Постановление от 8 августа 2024 г. по делу № А57-3148/2023

ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

410002, г. Саратов, ул. Лермонтова д. 30 корп. 2 тел: (8452) 74-90-90, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 74-90-91,

http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело №А57-3148/2023
г. Саратов
08 августа 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2024 года.


Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Акимовой М.А.,

судей Землянниковой В.В., Комнатной Ю.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Бессоновой С.Е.

при участии в судебном заседании представителя общества с ограниченной ответственностью «Диалог-Эксплуатация» ФИО1, действующей на основании доверенности от 16.05.2024, представителей Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области ФИО2, действующей на основании доверенности от 31.08.2023 № 05-12/073, ФИО3, действующей на основании доверенности от 13.03.2023 № 05-12/022, ФИО4, действующей на основании доверенности от 15.02.2024 № 05-12/109, представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Саратовской области ФИО2, действующей на основании доверенности от 31.08.2023 № 03-21/040, ФИО4, действующей на основании доверенности от 04.12.2023 № 03-21/054, представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области ФИО2, действующей на основании доверенности от 09.01.2023 № 02-14/30818, ФИО4, действующей на основании доверенности от 04.12.2023 № 02-14/43911,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Диалог-Эксплуатация» на решение Арбитражного суда Саратовской области от 15 февраля 2024 года по делу № А57-3148/2023 (судья Огнищева Ю.П.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Диалог-Эксплуатация» (410038, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>)

заинтересованные лица: Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>),

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области (410038, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>),

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 8 по Саратовской области (410010, <...> влд. 7А, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения,



УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Диалог-Эксплуатация» (далее – ООО «Диалог-Эксплуатация», общество, налогоплательщик, заявитель) с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Саратовской области (далее – инспекция, налоговый орган) от 16.09.2022 № 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления налога на прибыль организации в размере 72 665 900 руб. и соответствующих пеней и штрафов за неуплату или неполную уплату налога.

Решением суда первой инстанции от 15 февраля 2024 года в удовлетворении заявленных ООО «Диалог-Эксплуатация» требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО «Диалог-Эксплуатация» обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

УФНС России по Саратовской области представлен отзыв на апелляционную жалобу в порядке статьи 262 АПК РФ. УФНС России по Саратовской области просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом в порядке статьи 123 АПК РФ, а также статьи 186 АПК РФ путём направления определения, выполненного в форме электронного документа, посредством его размещения в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru) 19 июня 2024 года, что подтверждено отчётом о публикации судебных актов на сайте.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в соответствии со статьёй 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) на основании решения от 08.07.2021 № 02/08 о проведении выездной налоговой проверки (т.2 л.д.14-15) в период с 08.07.2021 по 16.12.2021 проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО «Диалог-Эксплуатация» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль за период с 01.01.2020 по 31.12.2020.

По результатам проведения выездной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 16.02.2022 № 01/08. Акт налоговой проверки получен 25.02.2022 представителем общества по доверенности от 15.11.2021 ФИО1 лично (т.2 л.д.61-125).

04 мая 2022 года инспекцией вынесено решение № 10 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.3 л.д.117-118).

08 сентября 2022 года в присутствии представителя налогоплательщика по доверенности состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки (протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 08.09.2022).

16 сентября 2022 года по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией принято решение № 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.4 л.д.52-141).

Налоговым органом установлено нарушение ООО «Диалог-Эксплуатация» пункта 1 статьи 252, подпункта 1 пункта 1 статьи 268, пункта 1 статьи 272 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее – Закон о бухгалтерском учёте), выразившееся в необоснованном уменьшении полученных доходов на завышенные расходы в сумме 363 329 498 руб. В результате указанных нарушений налоговая база по налогу на прибыль за 2020 год неправомерно занижена налогоплательщиком на 363 329 498 руб., что привело к занижению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, в сумме 72 665 900 руб. (363 329 498 х 20%), в том числе ФБ – 10 899 885 руб., ТБ – 61 766 015 руб.

Решением УФНС России по Саратовской области от 09.11.2022 апелляционная жалоба ООО «Диалог-Эксплуатация» на решение инспекции от 16.09.2022 № 20 оставлена без удовлетворения.

Решением инспекции от 09.01.2024 № 2 произведён перерасчёт суммы пени в сторону уменьшения на 4 680 768,21 руб. по решению инспекции от 16.09.2022 № 20 и в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения внесены изменения, улучшающие положение лица, привлечённого к ответственности (т.18 л.д.106-108).

Не согласившись с решением инспекции от 16.09.2022 № 20, ООО «Диалог-Эксплуатация» оспорило его в судебном порядке, впоследствии уточнив требования и указав, что решение оспаривается в части доначисления налога на прибыль организации в размере 72 665 900 руб. и соответствующих пеней и штрафов за неуплату или неполную уплату налога (т.19 л.д.131).

Заявитель указал, что полученный ООО «Диалог-Эксплуатация» доход при передаче отступного на основании условий мирового соглашения от 11.08.2020 нельзя однозначно рассматривать, как доход, связанный с расчётами за реализованное имущество и имущественные права, выраженный в денежной форме, поскольку в данном случае налогоплательщик не совершил сделок, связанных с реализацией при обычном хозяйственном обороте, а также при передаче должником (налогоплательщиком) недвижимого имущества и прав кредиторам по мировому соглашению об отступном в счёт исполнения обязательств по требованиям кредиторов должник не получил экономической выгоды (дохода) в денежной форме, поскольку права и обязанности сторон, вытекающие из отступного, были связаны с погашением обязательств и прекращением конкурсного производства. Изложенным обусловлено включение налогоплательщиком в уточнённой налоговой декларации № 1 по налогу на прибыль дохода, равного сумме переданного кредиторам отступного.

Общество указало, что передача отступного при заключении мирового соглашения по делу № А57-31009/2019 от 11.08.2020 является реализацией, полученный доход связан с погашением обязательств и прекращением конкурсного производства и отражается как внереализационный доход, который должен быть уменьшен на внереализационный расход в сумме 380 821 337 руб. Расходом в данном случае будет не остаточная стоимость имущества по данным бухгалтерского и налогового учёта ООО «Диалог-Эксплуатация», а рыночная стоимость оцениваемых объектов, которая была определена по результатам оценки в конкурсном производстве и составила 380 821 337 руб. Указанная сумма, по мнению налогоплательщика, является экономически оправданной и обоснованной.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал, что налогоплательщик обязан формировать доходы, связанные с реализацией товаров, в периоде их фактической реализации, несмотря на то, что впоследствии договоры могут быть признаны недействительными. Все последующие изменения совершённых в соответствующем налоговом или отчётном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учёту налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчётном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшения его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).

Согласно апелляционной жалобе налогоплательщик считает, что судом первой инстанции необоснованно отклонены доводы заявителя. ООО «Диалог-Эксплуатация» указало, что как на момент вынесения решения налоговым органом, так и в ходе рассмотрения настоящего дела у ООО «Диалог-Эксплуатация» не могло возникнуть и не возникло налоговых последствий в виде налога на прибыль организации за 2020 год в общей сумме 72 665 900 руб., в том числе ФБ – 10 899 885 руб., ТБ – 61 766 015 руб., связанных с передачей имущества по акту приёма-передачи от 20.10.2020 от ООО «Диалог-Эксплуатация» в адрес ИП ФИО5 и ИП ФИО6, поскольку решением Арбитражного суда Саратовской области о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам мировое соглашение отменено, возобновлено производство по делу № А57-19384/2019 и введена процедура конкурсного производства.

В результате отмены определения Арбитражного суда Саратовской области об утверждении мирового соглашения и при возврате сторонами всего исполненного по мировому соглашению фактически сложилась ситуация, когда у налогоплательщика отсутствует доход и, соответственно, не возникло налоговой базы по налогу на прибыль и в случае взыскания указанной суммы налога у налогоплательщика образуется переплата по соответствующему налогу.

Заявитель в апелляционной жалобе отмечает, что судом первой инстанции не учтено, что передача имущества была произведена не в результате экономической деятельности, а в рамках банкротства с целью удовлетворения требований кредиторов.

ООО «Диалог-Эксплуатация» считает, что при вынесении обжалованного решения не учтено гарантированное подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ право на возврат сумм налога, внесённых в бюджет излишне (при отсутствии объекта налогообложения). На момент рассмотрения настоящего спора у налогоплательщика отсутствует обязанность по уплате налога на прибыль организации с вменённого налоговым органом дохода.

Кроме того, заявитель в апелляционной жалобе указывает, что судом первой инстанции при принятии решения не исследована законность решения налогового органа относительно штрафных санкций, взысканных указанным решением. Суд первой инстанции не учёл отсутствие ущерба, причинённого бюджету, а также отсутствие негативных последствий вменённого налогоплательщику нарушения, в связи с чем размер налоговой санкции в случае оставления в силе решения налогового органа в силу положений статей 112, 114 НК РФ подлежал уменьшению.

Апелляционный суд считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Из материалов дела следует, что ООО «Диалог-Эксплуатация» в проверенном периоде в соответствии со статьёй 246 НК РФ являлось плательщиком налога на прибыль, а также ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в течение отчётного периода по пункту 2 статьи 286 НК РФ.

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 03 сентября 2020 года по делу № А57-19384/2019 утверждено мировое соглашение от 11.08.2020, заключённое налогоплательщиком в лице конкурсного управляющего и представителем собрания кредиторов ИП ФИО5, действующим на основании протокола собрания кредиторов от 11.08.2020 № 3-ДЭ, и единственным участником должника ФИО7

В соответствии с мировым соглашением все обязательства должника перед кредитором прекращаются путём предоставления отступного на общую сумму 380 821 337 руб.:

ИП ФИО5 объектов недвижимого имущества (зданий, земельных участков) на общую сумму 107 289 101 руб., из них объектов недвижимого имущества (зданий) – на сумму 90 674 360 руб.;

ИП ФИО5 и ИП ФИО6 в равных долях объектов недвижимого имущества и прав аренды земельного участка на сумму 273 532 236 руб., из них объектов недвижимого имущества – на сумму 264 039 059 руб.

Кредиторы принимают отступное с момента утверждения мирового соглашения арбитражным судом. Передача отступного производится не позднее десяти календарных дней с даты утверждения мирового соглашения арбитражным судом по акту приёма-передачи. Обязательства должника по передаче отступного считаются выполненными в момент государственной регистрации перехода права собственности от должника к кредитору. С передачей отступного и регистрацией перехода права собственности от должника к кредиторам указанные в пункте 1.3 мирового соглашения обязательства должника полностью прекращаются.

Согласно акту приёма-передачи объектов имущества и прав указанные в мировом соглашении объекты переданы кредиторам по акту приёма-передачи от 20.10.2020. Вместе с тем допущено нарушение сроков, установленных мировым соглашением.

29 марта 2021 года ООО «Диалог-Эксплуатация» в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи представлена первичная налоговая декларация (регистрационный номер 1184550504) по налогу на прибыль за 2020 год, согласно которой доходы общества составили 390 446 452 руб., расходы от реализации составили 30 854 306 руб., сумма убытка, уменьшающего налоговую базу или части, в размере 360 327 048 руб., внереализационный расход 27 561 руб., налоговая база для исчисления налога составила 0 руб.

01 июля 2021 года ООО «Диалог-Эксплуатация» в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи представлена уточнённая налоговая декларация № 1 (регистрационный номер 1251525534) по налогу на прибыль за 2020 год, согласно которой расходы от реализации составили 391 181 354 руб., внереализационные расходы 0 руб., налоговая база для исчисления налога составила 0 руб.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (пункт 1 статьи 247 НК РФ).

В соответствии со статьёй 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признаётся денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьёй 247 НК РФ, подлежащей налогообложению (пункт 1). Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведёт раздельный учёт доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учёта прибыли и убытка (пункт 2). Доходы и расходы налогоплательщика в целях главы 25 НК РФ учитываются в денежной форме (пункт 3). Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено НК РФ, исходя из цены сделки с учётом положений статьи 105.3 НК РФ (пункт 4).

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся в том числе доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В пункте 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признаётся в том числе соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В связи с тем, что при передаче объектов амортизируемого имущества, земельного участка, права аренды земельного участка в качестве отступного происходит передача права собственности на него на возмездной основе, то данная передача признаётся реализацией.

Следовательно, доходы от реализации объектов подлежат включению в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, при передаче имущества по отступному у передающей стороны (в рассматриваемом случае у налогоплательщика) возникает доход, представляющий собой самостоятельную реализацию, который равен сумме погашаемой задолженности без учёта НДС.

Исходя из пункта 3 статьи 271 НК РФ, с учётом применяемого налогоплательщиком метода начисления доход необходимо учесть на дату перехода к кредитору права собственности на имущество, переданное в качестве отступного.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что доходы ООО «Диалог-Эксплуатация» за 2020 год в размере 390 446 452 руб. сложились: из стоимости переданного кредиторам ИП ФИО5 и ИП ФИО6 недвижимого имущества в сумме 380 821 337 руб. (согласно мировому соглашению от 11.08.2020), доходов от продажи павильонов по договору купли-продажи от 10.11.2020, от арендной платы, получаемой от сдачи в аренду торговых помещений в ТЦ «Мебель-Сити» (<...>) и в ТЦ «Мебель России» (<...>).

Из решения инспекции от 16.09.2022 № 20 следует, что сумма полученных заявителем в 2020 году доходов подтверждена.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Исходя из подпункта 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, полученный доход налогоплательщик вправе уменьшить на расходы, связанные с приобретением и передачей имущества при реализации амортизируемого имущества на величину его остаточной стоимости, и на расходы, связанные с его реализацией.

Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 НК РФ, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчётом о выполненной работе в соответствии с договором).

При передаче в счёт погашения займа (кредита) недвижимого имущества (земельных участков) происходит передача права собственности на них на возмездной основе, признаваемая в целях применения налогового законодательства реализацией.

Статья 251 НК РФ не предусматривает исключение данного вида дохода из налогооблагаемой базы, в связи с чем стоимость переданного имущества (земельных участков) включается в базу по налогу на прибыль в качестве доходов от реализации (пункт 1 статьи 39, пункт 2 статьи 249 НК РФ, определение Верховного Суда Российской Федерации от 30.12.2016 № 306-КГ16-18087, письмо Минфина России от 05.06.2020 № 03-03-05/48479).

Датой реализации недвижимого имущества признаётся дата передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (абзац второй пункта 3 статьи 271 НК РФ).

Таким образом, стоимость переданных объектов недвижимости (в сумме погашенной задолженности) учитывается в составе доходов на дату подписания сторонами акта приёма-передачи.

Исходя из подпункта 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, организация вправе отразить в расходах при реализации амортизируемого имущества (за исключением объекта основных средств, в отношении которого налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета в соответствии со статьёй 286.1 НК РФ и налогового вычета в соответствии со статьёй 343.6 НК РФ) остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 257 НК РФ.

Реализация земельных участков подлежит отражению в декларации по налогу на прибыль организаций как реализация прочего имущества (пункты 6.1, 7.5 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).

По строке 014 приложения № 1 к листу 02 указывается выручка от продажи участка (без НДС) (пункт 1 статьи 248 НК РФ), по строке 060 приложения № 2 к листу 02 – цена его приобретения и расходы, связанные с его продажей.

Если участок получен в качестве вклада в уставный капитал, указывается стоимость участка, определённая при его внесении (подпункт 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ, письмо Минфина России от 18.07.2013 № 03-03-06/1/28205).

Если земельный участок получен в порядке приватизации государственного (муниципального) имущества в качестве расходов учитывается стоимость участка, определённая на дату приватизации по правилам бухгалтерского учёта (письмо Минфина России от 13.01.2020 № 03-03-07/465).

Стоимость приобретения земельных участков, отражённая в сумме 10 396 512 руб. по строке 060 приложения № 2 к листу 02 уточнённой декларации по налогу на прибыль организаций № 1 за 12 месяцев 2020 года, принята налоговым органом как расходы, связанные с продажей земли.

Налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки по уточнённой налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2020 год представлены документы и подтверждены расходы на сумму 166 768,61 руб.

В результате анализа документов, представленных поставщиками услуг посредством истребования, сумма расходов ООО «Диалог-Эксплуатация» за 2020 год составила 13 251 059 руб., в том числе 166 768,61 руб.

Также налоговым органом признаны обоснованными расходы для целей налогообложения в сумме 4 204 285 руб., в том числе расходы на оплату труда в размере 119 684 руб., страховые взносы в размере 35 253 руб., земельный налог в размере 395 866 руб., налог на имущество организаций в размере 783 683 руб., амортизация основных средств в размере 1 398 695 руб., остаточная стоимость основных средств в размере 1 471 104 руб.

Обществом за 2020 год представлена упрощённая бухгалтерская (финансовая) отчётность, в которой не предусмотрено отражение остаточной стоимости основных средств.

В ходе камеральных проверок первичной декларации и уточнённой декларации № 1, в рамках выездной налоговой проверки налогоплательщиком не представлены налоговые регистры с расшифровками, подтверждающими документами, из чего сложились исследуемые суммы: сумма перенесённого убытка в размере 360 327 048 руб. и сумма расходов от реализации в размере 391 181 354 руб.

Таким образом, сумма расходов, связанных с реализацией, принимаемая для целей налогообложения за 2020 год, по результатам выездной налоговой проверки составила 17 455 344 руб. (13 251 059 + 4 204 285).

Заявитель полагает, что расходом признаётся стоимость реализованного имущества, которая определена конкурсным управляющим как рыночная стоимость передаваемого имущества по мировому соглашению и по состоянию на 10.06.2020 составила 380 821 337 руб. Общество обращает внимание, что стоимость имущества, определённая отчётом об оценке, существенно превышает стоимость по данным бухгалтерского и налогового учёта должника.

По результатам анализа карточки счёта 01 «Основные средства» за 2020 год установлено, что карточка сформирована с учётом переоценки основных средств в конкурсном производстве на основании договора с ООО «ЭксклавЮникТендер» по определению рыночной цены стоимости имущества ООО «Диалог-Эксплуатация».

Сумма основных средств с учётом переоценки по карточке 01 «Основные средства» за 2020 год составила 380 891 750,40 руб.

Оборотно-сальдовая ведомость по счёту 01 «Основные средства» за 2020 год сформирована аналогично карточке 01 «Основные средства» за 2020 год с учётом переоценки. Сумма основных средств с учётом переоценки по оборотно-сальдовой ведомости по счёту 01 «Основные средства» за 2020 год составила 380 891 750,40 руб.

Из представленной налогоплательщиком Учётной политики по бухгалтерскому учёту на 2020 год, утверждённой приказом от 01.01.2020, следует, что переоценка основных средств (пункт 15 Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01, утверждённого приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н) не предусмотрена.

Налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрено проведение рыночной оценки только безвозмездно получаемого имущества (подпункт 8 пункта 2 статьи 250 НК РФ).

Согласно письму Минфина России от 07.05.2009 № 03-03-06/1/304 рыночная стоимость имущества, рассчитанная на основании заключения независимого оценщика, не может быть применена для исчисления налога на прибыль.

Таким образом, карточка счёта 01 «Основные средства» за 2020 год, оборотно-сальдовая ведомость по счёту 01 «Основные средства» за 2020 год сформированы налогоплательщиком с учётом переоценки основных средств в конкурсном производстве на основании договора с ООО «ЭксклавЮникТендер» по рыночной цене стоимости имущества, что не соответствует Учётной политике ООО «Диалог-Эксплуатация» и нормам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Исходя из подпункта 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, организация вправе отразить в расходах при реализации амортизируемого имущества остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 257 НК РФ.

Остаточная стоимость амортизируемого имущества отражена по строке 2_3_040 уточнённой декларации по налогу на прибыль организаций № 1 за 12 месяцев 2020 года в сумме 1 471 104,14 руб.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в ответ на требование от 06.05.2022 № 8566 налогоплательщиком представлен Регистр информации о финансовых результатах от реализации ОС и НМА за 2020 год. Согласно указанному Регистру остаточная стоимость подтверждена в сумме 1 471 104,14 руб., которая сформировалась по реализованному торговому павильону по договору купли-продажи от 10.11.2020 ФИО8 По остальному переданному недвижимому имуществу остаточная стоимость отсутствует, что также подтверждено ведомостью амортизации за 9 месяцев 2020 года и ведомостью амортизации за 2020 год.

Налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что остаточная стоимость по нежилым зданиям равна «0», остаточная стоимость по торговому павильону составила 1 471 104,14 руб.

От реализации основных средств сформирована прибыль, которая составила 371 328 159,9 руб., в том числе:

по нежилым зданиям на сумму 125 379 543,90 руб.;

по нежилым помещениям на сумму 227 986 289 руб.;

по сооружениям на сумму 1 347 586 руб.;

по земельным участкам на сумму 16 614 741 руб.

По указанным объектам прибыль сформирована в таком же размере, что и цена реализации объекта, кроме торгового павильона. Убыток от реализации торгового павильона составил 244 437,37 руб. Расходы, связанные с реализацией объектов, отсутствуют.

Таким образом, сумма расходов, принимаемая для целей налогообложения за 2020 год, составила 27 851 856 руб. (13 251 059 + 4 204 285 + 10 396 512 руб.). Расходы, уменьшающие сумму доходов, заявленные налогоплательщиком в уточнённой налоговой декларации по налогу на прибыль № 1 за 2020 год, составили 391 181 354 руб. Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки правомерно установлено завышение налогоплательщиком расходов на сумму 363 329 498 руб. (391 181 354 – 27 851 856).

Налоговым органом установлено нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 1 пункта 1 статьи 268, пункта 1 статьи 272 НК РФ, статьи 9 Закона о бухгалтерском учёте, выразившееся в необоснованном уменьшении полученных доходов на завышенные расходы и документально не подтверждённые расходы в сумме 363 329 498 руб., что привело к занижению налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет в сумме 72 665 900 руб. (363 329 498 х 20%), в том числе ФБ – 10 899 885 руб., ТБ – 61 766 015 руб.

Довод налогоплательщика об учёте оспариваемых сумм расходов в качестве внереализационных расходов в размере 380 821 337 руб. (стоимость имущества, переданного по отступному по мировому соглашению) исследован налоговым органом и судом первой инстанции и ему дана правильная оценка.

Исходя из статьи 265 НК РФ, под внереализационными расходами понимаются расходы, не связанные с производством и реализацией, но относящиеся к деятельности организации.

Согласно письму Минфина России от 02.03.2022 № 03-03-06/2/15033 внереализационными признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ.

В соответствии с пунктом 78 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, утверждённого приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, сумма кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истёк, подлежит списанию.

Согласно пунктам 7, 16 указанного Положения при списании кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истёк срок исковой давности, такие суммы включаются в состав прочих доходов и отражаются на дату подписания руководителем приказа о списании задолженности на основании данных проведённой инвентаризации и письменного обоснования.

Довод заявителя о квалификации спорных расходов как внереализационных противоречит сведениям, заявленным в представленных налогоплательщиком первичной и уточнённой налоговых декларациях, согласно которым внереализационные расходы составили 27 561 руб.

На основании изложенного налоговым органом и судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что сумма кредиторской задолженности, погашенная в рамках исполнения мирового соглашения, не может быть включена в состав внереализационных расходов при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Налогоплательщиком было заявлено о совершении сделок, не связанных с реализацией имущества в обычной хозяйственной деятельности, и неполучении соответствующей экономической выгоды.

С учётом положений абзаца второго пункта 3 статьи 271 НК РФ стоимость переданных объектов недвижимости (в сумме погашенной задолженности) учитывается в составе доходов на дату подписания сторонами акта приёма-передачи.

Следовательно, доходы, полученные организацией-банкротом при реализации имущества, признаются доходами от реализации и подлежат учёту в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на дату реализации такого имущества.

Специальными нормами налогового законодательства предусмотрено, что не подлежат налогообложению доходы гражданина-банкрота от продажи имущества (пункт 63 статьи 217 НК РФ), что не признаются объектом налогообложения НДС операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников (пункт 15 части 2 статьи 146 НК РФ). При этом в законе отсутствуют специальные указания об освобождении от налога на прибыль организаций выручки от реализации имущества организаций-банкротов.

Экономическое основание налога связано с категорией экономической выгоды. Вместе с тем экономическое основание налога на прибыль организаций не отрицается и является очевидным, поэтому введение в отношении налогоплательщика процедуры банкротства не изменяет само экономическое основание налога.

Реализация имущества должника в ходе процедур банкротства, несмотря на то, что данная процедура урегулирована законодательно и носит обязательный характер, является также финансовым результатом, пусть и итоговым, экономической (предпринимательской) деятельности должника и не отличается в данном плане от налогообложения при реализации имущества в ходе обычной финансово-хозяйственной деятельности, в том числе – также для осуществления расчётов с кредиторами.

Указанный подход также содержится в письме Минфина России от 27.01.2021 № 03-03-06/1/4617.

В письме также указано, что до момента внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации-банкрота такая организация признаётся действующей и на неё распространяются все положения главы 25 НК РФ, применяемые налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Таким образом, налог на прибыль организаций при реализации организацией-банкротом имущества в ходе процедур банкротства уплачивается в установленном положениями главы 25 НК РФ порядке.

В соответствии со статьёй 150 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ (ред. от 30.12.2021, с изм. от 03.02.2022) «О несостоятельности (банкротстве)» (далее – Закон о банкротстве) при утверждении мирового соглашения арбитражный суд выносит определение об утверждении мирового соглашения, в котором указывается на прекращение производства по делу о банкротстве. В случае, если мировое соглашение заключается в ходе конкурсного производства, в определении об утверждении мирового соглашения указывается, что решение о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства не подлежит исполнению (пункт 4). Мировое соглашение вступает в силу для должника, конкурсных кредиторов и уполномоченных органов, а также для третьих лиц, участвующих в мировом соглашении, с даты его утверждения арбитражным судом и является обязательным для должника, конкурсных кредиторов, уполномоченных органов и третьих лиц, участвующих в мировом соглашении (пункт 5).

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 03 сентября 2020 года по делу № А57-19384/2019 производство по делу № А57-19384/2019 о несостоятельности (банкротстве) ООО «Диалог-Эксплуатация» прекращено.

Определение на дату вынесения оспоренного решения не было обжаловано и подлежало исполнению.

Согласно пункту 1 статьи 57 Закона о банкротстве арбитражный суд прекращает производство по делу о банкротстве в случае заключения мирового соглашения.

В случаях, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, применяются последствия прекращения производства по делу о банкротстве, установленные статьёй 56 Закона о банкротстве (пункт 2 статьи 57 Закона о банкротстве).

В силу статьи 56 Закона о банкротстве принятие арбитражным судом решения об отказе в признании должника банкротом является основанием для прекращения действия всех ограничений, предусмотренных указанным Законом и являющихся последствиями принятия заявления о признании должника банкротом и (или) введения наблюдения.

Обществом самостоятельно в доходах от реализации в бухгалтерском и налоговом учёте отражена реализация (передача права собственности) объектов недвижимости, что соответствует положениям главы 25 НК РФ, позиции судебных актов и разъяснениям Минфина России.

В рассматриваемом случае налоговым органом правомерно квалифицировано вменённое налоговое правонарушение с учётом имеющихся материалов контрольных мероприятий, верно определены налоговые последствия совершённых налогоплательщиком гражданско-правовых сделок, определены доходная и расходная части для формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Довод заявителя об изменении налоговым органом установленных судебным актом правоотношений и произвольном доначислении налога на прибыль судами обеих инстанций отклонён как несостоятельный по следующим основаниям.

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 03 сентября 2020 года по делу № А57-19384/2019 утверждено мировое соглашение от 11.08.2020; с передачей отступного и регистрацией перехода права собственности от должника к ИП ФИО5 и ИП ФИО6 указанные в пункте 1.3 мирового соглашения обязательства должника полностью прекращаются.

До момента внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации-банкрота такая организация признаётся действующей и на неё распространяются все положения главы 25 НК РФ, применяемые налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

В пункте 11 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2005 № 97 «О практике рассмотрения арбитражными судами споров, связанных с заключением, утверждением и расторжением мировых соглашений в делах о несостоятельности (банкротстве)» указано, что перед утверждением мирового соглашения суду следует проверить, не будут ли в результате его заключения поставлены в худшее положение по сравнению с участниками мирового соглашения иные кредиторы должника, на которых не распространяются условия мирового соглашения.

Таким образом, при заключении мирового соглашения требования кредиторов, включённые в реестр требований кредиторов по делу о несостоятельности (банкротстве) ООО «Диалог-Эксплуатация», считаются погашенными, дело о несостоятельности (банкротстве) прекращено, исполнение конституционной обязанности налогоплательщика по уплате налогов не изменяет правоотношения, возникшие из судебного акта об утверждении мирового соглашения, начисление сумм налога не является произвольным и соответствует нормам налогового законодательства Российской Федерации.

При этом учтено, что законность оспариваемого ненормативного акта подлежит оценке судом на дату его принятия (вынесения).

Предметом судебной проверки являются те обстоятельства, на основании которых было принято оспариваемое решение (обстоятельства, указанные в оспариваемом ненормативном правовом акте). Судами обеих инстанций принято во внимание, что в Росреестр за государственной регистрацией объектов недвижимости, переданных по мировому соглашению, он не обращался.

Для целей исчисления налога на прибыль выручка от продажи объектов недвижимости учитывается в составе доходов от реализации на основании пункта 1 статьи 249 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признаётся дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В пункте 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признаётся соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (пункт 2 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ).

С учётом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.11.2011 № 15726/10, в соответствии со статьями 130, 131, пунктом 2 статьи 223 ГК РФ, статьёй 1 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости», если право собственности на недвижимое имущество переходит с момента его государственной регистрации, то доходы от продажи недвижимости признаются для целей налогообложения прибыли на дату перехода прав собственности на объект, то есть на дату государственной регистрации права собственности, поскольку момент перехода права собственности в силу императивной нормы ГК РФ связан с моментом государственной регистрации перехода права собственности на реализуемые объекты недвижимости.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 № 20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

К имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством (пункт 3 статьи 2 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершённых во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Исходя из положений статьи 38 НК РФ, объектом налогообложения являются не сделки, а реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Статья 247 НК РФ в качестве объекта налогообложения налогом на прибыль организаций определяет доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Учитывая нормы НК РФ и принимая во внимание разъяснения, изложенные в пункте 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 № 148, по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учёте.

При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчётного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта, в том числе совокупности совершённых в этом периоде названных операций.

В пункте 10 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утверждённого Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, сделан вывод об обязательности отражения гражданином в налоговой декларации полученного по сделке дохода до момента возврата соответствующих сумм контрагенту. Само по себе признание недействительным договора не освобождает гражданина от уплаты налога с фактически полученного по такой сделке дохода.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 28.09.2009 № ВАС-10263/09, признание гражданско-правовой сделки недействительной без проведения реституции не может являться основанием для внесения изменений в декларации по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость. При признании сделки недействительной у сторон возникает обязанность вернуть друг другу всё полученное по сделке, а в том случае, если объектом сделки являлось недвижимое имущество, переход прав на это имущество должен быть зарегистрирован в установленном порядке.

Данный вывод соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 14.11.2018 № 308-КГ18-13956 по делу № А32-30166/2016.

В случае фактического осуществления реституции при признании сделки недействительной, то есть возврата обществу спорного имущества, налогоплательщик имеет право отразить возврат реализованного ранее имущества или уменьшить налоговую базу только после фактической реституции и только в том периоде, в котором будут осуществлены операции по возврату. Возврат имущества произведён в 2023 году.

Положениями НК РФ не предусмотрены какие-либо исключения из общих правил налогообложения для организаций, находящихся в процедуре банкротства.

Суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу, что с учётом положений статей 54, 247, 249, 271, 313-316 НК РФ все совершённые налогоплательщиком в определённом налоговом или отчётном периоде хозяйственные операции по реализации товаров (работ, услуг), соответствующие статье 39 НК РФ, подтверждённые первичными документами, составленными обеими сторонами этих операций (продавцом-налогоплательщиком и покупателем-организацией или предпринимателем), вне зависимости от их оплаты, признаются выручкой налогоплательщика и их стоимость, определённая в первичных документах, подлежит включению в состав дохода от реализации для исчисления налога на прибыль организаций.

Налогоплательщик обязан формировать доходы, связанные с реализацией товаров, в периоде их фактической реализации, несмотря на то, что впоследствии договоры могут быть признаны недействительными. Все последующие изменения совершённых в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учёту налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчётном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшения его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).

Аналогичная позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 26.03.2015 № 305-КГ15-965.

В данном случае основания для удовлетворения требований налогоплательщика правомерно судом первой инстанции не установлены.

В связи с изложенным вопреки доводам апелляционной жалобы размер начисленных налогоплательщику сумм налога и штрафных санкций проверен судом и признан верным.

Судами обеих инстанций проверена процедура проведения налоговым органом выездной налоговой проверки и оформления её результатов, по результатам которой суды пришли к выводу о соблюдении налоговым органом требований НК РФ и об отсутствии существенных нарушений, влекущих отмену оспариваемого решения.

Таким образом, все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем предоставленным доказательствам дана правовая оценка.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы не могут служить основанием для отмены судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Апелляционная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции, законным и обоснованным. Апелляционную жалобу следует оставить без удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 177 АПК РФ постановление, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 15 февраля 2024 года по делу № А57-3148/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.





Председательствующий М.А. Акимова



Судьи В.В. Землянникова



Ю.А. Комнатная