Постановление от 22 декабря 2024 г. по делу № А65-28861/2023

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11 «А», тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru                             



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело № А65-28861/2023
г. Самара
23 декабря 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2024 года

Постановление в полном объеме изготовлено 23 декабря 2024 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поповой Е.Г.,

судей Корастелева В.А., Лихоманенко О.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Якуповым Д.Р.,

при участии:

от Общества с ограниченной ответственностью "СтройТрансКом" – представителей ФИО1, ФИО2 (доверенность от 02.10.2023г.),  ФИО3 (доверенность от 02.10.2024г.), ФИО4 (доверенность от 02.10.2024г.),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани –представителей ФИО5 (доверенность от 08.04.2024г.), ФИО6 (доверенность от 16.08.2024г.), ФИО7 (доверенность от 19.01.2024г.), ФИО8 (доверенность от 27.09.2023г.),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан –представителя ФИО5 (доверенность от 02.04.2024г.),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21 мая 2024 года по делу                    № А65-28861/2023 (судья Галимзянова Л.И.),

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "СтройТрансКом" (ОГРН <***>, ИНН <***>),

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (ОГРН <***>, ИНН <***>),

с привлечением третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,

о признании недействительным решения от 17.11.2022 №4041 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "СтройТрансКом" (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (далее – ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 17.11.2022 №4041 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, было привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - третье лицо).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 21 мая 2024 года в удовлетворении ходатайства ООО "СтройТрансКом" о назначении судебной экспертизы отказано. Заявление удовлетворено. Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по Московскому району г. Казани о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.11.2022 № 4041. Суд обязал Инспекцию Федеральной налоговой службы России по Московскому району г.Казани устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "СтройТрансКом". С Инспекции Федеральной налоговой службы России по Московскому району г.Казани в пользу ООО "СтройТрансКом" взыскано 3 000 руб. в возмещение расходов по оплате государственной пошлины. Также указано, что после вступления решения в законную силу следует выдать ООО "СтройТрансКом" справку на возврат из бюджета 3 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению № 4482 от 02.10.2023.

В апелляционной жалобе Инспекция Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани просит суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21 мая 2024 года по делу № А65-28861/2023 и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать. Податель жалобы указывает, что материалами выездной налоговой проверки подтверждается отсутствие реальных хозяйственных операций общества со спорными контрагентами и создание формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Налогоплательщиком не соблюдены условия статьи 54.1 НК РФ. Обществом в проверяемом периоде завышены налоговые вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль с составлением фиктивного документооборота по финансово-хозяйственной деятельности со спорными контрагентами, а выводы суда первой инстанции об обратном не основаны на материалах проверки и настоящего дела.

Определением суда апелляционной инстанции от 03.07.2024 апелляционная жалоба принята к производству, назначено судебное заседание по рассмотрению апелляционной жалобы на 21.08.2024.

В материалы дела поступил отзыв заявителя на апелляционную жалобу, в котором ООО "СтройТрансКом" просит суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21 мая 2024 года по делу № А65-28861/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения как необоснованную.

Определением суда апелляционной инстанции от 21.08.2024 судебное разбирательство по делу было отложено на 14.10.2024.

В суд от инспекции поступили пояснения (вх. от 10.10.2024).

От заявителя в суд также поступили пояснения (вх. от 14.10.2024).

Определением суда апелляционной инстанции от 14.10.2024 судебное разбирательство по делу было отложено на 25.11.2024.

В суд от инспекции поступили пояснения (вх. от 19.11.2024).

От заявителя в суд также поступили пояснения (вх. от 21.11.2024).

В судебном заседании апелляционного суда представители налоговых органов апелляционную жалобу поддержали, просили ее удовлетворить.

Представители заявителя в судебном заседании апелляционного суда возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, просили суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставить без изменения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции объявлялся перерыв с 25 ноября 2024 года до 09 декабря 2024 года. Информация о перерыве и продолжении судебного заседания была объявлена публично (на официальном сайте суда в сети Интернет и на доске объявлений в здании суда).

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции полагает судебный акт арбитражного суда первой инстанции подлежащим отмене с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявления ООО "СтройТрансКом".

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО «СтройТрансКом» по всем налогам и сборам, страховым взносам за период 01.01.2018 по 31.12.2019.

По результатам проверки вынесено оспариваемое решение от 17.11.2022 №4041 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания штрафных санкций в размере в размере 16 626 762,25 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа снижен в 8 раз), доначислены налоги на общую сумму 634 348 074 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (НДС) в размере 310835182 руб. и налог на прибыль организаций в размере 323 512 892 руб., начислены пени в связи с несвоевременной уплатой налогов на момент вынесения решения в общем размере 316121917,82 руб., в том числе пени по НДФЛ в сумме 9976 руб..

Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа, послужили выводы налогового органа о нарушении Обществом положений п.1 и подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ по взаимоотношениям с 42 спорными контрагентами.

Не согласившись с выводами налогового органа, общество обратилось с жалобой в УФНС России по Республике Татарстан.

Решением УФНС России по Республике Татарстан от 04.09.2023 №2.7-18/026659@ оспариваемое решение отменено в части доначисления налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с контрагентами; ООО «ГоризонтСтрой», ООО «ОйлСнаб», ООО «РегионТрансСервис», ООО «СибСнаб», ООО «СпецПартнер», ООО «ТехТрансТайл», ООО «ТК Сумма», ООО «ТехСервис», ООО «ТрансСпецСтрой» (по эпизоду оказания транспортных услуг), соответствующих сумм штрафа и пени, в части начисления пеней, рассчитанных за период с 01.04.2022 по 01.10.2022, а также в части размера штрафа, уменьшив общую сумму в 2 раза. В остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в полном объеме.

Удовлетворяя требования налогоплательщика и признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по Московскому району г. Казани о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.11.2022 № 4041, суд первой инстанции указал, что налоговым органом не доказано и судом не установлено, что налогоплательщик преследовал цель получения дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, не доказано и не установлено наличие умысла в совершении правонарушения, также как и не доказана согласованность действий заявителя с его контрагентами. Налогоплательщиком во взаимоотношениях со спорными контрагентами проявлена должная осмотрительность, что подтверждено надлежащими доказательствами. Выводы налогового органа об отсутствии хозяйственных операций с заявленными контрагентами являются необоснованными, основаны на предположениях и не учитывают специфики деятельности налогоплательщика и региона осуществления деятельности. Выявленные инспекцией нарушения ведения документооборота не опровергают с достаточной степенью достоверности факты осуществления рассматриваемых хозяйственных операций.

Однако судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вместе с тем, статьей 65 АПК РФ закреплен принцип состязательности участников арбитражного процесса, согласно которому каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требований статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении заявителем товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 НК РФ, и достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товара (работ, услуг).

Налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций и по НДС, в случае реального осуществления хозяйственных операций.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности. При этом учитываются представленные доказательства, касающиеся взаимодействия налогоплательщика с контрагентами в рамках проводимых операций, проявление им должной осмотрительности при осуществлении такого взаимодействия.

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм налогового законодательства, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках реальной предпринимательской деятельности.

Отсутствие фактов реальной деятельности устанавливается на основе обстоятельств, содержащих признаки экономически не мотивированного поведения налогоплательщика.

В соответствии со статьей 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная заявителем. Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с 25 главой НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 252 НК налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) заявителем.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с (договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08 указано, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Налогоплательщик, заключивший сделки по приобретению товаров (работ, услуг), несет не только гражданско-правовые последствия исполнения указанных сделок, но и налоговые последствия, связанные с возможностью отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на налоговые вычеты только в отношении добросовестных контрагентов, осуществляющих реальную экономическую деятельность. Ввиду указанного, при решении вопроса о правомерности учета заявителем налоговых вычетов, налоговый орган проверяет, как достоверность и непротиворечивость представленных документов, так и реальность осуществления хозяйственных сделок организации с контрагентами.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение заявителем налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с заявителем, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, пункт 2 вышеуказанной статьи содержит условия, только при соблюдении которых, у налогоплательщика появляется право учесть расходы и вычеты по имевшим место сделкам, то есть установление факта нарушения заявителем хотя бы одного из данных условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов.

Статья 54.1 НК РФ, определяющая пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов, направлена на установление допустимых границ вмешательства налоговых органов в хозяйственную деятельность налогоплательщика с учетом необходимости обеспечения выявления необоснованного уменьшения налоговой базы и указывает на обстоятельства и условия, которые могут быть приняты во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

При проверке обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС и понесенных расходов по налогу на прибыль организаций необходимо учитывать как достоверность, полноту и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных заявителем, так и реальность совершения хозяйственных операций. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком (подрядчиком).

Из положений статей 9, 65, 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи. Если налоговый орган представляет доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными заявителем контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных заявителем документов требованиям Кодекса, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В силу вышеприведенных норм права для применения вычетов по НДС и отнесения соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа, послужили выводы налогового органа о нарушении Обществом положений п.1 и пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ по взаимоотношениям с 42 спорными контрагентами, в том числе:

- нарушение п.1 статьи 54.1 НК РФ в части поставки и списания запчастей по сделкам с контрагентами ООО «Альфа Трейд», ООО «Строительный комбинат», ООО «Инком», ООО «ТоргРесурс», ООО «Реалон», ООО «КАМАРСЕНАЛ 16», ООО «ТД Камарсенал16», ООО «ЛАЙФ», ООО «РЕСТАРТ», ООО «АВ МОТОРС», ООО «Первый Комиссионный», ООО «Альянс Авто», ООО «ТИРЕ38» (ООО ТД «Курай»), ООО «КАМСКИЙ СТРОИТЕЛЬНЫЙ КОНСОРЦИУМ», ООО «ОПТИМА», ООО «ПОРТОРГ», ООО «ДЖИ-ЭЛ-ДИ», ООО «Контур», ООО «Аспект», ООО «АМБ ГРУПП», ООО «АРМАДА», ООО «РЕЗЕРВ», ООО «СТАРПРОМСНАБ», ООО «ПРОРЫВ», ООО «ГАММА», ООО «Приоритет»;

- нарушение п.1 статьи 54.1 НК РФ в части поставки и списания строительных материалов по сделкам с контрагентами ООО «ТоргРесурс», ООО «Реалон», ООО «ОптТорг», ООО «СВ Групп», ООО «Городская Инновационная Система Строительства» (далее - ООО «ГИСС»), ООО «СтройТехПоставка», ООО «ТехРесурс», и нарушение пп.2 п.2 статьи 54.1 НК РФ по сделкам с ООО «Логос»;

- нарушение п.п.2 п. 2 статьи 54.1 НК РФ по сделке с контрагентом ООО «ТоргРесурс» по поставке и списанию строительных материалов от фактических поставщиков ООО «РСМ Тюмень» и ООО «СтройРазвитие»;

- нарушение п.п. 2 п. 2 статьи 54.1 НК РФ по оказанию транспортных услуг по сделке с контрагентами ООО «ГоризонтСтрой», ООО «ОйлСнаб», ООО «РегионТрансСервис», ООО «СибСнаб», ООО «СпецПартнер», ООО «ТехТрансТайл», ООО «ТК Сумма», ООО «ТехСервис», ООО «ТрансСпецСтрой»;

- нарушение п.п. 2 п. 2 статьи 54.1 НК РФ по поставке и списанию ГСМ по сделке с контрагентом ООО «Аста».

В целом по всем контрагентам Общества, Инспекция указывает на следующие обстоятельства, свидетельствующие о «техническом» характере спорных контрагентов, неведении ими реальной предпринимательской деятельности:

- спорные контрагенты по юридическому адресу не располагались, фактическое местонахождение неизвестно;

- имущество, транспортные средства, численность сотрудников, необходимых для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности отсутствуют;

- по расчетному счету не установлены платежи, свидетельствующие о ведении спорным контрагентом реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- низкая налоговая нагрузка (уплата налогов в минимальном размере/наличие недоимки);

- спорные контрагенты относятся к категории недобросовестных налогоплательщиков, т.е. не выполняющих свои налоговые обязательства и представляющих отчетность с минимальными суммами к уплате. Согласно информации АИС-Налог-3 по данным ИКН налогоплательщики являются «технической организацией», либо «однодневкой»;

- большинство спорных контрагентов в период проведения проверки исключены из ЕГРЮЛ, ликвидированы или находятся в процессе ликвидации,

- согласно информации АИС-Налог-3 отражены сведения о недостоверности по большинству спорных контрагентов;

- расчетные счета спорных контрагентов использовались для осуществления транзитных платежей в течение непродолжительного периода времени, а не для осуществления расчетов в рамках осуществления реальной предпринимательской деятельности;

- из анализа банковских выписок движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов следует отсутствие финансово-хозяйственных операций, сопутствующих реальной предпринимательской деятельности - текущих хозяйственных расходов, арендной платы и т.п.;

- спорные контрагенты не осуществляли платежи за поставленные ТМЦ, в основном, поступившие средства от ООО «СтройТрансКом», были выведены через автосалоны за автомобили, через физических лиц и индивидуальных; предпринимателей за различные виды услуг;

- транспортные средства по услугам спорных контрагентов принадлежали физическим лицам, которые согласно информационной базе данных нигде официально не трудоустроены, налоги с доходов не платили, не отчитывались;

- документы на перевозку и сопровождение груза оформлялись без участия лиц - владельцев транспортных средств, сведения для оформления документов использовались налогоплательщиком незаконно, о чем свидетельствуют показания допрошенных водителей, которые отрицают выполнение перевозок;

- спорные вычеты входного НДС были отражены в декларациях спорных контрагентов, но не были исчислены контрагентами 2,3 звена (разрыв), в ряде случаев имеются прямые налоговые разрывы (ООО «Резерв», ООО «Аста», ООО «Строительный комбинат», ООО «Техсервис»);

- совпадение IP-адресов в процессе управления банковскими счетами и отправкой налоговой отчетности 10.130.131.41 - ООО «СибСнаб», ООО «ГИСС», ООО «ТрансСпецСтрой», 172.31.82.31 - ООО «ГоризонтСтрой», ООО «СибСнаб», ООО «ГИСС», ООО «ТрансСпецСтрой»;

- проведенные между Обществом и спорными контрагентами зачеты по договорам переуступки права требования свидетельствуют о формальности сделки, так как средства, предназначенные контрагенту по договору переуступки не поступали на расчетный счет, а были выведены через физических лиц;

- имеются сведения о дисквалификации руководителей (ООО «Строительный Комбинат»);

- по поручению налогового органа руководители всех спорных контрагентов по повестке на допрос не явились (уклонение);

- установлены совпадения одного IP-адреса контрагентов в «цепочке» товарно-денежных отношений с одного компьютера (предоставление вычетов по НДС, перечисление денежных средств) от спорных контрагентов.

Налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о несоблюдении налогоплательщиком положений ст. 54.1 НК РФ по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

 По эпизоду поставки запчастей контрагентами ООО «Альфа Трейд», ООО «Строительный комбинат», ООО «Инком», ООО «ТоргРесурс», ООО «Реалон», ООО «КАМАРСЕНАЛ 16», ООО «ТД Камарсенал16», ООО «ЛАЙФ», ООО «РЕСТАРТ», ООО «АВ МОТОРС», ООО «Первый Комиссионный», ООО «Альянс Авто», ООО «ТИРЕ38» (ООО ТД «Курай»), ООО «КАМСКИЙ СТРОИТЕЛЬНЫЙ КОНСОРЦИУМ», ООО «ОПТИМА», ООО «ПОРТОРГ», ООО «ДЖИ-ЭЛ-ДИ», ООО «Контур», ООО «Аспект», ООО «АМБ ГРУПП», ООО «АРМАДА», ООО «РЕЗЕРВ», ООО«СТАРПРОМСНАБ», ООО «ПРОРЫВ», ООО «ГАММА», ООО «Приоритет».

Из анализа документов по приобретению и списанию Обществом запчастей Инспекцией установлены следующие обстоятельства.

Документы по поставкам ТМЦ от имени спорных контрагентов в адрес Общества оформлялись на значительные суммы (более 100 млн. рублей в квартал) и только в те периоды, когда увеличивалась налоговая нагрузка (1, 2 кварталы), при этом спорные поставщики постоянно менялись.

При сопоставлении поставки и списания запчастей установлено, что дефектные ведомости и требования - накладные от спорных контрагентов и реальных поставщиков оформлялись раздельно, причем дефектные ведомости и требования -накладные от реальных поставщиков оформлялись равномерно в течение года, каждая дефектная ведомость составлена на один автомобиль, в ведомости указаны даты замены деталей, характер ремонта, подписи водителей, механика гаража, стоимость ремонта не выше 150 тыс. руб. (количество требований - накладных на списание запчастей от реальных контрагентов составляет 85 процентов от общего количества требований - накладных, средняя стоимость ремонта не превышала 100-150 тыс.руб.).

Общество в проверяемом периоде приобрело 1 283 475 единиц запчастей различной номенклатуры (от имени спорных контрагентов более 80 %), из них списано 1 199 860 единиц. По результатам анализа списания запчастей установлено, что за 2 года списано 5 280 автошин, 5 417 амортизаторов на 335 единиц автотранспорта, то есть в среднем по 16 автошин, амортизаторов на единицу транспорта, включая спецтехнику. В большей части запасные части списывались на автомобили марки «КАМАЗ»: на каждую машину приходится по 29 автошин и амортизаторов.

Стоимость поставленных запчастей от имени спорных контрагентов в полном объеме (без учета переходящего остатка) включена Обществом в расходы по налогу на прибыль организаций на основании требований-накладных, фактически не подтвержденных документально, а представленные дефектные ведомости составлены формально.

Так, дефектные ведомости составлялись одновременно на большое количество автомобилей: в ремонте находились одни и те же автомашины по несколько раз не только в квартал, но и в месяц, в один день (например, 31.03.2018 года оформлено 215 автомобилей, 01.04.2018 года - 131 автомобиль, 30.06.2018 года - 73 автомобиля (в основном автомобили марки «КАМАЗ»);

При анализе дефектных ведомостей, требований - накладных на списание запчастей от проблемных контрагентов установлена несоразмерность их списания для ремонта автомобилей, установлены пороки оформления документов.

Из общей суммы списанных запасных частей в феврале, основная часть (99 процентов) приходится на 28.02.2018, в том числе по требованию накладной от 28.02.2018 № 237, акту на списание материалов от 28.02.2018

Так, из анализа дефектных ведомостей, например, к требованию-накладной от 28.02.2018 № 237 установлено, что распределение необходимого количества запчастей по каждому автомобилю произведено формально, запчасти списаны в алфавитном порядке, допущены ошибки в государственных номерах автомобилей.

По требованию накладной от 28.02.2018 № 237, акту на списание материалов от 28.02.2018 израсходовано на ремонт автомобилей 52 096 запасных частей на сумму 90 726 302 руб. ( ШРУС наружный - 22 шт, А/камера 260*508 (ОАО «Ниэюнекамскшина») (9.00-20) 5320-3106020 - 160 шт.. Автошины - 205 шт., Автолампы - 673 шт., автотепло № 11-14 шт., АКБ -108 шт., аккумуляторов 10 шт., амортизаторов 634 шт., арматура омывателя 100 штук, база рычага переключения 100 штук, баки 186 штук, балансир 51 штука, бампер передний 53 штуки, бачок Гура 14 шт., бачок расширительный 100 штук, башмак противооткатный 100 штук, блоки управления 280 штук, болты 620 штук, Брызговик задний - 312 шт., различные валы (карданный, среднего моста, распределительный) — 264 шт., Вилка буксировочная — 50 шт., Вкладыш — 550 шт.. Воздухозаборник -100 шт., Воздухоосушитель -100 шт., Воздухопровод изогнутый -100 шт., Воздушный клапан -100 шт., втулка - 995 шт., Выжимной подшипник -53 шт., Выключатель массы - 718 шт., гайка 2110 гит., Генератор - 25 шт., Герметик прокладка 180г - 30 шт.. Гидрораспределитель 803004103 - 2 шт., Гшьза с поршнем - 52 шт., Главный цилиндр сцепления - 95 шт., Головка итиндра - 250 шт., Гофра -100 шт., и так далее).

В итоге, на автомобиль марки «КАМАЗ» с государственным номером <***> списано 160 автокамер, 205 автошин различных модификаций, 687 автоламп различных наименований, 108 АКБ, 10 аккумуляторов, 210 амортизаторов (аналогично по другим дефектным ведомостям).

Аналогичные пороки установлены налоговым органом и по иным дефектным ведомостям к требованиям-накладным от 28.02.2018 № 236 (Списано запчастей на сумму 3 082 992 рублей на ремонт 20 автомобилей марки Камаз), №238 (Списано запчастей на сумму 1 704 5 73 рублей на ремонт 17 автомобилей марки Камаз), от 31.03.2018 № 245 (Списано запчастей на сумму 11 685 004,88 рублей на ремонт 26 автомобилей марки Камаз .

В 1 квартале 2019 года было оформлено 452 требований накладных и актов на списание материалов, среди которых на март приходится 138 требований накладных, по которым было списано наибольшее количество запасных частей и их стоимости - 492 066 единиц на сумму 428 989 207 рублей.

Из общей суммы списания запасных частей в марте 2019 года, основная часть (98,8%) приходится на списания по требованиям накладным от 31.03.2019 года: № 609 на сумму 232 001 762.00 рублей (54%), № 893 на сумму 36 341 600,88 рублей (8,5%), № 896 на сумму 69 470 537,39 рублей (16,2%), № 899 на сумму 86 370 865,29 рублей (20,1%о), из них:

По требованию накладной № 609 от 31.03.2019 года было списано 397 130 запасных частей на 303 автомобиля на сумму 232 001 762.00 рублей, по 765 682 рублей в среднем на ремонт одного автомобиля.

По предоставленным проверяемым налогоплательщиком документам, оформленным по ремонту автомобиля марки ГАЗ 33027 с гос. номером <***>, а также представленным заказ-нарядам и актам об оказании услуг контрагентом ООО «ЯмалКамазСервис» установлено, что на данный автомобиль в период 2018-2019 годы оформлен ремонт (в основном текущий) 14 раз у ООО «ЯмалКамазСервис» на сумму 403 621 рублей, в том числе стоимость использованных материалов на ремонт составила 211 903 руб. (52,5%).

Собственными силами ремонт автомобиля марки ГАЗ 33027 с гос. номером <***> осуществлялся 5 раз, общая стоимость использованных материалов на ремонт 342 523,71 рублей.

Только по требованию накладной №609 от 31.03.2019 года согласно дефектной ведомости на транспортное средство <***> было списано запасных частей всего на сумму 332 619,33 рублей.

Требования-накладные оформлялись по нескольким автомобилям (от 5 до 27 единиц), по таким требованиям-накладным завышена стоимость списания материалов в среднем на один автомобиль (от 500 тыс. руб. до 3 000 тыс. руб.).

ПАО «КАМАЗ» в ответ на запрос УЭБ и ПК МВД по РТ сообщило, что «...запрос по факту проводимого ремонта автомобилей не может быть исполнен, так как приложенные к нему документы (акты списания, дефектные ведомости) не содержат каких-либо данных для анализа факта ремонта автомобильной техники, прилагаемые дефектные ведомости оформлены формально. В них внесены детали и узлы, не применяющиеся на планируемых к ремонту моделях автомобилей, завышено количество запасных частей на один автомобиль, внесены детали, не дефектуемые при планировании ремонта».

Также инспекцией проведен анализ документов (товарно-транспортных (ТТН), транспортных накладных, путевых листов) по доставке запчастей, по результатам которого установлено, что транспортировка товара осуществлялась силами и средствами Общества. При этом в транспортных накладных не отражены (либо искажены) следующие сведения:

адрес отгрузки (указан юридический адрес поставщика (дом, офис));

не отражена информация по выгрузке товара (нет даты);

информация о водителях и транспортных средствах не соответствует информации, отраженной в реестре путевых листов за 2018 год (представленном Заявителем);

в товарном разделе отражена ссылка на спецификации, согласно которым наименования товара объединялись по нескольким ТТН, в результате, объем перевозимого груза превышал допустимые характеристики транспортных средств (грузоподъемность). Например, у ООО «Инком» по УПД от 22.04.2019 №112-3, №112-2 был якобы приобретен груз наименованием «труба 219*5,0 ГОСТ 10705-80 ст.20» вколичестве 12,93 тонны, «фланец» в количестве 12 шт., «труба 530*6,0 ГОСТ 10705-80 ст.09Г2С» в количестве 9,7 тонн, (т. 86 л.д 32) При этом ТТН на данную доставкуоформлена одна от 24.04.2019 (т. 84 л.д 10-11), а путевых листов -4с учетом того, что товар забирался до 23.05.2019 включительно (том 85 л.д 26-115). По техническим характеристикам транспортное средство марки ГАЗ 33027 с гос. номером <***> относится к грузовому автомобилю «Газель» с максимальной грузоподъемностью 1 370 кг. (1,37 т.). Если сложить массу перевозимого груза по двум УПД, она составит минимально 22,63 тонны, а если поделить на четыре поездки согласно представленным путевым листам, то на одну поездку приходится 5,66 тонн груза, что недопустимо по техническим характеристикам транспортного средства. По представленной налогоплательщиком спецификации на поставку товара от 23.01.2018 на 9 770 120 руб. отражена продукция: лист оцинкованный - 600 листов, профнастил НС35 - 600 пог. метров, профнастил С8 1150 - 720 кв. метров, столб металлический квадратный для забора - 601 штука, столбы ж/б - 667 штук, труба 720*10 - 70,332 тонны (всего примерно около 200 тонн), перевозку груза осуществляли 29.01.2018 по трем товарно-транспортным накладным 3 водителя на двух транспортных средствах без прицепов (<***>, <***>). Согласно представленной информации перевезено груза в среднем по 100 тонн на одну поездку. Как указывает налоговый орган и не опровергнуто заявителем, ни одно транспортное средство по своим техническим характеристикам не обладает такой грузоподъемностью.

В ходе сопоставительного анализа установлено, что в даты погрузки товара у грузоотправителя согласно транспортным накладным, автомобили находились в неисправном состоянии (ремонте). Так, например, согласно транспортным накладным на автомобиле марки ГАЗ 33027 (госномер <***>) осуществлялась поставка товара от имени спорных контрагентов (ООО «Инком», ООО «Оптима», ООО «Порторг», ООО «Резерв»). В частности, 10.04.2019 водитель ФИО9 осуществлял погрузку запчастей по адресу поставщика ООО «Оптима»: <...>, помещение В. При этом данное транспортное средство с 01.04.2019 по 08.05.2019 находилось в ремонте у ООО «ЯКС» (разборка и сборка двигателя с заменой деталей); 24.04.2019 водитель ФИО10 осуществлял погрузку запасных частей по адресу поставщика ООО «Инком»: <...>, при этом в период с 01.04.2019 по 08.05.2019 данный автомобиль находился в ремонте (разборка и сборка двигателя с заменой деталей) (аналогичные противоречия установлены по другим транспортным средствам).

Установлено несоответствие/несопоставимость данных ТТН и путевых листов (по датам, Ф.И.О. водителей). Так, согласно представленному налогоплательщиком реестру путевых листов, водитель ФИО11, якобы перевозивший груз 01.02.2018. 12.04.2018, 25.05.2018 из г. Волжска от ООО «Строительный Комбинат», не получал путевые листы в этот период на перевозку груза на автомобиле с государственным номером <***>.

Кроме того установлено, что путевые листы одновременно были выданы нескольким водителям (например, грузовой автомобиль с номером <***> использовался при транспортировке груза двумя водителями практически одновременно - ФИО12 и ФИО16 3.Б. 12.02.2018 и 15.02.2018, с учетом того, что они были в одном и том же месте (г. Волжск) с разницей по времени в 3 дня. За такой период времени невозможно загрузиться 12.02.2018 и вернуться в Н. Уренгой, передать машину другому водителю и 15.02.2018 быть снова в г. Волжске. По предоставленному налогоплательщиком, реестру путевых листов на данное транспортное средство были 15.03.2018 выданы путевые листы ФИО12 и ФИО13, а 20.03.2018 ФИО14 Транспорт был на погрузке в г. Москве 19.03.2018, ни одна из представленной налогоплательщиком информации по путевым, листам и транспортной накладной не соответствует действительности, т.е. исключают друг друга).

По информации ООО «РТИТС» в реестре системы «Платон» зарегистрировано 112 автомобилей, но информация о маршрутах движения с 01.01.2018 по 31.12.2019 представлена только по 2-м автомобилям, в связи с систематическими нарушениями — неиспользованием (отключением) бортовых устройств.

Кроме того, Инспекцией установлены реальные поставщики запчастей: ООО «ЯмалКамазСервис» (далее - ООО «ЯКС»), ООО «ТехСервис», ООО «АвтоПитер», ООО «Ямалгрупп». Указанными организациями поставлялись запчасти равномерно в течение года (в среднем на сумму от 5 до 14 млн. рублей в квартал). Дефектные ведомости и требования-накладные от реальных поставщиков оформлялись равномерно в течение года, каждая дефектная ведомость составлена на один автомобиль, в ней указаны даты замены деталей, характер ремонта, подписи водителей, механика гаража, количество и стоимость устанавливаемых деталей соразмерны.

ООО «ЯКС» представлены документы (договоры, акты, УПД, заказы-наряды), согласно которым данная организация осуществляла поставку запчастей, техническое обслуживание и ремонт автомобилей, перевозку грузов. Обществом предоставлены в аренду ООО «ЯКС» мастерские и складские помещения, где осуществлялся ремонт и обслуживание автомобилей. При этом стоимость запчастей на ремонт автомобиля марки «КАМАЗ» ООО «ЯКС» в среднем составляла 71 тыс. руб., тогда как Обществом списывались запчасти на ремонт одного автомобиля на сумму от 300 до 5 000 тыс. рублей (например, по требованию-накладной от 28.02.2018 № 237 в среднем израсходовано 4 775 тыс. руб. на каждый автомобиль).

В отношении доводов общества и выводов суда первой инстанции об устранении ошибок и противоречий в ранее представленных дефектных ведомостях путем замены на отчеты по списанию запчастей, апелляционный суд отмечает следующее.

Представленные отчеты по списанию запчастей не являются первичными документами и не подтверждают фактическое использование спорных запчастей, оприходованных от имени спорных организаций. Сведения о стоимости списанных в ремонт запчастей в Отчетах отсутствуют. Первичные документы, а именно дефектные ведомости, акты на списание, в подтверждение данных реестров представлены не были. В результате сопоставления данных Отчетов с дефектными ведомостями, представленными в ходе проверки, установлены расхождения в количестве запчастей, списанных для производства ремонта каждого автомобиля. Дефектные ведомости заполняются и подписываются должностными лицами организации, ответственными за техническое состояние парка автомобилей, и служат основанием для формирования требований-накладных для отпуска со склада запчастей для производства ремонта, а также для списания в производство количества и стоимости данных запчастей в бухгалтерском учете организации. По представленным налогоплательщиком с дополнениями к апелляционной жалобе в Управление отчетам, количество автомобилей, подлежащих ремонту в феврале, увеличилось с 72 штук до 297 штук, соответственно количество запасных частей на единицу транспортного средства уменьшилось с 835 штук до 202, при этом подтверждающих документов не представлено. Аналитические данные без первичных документов не могут подтверждать фактические расходы.

Относительно экспертизы, проведенной ООО «Арбакеш».

Заявителем представлен акт экспертного исследования №3231/07/23 от 27.07.2023 года от ООО «Арбакеш+» по проведенной экспертизе обоснованности расхода запасных частей, ГСМ на указанный парк транспортных средств в условиях эксплуатации в условиях Крайнего севера. Производство экспертизы поручено ФИО15, имеющему квалификацию инженера по специальности «Исследования и испытания РВС».

Акт экспертного исследования был получен Обществом самостоятельно, в рассматриваемом случае налоговый орган был лишен права представить свои вопросы, поскольку не был уведомлен о том, что налогоплательщиком проводилась экспертиза.

Лица, проводившие экспертные исследование, не предупреждались об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного экспертного заключения по ст. 307 УК РФ.

Экспертное исследование проводилось на основании представленных копий: ПТС, документов о прохождении технического обслуживания, дефектования и ремонта транспортных средств, актов на списание материалов израсходованных запасных частей, согласно дефектных ведомостей.

Документы о прохождении технического обслуживания, дефектования и ремонта транспортных средств к акту экспертного исследования не приложены. К акту приложены ПТС и акты на списание материалов, которые не являются документами, подтверждающими выявленные дефекты (поломки) транспортного средства и необходимое количество материалов для исправления дефекта.

Кроме того, в экспертном исследовании указано - «парк транспортных средств состоит» из 12 транспортных средств, из которых автомобилей марки КАМАЗ указано только 3 транспортных средства, участвовавших в перевозках: КАМАЗ с гос. номером <***>, Автобус (на базе КАМАЗ) - В859СТ89, Самосвал - Р335УТ116, остальные транспортные средства - это экскаватор-погрузчик, вездеход, автокраны, автоцистерны.

В акте экспертного исследования не предоставлена информация о конкретной поломке конкретного автомобиля с выводами необходимого количества запасных частей для устранения неисправностей.

Экспертом предоставлен обобщенный ответ с указанием на экстремальные климатические условия о технической обоснованности и экономической целесообразности повышенного расхода запасных частей, ГСМ (ссылаясь на транспортный парк из 12 авто) с целью поддержания и обеспечения эксплуатации автомобилей путем проведения своевременного и в полном объеме технического обслуживания и ремонта. При этом экспертом не произведено никаких расчетов, не проведен анализ списания материалов на каждый авто, т.е. не использованы для расчетов и экспертизы акты списания, являющиеся объектом исследования. В акте исследования указано на целесообразность повышенного расхода, при этом не указано, какой расход принят экспертом за нормативный (не повышенный), во сколько возможно превышение расхода в %, в долях, количестве и т.п. Анализ дефектов, обоснованность полученных дефектов, обоснованность списания запасных частей, не проводился.

Кроме того, при анализе акта экспертного исследования №3231/07/23 выявлено несоответствие списанных запчастей видам транспортных средств, например: на т/с Тойотта Лэнд Крузер списана крестовина карданного вала от УАЗ и замок зажигания от ВАЗ 2101, лист рессоры от КАМАЗ, автошины 175/65 R14; на т/с Тойотта Хайлакс списан радиатор водяного охлаждения ВАЗ Патриот, стакан подшипника шестерни ВАЗ, бампер КАМАЗ, автошины 175/65 R14; на экскаватор - погрузчик ВОЛЬВО списываются бочок расширительный КАМАЗ, механизм рулевой ГУР от КАМАЗА; на вездеход ТРЕКОЛ списаны автошины 225/75 R 16. Указанные обстоятельства свидетельствуют о формальном проведении экспертного исследования, без детального изучения технических характеристик запасных частей и видов транспортных средств.

Доводы заявителя о специфике деятельности налогоплательщика в условиях Крайнего Севера, о повышенном износе деталей и повышенной потребности в зап.частях, не опровергают обстоятельств противоречивости и недостоверности представленных по заявленным сделкам документов, свидетельствующих о формальном документообороте и опровергающих доводы о реальности хозяйственных операций.

Инспекцией в материалы судебного дела представлены доказательства, свидетельствующие о формальном документообороте по операциям приобретения, доставки, оприходования, списания материалов по взаимоотношениям со спорными контрагентами. При этом документы с реальными контрагентами оформлены в соответствии с нормами действующего законодательства.

Вопреки выводам суда первой инстанции, совокупность выявленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о нарушении условий применения вычетов НДС и признания затрат при исчислении налога на прибыль, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ.

По эпизоду поставки строительных материалов контрагентами ООО «ТоргРесурс», ООО «Реалон», ООО «ОптТорг», ООО «СВ Групп», ООО «ГИСС», ООО «СтройТехПоставка», ООО «ТехРесурс», ООО «Логос».

Из материалов дела следует, что строительные материалы Обществом использовались:

для выполнения строительно-монтажных работ (далее - СМР) (строительство временных дорог), предъявленных заказчикам АО «АчимГаз», АО «АрктикГаз»;

для ремонта производственной базы, вахтовых городков Самбурское НГКМ, Яро-Яхинское НГКМ, Тазовский НГКМ, Ново-Уренгойской базы, а также обособленного подразделения Общества ПК Изумруд п. Коротчаево.

Из актов на списание материалов, требований-накладных следует, что Обществом в проверяемом периоде учтена в расходах и вычетах по НДС стоимость строительных материалов в размере 680 млн. рублей.

Основная часть списанных стройматериалов приходится на объекты (вахтовые городки): Яро-Яхинское НГКМ (43 %), Уренгойский НГКМ (20 %), Самбурское НГКМ (15%).

По результатам анализа актов о приемке выполненных работ по указанным объектам Инспекцией установлено списание материалов без документального подтверждения необходимости использования материалов в заявленном количестве (Обществом не представлены дефектные ведомости, сметы, акты осмотра имущества). Например, по объекту «Самбурское НГКМ вахтовый городок» ремонтные работы с использованием стройматериалов выполнялись работниками Общества в 1, 2 кварталах 2018 года. В акте о приемке выполненных работ (требование-накладная) от 31.01.2018 № 275 за период с 01.01.2018 по 31.01.2018 отражены работы по прокладке трубопроводов отопления и водоснабжения, установка оконных блоков, устройство перегородок из гипсокартона, устройство дорожных покрытий из сборных железобетонных плит; на ремонт использовано: оконные блоки - 70 шт., кабель нагревательный - 5 808 пгг., секции нагревательные - 200 шт., трубопровод отопительный - 70 тонн труб, профнастил - 1 320 кв. м., столбы металлические/железобетонные - 1 268 пгг., лист оцинкованный - 2 600 штук, сэндвич панели - 2 186 шт., дорожное покрытие - плиты дорожные - 100 шт., щебень 720 т. Кроме того, указанные в акте работы проводились в условиях Крайнего севера (зимний период). При этом, как указывает налоговый орган, такие виды работ, как установка оконных блоков, прокладка трубопроводов и другие проводятся только при определенной температуре воздуха (невозможно проведение при низких температурах).

В ряде актов о приемке выполненных работ не отражена информация об объекте, по которому осуществлен ремонт, нет ссылок на документы (смета, приказ директора), на основании которых проводился ремонт, не указан характер и способ осуществления ремонта.

Общество несет значительные расходы на текущий ремонт, например, только за январь 2018 года - более 38 млн. рублей на ремонт объекта «Самбургское НГКМ вахтовый городок», за 1 и 2 кварталы 2018 года - более 72 млн. рублей (аналогичные обстоятельства установлены по другим объектам (вахтовые городки)).

Инспекцией установлено, что за 2018 - 2019 годы на текущий ремонт объектов Обществом списана стоимость строительных материалов, в 1,6 раза превышающая стоимость основных фондов (291 млн. рублей).

Запрашиваемые требованиями налогового органа № 3191 от 04.03.2021 и № 4943 от 20.04.2022 документы (информация), подтверждающие факт приобретения и использования спорного ТМЦ, ООО «СтройТрансКом» в ходе проверки не представлены.

Из анализа транспортных накладных следует, что перевозку материалов от имени ООО «ТоргРесурс» осуществляли работники Общества - водители ФИО16, ФИО12, ФИО14 на транспортных средствах с государственными номерами <***>, <***>. При этом, один и тот же автомобиль 28.01.2018 выехал из Волжска в Уренгой, а 30.01.2018 - забирал груз из Волжска для перевозки в Уренгой; 15.02.2018 оформлены три ТТН на один автомобиль с разными водителями, которые забирают груз из Казани и Волжска для доставки в Уренгой, а 19.02.2018 тот же самый автомобиль с теми же водителями (также 3 ТТН) снова забирает груз из Казани и Волжска для доставки в Уренгой, ТТН выписываются через 1-4 дня по маршрутам с погрузкой-разгрузкой от Волжска до Уренгоя и обратно за 3 дня, то есть автомобиль должен двигаться без перерыва со скоростью 155 км/ч (при этом ограничение по скорости на трассе 70 - 90 км/ч).

Кроме того, материалы, приобретенные по документам у контрагента ООО «Торгресурс» (трубы и плиты дорожные), использованы для выполнения работ на объектах заказчиков АО «АрктикГаз», АО «АчимГаз». При этом реальными поставщиками данных материалов являлись ООО «РСМ Тюмень» и ООО «Стройразвитие», которые первоначально напрямую поставляли материалы в адрес Общества, впоследствии поставка оформлена через взаимозависимое с Обществом лицо - ООО «Торгресурс». В результате значительно увеличилась стоимость материалов. При этом, как установлено Инспекцией, разница в стоимости материалов обналичена физическими лицами путем выкупа векселей банка.

Также налоговым органом установлено, что доставка строительных материалов от «проблемных» контрагентов осуществлялась собственными силами и средствами (водители и транспорт), тогда как реальные поставщики пользовались услугами транспортных компаний; установлена удаленность «спорных» поставщиков (Марий Эл, Татарстан, Московская область), в то время как реальные поставщики территориально расположены рядом

Как указано выше, большая часть строительных материалов, приобретенных у проблемных контрагентов, списана на ремонт основных средств, наибольшая доля приходится на три производственные базы: Яро-Яхинское НГКМ вахтовый городок (43 процента), Уренгойский НГКМ вахтовый городок (20 процентов), Самбурское НГКМ вахтовый городок (15 процентов). Ни по одному из этих баз экспертами не проводилось исследование, в том числе и по акту на списание материалов №275 от 31.01.2018 года по объекту «Самбурское НГКМ вахтовый городок».

По объекту «Яро-Яхинское НГКМ вахтовый городок» установлено списание строительных материалов за июнь 2018 года в сумме 137 345 342 рубля (потрачено 2 877 тонн труб различных наименований и сорта на 22 548 тыс. рублей, 12 884 литров краски на 11 659 тыс. рублей, эмали 8 754 литров на 8 872 тыс. рублей, 1 425 листов фанеры на 1 244 тыс. рублей), при этом общая сумма расходов на объект за 2018-2019 составила 200 674 407 рублей;

По объекту «Уренгойский НГКМ вахтовый городок» установлено списание строительных материалов за октябрь 2018 года в сумме 83 264 974 рублей (потрачено 430 тонн арматуры на 12 млн. руб., труб различных наименований и сорта более 760 тонн на 42 млн. руб.) при этом общая сума расходов на объект за 2018-2019 составила 131 988 950 руб.

В отношении заключения ООО «КонТраст» №ДМ-140/2023 по результатам анализа величины и обоснованности расходов на строительные материалы.

Производство исследования поручено ФИО17 (судебная, строительно-техническая и стоимостная экспертизы объектов недвижимости), ФИО18 (экспертная специальность), ФИО19 (экспертная специальность).

В указанном заключении экспертами был проведен анализ затрат ООО «СтройТрансКом» на списание товарно-материальных ценностей (строительных материалов) в период с 2018 по 2019г. по следующим базам: - Тазовское НГКМ; -ПК ИЗУМРУД, п. Коротчаево; - База «Новый Уренгой».

Экспертное исследование проводилось на основании представленных актов на списание строительных материалов. Предметом исследования являлась проверка соответствия обоснованности заявленного объема материалов и его соответствия фактическим параметрам объектов.

Между тем, предоставленные расчеты фактических параметров объектов, таких, как площади полов и перекрытий, площади стен не подтверждены документально, отсутствуют дефектные ведомости с указанием объекта, характера ремонта и необходимого наименования и количества материалов для ремонта (в ходе проверки и к возражениям не предоставлялись). Необходимое количество материалов и изделий для ремонта строений и приведение их в нормативное состояние рассчитано экспертами исходя из всех площадей, якобы все строения одновременно пришли в негодность (новое строительство). В акте экспертного исследования не предоставлена информация о ремонте конкретного объекта с расчетом необходимого количества строительных материалов. Экспертом предоставлен обобщенный ответ с указанием на фактические параметры объектов (не представлены), таких как площади полов и перекрытий, площади стен, оценены параметры изделий и конструкций, определен объем необходимого количества материалов и изделий для ремонта строений и приведение их в нормативное состояние. При этом экспертом не произведено никаких расчетов, не проведен анализ списания строительных материалов на каждый объект, т.е. не использованы для расчетов и проведения экспертизы - акты на списания материалов, сметы о необходимости ремонта, приказы руководителя, являющимися объектом исследования конкретного объекта (РММ, общежитие, ангар, вагончик для проживания).

Показатели экспертов обобщены, выводы представлены в целом по базам: «Тазовское НГКМ», «ПК Изумруд» п. Коротчаево, База Новый Уренгой.

При этом, в акте выездной проверки было указано, что наибольшая доля списанных строительных материалов приходится на три базы ООО «СтройТрансКом»: Яро-Яхинское НГКМ вахтовый городок (43 процента). Уренгойский НГКМ вахтовый городок (20 процентов), Самбурское НГКМ вахтовый городок (15 процентов).

Ни по одному из этих баз экспертами не проводилось исследование, в том числе и по акту на списание материалов №275 от 31.01.2018 года по объекту «Самбурское НГКМ вахтовый городок».

В акте о приемке выполненных работ (требование накладная) № 275 от 31.01.2018 с 01.01.2018 по 31.01.2018 списано материалов на 33 454 581.47 руб., отражены работы по проводу по деревянному основанию двух-трехжильный, прокладка трубопроводов отопления и водоснабжения, установка в жилых и общественных зданиях оконных блоков, устройство перегородок из гипсокартонных листов, устройство дорожных покрытий из сборных железобетонных плит, по данному акту на ремонт было потрачено несоразмерное количество строительных материалов: 70 шт. оконных блоков, кабеля нагревательного 5808 шт., секций нагревательных 200 шт., проложено трубопровода отопительного из 70 тонн труб, положено профнастила 1 320 кв. метров, установлены столбы металлические и железобетонные 1 268 штук, 2600 штук использовано листа оцинкованного, 2 186 штук сэндвич панелей, проложены дорожные покрытия из 100 штук плит дорожных с использованием 720 тонн щебня. Необходимость такого количества материалов налогоплательщиком документально не подтверждена, так как не представлены дефектная ведомость, смета, акт осмотра имущества (документ, составленный в произвольной форме, где будет зафиксировано, что основное средство требует восстановления).

Аналогично - по объекту «Яро-Яхинское НГКМ вахтовый городок». Ремонтные работы осуществлялись в основном в 2018 году, списано строительных материалов на 189 282 148 рублей, но если за 2018, 2019 годы всего списано материалов на 200 674 407 рублей, в акте № 1154 от 30.06.2018 с 01.06.2018 по 31.06.2018 списано материалов на 137 345 342 рубля (потрачено 2 877 тонн труб различных наименований и сорта на 22 548 тыс. рублей, 12 884 литров краски на 11659 тыс. рублей, эмали 8 754 литров на 8 872 тыс. рублей, 1 425 листов фанеры па 1 244 тыс. рублей).

По объекту «Уренгойский НГКМ вахтовый городок» ремонтные работы осуществлялись в 2018, 2019 годах, списано строительных материалов на 131 988 950 руб., по акту б/н от 31.10.2018 с 01.10.2018 по 31.10.2018 списано материалов на 83 264 974 рублей (потрачено 430 тонн арматуры на 12 млн. рублей, труб различных наименований и сорта более 760 тонн на 42 млн.. рублей).

В результате налогоплательщиком за 2018-2019 гг. на ремонт объектов по стройкам списана стоимость строительных материалов, превышающая стоимость основных фондов налогоплательщика (291 197 тыс. руб.).

При этом в оспариваемом решении судом первой инстанции не дана оценка данным доводам налогового органа.

Подробное пояснение с приложением сводной информации представлены налоговым органом в суд первой инстанции к заседанию 03.05.2024. Судом не дана соответствующая правовая оценка данным документам.

Суд первой инстанции делает вывод о том, что ГОСТы и СНиПы позволяют выполнять заявленные виды работ в условиях низких температур Крайнего Севера, однако данным метеорологического сайта диапазон температур в условиях Крайнего Севера от -15 до -48 градусов, при этом не отразив в обжалуемом решении оценки доводов налогового органа о несоответствии температурного режима и не возможности выполнения ряда работ, например: установка пластиковых окон осуществляется при температуре не ниже -15 градусов Цельсия (п. 9.10 ГОСТ 24866-20174); для заливки бетона при условиях низких температур необходим дополнительный технологический прогрев либо использование дополнительных присадок, однако материалы не содержат такие доказательства.

Суд первой инстанции указывает, что показания свидетелей, допрошенных в суде, подтверждают ошибочность выводов налогового органа о мнимости сделок с поставщиками автозапчастей и стройматериалов.

Однако апелляционный суд отмечает, что в силу норм ст.71 АПК РФ, оценка доказательств осуществляется судом с учетом их совокупности и взаимной связи.

Заведующий складом ФИО20 показал, что выдачу автозапчастей и стройматериалов осуществлял согласно заявке, на складе были журналы в электронном виде, работал в программе 1С, оформление документов на отпуск товара происходило через программу - «делал внутреннее перемещение- накладная внутреннее перемещение». Также показал, что при получении груза на склад ставил подпись одновременно и в ТТН и в УПД (если не принимал груз- подписи нет), также показал о проводимой инвентаризации на складе. При этом налоговый орган отмечает, что во всех спорных УПД отсутствует подпись ФИО20, а заявителем, в ходе мероприятий налогового контроля не представлялись журналы складского учета, акты инвентаризации.

ФИО21 показал, что документами потребность в запасных частях и стройматериалах не оформлялась, только внутренняя записка, спорных контрагентов ему посоветовал руководитель Общества, он сам принимал решение.

Налоговый орган обращал внимание апелляционного суда на то, что налогоплательщиком закупались материалы у реальных поставщиков, перемещались со склада на объекты и списывались в производство, что не свойственно при использовании товаров, приобретенных у спорных контрагентов. Данный факт подтверждается анализом карточки по счету 10 «Материалы».

Суд первой инстанции принимает во внимание протоколы допроса свидетелей нотариусом нотариального округа Новый Уренгой ФИО22 ФИО23, однако показания указанных лиц не подтверждают факты оприходования, перевозки и использования запасных частей, строительных материалов от спорных контрагентов, а представленные на обозрение свидетелям документы - дефектные ведомости, отчеты на списание материалов, акты на списание материалов, не приложены к протоколам допросов свидетелей и не известно, какие документы были представлены на обозрение опрашиваемым свидетелям.

ФИО24 - начальником участка строительного подразделения стал только с июня 2019г., до этого работал в отделе главного энергетика; ФИО25 был принят на работу только в декабре 2018г. геодезистом, затем, в 2019г. был переведен на должность начальника участка, при этом ФИО25 указал в протоколе сведения о том, что работал на Самбурском НГКМ, однако работы на этом участке велись в 1-3 кварталах 2018г.

В 3-4 кварталах 2019г. списания строительных материалов, приобретенных у спорных контрагентов, практически не производились.

Также водители (водители-экспедиторы), в силу своих должностных обязанностей и квалификации, не могли дать оценку операциям по списанию ТМЦ в бухгалтерском и налоговом учете.

Аналогично по запчастям: в 2018 году списано для ремонта 10 000 наименований запчастей количеством 180 503,306 шт., а в 2019 году более 12 000 наименований количеством 1 019 357,054 шт.

Для ознакомления с данными документами требуется значительное количество времени, тогда как допросы длились в среднем 20-30 минут (так например, 29.05.2023г. в 13 ч. 20м. опрашивали ФИО25, в 13ч. 50м. ФИО26).

Кроме известных им наименований запчастей, материалов, деталей, допрошенные лица не могли знать и дать оценку заявленному количеству и правомерности списания указанных ТМЦ в 2018-2019г.г.

Суд апелляционной инстанции соглашается с оценкой указанных протоколов допроса свидетелей, изложенных в решении Управления по апелляционной жалобе налогоплательщика, а также в пояснениях налоговых органов по делу.

Вопреки выводам суда первой инстанции, совокупность выявленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о нарушении условий применения вычетов НДС и признания затрат при исчислении налога на прибыль, предусмотренных п.1 ст.54.1 НК РФ.

По эпизоду оказания транспортных услуг контрагентами ООО «ГоризонтСтрой», ООО «ОйлСнаб», ООО «РегионТрансСервис», ООО «СибСнаб», ООО «СпецПартнер», ООО «ТехТрансТайл», ООО «ТК Сумма», ООО «ТехСервис», ООО «ТрансСпецСтрой.

Из материалов дела следует, что Общество в проверяемом периоде оказывало услуги по перевозке грузов с использованием собственного транспорта, а также привлекало:

- индивидуальных предпринимателей (далее - ИП), физических лиц (ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, Летучая Г.В., ФИО37., ФИО38, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ФИО42, ФИО43, ФИО44, ФИО45, ФИО46, ФИО47);

- реальных перевозчиков (ООО «АвтоДоктор», ООО «АвтоСпецТранс», ООО «АРК Сибирь», ООО «Аскон», ООО «АТП Север», ООО «Байкал Сервис», ООО «Деловые Линии», ООО «ДжиГрупп», ООО «Евразия Транс», ООО «ЕНТ», ООО «Кашалот», ООО «Кит Ж», ООО «Кит Сервис», ООО «Континент», ООО «Креслава», ООО «ЛенпромСтройСервис», ООО «Ж Интеграл», ООО «ОптТрейд», ООО «Престиж», ООО «Премьер», ООО «ПромБизнес», ООО «Промет», ООО «Респект», ООО «СГП», ООО «СТА», ООО «СтройТрансСевер», ООО «СпецСтройМонтаж», ООО «СТК Нур», ООО «СтройТранс», ООО «ТехСервис», ООО «ТК Альянс», ООО «ТрейдЭндСервис», ООО «УралТрансКомпани», ООО «УренгойЖилСервис», ООО «УТК», ООО «ЛИТ»);

- спорных контрагентов (ООО «ГоризонтСтрой», ООО «ОйлСнаб», ООО «РегионТрансСервис», ООО «СибСнаб», ООО «СпецПартнер», ООО «ТехТрансТайл», ООО «ТК Сумма», ООО «ТехСервис», ООО «ТрансСпецСтрой»).

Налоговым органом установлен формальный документооборот, недостоверность данных в представленных Обществом первичных документах:

- наличие в договоре условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота: длительная отсрочка платежа;

- финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО «ТехТрансТайл» и ООО «ТехСервис» документально не подтверждены (документы на проверку не представлены), по контрагенту ООО «ОйлСнаб» представлены документы, содержащие неинформативные сведения без указания вида услуг;

- установлены собственники транспортных средств (195 физлиц), поименованные в реестрах автотранспортных услуг от имени ряда «спорных» контрагентов;

- представленные реестры перевозок от имени «спорных контрагентов» содержат недостоверные данные:

из 195 собственников транспортных средств допрошено 22 свидетеля, 18 из которых отрицают какое-либо участие в перевозках (ни Общество, ни спорные контрагенты свидетелям не знакомы), 4 свидетеля подтверждают факт оказания транспортных услуг напрямую Обществу, а также получение оплаты за оказанные транспортные услуги на банковскую карту, спорные контрагенты им не знакомы;

57 собственников транспортных средств являлись индивидуальными предпринимателями, осуществляющими деятельность по грузоперевозкам, применяли УСН и ЕНВД, при этом перечисления в их адрес от имени спорных контрагентов отсутствуют.

ООО ТК «Сумма», ООО «ТрансСпецСтрой», ООО «Регионтранссервис» привлекали одних и тех же лиц, что указывает на согласованность их действий.

 - в реестре перевозок от имени ООО «ТрансСпецСтрой» отражено 26 автомобилей, не состоящих на учете (сведения в базе ГИБДД отсутствуют), 168 автомобилей принадлежали физическим лицам, 20 - юридическим лицам, в том числе 6 - ООО «ТрансСпецСтрой», 4 - налогоплательщику. Как установлено налоговым органом, все автомобили, привлеченные ООО «ТрансСпецСтрой» привлекало также и ООО «ТК «Сумма»;

- в реестре перевозок от имени ООО «ТК «Сумма» отражено 9 автомобилей, не состоящих на учете (сведения в базе ГИБДД отсутствуют), собственники автомобилей - 58 физических лиц (из них 41 проживают в Дагестане, 15 - в Ямало-Ненецком округе, уроженцы Дагестана), 3 автомобиля принадлежали ООО «ТК «Сумма»;

- в реестре перевозок от имени ООО «Регионтранссервис» отражено 17 автомобилей, не состоящих на учете (сведения в базе ГИБДД отсутствуют), 86 принадлежали физическим лицам, 13 - юридическим лицам, в том числе 5 - ООО «РегионТрансСервис», 2 - налогоплательщику (28 автомобилей пересекаются таюке с ООО «ТК «Сумма» и ООО «ТраисСпецСтрой»);

- установлена финансовая подконтрольность ООО ТК «Сумма», ООО «ТрансСпецСтрой» Обществу (единственный покупатель).

 - ООО «Горизонтстрой», ООО «Спецпартнер», ООО «Сибснаб» привлекали одни и те же автомобили, принадлежащие физическому лицу (директору ООО «Ленпромстройсервис» ИНН <***>) ФИО48 (автокран с госномер <***>), а также находившиеся на балансе ООО «Ленпромстройсервис» грузовые автомобили с госномерами С660АУ116 с 20.11.2012, У302ТУ116 с 19.01.2016, С659АУ116 - с 20.11.2012, Р702ЕЕ89 с 24.11.2017. При этом ООО «Ленпромстройсервис» услуги перевозки/аренды транспортных средств в адрес ООО «Горизонт», ООО «Спецпартнер», ООО «Сибснаб» не оказывало (по данным книги продаж, выпискам банка).

 - Общество спорным контрагентам в аренду/безвозмездное пользование транспортные средства не передавало;

О формальном составлении документов от имени ООО «Горизонтстрой», ООО «Спецпартнер» свидетельствуют также одинаковые ошибки в реестрах перевозок (номер региона в госномере автомобиля <***> с каждой строкой реестра увеличивается на 1, то есть, номер последовательно меняется <***>, Р574АЕ187, ....Р574АЕ222).

При этом данным доводам судом первой инстанции не дана соответствующая правовая оценка.

Инспекцией установлено, что транспортные средства, на которых согласно документам осуществлялась перевозка груза от имени спорных контрагентов, принадлежали физическим лицам (официально не трудоустроены, налоги с доходов не платили, не отчитывались) и ИП.

Документы на перевозку и сопровождение груза оформлялись без участия водителей и собственников транспортных средств, что подтверждается свидетельскими показаниями 11 водителей (протоколы допроса №48 от 22.08.2022 -ФИО49, № 55 от 02.09.2022 - ФИО50, № 54 от 02.09.2022 -ФИО51, № 53 от 02.09.2022 - ФИО52, №64 от 21.09.2022 - ФИО53, №922 от 15.09.2022 - ФИО54, №57 от 07.09.2022 - ФИО55, №50 от 25.08.2022 - ФИО56, №58 от 07.09.2022 - ФИО57 Магомед-Расулович, №49 от 24.08.2022 - ФИО58, №564 от 30.08.2022 -ФИО59.), которые отрицают выполнение перевозок.

Таким образом, спорные контрагенты транспортные услуги не оказывали, фактически перевозку грузов осуществляли водители Общества и привлеченные ими физические лица (ИП) на собственном транспорте.

Инспекцией установлено, что ООО «ТК Сумма», ООО «ТрансСпецСтрой», ООО «РегионТрансСервис» финансово подконтрольны Обществу, которое является единственным покупателем у указанных организаций.

Денежные средства, перечисленные Обществом в адрес спорных контрагентов, через цепочку фирм-«однодневок» обналичены, что подтверждается анализом выписок расчетных счетов контрагентов.

Кроме того, в отношении спорных контрагентов установлены следующие обстоятельства: отсутствие по юридическим адресам, фактическое местонахождение неизвестно, наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности, руководители спорных контрагентов на допросы не явились, отсутствие транспортных средств, работников, не установлено привлечение лиц по договорам ГПХ, платежей за оказанные транспортные услуги (услуги по перевозки груза).

Судом первой инстанции признан обоснованным довод Заявителя об изменении квалификации налогового правонарушения по данному эпизоду без какого-либо обоснования, что лишило налогоплательщика права на представление возражений по новой квалификации.

Однако судом не учтено, что переквалификация нарушения произошла по результатам представленных налогоплательщиком документов к возражениям на дополнение к акту проверки, а впоследствии налогоплательщик представлял как в Инспекцию, так и в УФНС по РТ с апелляционной жалобой пояснения/возражения и документы в отношении выводов Инспекции, в том числе относительно квалификации вменяемых нарушений.

Признавая необоснованным доначисление налога на прибыль по эпизоду оказания транспортных услуг Управление ФНС по РТ в решении по апелляционной жалобе налогоплательщика, приведя ссылку на нормы ст.54.1 НК РФ и практику судов относительно применения «налоговой реконструкции», указало, что вменяя налогоплательщику по данному эпизоду нарушение положений пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ Инспекция исходит из той позиции, что в действительности спорные услуги (поставка товара) были оказаны иными лицами, исполнителями транспортных и транспортно-экспедиционных услуг, в конечном итоге сданных заказчикам, являются индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД). При этом, как отметил вышестоящий налоговый орган, исключение инспекцией фактически понесенных затрат на оплату услуг (товара) при исчислении налога на прибыль организаций влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по указанному налогу, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования.

Учитывая изложенное и установленные в ходе проверки обстоятельства в отношении «спорных» контрагентов и рассматриваемых сделок, начисление НДС по данному эпизоду правомерно, а признание неправомерным доначисления налога на прибыль не может влечь автоматически вывода о необоснованности доначисления заявителю НДС по данному эпизоду.

По эпизоду поставки ГСМ контрагентом ООО «Аста».

По взаимоотношениям с ООО «АСТА» Обществом представлены следующие документы:

договор поставки от 30.03.2018 № 41, спецификация на поставку товара от 01.04.2018, подписанные от имени спорного контрагента генеральным директором ФИО60 (поставщик), от имени Общества - генеральным директором ФИО46 (покупатель);

универсально-передаточные документы за 2 квартал 2018 года от 05.04.2018 № 5-14, от 09.04.2018 № 15-23, от 12.04.2018 № 24-31, от 16.04.2018 № 32-42, от 19.04.2018 № 43-51, от 23.04.2018 № 52-59, от 26.04.2018 № 60-66, от 04.05.2018 №. 67-78, от 07.05.2018 № 79-87, от 17.05.2018 № 88-95, от 21.05.2018 № 96-103, от 04.05.2018 № 104-111, от 28.05.2018 № 112-120, от 31.05.2018 № 121-130, от 04.06.2018 № 131-109, от 07.06.2018 № 140-148, от 14.06.2018 № 14-155, от 18.06.2018 № 156-162, от 21.06.2018 № 163-169, от 25.06.2018 № 170-177, от 28.06.2018 № 178-186. согласно которым Жидкость охлаждающая Тосол А-65 5л, Смазка Литол-24 (10 кг) (светлый), Антифриз TransLub G-12 30л, Антифриз желтый FORD 1326830, 1,5л Масло моторное Bardahl Pover 10w40 (Юл), Масло моторное TransLub 10w40 CI-4 30 л, Масло трансмиссионное Maxtran 5000 SAE 75W90 18л, Масло гидравлическое ВМГЗ (Юл), Oil Rigt 5w40 Totachi Premimum Diesel Fully CJ-4/SM, TransLub Multi Puipose ATF (масло трансмиссионное) 1л., Антифриз Cool Stream Standard 40 зеленый, Антифриз "SINTEC EURO" (Зеленый, 5 л.) и др. передал генеральный директор ФИО60, получил - генеральный директор ФИО46;

товарно-транспортная накладная от 26.04.2018 № 26/4, согласно которой генеральный директор ООО «АСТА» ФИО60 произвел отпуск груза (наименование груза - согласно спецификации от 01.04.2018), груз к перевозке принял водитель ФИО61, получил - зав.складом ФИО20

Согласно ТТН от 26.04.2018 ГСМ отгружены по адресу: <...> на транспортное средство с госномером <***> (собственник -Общество, водитель ФИО61. - работник Заявителя), доставлены на базу в г. Новый Уренгой, по требованию-накладной от 30.04.2018 списаны на производственные расходы (счет 20).

 Налоговым органом по результатам проверки установлен формальный документооборот, недостоверность данных в представленных Обществом первичных документах:

- наличие в договоре условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота: длительная отсрочка платежа (при этом оплата произведена авансом 03 и 04 апреля, поступившие денежные средства полностью обналичены через физлиц);

- отсутствие у Общества документов, которые должны были быть составлены исходя из характера исполнения: товарно-транспортных накладных, подтверждающих доставку товара средствами и за счет поставщика;

- в представленных УПД данные о транспортировке груза, основания передачи товара (сведения о доверенности) отсутствуют (не заполнены);

- установлено противоречие в сведениях и неполнота заполнения обязательных реквизитов в первичных документах:

 * согласно ТТН от 26.04.2018 № 26/4 генеральный директор ООО «АСТА» ФИО60 произвел отпуск груза по адресу город Москва, груз к перевозке принял водитель ФИО61, получил зав.складом ФИО20 по адресу Новый Уренгой (даты о принятии груза к перевозке/ получению на складе не заполнены), при этом по данным УПД горюче-смазочные материалы получал не водитель/зав.складом, а лично генеральный директор Общества в день составления/оформления УПД;

 * по данным товарного раздела ТТН от 26.04.2018 № 26/4 перевезены ГСМ общей массой более 30 тонн груза (согласно спецификации от 01.04.2018), при этом грузоподъемность грузового фургона 47831А № <***> составляет не более 3,5 тонн груза;

 * согласно реестру путевых листов ФИО61 управлял транспортным средством с государственным номером <***> до 27.04.2018, далее путевой лист на управление данным транспортным средством выдан ФИО13, вместе с тем за один день добраться от Москвы до Н.Уренгоя невозможно.

 Установлена невозможность привлечения спорным контрагентом для исполнения сделок третьих лиц (в том числе, «по цепочке» контрагентов 2-3 звена): представлена «нулевая» декларация по НДС, товарно - денежные потоки не сопоставлены; по данным банковских выписок по расчетным счетам ООО «АСТА» и контрагентов последующих звеньев не установлены поставщики ГСМ; денежные средства, поступившие от Общества перечислены ООО «АСТА» на расчетные счета физических лиц - индивидуальных предпринимателей в отсутствие реального движения товара и в дальнейшем обналичены: физические лица (ИП) - получатели денежных средств сняты с учета в 2018 -2020 (прекратили деятельность), по повесткам о вызове на допрос в налоговый орган не явились; контрагенты 2 и последующих звеньев не осуществляли реальной финансовой хозяйственной деятельности, выступали в качестве транзитных организаций, ИП, которые в дальнейшем исключены из ЕГРЮЛ, ЕГРНИП.

Таким образом, по результатам анализа представленных Обществом документов установлено, что количество перевезенного груза не соответствует техническим характеристикам заявленного транспортного средства; несоответствие реестра путевых листов со сведениями в транспортных накладных. Так, в товарном разделе ТТН в разделе «наименование продукции, товара» имеется ссылка на спецификацию от 01.04.2018, согласно которой весь товар, оформленный по УПД, перевезен за одну поездку, погружено и перевезено более 30 тонн груза. При этом по техническим характеристикам заявленное транспортное средство - это грузовой фургон 47831А грузоподъемностью не более 3,5 тонн.

Согласно реестру путевых листов заявленным транспортным средством в период с 24.04.2018 по 26.04.2018 управлял ФИО61, 27.04.2018 - ФИО13, вместе с тем за один день добраться на груженом транспорте от Москвы до г. Новый Уренгой невозможно (время в пути в одну сторону не менее 40 часов).

Спорным контрагентом ООО «АСТА» в налоговых декларациях по НДС не отражена реализация в адрес Общества.

Совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о формальном документообороте по сделкам с участием ООО «АСТА» и правомерности начисления сумм налогов.

Конституционный Суд Российской Федерации при оценке соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации неоднократно отмечал в своих решениях, что законодательная дискреция в области налогообложения обусловлена его связью с экономически значимой деятельностью налогоплательщика, а потому и нормы налогового законодательства, определяя основания, порядок и условия налоговых изъятий в бюджет, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (постановления от 14.07.2003, от 01.07.2015 N 19-П, от 21.12.2018 N 47-П и др.). При этом оценка правомерности действий налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком своих прав. Данный вывод следует из положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Судом первой инстанции не учтены обстоятельства, свидетельствующие о «техническом» характере спорных контрагентов, неведении ими реальной предпринимательской деятельности: спорные контрагенты по юридическому адресу не располагались, фактическое местонахождение неизвестно; имущество, транспортные средства, численность сотрудников, необходимых для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности отсутствуют; по расчетному счету не установлены платежи, свидетельствующие о ведении спорным контрагентом реальной финансово-хозяйственной деятельности; спорные контрагенты относятся к категории недобросовестных налогоплательщиков, согласно информации АИС-Налог-3 по данным ИКН налогоплательщики являются «технической организацией», либо «однодневкой»; большинство спорных контрагентов в период проведения проверки исключены из ЕГРЮЛ, ликвидированы или находятся в процессе ликвидации, согласно информации АИС-Налог-3 отражены сведения о недостоверности по большинству спорных контрагентов; расчетные счета спорных контрагентов использовались для осуществления транзитных платежей в течение непродолжительного периода времени, а не для осуществления расчетов в рамках осуществления реальной предпринимательской деятельности; из анализа банковских выписок движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов отсутствуют финансово-хозяйственные операции, сопутствующие реальной предпринимательской деятельности - текущих хозяйственных расходов, арендной платы и т.п.; спорные контрагенты не осуществляли платежи за поставленные ТМЦ, в основном, поступившие средства от ООО «СтройТрансКом», были выведены через автосалоны за автомобили, через физических лиц и индивидуальных предпринимателей за различные виды услуг; транспортные средства по услугам спорных контрагентов принадлежали физическим лицам, которые согласно информационной базе данных нигде официально не трудоустроены, налоги с доходов не платили, не отчитывались; документы на перевозку и сопровождение груза оформлялись без участия лиц - владельцев транспортных средств, сведения для оформления документов использовались налогоплательщиком незаконно, о чем свидетельствуют показания допрошенных водителей, которые отрицают выполнение перевозок; совпадение IP-адресов в процессе управления банковскими счетами и отправкой налоговой отчетности 10.130.131.41 - ООО «СибСнаб», ООО «ГИСС»,ООО «ТрансСпецСтрой», 172.31.82.31 - ООО «ГоризонтСтрой», ООО «СибСнаб», ООО «ГИСС», ООО «ТрансСпецСтрой»; проведенные между Обществом и спорными контрагентами зачеты по договорам переуступки права требования свидетельствуют о формальности сделки, так как средства, предназначенные контрагенту по договору переуступки не поступали на расчетный счет, а были выведены через физических лиц; имеются сведения о дисквалификации руководителей (ООО «Строительный Комбинат»); установлены совпадения одного IP-адреса контрагентов в «цепочке» товарно-денежных отношений с одного компьютера (предоставление вычетов по НДС, перечисление денежных средств) от спорных контрагентов.

Кроме того, в отношении спорных контрагентов Инспекцией установлена взаимозависимость и подконтрольность:

- 10 спорных контрагентов (ООО «АВ Моторс», ООО «ГИСС», ООО «Камарсенал 16», ООО «Контур», ООО «Камский строительный консорциум», ООО «Приоритет», ООО «Прорыв», ООО «Строительный комбинат», ООО «ТД Камарсенал 16», ООО «ТК Сумма») входят в группу взаимозависимых лиц;

- налоговая отчетность представляется с одних IP-адресов: 217.118.93. — ООО «АВ Моторс», ООО «ГИСС», ООО «Камарсенал 16», ООО «Контур», ООО «Камский строительный консорциум», ООО «Приоритет», ООО «Прорыв», ООО «Строительный комбинат», ООО «ТД Камарсенал 16»; 192.168.1. - ООО «Альфа Трейд», ООО «Камарсенал 16», ООО «ТД Камарсенал 16»;

- установлено совпадение IP-адресов по управлению счетами и направлению налоговой отчетности ООО «СибСнаб», ООО «ГИСС», ООО «ТрансСпецСтрой», ООО «ГоризонтСтрой»;

- в книгах покупок спорных контрагентов отражены взаимозависимые лица, а также «технические» организации, которые представляют «нулевую» налоговую отчетность (ООО «СтройРегион», ООО «Оптовик», ООО «СК Возрождение», ООО «ТехПромЛогист», ООО «Эвита»);

- работниками ряда спорных контрагентов числятся члены семьи А-вых: ООО «ТоргРесурс» - ФИО62 (бывший директор ООО «СТК»), ФИО63(дочь), ФИО64 (сын); ООО «Опторг» - ФИО65 (супруга); ООО «Реалон» ФИО64 (сын); директор ООО «Реалон» - ФИО63 (дочь);

- совпадение IP-адреса (85.26.165.166) ООО «Инком», ООО «ТоргРесурс», ООО «Реалон», ООО «Опторг».

Из анализа выписок по операциям на расчетных счетах спорных контрагентов установлен транзитный характер движения денежных средств: поступившие от Общества денежные средства перечислялись на счета ИП за различные виды услуг (без НДС), автосалонов, осуществляющих реализацию транспортных средств физическим лицам за наличный расчет с последующим обналичиванием.

Налоговым органом установлен возврат денежных средств в адрес взаимозависимых с Обществом лиц:

- в результате анализа выписок по операциям на расчетных счетах Общества установлено перечисление денежных средств:

в 2018 году - в виде займа в адрес взаимозависимого лица ООО «Ренсити» (207 млн. руб.) (учредитель ФИО46 - также учредитель/руководитель ООО «СТК); в адрес ООО «Армадайн» - займ на приобретение объекта незавершенного строительства (гостиница) (23 млн. руб.) (в 2021 году объект продан Обществу);

в 2019 году - погашение задолженности перед ИП ФИО46 (учредитель/ руководетель Общества) за поставленные до 2018 года запчасти (257 млн. руб.).

Представленные Заявителем документы по погашению кредиторской задолженности путем переуступки права требования носят формальный характер, так как средства, поступившие от Заявителя на счета организаций, получивших право требования, были обналичены через счета физических лиц.

Ссылки заявителя на факт выполнения и передачи услуг его заказчикам, не принимаются, поскольку фактическое выполнение работ/оказание услуг не может являться достаточным доказательством реальности осуществления хозяйственных операций заявленными контрагентами.

В пункте 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.

В рассматриваемом случае заявителем создан искусственный документооборот с участием спорных контрагентов. Представленные документы составлены формально, не соответствуют действительности, содержат недостоверную и противоречивую информацию.

Учитывая совокупность обстоятельств, установленных в ходе проверки, свидетельствующих о том, что контрагенты фактически не являлись исполнителями работ по сделкам и рассматриваемые сделки носили не реальный характер, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Инспекции о том, что имеет место искажение сведений заявителем фактов о финансово-хозяйственной деятельности в целях неуплаты в бюджет НДС и налога на прибыль организаций, в связи с чем у Общества отсутствуют правовые основания для применения налоговых вычетов по НДС и учета расходов по налогу на прибыль организаций по рассматриваемым сделкам с заявленными контрагентами.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 1 Постановления N 53).

Решением Управления ФНС по РТ от 04.09.2023 Решение Инспекции от 17.11.20222 частично отменено, в том числе в части начисления пеней, рассчитанных за период действия моратория с 01.04.2022 по 01.10.2022 года.

Установив обстоятельства, свидетельствующие о предоставлении Обществом для подтверждения взаимоотношений со спорными контрагентами документов, содержащих противоречивые и недостоверные сведения, не подтверждающих реальность хозяйственных операций с заявленными контрагентами, апелляционный суд полагает, что требования налогоплательщика в вышеуказанной части касательно начисления Инспекцией НДС и налога на прибыль организаций по вышеуказанным эпизодам (по сделкам со спорными контрагентами), начисления соответствующих сумм пени и штрафа (с учетом решения вышестоящего налогового органа - УФНС по РТ) , подлежат оставлению без удовлетворения.

Оспариваемым решением Инспекции также начислены пени, в том числе по НДФЛ в сумме 9976 руб., однако налогоплательщик, обращаясь в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, а также с заявлением в суд, не привел никаких доводов и доказательств относительно незаконности начислении налоговым органом пени по НДФЛ в указанной сумме.

Из оспариваемого решения Инспекции следует, что начисление пени по НДФЛ в сумме 9976 руб. произведено на дату Решения в связи с несвоевременным перечислением удержанного налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2018 по 31.12.2019 года. Выводы налогового органа о несвоевременном перечислении удержанного налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2018 по 31.12.2019 года, Обществом не опровергнуты. При этом, как указано выше, вышестоящим налоговым органом решением от 04.09.2023 частично отменено решение Инспекции от 17.11.2022, в том числе в части начисления пеней, рассчитанных за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 года. Таким образом, Обществом не доказано нарушение его прав оспариваемым решением Инспекции по эпизоду начисления пени по НДФЛ ( с учетом решения вышестоящего налогового органа). В удовлетворении требований в данной части также следует отказать.

На основании изложенного, руководствуясь п. 2 ст. 269, п. 3 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отменяет решение Арбитражного суда Самарской области от 19 февраля 2024 года по делу № А55-16647/2023 и принимает по делу новый судебный акт, которым отказывает в удовлетворении заявления.

Судебные расходы по делу в соответствии со ст. 110 АПК РФ относятся заявителя.

Поскольку при обращении в суд первой инстанции заявителем была уплачена государственная пошлина в размере 6 000 руб., при том, что по рассматриваемой категории дел размер государственной пошлины на день подачи заявления составлял 3 000 руб., излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возвращению плательщику из федерального бюджета согласно ст. 333.40 НК РФ.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь ст. ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21 мая 2024 года по делу                    № А65-28861/2023 отменить, принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявления отказать.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "СтройТрансКом" (ОГРН <***>, ИНН <***>) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3 000 (три тысячи) рублей, излишне уплаченную по платежному поручению № 4482 от 02.10.2023.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.


Председательствующий                                                                Е.Г. Попова


Судьи                                                                                              В.А. Корастелев


О.А. Лихоманенко