об искажении налоговым органом свидетельских показаний также является необоснованным, поскольку все имеющиеся в материалах дела протоколы допроса свидетелей содержат необходимые сведения о предупреждении налоговым органом свидетелей об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о разъяснении им прав и обязанностей, изложение их показаний, а также подписи этих свидетелей, как это предусмотрено положениями статьи 90 Кодекса.

Каких-либо процедурных нарушений со стороны налогового органа при проведении допросов свидетелей и при последующей оценке их показаний арбитражным судом в ходе разбирательства дела не установлено.

Таким образом, существенных нарушений порядка проведения налоговой проверки или процедуры вынесения оспариваемого решения, которые согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса могли бы повлечь за собой признание судом решения недействительным, налоговым органом в данном случае допущено не было.

Как установлено судом выше, ФИО1 в качестве индивидуального предпринимателя зарегистрирован 16.01.2012 и в рассматриваемом периоде являлся плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, с объектом налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов.

При этом в ЕГРИП предпринимателем в качестве основного вида деятельности заявлено животноводство. Фактически в проверяемом периоде он осуществлял приобретение и забой свиней с последующей реализацией мяса, а также оказывал услуги по забою скота.

В соответствии с положениями статьи 346.11 Кодекса УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Налоговым периодом в отношении рассматриваемого налога признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (статья 346.19 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, признаются, в частности, доходы, уменьшенные на величину расходов.

Порядок определения доходов и расходов по УСН регламентирован соответственно статьями 346.15 и 346.16 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что датой получения доходов по УСН признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно пункту 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пункта 2 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения по УСН являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В силу положений статьи 346.24 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по УСН в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с представленными предпринимателем ФИО1 в налоговый орган налоговыми декларациями по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2014 год сумма доходов составила 7000 руб., сумма расходов – 0 руб., налоговая база – 7000 руб., налог исчислен в сумме 1050 руб.; за 2015 год сумма доходов составила 822400 руб., сумма расходов – 744734 руб., налоговая база – 77666 руб., налог исчислен в сумме 11650 руб.; за 2016 год сумма доходов составила 7559609 руб., сумма расходов – 7147658 руб., налоговая база – 411951 руб., налог был исчислен в сумме 61793 руб. (том 23 л.д. 93 – 109).

Из акта проверки, дополнения к нему и оспариваемого решения налогового органа следует, что основанием для доначисления заявителю указанных выше сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, послужили установленные налоговым органом по итогам проверки обстоятельства, свидетельствующие о закупке индивидуальным предпринимателем в течение 2014 – 2016 годов поголовья свиней и последующей реализации мяса за наличный расчет без отражения в налоговом учете реальных сумм полученных им доходов и произведенных расходов.

При этом налоговый орган при определении действительного объема налоговых обязательств предпринимателя ФИО1 применял положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно приведенным положениям статьи 200 АПК РФ доказывание обстоятельств, послуживших основанием для вынесения решения налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика в соответствии с положениями статьи 65 АПК РФ доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих доводов и возражений.

Поскольку налогоплательщик в силу приведенных норм самостоятельно определяет состав доходов, а также расходов, уменьшающих налоговую базу по УСН, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих правильно и полно исчислить спорный налог, в том числе, наличие соответствующих первичных документов и ведение достоверного учета доходов и расходов.

В силу положений пункта 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Кодекса.

Из материалов дела следует, что на основании положений статьи 93 НК РФ налоговый орган после начала проверки вручил предпринимателю ФИО1 требование о представлении документов от 19.12.2017 № 2416 (том 4 л.д. 39 – 42), в котором ему предлагалось представить документы, связанные с исчислением рассматриваемого налога, в том числе, книги учета доходов и расходов. Документы за 2014 – 2016 годы по требованию были представлены не в полном объеме, а именно, представлены лишь товарные чеки, кассовые чеки и квитанции в подтверждение сумм расходов, указанных в налоговых декларациях (на приобретение ГСМ, кормов и т.д.).

Вместе с тем документы по его взаимоотношениям с контрагентами (в частности, с ООО «Красная горка», ООО «Рос-Бекон») по закупке у них скота, а также по реализации мяса после убоя (документы о полученных доходах и понесенных расходах по основному виду деятельности) заявителем не были представлены.

В ходе допроса 12.01.2018 предприниматель заявил, что документы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью за проверяемый период, им были утеряны (том 10 л.д. 2 – 11).

Налоговым органом заявителю 18.01.2018 было вручено уведомление о необходимости восстановления документов от 18.01.2018 № 03-07/00162, которым налогоплательщику предложено восстановить первичные бухгалтерские документы и налоговый учет за проверяемый период и представить их налоговому органу для проведения проверки (том 4 л.д. 46).

При этом в уведомлении указывалось, что в случае непредставления необходимых документов в течение более двух месяцев налоговый орган может воспользоваться правом, предоставленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, и определит суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем.

Между тем по истечении двухмесячного срока предприниматель в ходе допроса 20.03.2018 пояснил, что документы им не восстановлены (том 10 л.д. 19 – 22), в связи с чем налоговым органом в тот же день 20.03.3018 ему было вручено уведомление о представлении информации об аналогичных налогоплательщиках (том 4 л.д. 51).

В ответ на данное уведомление от заявителя налоговым органом 26.03.2018 получен ответ, в котором он сообщил, что сведения об аналогичных налогоплательщиках у него отсутствуют (том 4 л.д. 52).

Кроме того, предпринимателем были представлены книги учета доходов и расходов за 2014 и 2015 годы, данные которых полностью совпадают со сведениями в представленных заявителем налоговых декларациях по УСН за 2014 и 2015 годы (том 20 л.д. 66 – 72). Книга учета доходов и расходов за 2016 год (том 20 л.д. 61 – 65) была представлена ранее в рамках камеральной налоговой проверки и имелась в распоряжении налогового органа.

Во исполнение приведенных положений статьи 346.24 Кодекса Министерством финансов Российской Федерации издан Приказ от 22.10.2012 № 135н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения».

Согласно положениям названного Приказа организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

В книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, указываются дата и номер первичного документа, на основании которого осуществлена регистрируемая операция.

К первичным документам, на основании которых производятся записи в книге учета доходов и расходов, относятся, в том числе платежные документы (платежное поручение, выписка банка по операциям на расчетном счете, кассовый чек и иные документы (товарные чеки, квитанции), подтверждающие прием (оплату) денежных средств за соответствующий товар.

Между тем в представленной предпринимателем налоговому органу книге учета доходов и расходов за 2014 год имеется лишь одна запись от 31.12.2014 о полученном за данный налоговый период доходе в сумме 7000 руб. за очистку дорог (том 20 л.д. 71, 72).

В книге учета доходов и расходов за 2015 год (том 20 л.д. 66 – 70) сведения о полученных доходах и произведенных расходах отражены без указания конкретных первичных документов обобщенно по видам доходов за месяц (услуги по забою свиней, реализация мяса населению), а по расходам – в целом за квартал (расходы на корма, ГСМ, приобретение свиней).

Таким образом, представленные заявителем налоговому органу книги учета доходов и расходов не соответствуют приведенным требованиям Приказа Министерства финансов Российской Федерации и не отражают в полной мере сведения о хозяйственных операциях за рассматриваемые налоговые периоды, на основании которых формируется налоговая база по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки заявителю направлялось требование о представлении документов от 16.05.2018 № 413 (том 20 л.д. 30 – 35), в котором помимо прочих документов у него были запрошены рабочие тетради за 2014 – 2016 годы, на основании которых, со слов самого заявителя, им были восстановлены предоставленные налоговому органу книги учета доходов и расходов за 2014 и 2015 годы (том 4 л.д. 52).

В ответ на данное требование предприниматель представил налоговому органу пояснение о том, что документы, указанные в требовании, отсутствуют (том 20 л.д. 37).

В этой связи следует признать, что налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя ФИО1 были приняты все необходимые меры, побуждающие налогоплательщика восстановить утраченные документы и достоверный налоговый учет, а также иные возможности расчета налоговых обязательств за проверяемый период. Однако заявителем финансово-хозяйственные документы за проверяемый период не были восстановлены и не представлены налоговому органу, равно как не представлены и сведения об аналогичных налогоплательщиках.

В ходе допроса 12.01.2018 предприниматель ФИО1 сообщил, что в период 2014 – 2016 годов он производил закупку свиней, забой и дальнейшую реализацию мяса целыми тушками индивидуальным предпринимателям, осуществлявшим торговлю мясом на рынке. Также он перечислил наименования организаций, у которых им производилась закупка поголовья свиней, указывал цену закупа поголовья свиней в период 2014 – 2016 годов (том 10 л.д. 2 – 11).

Впоследствии при допросе 08.06.2018 предприниматель пояснил, что он не помнит, чем занимался в период 2014 – 2016 годов, а также заявил, что деятельность в 2014 году он вообще не осуществлял (том 10 л.д. 24 – 32).

Вместе с тем в ходе проверки налоговым органом было установлено наличие убойного цеха для забоя свиней и производства мяса.

При этом в ходе проведения осмотра территории и помещений крестьянско-фермерского хозяйства (далее – КФХ) ФИО1 на стене в офисном помещении была обнаружена почетная грамота Главы администрации Городищенского района ФИО5 «За достигнутые производственные показатели», датированная ноябрем 2014 года, что наряду с другими доказательствами свидетельствует о ведении заявителем финансово-хозяйственной деятельности в 2014 году (том 20 л.д. 42 – 47, 50 – 54, 56 – 59).

Проведенное налоговым органом исследование официального сайта Администрации Павло-Куракинского сельсовета Городищенского района Пензенской области показало наличие публикаций, относящихся к 2014 – 2016 годам, с описанием проведенных главой администрации Павло-Куракинского сельсовета в эти периоды мероприятий, а именно: выездов, встреч, посещений и проведенного обхода КФХ ФИО1, с размещением фотоснимков, на которых изображен процесс работы на бойне заявителя и запечатлены предприниматель и работники КФХ в количестве 4 человек (том 22 л.д. 4 – 9).

Также налоговым органом проведены допросы сотрудников Администрации Павло-Куракинского сельсовета Городищенского района Пензенской области, которые подтвердили факт осуществления ФИО1 активной предпринимательской деятельности с 2012 года и в проверяемый период 2014 - 2016 годов, а также привлечение им официально нетрудоустроенных работников (том 10 л.д. 52 – 66).

Кроме того, подтверждением осуществления предпринимателем рассматриваемой деятельности в 2014 году является статья в газете «Городищенский вестник» от 03.12.2014 в рубрике «Люди дела» под названием «Свиноводство – дело прибыльное», посвященная деятельности КФХ ФИО1 (том 22 л.д. 3).

В ходе выездной проверки налоговым органом в порядке статьи 93.1 Кодекса истребованы документы о взаимоотношениях с заявителем у ПК «СССПК «Чамзинские продукты» (ИНН <***>), ООО «Красная горка» (ИНН <***>), а также ООО «Рос-Бекон» (ИНН <***>), которые по требованию налогового органа представили документы, подтверждающие реализацию ими в проверяемом периоде свиней в адрес предпринимателя ФИО1, в том числе, договоры, счета-фактуры, товарные накладные, приходные кассовые ордера (том 7 л.д. 28 – 62, 122, 123, том 13 л.д. 101 – 151, том 14 л.д. 1 – 103, том 17 л.д. 85 – 173, том 18 л.д. 1 – 150, том 19 л.д. 1 – 140).

Протоколы допросов сотрудников этих организаций и представленная ими налоговому органу информация также подтверждают их финансово-хозяйственные взаимоотношения с предпринимателем ФИО1 в период 2014 – 2016 годов (том 8 л.д. 56 – 61, том 9 л.д. 7 – 13, 20 – 27, 72 – 81, том 13 л.д. 100, 101).

На основании положений статьи 95 НК РФ в ходе выездной налоговой проверки была проведена почерковедческая экспертиза подлинности подписей заявителя в документах, представленных ПК «СССПК «Чамзинские продукты», ООО «Красная горка», ООО «Рос-Бекон». Согласно заключению эксперта от 02.07.2018 № 174 в целом ряде документов по взаимоотношениям с ООО «Рос-Бекон» и ООО «Красная горка» подписи от имени ФИО1 в документах выполнены самим ФИО1 (том 22 л.д. 25 – 41).

Помимо прочего, при проведении проверки налоговым органом из ГБУ «Кузнецкая РАЙСББЖ» были получены документы, подтверждающие финансово-хозяйственные взаимоотношения ООО «Кузнецкий проект» (ИНН <***>) с предпринимателем ФИО1 по поводу приобретения последним поголовья свиней в 2014 – 2016 годах, а именно: реестр выданных ветеринарно-сопроводительных документов на приобретенное у ООО «Кузнецкий проект» поголовье свиней на имя предпринимателя ФИО1 и ФИО4 (работник ФИО1), а также корешки ветеринарных свидетельств по форме № 1 на имя предпринимателя ФИО1 и на имя его работника ФИО4 (том 14 л.д. 106 – 151, том 15 л.д. 1 – 156, том 16 л.д. 1 – 86).

При этом самим предпринимателем в нарушение приведенных положений правовых норм документы о хозяйственных взаимоотношениях с указанными организациями, несмотря на названные выше требования налогового органа, в ходе проверки представлены не были. Соответствующие суммы расходов на приобретение у них поголовья свиней и доходов от реализации мяса после убоя в учете предпринимателя и налоговых декларациях за рассматриваемый период не отражены.

В силу положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Из буквального содержания данной нормы следует, что в ней приведен исчерпывающий перечень случаев, при которых налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему, расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

К таким основаниям относятся, в частности, непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, а также ведение налогоплательщиком такого учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При этом применение расчетного метода обязательно для налогового органа в случаях, когда по результатам проверки не представляется возможным определить действительный размер налоговых обязательств проверяемого лица в силу недостатков оформления имеющихся у него первичных учетных документов или при их отсутствии либо в силу нарушения им установленного порядка ведения учета объектов налогообложения, но при неоспоримости самого факта осуществления соответствующей хозяйственной деятельности и сопутствующих ей хозяйственных операций.

Допустимость применения расчетного метода непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной уплаты налогов и обусловливается неправомерными действиями или бездействием налогоплательщика, не обеспечившего наличие первичных учетных документов, а также надлежащее осуществление учета своих доходов и расходов в установленном порядке.

Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае самим предпринимателем в ходе проверки не были представлены налоговому органу документы о хозяйственных взаимоотношениях с перечисленными выше организациями по приобретению поголовья свиней, а также о последующей реализации мяса, необходимые для исчисления налога, учитывая также недостоверный учет доходов и расходов, который велся заявителем с нарушением приведенных требований статьи 346.24 НК РФ и Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 № 135н, следует признать, что у налогового органа имелись законные основания, предусмотренные подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса для применения расчетного метода определения сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, подлежащих уплате в проверяемом периоде, поэтому соответствующие возражения и доводы заявителя отклоняются судом.

При этом налоговый орган при определении налоговой базы и доначислении налога исходил из имеющейся у него информации о налогоплательщике (информации, содержащейся в налоговой отчетности, документов, представленных его контрагентами, результатов проведенных экспертиз, иных документов, имеющихся в распоряжении налогового органа, свидетельских показаний), что также соответствует положениям подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Количество приобретенного предпринимателем поголовья свиней у ООО «Красная горка», ООО «Рос-Бекон» и ПК «СССПК «Чамзинские продукты» было установлено налоговым органом на основании документов, истребованных у них в рамках статьи 93.1 Кодекса (договоры, счета-фактуры, товарные накладные, приходные кассовые ордера), копии которых имеются в материалах дела (том 7 л.д. 28 – 62, 122, 123, том 13 л.д. 101 – 151, том 14 л.д. 1 – 103, том 17 л.д. 85 – 173, том 18 л.д. 1 – 150, том 19 л.д. 1 – 140).

По контрагенту ООО «Кузнецкий проект» количество приобретенных заявителем голов свиней определено в 2014 году на основании представленного ГБУ «Кузнецкая РАЙСББЖ» реестра выданных ветеринарно-сопроводительных документов на приобретенное поголовье свиней на имя ФИО1 и его работника ФИО4, а за 2015, 2016 годы – на основании корешков ветеринарных свидетельств по форме № 1 на имя ФИО1 и его работника ФИО4 (том 14 л.д. 106 – 151, том 15 л.д. 1 – 156, том 16 л.д. 1 – 86).

На основании статьи 95 НК РФ в ходе выездной проверки налоговым органом была назначена оценочная экспертиза (том 22 л.д. 65 – 67).

По результатам оценочной экспертизы были установлены коэффициент убойного выхода мяса свиней и цена мяса свиньи (в убойном весе) в Пензенской области в период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

В заключении эксперта от 01.08.2018 № 219 определен коэффициент убойного выхода мяса свиней (процент соотношения выхода убойной массы животного к живому весу для свиней в шкуре) применительно к соответствующим категориям животных, а также указаны цена производителей сельскохозяйственной продукции в Пензенской области за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 (помесячно) в рублях за килограмм мяса свиньи в убойном весе (том 22 л.д. 55 – 61).

Полученные сведения позволили налоговому органу произвести расчет средней цены мяса за килограмм и среднего веса свиней. Исходя из количества приобретенного заявителем поголовья свиней, среднего веса свиней и средней цены мяса, налоговым органом были определены доходы предпринимателя ФИО1 за 2014 – 2016 годы. При определении налоговой базы и исчислении налога налоговым органом в расходы включены затраты предпринимателя на приобретение поголовья свиней.

Установленные таким способом данные о доходах и расходах предпринимателя привели к доначислению ему сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2014 – 2016 годы, которые содержатся в оспариваемом решении налогового органа и приведены выше.

Налоговый орган в оспариваемом решении посчитал установленным приобретение поголовья свиней заявителем у ООО «Красная горка», ООО «Рос-Бекон», ООО «Кузнецкий проект» и ПК «СССПК «Чамзинские продукты» в 2014 году в количестве 3227 голов, в 2015 году в количестве 2962 голов, в 2016 году в количестве 2943 голов.

Вместе с тем налоговый орган, доказав фактическое осуществление заявителем предпринимательской деятельности, связанной с закупкой поголовья свиней и дальнейшей реализацией мяса после убоя за наличный расчет без отражения в налоговом учете сумм полученных доходов и произведенных расходов, неверно определил действительный объем поголовья, вменяемый предпринимателю, и, соответственно, размер его доходов и расходов, связанных с указанной деятельностью.

В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 относительно положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса указывается, что применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Сам по себе факт несогласия налогоплательщика с расчетом налогового органа не свидетельствует о его недостоверности. Для опровержения расчета налогового органа налогоплательщик вправе представить контррасчет своих налоговых обязательств, указав соответствующие доводы.

В ходе рассмотрения вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы на оспариваемое решение предпринимателю предложено представить свой расчет налоговых обязательств, поскольку с расчетом налогового органа он не согласился.

Согласно представленному 12.07.2019 контррасчету, по мнению заявителя, общая сумма единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, должна составлять 258944 руб., в том числе: за 2014 год – 12152 руб., за 2015 год – 75096 руб., за 2016 год – 171696 руб. (том 3 л.д. 186 – 190).

При этом заявитель при расчете использовал объемы приобретенного поголовья свиней, которые вменял ему налоговый орган за исключением того количества, которое приходится на контрагента ООО «Кузнецкий проект» за 2014 год, также за исключением того количества, по которому документы выписаны на ФИО6 и ФИО7, и за минусом количества поголовья свиней по контрагенту ПК «СССПК «Чамзинские продукты».

Доводы и возражения предпринимателя были учтены вышестоящим налоговым органом при рассмотрении апелляционной жалобы частично, что привело к частичной отмене решения налогового органа.

Из вменяемого заявителю приобретенного поголовья свиней вышестоящим налоговым органом было исключено все поголовье по документам от ПК «СССПК «Чамзинские продукты», так как по результатам упомянутой выше почерковедческой экспертизы установлено, что подписи на всех этих документах были выполнены не ФИО1 (том 22 л.д. 25 – 41).

Также из вменяемого предпринимателю поголовья свиней было частично исключено поголовье по той части документов от контрагентов ООО «Красная горка» и ООО «Рос-Бекон», в отношении которой почерковедческой экспертизой также был установлен факт подписания их не заявителем, а иным лицом.

Помимо прочего, из вменяемого приобретенного поголовья свиней было исключено поголовье от контрагента ООО «Кузнецкий проект» за 2014 год, которое было определено на основании реестра выданных ветеринарно-сопроводительных документов, который не может служить первичным учетным документом.

В процессе рассмотрения апелляционной жалобы заявитель по сути согласился с вменяемым количеством приобретенного поголовья свиней у ООО «Кузнецкий проект» в 2015 и 2016 годах, что следует из представленного контррасчета, а также у ООО «Красная горка» и ООО «Рос-Бекон» в 2014 – 2016 годах, что подтверждают контррасчет и протокол рассмотрения материалов апелляционной жалобы от 04.07.2019 (том 3 л.д. 178 – 182), где имеется запись о согласии предпринимателя с позицией налогового органа по контрагентам ООО «Красная горка» и ООО «Рос-Бекон».

Таким образом, в расчете налоговой базы по итогам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя участвовало поголовье свиней, приобретенное им у ООО «Рос-Бекон» (за 2016 год в количестве 204 голов) и ООО «Красная горка» (за 2014 год в количестве 117 голов, за 2015 год в количестве 423 голов, за 2016 год в количестве 407 голов) на основании только лишь тех документов, в отношении которых упомянутой выше почерковедческой экспертизой был установлен факт их подписания непосредственно самим предпринимателем ФИО1.

Факт приобретения предпринимателем данного поголовья свиней у ООО «Рос-Бекон» и ООО «Красная горка» подтверждается представленными этими организациями налоговому органу информацией о взаимоотношениях с заявителем и соответствующими документами (договоры, товарные накладные, счета-фактуры), на которых согласно заключению эксперта имеются собственноручные подписи заявителя, а также свидетельскими показаниями.

Также в расчете налоговой базы по итогам рассмотрения жалобы заявителя участвовало поголовье свиней, приобретенное им у ООО «Кузнецкий проект» за 2015 год в количестве 401 головы и за 2016 год в количестве 1406 голов.

ООО «Кузнецкий проект» по требованию налогового органа не представило первичные документы о взаимоотношениях с предпринимателем ФИО1 При этом в ходе допросов руководители и сотрудники ООО «Кузнецкий проект» подтвердили факт финансово-хозяйственных отношений по реализации ФИО1 поголовья свиней, указав, что рассматривали его как физическое лицо (том 8 л.д. 85-93, 99 – 108, том 21 л.д. 53, 54).

Факт приобретения заявителем указанного выше поголовья свиней в 2015 и 2016 годах у ООО «Кузнецкий проект» подтверждается представленными ГБУ «Кузнецкая РАЙСББЖ» налоговому органу корешками ветеринарных свидетельств по форме № 1 на приобретенное у ООО «Кузнецкий проект» поголовье свиней, которые выданы на имя ФИО1

Корешки выданных заявителю ветеринарных свидетельств по форме № 1 на вывоз приобретенного у ООО «Кузнецкий проект» поголовья свиней содержат даты, конкретные сведения о количестве свиней, месте отправления, данные о транспортных средствах, осуществляющих их перевозку, а также наименование получателя свидетельства и адрес пункта назначения (том 14 л.д. 106 – 151, том 15 л.д. 1 – 156, том 16 л.д. 1 – 82).

В этой связи указанные ветеринарные документы содержат необходимые сведения о хозяйственных взаимоотношениях по поводу покупки поголовья свиней и могут служить допустимым и достоверным доказательством, свидетельствующим о количестве поголовья, приобретенного заявителем у ООО «Кузнецкий проект».

Вышестоящим налоговым органом в ходе рассмотрения жалобы были учтены доводы заявителя об исключении из расчета документов, выписанных на имя ФИО4 и ФИО7, которые нельзя учитывать при определении объемов поголовья свиней, закупленного предпринимателем ФИО1

Поэтому в расчете вышестоящим налоговым органом использовано лишь поголовье свиней, приобретенное в 2015 и 2016 годах у ООО «Кузнецкий проект» по ветеринарным свидетельствам, выданным непосредственно на имя самого ФИО1 как получателя (указывается в начале корешка). При этом часть таких документов подписана его работником ФИО4 (подпись в получении свидетельства в конце корешка).

Доводы заявителя о том, что указанные ветеринарные документы, подписанные ФИО4, не могут быть использованы в расчете, отклоняются судом, поскольку получателем в них (лицом, которому они выдаются ветеринарной службой) значится именно сам предприниматель ФИО1 как субъект экономической деятельности и лицо, ответственное за своего работника.

Согласно положениям пункта 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в том числе, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

Таким образом, для целей налогообложения с учетом примененного расчетного метода в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и установленных налоговой проверкой обстоятельств предприниматель ФИО1 (работодатель) и ФИО4 (работник) являются взаимозависимыми лицами.

При этом доказательством того, что предприниматель ФИО1 и его работник ФИО4 являются взаимозависимыми лицами и ведут совместную хозяйственную деятельность, служат упомянутые выше публикации, посвященные деятельности КФХ ФИО1 (том 22 л.д. 3 – 9), показания сотрудников местной администрации (том 10 л.д. 60 – 66, 82 – 88) и самого заявителя (том 10 л.д. 2 – 11), а также справки о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении ФИО4 за 2015 и 2016 годы, представленные предпринимателем ФИО1 в налоговый орган (том 23 л.д. 91, 92).

Также в ходе выездной налоговой проверки неоднократно в качестве свидетеля был допрошен работник заявителя ФИО4 В ходе проведения допросов 16.01.2018 и 05.07.2018 на одинаково поставленные вопросы ФИО4 давал противоречащие друг другу ответы, изменяя свои показания. При допросе 16.01.2018 ФИО4 пояснил, что забой свиней в 2014 – 2016 годах осуществлялся им самим и предпринимателем ФИО1, указав при этом стоимость услуг по забою, однако при допросе 05.07.2018 ФИО4 утверждал, что в 2014 – 2016 годах он не производил забой свиней, а осуществлял лишь общий уход и уборку (том 9 л.д. 132 – 138, 142 – 148).

Кроме того, согласно информационному ресурсу «АИС Налог-3» ФИО4 принадлежит транспортное средство «Газель» с государственным регистрационным номером <***> (том 23 л.д. 110), которое значится в корешках ветеринарных свидетельств, выписанных на имя предпринимателя ФИО1

Изложенное в совокупности свидетельствует о том, что документы о получении ветеринарных свидетельств на приобретенное заявителем поголовье свиней ФИО6 подписывал именно как работник и представитель предпринимателя ФИО1, которому они выдавались. При этом с учетом длительных и систематических отношений заявителя по приобретению свиней у спорного контрагента полномочия его работника ФИО4 на получение выданных на имя предпринимателя ветеринарных документов в рассматриваемом случае явствовали из обстановки.

Вышестоящий налоговый орган с учетом указанного выше установленного в ходе рассмотрения апелляционной жалобы количества приобретенного заявителем поголовья свиней у ООО «Рос-Бекон», ООО «Красная горка» и ООО «Кузнецкий проект», данных упомянутой оценочной экспертизы, цены свиней, коэффициента убойного выхода, среднего веса свиней и средней цены реализации мяса определил расходы предпринимателя ФИО1 на приобретение свиней и его доходы от продажи мяса за 2014 – 2016 годы.

Использованные предпринимателем в его контррасчете цена мяса и коэффициент убойного выхода мяса являются произвольными и документально им не подтверждены, в связи с чем были обоснованно отклонены налоговым органом.

При этом при расчете вышестоящим налоговым органом правомерно использовались соответствующие данные проведенной в ходе проверки на основании статьи 95 НК РФ оценочной экспертизы, которые предоставлены экспертом, являющимся осведомленным лицом со специальными познаниями в рассматриваемой сфере (том 22 л.д. 55 – 61).

Оснований сомневаться в компетентности эксперта и итогах экспертизы не имеется, доказательств, опровергающих выводы эксперта, равно как и своих первичных учетных документов по данному вопросу налогоплательщиком не представлено.

Следует также отметить, что при применении расчетного метода налоговые органы использовали минимально возможные значения соответствующих показателей, приведенные в заключении оценочной экспертизы, то есть производили расчет в целях улучшения положения налогоплательщика.

В ходе расчета были учтены также заявленные предпринимателем и установленные налоговым органом в ходе проверки иные доходы (за очистку дорог, за услуги по забою свиней и т.д.) и произведенные заявителем расходы (на приобретение зерновой смеси, оборудования, ГСМ, на оплату услуг банка, на выплату заработной платы работнику и т.д.).

С учетом полученных данных о размерах доходов и расходов заявителя за 2014 – 2016 годы вышестоящим налоговым органом определена налоговая база и с применением положений статьи 346.18 Кодекса исчислены суммы налога, подлежащие уплате в связи с применением УСН, в отношении каждого налогового периода.

При определении подлежащих к доплате сумм налога вышестоящим налоговым органом учтены суммы налога, исчисленные самим налогоплательщиком в его декларациях, в связи с чем соответствующие доводы заявителя подлежат отклонению судом.

В редакции решения вышестоящего налогового органа в связи с частичной отменой оспариваемого решения налогового органа предпринимателю в итоге доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в общей сумме 305174 руб. (в том числе, за 2014 год – 11894 руб., за 2015 год – 87266 руб., за 2016 год – 206014 руб.).

Рассматриваемый расчет доходов и расходов заявителя, налоговой базы и подлежащих доплате сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2014 – 2016 годы приведен в решении УФНС России по Пензенской области от 17.07.2019 № 06-10/71 по апелляционной жалобе предпринимателя (том 4 л.д. 1 – 20). Данный расчет проверен судом и является правильным, излишнего доначисления налога арбитражный суд не установил.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, в соответствии со статьей 71 АПК РФ, суд считает, что налоговым органом правомерно на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса был применен расчетный метод определения сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, и установленные налоговым органом в итоге их размеры соответствуют действительному объему налоговых обязательств предпринимателя за рассматриваемый период.

Каких-либо убедительных доводов относительно невозможности обеспечения сохранности первичных документов или их восстановления заявителем не приведено, препятствий для этого арбитражным судом не установлено.

Поскольку предприниматель ФИО1 не обеспечил сохранность документов бухгалтерского учета и не предпринял мер по их восстановлению, хотя ему это предлагал налоговый орган, а также вел недостоверный учет доходов и расходов с нарушением установленного порядка, риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода лежат на самом заявителе.

Это вытекает из приведенных выше разъяснений пункта 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, который также при определении сумм налога расчетным путем возлагает на самого налогоплательщика бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом, не соответствует фактическим условиям его экономической деятельности.

В данном случае в ходе судебного разбирательства доказательств того, что итоговые размеры доходов и расходов, определенные налоговым органом и вышестоящим налоговым органом, не соответствуют фактическим условиям его экономической деятельности, предприниматель не представил. Расчет налоговой базы и подлежащих уплате сумм налога, приведенный в решении вышестоящего налогового органа, заявитель не опроверг.

Представленные заявителем в суд его новые возможные варианты расчета единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2014 – 2016 годы (том 23 л.д. 32 – 36, 114 – 117) противоречат друг другу, а также упомянутому выше его же контррасчету (том 3 л.д. 186 – 190), являются необоснованными, нелогичными и не учитывают соответствующие достоверные количественные показатели, доказанные в установленном порядке налоговым органом и вышестоящим налоговым органом в ходе судебного разбирательства по данному делу, в связи с чем эти варианты расчетов заявителя подлежат отклонению.

Таким образом, судом установлено, что доначисление заявителю единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в общей сумме 305174 руб. (в том числе, за 2014 год – 11894 руб., за 2015 год – 87266 руб., за 2016 год – 206014 руб.) произведено правомерно и обоснованно.

На основании статьи 75 Кодекса за просрочку уплаты указанных сумм налога предпринимателю начислены пени с учетом решения вышестоящего налогового органа в общей сумме 75800 руб., размер которых соответствует нормам названной статьи. Расчет пеней приведен в приложениях к решениям налоговых органов, проверен арбитражным судом и является правильным.

За неполную уплату рассматриваемого налога за 2015 и 2016 годы предприниматель был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса. Размер штрафов в общей сумме 14394 руб. в редакции решения вышестоящего налогового органа учитывает неуплаченные суммы налога и соответствует санкции указанной нормы.

Кроме того, из материалов дела и оспариваемого решения налогового органа следует, что предпринимателем в нарушение пункта 3 статьи 80 Кодекса не были представлены сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год по состоянию на 01.01.2016, в связи с чем на основании положений пункта 1 статьи 126 Кодекса он был правомерно привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 50 руб. Также за представление заявителем, являющимся налоговым агентом, налоговому органу документа, содержащего недостоверные сведения в отношении его работника ФИО4 о сумме налога на доходы физических лиц, предприниматель обоснованно привлечен к ответственности по статье 126.1 НК РФ в виде штрафа в сумме 125 руб. Каких-либо возражений по существу указанных правонарушений заявителем в ходе рассмотрения настоящего дела не приведено. Доказательств, которые бы опровергали факт их совершения, также не представлено.

С учетом решения вышестоящего налогового органа предприниматель также привлечен к ответственности в виде штрафа в сумме 8150 руб. на основании пункта 1 статьи 126 Кодекса за непредставление в установленный срок по требованию налогового органа 163 документов.

Оспариваемым решением налогового органа первоначально заявитель привлекался к ответственности по этому эпизоду за непредставление 404 документов с наложением штрафа в сумме 20200 руб. Вышестоящий налоговый орган в своем решении указал, что налоговый орган неверно определил перечень документов, за непредставление которых заявитель привлечен к ответственности, в связи с чем количество таких документов было уменьшено до 163 штук, что повлекло частичную отмену оспариваемого решения и уменьшение штрафа до 8150 руб.

Расчет указанной суммы штрафа приведен в приложении к решению вышестоящего налогового органа (том 4 л.д. 21, 22).

Согласно приведенным выше положениям пункта 12 статьи 89 и статьи 346.24 Кодекса, а также Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 № 135н в их совокупности и взаимосвязи налогоплательщик, применяющий УСН, должен вести книги учета доходов и расходов на основании первичных документов о совершении хозяйственных операций. Такие первичные документы являются документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, в связи с чем они могут быть истребованы у налогоплательщика налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки.

В этой связи доводы заявителя о том, что налогоплательщики, которые применяют УСН, не обязаны иметь первичных документов и представлять их налоговому органу, являются неправомерными и отклоняются судом.

Как установлено судом выше, налоговым органом в порядке статьи 93.1 НК РФ были получены от ООО «Рос-Бекон» и ООО «Красная горка», документы, свидетельствующие о приобретении у них предпринимателем ФИО1 поголовья свиней за наличный расчет, в том числе: договоры, товарные накладные, счета-фактуры, а также приходные кассовые ордеры.

Для проверки данных обстоятельств со стороны проверяемого налогоплательщика налоговый орган направил заявителю требование о представлении документов от 16.05.2018 № 413, которое вручено предпринимателю под роспись 17.05.2018 (том 20 л.д. 30 – 35).

В соответствии с этим требованием налогоплательщик был обязан в течение десяти рабочих дней со дня его вручения представить налоговому органу указанные в нем документы, в том числе, 163 документа по его взаимоотношениям с ООО «Рос-Бекон» и ООО «Красная горка» (договоры, товарные накладные, счета-фактуры и приходные кассовые ордеры), конкретные реквизиты которых указаны в данном требовании (том 20 л.д. 30 – 35), а также перечислены в упомянутом приложении к решению вышестоящего налогового органа (том 4 л.д. 21, 22).

При этом в интересах налогоплательщика вышестоящим налоговым органом в расчете скорректированной суммы штрафа в целях привлечения к рассматриваемой ответственности использованы лишь 163 документа по взаимоотношениям с названными контрагентами, в состав которых вошли договоры, товарные накладные и счета-фактуры, подлинность подписей предпринимателя на которых установлена проведенной почерковедческой экспертизой (том 22 л.д. 25 – 41), и соответствующие им квитанции к приходным кассовым ордерам, подтверждающие прием денежных средств от заявителя в кассу указанных организаций.

Доводы заявителя о том, что в рассматриваемом требовании налогового органа были указаны именно приходные кассовые ордера, которых у него как у сдавшего в кассу деньги лица, не могло быть, а не квитанции к приходным кассовым ордерам, носят исключительно формальный характер и отклоняются арбитражным судом по следующим основаниям.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88, приходный кассовый ордер (форма № КО-1) применяется для оформления поступления наличных денег в кассу организации как в условиях методов ручной обработки данных, так и при обработке информации с применением средств вычислительной техники. Приходный кассовый ордер выписывается в одном экземпляре работником бухгалтерии, подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным.

Квитанция к приходному кассовому ордеру подписывается главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным, и кассиром, заверяется печатью (штампом) кассира и регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма N КО-3) и выдается на руки сдавшему деньги, а приходный кассовый ордер остается в кассе.

Из содержания приведенных норм следует, что квитанция к приходному кассовому ордеру служит по сути составной его частью, которая после оформления выдается на руки лицу, сдавшему деньги.

Допущенные налоговым органом недочеты в указанном выше требовании, в котором вместо слов «квитанция к приходному кассовому ордеру» указывается просто «приходный кассовый ордер», при наличии в этом требовании подробных их реквизитов не привели к неисполнимости данного требования, поскольку налогоплательщик при наличии у него подтверждающих документов о внесении денег безусловно должен был понять, что в нем идет речь именно о выданных ему названными в требовании организациями квитанциях к приходным кассовым ордерам, которые подтверждают его расходы на оплату товара.

Кроме того, налогоплательщик в случае неясности требования был вправе обратиться в налоговый орган за разъяснением порядка его исполнения, чего в данном случае заявителем сделано не было.

Из материалов дела следует, что предприниматель не обеспечил сохранность требуемых у него первичных учетных документов по взаимоотношениям с названными организациями, что установлено судом выше. Именно это послужило настоящей причиной их непредставления налоговому органу.

Между тем необеспечение налогоплательщиком сохранности учетных документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, при отсутствии заявленных и подтвержденных им экстраординарных обстоятельств (пожар, наводнение, хищение, изъятие и т.п.) само по себе не освобождает его от ответственности за непредставление их налоговому органу по его требованию для проведения проверки.

Каких-либо подтвержденных доводов относительно невозможности обеспечения сохранности первичных документов и наличии препятствовавших этому обстоятельств заявителем не приведено.

Таким образом, поскольку заявителем в ходе проверки не были представлены налоговому органу требуемые документы в количестве 163 штук, он правомерно был привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в сумме 8150 руб. (163 х 200/4).

При этом при определении размера штрафов применялись указанные в оспариваемом решении налогового органа смягчающие ответственность обстоятельства, в связи с чем на основании положений статей 112, 114 НК РФ размер всех наложенных на предпринимателя штрафов был уменьшен в четыре раза. Оснований для еще большего снижения размера штрафов в данном конкретном случае судом не установлено.

Помимо прочего, в соответствии с положениями статьи 75 НК РФ, пункт 7 которой распространяет ее действие на налоговых агентов, предпринимателю были начислены пени за просрочку перечисления налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 252 руб. Расчет пеней приведен в приложении к оспариваемому решению налогового органа (том 6 л.д. 1 – 3), проверен арбитражным судом и является правильным. Излишнего начисления пеней суд не установил. Каких-либо возражений по существу начисления этих пеней предприниматель не заявил, доказательств, опровергающих их размер и основания применения, не представил.

Поскольку оспариваемое решение налогового органа при апелляционном обжаловании отменено в соответствующей части вышестоящим налоговым органом, оно согласно приведенным нормам статьи 101.2 НК РФ действует именно в этой исправленной редакции.

При таких обстоятельствах арбитражный суд пришел к выводу о том, что оспариваемое решение МИФНС России № 5 по Пензенской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в обжалуемой заявителем действующей части в редакции решения вышестоящего налогового органа соответствует законодательству о налогах и сборах и не нарушает законных прав и интересов налогоплательщика, в связи с чем согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в удовлетворении требований о признании его в этой части недействительным должно быть отказано.

Расходы по уплате государственной пошлины, понесенные предпринимателем при обращении с заявлением в арбитражный суд, относятся на заявителя согласно положениям статьи 110 АПК РФ, поскольку решение арбитражного суда состоялось не в его пользу.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя ФИО1 отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его вынесения в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Пензенской области.


Судья М.Н. Мещерякова