Решение от 14 декабря 2021 г. по делу № А53-39878/2020АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ Именем Российской Федерации Дело № А53-39878/20 14 декабря 2021 г. г. Ростов-на-Дону Резолютивная часть решения объявлена 08 декабря 2021 г. Полный текст решения изготовлен 14 декабря 2021 г. Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Млечный путь» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 18 по Ростовской области (правопреемнику Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Ростовской области) о признании незаконным решения в части при участии: от заявителя – представитель по доверенности ФИО2; от заинтересованного лица – представители по доверенности ФИО3, ФИО4 и ФИО5; общество с ограниченной ответственностью «Млечный путь» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ростовской области о признании решения от 05.08.2020 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС на общую сумму 5 480 507, налога на прибыль на общую сумму 10 612 845 руб. пени и штрафов на общую сумму 724 604,10 руб. незаконным. В процессе рассмотрения спора и предоставления налоговым органом дополнительных документов и доказательств заявителем в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уменьшен предмет спора. Согласно представленному уточнению истец просит суд признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 4 от 05.08.2020. в части начисления ООО «Млечный путь» налога на добавленную стоимость: 4 кв. 2016 г. – 913 694 руб., 1 кв. 2017 г. - 1 691 816 руб., 3 кв. 2017 г. - 1 286 673 руб., 4 кв. 2017 г. - 555 664 руб.; налога на прибыль: за 2016 г.- 2 863 573 руб.; за 2017 г. - 3 336 266 руб.; за 2018 г. – 301 211 руб. и соответствующей пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ, а также по ч.1 ст. 126 НК РФ штраф в размере 14 530 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Кроме того в судебном заседании устно представителем заявителя пояснено, что при расчете оспариваемой суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года им допущена счетная ошибка при сложении и фактически оспариваемая сумма налога составляет 913 694 руб., а не 913 713 руб., как указано в уточнении. Данное заявление судом принято во внимание как уточнение, поскольку и уточнение предмета и заявление сделано представителем ФИО2, действующим на основании доверенности, предоставляющей ему указанное правомочие. Данное уточнение предмета спора судом принято к рассмотрению. С 01.11.2021 Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Ростовской области прекратила свою деятельность как юридическое лицо в связи с реорганизацией в форме присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Ростовской области, что подтверждается приказом УФНС по Ростовской области от 14.97.2021 № 01-05/60 и выпиской из ЕГРЮЛ, в связи с чем судом произведена процессуальная замена заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ростовской области на ее правопреемника Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 18 по Ростовской области 23.11.2021, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса. Согласно пункту 2 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица. В пункте 26 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что по смыслу пункта 1 статьи 58 ГК РФ при слиянии все права и обязанности каждого из участвующих в слиянии юридических лиц переходят к вновь возникшему юридическому лицу в порядке универсального правопреемства вне зависимости от составления передаточного акта и его содержания. Факт правопреемства может подтверждаться документом, выданным органом, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц, в котором содержатся сведения из ЕГРЮЛ о реорганизации юридического лица, созданного в результате слияния, в отношении прав и обязанностей юридических лиц, прекративших деятельность в результате слияния, и документами юридических лиц, прекративших деятельность в результате слияния, определяющими соответствующие права и обязанности, в отношении которых наступило правопреемство. Равным образом согласно пункту 2 статьи 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят все права и обязанности присоединяемого юридического лица в порядке универсального правопреемства вне зависимости от составления передаточного акта. Факт правопреемства может подтверждаться документом, выданным органом, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц, в котором содержатся сведения из ЕГРЮЛ о реорганизации общества, к которому осуществлено присоединение, в отношении прав и обязанностей юридических лиц, прекративших деятельность в результате присоединения, и документами юридических лиц, прекративших деятельность в результате присоединения, определяющими соответствующие права и обязанности, в отношении которых наступило правопреемство. Представители инспекции в судебное заседание явились, просили приобщить к материалам дела дополнительные доказательства ранее не предоставлявшиеся ни суду, ни стороне, дополнения к отзыву и анализ счетов-фактур. Поскольку представитель истца согласился рассматривать спор по представленным непосредственно в судебное заседание доказательствам, суд рассмотрение спора не откладывает и рассматривает спор по существу. Данные документы приобщены к материалам дела. Представитель истца в судебное заседание явился, поддержал уточненные требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему. Представители инспекции просили в удовлетворении заявления отказать по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему. Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил следующее. Межрайонной ИФНС России № 1 по Ростовской области (далее - налоговый орган, инспекция) в отношении ООО «Млечный путь» (далее – общество) была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов за период 2016 – 2018 г.г. По итогам рассмотрения материалов проверки, материалов дополнительного контроля и возражений общества, инспекция вынесла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 4 от 05.08.2020. На указанное решение инспекции обществом была подана в УФНС России по Ростовской области апелляционная жалоба в части начисления НДС на общую сумму 5 480 507 руб., налога на прибыль на общую сумму 10 612 845, а также соответствующей пени и штрафов на общую сумму 724 604,1 руб. Решением УФНС России по Ростовской области № 15-18/3207@ от 06.11.2020 апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения, решение в оспариваемой части – без изменений. Не согласившись с вынесенным решением, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд. Исследовав материалы дела, учтя позиции сторон, дав оценку представленным в материалы дела доказательствам, как каждому в отдельности, так и в их совокупности, суд пришел к выводу, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям. Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или отдельных положений, решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт, действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Таким образом, исходя из указанных выше правовых норм, в предмет судебного исследования по настоящему делу входят следующие обстоятельства: - нарушение оспариваемым решением инспекции прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности; - несоответствие оспариваемого решения инспекции закону или иному нормативному правовому акту. Отношения, связанные с уплатой налогов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации. Как видно из материалов дела, в отношении общества с ограниченной ответственностью «Млечный Путь» МИФНС России № 1 по Ростовской области проведена выездная налоговая проверка за период 2016-2018г.г. По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки № 8 от 30.12.2019 (далее - Акт). В Акте выездной налоговой проверки налоговым органом сделаны выводы о том, что обществом занижены налоги и обществу предложено уплатить в бюджет недоимку по налогам, а также штрафы и пени на общую сумму – 24 557 174, 77 руб. Не согласившись с выводами акта, общество представило на него возражения с приложенными документами на 1 099 листах (далее - Возражения на Акт). По результатам рассмотрения акта проверки и возражений общества инспекцией было принято решение № 2 от 20.02.2020 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 12.03.2020. На основании указанного решения о дополнительных мероприятиях, инспекция направила обществу требование о представлении документов б/н от 20.02.2020. В ответ на указанное требование общество 12.03.2020 представило карточки счетов, оборотно-сальдовые ведомости, анализ счетов, главную книгу, расшифровку дебиторской и кредиторской задолженности, договора, счета-фактуры, товарные накладные. 06 и 13 февраля 2020 года общество представило в инспекцию 4 уточненные декларации по НДС за период 1-4 кварталы 2017 года. Уточнения вызваны исправлением обществом самостоятельно выявленных ошибок в сведениях, отраженных в книгах продаж и покупок, при этом, эти ошибки не были отражены в Акте выездной проверки. Общество исключило из книг продаж сведения о счетах-фактурах, которые не выставлялись покупателям в связи с отсутствием отгрузок товара по ним. Одновременно, общество дополнило книгу покупок ранее не заявленными к вычету счетами-фактурами. По указанным уточненным декларациям инспекция провела камеральные проверки, по результатам которых было установлено следующее: 1) по декларации за 1 квартал 2017 года вынесено решение № 169 от 16.07.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением установлено, что общество завысило вычеты по счетам-фактурам поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ», что привело к доначислению 89 491руб.; других нарушений не установлено, налоговая база по реализации определена правильно; 2) по декларации за 2 квартал 2017 года нарушений не установлено, акт не составлялся, решение не выносилось, налоговая база по реализации определена правильно; 3) по декларации за 3 квартал 2017 года нарушений не установлено, акт не составлялся, решение не выносилось, налоговая база по реализации определена правильно; 4) по декларации за 4 квартал 2017 года вынесено решение № 166 от 16.07.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением установлено, что общество необоснованно применило вычет по счету-фактуре поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ» по привело к доначислению 3 194,24 руб., других нарушений не установлено, налоговая база по реализации определена правильно. По итогам рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки, материалов дополнительного контроля и возражений общества инспекция вынесла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 4 от 05.08.2020 (далее - Решение). Данное Решение принято без учета результатов проведенных камеральных проверок, оконченных до рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки. Согласно Решению обществу предложено уплатить в бюджет недоимку по налогам, а также штрафы и пени на общую сумму – 24 620 795, 77 руб., в том числе: НДС в размере 6 447 832 руб. и пени в сумме 2 099 930 руб., налог на прибыль в размере 11 343 647 руб. и пени в сумме 4 002 782,66 руб., а также штрафы на общую сумму 675 215,55 руб. (стр. 59-60 Решения). Одновременно, инспекцией сделан вывод о том, что обществом завышена сумма НДС, излишне заявленного к уплате в бюджет, за 2 квартал 2017 года на сумму 63 621 руб. (стр. 60 Решения). Решение оспаривается обществом в части. Так по 4 кварталу 2016 года неуплата по Решению НДС 1 084 534 руб. (стр. 12 решения). Завышение вычетов по НДС установлено в размере 410 582, 71 руб. (стр. 14 Решения). Итого недоимка начислена в размере 1 495 117 руб. Оспариваемая сумма НДС – 913 694 руб. Основанием для начисления суммы НДС в размере 410 582,71 руб. послужил вывод инспекции о том, что общество необоснованно заявило к вычету следующие счета-фактуры, НДС с которых не был уплачен при поступлении предоплаты: - № 55 от 17.06.2016г. на сумму 116 409,82 руб., в том числе НДС – 10 582,71 руб.; - № 59 от 11.07.2016г. на сумму 1 100 000 руб., в том числе НДС – 100 000 руб.; - № 61 от 09.08.2016г. на сумму 1 100 000 руб., в том числе НДС – 100 000 руб.; - № 62 от 15.08.2016г. на сумму 1 100 000 руб., в том числе НДС – 100 000 руб.; - № 63 от 25.08.2016г. на сумму 1 100 000 руб., в том числе НДС – 100 000 руб. (стр. 12 Решения). Данное обстоятельство обществом не оспаривается. Всего установлена неуплата НДС 1 084 534 руб. (стр. 12 Решения) в 4 квартале 2016 года. Завышение вычетов в размере 410 582,71 руб. (стр. 14 Решения). Начислено проверкой недоимка 1 495 117 руб. Оспаривается: 913 694 руб. (ранее указывалась сумма 913 712 руб. – это ошибка - НДС по Торосовской усадьбе неверно посчитан). По материалам дела: - реализация согласно первичным документам (в т.ч. НДС) в адрес ООО «Тацинская усадьба» и ООО «РМК» (далее-РМК): Торосовская усадьба: 10 364 957,37 руб. (942 268,89 руб.) (стр. 6, Решения, прил. 21 к заявлению стр. 276-361); РМК: 2 295 183,97 руб. (208 653,08 руб.) руб. (стр. 11 Решения). Итого реализация фактическая: 12 660 141,34руб. (в том числе НДС 1 150 921,97 руб.). Реализация завышенная, ошибочно отраженная в книге продаж (в т.ч. НДС): - по РМК: 9 375 152,08 руб. (852 286,56 руб.) (стр. 6, Решения, не оспаривается стр. 367 прил. 22 к заявлению). Счет-фактура, указанная в книге продаж без ИНН на сумму 1 405 745,18 руб. (127 795 руб. ) (стр.12 Решения, стр. 367 прил. 24 к заявлению). Итого: 10 780 897,26 руб. (в том числе НДС 980 081,56 руб.). Расчет заниженной реализации: период Реализация фактическая Сумма (в т.ч. НДС), руб. Реализация, завышенная, ошибочно отраженная в книге продаж к декларации по НДС,(в т.ч. НДС), руб Занижение реализации, руб. (в т.ч. НДС), руб 4 кв. 2016 ТУ 10 364 957,37 (942 268,89) (стр. 6, Решения, не оспаривается, прил. 21 к заявлению стр. 276-361) ТУ 9 375 152,08 (852 286,56) (стр. 6, Решения, не оспаривается, прил. 22 к заявлению, стр. 362) 989 805,29 (89 982,33) РМК 2 295 183,97 (208 653,08) (стр. 10-11 Решения, не оспаривается) Без ИНН 1 405 745,18 (127 795) (стр.12 Решения, не оспаривается прил. 24 к заявлению, стр. 367) 889 438,79 (80 858,08) Итого: 12 660 141,34 (1 150 921.97) 10 780 897.26 (980 081.56) 1 879 244.08 (170 840,41) (12 660 141,34 (1 150 921.97) - 10 780 897.26 (980 081.56) или 989 805,29(89 982,33) - 889 438,79(80 858,08). Итого оспаривается доначисление НДС за 4 кв. 2016 года: 913 694 руб. (1 084 534 - 170 840). Занижение выручки от реализации за 4 кв. 2016 года составляет 1 708 404 руб. (1 879 244.08-170 840,41). Основанием для начисления суммы НДС в размере 1 084 533,88 руб. (спорная сумма) послужил вывод инспекции о том, что общество не отразило в книге продаж декларации по НДС за 4 квартал 2016 года счета-фактуры по реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» на сумму 10 364 957,37 руб. (НДС 942 268,89 руб.) (ст. 6 Решения), в адрес ООО «РМК» на сумму 2 295 183,97 руб. (НДС 208 653,08 руб.) (стр. 11 Решения), итого реализация фактическая 12 660 141,34 руб. и в том числе НДС 1 150 921,97 руб. Контрагент ООО «Торосовская усадьба» (до 23.08.2019 – ООО «Тацинская усадьба»). Основанием для начисления суммы НДС в размере 1 084 533,88 руб. послужил вывод инспекции о том, что общество не отразило в книге продаж и декларации по НДС за 4 квартал 2016 года счета-фактуры по реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» на сумму 10 364 957 руб., в том числе НДС – 875 880,8 руб. и в адрес ООО «РМК» на сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС в размере 208 653,08 руб. Как видно из материалов проверки, между ООО «Млечный Путь» (Поставщик) и ООО «Торосовская усадьба» (Покупатель) заключен договор поставки от 01.07.2016 № 1945. На основании указанного договора общество осуществляло поставки молочной продукции в адрес ООО «Торосовская усадьба». В книге продаж, представленной вместе с налоговой декларацией за 4 квартал 2016 года по покупателю ООО «Торосовская усадьба» отражены 28 счетов-фактур на общую сумму 9 375 152,08 руб., в том числе НДС – 852 286,56 руб. (таблица 1). Таблица 1. № п/п № в книге продаж Дата Номер Сумма НДС в т.ч. 103 01.10.2016 МП0000040087 3 099,42 281,77 105 03.10.2016 МП0041713 588 024,65 53 456,79 572 06.10.2016 МП0000034364 187 242,52 17 022,04 781 08.10.2016 МП000034599 620 635,59 56 421,41 782 09.10.2016 МП0000034842 50 787,17 4 617,01 1532 15.10.2016 МП0000035459 186 968,73 16 997,17 1792 18.10.2016 МП0000035602 752 016,00 68 365,11 1993 20.10.2016 МП000040141 4 098,60 372,60 2149 22.10.2016 МП000040088 785,84 71,44 2259 24.10.2016 МП0000036217 2 029 804,44 184 527,68 2618 28.10.2016 МП0000036542 99 824,58 9 074,96 2696 30.10.2016 МП0000040089 17 554,02 1 595,82 3208 05.11.2016 МП0000040090 2 787,75 253,43 3455 09.11.2016 МП0000040091 418,00 38,00 3522 10.11.2016 МП000040092 735,68 66,88 3698 12.11.2016 МП0000040093 30 242,23 2 749,30 3885 15.11.2016 МП0000040077 1 530,24 139,11 4046 17.11.2016 МП0000040094 1 439,05 130,82 4228 20.11.2016 МП000040095 2 242,07 203,82 4460 23.11.2016 МП000040096 1 129,10 102,65 4529 24.11.2016 МП000040097 863,43 78,49 4700 27.11.2016 МП0000040098 2 544,39 231,31 4955 30.11.2016 МП000040099 5 774,78 524,98 5204 04.12.2016 МП0000040100 3 276,11 297,83 5495 07.12.2016 МП0000040101 22 000,62 2 000,06 5985 14.12.2016 МП0000040102 6 161,46 560,13 6321 23.12.2016 МП0000041519 3 861,76 351,07 6538 31.12.2016 МП0000041696 4 749 303,85 431 754,88 ИТОГО: 9 375 152,08 852 286,56 В ходе проверки общество представило 43 счета-фактуры и товарные накладные к ним, по фактам реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» на общую сумму 10 364 957 руб., в том числе НДС – 942 268,82 руб. (таблица 2). Таблица 2. № п/п № в книге продаж Дата Номер Сумма, руб. НДС в т.ч. - 01.10.2016 МП000040087 109 053,59 9 913,98 - 03.10.2016 МП000034364 136 096,01 12 372,35 - 03.10.2016 МП0041723 554 258,67 50 387,16 781 08.10.2016 МП000034599 620 635,59 56 421,41 - 09.10.2016 МП000034842 175 447,37 15 949,76 - 09.10.2016 МП0041724 87 690,00 7 971,82 - 12.10.2016 МП0041696 549 807,91 49 982,53 - 12.10.2016 МП000035459 186 258,65 16 932,62 - 14.10.2016 МП0041962 819,28 74,48 - 17.10.2016 МП000035602 783 455,03 71 223,20 - 19.10.2016 МП000036217 2 020 731,62 183 702,87 1993 20.10.2016 МП000040141 4 098,60 372,60 2149 22.10.2016 МП000040088 785,84 71,44 - 24.10.2016 МП0041791 5 508,78 500,80 - 25.10.2016 МП000036542 107 974,35 9 815,85 - 27.10.2016 МП0041792 2 249,53 204,50 - 30.10.2016 МП000040089 10 612,86 964,81 - 02.11.2016 МП0041727 2 922 115,34 265 646,85 - 05.11.2016 МП000040090 15 304,63 1 391,33 - 05.11.2016 МП0041793 3 620,00 329,09 - 08.11.2016 МП0041795 19 306,70 1 755,16 - 09.11.2016 МП000040091 146 568,00 13 324,36 3522 10.11.2016 МП000040092 735,68 66,88 - 10.11.2016 МП0041796 452,50 41,14 - 12.11.2016 МП000040093 8 398,54 763,51 - 15.11.2016 МП000040077 15 818,64 1 438,06 - 17.11.2016 МП000040094 704 460,01 64 041,82 - 18.11.2016 МП0041798 7 240,00 658,18 4228 20.11.2016 МП000040095 2 242,07 203,82 - 22.11.2016 МП0041725 146 150,00 13 286,36 4460 23.11.2016 МП000040096 1 129,10 102,65 4529 24.11.2016 МП000040097 863,43 78,49 - 24.11.2016 МП0041799 3 782,90 343,90 - 26.11.2016 МП0041800 1 520,40 138,22 - 27.11.2016 МП000040098 177 047,39 16 095,22 - 28.11.2016 МП0041801 3 801,00 345,55 - 28.11.2016 МП0041979 241 362,00 21 942,00 4955 30.11.2016 МП000040099 5 774,78 524,98 - 02.12.2016 МП0041804 5 535,00 503,18 - 04.12.2016 МП000040100 231 758,88 21 068,99 - 07.12.2016 МП000040101 167 899,58 15 263,60 - 13.12.2016 МП0041805 2 767,50 251,59 - 14.12.2016 МП000040102 173 819,62 15 801,78 ИТОГО: 10 364 957 942 268,82 Эту цифру подтвердил покупатель при встречных проверках. ООО «Торосовская усадьба» в ответ на требование инспекции № 748 от 16.05.2019 представила такие же 43 счета-фактуры и товарные накладные на общую сумму 10 364 957 руб., в том числе НДС – 942 268,82 руб. (стр. 6 Решения). Из анализа материалов дела: счетов фактур, товарных накладных и материалов встречной проверки, следует, что в представленной с декларацией за 4 кв. 2016 года книге продаж были указаны достоверные сведения только по 8 счетам-фактурам на общую сумму 636 265,09 руб., в том числе НДС - 57 842,27 руб., так как они подтверждены соответствующими первичными документами (товарными накладными) и встречной проверкой (таблица 3 и выделены жирным в таблице 1). Таблица 3. № п/п № в книге продаж Дата Номер Сумма руб. НДС в т.ч. 781 08.10.2016 МП000034599 620 635,59 56 421,41 1993 20.10.2016 МП000040141 4 098,60 372,60 2149 22.10.2016 МП000040088 785,84 71,44 3522 10.11.2016 МП000040092 735,68 66,88 4228 20.11.2016 МП000040095 2 242,07 203,82 4460 23.11.2016 МП000040096 1 129,10 102,65 4529 24.11.2016 МП000040097 863,43 78,49 4955 30.11.2016 МП000040099 5 774,78 524,98 ИТОГО: 636 265,09 57 842,27 По остальным 20 счетам-фактурам на общую сумму 8 738 886,99 руб., в том числе НДС - 794 444,29 руб., сведения являются недостоверными, поскольку данные счета-фактуры в материалах проверки отсутствуют, первичные документы, подтверждающие реализацию товара в материалах дела не представлены, материалами встречной проверки не подтверждены (таблица 4). Таблица 4. № п/п № в книге продаж Дата Номер Сумма НДС в т.ч. 103 01.10.2016 МП0000040087 3 099,42 281,77 105 03.10.2016 МП0041713 588 024,65 53 456,79 572 06.10.2016 МП0000034364 187 242,52 17 022,04 782 09.10.2016 МП0000034842 50 787,17 4 617,01 1532 15.10.2016 МП0000035459 186 968,73 16 997,17 1792 18.10.2016 МП0000035602 752 016,00 68 365,11 2259 24.10.2016 МП0000036217 2 029 804,44 184 527,68 2618 28.10.2016 МП0000036542 99 824,58 9 074,96 2696 30.10.2016 МП0000040089 17 554,02 1 595,82 3208 05.11.2016 МП0000040090 2 787,75 253,43 3455 09.11.2016 МП0000040091 418,00 38,00 3698 12.11.2016 МП0000040093 30 242,23 2 749,30 3885 15.11.2016 МП0000040077 1 530,24 139,11 4046 17.11.2016 МП0000040094 1 439,05 130,82 4700 27.11.2016 МП0000040098 2 544,39 231,31 5204 04.12.2016 МП0000040100 3 276,11 297,83 5495 07.12.2016 МП0000040101 22 000,62 2 000,06 5985 14.12.2016 МП0000040102 6 161,46 560,13 6321 23.12.2016 МП0000041519 3 861,76 351,07 6538 31.12.2016 МП0000041696 4 749 303,85 431 754,88 ИТОГО: 8 738 886,99 794 444,29 Довод налогового органа, о том, что отраженные обществом в книге продаж перечисленные 20 счетов-фактур на общую сумму 8 738 886,99 руб., в том числе НДС - 794 444,29 руб., предъявлены поставщиком покупателю в соответствии со ст. 168 НК РФ при реализации продукции по иным товарным накладным, необоснован. Указанные 20 счетов-фактур в материалы дела не представлены, доказательства поставок по ним и предъявления их покупателю отсутствуют, покупатель их к вычету не заявлял. Данные обстоятельства указывают на то, что общество должно было отразить в декларации по НДС за 4 квартал 2016 года сумму реализации по покупателю ООО «Торосовская усадьба» в размере 10 364 957 руб., в том числе НДС – 942 268,82 руб., а отразило в сумме – 9 375 152,08 руб., в том числе НДС – 852 286,56 руб. Разница между действительной суммой реализации, и суммой реализации, отраженной в декларации, составляет 989 804,92 руб. (10 364 957 руб. - 9 375 152,08 руб.), в том числе НДС – 89 964,26 руб. Довод инспекции о том, что «установлено превышение зачисления денежных средств над реализацией в адрес ООО «Торосовская усадьба» (стр. 8 Решения) не соответствует материалам дела. Налоговый орган определил, что общество являлось в 2016 году единственным поставщиком молочной продукции для ООО «Торосовская усадьба». Проверкой установлено, что за 3 - 4 кварталы 2016 года ООО «Торосовская усадьба» перечислило обществу за поставленный товар 12 430 000 руб. (стр. 8 решения). Инспекция полагает, что обществом в адрес ООО «Торосовская усадьба» за 3-4 кварталы 2016 года отгружено товара на общую сумму 23 608 208 руб. (стр. 9 Решения). Из анализа расчетного счета видно, что выручка ООО «Торосовская усадьба» от реализации приобретенного у общества товара за 3 - 4 кварталы 2016 года составила 19 794 839 руб. (стр. 9 Решения). Следовательно, выручка ООО «Торосовская усадьба» меньше стоимости полученного товара на 3 813 369 руб. Таким образом, вывод инспекции о том, что «установлено превышение зачисления денежных средств над реализацией в адрес ООО «Торосовская усадьба» не соответствует материалам проверки. Напротив, если исключить дважды учтенные суммы реализации в размере 9 375 152 руб., то стоимость отгруженного обществом товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» за 3 - 4 кварталы 2016 года составит 14 233 056 руб., что соответствует выручке ООО «Торосовская усадьба» за этот же период - 19 794 839 руб. Из анализа движения по расчетному счету за 3 - 4 кварталы 2016 года видно, что ООО «Торосовская усадьба» совершало следующие расходы: - 12 430 000 руб. в адрес ООО «Млечный путь» за молочную продукцию; - 1 900 000 руб. в адрес индивидуального предпринимателя ФИО7 за транспортные услуги; - 3 500 000 руб. - перечисления в качестве обеспечения за участие в аукционах. Кроме того, осуществлялись платежи по заработной плате, взносы в социальные фонды, уплата налогов и др. текущие платежи, характерные для организаций, ведущих хозяйственную деятельность. Данные расходы были произведены из указанной выручки по ценам, включающим в себя торговую наценку, обычную для данного вида торговли (примерно 39 %). В своем решении инспекция не определила размеры дебиторской (авансы и предоплаты) и кредиторской задолженности покупателей ООО «Торосовская усадьба», не определила и не приняла во внимание торговую наценку организации и не произвела конкретных расчетов с учетом приведенных обстоятельств применительно к начисленным суммам. Указанное свидетельствует о не информативности и необоснованности ссылок налогового органа на анализ операций денежных средств по расчетному счету ООО «Торосовская усадьба» для начисления спорных сумм НДС. Следовательно, в данном случае инспекция в целях налогообложения фактически дважды учла один и тот же доход в размере 9 375 152,08 руб., что противоречит конституционному принципу однократности налогообложения. Изложенные обстоятельства указывают на то, что сумма заниженной реализации за 4 квартал 2016 года по контрагенту ООО «Торосовская усадьба» составляет 989 805 руб., а сумма заниженного НДС - 89 982,26 руб. Соответственно, для целей исчисления налога на прибыль сумма заниженного дохода от реализации составила 899 823 руб. Ссылка налогового органа на движение по счетам некорректно, поскольку отгрузка это одно, а движение по счетам – другое. Относительно контрагента ООО «РМК» установлено, что между ООО «Млечный Путь» (Поставщик) и ООО «РМК» (Покупатель) заключен договор поставки от 01.12.2016 № 7/2016. Во исполнение условий указанного договора общество осуществляло поставки молочной продукции в адрес ООО «РМК». В ходе проверки общество представило 11 счетов-фактур и товарные накладные к ним по фактам реализации товара в адрес ООО «РМК» на общую сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС 208 653,08 руб. (стр. 10 Решения). ООО «РМК» в ответ на требование инспекции № 770 от 20.05.2019 представила такие же 11 счетов-фактур и товарные накладные к ним, по фактам реализации товара в адрес ООО «РМК» на общую сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС 208 653,08 руб. (стр. 10 Решения). Инспекция указывает, что согласно предоставленным ООО «РМК» документам по требованию в рамках ст. 93.1 НК РФ ООО «Млечный Путь» не отразил в книге продаж за 4 квартал 2016 года 11 счетов-фактур на общую сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС 208 653,08 руб. (таблица 5). Таблица 5. № п/п Дата Номер Сумма НДС в т.ч. 01.12.2016 МП0041729 335 945,60 30 540,51 02.12.2016 МП0041697 1 389 207,39 126 291,57 02.12.2016 МП0041728 85 588,40 7 780,76 03.12.2016 МП0041816 7 293 663 05.12.2016 МП000040111 462 610,34 42 055,5 11.12.2016 МП000040103 3 891,42 353,77 13.12.2016 МП000040123 1 588,34 144,39 14.12.2016 МП000040104 820,62 74,6 18.12.2016 МП000040105 2 313 210,27 24.12.2016 МП0041518 3 675,45 334,13 25.12.2016 МП0041963 2 250,41 204,58 ИТОГО: 2 295 183,97 208 653,08 Это заниженная реализация, что общество признает. Из таблицы явно следует, что налоговый орган должен был отминусовать 1 405 745,18 руб., как ошибочно заявленную сумму, поскольку такого счета фактуры (на эту сумму) не составлялось и отгрузки на нее не было, счета фактуры на эту сумму не составлялись, налоговым органом при проверке не установлено, что товар на данную сумму отгружен какому-либо покупателю, поэтому сумму нужно отминусовать от суммы фактической реализации. Общество не оспаривает, что имело место занижение реализации, но на какую сумму? Реальные налоговые обязательства должна была установить инспекция при проверке, что сделано не было в полном объеме. Инспекция необоснованно не приняла во внимание, что в декларации по НДС за 4 квартал 2016 года, в разделе 9 «Книга продаж» по строке № 6539 отражен счет-фактура № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. (приложение 2 к возражениям на Акт). Данный счет-фактура внесен в книгу продаж и учтен в расчете НДС ошибочно, так как в материалах проверки он отсутствует, отгрузка товара по нему не осуществлялась, соответствующие товарные накладные не составлялись, оплата за него не производилась. Данное обстоятельство налоговый орган не оспаривает, доказательств составления и предъявления какому-либо покупателю счета-фактуры № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. не приводит, указанный счет-фактура и первичные документы к нему в материалах дела отсутствуют. Инспекция не установила, что обществом была совершена отгрузка по данному счету-фактуре какому-либо покупателю, соответствующие доказательства в материалах проверки отсутствуют. Из указанных обстоятельств следует, что общество, допустив занижение реализации на сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС 208 653,08 руб. по покупателю ООО «РМК», одновременно завысило реализацию на 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. (НДС по декларации уплачен в бюджет был). Следовательно, в данном случае инспекция при исчислении действительной налоговой базы по НДС, обязана была исключить сумму завышения реализации из общей базы налога. Таким образом, сумма заниженной реализации за 4 квартал 2016 года по контрагенту ООО «РМК» составляет 889 438,79 руб., а сумма заниженного НДС - 80 858,07 руб. (2 295 183,97 - 1 405 745,18). Соответственно для целей исчисления налога на прибыль, сумма заниженного дохода от реализации составила 808 580 руб. Ссылка инспекции на книгу продаж и движение по расчетному счету общества на стр. 6 дополнительного отзыва применительно к ООО «РМК», не опровергают доводов общества о том, что по счету-фактуре № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб., товарная накладная не составлялась, отгрузка товара и оплата по нему не осуществлялась, счет № 5 от 29.12.2016 в материалах дела отсутствует. Напротив, инспекция подтверждает данные обстоятельства. Сопоставление налоговым органом данного счета-фактуры с предоплатой, полученной от ООО «Плутон 24» 29.12.2016 в размере 1 200 000 руб. (стр. 7 дополнительного отзыва) является некорректным и не подтверждает реальность поставки по счету-фактуре № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб. В материалы дела представлена счет-фактура № А73 от 29.12.2016, которая была составлена обществом не по факту поставки товара в адрес ООО «РМК», а на полученную предоплату в размере 1 200 000 руб. от покупателя ООО «Плутон 24». Таким образом, ссылка инспекции на счет-фактуру № А73 от 29.12.2016 является не относимой к предмету спора. Следовательно, платеж в размере 1 200 00 руб. 29.12.2016, полученный обществом от ООО «Плутон 24», не подтверждает факт поставки товара по счету-фактуре № МП0000041697 от 31.12.2016 в адрес ООО «РМК» на сумму 1 405 745,18 руб., так как указанная сумма предоплаты была отражена в декларации по НДС за 4 квартал 2016 года, а счет-фактура № А73 от 29.12.2016 была отражена по покупателю ООО «Плутон 24» в книге продаж к указанной декларации. Других доказательств совершения поставки по счету-фактуре № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб. налоговым органом не представлено, материалы дела не содержат. Счет фактура №73А к поставке на сумму 1 405 745,18 руб. не относится, доказательств иного суду не предоставлено. Однако инспекция не дала оценку данному обстоятельству, что привело к необоснованному завышению налоговых обязательств общества перед бюджетом. Общество, допустив занижение реализации на сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС 208 653,08 руб. по покупателю ООО «РМК», одновременно завысило реализацию на 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. Следовательно, в данном случае инспекция при исчислении действительной налоговой базы по НДС, обязана была исключить сумму завышения реализации из общей базы налога. Таким образом, сумма заниженной реализации за 4 квартал 2016 года по контрагенту ООО «РМК» составляет 889 438,79 руб., а сумма заниженного НДС - 80 858,07 руб. (2 295 183,97 - 1 405 745,18). Соответственно для целей исчисления налога на прибыль, сумма заниженного дохода от реализации составила 808 580 руб. Налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и как элементы единой налоговой системы. В соответствии с п.1 ст. 38 НК РФ возникновение обязанности по уплате налога связывается с наличием объекта налогообложения. В силу п. 1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ. По общему правилу, в соответствии с абзацем 4 подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, при реализации молока и молокопродуктов налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке 10 процентов. В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по оптовой торговле молочных, а также различных молокопродуктов и обоснованно исчисляло налог в соответствии с пунктом 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются совершаемые на территории Российской Федерации операции по реализации товаров. По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 154 Кодекса, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 Кодекса). По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган, установив нарушение налогоплательщиком норм налогового законодательства, должен определить размер его действительной налоговой обязанности по уплате конкретного налога, пеней и штрафа. Доначисление НДС возможно, если налоговым органом доказано, что налогоплательщиком совершена операция, которая является объектом обложения налогом и с нее налогоплательщиком не уплачен налог в установленном законом порядке. Таким образом, руководствуясь указанными выше нормами права, налоговый орган обязан был определить налоговые обязательства общества по НДС за 4 квартал 2016 года с учетом того, что обществом в книге продаж по контрагенту ООО «Торосовская усадьба» отражена реализация товара на общую сумму 9 375 152,08 руб., в том числе НДС – 852 286,56 руб. и дополнительно завышена реализация на общую сумму на 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. Однако, в Решении при расчете действительных налоговых обязательств общества по НДС данные обстоятельства не были учтены. Указанные действия налогового органа привели к двойному налогообложению, что нарушает положения п. 3 ст. 3 НК РФ и абз. 2 п. 1 ст. 38 НК РФ, в которых сформулированы принципы налогообложения, в том числе и принцип однократности налогообложения. Исходя из вышеизложенного, налоговый орган должен был доначислить НДС за 4 квартал 2016 года в размере 914 694 руб. Доказательств, подтверждающих факт реализации обществом в адрес Торосовской усадьбы 9 375 152,08 (НДС- 852 286,56 руб.) и в адрес какого-либо контрагента, в том числе РМК не представлено, таким образом оснований для установления факта указанной реализации нет. По эпизодам начисления НДС за 4 квартал 2016 года общество, допустив занижение реализации по покупателям ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК», одновременно завысило реализацию по счетам-фактурам, которые были указаны в книгах продаж ошибочно, в отсутствие соответствующих отгрузок товара. Указанные обстоятельства необоснованно не были приняты во внимание налоговым органом. Налоговым органом не названы первичные документы и иные данные, которые подтверждают обоснованность начисления налоговым органом НДС по ошибочно включенным в книгу продаж счетам-фактурам. В оспариваемом решении инспекции не отражены сведения о наличии первичных документов налогоплательщика, послуживших основанием для составления спорных счетов-фактур, отгрузку товаров по которым отрицает налогоплательщик. Инспекция не представила в материалы дела ни товарные накладные, ни перевозочные документы (сведения о них), которые подтвердили бы перемещение товара от общества к покупателям по спорным счетам-фактурам, ни соответствующие платежные документы. Свои выводы инспекция сделала исключительно по данным книги продаж, не подтвержденным первичными документами и (или) иными доказательствами. Книги покупок и продаж не являются первичными документами, служащими для учета соответствующих операций, фактически являются регистрами налогового учета, данные которых формируются на основании первичных документов. Роль счета-фактуры определена в п. 1 ст. 169 НК РФ, согласно которому счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. А сам счет-фактура составляется на основании первичных документов, которые выписываются по результатам совершения хозяйственных операций, облагаемых НДС и потому не может самостоятельно подтверждать отгрузку товаров, выполнение работ или оказание услуг. Пункт 1 статьи 54 НК РФ устанавливает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. В силу подпунктов 3 и 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. Следовательно, без исследования первичных документов налоговый орган не может определить, произошло ли занижение налоговой базы, и, как следствие, привлечь организацию к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Данные выводы соотносятся с правовой позицией, указанной в п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ № 33, согласно которой для организаций источником сведений о выручке организации за соответствующие периоды являются регистры бухгалтерского учета, а не книга продаж. Так, например, в деле № А82-8756/2011 рассматривалась обоснованность начисления НДС и налога на прибыль в связи с тем, что по мнению налогового органа налогоплательщик занизил выручку в результате не отражения факта реализации товара по счету-фактуре, который был указан в книге продаж. Суды установили, что при проведении выездной налоговой проверки общества инспекция при исчислении налога на прибыль и НДС учла в составе доходов сумму по отраженному налогоплательщиком в книге продаж счету-фактуре, который у налогоплательщика отсутствует и в расположении налогового органа его не имеется. Учитывая, что в материалы дела не представлено первичных и (или) иных документов, подтверждающих реальность хозяйственных операций между обществом по спорному счету-фактуре (договоров, актов, накладных, расчетных документов, писем и других), суды пришли к выводу, что инспекция не доказала наличия реальных хозяйственных операций между данными организациями, и сочли запись операции по реализации в адрес контрагента как ошибочно отраженную в книге продаж. Суды указали, что книга продаж и налоговые декларации не являются безусловными документами, подтверждающими осуществление хозяйственных операций, и не могут служить достаточным доказательством для установления факта реализации товаров (работ, услуг), поскольку налоговая база по налогу на прибыль и НДС определяется исходя из реальных показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также совокупности первичных документов и (или) иных документов (счетов-фактур, договоров, актов, накладных, расчетных документов, писем и других). Данный вывод подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 30.03.2010 № 18175/09, согласно которой налог не может быть доначислен исключительно по производным от первичных документов (Постановление ФАС Волго-Вятского округа по делу № А82-8756/2011). В деле № А20-584/2020 были подтверждены выводы нижестоящих судов о признании частично недействительным решения налогового органа, поскольку налоговый орган не доказал реализацию обществом товаров в большем размере, чем заявлено. Суды указали, что оспариваемое решение инспекции не содержит ссылку на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства нарушения обществом налогового законодательства, а также указание на первичные документы и хозяйственные операции, не отраженные в учете, при этом банковская выписка о поступлениях на счет не может быть основанием для начисления НДС. Суды отметили, что определить сумму любого вида выручки по книге продаж невозможно, поскольку в силу положений ст. ст. 167, 169 НК РФ, Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС» она предназначена для регистрации счетов-фактур и выручка в ней не отражается. По данным этой книги нельзя определять размер наличной торговой выручки (Постановление АС Северо-Кавказского округа от 16.08.2021 № Ф08-8098/2021 по делу № А20-584/2020). В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 14.07.2017 № Ф08-4349/2017 по делу № А63-11048/2015 судебная коллегия отметила, что законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета, к которым относятся книги продаж и покупок, а также налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой в налоговый орган. Книга покупок не относится к первичным документам, на основании которой налогоплательщик предъявляет суммы НДС к вычету и возмещению. В соответствии с пунктами 3 и 7 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж и покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книги покупок и продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. С целью достоверности и правильности выводов налогового органа подлежат учету все имеющиеся у налогоплательщика документы и сведения, относящиеся к его хозяйственной деятельности. В данном случае, отсутствует в решении инспекции анализ и ссылки на документы первичного учета, сопоставление данных бухгалтерского и налогового учета, свидетельствующих о сокрытии налогоплательщиком каких-либо фактов хозяйственной жизни или их неправильного отражения в отчетности. Поскольку основанием начисления НДС по данному факту послужило сравнение инспекцией данных регистров бухгалтерского учета с данными налоговой декларации, без исследования образующего налоговую базу стоимостного выражения операций, оформляемых документами первичного бухгалтерского учета, суд пришел к выводу, что инспекция не доказала неправильное исчисление НДС. Действия налогового органа не соответствуют нормам Кодекса и противоречат требованиям статьи 89 Кодекса, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении. В Постановлениях АС Западно-Сибирского округа от 14.03.2017 № Ф04-428/2017 по делу № А45-22421/2014 и от 28.09.2015 № Ф04-23985/2015 по делу № А81-3707/2014 суды, удовлетворяя требования налогоплательщика указали, что что выводы налогового органа о занижении налоговой базы по НДС, основанные на сравнении показателей налоговых деклараций и регистров бухгалтерского учета и книги покупок, без ссылки на первичные документы не могут служить надлежащим доказательством совершения обществом налогового правонарушения в виде неуплаты налога и основанием для доначисления НДС. В постановлении ФАС Поволжского округа от 20.01.2014 по делу № А55-27704/2012 суд указал , что согласно подпунктов 3 и 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. В случае выявления в ходе налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книга продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. В постановлении АС Северо-Западного округа от 05.09.2019 № Ф07-10792/2019 по делу № А13-12075/2016 суд указал, что факт установления налоговым органом в ходе выездной проверки несоответствия данных в налоговых декларациях данным книг покупок и книг продаж сам по себе не может служить безусловным доказательством неправильного отражения налогоплательщиком размера налоговой базы и налоговых вычетов в декларациях по НДС. В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и книгами продаж и книгами покупок налоговый орган должен определить причину такого расхождения. Несоответствие данных, отраженных в налоговой декларации, данным в книге покупок и книге продаж может быть подтверждено непосредственным установлением действительных сумм налога, исчисленного с операций, признаваемых объектом налогообложения, и налоговых вычетов на основании проверки всех выставленных и полученных счетов-фактур за соответствующий период. С учетом того, что ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не отражены сведения о результатах проверки первичных документов налогоплательщика, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, не названы первичные документы и иные данные, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения суд признал необоснованным начисление спорных сумм налогов. Ссылки инспекции на то, что общество самостоятельно отразило в книге продаж счета-фактуры, которые были им предъявлены покупателю ООО «Торосовская усадьба» в соответствии со ст. 168 НК РФ, (стр. 8 Решения, стр. 2 дополнения к отзыву инспекции от 12.02.2021) не доказывают отгрузку отвара по данным счетам-фактурам. Налоговый орган не опроверг объяснения налогоплательщика, что указанные им в книге продаж сведения о 20 счетах-фактурах (таблица 4 дополнений общества № 1) на общую сумму 8 738 886,99 руб., в том числе НДС - 794 444,29 руб. указаны ошибочно и по ним не было отгрузки товара. Инспекция не представила в материалы дела данные счета-фактуры и товарные накладные к ним, а также доказательства оплаты за них. Утверждение инспекции о том, что спорные доначисления налога были произведены на основании представленных налогоплательщиком первичных документов, не опровергает довод общества о том, что налоговый орган должен был исключить из расчета налога спорные суммы НДС из всех счетов-фактур, отраженных в книге продаж ошибочно и по которым не было отгрузки товара. Возражения общества по эпизоду спорных начислений НДС за 4 квартал 2016 года сводятся к тому, что инспекция не исключила из налоговой базы счета-фактуры, в которых содержались сведения о несуществующих поставках, и были ошибочно включены в налоговую базу при расчете сумм НДС. Инспекция ссылается на то, что установила несоответствие в представленной книге продаж, ОСВ по счету 62 и представленных счета-фактурах за 2016 год. Данное обстоятельство не может быть принято в качестве основания для спорных начислений ввиду того, что инспекция не устранила противоречия в указанных документах, не опровергла сведений, указанных в представленных обществом в материалы дела документах бухгалтерского учета (ОСВ по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в разрезе субсчетов 60.01 и 60.02 за период 2016 год; Анализ счета 60 за период 2016 год; Анализ счета 41 «Товары» за период 2016 год; ОСВ по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за период 2016 год; Анализ счета 62 за период 2016 год; Анализ счета 51 «Расчетные счета» за период 2016 год). Как видно из объяснений общества, в связи со сбоем в программном обеспечении было проведено восстановление бухгалтерского и налогового учета путем внесения в ПО 1С-бухгалтерия сведений из первичных бухгалтерских (товарные накладные) и налоговых документов (счета-фактуры). До вынесения оспариваемого решения налогоплательщик представил в инспекцию, а также в материалы дела исправленные регистры бухгалтерского учета (главные книги, ОСВ и карточки счетов, анализ счетов, регистр доходов от реализации товаров и имущества) и книги покупок и продаж. Указанные регистры и книги покупок и продаж составлены на основании первичных бухгалтерских документов (товарные накладные, платежные документы, счета-фактуры) и соотносятся с материалами встречных проверок, достоверность сведений в этих регистрах налоговый орган не опроверг. Ссылки налогового органа на то, что общество самостоятельно отразило в книге продаж счет-фактуру № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб., не доказывают отгрузку отвара по указанному счету-фактуре в адрес ООО «РМК». Из объяснений общества следует, что данный счет-фактура внесен в книгу продаж и учтен в расчете НДС ошибочно, так как в материалах проверки он отсутствует, отгрузка товара по нему не осуществлялась, соответствующие товарные накладные не составлялись, оплата за него не производилась. Данное обстоятельство налоговый орган не оспаривает, доказательств составления и предъявления какому-либо покупателю счета-фактуры № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. не приводит, указанный счет-фактура и первичные документы к нему в материалах дела отсутствуют, равно как и доказательства оплаты за эту поставку. Довод инспекции о том, что счет-фактура № МП0000041697 от 31.12.2016 на сумму 1 405 745,18 руб., в том числе НДС 127 795,01 руб. сопоставим с суммой в размере 1 200 000 руб., которая была перечислена от контрагента ООО «Плутон 24» является предположительным. Данные счет-фактура и платеж не соотносятся друг другом ни по дате, ни по сумме, ни по покупателю, ни по основанию платежа. В материалы дела представлена счет-фактура № А73 от 29.12.2016, которая была составлена обществом не по факту поставки товара в адрес ООО «РМК», а на полученную предоплату в размере 1 200 000 руб. от покупателя ООО «Плутон 24». Таким образом, ссылка инспекции на счет-фактуру № А73 от 29.12.2016 является не относимой к предмету спора., а платеж в размере 1 200 00 руб. 29.12.2016, полученный обществом от ООО «Плутон 24», не подтверждает факт поставки товара по счету-фактуре № МП0000041697 от 31.12.2016 в адрес ООО «РМК» на сумму 1 405 745,18 руб., так как указанная сумма предоплаты была отражена в декларации по НДС за 4 квартал 2016 года, а счет-фактура № А73 от 29.12.2016 была отражена по покупателю ООО «Плутон 24» в книге продаж к указанной декларации. Из указанных обстоятельств следует, что общество, допустив занижение реализации на сумму 2 295 183,97 руб., в том числе НДС 208 653,08 руб. по покупателю ООО «РМК», одновременно завысило реализацию на 1 405 745,18 руб., в том числе НДС - 127 795,01 руб. Довод инспекции о реализации обществом в адрес ООО «Тацинская усадьба» большего объема товара, чем по представленным указанными лицами в материалы проверки товарным накладным не подтвержден материалами дела. Довод инспекции о подтверждении вышеуказанного факта превышением оплаты над отраженной реализацией несостоятелен, так как инспекция сравнивает размер оплаты полученной ООО «Тацинская усадьба» от его покупателей с размером стоимости поставленного ему заявителем товара, что некорректно и неинформативно, так как не учитывает наценку ООО «Тацинская усадьба» и характер расчетов ООО «Торосовская усадьба» с его покупателями (какое количество товара получено, на какую сумму, имеется ли задолженность или переплата). Довод инспекции об исполнении ООО «Тацинская усадьба» всех обязательств по госконтрактам в 2016 году, несостоятелен, так как инспекцией не приведен расчет объемов товара, реализованного ООО «Тацинская усадьба» по госконтрактам в 2016 году. В судебном заседании 08.12.2021 налоговым органом предоставлены дополнительные доказательства и пояснения, согласно которым из ОСВ счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», представленной налогоплательщиком, заявитель в проверяемом периоде осуществлял реализацию молочной продукции в адрес индивидуального предпринимателя ФИО6: сальдо на начало периода 239307,93; Дт 2 766 604,58; Кт 2 621 067,96; сальдо на конец периода 384 844,55. В подтверждение представлены поручение на истребование доказательств, акт сверки взаимных расчетов с ФИО6 и заявителем, карточка счета 60 индивидуального предпринимателя ФИО6 по контрагенту – заявитель. Инспекцией проанализированы движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Млечный путь» и установлено перечисление денежных средств за 2016 год в сумме 2 621 067,96 руб. При анализе книг продаж ООО «Млечный путь», актуальных на дату проведения выездной проверки, установлено, что счета-фактуры в адрес индивидуального предпринимателя ФИО6 не поименованы в книге продаж. Налоговым органом в ходе контрольных мероприятий в рамках ст.93.1 НК РФ направлено поручение от 30.10.2019 № 2472 об истребовании у ФИО6 документов по взаимоотношениям с ООО «Млечный путь». В ответ на требование ФИО6 представлен акт сверки с ООО «Млечный путь» и карточка счета 60 «Расчеты с поставщиками» за период 2016-2018 годов. При анализе документов инспекцией установлено, что в книге продаж имеются строки, где отсутствует указание ИНН и наименование покупателя, при этом суммы и даты отгрузки аналогичны указанным в акте сверки. Таким образом, Инспекцией установлено, что строки, в которых не указан ИНН и наименование контрагента не являются «ошибочно» заявленными, а отражают определенную реализацию. То есть, довод общества, по мнению инспекции, является необоснованным. Рассмотрев указанные доказательства и пояснения судом установлено, что акт сверки составлен в одностороннем порядке, первичные документы – счета фактуры и накладные – пре представлены, то есть доказательств отгрузки товара и факта его оплаты именно в заявленном размере – суду не представлено, а акт сверки только составленный одним лицом, Прекратившим деятельность не признается судом надлежащим доказательством по изложенным выше основаниям. Следовательно, в данном случае инспекция при исчислении действительной налоговой базы по НДС, обязана была исключить сумму завышения реализации из общей базы налога. По первому кварталу 2017 года установлено, что начисленная сумма НДС - 1 799 634 руб., оспариваемая сумма НДС - 1 710 143 руб. В ходе выездной налоговой проверки инспекция проверила налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 2), представленную 28.08.2017 (рег. № 595941424). В ходе проверки общество представило в налоговый орган исправленные книги продаж и покупок за 1 квартал 2017 года, а также счета-фактуры к ним. В исправленные книги продаж были внесены счета-фактуры, по которым были совершены реальные отгрузки товара и исключены ошибочно внесенные счета-фактуры, по которым не было отгрузок. В исправленные книги покупок к ранее заявленным счетам-фактурам были внесены счета-фактуры, сумма вычетов НДС по которым дополнительно составила 487 338,62 руб. Инспекция провела анализ указанных документов и дополнительно приняла к вычету НДС на общую сумму 381 162 руб. по 33 счетам-фактурам (стр. 17 Решения). В итоге инспекция пришла к выводу о том, что общество занизило НДС к уплате за 1 квартал 2017 года в сумме 1 799 634 руб. (стр. 17 Решения). Согласно Решению, инспекция установила следующие расхождения между проверяемой декларацией рег. № 595941424 и данными проверки: По данным плательщика По данным выездной проверки Расхождения НДС с реализации 7 711 676 9 892 472 2 180 796 НДС по книге покупок 7 612 527 7 993 689 381 162 Сумма налога к уплате 99 149 1 898 783 1 799 634 Инспекция указала, что расхождения произошли в связи с тем, что общество не отразило в книге продаж декларации по НДС за 1 квартал 2017 года счета-фактуры по реализации товара на общую сумму 23 988 745 руб., в том числе НДС в размере 2 180 795 руб., из них: - в адрес ООО «Торосовская усадьба» на сумму 2 518 397,29 руб., в т.ч. НДС - 232 087,54 руб.; - в адрес ООО «РМК» на сумму 21 435 783,06 руб., в т.ч. НДС - 1 948 708,46 руб. (стр. 14-15 Решения). Данный вывод инспекция сделала сравнив счета-фактуры, которые имеются в материалах проверки со сведениями по счетам-фактурам, отраженным в книге продаж проверяемой декларации. Однако, в материалах проверки отсутствуют счета-фактуры, сведения о которых отражены в книге продаж, а также отсутствуют первичные бухгалтерские документы, подтверждающие совершение хозяйственных операций (факты хозяйственной жизни) на основании которых эти счета-фактуры могли быть составлены: товарные накладные, акты, ТТН и т.п. В материалах проверки отсутствуют доказательства того, что спорные счета-фактуры, сведения о которых указаны в книге продаж, действительно составлялись, а товар по ним отгружался. Согласно имеющимся в материалах проверки счетов-фактур и товарных накладных к ним, реализация товара в 1 квартале 2017 года в адрес ООО «Торосовская усадьба» составила 18 417 631 руб., в том числе НДС – 1 674 329,7 руб., а в адрес ООО «РМК» – 21 435 783,06 руб., в том числе НДС – 1 948 708,46 руб. В книге продаж, представленной вместе с проверяемой декларацией рег. № 595941424, отражено по покупателю ООО «Торосовская усадьба» 70 счетов-фактур на общую сумму 15 899 233,71 руб., в том числе НДС – 1 442 242,16 руб. и не отражено ни одного счета-фактуры по покупателю ООО «РМК». Одновременно, в книге продаж, представленной вместе с проверяемой декларацией, отражено 69 счетов-фактур по реализации товара на общую сумму 18 349 465,81 руб., в том числе НДС – 1 668 133,28 руб. по покупателю ИНН которого в книге не указан. Указанные 69 счетов-фактур внесены в книгу продаж и учтены в расчете НДС ошибочно (излишне), так как в материалах проверки они отсутствует, отгрузка товара по ним не осуществлялась, соответствующие товарные накладные не составлялись, оплата за них не производилась. Приведенные обстоятельства объясняются обществом сбоем в компьютерной базе, что привело отражению в книге продаж сведений, не соответствующих первичным учетным документам (товарным накладным и счетам-фактурам к ним). Таким образом, в декларации за 1 квартал 2017 года рег. № 595941424 содержатся сведения, которые как занизили, так и завысили налоговую базу по НДС. Кроме того, инспекция необоснованно не приняла к вычету НДС в сумме 106 176 руб., из ранее представленных счетов-фактур на общую сумму 487 338,62 руб. и не указала мотивов, по которым она не приняла к вычету НДС в сумме 106 176 руб. Налоговый орган обязан был рассчитать доначисленный НДС за 1 квартал 2017 года с учетом того, что общество ошибочно включило в налоговую базу по декларации по НДС суммы реализации по 69 счетам-фактурам на общую сумму 18 349 465,81 руб., в том числе – НДС в размере 1 668 133,28 руб. Однако, инспекцией не была учтена указанная сумма реализации, ошибочно отраженная в проверенной декларации (в книге продаж). Таким образом сумма заниженного НДС по реализации в адрес контрагента ООО «РМК» составляет 280 575,18 руб. С учетом изложенного, сумма заниженного НДС по реализации в адрес ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» составляет 512 662,72 руб. (232 087,54 (ТУ) + 280 575,18 (РМК) вместо 2 180 795 руб., указанных в Акте. Следовательно, до представления обществом корректирующей декларации за проверяемый период, налоговый орган вправе был начислить в Акте НДС в размере 25 323,31 руб. (2 180 795 - 1 668 133,28 (РМК) - 487 338,62 (доп. счета-фактуры). Кроме того, инспекция необоснованно не приняла во внимание, что общество, руководствуясь статьей 81 НК РФ, до рассмотрения акта выездной проверки № 8 от 30.12.2019 и до вынесения инспекцией решения по ее результатам, 13.02.2020 представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2017 (корректировка № 4 от 13.02.2020). В указанной декларации общество устранило допущенные ошибки в ранее представленной декларации и правильно определило свои налоговые обязательства перед бюджетом. Согласно уточненной декларации (корректировка № 4) ее показатели составили: - налоговая база по реализации товаров по ставке 18% составила 2 198 руб., НДС – 396 руб. - налоговая база по реализации товаров по ставке 10% составила 74 783 963 руб., НДС – 7 478 396 руб. - суммы полученной предоплаты по ставке 10% составили 8 089 610 руб., НДС – 736 503 руб. - общая сумма НДС к начислению – 8 215 295 руб. - общая сумма налога, подлежащая вычету – 8 106 863 руб. - итого сумма, подлежащая уплате в бюджет – 108 432 руб. Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной декларации (корректировка № 4), в ходе которой истребовала у общества пояснения и документы (требования № 484 от 22.02.2020 и № 540 от 05.03.2020). Письмами от № 54 от 19.03.2020 и от 58 от 20.03.2020 общество представило документы вместе с пояснениями, в которых указало, что подача уточненной декларации и разница в показателях между декларацией, представленной 28.08.2017 (рег. № 595941424) и декларацией, представленной 13.02.2020 объясняется исправлением ошибок и восстановлением бухгалтерского учета, обусловленных сбоем компьютерной программы. Там же общество указало, что на данный момент в бухгалтерский и налоговый учет внесены соответствующие исправления, налоговая база соответствует первичным документам бухгалтерского и налогового учета, в полной мере отражает факты хозяйственной жизни. По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации (корректировка № 4) инспекция вынесла решение № 169 от 16.07.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которой установлено: Показатели уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года, руб.: Наименование показателя Код По данным плательщика По данным инспектора Отличие 1 2 3 4 5 Раздел 1. Сумма, подлежащая уплате в бюджет 040 108 432 197 923 89 491 Раздел 3 пункт 1 Реализация. Налоговая база ставка НДС 20 % 010 2 198 2 198 0 Сумма НДС 396 396 0 Налоговая база ставка НДС 10 % 020 74 783 963 74 783 963 0 Сумма НДС 7 478 396 7 478 396 0 пункт 5 Сумма предоплаты 070 8 089 610 8 089 610 0 Сумма НДС 736 503 736 503 0 пункт 11 Общая сумма НДС 118 8 215 295 8 215 295 0 пункт 12 Сумма налога к вычету при приобретении товаров 120 7 703 828 7 614 337 - 89 491 пункт 17 Сумма налога с предоплаты 170 403 035 403 035 0 пункт 20 Общая сумма налога к вычету 190 8 106 863 8 017 372 - 89 491 пункт 21 Итого сумма налога к уплате 200 108 432 197 923 + 89 491 Данным решением установлено, что общество завысило вычеты по счетам-фактурам поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ», что привело к доначислению НДС в сумме 89 491 руб.; других нарушений не установлено, налоговая база по реализации определена правильно. Указанная сумма НДС была доначислена обществу, штраф и пени не начислялись в связи с имеющейся переплатой налога в бюджет. Данные обстоятельства указывают на то, что инспекция проверила уточненную декларацию по НДС и определила действительное налоговое обязательство общества, согласно которого за 1 квартал 2017 года обществу следовало уплатить НДС в сумме 197 923 руб., а не 1 898 783 руб. как указано в оспариваемом Решении (стр. 17 решения). Согласно новой корректирующей декларации по НДС за 1 квартал 2017 года сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет, составила 108 432 руб. Следовательно, по результатам выездной проверки обществу следовало доначислить НДС в сумме 89 491 руб. (197 923 – 108 432), а не 1 799 634 руб. как указано в оспариваемом Решении. Инспекция, принимая решение № 4 от 05.08.2020 о привлечении общества к налоговой ответственности по результатам выездной налоговой проверки, располагала сведениями о результатах проведения камеральной налоговой проверки уточненной декларации, однако необоснованно не приняла их во-внимание. Таким образом, с учетом представленной обществом и учитываемой судом корректирующей декларации доначисление НДС в размере 1 710 143 руб. за 1 квартал 2017 года является незаконным и необоснованным (1 799 634 – 89 491). Таким образом по НДС за 1 кв. 2017 года из начисленной суммы НДС - 1 799 634 руб. оспаривается - 1 691 816 руб. По данным декларации № 595941424 По данным выезд ной проверки Расхождения по решению По уточненным данным Расхождения после уточнения НДС с реализации 7 711 676 9 892 472 2 180 796 8 224 339 (9 892 472-1 668 133) с вычетом НДС без ИНН 512 663 НДС по книге покупок 7 612 527 7 993 689 381 162 8 017 372 (8 106 863-89 491) 404 845 Сумма налога к уплате 99 149 1 898 783 1 799 634 206 967 107 818 Сумма НДС с реализации 8 224 339 руб., которую инспекция обязана была учесть при определении действительного налогового обязательства общества, указана в графе «По уточненным данным». При этом, инспекция должна была учесть, что общая сумма НДС с реализации 9 892 472 (стр.14 Решения) установленная согласно первичным документам, должна быть уменьшена на сумму в размере 1 668 133 руб. (НДС с реализации ошибочно отраженный в книге продаж, по счетам-фактурам, по которым не было отгрузок). Сумма НДС по книге покупок, подлежащая вычету, должна определяться с учетом НДС в сумме 8 106 863 руб., заявленных в книге покупок к корректирующей декларации по НДС за 1 кв. 2017 года, за вычетом непринятых в результате проверки корректирующей декларации суммы в размере 89 491 руб. Ссылки инспекции на счета-фактуры, указанные на стр. 10 дополнений к акту налоговой проверки, относящиеся к 1 кв. 2017 года несостоятельна, указанные счета-фактуры не подлежат учету, так как в составе счетов-фактур, предъявленных к вычету в книгах покупок к корректирующей декларации по НДС за 1 квартал 2017 (корректировка № 4 от 13.02.2020, приложение 31 к заявлению стр. 479, книга покупок - приобщали в судебном заседании), указанных счетов фактур нет. В книге продаж, представленной вместе с проверяемой декларацией рег. № 595941424, по покупателю ООО «Торосовская усадьба» отражено 70 счетов-фактур на общую сумму 15 899 233,71 руб., в том числе НДС – 1 442 242,16 руб. (таблица 6). Таблица 6. № п/п № в книге продаж Номер счета-фактуры продавца Дата счета-фактуры продавца Сумма в рублях в т.ч. НДС 10 % 9 МП000000486 05.01.2017 2 787,05 253,37 46 МП000000490 06.01.2017 195 824,10 17 802,19 113 МП000000556 09.01.2017 117 032,33 10 639,30 165 МП000000618 10.01.2017 54 645,53 4 967,78 215 МП000000626 11.01.2017 50 884,79 4 625,89 271 МП000000812 12.01.2017 105 093,95 9 553,99 327 МП000000817 13.01.2017 80 927,77 7 357,06 364 МП000000823 14.01.2017 687,96 62,54 414 МП000000828 16.01.2017 94 498,99 8 590,83 468 МП000000833 17.01.2017 254 178,94 23 107,18 520 МП000000942 18.01.2017 59 874,76 5 443,16 581 МП000000947 19.01.2017 140 418,41 12 765,30 642 МП000001099 20.01.2017 25 388,99 2 308,09 680 МП000001103 21.01.2017 299 601,82 27 236,53 734 МП000001108 23.01.2017 1 199 479,98 109 043,63 788 МП000001114 24.01.2017 210 892,95 19 172,08 839 МП000001118 25.01.2017 1 001 012,87 91 001,17 890 МП000001124 26.01.2017 310 432,01 28 221,09 945 МП000001175 27.01.2017 41 847,24 3 804,29 992 МП000001181 28.01.2017 40 875,56 3 715,96 1045 МП000001291 30.01.2017 33 602,17 3 054,74 1096 МП000001296 31.01.2017 626 830,58 56 984,59 1142 МП000001300 01.02.2017 202 457,57 18 405,24 1199 МП000001307 02.02.2017 171 742,25 15 612,93 1258 МП000001453 03.02.2017 51 593,56 4 690,33 1299 МП000001461 04.02.2017 10 134,00 921,27 1354 МП000001465 06.02.2017 169 336,20 15 394,19 1414 МП000002854 07.02.2017 2 313 642,96 210 331,18 1467 МП000002858 08.02.2017 118 793,45 10 799,40 1530 МП000002863 09.02.2017 93 272,11 8 479,29 1591 МП000002907 10.02.2017 72 458,74 6 587,16 1695 МП000002917 13.02.2017 124 288,29 11 298,95 1748 МП000003028 14.02.2017 84 837,65 7 712,51 1803 МП000003033 15.02.2017 61 859,37 5 623,58 1853 МП000003037 16.02.2017 698 055,13 63 459,56 1910 МП000003041 17.02.2017 33 136,49 3 012,41 1951 МП000003046 18.02.2017 12 191,74 1 108,34 2006 МП000003050 20.02.2017 244 238,46 22 203,50 2061 МП000003086 21.02.2017 68 031,49 4 975,96 2118 МП000003113 22.02.2017 75 442,95 6 858,45 2163 МП000003177 23.02.2017 7 126,90 647,90 2210 МП000003180 24.02.2017 4 478,68 407,15 2248 МП000003184 25.02.2017 7 941,02 721,91 2312 МП000003188 27.02.2017 137 232,77 12 475,71 2360 МП000003192 28.02.2017 124 163,75 11 287,62 2427 МП000003549 01.03.2017 120 986,23 10 998,76 2478 МП000003554 02.03.2017 72 374,39 6 579,49 2537 МП000003559 03.03.2017 233 444,66 21 222,24 2578 МП000003563 04.03.2017 10 574,93 961,36 2637 МП000003567 06.03.2017 175 028,24 15 911,67 2690 МП000003571 07.03.2017 189 925,03 17 265,90 2785 МП000003642 09.03.2017 141 764,07 12 887,65 2850 МП000003646 10.03.2017 51 868,25 4 715,29 2894 МП000003652 11.03.2017 18 959,49 1 723,59 2953 МП000003655 13.03.2017 1 341 353,72 121 941,25 3006 МП000003659 14.03.2017 161 326,84 14 666,08 3061 МП000003779 15.03.2017 95 201,79 8 654,70 3125 МП000003839 16.03.2017 143 472,79 13 042,97 3185 МП000003843 17.03.2017 138 468,51 12 588,05 3226 МП000003847 18.03.2017 7 999,99 727,27 3284 МП000003912 20.03.2017 1 253 645,07 113 967,73 3341 МП000004200 21.03.2017 279 647,88 23 488,57 3409 МП000004204 22.03.2017 122 746,75 11 158,79 3489 МП000004208 23.03.2017 212 875,81 19 352,34 3549 МП000004267 24.03.2017 255 202,33 23 200,20 3669 МП000004275 27.03.2017 128 266,01 11 660,54 3733 МП000004566 28.03.2017 61 587,46 5 598,86 3792 МП000004570 29.03.2017 267 809,23 24 346,29 3845 МП000004575 30.03.2017 323 882,89 29 443,91 3908 МП000004756 31.03.2017 257 547,07 23 413,36 Итого 15 899 233,71 1 442 242,16 В ходе проверки общество представило 80 счетов-фактур и товарные накладные к ним, по фактам реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» на общую сумму 18 417 634,4 руб., в том числе НДС – 1 674 330,43руб. (таблица 7). Таблица 7. № п/п № в книге продаж от 13.02.2020 Номер счета-фактуры продавца Дата счета-фактуры продавца Сумма, в рублях в т.ч. НДС 10 % 2 МП000007611 03.01.2017 20 845,02 1 895,00 11 МП000000486 05.01.2017 124 569,37 11 324,50 51 МП000000490 06.01.2017 252 864,36 22 987,67 81 МП000007847 07.01.2017 20 599,50 1 872,68 121 МП000000556 09.01.2017 297 567,94 27 051,62 174 МП000000618 10.01.2017 96 646,62 8 786,05 176 МП000007848 10.01.2017 85 483,33 7 771,21 229 МП000000626 11.01.2017 245 513,10 22 319,37 286 МП000000812 12.01.2017 204 627,92 18 602,54 343 МП000000817 13.01.2017 166 967,46 15 178,85 381 МП000000823 14.01.2017 9 755,68 886,88 431 МП000000828 16.01.2017 187 092,80 17 008,44 486 МП000000833 17.01.2017 388 136,63 35 285,15 538 МП000000942 18.01.2017 141 699,47 12 881,77 600 МП000000947 19.01.2017 194 852,41 17 713,85 662 МП000001099 20.01.2017 174 485,40 15 862,30 700 МП000001103 21.01.2017 159 868,63 14 533,51 753 МП000001108 23.01.2017 159 679,05 14 516,27 811 МП000001114 24.01.2017 254 985,29 23 180,46 863 МП000001118 25.01.2017 487 449,18 44 313,56 914 МП000001124 26.01.2017 130 159,39 11 832,67 968 МП000001175 27.01.2017 261 451,33 23 768,31 1015 МП000001181 28.01.2017 9 810,84 891,89 1069 МП000001291 30.01.2017 263 444,29 23 949,47 1150 МП000001296 31.01.2017 643 738,67 58 521,69 1196 МП000001300 01.02.2017 495 681,68 45 061,98 1254 МП000001307 02.02.2017 357 083,06 32 462,10 1312 МП000001453 03.02.2017 290 564,39 26 414,95 1355 МП000001461 04.02.2017 17 394,05 1 581,27 1410 МП000001465 06.02.2017 334 641,67 30 421,96 1471 МП000002854 07.02.2017 208 467,92 18 951,64 1525 МП000002858 08.02.2017 272 477,93 24 770,72 1589 МП000002863 09.02.2017 193 438,87 17 585,35 1651 МП000002907 10.02.2017 342 352,75 31 122,96 1748 МП000002917 13.02.2017 323 842,97 29 440,26 1760 МП000029801 13.02.2017 531,90 48,35 1812 МП000003028 14.02.2017 160 836,11 14 621,47 1815 МП000029802 14.02.2017 995,10 90,46 1870 МП000003033 15.02.2017 277 409,01 25 218,97 1921 МП000003037 16.02.2017 246 075,68 22 370,52 1979 МП000003041 17.02.2017 240 752,75 21 886,62 2021 МП000003046 18.02.2017 101 179,10 9 198,10 2077 МП000003050 20.02.2017 376 561,44 34 232,88 2133 МП000003086 21.02.2017 334 246,57 30 386,07 2191 МП000003113 22.02.2017 311 576,57 28 325,15 2237 МП000003177 23.02.2017 20 015,10 1 819,55 2284 МП000003180 24.02.2017 63 094,69 5 735,88 2323 МП000003184 25.02.2017 22 752,60 2 068,42 2385 МП000003188 27.02.2017 308 803,03 28 073,02 2455 МП000003192 28.02.2017 173 206,11 15 746,02 2524 МП000003549 01.03.2017 473 420,81 43 038,28 2527 МП000030013 01.03.2017 51 219,35 4 656,30 2575 МП000003554 02.03.2017 176 765,91 16 069,64 2635 МП000003559 03.03.2017 474 720,49 43 156,41 2677 МП000003563 04.03.2017 51 797,88 4 708,90 2736 МП000003567 06.03.2017 424 543,63 38 594,89 2789 МП000003571 07.03.2017 299 490,71 27 226,43 2791 МП000030014 07.03.2017 51 947,07 4 722,46 2884 МП000003642 09.03.2017 380 523,82 34 593,08 2950 МП000003646 10.03.2017 234 587,45 21 326,14 2994 МП000003652 11.03.2017 113 529,33 10 320,85 3052 МП000003655 13.03.2017 995 532,56 90 502,96 3107 МП000003659 14.03.2017 282 670,13 25 697,30 3164 МП000003779 15.03.2017 291 182,51 26 471,14 3230 МП000003839 16.03.2017 251 804,48 22 891,31 3293 МП000003843 17.03.2017 306 969,39 27 906,31 3335 МП000003847 18.03.2017 31 817,24 2 892,47 3394 МП000003912 20.03.2017 431 969,15 39 269,94 3396 МП000030015 20.03.2017 38 446,17 3 495,11 3454 МП000004200 21.03.2017 343 217,08 31 201,56 3523 МП000004204 22.03.2017 290 140,46 26 376,41 3600 МП000004208 23.03.2017 259 202,26 23 563,84 3666 МП000004267 24.03.2017 375 622,98 34 147,53 3720 МП000007742 25.03.2017 28 600,08 2 600,01 3786 МП000004275 27.03.2017 299 061,07 27 187,37 3788 МП000030016 27.03.2017 37 080,85 3 370,99 3851 МП000004566 28.03.2017 103 312,02 9 392,00 3912 МП000004570 29.03.2017 237 010,58 21 546,41 3965 МП000004575 30.03.2017 414 194,48 37 654,03 4047 МП000004756 31.03.2017 210 979,73 19 179,98 Итого 18 417 634,40 1 674 330,43 Таким образом, реализация товара по покупателю ООО «Торосовская усадьба» занижена на 2 518 400,69 руб., в том числе НДС – 232 087,54 руб. (стр. 14 Решения инспекции). Данное обстоятельство общество не оспаривает. По покупателю ООО «РМК». В книге продаж, представленной вместе с проверяемой декларацией рег. № 595941424, по покупателю ООО «РМК» не отражено ни одного счета-фактуры. В то же время, в ходе проверки общество представило в налоговый орган счета-фактуры, выставленные в адрес ООО «РМК», и товарные накладные к ним на общую сумму 21 435 783,06 руб., в том числе НДС – 1 948 708,46 руб. (стр. 14-15 Решения, Таблица 8). Таблица 8. № п/п № в книге продаж от 13.02.2020г Номер счета-фактуры продавца Дата счета-фактуры продавца Сумма, в рублях в т.ч. НДС 10% 52 МП000000491 06.01.2017 18 836,44 1 712,40 79 МП000000495 07.01.2017 40 093,76 3 644,89 122 МП000000557 09.01.2017 205 813,08 18 710,29 175 МП000000619 10.01.2017 373 363,62 33 942,14 230 МП000000627 11.01.2017 673 169,81 61 197,26 287 МП000000813 12.01.2017 452 115,35 41 101,39 344 МП000000818 13.01.2017 280 805,51 25 527,80 382 МП000000824 14.01.2017 71 285,56 6 480,51 432 МП000000829 16.01.2017 323 365,85 29 396,89 487 МП000000834 17.01.2017 309 699,80 28 154,51 539 МП000000943 18.01.2017 729 440,07 66 312,72 601 МП000000948 19.01.2017 188 899,93 17 172,73 663 МП000001100 20.01.2017 423 429,69 38 493,62 701 МП000001104 21.01.2017 10 000,60 909,15 754 МП000001110 23.01.2017 606 454,34 55 132,21 812 МП000001115 24.01.2017 640 982,66 58 271,16 864 МП000001120 25.01.2017 424 640,08 38 603,64 915 МП000001125 26.01.2017 481 260,76 43 750,98 969 МП000001176 27.01.2017 234 806,45 21 346,05 1016 МП000001182 28.01.2017 86 976,48 7 906,95 1070 МП000001292 30.01.2017 494 443,30 44 949,38 1151 МП000001297 31.01.2017 485 193,17 44 108,47 1197 МП000001301 01.02.2017 597 878,38 54 352,58 1255 МП000001309 02.02.2017 138 925,01 12 629,54 1313 МП000001454 03.02.2017 151 147,30 13 740,67 1356 МП000001462 04.02.2017 46 192,86 4 199,35 1411 МП000001466 06.02.2017 355 368,12 32 306,18 1472 МП000002855 07.02.2017 159 763,57 14 523,95 1526 МП000002859 08.02.2017 426 866,92 38 806,10 1590 МП000002864 09.02.2017 186 998,74 16 999,87 1652 МП000002909 10.02.2017 180 774,21 16 434,04 1697 МП000002913 11.02.2017 14 382,48 1 307,49 1749 МП000002918 13.02.2017 466 930,74 42 448,24 1813 МП000003030 14.02.2017 600 611,36 54 601,01 1871 МП000003034 15.02.2017 695 997,38 63 272,49 1922 МП000003038 16.02.2017 143 558,46 13 050,75 1980 МП000003043 17.02.2017 126 304,93 11 482,28 2022 МП000003047 18.02.2017 22 624,72 2 056,80 2078 МП000003051 20.02.2017 471 199,94 42 836,36 2134 МП000003087 21.02.2017 190 207,75 17 291,63 2192 МП000003114 22.02.2017 215 751,29 19 613,76 2285 МП000003181 24.02.2017 46 492,19 4 226,55 2324 МП000003185 25.02.2017 83 493,42 7 590,31 2386 МП000003189 27.02.2017 662 269,89 60 206,36 2456 МП000003193 28.02.2017 398 151,42 36 195,58 2525 МП000003550 01.03.2017 437 842,87 39 803,91 2576 МП000003555 02.03.2017 398 244,60 36 204,04 2636 МП000003560 03.03.2017 211 839,57 19 258,15 2678 МП000003564 04.03.2017 11 291,00 1 026,45 2737 МП000003568 06.03.2017 299 894,55 27 263,15 2790 МП000003572 07.03.2017 76 367,50 6 942,50 2836 МП000003575 08.03.2017 24 546,24 2 231,48 2885 МП000003643 09.03.2017 492 225,56 44 747,79 2951 МП000003647 10.03.2017 47 416,72 4 310,61 2995 МП000003653 11.03.2017 14 302,96 1 300,27 3053 МП000003656 13.03.2017 583 902,49 53 082,04 3108 МП000003660 14.03.2017 354 144,53 32 194,96 3165 МП000003781 15.03.2017 357 301,30 32 481,95 3231 МП000003840 16.03.2017 374 843,12 34 076,64 3294 МП000003844 17.03.2017 358 908,33 32 628,04 3336 МП000003848 18.03.2017 12 904,00 1 173,09 3395 МП000003913 20.03.2017 385 737,50 35 067,06 3455 МП000004201 21.03.2017 389 226,34 35 384,20 3524 МП000004205 22.03.2017 434 396,33 39 490,56 3601 МП000004209 23.03.2017 61 556,81 5 596,07 3667 МП000004268 24.03.2017 287 393,81 26 126,70 3719 МП000004271 25.03.2017 12 719,97 1 156,36 3787 МП000004276 27.03.2017 561 066,12 51 006,01 3852 МП000004567 28.03.2017 405 109,47 36 828,12 3913 МП000004571 29.03.2017 404 995,65 36 817,79 3966 МП000004576 30.03.2017 393 954,98 35 814,10 4048 МП000004757 31.03.2017 106 693,35 9 699,40 Итого 21 435 793,06 1 948 708,47 Таким образом, реализация товара по покупателю ООО «РМК» занижена на 21 435 793,06 руб., в том числе НДС – 1 948 708,47 руб. Итого по покупателям ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» реализация товара занижена на 23 954 193,75 руб., в том числе НДС – 2 180 796 руб. в декларации по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 2), представленной 28.08.2017 (рег. № 595941424). Данные обстоятельства общество не оспаривает. Одновременно, в книге продаж, представленной вместе с указанной декларацией, отражено 69 счетов-фактур по реализации товара на общую сумму 18 349 465,81 руб., в том числе НДС – 1 668 133,28 руб. по покупателю, ИНН которого в книге не указан (таблица 9). Таблица 9. № п/п № в книге продаж Номер счета-фактуры продавца Дата счета-фактуры продавца Сумма, в рублях в т.ч. НДС, 10 % 47 МП000000491 06.01.2017 3407,25 309,75 73 МП000000495 07.01.2017 23570 2142,73 114 МП000000557 09.01.2017 91615,69 8328,7 166 МП000000619 10.01.2017 291378,58 26488,96 216 МП000000627 11.01.2017 604012,4 54910,22 272 МП000000813 12.01.2017 407452,26 37041,11 328 МП000000818 13.01.2017 192675,18 17515,95 365 МП000000824 14.01.2017 33528,83 3048,08 415 МП000000829 16.01.2017 64428,29 5857,12 469 МП000000834 17.01.2017 66537,82 6048,88 521 МП000000943 18.01.2017 495851,7 45077,42 582 МП000000948 19.01.2017 92409,87 8400,9 643 МП000001100 20.01.2017 308125,39 28011,4 681 МП000001104, 21.01.2017 458608,94 41691,73 735 МП000001110 23.01.2017 855881,29 77807,38 789 МП000001115 24.01.2017 326753,87 29704,9 840 МП000001120 25.01.2017 329367,58 29942,5 891 МП000001125 26.01.2017 295683,62 26880,33 946 МП000001176 27.01.2017 146568,56 13324,42 993 МП000001182 28.01.2017 21928,7 1993,53 1046 МП000001292 30.01.2017 54693,97 4972,17 1097 МП000001297 31.01.2017 432702,11 39336,56 1143 МП000001301 01.02.2017 329400,92 29945,54 1200 МП000001309 02.02.2017 126214,08 11474,01 1259 МП000001454 03.02.2017 60555,22 5505,03 1300 МП000001462 04.02.2017 29733,3 2703,03 1355 МП000001466 06.02.2017 310763,17 28251,19 1415 МП000002855 07.02.2017 1381796,92 125617,9 1468 МП000002859 08.02.2017 108930,3 9902,76 1531 МП000002864 09.02.2017 96134,89 8739,53 1592 МП000002909 10.02.2017 30458,45 2768,96 1696 МП000002918 13.02.2017 99937,22 9085,21 1749 МП000003030 14.02.2017 1139288,26 103571,65 1804 МП000003034 15.02.2017 224647,72 20422,51 1854 МП000003038 16.02.2017 682224,42 62020,39 1911 МП000003043 17.02.2017 15563,36 1414,85 1952 МП000003047 18.02.2017 25825,91 2347,81 2007 МП000003051 20.02.2017 251349,96 22850 2062 МП000003087 21.02.2017 80738,01 7339,83 2119 МП000003114 22.02.2017 19869,19 1806,29 2211 МП000003181 24.02.2017 6569,37 597,21 2249 МП000003185 25.02.2017 22670,75 2060,98 2313 МП000003189 27.02.2017 297331,76 27030,16 2361 МП000003193 28.02.2017 229969,58 20906,32 2428 МП000003550 01.03.2017 76833,61 6984,88 2479 МП000003555 02.03.2017 318618,02 28965,27 2538 МП000003560 03.03.2017 87568,6 7960,79 2579 МП000003564 04.03.2017 17659,54 1605,41 2638 МП000003568 06.03.2017 43384,7 3944,08 2691 МП000003572 07.03.2017 74271,81 6751,97 2737 МП000003575 08.03.2017 25181,81 2289,26 2786 МП000003643 09.03.2017 491296,14 44663,3 2851 МП000003647 10.03.2017 18729,1 1702,64 2895 МП000003653 11.03.2017 13699,96 1245,45 2954 МП000003656 13.03.2017 491917,82 44719,81 3007 МП000003660 14.03.2017 350687,19 31880,65 3062 МП000003781 15.03.2017 409721,8 37247,44 3126 МП000003840 16.03.2017 360864,58 32805,87 3186 МП000003844 17.03.2017 320692 29153,82 3285 МП000003913 20.03.2017 954115,39 86737,76 3342 МП000004201 21.03.2017 365320,06 33210,92 3410 МП000004205 22.03.2017 289557,89 26323,44 3490 МП000004209 23.03.2017 694089,83 63099,07 3550 МП000004268 24.03.2017 269955,07 24541,37 3670 МП000004276 27.03.2017 169094,34 15372,23 3734 МП000004567 28.03.2017 335209,22 30473,55 3793 МП000004571 29.03.2017 499356,41 45396,02 3846 МП000004576 30.03.2017 307120,18 27920,02 3909 МП000004757 31.03.2017 197366,08 17942,36 Итого 18 349 465,81 1 668 133,28 Указанные 69 счетов-фактур внесены в книгу продаж и учтены в расчете НДС ошибочно (излишне), так как в материалах проверки они отсутствует, отгрузка товара по ним не осуществлялась, соответствующие товарные накладные не составлялись, оплата за них не производилась, покупатель налоговым органом не установлен. Таким образом, в книге продаж к декларации за 1 квартал 2017 года рег. № 595941424 содержатся сведения, которые как занизили, так и завысили налоговую базу по НДС. Налоговый орган обязан был рассчитать начисленный НДС за 1 квартал 2017 года с учетом того, что общество ошибочно включило в налоговую базу по декларации по НДС суммы реализации по 69 счетам-фактурам на общую сумму 18 349 465,81 руб., в том числе НДС в размере 1 668 133,28 руб. Однако, инспекцией не была исключена из налоговой базы по НДС указанная сумма реализации, ошибочно отраженная в проверенной декларации (в книге продаж). Изложенные обстоятельства указывают на то, что в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 2), представленной 28.08.2017 (рег. № 595941424) по покупателям ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» реализация товара фактически занижена на сумму 5 604 727,94 руб., в том числе НДС - 512 662,72 руб. (23 954 193,75 - 18 349 465,81). Итого сумма заниженного НДС по реализации в адрес ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» составляет 512 662,72 руб. (232 087,54 (Торосовская усадьба) + 280 575,18 (РМК) вместо 2 180 795 руб., указанной в Решении. Таким образом, НДС с реализации за 1 квартал 2017 года составляет 8 224 339 руб. исходя из следующего расчета: 9 892 472 руб. (НДС с реализации по данным инспекции) – 1 668 133 руб. (НДС с реализации по счетам-фактурам, по которым не было отгрузок). Кроме того, инспекция необоснованно не приняла вовнимание, что общество, руководствуясь статьей 81 НК РФ, до рассмотрения акта выездной проверки № 8 от 30.12.2019 и до вынесения инспекцией решения по ее результатам, 13.02.2012 представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 4 от 13.02.2020). В указанной уточненной декларации (корректировка № 4) обществом заявлены вычеты по НДС в размере 8 106 863 руб. По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации (корректировка № 4) инспекция вынесла решение № 169 от 16.07.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым установлено что общество необоснованно завысило вычеты НДС в сумме 89 491 руб. по счетам-фактурам поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ», других нарушений по заявленным вычетам не установлено. Следовательно, общая сумма правомерно заявленных вычетов по НДС за 1 квартал 2017 года составляет – 8 017 372 руб., исходя из следующего расчета: 8 106 863 руб. (заявленные вычеты) – 89 491 руб. (не принятые вычеты по счетам-фактурам поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ»). Данные обстоятельства инспекция не оспаривает. Ссылка инспекции на отказ в принятии вычетов по 11 счетам-фактурам, приведенных на стр. 10 Дополнений от 26.03.2020 к Акту налоговой проверки от 30.12.2019 № 8 не может быть принята во внимание, так как указанные счета-фактуры не указаны в книге покупок и не были заявлены к вычету в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 4 от 13.02.2020). Итого сумма НДС к уплате за 1 квартал 2017 года составляет 206 967 руб. (сумма реализации 8 224 339 руб. – сумма вычетов 8 017 372 руб.). При этом в декларации по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 2), представленной 28.08.2017 (рег. № 595941424) общество указала сумму НДС к уплате в размере 99 149 руб. Таким образом, сумма НДС к оплате за 1 квартал 2017 года должна составить 107 818 руб., а не 1 799 634 руб., как указывает инспекция, а оспариваемая сумма НДС составляет 1 691 816 руб. Налоговым органом не названы первичные документы и иные данные, которые подтверждают обоснованность начисления налоговым органом НДС по ошибочно включенным в книгу продаж счетам-фактурам. В оспариваемом решении инспекции не отражены сведения о наличии первичных документов налогоплательщика, послуживших основанием для составления спорных счетов-фактур, отгрузку товаров по которым отрицает налогоплательщик. Инспекция не представила в материалы дела ни товарные накладные, ни перевозочные документы (сведения о них), которые подтвердили бы перемещение товара от общества к покупателям по спорным счетам-фактурам, ни соответствующие платежные документы. Свои выводы инспекция сделала исключительно по данным книги продаж, не подтвержденным первичными документами и (или) иными доказательствами. Книги покупок и продаж не являются первичными документами, служащими для учета соответствующих операций, фактически являются регистрами налогового учета, данные которых формируются на основании первичных документов. Роль счета-фактуры определена в п. 1 ст. 169 НК РФ, согласно которому счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. А сам счет-фактура составляется на основании первичных документов, которые выписываются по результатам совершения хозяйственных операций, облагаемых НДС и потому не может самостоятельно подтверждать отгрузку товаров, выполнение работ или оказание услуг. Пункт 1 статьи 54 НК РФ устанавливает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. В силу подпунктов 3 и 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. Следовательно, без исследования первичных документов налоговый орган не может определить, произошло ли занижение налоговой базы, и, как следствие, привлечь организацию к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Данные выводы соотносятся с правовой позицией, указанной в п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ № 33, согласно которой для организаций источником сведений о выручке организации за соответствующие периоды являются регистры бухгалтерского учета, а не книга продаж. Так, например, в деле № А82-8756/2011 рассматривалась обоснованность начисления НДС и налога на прибыль в связи с тем, что по мнению налогового органа налогоплательщик занизил выручку в результате не отражения факта реализации товара по счету-фактуре, который был указан в книге продаж. Суды установили, что при проведении выездной налоговой проверки общества инспекция при исчислении налога на прибыль и НДС учла в составе доходов сумму по отраженному налогоплательщиком в книге продаж счету-фактуре, который у налогоплательщика отсутствует и в расположении налогового органа его не имеется. Учитывая, что в материалы дела не представлено первичных и (или) иных документов, подтверждающих реальность хозяйственных операций между обществом по спорному счету-фактуре (договоров, актов, накладных, расчетных документов, писем и других), суды пришли к выводу, что инспекция не доказала наличия реальных хозяйственных операций между данными организациями, и сочли запись операции по реализации в адрес контрагента как ошибочно отраженную в книге продаж. Суды указали, что книга продаж и налоговые декларации не являются безусловными документами, подтверждающими осуществление хозяйственных операций, и не могут служить достаточным доказательством для установления факта реализации товаров (работ, услуг), поскольку налоговая база по налогу на прибыль и НДС определяется исходя из реальных показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также совокупности первичных документов и (или) иных документов (счетов-фактур, договоров, актов, накладных, расчетных документов, писем и других). Данный вывод подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 30.03.2010 № 18175/09, согласно которой налог не может быть доначислен исключительно по производным от первичных документов (Постановление ФАС Волго-Вятского округа по делу № А82-8756/2011). В деле № А20-584/2020 были подтверждены выводы нижестоящих судов о признании частично недействительным решения налогового органа, поскольку налоговый орган не доказал реализацию обществом товаров в большем размере, чем заявлено. Суды указали, что оспариваемое решение инспекции не содержит ссылку на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства нарушения обществом налогового законодательства, а также указание на первичные документы и хозяйственные операции, не отраженные в учете, при этом банковская выписка о поступлениях на счет не может быть основанием для начисления НДС. Суды отметили, что определить сумму любого вида выручки по книге продаж невозможно, поскольку в силу положений ст. ст. 167, 169 НК РФ, Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС» она предназначена для регистрации счетов-фактур и выручка в ней не отражается. По данным этой книги нельзя определять размер наличной торговой выручки (Постановление АС Северо-Кавказского округа от 16.08.2021 № Ф08-8098/2021 по делу № А20-584/2020). В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 14.07.2017 № Ф08-4349/2017 по делу № А63-11048/2015 судебная коллегия отметила, что законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета, к которым относятся книги продаж и покупок, а также налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой в налоговый орган. Книга покупок не относится к первичным документам, на основании которой налогоплательщик предъявляет суммы НДС к вычету и возмещению. В соответствии с пунктами 3 и 7 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж и покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книги покупок и продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. С целью достоверности и правильности выводов налогового органа подлежат учету все имеющиеся у налогоплательщика документы и сведения, относящиеся к его хозяйственной деятельности. В данном случае, отсутствует в решении инспекции анализ и ссылки на документы первичного учета, сопоставление данных бухгалтерского и налогового учета, свидетельствующих о сокрытии налогоплательщиком каких-либо фактов хозяйственной жизни или их неправильного отражения в отчетности. Поскольку основанием начисления НДС по данному факту послужило сравнение инспекцией данных регистров бухгалтерского учета с данными налоговой декларации, без исследования образующего налоговую базу стоимостного выражения операций, оформляемых документами первичного бухгалтерского учета, суд пришел к выводу, что инспекция не доказала неправильное исчисление НДС. Действия налогового органа не соответствуют нормам Кодекса и противоречат требованиям статьи 89 Кодекса, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении. В Постановлениях АС Западно-Сибирского округа от 14.03.2017 № Ф04-428/2017 по делу № А45-22421/2014 и от 28.09.2015 № Ф04-23985/2015 по делу № А81-3707/2014 суды, удовлетворяя требования налогоплательщика указали, что что выводы налогового органа о занижении налоговой базы по НДС, основанные на сравнении показателей налоговых деклараций и регистров бухгалтерского учета и книги покупок, без ссылки на первичные документы не могут служить надлежащим доказательством совершения обществом налогового правонарушения в виде неуплаты налога и основанием для доначисления НДС. В постановлении ФАС Поволжского округа от 20.01.2014 по делу № А55-27704/2012 суд указал , что согласно подпунктов 3 и 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. В случае выявления в ходе налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книга продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. В постановлении АС Северо-Западного округа от 05.09.2019 № Ф07-10792/2019 по делу № А13-12075/2016 суд указал, что факт установления налоговым органом в ходе выездной проверки несоответствия данных в налоговых декларациях данным книг покупок и книг продаж сам по себе не может служить безусловным доказательством неправильного отражения налогоплательщиком размера налоговой базы и налоговых вычетов в декларациях по НДС. В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и книгами продаж и книгами покупок налоговый орган должен определить причину такого расхождения. Несоответствие данных, отраженных в налоговой декларации, данным в книге покупок и книге продаж может быть подтверждено непосредственным установлением действительных сумм налога, исчисленного с операций, признаваемых объектом налогообложения, и налоговых вычетов на основании проверки всех выставленных и полученных счетов-фактур за соответствующий период. С учетом того, что ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не отражены сведения о результатах проверки первичных документов налогоплательщика, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, не названы первичные документы и иные данные, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения суд признал необоснованным начисление спорных сумм налогов. Таким образом, инспекция должна была учесть, что общая сумма НДС с реализации 9 892 472 (стр.14 Решения), установленная согласно первичным документам, должна быть уменьшена на сумму в размере 1 668 133 руб. (НДС с реализации ошибочно отраженный в книге продаж, по счетам-фактурам, по которым не было отгрузок). Сумма НДС по книге покупок, подлежащая вычету, должна определяться с учетом НДС в сумме 8 106 863 руб., заявленных в книге покупок к корректирующей декларации по НДС за 1 квартал 2017 года, за вычетом непринятых в результате проверки корректирующей декларации суммы в размере 89 491руб. Ссылки инспекции на счета-фактуры, указанные на стр. 10 дополнений к акту налоговой проверки, относящиеся к 1 кварталу 2017 года несостоятельна, указанные счета-фактуры не подлежат учету, так как в составе счетов-фактур, предъявленных к вычету в книгах покупок к корректирующей декларации по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 4 от 13.02.2020, приложение 31 к заявлению стр. 479, книга покупок - приобщали в судебном заседании), указанных счетов фактур нет. Относительно 3 квартала 2017 года установлено, что начислено по Акту налога на добавленную стоимость - 1 254 897 руб., оспариваемая сумма НДС - 1 286 673 руб. По данным декларации № 60087996 По данным выездной проверки Расхождения по решению По уточненным данным Расхождения после уточнения НДС с реализации 8 205 291 10 133 424 1 928 133 10 133 424 1 928 133 НДС по книге покупок 8 075 033 8 748 269 673 236 10 034 942 (10 824 281-789 339) 1 959 909 Сумма налога к упла те 130 258 1 385 155 1 254 897 98 482 -31 776 Сумма НДС по книге покупок, указанная в графе «По уточненным данным», подлежащая вычету, должна определяться с учетом суммы НДС 10 824 281 руб., заявленной по счетам-фактурам, указанным в книге покупок к корректирующей декларации, за вычетом сумм по непринятым счетам-фактурам, обоснованность непринятия которых, указана на стр. 10-14 дополнений к акту налоговой проверки в сумме 789 339 руб., которая складывается из сложения сумм по счетам-фактурам, указанным на стр.11-12 дополнений к акту налоговой проверки 966 745,21 за вычетом сумм по счетам-фактурам с порядковым номером 1 и 2 на сумму 177 406,56 руб., так как эти два счета-фактуры не заявлены к вычету в корректирующей декларации по НДС за 3 квартал 2017 года (корректировка № 2 от 13.02.2020 приложение 63 к заявлению стр.3113, книга покупок - приложение 69 к договору, стр. 4329-4393). Таким образом, сумма НДС по книге покупок, подлежащая вычету составляет 10 034 942 руб. (10 824 281 – 789 339), исходя из следующего. В ходе выездной налоговой проверки инспекция проверила налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2017 года (корректировка № 1), представленную 01.12.2017 (рег. № 60087996). В ходе выездной проверки общество представило в налоговый орган исправленные книги продаж и покупок за 3 квартал 2017 года, а также счета-фактуры к ним. В исправленные книги продаж были внесены счета-фактуры, по которым были совершены реальные отгрузки товара и исключены ошибочно внесенные счета-фактуры, по которым не было отгрузок. В исправленные книги покупок к ранее заявленным счетам-фактурам были внесены счета-фактуры, сумма вычетов НДС по которым дополнительно составила 2 716 079,35 руб. Инспекция провела анализ указанных документов и дополнительно приняла к вычету НДС на общую сумму 673 235,92 руб. по 23 счетам-фактурам различных поставщиков (стр. 18-19 Решения). Инспекция не указала мотивов, по которым она не приняла к вычету НДС в сумме 2 042 844 руб., что указывает на необоснованность отказа в их принятии. В результате инспекция пришла к выводу о том, что общество занизило НДС к уплате за 3 квартал 2017 года в сумме 1 254 897 руб. (стр. 18 Решения). Согласно Решению, инспекция установила следующие расхождения между проверяемой декларацией рег. № 60087996 и данными проверки: По данным плательщика По данным выездной проверки Расхождения НДС с реализации 8 205 291 10 133 424 1 928 133 НДС по книге покупок 8 075 033 8 748 269 673 236 Сумма налога к уплате 130 258 1 385 155 1 254 897 Инспекция указала, что общество занизило НДС к уплате за 3 квартал 2017 года в сумме 1 254 897 руб., так как не отразило в книге продаж счета-фактуры по реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» на сумму 14 733 329,64 руб., в т.ч. НДС - 1 303 915,95 руб., в адрес ООО «РМК» – на сумму 6 866 388,4 руб., в т.ч. НДС - 624 217,12 руб. (стр. 15 Решения). Инспекция правомерно установила факты не отражения в книге продаж счета-фактуры по контрагентам ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» на общую сумму 21 599 718,04 руб., в том числе НДС – 1 928 133,07 руб. в декларации по НДС за 3 квартал 2017 (корректировка № 1), представленную 01.12.2017 (рег. № 60087996). Таким образом, НДС с реализации за 3 квартал 2017 года составляет 10 133 424 руб. как установила инспекция. Данное обстоятельство общество не оспаривает. Одновременно, инспекция необоснованно не приняла во внимание, что общество, руководствуясь статьей 81 НК РФ, до рассмотрения акта выездной проверки № 8 от 30.12.2019 и до вынесения инспекцией решения по ее результатам, 13.02.2020 представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2017 года. В указанной уточненной декларации обществом заявлены вычеты по НДС в размере 10 824 281 руб. Из указанной суммы вычетов общество необоснованно заявило вычеты по НДС в размере 789 339 руб. по следующим авансовым счетам-фактурам: №п/п Код вида операции Номер и датасчета-фактурыпродавца Дата принятия научет товаров (работ, услуг), имущественных прав ИНН/КППпродавца Стоимость покупок посчету-фактуре, Сумма НДС посчету-фактуре, 45 22 А384, 30.06.2017 01.07.2017 <***>/612201001 69,00 10,53 69 22 А382, 30.06.2017 03.07.2017 <***>/612201001 507,40 46,13 94 22 А375, 30.06.2017 04.07.2017 <***>/612201001 36,00 3,27 113 22 А352, 31.05.2017 05.07.2017 <***>/612201001 21,00 1,91 114 22 А389, 30.06.2017 05.07.2017 <***>/612201001 13 279,00 1 207,18 115 22 А383, 30.06.2017 05.07.2017 <***>/612201001 234,00 21,27 135 22 А344, 31.05.2017 06.07.2017 <***>/612201001 47 670,00 599,18 193 22 А373, 30.06.2017 10.07.2017 <***>/612201001 4 500,00 409,09 194 22 А381, 30.06.2017 10.07.2017 <***>/612201001 235,20 21,38 254 22 А331, 31.05.2017 13.07.2017 <***>/612201001 29 400,00 267,27 274 22 А376, 30.06.2017 14.07.2017 <***>/612201001 4 018,00 365,27 319 22 А387, 30.06.2017 17.07.2017 <***>/612201001 10 298,00 936,18 375 22 А377, 30.06.2017 20.07.2017 <***>/612201001 18 007,50 1 637,05 393 22 А354, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 46 280,75 3 544,08 394 22 А355, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 554,80 84,63 395 22 А359, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 1 755,91 267,85 396 22 А361, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 118,35 18,05 397 22 А370, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 993,21 151,51 398 22 А351, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 741,73 113,15 399 22 А345, 31.05.2017 21.07.2017 <***>/612201001 559,09 85,28 400 22 А398, 30.06.2017 21.07.2017 <***>/612201001 107,35 16,38 401 22 А397, 30.06.2017 21.07.2017 <***>/612201001 1 409,14 214,95 402 22 А395, 30.06.2017 21.07.2017 <***>/612201001 2 015,97 307,52 403 22 А390, 30.06.2017 21.07.2017 <***>/612201001 1 203,75 183,62 404 22 А378, 30.06.2017 21.07.2017 <***>/612201001 117,27 17,89 448 22 А341, 31.05.2017 24.07.2017 <***>/612201001 52 675,00 1 982,27 486 22 А386, 30.06.2017 26.07.2017 <***>/612201001 15 760,00 1 432,73 487 22 А374, 30.06.2017 26.07.2017 <***>/612201001 10 461,50 951,05 528 22 А357, 31.05.2017 28.07.2017 <***>/612201001 3 031,64 462,45 543 22 А319, 30.04.2017 29.07.2017 <***>/612201001 780 000,00 70 909,09 565 22 А380, 30.06.2017 31.07.2017 <***>/612201001 16 920,00 1 538,18 594 22 А318, 30.04.2017 01.08.2017 <***>/612201001 180 000,00 16 363,64 595 22 А430, 31.07.2017 01.08.2017 <***>/612201001 4 500,00 409,09 596 22 А404, 31.07.2017 01.08.2017 <***>/612201001 92 844,11 8 440,37 597 22 А411, 31.07.2017 01.08.2017 <***>/612201001 4 697,46 427,04 618 22 А402, 31.07.2017 02.08.2017 <***>/612201001 1 920,00 174,55 619 22 А405, 31.07.2017 02.08.2017 <***>/612201001 175 000,00 15 909,09 620 22 А410, 31.07.2017 02.08.2017 <***>/612201001 6 645,09 604,10 643 22 А335, 31.05.2017 03.08.2017 <***>/612201001 34 741,00 2 445,54 644 22 А401, 31.07.2017 03.08.2017 <***>/612201001 973,50 88,50 645 22 А409, 31.07.2017 03.08.2017 <***>/612201001 3 346,22 304,20 661 22 А415, 31.07.2017 04.08.2017 <***>/612201001 1 674,00 152,18 694 22 А428, 31.07.2017 07.08.2017 <***>/612201001 65,54 5,96 695 22 А414, 31.07.2017 07.08.2017 <***>/612201001 235,20 21,38 719 22 А407, 31.07.2017 08.08.2017 <***>/612201001 720,00 65,45 804 22 А426, 31.07.2017 14.08.2017 <***>/612201001 8 002,00 727,45 822 22 А408, 31.07.2017 15.08.2017 <***>/612201001 1 300 000,00 118 181,82 888 22 А412, 31.07.2017 18.08.2017 <***>/612201001 1 200 000,00 109 090,91 1002 22 А400, 31.07.2017 25.08.2017 <***>/612201001 1 266,00 115,09 1062 22 А403, 31.07.2017 29.08.2017 <***>/612201001 28 496,00 2 590,55 1080 22 А413, 31.07.2017 30.08.2017 <***>/612201001 21 920,00 1 992,73 1145 22 А440, 31.08.2017 01.09.2017 <***>/612201001 4 986,20 453,29 1146 22 А442, 31.08.2017 01.09.2017 <***>/612201001 474,00 43,09 1147 22 А449, 31.08.2017 01.09.2017 <***>/612201001 522,22 79,66 1148 22 А444, 31.08.2017 01.09.2017 <***>/612201001 2 038,99 311,03 1165 22 А466, 31.08.2017 02.09.2017 <***>/612201001 32 370,00 2 942,73 1184 22 А459, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 2 827,00 257,00 1185 22 А463, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 461 978,08 41 998,01 1186 22 А470, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 532,50 48,41 1187 22 А436, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 792,49 72,04 1188 22 А445, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 235,20 21,38 1189 22 А450, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 871,35 79,21 1190 22 А432, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 99,00 15,10 1191 22 А446, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 34,32 5,24 1192 22 А447, 31.08.2017 04.09.2017 <***>/612201001 1 196,74 182,55 1212 22 А406, 31.07.2017 05.09.2017 <***>/612201001 12 494,50 1 135,86 1213 22 А438, 31.08.2017 05.09.2017 <***>/612201001 18 696,66 1 699,70 1231 22 А460, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 3 727,85 338,90 1232 22 А464, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 900 000,00 81 818,18 1233 22 А473, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 300 000,00 27 272,73 1234 22 А454, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 741,57 67,42 1235 22 А435, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 98 302,00 8 936,55 1236 22 А433, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 319,82 48,79 1237 22 А451, 31.08.2017 06.09.2017 <***>/612201001 657,44 100,29 1269 22 А419, 31.07.2017 07.09.2017 <***>/612201001 10 242,40 931,13 1270 22 А418, 31.07.2017 07.09.2017 <***>/612201001 7 477,20 679,75 1282 22 А472, 31.08.2017 08.09.2017 <***>/612201001 900 000,00 81 818,18 1283 22 А471, 31.08.2017 08.09.2017 <***>/612201001 250 000,00 22 727,27 1318 22 А453, 31.08.2017 11.09.2017 <***>/612201001 850 000,00 77 272,73 1356 22 А441, 31.08.2017 13.09.2017 <***>/612201001 350 000,00 31 818,18 1357 22 А434, 31.08.2017 13.09.2017 <***>/612201001 100 000,00 9 090,91 1394 22 А461, 31.08.2017 15.09.2017 <***>/612201001 7 237,50 657,95 1411 22 А465, 31.08.2017 16.09.2017 <***>/612201001 1 920,00 174,55 1441 22 А462, 31.08.2017 19.09.2017 <***>/612201001 22 096,00 2 008,73 1464 22 А469, 31.08.2017 20.09.2017 <***>/612201001 275 513,25 25 046,66 1554 22 А439, 31.08.2017 26.09.2017 <***>/612201001 4 657,50 423,41 1569 22 А437, 31.08.2017 27.09.2017 <***>/612201001 19 800,00 1 498,18 1584 22 А458, 31.08.2017 28.09.2017 <***>/612201001 23 953,50 1 347,83 8 796 821,96 789 338,65 Ссылка инспекции на непринятие к вычету сумм НДС в размере 177 406 руб. по счетам-фактурам № А61 от 09.08.2016 и № А63 от 25.08.2016, приведенных на стр. 11 Дополнений от 26.03.2021 к Акту налоговой проверки от 30.12.2019 № 8 не может быть принята во внимание, так как данные счета-фактуры не указаны в книге покупок и не были заявлены к вычету в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года (корректировка № 4 от 13.02.2020). По результатам проведенной камеральной проверки уточненной налоговой декларации № 3 по НДС за 3 квартал 2017 года инспекция не установила иных нарушений по заявленным вычетам. Следовательно, общая сумма правомерно заявленных вычетов по НДС за 3 квартал 2017 года составляет 10 034 942 руб., исходя из следующего расчета: 10 824 281 руб. (заявленные вычеты) – 789 339 руб. (не принятые вычеты по 88 авансовым счетам-фактурам). Данные обстоятельства инспекция не оспаривает. Итого сумма НДС к уплате за 3 квартал 2017 года составляет 98 482 руб. (сумма реализации 10 133 424 руб. – сумма вычетов 10 034 942 руб.). При этом в декларации по НДС за 3 квартал 2017 года (корректировка № 1), представленную 01.12.2017 (рег. № 60087996) общество указала сумму НДС к уплате в размере 130 258 руб. Таким образом, за 3 квартал 2017 года сумма НДС к возмещению должна составить 31 776 руб., а не к уплате 1 254 897 руб., как указывает инспекция, а оспариваемая сумма НДС составляет 1 286 673 руб. За 4 квартал 2017 года начислено при проверке налога на добавленную стоимость 1 546 539 руб., из нее оспариваемая сумма НДС 555 664 руб. Судом установлено, что инспекция правомерно установила факты не отражения в книге продаж счетов-фактур по реализации товара в адрес ООО «РМК» на сумму 18 799 693 руб., в том числе НДС – 1 709 063,9 руб. в декларации по НДС за 4 квартал 2017 (корректировка № 2), представленной 28.08.2017 (рег. № 595941424). Таким образом, НДС с реализации за 4 квартал 2017 года составляет 10 345 681 руб. как установила инспекция. Данное обстоятельство общество не оспаривает. Одновременно, инспекция необоснованно не приняла во внимание, что общество, руководствуясь статьей 81 НК РФ, до рассмотрения Акта проверки и возражений на них, представило 13.02.2020 в инспекцию корректирующую декларацию № 5 по НДС за 4 квартал 2017 года. В указанной уточненной декларации обществом заявлены вычеты по НДС в размере 9 617 317 руб. Из указанной суммы вычетов общество необоснованно заявило вычеты по НДС в размере 375 320 руб. по следующим авансовым счетам-фактурам: №п/п Код вида операции Номер и датасчета-фактурыпродавца Дата принятия научет товаров (работ, услуг), имущественных прав ИНН/КППпродавца Стоимость покупок посчету-фактуре,разница стоимости по корректировочномусчету-фактуре(включая НДС)в валютесчета-фактуры Сумма НДС посчету-фактуре,разница суммыНДС по корректировочномусчету-фактуре,принимаемая квычету в рубляхи копейках 46 22 А487, 30.09.2017 03.10.2017 <***>/612201001 4500 409,09 63 22 А437, 31.08.2017 04.10.2017 <***>/612201001 19800 301,82 84 22 А485, 30.09.2017 05.10.2017 <***>/612201001 3306 504,31 85 22 А486, 30.09.2017 05.10.2017 <***>/612201001 256,5 39,13 113 22 А493, 30.09.2017 07.10.2017 <***>/612201001 11492 1044,73 131 22 А489, 30.09.2017 09.10.2017 <***>/612201001 1068 97,09 132 22 А483, 30.09.2017 09.10.2017 <***>/612201001 1826527,96 166048 178 22 А482, 30.09.2017 11.10.2017 <***>/612201001 145401,75 13218,34 200 22 А458, 31.08.2017 12.10.2017 <***>/612201001 23953,5 829,76 305 22 А484, 30.09.2017 19.10.2017 <***>/612201001 123778,36 11252,58 329 22 А490, 30.09.2017 20.10.2017 <***>/612201001 11446,5 1040,59 382 22 А452, 31.08.2017 24.10.2017 <***>/612201001 3352,65 0,04 414 22 А480, 30.09.2017 25.10.2017 <***>/612201001 139445,5 12676,86 538 22 А481, 30.09.2017 01.11.2017 <***>/612201001 19160 1741,82 539 22 А513, 31.10.2017 01.11.2017 <***>/612201001 3314,1 301,28 540 22 А517, 31.10.2017 01.11.2017 <***>/612201001 511,1 46,46 565 22 А514, 31.10.2017 02.11.2017 <***>/612201001 558 85,12 672 22 А519, 31.10.2017 09.11.2017 <***>/612201001 12 1,83 673 22 А511, 31.10.2017 09.11.2017 <***>/612201001 378 57,66 726 22 А510, 31.10.2017 13.11.2017 <***>/612201001 3082,75 280,25 727 22 А512, 31.10.2017 13.11.2017 <***>/612201001 2160 196,36 1030 22 А533, 30.11.2017 01.12.2017 <***>/612201001 1201 109,18 1031 22 А539, 30.11.2017 01.12.2017 <***>/612201001 3419,3 310,85 1032 22 А542, 30.11.2017 01.12.2017 <***>/612201001 551,82 84,18 1088 22 А547, 30.11.2017 06.12.2017 <***>/612201001 2360 214,55 1089 22 А551, 30.11.2017 06.12.2017 <***>/612201001 4423,45 402,13 1090 22 А536, 30.11.2017 06.12.2017 <***>/612201001 219 19,91 1116 22 А555, 30.11.2017 07.12.2017 <***>/612201001 978,05 88,91 1134 22 А544, 30.11.2017 08.12.2017 <***>/612201001 3610 328,18 1170 22 А534, 30.11.2017 11.12.2017 <***>/612201001 688372,92 62579,36 1200 22 А521, 31.10.2017 13.12.2017 <***>/612201001 490 74,75 1219 22 А535, 30.11.2017 14.12.2017 <***>/612201001 160000 14545,45 1295 22 А543, 30.11.2017 19.12.2017 <***>/612201001 67,2 6,11 1296 22 А537, 30.11.2017 19.12.2017 <***>/612201001 2643,2 240,29 1308 22 А503, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 325,85 49,71 1309 22 А501, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 126,84 19,35 1310 22 А500, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 33,46 5,1 1311 22 А498, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 65,17 9,94 1312 22 А497, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 133,84 20,42 1313 22 А496, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 697,62 106,42 1314 22 А495, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 317,1 48,37 1315 22 А494, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 584,78 89,2 1316 22 А474, 30.09.2017 20.12.2017 <***>/612201001 1268,4 193,48 1379 22 А552, 30.11.2017 25.12.2017 <***>/612201001 81400 7400 1411 22 А553, 30.11.2017 27.12.2017 <***>/612201001 2160 196,36 1412 22 А541, 30.11.2017 27.12.2017 <***>/612201001 26585 2416,82 1413 22 А538, 30.11.2017 27.12.2017 <***>/612201001 18480 1465,45 1433 22 А532, 30.11.2017 28.12.2017 <***>/612201001 26366 2396,91 1449 22 А540, 30.11.2017 29.12.2017 <***>/612201001 750000 68181,82 1459 22 А49, 19.12.2016 31.12.2017 <***>/612201001 1971,4 179,22 1460 22 А421, 31.07.2017 31.12.2017 <***>/612201001 55,17 8,42 1461 22 А422, 31.07.2017 31.12.2017 <***>/612201001 637,85 97,3 1462 22 А423, 31.07.2017 31.12.2017 <***>/612201001 472,04 72,01 1463 22 А431, 31.07.2017 31.12.2017 <***>/612201001 501,34 76,48 1464 22 А420, 31.07.2017 31.12.2017 <***>/612201001 29,31 4,47 1465 22 А468, 31.08.2017 31.12.2017 <***>/612201001 6172,45 561,13 1466 22 А467, 31.08.2017 31.12.2017 <***>/612201001 6200 563,64 1467 22 А443, 31.08.2017 31.12.2017 <***>/612201001 653,55 99,69 1468 22 А491, 30.09.2017 31.12.2017 <***>/612201001 20699,95 1881,81 4 157 777,73 375 320,49 Кроме того, по результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации (корректировка № 5), представленной 13.02.2020, инспекция вынесла решение № 166 от 16.07.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку было установлено, что общество завысило вычеты по счету-фактуре поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ» № 466121 от 08.12.2017 на общую сумму 20 940 руб., в том числе НДС в сумме 3 194,24 руб. Следовательно, общая сумма правомерно заявленных вычетов по НДС за 4 квартал 2017 года составляет – 9 238 803 руб., исходя из следующего расчета: 9 617 317 руб. (заявленные вычеты) – 3 194 руб. (не принятые вычеты по счетам-фактурам поставщика ООО «ВЭБ-ЛИЗИНГ») – 375 320 руб. (не принятые вычеты по авансовым счетам-фактурам). Данные обстоятельства инспекция не оспаривает. Ссылка инспекции на отказ в принятии вычетов по счетам-фактурам № А475 от 30.09.2017, № А476 от 30.09.2017, № А486 от 30.09.2017, №А478 от 30.09.2017, приведенных на стр. 12-13 Дополнений от 26.03.2020 к Акту налоговой проверки от 30.12.2019 № 8 не может быть принята во-внимание, так как указанные счета-фактуры не указаны в книге покупок и не были заявлены к вычету в уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года (корректировка № 5), представленной 13.02.2020. Итого сумма НДС к уплате за 4 квартал 2017 года составляет 1 106 878 руб. (сумма реализация 10 345 681 руб. – сумма вычетов 9 238 803 руб.). При этом в декларации по НДС за 4 квартал 2017 года (корректировка № 2), представленной 28.08.2017 (рег. № 595941424) общество указало сумму НДС к уплате в размере 116 003 руб. Таким образом, сумма НДС к уплате за 4 квартал 2017 года должна составить 990 875 руб., а не 1 546 539 руб., как указывает инспекция, а оспариваемая сумма НДС составляет 555 664 руб. Довод инспекции о том, что общество не представило первичные документы, подтверждающие «вновь» заявленные вычеты, приведенный на стр. 13 Дополнений от 26.03.2020 к Акту налоговой проверки от 30.12.2019 № 8, не может быть принят, так как в материалы дела не представлены доказательства их истребования у налогоплательщика в рамках выездной или камеральных проверок. В феврале 2020 года обществом были представлены уточненные декларации по НДС за 2017 год, в которых обществом заявлены вычеты по НДС в установленном законом порядке. Инспекция провела камеральные проверки данных деклараций, в ходе которых истребовала у общества документы и пояснения согласно требованиям № 484 от 22.02.2020, № 540 от 05.03.2020, № 483 от 22.02.2020, № 541 от 05.03.2020, № 480 от 22.02.2020, № 542 от 05.03.2020, № 482 от 22.02.2020, № 543 от 05.03.2020. В ответ на указанные требования общество представило в инспекцию истребованные документы (оборотно-сальдовые ведомости и карточки счетов 19, 60, 62, 68, 76, 90, 91 за 2017 год) и пояснения по внесенным изменениям в налоговые декларации (по декларации за 1 квартал 2017 года - т.д. 8 л.д.122-150, т.д.9 л.д.1-109; декларация за 2 квартал 2017 года - т.д. 19 л.д.95 – 150, т.д. 20 л.д. 1-62; декларация за 3 квартал 2017 года – т.д. 30 л.д.74-110; декларация за 4 квартал 2017 года - т.д. 38 л.д.23-122). Одновременно, из материалов выездной и камеральных проверок уточненных деклараций по НДС за 2017 год усматривается, что налоговый орган исследовал и анализировал заявленные обществом вычеты по НДС, в том числе проводил встречные налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля. Таким образом, указанные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что инспекция до вынесения оспариваемого решения обладала всеми необходимыми документами и бухгалтерской и налоговой отчетностью за спорный период 2016-2017 годов. Согласно пункту 1 статьи 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей, предусматривающем, что уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета и по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения. В соответствии с пунктом 4 статьи 80 Кодекса налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком по установленной форме (установленному формату). Согласно статье 88 Кодекса камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Из системного толкования статей 80, 81, 88 Кодекса следует, что праву налогоплательщика представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию корреспондирует обязанность налогового органа принять эту декларацию и в установленный срок провести камеральную налоговую проверку. Положениями статьи 88 Кодекса, регламентирующей порядок проведения камеральных проверок налоговых деклараций, не предусмотрено каких-либо ограничений относительно полноты проверки уточненных деклараций. Также ни статья 80 Кодекса, ни статья 81 Кодекса не содержат каких-либо специальных условий, ограничивающих налоговые органы в проверке уточненной налоговой декларации в полном объеме. Таким образом, налогоплательщик может внести изменения в декларации: 1) с учетом нарушений, отраженных в акте налоговой проверки (полностью или частично); 2) не связанные с нарушениями, выявленными по результатам проверки. В случае подачи налогоплательщиками уточненных налоговых деклараций после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней налоговый орган имеет право как на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ) и учет показателей уточненных налоговых деклараций при принятии решения по проверке, так и на повторную выездную налоговую проверку налогоплательщика, на основании абзаца шестого пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса РФ. Налоговый орган также вправе проверить уточненные налоговые декларации в рамках камеральных налоговых проверок. При принятии решения об учете уточненных налоговых обязательств, при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки налоговым органам необходимо учитывать объем и характер уточняемых налогоплательщиками сведений, который должен позволять установить фактические налоговые обязательства налогоплательщика и принять законное и обоснованное решение по результатам налоговой проверки. В рамках выездной налоговой проверки налоговые органы обязаны полно и всесторонне устанавливать все фактические обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика, определяющие величину его налоговых обязательств, и применять нормы законодательства в соответствии с установленными фактическими обстоятельствами независимо от того, увеличивает ли это налоговые обязательства налогоплательщика, либо уменьшает их. При представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, либо назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных. Все представленные налогоплательщиками декларации (в том числе уточненные) должны подвергаться камеральному контролю в порядке, предусмотренном ст. 88 НК РФ. Никаких исключений (в том числе для поданных во время выездных налоговых проверок уточненных деклараций, относящихся к проверяемым налогам и периодам) норма не содержит. Таким образом, налоговый орган вправе проверить уточненные налоговые декларации в рамках камеральных налоговых проверок. Согласно позиции Судебной коллегии Верховного Суда РФ, высказанной в Определении № 310-КГ16-5041, уточненная налоговая декларация, представленная после завершения выездной налоговой проверки и до вынесения налоговым органом решения, может представлять собой форму информирования налогового органа о возражениях налогоплательщика относительно выводов налогового органа по соответствующему налогу, изложенных в материалах проверки (см. п. 16 Обзора Судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2016). При определении действительной обязанности по уплате налогов, налоговый орган должен учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика. Показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам выездной проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально (дело № А56-24148/2017, Определением Верховного Суда Российской Федерации от 20.04.2018 № 307-КГ18-3827 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации). В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 по делу № А41-17865/2016 судом указано, что результатом налоговой проверки не может выступать доначисление недоимки, которая не должна была возникнуть у проверяемого лица при надлежащем соблюдении им требований законодательства о налогах и сборах, что свидетельствует о необходимости в ходе налоговой проверки установления действительных налоговых обязательств налогоплательщиков, так как в силу пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Данная правовая позиция подтверждена сформировавшейся арбитражной судебной практикой по делам с аналогичными обстоятельствами, например: Постановление АС СКО от 17.04.2018 по делу № А15-1660/2017; Постановление АС ДО от 02.08.2018 по делу № А16-1267/2017; Постановление АС ВСО от 30 июня 2017 года по делу № А19-12180/2016 и др. В рассматриваемом случае, на момент вынесения инспекцией решения по выездной проверке, повторная выездная налоговая проверка не назначалась, а были проведены камеральные проверки, которые были завершены до принятия решения по выездной налоговой проверке. Их результаты инспекция обязана была учесть для определения действительных налоговых обязательств общества при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки, но не сделала это. Тем самым налоговый орган не определил действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом, что нарушает имущественные права налогоплательщика. Ссылка инспекции на то, что вместе с уточненной декларацией не были представлены дополнительные листы к книгам покупок и продаж, подлежит отклонению, так как общество представило указанные книги в полном объеме. Действующий порядок представления декларации по НДС и ведения книг покупок и продаж не содержит запрета на представление вместе с уточненной декларацией вновь сформированных книг покупок и продаж с внесенными в них исправленными сведениями, вместо дополнительных листов к ранее представленным книгам. Напротив, при наличии большого объема книг покупок и продаж целесообразнее исправления оформлять не дополнительными листами, а формировать книги заново, так как в таком случае нагляднее видны внесенные исправления. Кроме того, данное обстоятельство не создало препятствий проведению налоговой проверки, что подтверждается проведенными налоговым органом камеральными проверками уточненных деклараций. Довод инспекции о том, что налоговым органом при проверке не были подтверждены факты сбоя в компьютерной базе (стр. 22 Решения), подлежит отклонению, так как в материалах проверки отсутствуют сведения о том, что инспекция исследовала данное обстоятельство, не указаны мероприятия, которые проводились для подтверждения или опровержения данного факта. Довод инспекции о том, что общество не представило первичные документы, подтверждающие «вновь» заявленные вычеты, приведенный на стр. 13 Дополнений от 26.03.2020 к Акту налоговой проверки от 30.12.2019 № 8, не может быть принят, так как в материалы дела не представлены доказательства их истребования у налогоплательщика в рамках выездной или камеральных проверок. Как видно из материалов дела, 06 и 13 февраля 2020 года общество представило в инспекцию 4 уточненные декларации по НДС за период 1-4 кварталы 2017 года (т.д. 4 л.д. 58-65; т.д. 10 л.д.144-151; т.д. 21 л.д 148-155; т.д.31 л.д.110-117). Представление указанных деклараций было вызвано исправлением обществом самостоятельно выявленных ошибок в сведениях, отраженных в книгах продаж и покупок, при этом эти ошибки не были отражены в Акте выездной проверки и не учтены при расчете действительных налоговых обязательств общества. Общество исключило из книг продаж сведения о счетах-фактурах, которые не выставлялись покупателям в связи с отсутствием отгрузок товара по ним. Одновременно, общество дополнило книгу покупок ранее не заявленными к вычету счетами-фактурами. По указанным уточненным декларациям инспекция провела камеральные проверки, в ходе которых истребовало у общества документы и пояснения согласно требованиям № 484 от 22.02.2020, № 540 от 05.03.2020, № 483 от 22.02.2020, № 541 от 05.03.2020, № 480 от 22.02.2020, № 542 от 05.03.2020, № 482 от 22.02.2020, № 543 от 05.03.2020. В ответ на указанные требования общество представило в инспекцию истребованные документы (оборотно-сальдовые ведомости и карточки счетов 19, 60, 62, 68, 76, 90, 91 за 2017г.) и пояснения по внесенным изменениям в налоговые декларации (по декларации за 1 квартал 2017г. - т.д. 8 л.д.122-150, т.д.9 л.д.1-109; декларация за 2 квартал 2017г. - т.д. 19 л.д.95 – 150, т.д. 20 л.д. 1-62; декларация за 3 квартал 2017г. – т.д. 30 л.д.74-110; декларация за 4 квартал 2017г. - т.д. 38 л.д.23-122). Одновременно, из материалов выездной и камеральных проверок уточненных деклараций по НДС за 2017 год усматривается, что налоговый орган исследовал и анализировал заявленные обществом вычеты по НДС, в том числе проводил встречные налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля. Таким образом, указанные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что инспекция до вынесения оспариваемого решения обладала всеми необходимыми документами и бухгалтерской и налоговой отчетностью за спорный период 2016-2017 годов. Как видно из объяснений общества, в связи со сбоем в программном обеспечение было проведено восстановление бухгалтерского и налогового учета путем внесения в ПО 1С-бухгалтерия сведений из первичных бухгалтерских (товарные накладные) и налоговых документов (счета-фактуры). До вынесения оспариваемого решения налогоплательщик представил в инспекцию, а также в материалы дела исправленные регистры бухгалтерского учета (главные книги, ОСВ и карточки счетов, анализ счетов, регистр доходов от реализации товаров и имущества) и книги покупок и продаж. Указанные регистры и книги покупок и продаж составлены на основании первичных бухгалтерских документов (товарные накладные, платежные документы, счета-фактуры) и соотносятся с материалами встречных и камеральных проверок, достоверность сведений в этих регистрах налоговый орган не опроверг. Из материалов дела видно, что после вручения акта проверки и возражений на него, общество представило в инспекцию уточненные (корректирующие) декларации по НДС за 1-4 кварталы 2017 года. Инспекция приводит довод о том, что в книгах продаж, представленных после окончания выездной налоговой проверки, общество отразило счета-фактуры по реализации товара в адрес ООО «Млечный путь» и ООО «РМК», при этом исключило реализацию по другим контрагентам. Инспекция полагает, что налогоплательщиком произведена «техническая» замена счетов-фактур (стр. 21 Решения, стр. 13 отзыва инспекции от 12.02.2021). Данный довод подлежит отклонению ввиду того, что инспекция не установила нарушений со стороны общества в части отражения реализации за 1-4 кварталы 2017 года, не указала на них в оспариваемом Решении. Следует также учесть, что по указанным уточненным декларациям инспекция провела камеральные проверки, которые также не установили нарушений в связи с «технической» заменой счетов-фактур, не выявила нарушений в определении налоговой базы по НДС, в том числе по реализации. Инспекция установила, что в ходе выездной проверки и к возражениям обществом представлены регистры бухгалтерского учета, содержащие различные сведения в связи с исправлением ошибок в учете. Инспекция полагает, что в нарушение порядка внесения исправлений в учете, общество не представило бухгалтерские справки, обосновывающие и подтверждающие внесение изменений в налоговые и бухгалтерские регистры (стр. 4, 22 Решения, стр. 16-17 отзыва инспекции от 12.02.2021). Довод инспекции о том, что общество не представило в инспекцию бухгалтерские справки в связи с исправлением ошибок, допущенных в бухгалтерском и налоговом учете (стр. 4, 22 Решения, стр. 18 отзыва инспекции от 12.02.2021) не принимается ввиду следующего. Действующее законодательство не обязывает коммерческие организации в случае исправлении ошибок в бухгалтерском и (или) налоговом учет составлять бухгалтерские справки. Бухгалтерская справка об исправительных проводках составляется при выявлении фактов неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. Порядок составления такой справки никак не регламентирован. Также никакими нормативными документами не предусмотрена обязательность ее составления. Налоговый кодекс Российской Федерации, Закон «О бухгалтерском учет», Приказ Минфина России от 28.06.2010 № 63н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерской учете и отчетности» не содержат подобных норм и не обязывают коммерческие организации составлять бухгалтерские справки в случаях выявления и исправления ошибок. Из анализа указанных выше нормативных актов следует, что бухгалтерская справка - это документ в помощь бухгалтеру в ситуациях, когда нужно провести операцию, которую нельзя оформить другим первичным документом по причине отсутствия утвержденной формы. Справка в этом случае выполнит функцию первичного документа. Документ универсален, поэтому использовать его можно для оформления практически любой хозяйственной операции, для которой не предусмотрена иная первичная документация (например, для учета технологических потерь, в том числе в налоговом учете или имеющегося первичного документа недостаточно (например, для восстановления НДС). Таким образом, бухгалтерская справка нужна для оформления того или иного факта хозяйственной жизни, для которого нет бланка первичного документа. Например, это касается следующих операций: - списания себестоимости реализованных товаров; - перевода товаров в материалы; - списания задолженности с истекшим сроком исковой давности и др. Иногда, чтобы провести какую-то операцию, необходимо сделать дополнительные расчеты. Зафиксировать их следует как раз в бухгалтерской справке-расчете. Она будет выступать дополнительным основанием для отражения в учете того или иного факта, являясь первичным документом. Потребоваться такая справка может, к примеру, при расчете процентов по займу, суточных, суммы к доплате по уточненной декларации, при начислении дивидендов, при списании расходов будущих периодов и т.д. Важно понимать, что такая бухгалтерская справка не имеет целью зафиксировать тот или иной факт хозяйственной жизни для его отражения в учете, а носит лишь информационный характер. В данном же деле, имело место восстановление бухгалтерского и налогового учета путем внесения в ПО 1С-бухгалтерия сведений из первичных бухгалтерских (товарные накладные) и налоговых документов (счета-фактуры). Исправления в указанные первичные документы не вносились, оформление фактов хозяйственной жизни не осуществлялось, поэтому необходимости в составлении бухгалтерских справок не было. Частью 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах. Они не относятся к деятельности контрагента организации, а также не могут свидетельствовать о факте совершения хозяйственных операций между организацией и ее контрагентом. Регистры бухгалтерского учета (в том числе оборотно-сальдовые ведомости и карточки счетов), которые были представлены в начале проверки и на которые ссылается налоговый орган не могут быть приняты во-внимание, так как они в отличие от исправленных и представленных в инспекцию до вынесения оспариваемого решения не подтверждены соответствующими первичными документами, поэтому эти сведения не соответствуют критерию достоверности и не являются надлежащими доказательствами реализации по спорным счетам-фактурам. Нарушение обществом правил внесения изменений в регистры бухгалтерского учета может являться основанием для привлечения налогоплательщика к административной ответственности, но не является доказательством занижения (завышения) объемов реализации товара, потому что он определяется из сведений, которые содержатся в первичных документах (товарных и товарно-транспортных накладных, актах, платежных документах при наличии счетов-фактур и товарных накладных). Следует отметить, что отсутствие бухгалтерских справок не препятствовало мероприятиям налогового контроля и определению действительных налоговых обязательств общества. Довод инспекции о том, что в случае подачи уточненных деклараций после окончания выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по ней, налоговый орган имеет право не принимать данные уточненных деклараций (стр. 22 Решения, стр. 18 отзыва инспекции от 12.02.2021), основан на неверном толковании норм налогового законодательства. Инспекцией не учтены положения ст. 101 НК РФ, судебная практика, согласно которых в случае подачи уточненной декларации после составления акта проверки, но до вынесения решения налоговый орган должен учесть декларацию при вынесении решения либо назначить повторную налоговую проверку. Данную обязанность налоговый орган не выполнил. В рамках выездной налоговой проверки налоговые органы обязаны полно и всесторонне устанавливать все фактические обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика, определяющие величину его налоговых обязательств, и применять нормы законодательства в соответствии с установленными фактическими обстоятельствами независимо от того, увеличивает ли это налоговые обязательства налогоплательщика, либо уменьшает их. При представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь п. 6 ст. 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных. Данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 № 8163/09. Все представленные налогоплательщиками декларации (в том числе уточненные) должны подвергаться камеральному контролю в порядке, предусмотренном ст. 88 НК РФ. Никаких исключений (в том числе для поданных во время выездных налоговых проверок уточненных деклараций, относящихся к проверяемым налогам и периодам) норма не содержит. Таким образом, налоговый орган вправе проверить уточненные налоговые декларации и в рамках камеральных налоговых проверок. Из материалов настоящего дела видно, что инспекция реализовала свои полномочия по проверке уточненных (корректирующих) деклараций, приняв решения, как о проведении камеральных проверок указанных деклараций, так и о проведении мероприятий дополнительного налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки. В ходе проведения камеральных налоговых проверок инспекция получила от общества истребованные у него документы и пояснения, которые позволили вынести решения по результатам указанных проверок до принятия решения по результатам выездной налоговой проверки. Объем и характер полученных доказательств в ходе мероприятий дополнительного контроля, возражения общества, дополнительно представленные документы и решения по результатам камеральных проверок уточненных деклараций, позволяли налоговому органу установить фактические налоговые обязательства налогоплательщика, уменьшив подлежащие доначислению в соответствии с актом суммы налогов. В данном деле, на момент вынесения инспекцией решения по выездной проверке, повторная выездная налоговая проверка не назначалась, а были проведены мероприятия дополнительного налогового контроля и камеральные проверки, которые были завершены до принятия решения по выездной налоговой проверке. Внесенные налогоплательщиком изменения в налоговую отчетность налоговым органом проверены и подтверждены документально результатами дополнительных налоговых мероприятий, в том числе камеральными проверками. Согласно результатам камеральных проверок, налогооблагаемая база по НДС определена правильно, занижения объемов реализации со стороны общества инспекция не установила. Таким образом, оспариваемое решение инспекции вынесено без учета результатов проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и результатов камеральных проверок, то есть без определения налоговой обязанности налогоплательщика с учетом скорректированных данных, указанных в уточненных декларациях, и без проведения повторной выездной проверки в части уточненных данных. Ссылка инспекции на то, что вместе с уточненной декларацией не были представлены дополнительные листы к книгам покупок и продаж, подлежит отклонению, так как общество представило указанные книги в полном объеме. Действующий порядок представления декларации по НДС и ведения книг покупок и продаж не содержит запрета на представление вместе с уточненной декларацией вновь сформированных книг покупок и продаж с внесенными в них исправленными сведениями, вместо дополнительных листов к ранее представленным книгам. Напротив, при наличии большого объема книг покупок и продаж целесообразнее исправления оформлять не дополнительными листами, а формировать книги заново, так как в таком случае нагляднее видны внесенные исправления. Кроме того, данное обстоятельство не создало препятствий проведению налоговой проверки, что подтверждается проведенными налоговым органом камеральными проверками уточненных деклараций. Довод инспекции о том, что общество не представило в инспекцию истребуемые документы в ходе проведения камеральных проверок (стр. 17 отзыва инспекции от 12.02.2021) опровергается материалами дела. Довод инспекции о том, что у налогового органа на момент окончания камеральных налоговых проверок представленных уточненных деклараций по НДС отсутствовали первичные документы, а общество не представило обоснований вносимых изменений (стр. 18 отзыва инспекции от 12.02.2021) опровергается материалами дела, в том числе фактами проведения камеральных налоговых проверок, которые не выявили нарушений в исчислении налогооблагаемой базы по НДС, в том числе по объемам реализации товара спорным контрагентам. Ссылка налогового органа на то, что у него отсутствовала возможность после окончания выездной налоговой проверки и вручения Акта проверки проводить «полный комплекс мероприятий по проверке заявленных вычетов, а также проверить реализацию по определенным контрагентам» (стр. 22 Решения) не подтверждена документальною Инспекция не указала какие конкретно мероприятия не могли быть проведены и по каким именно причинам с учетом наличия значительного времени для проверки деклараций: уточненные декларации были представлены 06 и 13 февраля 2020 года, камеральные проверки по ним окончены были 16 июля 2020 года, а решение по выездной проверке принято 05 августа 2020 года. Довод инспекции о том, что налоговым органом при проверке не были подтверждены факты сбоя в компьютерной базе (стр. 22 Решения), подлежит отклонению так как в материалах проверки отсутствуют сведения о том, что инспекция исследовала данное обстоятельство, не указаны мероприятия, которые проводились для подтверждения или опровержения данного факта. Позиция инспекции, согласно которой, налоговый орган имеет право не принимать во внимание данные уточненных деклараций не соответствует Налоговому Кодексу Российской Федерации, а также сложившейся правоприменительной практике арбитражных судов. Ссылки инспекции на судебные акты (постановление Президиума ВАС РФ № 12207/11 от 31.01.2012 по делу № А33-10298/2010 ООО «Карабулалеспром», Определения Конституционного Суда РФ по делам № 571-Щ от 10.03.2016 и № 2672-О от 20.12.2016) не могут быть приняты, так как они вынесены по делам с иными обстоятельствами, нежели в настоящем деле. Напротив, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам выездной проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально (Дело № А56-24148/2017, Определением Верховного Суда Российской Федерации от 20.04.2018 N 307-КГ18-3827 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации). В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 по делу № А41-17865/2016 судом указано, что результатом налоговой проверки не может выступать доначисление недоимки, которая не должна была возникнуть у проверяемого лица при надлежащем соблюдении им требований законодательства о налогах и сборах, что свидетельствует о необходимости в ходе налоговой проверки установления действительных налоговых обязательств налогоплательщиков, так как в силу пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. По мнению Верховного Суда Российской Федерации, в рамках выездной проверки инспекция обязана полно и всесторонне установить все фактические обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика, определяющие величину его налоговых обязательств, и применять нормы законодательства в соответствии с этими обстоятельствами независимо от увеличения или уменьшения налоговых обязательств. При этом суд отметил, что необходимость оценить и учесть представленные уточненные декларации не означает возложение на инспекцию обязанности при вынесении решения по выездной проверке принять сведения уточненных деклараций без соответствующей проверки. По указанным уточненным декларациям инспекция провела камеральные проверки, которые подтвердили правильность корректирующих деклараций. Из материалов настоящего дела видно, что инспекция реализовала свои полномочия по проверке уточненных (корректирующих) деклараций, приняв решения как о проведении камеральных проверок указанных деклараций, так о проведении мероприятий дополнительного налогового контроля в рамках выездной проверки. В ходе проведения камеральных налоговых проверок инспекция получила от общества истребованные у него документы и пояснения, которые позволили вынести решения по результатам указанных проверок до принятия решения по результатам выездной налоговой проверки. На момент вынесения инспекцией решения по выездной проверке, повторная выездная налоговая проверка не назначалась, а были проведены мероприятия дополнительного налогового контроля и камеральные проверки, которые были завершены до принятия решения по выездной налоговой проверке. Внесенные налогоплательщиком изменения в налоговую отчетность налоговым органом проверены и подтверждены документально результатами дополнительных налоговых мероприятий, в том числе камеральными проверками. Их результаты инспекция обязана была учесть для определения действительных налоговых обязательств общества при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки, но не сделала это. Тем самым налоговый орган не определил действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом, что нарушает имущественные права налогоплательщика. Ссылка инспекции на то, что вместе с уточненной декларацией не были представлены дополнительные листы к книгам покупок и продаж, подлежит отклонению, так как общество представило указанные книги в полном объеме. Действующий порядок представления декларации по НДС и ведения книг покупок и продаж не содержит запрета на представление вместе с уточненной декларацией вновь сформированных книг покупок и продаж с внесенными в них исправленными сведениями, вместо дополнительных листов к ранее представленным книгам. Общество полагало, что при наличии большого объема книг покупок и продаж целесообразнее исправления оформлять не дополнительными листами, а формировать книги заново, так как в таком случае нагляднее видны внесенные исправления. Кроме того, данное обстоятельство не создало препятствий проведению налоговой проверки, что подтверждается проведенными налоговым органом камеральными проверками уточненных деклараций. Доводы инспекции о том, что общество в 2017 году произвело «техническую» замену счетов-фактур и уменьшило объемы реализации в 2017 году по контрагентам ИП ФИО7, ОАО «РМК» и ООО «ТД «Тацинский молочный завод», а также что ООО «Млечный путь» в книге покупок отразило ранее не учтенные авансовые счета-фактуры, не могут быть приняты ввиду их неотносимости к предмету спора. Так, при начислении спорных сумм налогов, начисленным за 4 квартал 2016 года указанные обстоятельства объективно не могли повлиять на налоговую базу по НДС и по налогу на прибыль Также указываемые инспекцией доводы не имеют связи с начислениями налогов за 1 квартал 2017 года. Инспекция указывает, что согласно корректирующих деклараций по НДС за 2017 год, общество изменило суммы реализации товара по крупным контрагентам-покупателям, в том числе по ООО ТД «Тацинский молочный завод», ОАО «РМК» и индивидуальному предпринимателю ФИО7 Однако, в оспариваемом решении налоговый орган не установил и не указад, что данные изменения произведены незаконно и (или) что общество по указанным контрагентам занизило налоговую базу. По итогам проведения камеральных проверок корректирующих деклараций по НДС за 2017 год, инспекция также не указала на занижение налогооблагаемой базы по указанным контрагентам, как и по другим покупателям. Напротив, инспекция на стр. 3 в дополнениях к отзыву № 02-16/06050 от 27.05.2021 подтвердила, что в результате анализа уточненных деклараций установлено, что обществом изменены суммы реализации товара в разрезе контрагентов как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения. Следовательно, инспекция не может ссылаться на данные обстоятельства в качестве обоснования спорных доначислений, поскольку незаконность проведенных обществом изменений не доказана и документально не подтверждена, на такие факты в оспариваемом решении инспекция не указывает. По доводу инспекции о том, что входящее исходящее сальдо в главной книге за 2017 год по счетам 19, 41, 44 60, 68, 90 не совпадает с исходящим и входящим сальдо в главной книге за 2016 и 2018 годы по счетам 19, 41, 44 60, 68, 90. Данный факт объясняется тем, что инспекция сравнивает сведения из исправленной главной книги за 2017 год (которая была представлена вместе с возражениями) со сведениями из главной книги за 2016 и 2018 годы, представленными в начале проверки и которые не содержат исправлений, а сведения, указанные в них, являются недостоверными и не могут сравниваться с исправленной главной книгой за 2017 год. Поскольку принимая сведения налоговая должна обосновать их первичными документами, подтверждающими факт реализации и оплаты товара, а этими документами инспекция не располагает. При этом недостоверность сведений из исправленной главной книги за 2017 год (которая была представлена вместе с возражениями) проверкой не установлена, в какой связи с начисленными суммами налогов находятся данные обстоятельства налоговый орган не указывает, соответствующие расчеты не приводит. Следует отметить, что по налоговому периоду 2018 года оспариваются исключительно суммы расходов по строительным материалам, отнесенным на затраты в целях определения налога на прибыль и такие основания, как занижение реализации и завышение себестоимости по иным расходам инспекция не привела. Таким образом, данный довод инспекции подлежит отклонению как необоснованный. Довод инспекции о том, что «проверкой установлено, что налогоплательщиком умышленно искажаются факты финансово-хозяйственной деятельности в части произведенной реализации продукции в силу зависимости проверяемого лица и индивидуального предпринимателя ФИО7» не подтвержден документально, такие выводы решение налогового органа не содержит. При проверке также доначислено налога на прибыль всего 11 343 647 руб., из которых оспаривается 6 502 050 руб., а не оспаривается доначисление 4 841 597 руб. Период Доначислено Инспекцией,руб Оспаривается Обществом, руб Не оспаривается, руб. 2016 2 872 348 2 863 573 8 775 (стр.14 дополнения 13) стр. 40 решения 2017 7 717 451 3 336 266 4 381185 ( стр.16-17 дополнения 13) стр. 40 решения 2018 753 848 302 211 451 637 (стр. 17-21 дополнения 13 стр. 40 решения Итого: 11 343 647 6 502 050 4 841 597 За 2016 год начислена сумма налога в размере 2 872 348 руб., оспариваемая сумма налога - 2 863 573 руб. Из материалов дела видно, что инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2016 год на сумму 14 361 740 руб., что привело к занижению налога на прибыль в размере 2 872 348 руб. Данный вывод инспекции не соответствует материалам дела. Из материалов дела следует, что занижение дохода от реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» за 3 квартал 2016 года составило в сумме 3 516 401 руб. и за 4 квартал 2016 года в сумме 899 823 руб. Занижение дохода от реализации товара в адрес ООО «РМК» за 4 квартал 2016 года составило 808 580 руб. Таким образом, для целей налогообложения налога на прибыль за 2016 год следует принять к расчету сумму заниженного дохода в размере 5 224 804 руб. (3 516 401 + 899 823 + 808 580), из которой надлежит вычесть расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. Налоговый орган необоснованно не принял в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль за 2016 год, затраты общества в сумме 5 180 927 руб., понесенные по приобретению указанного товара. По итогам 3 квартала 2016 года общество занизило доходы от реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» в размере 3 516 401 руб., что не оспаривается налогоплательщиком. Себестоимость товара по заниженной выручке составила - 3 503 151 руб., которую инспекция необоснованно не приняла в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации этого же товара. Несение данных расходов подтверждается первичными бухгалтерскими документами (товарными накладными, платежными документами, выписками банка т.п.), материалами встречных налоговых проверок и анализом себестоимости товара, реализованного контрагенту ООО «Торосовская усадьба» (представлены в Приложении 6 к возражениям на Акт). При указанных обстоятельствах, заниженная прибыль за 3 квартал 2016 года по контрагенту «Торосовская усадьба» для целей налогообложения составляет: 13 250 руб., сумма заниженного налога - 2 650 руб. По итогам 4 квартала 2016 года общество занизило доходы от реализации товара в 4 квартале 2016 года в адрес ООО «Торосовская усадьба» в размере 899 823 руб. Себестоимость товара по заниженной выручке составила - 897 150 руб., которую инспекция необоснованно не приняла в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации этого же товара. Несение данных расходов подтверждается первичными бухгалтерскими документами (товарными накладными, платежными документами, выписками банка т.п.), материалами встречных налоговых проверок и анализом себестоимости товара, реализованного контрагенту ООО «Торосовская усадьба» (Приложение 7 к возражениям на Акт). При указанных обстоятельствах, заниженная прибыль за 4 квартал 2016 года по контрагенту ООО «Торосовская усадьба» для целей налогообложения составляет: 2 683 руб., сумма заниженного налога - 534,6 руб. По итогам 4 квартала 2016 года общество занизило доходы от реализации товара в 4 квартале 2016 года в адрес ООО «РМК» на сумму 808 580 руб. Себестоимость товара по заниженной выручке составила - 780 626 руб., которую инспекция необоснованно не приняла в расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации этого же товара. Данные расходы подтверждаются первичными бухгалтерскими документами (товарными накладными, платежными документами, выписками банка т.п.), материалами встречных налоговых проверок и анализом себестоимости товара, реализованного контрагенту ООО «Торосовская усадьба» в 4 квартале 2016 года. При указанных обстоятельствах, заниженная прибыль за 4 квартал 2016 года по контрагенту ООО «РМК» для целей налогообложения составляет: 27 954 руб., сумма заниженного налога – 5 590,8 руб. Таким образом, сумма заниженного дохода от реализации товара в 2016 году всего составила - 5 224 804 руб. (3 516 401 + 899 823 + 808 580). Сумма расходов, уменьшающих сумму доходов - 5 180 927 руб. (3 503 151 + 897 150 + 780 626). Заниженная прибыль - 43 877 руб. (5 224 804 – 5 180 927). Заниженный налог на прибыль - 8 775 руб. (43 877 : 100 х 20). Таким образом, сумма излишне начисленного налога на прибыль за 2016 год составила – 2 863 573 руб. (2 872 348 – 8 775). Данный расчет инспекция не опровергла, контррасчет не представила. Ссылка инспекции на таблицу по оборотам по сч. 41 «Товары» (стр. 24 Решения) отклоняется, так как инспекция не доказала достоверность сведений, указанных в данной таблице и соотносимость их с другими регистрами бухгалтерского и налогового учета, а также не подтвердила их документально. Довод инспекции о том, что все затраты, понесенные налогоплательщиком в проверяемом периоде, уже отнесены в расходы организации и учтены им при исчисление налоговой базы по налогу на прибыль (стр. 24 Решения) не подтвержден документально. На стр.1 Акта налоговой проверки № 8 от 30.12.2019 указано, что в ходе проверки налогоплательщиком представлены документы, в том числе: оборотно-сальдовые ведомости, анализ счетов по годам, главные книги, договора, товарные накладные и счета-фактуры по сделкам с ООО «Пятигорский молочный комбинат» (ПМК), АО «Тацинский молочный комбинат» и ОАО «Маслосырзавод Славянский». Перечисленные организации являлись для общества основными поставщиками товара, который впоследствии был реализован в адрес ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК». В анализе себестоимости товара реализованного в адрес ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» указаны сведения о товарных накладных на приобретение этого товара и что расходы по данному товару не были учтены при расчете налога на прибыль за 2016 год. Налоговый орган не опроверг данные сведения, не представил доказательств того, что спорные расходы по данному товару были учтены в проверяемой декларации по налогу на прибыль за 2016 год. Инспекция не указала где именно спорные расходы были отражены в учете и отчетности общества со ссылками на материалы дела. В представленных в материалы дела регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов, анализы себестоимости) содержатся сведения которые полностью соотносятся с первичными документами – договорами, счетами-фактурами, товарными накладными, актами, платежными поручениями, сведениями по расчетным счетам, а также с материалами встречных налоговых проверок. Достоверность сведений, указанных в перечисленных регистрах и первичных документах налоговый орган не опроверг, соответствующих доказательств не представил. Инспекция не доказала, что, увеличив выручку на 14 361 740 руб. (стр. 23 Решения) она учла расходы общества, связанные с ее получением и верно определила действительные налоговые обязательства общества. Ссылка налогового органа на то, что общество не представило документы, подтверждающие корректировки бухгалтерских и налоговых регистров (стр. 24 Решения) отклоняется ввиду того, что составление таких документов не предусмотрено действующим законодательством. Корректировки в бухгалтерских и налоговых регистрах осуществляются на основании первичных документов, а не на основании документов о корректировках. Довод инспекции о том, что общество не представило акты сверок отклоняется, так как акты сверки составляются на основании первичных бухгалтерских документов и не могут служить доказательствами отражения понесенных расходов в декларации по налогу на прибыль. За 2017 год начислена сумма налога в размере 7 717 451 руб., оспариваемая сумма налога - 3 336 266 руб. Основанием для начисления оспариваемых сумм налога на прибыль за 2017 год послужил вывод инспекции о том, что общество занизило доходы от реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» в сумме 64 243 963 руб. и завысило расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в размере 25 656 707 руб. (стр. 25, 40 Решения). Таким образом, инспекция, исходя из прибыли в размере 38 798 845 руб., рассчитала налог на прибыль подлежащий уплате в размере 7 717 451 рублей. Данный вывод является необоснованным по следующим обстоятельствам. Как видно из материалов дела первичными документами подтверждается занижение дохода от реализации товара в адрес ООО «Торосовская усадьба» и ООО «РМК» за 2017 год в размере 64 243 963 руб. Из материалов дела видно, что обществом в проверяемой декларации по НДС за 1 квартал 2017 года рег. № 595941424 содержатся сведения, которые как занизили, так и завысили налоговую базу по НДС. Общество ошибочно включило в налоговую базу по декларации по НДС за 1 квартал 2017 года суммы реализации по 69 счетам-фактурам на общую сумму 18 349 465,81 руб., в том числе – НДС в размере 1 668 133,28 руб., данная реализация не подтверждена материалами дела (отсутствуют первичные документы, сведения по встречным налоговым проверкам, по расчетным счетам и т.п.). В связи с указанными обстоятельствами, инспекция не должна была учитывать в составе дохода от реализации для целей расчета налога на прибыль сумму в размере 16 681 332 руб. Таким образом, для целей расчета налога на прибыль занижение дохода за 2017 год составило 47 562 631 руб. (64 243 963 - 16 681 332). При этом инспекция дополнительно приняла в расходы, уменьшающие доходы от реализации, сумму в размере 25 656 707 руб. Соответственно, за 2017 год налог на прибыль подлежал к уплате в размере 4 381 185 руб. (47 562 631 – 25 656 707 х 20%). Общество указало в декларации по налогу на прибыль за 2017 год к уплате сумму налога в размере 42 318 руб. Указанные сведения сведены в следующую таблицу: Наименование показателя Данные налоговой декларации за 2017г. Данные проверки налогового органа Расхождения Доходы от реализации 320 312 876 384 556 839 64 243 963 Завышение реализации (с/ф без НДС) 16 681 332 0 16 681 332 Внереализационные доходы 408 677 408 677 0 Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации 319 919 014 345 575 721 25 656 707 Внереализационные расходы 590 950 590 950 0 Итого прибыль (убыток) 211 589 38 798 845 21 905 924 Сумма исчисленного налога 42 318 10 459 919 4 381 185 Следовательно, заниженный налог на прибыль за 2017 год составил 4 381 185 руб., а не 7 717 451 руб. как указала инспекция. Налог на прибыль за 2018 год начислен в сумме 753 848 руб., оспариваемая сумма налога – 302 211 руб. Основанием для начисления оспариваемых сумм налога послужил вывод инспекции о том, что общество неправомерно включило в расходы при исчислении налога на прибыль затраты на приобретение стройматериалов на сумму 3 769 240 руб. (стр. 39 Решения). На стр. 37-39 Решения приведена таблица, в которой содержатся сведения о не принимаемых налоговым органом расходов общества по приобретению материалов, израсходованных на капитальный ремонт арендуемых помещений на общую сумму 3 769 239 руб. Отказ в принятии указанных расходов инспекция мотивировала тем, что строительные материалы были приобретены не в целях предпринимательской деятельности ООО «Млечный Путь», а израсходованы для строительства арендуемых объектов. Оспаривая данное доначисление заявитель указывает, что инспекция не применила нормы права, подлежащие применению в данном случае. Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. В силу пункта 1 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Обществом своими силами были проведены работы по электромонтажу, покраске и гидроизоляции пола, шпаклевке и покраске колонн, балок, стен, плит перекрытия, откосов, декоративной штукатурке, замена части оконных блоков водосточных труб, ремонт и усиление дверей на складе и т.п. Необходимость проведения ремонтных работ были обусловлены неудовлетворительным состоянием используемых нежилых помещений и крыши (моральным и физическим износом поверхностей стен и пола, труб, части электропроводки, замена и усиление дверей на складе для поддержания необходимой температуры в целях хранения молочной продукции, необходимостью замены части кровли на крыше в связи с протечками, нарушением уклонов стоков воды т.п.), а также необходимостью соблюдением обязательных санитарно-гигиенических норм. В результате произведенных работ улучшились качественные и технические характеристики взятых в ссуду нежилых помещений. Проведенные ремонтные работы не повлекли за собой увеличения общей площади, внутреннего объема и этажности спорных объектов, не затронули основных конструктивных элементов, а также не привели к изменению целевого и функционального назначения спорных объектов. При этом монтаж сантехники, систем освещения и вентиляции, дверей склада и окраска помещений обусловлены соблюдением обязательных санитарно-гигиенических норм. По результатам выполненных работ характеристики несущих строительных конструкций не изменились. Размер понесенных затрат на приобретение стройматериалов подтверждается первичными документами (товарными накладными, счетами-фактурами, платежными поручениями, актами на списание и т.п.) и не опровергается налоговым органом. Относимость понесенных затрат на ремонт взятых в ссуду нежилых помещений подтверждается тем, что данные помещения использовались обществом как офисные и складские помещения для хранения товаров, то есть для целей извлечения прибыли (доходов). В данном случае общество обоснованно отнесло расходы на стройматериалы, потому что они были списаны в составе прочих затрат в связи с осуществлением ремонта взятых в ссуду нежилых помещений, которые использовались обществом в своей хозяйственной деятельности для целей извлечения прибыли (дохода). Однако, согласно материалов дела, в ходе проверки правильности исчисления ООО «Млечный путь» налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2018 год проверкой действительно установлено неправомерное включение в расходы затрат на приобретение стройматериалов на сумму 3 769 239 руб. и доначислен налог на прибыль организаций в сумме 753 848 руб. В проверяемый период ООО «Млечный путь» в арендованном помещении производились строительные работы с согласия собственника. В ходе анализа карточки счета 44 «Расходы на продажу» за 2018 год установлено отражение, в том числе, расходов на приобретение строительных материалов, которые приняты налогоплательщиком в качестве прочих расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на общую сумму 4 405 634,70 руб. Ранее вместе с возражениями на акт проверки обществом представлены пояснения (регистр расходов на строительные материалы), в которых указано, на какие именно виды работ расходовались приобретенные материалы. Проанализировав данные пояснения, налоговым органом частично признано обоснованным отнесение в прочие расходы затрат в общей сумме 636 395,23 руб. на строительные материалы, использованные на ремонт в холодильной камере - 291 462,13 руб., ремонт офисов - 209 030,09 руб., замена радиаторов - 135 903,01 руб. При принятии данных расходов было учтено, что ООО «Млечный путь» арендовало у индивидуального предпринимателя ФИО7 холодильные камеры и офис площадью 51 кв.м., расположенный на втором этаже. В связи с чем, строительные затраты на ремонт в холодильной камере, на ремонт офисов и для замены радиаторов правомерно отнесены в прочие расходы ООО «Млечный путь» в проверяемом периоде. При этом также принято во внимание, что вышеуказанные затраты на общую сумму 636 395,23 руб. подтверждены документально: представлены первичные документы по приобретению ТМЦ (счета-фактуры, товарные накладные). Основанием для доначисления налога на прибыль за 2018 год в размере 753 848 рублей послужил вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком п. 1 ст. 252 Кодекса, так как обществом расходы на создание основных средств документально не подтверждены, а также в соответствии с п. 1 ст. 256 Кодекса указанные расходы в общей сумме 3 769 239 руб. являются неотделимыми улучшениями, которые носят капитальный характер и связаны с реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением, следовательно, являются амортизируемым имуществом. Согласно п. 2 ст. 259 Кодекса, исчисление амортизации должно производиться со следующего месяца после введения объекта в эксплуатацию. В соответствии с п. 1 ст. 256 Кодекса амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств, в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. На основании п. 1 ст. 258 Кодекса капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абз. 1 п. 1 ст. 256 Кодекса, амортизируются в следующем порядке: капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном гл. 25 Кодекса; капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. В течение срока действия договора аренды арендатор вправе начислять амортизацию на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия собственника имущества, в части затрат, не возмещаемых арендодателем. После прекращения договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по указанному имуществу. По общему правилу амортизацию нужно начислять со следующего месяца после ввода улучшений в эксплуатацию (п. 4 ст. 259, п. 3 ст. 259.1 и п. 6 ст. 259.2 Кодекса). Проверкой установлено, что в проверяемом периоде ООО «Млечный путь» не имело на праве собственности земельных участков, объектов незавершенного строительства, недвижимого имущества. Согласно договорам аренды от 01.08.2016 № 3/А, от 01.07.2017 № 4/А, от 01.06.2018 № 5/А ООО «Млечный путь» (Арендатор) принимает в аренду от индивидуального предпринимателя ФИО7 (Арендодателя) нежилое помещение, расположенное по адресу: Ростовская обл., Мясниковский район, х. Ленинакан, пер. Закарьяна, 1, на втором этаже двухэтажного здания. Общая площадь, сдаваемая в аренду, составляет 51 кв.м. Договоры заключены в простой письменной форме, срок действия договоров составляет 11 месяцев, регистрация в Росреестре отсутствует. План здания, экспликация к договорам отсутствует. Согласно договору аренды от 11.01.2016 № 1/18 ООО «Млечный путь» (Арендатор) принимает в аренду от индивидуального предпринимателя ФИО7 (Арендодателя») холодильную камеру по адресу: Ростовская обл., Мясниковский район, х. Ленинакан, пер. Закарьяна, 1, на первом этаже четырехэтажного здания (площадь 50 кв.м.). Состояние холодильной камеры позволяет использовать ее по назначению. Указанное помещение передается «Арендатору» под склад. В проверяемом периоде между ООО «Млечный путь» и индивидуальным предпринимателем ФИО7 также заключены договоры аренды от 01.12.2016 № 2/18, от 01.11.2017 № 4/18, от 01.10.2018 № 4/18 аналогичные договору аренды от 11.01.2016 № 1/18, где в пункте 1.1. договора вместо слов «Четырехэтажного здания» прописано «трехэтажное здание». Договоры заключены в простой письменной форме, срок действия договоров - 11 месяцев, регистрация Росреестре отсутствует. План здания, экспликация к договору налогоплательщиком не представлены. Анализ вышеуказанных договоров аренды показал, что Арендатор имеет право переоборудовать и перепланировать арендуемое помещение только с письменного разрешения Арендодателя. Проверкой установлено наличие письменного разрешения Арендодателя на ремонтные (строительные) работы, проводимые ООО «Млечный путь», в котором дается разрешение на проведение переоборудования, ремонт и реконструкцию обществом арендованного нежилого помещения и прилегающей к нему территории. Таким образом, из данного разрешения следует, что налогоплательщик имел право проводить переоборудования, ремонт и реконструкцию только арендованного нежилого помещения на 2 этаже площадью 51 кв.м. В ходе проверки истребованы акты выполненных работ на оказание строительных и /или ремонтных работ, смета расходов на оказание ремонтных и /или строительных работ за период 2016-2018 годов, пояснительная записка с указанием подрядчика, выполнявшего строительные и /или ремонтные работы для ООО «Млечный путь», или список лиц, которые выполняли строительные и /или ремонтные работы, наименование и адреса объектов для которых использовались строительные материалы. Документы налогоплательщиком не представлены. В ходе осмотра объекта недвижимости по адресу: Ростовская область, х. Ленинакан, пер. Закарьяна,1 (протокол № б/н от 07.11.2019), установлено, что в здании, принадлежащем на праве собственности ФИО7(свидетельство 61№002701782 от 28.04.2004) по указанному адресу проводятся строительные (ремонтные) работы 4 этажа. Таким образом, в ходе проверки установлено, что ООО «Млечный путь» не имело в собственности земельных участков, объектов незавершенного строительства, иного недвижимого имущества, и, соответственно, ООО «Млечный путь» не могло получить разрешение на строительные работы и использовать данные строительные материалы для собственных нужд. Проверкой установлено, что обществом производится реконструкция объекта капитального строительства. Установлено, что ремонт крыши производился площадью 100 кв.м., ремонт крыши, замена окон, приобретались кирпич, сантехническое оборудование для санузлов и душевых и т.п. Проверкой сделан вывод о том, что поскольку строительные работы производились ООО «Млечный путь» в арендованном помещении с согласия собственника, то расходы по приобретению строительных материалов должны отражаться на 08 счете бухгалтерского учета. В расходы данные материалы могут быть отнесены в момент передачи имущества собственнику, после окончания строительных работ и сдачи арендованного имущества. ООО «Млечный путь» не согласилось с выводами инспекции. Общество утверждает, что на основании договоров ссуды ООО «Млечный путь» получило в безвозмездное пользование от гражданина ФИО7 помещения по адресу: 346015, Ростовская область, Мясниковский район, х. Ленинакан, пер. Закарьяна, д.1, в соответствии с актами приема-передачи помещений. Согласно представленным договорам, общество имело право на осуществление капитального ремонта полученных помещений. По утверждению налогоплательщика, проведенные работы (электромонтаж, покраска, штукатурка, шпаклевка, частичная замена окон и дверей, частичная замена черепицы на крыше и т.п.) являются текущим ремонтом. Следует отметить, что в ходе проверки обществом договоры ссуды от 30.12.2014 и от 01.10.2017 не предоставлялись, а были представлены договоры аренды от 01.08.2016 № 3/А, от 01.07.2017 № 4/А, от 01.06.2018 № 5/А. Таким образом, ООО «Млечный путь» заключало договоры аренды нежилых помещений в период действия ссудных договоров. ООО «Млечный путь» для подтверждения выполнения работ собственными силами представило с возражениями регистр стройматериалов за 2018 год. По данным регистра, общество провело ремонт крыши, ремонт холодильной камеры, замену окон, ремонт офисов, перегородок и санузла, замену радиаторов, ремонт пола. На пояснения общества в представленных возражениях о произведенных покрасочных работах, следует отметить, что закупка краски по данным регистрам не производилась. Общество утверждает, что в результате произведенных работ улучшились качественные и технические характеристики взятых в ссуду нежилых помещений, при этом целевое и функциональное назначение нежилых помещений не изменилось. В доказательство обоснованности отнесения в расходы строительных материалов ООО «Млечный путь» представило с возражениями два договора ссуды от 30.12.2014 и от 01.10.2017, в которых ООО «Млечный путь» (ссудополучатель) принимает, а ФИО7 (ссудодатель) передает в безвозмездное пользование нежилые помещения в здании по адресу: Ростовская область, Мясниковский район, х. Ленинакан, д.1, литер А. Согласно пункту 1.6 указанных договоров стороны договорились, что обязанность осуществлять текущий и капитальный ремонт передаваемого объекта недвижимости лежит на ссудополучателе. Срок договора - «на неопределенный срок» (п. 4.1.). Приложением к договору является поэтажный план от 22.11.2017. То есть, приложение к договору (поэтажный план) составлено позже, чем договор ссуды, что говорит о формальности его составления. Согласно акту приема-передачи от 30.12.2014 гражданин ФИО7 передает ООО «Млечный путь» 2 этаж, состоящий из 13 помещений, 1 коридора и 2 вспомогательных помещений. Согласно акту приема-передачи от 01.10.2017 передается первый этаж площадью 624,5 кв.м. и чердачное помещение площадью 720 кв.м. Согласно поэтажному плану, 2-ой этаж здания состоит из 16 кабинетов, 1 коридора и 2 вспомогательных помещений. Однако, ни поэтажный план, ни договор не конкретизирует, какие именно комнаты переданы по данному договору ООО «Млечный путь». При этом индивидуальным предпринимателем ФИО7 заключены договоры аренды от 01.08.2016 № 3/А, от 01.07.2017 № 4/А, от 01.06.2018 № 5/А с ООО «Млечный путь», по условиям которых он сдает в аренду 51 кв.м. на втором этаже здания по адресу: Мясниковский район, х. Ленинакан, пер. Закарьяна,1. Таким образом, индивидуальный предприниматель ФИО7 повторно передает одни и те же помещения ООО «Млечный путь». Необходимо отметить, что собственник помещения ФИО7 в ходе осмотра (протокол осмотра от 15.05.2019) указал, что ООО «Млечный путь» занимает только 2 кабинета - 301, 303. В ходе выездной проверки истребованы договора аренды, проведены допросы лиц, работающих по указанному адресу, и осмотр территорий, помещений, в результате чего установлено, что ООО «Торосовская усадьба» ИНН <***> арендует у индивидуального предпринимателя ФИО7 офис 305 по адресу: Мясниковский район, х. Ленинакан, пер. Закарьяна, 1 (договор аренды № 11/А). Данное помещение находится на втором этаже (протокол осмотра от б/н); ООО «Агрин Форвард» ИНН <***> арендует у индивидуального предпринимателя ФИО7 оф. 306, 307, 308 по этому же адресу на основании договора аренды нежилых помещений от 01.05.2016 № 2. Данное помещение находится на втором этаже (протокол осмотра от 07.11.2019 б/н, протокол допроса от 10.03.2020 № б/н ФИО8 (бухгалтер ООО«Агин Форвард»). В ходе контрольных мероприятий у индивидуального предпринимателя ФИО7 истребована книга учета доходов и расходов, применяемая при применении упрощенной системы налогообложения, при анализе которой установлено, что индивидуальный предприниматель ФИО7 получает арендную плату от ООО «Агрин Форвард. Кроме того налоговым органом установлено, что вышеуказанные договоры аренды с данными контрагентами имеются в регистрационных делах налогового органа при постановке на учет в МИФНС России № 1 по Ростовской области. Согласно проведенному осмотру (протокол от 15. 05.2019 № б/н) кабинет номер 309 занимают сотрудники индивидуального предпринимателя ФИО7, согласно пояснениям которого данное помещение является магазином. Кроме того, согласно отчетности ЕНВД, представляемой индивидуальным предпринимателем ФИО7 кабинет 311 заявлен как точка розничной торговли. Таким образом, установлено, что на втором этаже индивидуальный предприниматель ФИО7 в проверяемом периоде сдавал в аренду помимо ООО «Млечный путь» 4 кабинета иным организациям и 2 кабинета занимал индивидуальный предприниматель ФИО7 То есть из 16 кабинетов на втором этаже 6 кабинетов заняты иными организациями, что говорит о формальности договоров ссуды, представленных к возражениям ООО «Млечный путь». В рамках выездной налоговой проверки неоднократно запрашивались документы, являющиеся основанием для проведения строительных работ, допрашивался генеральный директор ООО «Млечный путь», который в ходе выездной налоговой проверки ни разу не упомянул и не представил договоры ссуды, что также подтверждает формальность составления указанных договоров. ФИО7 - собственник помещения, является индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения «доходы». Понесенные в процессе своей предпринимательской деятельности расходы, в том числе расходы при выполнении текущего и капитального ремонта помещений, находящихся в его собственности, не влияют на его налоговую нагрузку. Являясь также учредителем и руководителем ООО «Млечный путь», ФИО7 имел возможность приобретения строительных материалов с расчетного счета ООО «Млечный путь», а также отражения данных расходов в регистрах бухгалтерского учета по налогу на прибыль для уменьшения налоговой нагрузки. В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, у проверяемого лица повторно истребованы первичные документы по приобретению строительных материалов требование о представлении документов (информации) № б/н от 20.02.2020 от 12.03.2020 и ООО «Млечный путь» представило счета-фактуры, товарные накладные наприобретение ТМЦ и акты на доставку строительных материалов, указанные в таблицена страницах 35-36 оспариваемого решения При анализе первичных документов, представленных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, установлено, что часть товарно-материальных ценностей не может быть использована в ходе текущего ремонта в связи со следующим. Согласно части 14.2 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ капитальный ремонт объектов капитального строительства - замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов. Текущий ремонт арендованного помещения включает в себя работы по систематическому и своевременному предохранению его от износа, а также устранению мелких повреждений и неисправностей. В отличие от него капитальный ремонт - это более сложные работы, в рамках которых, в частности, изношенные детали и конструкции меняются на новые или происходит замена отдельных элементов на более прочные и экономичные. Например, замена оконного стекла является текущим ремонтом, а полная замена ветхих оконных блоков - капитальным. Текущий ремонт не направлен на улучшение характеристик имущества. Этим он отличается от неотделимых улучшений. По умолчанию текущий ремонт должен выполнить арендатор, а капитальный - арендодатель (ст. 616 ГК РФ). В ходе выездной проверки проведены осмотры (протокол от 15.05.2019 № б/н, 07.11.2019), в ходе которых установлено, что в чердачном помещении по адресу регистрации ООО «Млечный путь» проводились именно строительные работы. Данный этаж ранее не использовался ни одной из организаций, поскольку фактически не был достроен. Согласно представленному ответу (вход, от 24.03.2020 № 04780) на запрос налогового органа от 06.03.2020 № 05-30/02494 Администрацией Мясниковского района Ростовской области, представлены следующие документы: разрешение на строительство от 06.05.2010 № RU 61525303-7п двухэтажного здания объемом 6300,0 куб.м, площадью застройки 970,6 кв.м., выданное отделом строительства и архитектуры, объекта капитального строительства склада с магазином оптово-розничной торговли, по адресу: Ростовская область, Мясниковский район, относительно ориентира, расположенного в границах участка земли АО «Дружба». Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 03.04.2014 № RU 61525303-13 на нежилое здание общей площадью 1475,40 кв.м, этажность-один, расположенного по адресу: Ростовская область, Мясниковский район, относительно ориентира, расположенного в границах участка земли АО «Дружба». Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию от 30.04.2014 № RU 61525303-16 на нежилое здание общей площадью 1440,90 кв.м, этажность-два, расположенного по адресу: Ростовская область, Мясниковский район, относительно ориентира, расположенного в границах участка земли АО «Дружба». Технический либо кадастровый паспорт на данный объект не был представлен. Так же в рамках встречной проверки индивидуальным предпринимателем ФИО7 представлено свидетельство о государственной регистрации права от 16.06.2015 № 61-61-29/018/2014-197, в котором указано, что документом - основанием является договор купли-продажи земельного участка от 16.03.2005 и разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU 61525303-16 от 30.04.2014. Кроме того из вышеуказанных документов установлено, что введено в эксплуатацию нежилое здание этажностью - два, площадью 1440,9 кв.м., расположенное по адресу: Ростовская область, Мясниковский район, х. Ленинакан, ул.Закарьяна ,1, что говорит о том, что мансардный этаж не введен в эксплуатацию после строительства объекта. Таким образом, дополнительными мероприятиями налогового контроля установлено, что договора ссуды, представленные ООО «Млечный путь» к возражениям, формальны. ООО «Млечный путь» арендовало у индивидуального предпринимателя ФИО7 помещения площадью 51 кв.м., при этом закупало материалы для строительных работ чердачного помещения здания (мансарды), принадлежащего на праве собственности ФИО7, кроме того отсутствует акт ввода в эксплуатацию данного объекта (мансарда), и разрешение на реконструкцию данного объекта. Таким образом, проверкой сделан вывод о том, что строительные материалы приобретены не в целях предпринимательской деятельности ООО «Млечный путь», а использованы для строительства объекта недвижимости, принадлежащего на праве собственности иному лицу – индивидуальному предпринимателю ФИО7 Кроме того, такие строительные материалы как: мансардные окна, кровля, цемент, керамический бордюр, керамический гранит, черепица не были использованы обществом для текущего ремонта арендуемого имущества, поскольку являются неотделимыми улучшениями, носящими капитальный характер и связанны со строительством, реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением, следовательно, являются амортизируемым имуществом. В случае, если ООО «Млечный путь» приобретало строительные материалы для строительства объекта недвижимости, которое планировало использовать в предпринимательской деятельности, то товарно-материальные ценности должны отражаться на 08 счете бухгалтерского учета, так как согласно представленным сведениям объект до настоящего времени не введен в эксплуатацию. В силу статей 256, 258, 259 данные материалы могут быть отнесены в расходы в момент передачи имущества собственнику, после окончания строительных работ, сдачи арендованного имущества и после введения объекта в эксплуатацию, а соответственно, не могут быть одномоментно списаны на 44 счет ООО «Млечный путь». Перечень неправомерно принятых расходов в общем размере 3 769 239,47 руб. приведен на страницах 37-39 решения. Таким образом, по данному основанию налогоплательщиком занижен налог на прибыль организаций в 2018 году в размере 753 848 рублей. Ссылки инспекции положения п. ст. 256, п. 1 ст. 258, п. 4 ст. 259, п. 3 ст. 259.1. и п.6 ст. 259.2 НК РФ судом признаются обоснованными, а указанные нормы права подлежат применению в данном деле. Спорные расходы подлежали списанию в порядке амортизации. Механизм амортизации применяется к неотделимым улучшениям, если они носят капитальный характер, то есть связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. В случае если затраты осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то они учитываются единовременно в составе прочих расходов (ст. 260 НК РФ). На основании ст. 257 НК РФ в целях налогообложения реконструкцией является переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. В целях налогообложения для признания строительных работ реконструкцией переустройство должно быть связано с совершенствованием производства и повышением технико-экономических показателей производства, а также такое переустройство должно осуществляться по проекту реконструкции и в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. В данном случае произведенные ремонтные работы осуществлены отношении здания, собственником которого заявитель не является и разрешения на реконструкцию (разрешение на строительство) ему не выдавалось. Довод общества о том, что ремонт выполненный обществом в арендуемых помещениях, не изменил технико-экономические показатели и назначение объекта, а был направлен на техническое обслуживание, поддержание в его исправном состоянии арендованного имущества, противоречит материалам проверки и не соответствует фактическим обстоятельствам, то есть перечню закупленных строительных материалов. На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. В соответствии с п. 14 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ реконструкция объектов капстроительства (за исключением линейных объектов) - изменение параметров объекта капстроительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капстроительства, а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капстроительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов. Капитальный ремонт объектов капстроительства (за исключением линейных объектов) - замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капстроительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капстроительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов (п. 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ). Понятия текущего и капитального ремонта определено в Положении о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 года № 279, согласно которому к текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей. Налоговый кодекс РФ и вышеуказанное Положение разделяют понятия ремонта и реконструкции в зависимости от того, как проводимые работы влияют на технико-экономические показатели объекта. К текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей (п. 3.4 Положения), а к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.) (п. 3.11 Положения). Перечень работ по текущему и капитальному ремонту содержится в Приложении № 3 к Положению. Примерный перечень работ по текущему ремонту приведен в Приложении 3 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 года № 279. В 2018 году общество для ремонта взятых в ссуду нежилых помещений приобрело стройматериалы на общую сумму 4 405 634,7 руб., что подтверждается Регистром стройматериалов и товарными накладными. Инспекция сделала вывод о том, что общество необоснованно отнесло в затраты расходы на общую сумму 3 769 239 руб., что повлекло доначисление налога в размере 753 848 руб. Обществом не доказана относимость затрат к производственной деятельности общества, не представлено доказательств их направленности на деятельность, связанную с получением дохода, все что соотносилось с предпринимательской деятельностью, например, ремонт холодильного оборудования, инспекция учла. Таким образом, инспекция обоснованно начислила обществу налог на прибыль за 2018 год в сумме 753 848 руб. Решением Межрайонной ИФНС России № 1 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 4 от 05.08.2020г. установлено, что ООО «Млечный путь» не представлены в установленный срок истребованные документы в порядке ст. 93 НК РФ в количестве 387 штук. Инспекция установила следующие смягчающие вину общества обстоятельства: - отсутствие умысла на совершение правонарушения; - социальная направленность деятельности налогоплательщика (образует рабочие места, поставляет продукты питания образовательным организациям). С учетом указанных смягчающих обстоятельств за несвоевременное представление 387 документов общество привлечено к ответственности в виде штрафа согласно п.1 статьи 126 НК РФ в сумме 19 350 руб. При определении размера штрафа инспекция, как полагает общество, необоснованно не приняла во внимание следующие обстоятельства. Инспекция указывает на непредставление обществом 7 документов по требованию от 06.03.2020 № 677 в срок до 24.03.2020. Согласно п. 7 Постановления Правительства РФ № 409 от 02.04.2020 налоговые санкции за налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена статьей 126 Кодекса, совершенные в период с 1 марта до 30 июня 2020 года включительно, не применяются, производство по таким нарушениям не осуществляется Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат ограничений и не устанавливают пределы реализации налоговыми органами права на истребование документов в рамках налоговой проверки. Объем запрашиваемых документов (информации) зависит от характера выявленных противоречий и неясностей в представленных документах и не может быть заранее определен. Основной критерий правомерности требования налогового органа, - прямая или косвенная связь документов (информации) с вопросами налогообложения и в части, касающейся определенного лица, в отношении которого проводится налоговая проверка. Проверяемое лицо в случае, если оно обладает документами (информацией), обязано на основании оформленного в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации требования о представлении документов (информации) представить инспекции документы (информацию). Из содержания статей 93 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что для привлечения к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 Кодекса, необходимо, чтобы налогоплательщик располагал истребованными инспекцией документами (документы должны быть в наличии), но не представил их в установленный срок либо уклоняется от представления документов. Согласно требования № 955 от 07.06.2019 инспекция обязала общество представить следующие документы: ТТН по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем ФИО7 к договору № 2409, договора на утилизацию продукции, акты на списание продукции, приказы о создании комиссии и о возложении обязанностей на сотрудников по списанию продукции за период 2016-2018 годов. Из объяснений общества следует, что истребуемые ТТН не составлялись ввиду условий поставки товара – самовывоз покупателем ФИО7, а договора на утилизацию, акты и приказы по списанию продукции отсутствовали у налогоплательщика ввиду их не составления. Инспекция выставила обществу требование о представлении документов № 1 от 05.05.2019 в срок 29.05.2019. Общество направило в инспекцию 16.05.2019 уведомление о невозможности представления в установленные сроки документов (информации), в котором указало, что истребуемые документы будут представленные срок не позднее 11 июня 2019 года в связи с большим объёмом истребуемых документов. Решением № 1 от 21.05.2019 налоговый орган отказал обществу в продление сроков представления документов. Общество представило истребуемые документы 29.05.2019, что подтверждается письмом № 47 от 29.05.2019 , на 4 435 листах. Из истребуемых инспекцией документов только главные книги за 2016-2018г.г. были представлены позднее. Должностные регламенты сотрудников, документы по проводимым инвентаризациям не были представлены в связи с тем, что они не составлялись, в организации отсутствовали. Документы по списанию продукции не представлены в связи с не указанием какие именно документы, по какой продукции и в каком количестве истребуются. Общество не осуществляло выпуск продукции. 21.02.2020 инспекция направила обществу требование о представлении документов б/н от 20.02.2020 в 10-дневный срок с даты его получения. Общество направило в инспекцию 25.02.2020 у ведомление о невозможности представления в установленные сроки документов (информации) в котором указала, что истребуемые документы будут представленные срок не позднее 25 марта 2020 года в связи с большим объёмом истребуемых документов (перечень документов на 4 листах требования). Решением № 1 от 26.02.2020 налоговый орган отказал обществу в продлении сроков представления документов. Общество представило документы 7-ю письмами в период 10.03.2020, 11.03.2020 и 16.03.2020. Налоговый орган дважды отказал обществу в продлении сроков представления истребуемых документов, поскольку проверка была большая, длительное время проводилась и истребовались только те документы, которые у общества должны были быть, потому что формировались в процессе осуществления предпринимательской деятельности и ссылки на их объективно большой объем, суд полагает необоснованными, поскольку при проверке следует предоставлять, как регистры бухгалтерского учета, так и первичную документацию в полном объеме. В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Кодекса смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Перечень смягчающих обстоятельств носит открытый характер, к ним относятся любые обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность. Согласно пункту 3 статьи 114 Кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером штрафа, установленным соответствующей статьей Кодекса. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 16 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер штрафа более чем в два раза. В связи с этим суд при определении соразмерности примененной налоговой санкции совершенному налоговому правонарушению вправе учесть любые смягчающие ответственность обстоятельства, в том числе и ранее оцененные налоговым органом. С учетом указанных обстоятельств и учитывая, что налоговым органом учтены все смягчающие обстоятельства с учетом того, что учет велся недобросовестно, что подтверждается исправлениями внесенными в период проверки, суд полагает, что размер штрафа определен и снижен налоговым органом с применением смягчающих вину обстоятельств, в разумных пределах и при определении размера штрафа учтены все обстоятельства проверки. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что решение налогового органа является незаконным в части начисления ООО «Млечный путь» налога на добавленную стоимость: 4 кв. 2016 г. – 913 694 руб., 1 кв. 2017 г. - 1 691 816 руб., 3 кв. 2017 г. - 1 286 673 руб., 4 кв. 2017 г. - 555 664 руб.; налога на прибыль: за 2016 г.- 2 863 573 руб.; за 2017 г. - 3 336 266 руб. и соответствующей пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований надлежит отказать по изложенным выше основаниям. Судебные расходы, связанные с оплатой государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на налоговый орган. Руководствуясь статьями 49, 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд Признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 4 от 05.08.2020 в части начисления ООО «Млечный путь» налога на добавленную стоимость: 4 кв. 2016 г. – 913 694 руб., 1 кв. 2017 г. - 1 691 816 руб., 3 кв. 2017 г. - 1 286 673 руб., 4 кв. 2017 г. - 555 664 руб.; налога на прибыль: за 2016 г.- 2 863 573 руб.; за 2017 г. - 3 336 266 руб. и соответствующей пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований – отказать. Обеспечительные меры, принятые определением суда от 27.11.2020 в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ростовской области от 05.08.2020 № 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС на общую сумму 5 480 507 руб., налога на прибыль на общую сумму 10 612 845 руб. пени и штрафов на общую сумму 724 604,10 руб. до вступления решения суда в законную силу – отменить. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 18 по Ростовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Млечный путь» (ИНН <***>, ОГРН <***>) судебные расходы, связанные с оплатой государственной пошлины в сумме 3000 руб. Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Млечный путь» (ИНН <***>, ОГРН <***>) из федерального бюджета 3000 руб. излишне оплаченной государственной пошлины платежным поручением № 1135 от 11.11.2020 на сумму 3000 руб. Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции. Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение. Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. СудьяКолесник И. В. Суд:АС Ростовской области (подробнее)Истцы:ООО "Млечный путь" (подробнее)Ответчики:Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №1 по Ростовской области (подробнее) |
