Решение от 19 июля 2024 г. по делу № А63-10864/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СТАВРОПОЛЬСКОГО КРАЯ

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Резолютивная часть решения объявлена 08 июля 2024 года.

Решение изготовлено в полном объеме 19 июля 2024 года.

Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Наваковой И.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Никифоровой А.Ю., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «КСМ», г. Невинномысск, ОГРН <***>, к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Ставропольскому краю о признании недействительным решения,

при участии до перерыва, объявленного 02.07.2024 – представителя заявителя ФИО1 по доверенности от 10.01.2024 № 10/01/2024-1, представителя налогового органа ФИО2 по доверенности от 07.05.2024 № 12, после перерыва 08.07.2024 - в отсутствие представителей сторон,

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «КСМ» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Ставропольскому краю (далее – заинтересованное лицо, инспекция) о признании недействительным решения от 30.11.2022 № 2445 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 05.07.2023 в порядке статьи 48 АПК РФ суд произвел замену заинтересованного лица - с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Ставропольскому краю на правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 9 по Ставропольскому краю в связи с реорганизацией в форме присоединения.

В судебном заседании, открытом 02.07.2024 представителем общества заявлено об уточнении требований. В обоснование указано, что решением УФНС России по СК от 24.04.2024 № 83 в порядке п. 3 ст. 31 НК РФ отменено оспариваемое решение инспекции от 30.11.2022 №2445 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части сумм налога в размере 79 740, руб., соответствующих сумм штрафа и пени. Основанием для отмены в указанной части явились выводы УФНС по СК о том, что при расчете сумм подлежащего исчислению НДФЛ при переквалификации характера правоотношений между обществом и физическими лицами, которым выплачен доход (самозанятыми), сумма доначисленного налога подлежит уменьшению на сумму уплаченного самозанятыми НПД, поскольку налоги рассчитаны из одного и того же дохода, но с применением разных ставок, с учетом того, что суммы НПД поступили в бюджет.

В судебном заседании представитель общества указал, что в части, отмененной решением УФНС по СК, решение инспекции заявителем не оспаривается, в связи с чем, просит суд рассмотреть заявленные требования с учетом изменений, внесенных решением Управления от 24.04.2024 № 83.

Рассмотрев указанное заявление общества, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

Частью 2 статьи 49 АПК РФ предусмотрено, что истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

При рассмотрении настоящего спора исходит из того, что уменьшение размера исковых требований и частичный отказ от них это разные процессуальные действия, влекущие различные процессуальные последствия. Право выбора процессуальных действий принадлежит истцу и суд не вправе самостоятельно подменять процессуальную волю стороны.

Последствием отказа от исковых требований, в силу положений пункта 4 части 1 статьи 150 АПК РФ, является прекращение производство по делу, влекущее невозможность последующего обращения в суд с аналогичными требованиями. В случае уточнения исковых требований данные последствия не наступают.

Как разъяснено в абзаце третьем пункта 29 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2021 № 46 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции», реализуя предусмотренное частью 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации право на уменьшение размера исковых требований, истец фактически отказывается от части иска.

В случае возникновения неопределенности в вопросе о том, имели место уменьшение размера исковых требований или частичный отказ от иска, суды должны руководствоваться формулировкой соответствующего заявления истца, учитывая право истца на самостоятельное распоряжение процессуальными правами и должное осознание им различных последствий применения названных процессуальных институтов.

При применении указанных положений суду необходимо учитывать, что уменьшение размера исковых требований допустимо только в отношении требований имущественного характера (абзац четвертый).

С учетом разъяснений, данных в абзаце третьем пункта 29 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2021 № 46, не смотря на отсутствие письменного отказа от заявленных требований в части, устное заявление представителя общества о том, что решение инспекции от 21.09.2022 № 14 не оспаривается в части, отмененной решением УФНС по СК от 29.09.2023 № 22, суд расценивает как волю заявителя на отказ от требований к налоговому органу в названной части.

Кроме того, суд принимает во внимание положения пункта 62 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому, в случае, если будет установлено, что решение налогового органа было отменено вышестоящим налоговым органом полностью или в части, и обстоятельства, послужившие основанием подачи налогоплательщиком жалобы, устранены, суд применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации прекращает производство по делу полностью или в части.

Аналогичные разъяснения даны в пункте 25 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», суд вправе прекратить производство по делу об оспаривании решения, действия (бездействия) органа или лица, наделенных публичными полномочиями, если оспариваемое решение отменено или пересмотрено, совершены необходимые действия (прекращено оспариваемое бездействие) и перестали затрагиваться права, свободы и законные интересы административного истца (заявителя) (пункт 1 части 1 статьи 150 АПК РФ).

В данном случае на основании решения вышестоящего налогового органа от 24.04.2024 № 83 налоговым органом уменьшены начисления по налогу на сумму 79 740 руб., а также соответствующие сумм штрафа и пени, образовавшаяся переплата налоговым органом 24.04.2024 зачтена в единый налоговый платеж.

С учетом указанных норм, производство по требованию о признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Ставропольскому краю от 30.11.2022 № 2445 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налогов в размере 79 740 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, подлежит прекращению.

В судебном заседании представитель общества поддержал заявленные требования. Считает, что налоговый орган неправомерно переквалифицировал заключенные обществом гражданско-правовые договоры с физическими лицами, имеющими статус плательщиков налога на профессиональный доход (самозанятыми), оценив их как фактически сложившиеся трудовые отношения, поскольку во взаимоотношениях с привлеченными лицами отсутствуют признаки трудовых отношений, подчинение внутреннему трудовому распорядку общества, дисциплинарная и материальная ответственность не предусмотрены; ООО «КСМ» не обеспечивает ФИО3, ФИО4, ФИО5, ФИО6 условиями труда, рабочее место для них не создавалось; установлен объем и результат оказания услуг; учета фактически отработанных дней и соответствующего вознаграждения за них не велось; договор заключен на определенный срок.

Налоговый орган выразил несогласие с требованиями заявителя по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, считает оспариваемое решение законным и обоснованным. Представитель инспекции пояснил, что основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о фактически сложившихся трудовых отношениях между обществом и физическими лицами, имеющих статус плательщиков налога на профессиональный доход («самозанятых»), с которыми заключены не трудовые договоры, а договоры об оказании услуг, в связи с чем, в обязанности заявителя входит исчисление и перечисление НДФЛ с выплаченных указанным лицам доходов.

В судебном заседании, открытом 02.07.2024, объявлен перерыв до 08.07.2024.

После перерыва представители сторон, уведомленные надлежащим образом о месте и времени судебного заседания, не явились.

В соответствии с положениями статьи 156 АПК РФ судебное заседание проводится в отсутствие представителей сторон.

Изучив содержащиеся в заявлении и отзыве на заявление доводы, имеющиеся в деле письменные доказательства в их совокупности, суд приходит к выводу о том, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению на основании следующего.

Как следует из материалов дела, межрайонной ИФНС России №8 по Ставропольскому краю проведена камеральная налоговая проверка расчета сумм доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (расчет по форме 6-НДФЛ) за 6 месяцев 2022 года, представленного в налоговый орган 01.08.2022, по результатам которой составлен акт камеральной налоговой проверки от 18.10.2022 №4516.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, инспекцией вынесено оспариваемое решение от 30.11.2022 № 2445 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен налог на доходы физических лиц с доходов, источником, которого является налоговый агент в сумме 172 770 рублей, соответствующие пени в сумме 678,50 рублей, заявитель привлечен к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 34 554 рублей (с учетом смягчающих обстоятельств).

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю. Решением УФНС по СК от 28.02.2023 №08-19/004313@ жалоба ООО «КСМ» оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции является незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд руководствуется следующим.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно п. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемы действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 1 статьи 207 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 224 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с данной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Абзацем первым пункта 3 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Из совокупного анализа подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, абзаца 2 пункта 1 статьи 224 НК РФ следует, что дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, при этом налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов - если сумма налоговых баз, указанных в пункте 2.1 статьи 210 НК РФ, за налоговый период составляет менее 5 миллионов рублей или равна 5 миллионам рублей.

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ определено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (статья 123 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 1 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее - Федеральный закон N 422-ФЗ) начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее - НПД).

Согласно части 1 статьи 2, части 1 статьи 6 Федерального закона № 422-ФЗ применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Физически лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД.

В силу части 2 статьи 6 Федерального закона № 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения НПД доходы: получаемые в рамках трудовых отношений (пункт 1); от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад (пункт 8).

С учетом изложенного, физические лица не вправе применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» в отношении доходов, получаемых от трудовой деятельности. В данном случае работодатель должен исполнять обязанности налогового агента по НДФЛ, начислять и уплачивать страховые взносы.

Как следует из статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), трудовые отношения представляют собой отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (статья 16 ТК РФ).

В силу статьи 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

В статье 57 ТК РФ приведены требования к содержанию трудового договора, в котором, в частности, указываются: фамилия, имя, отчество работника и наименование работодателя (фамилия, имя, отчество работодателя - физического лица), заключивших трудовой договор, место и дата заключения трудового договора.

Обязательными для включения в трудовой договор являются следующие условия: место работы; трудовая функция (работа по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретный вид поручаемой работнику работы); дата начала работы, а в случае, когда заключается срочный трудовой договор, - также срок его действия и обстоятельства (причины), послужившие основанием для заключения срочного трудового договора в соответствии с данным кодексом или иным федеральным законом; условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты); режим рабочего времени и времени отдыха (если для данного работника он отличается от общих правил, действующих у данного работодателя); гарантии и компенсации за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, если работник принимается на работу в соответствующих условиях, с указанием характеристик условий труда на рабочем месте, условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы); условия труда на рабочем месте; условие об обязательном социальном страховании работника в соответствии с Кодексом и иными федеральными законами.

В свою очередь, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (пункт 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Договор возмездного оказания услуг заключается для выполнения исполнителем определенного задания заказчика, согласованного сторонами при заключении договора. Целью договора возмездного оказания услуг является не выполнение работы как таковой, а осуществление исполнителем действий или деятельности на основании индивидуально-конкретного задания к оговоренному сроку за обусловленную в договоре плату.

Исходя из разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям» (далее - постановление Пленума ВС РФ № 15), к характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату (абзац третий пункта 17 постановления Пленума ВС РФ № 15).

О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения (абзац четвертый пункта 17 постановления Пленума ВС РФ № 15).

Так, например, от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица-работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда (абзац второй пункта 24 постановления Пленума ВС РФ № 15).

Из материалов дела следует, что обществом с физическими лицами заключены договоры на оказание возмездных услуг: с ФИО6 на оказание информационных услуг в области маркетинга, с ФИО7 на оказание бухгалтерских услуг, с ФИО8 оказание услуг по заданию заказчика, с ФИО3 на оказание бухгалтерских услуг.

Указанные лица зарегистрированы в качестве плательщиков налога на профессиональный доход (самозанятыми).

В подтверждение факта оказания услуг при проведении проверки представлены договоры, подписанные с физическими лицами акты сдачи-приемки выполненных работ.

Исходя из буквального толкования условий представленных договоров, налоговый орган пришел к выводу о то, что сложившиеся между обществом и физическими лицами в проверяемый период правоотношения по своей правовой природе являются трудовыми, а не гражданско-правовыми, поскольку выполнявшиеся физическими лицами работы относятся к уставной деятельности общества и обеспечивали непрерывность хозяйственного процесса.

Оценивая позицию инспекции как правомерную, суд принимает во внимание следующее.

Между ООО «КСМ» и ФИО3 заключен договор от 01.08.2020 № 1 на оказание бухгалтерских услуг с самозанятым гражданином, предметом которого является оказание бухгалтерских услуг.

Согласно актам о приемке оказанных услуг, ФИО3 выполняла следующие работы: составление ежемесячной, квартальной, полугодовой, годовой бухгалтерской отчетности; учет основных средств, лизинг; реестры дебиторской и кредиторской задолженности (акты сверок с организациями); контроль за правильностью оформления документов, передаваемых руководителю; предоставление руководителю дополнительных сведений по финансовому состоянию предприятия, иные.

Обществом с ФИО7 также заключен договор от 01.03.2021 № 1 на оказание бухгалтерских услуг. По условиям договора, исполнитель обязуется по заданию заказчика выполнить перечень работ, поименованных в актах оказания услуг, а заказчик оплатить в порядуке и сроки, указанные в договоре.

Из актов об оказанных услугах следует, что ФИО7 выполнял следующие работы: свод и исправление ошибок ежемесячной и квартальной бухгалтерской отчетности; консультирование руководителя состава по учету всех уровней; создание и отладка управленческого учета-блока «Займы, кредиты, вложения»; восстановление истории управленческого учета-блока «Займы, кредиты, вложения»; поиск ошибок управленческого учета; работы по инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности.

Предметом договора от 04.06.2021 № 1 с ФИО4 является оказание консультационных услуг и услуг по заданию заказчика. Из актов о приемке оказанных услуг следует, что ФИО4 выполнял следующие работы: доработка документа «Сделка», доработка отчета по анализу сделок; доработка документа «перевозка», разработка отчета по закупкам, разработка рабочего места логиста; разработка бота Телеграмм, интеграция с 1С: Предприятие.

Предметом договора от 20.09.2021 № 10, заключенного ООО «КСМ» с ФИО6 является оказание информационных услуг в области маркетинга; согласно акту о приемке оказанных услуг ФИО6 выполняла информационные услуг в области маркетинга.

Из анализа представленных договоров следует, что предметом заключенных договоров с ФИО3, ФИО4, ФИО7, ФИО6 является выполнение работ по обусловленной трудовой функции, в то время как предметом гражданско-правовых правоотношений является получение конкретного результата в соответствии с полученным заданием.

Работа по заключенным договорам предполагает выполнение не разового задания заказчика, а выполнение определенных работ/услуг, таким образом, плательщики НПД: ФИО3, ФИО4, ФИО7, ФИО6 в данной организации были вовлечены в сам процесс труда по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности), в то время как по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта.

В договорах не определены характерные для гражданско-правовых отношений сроки выполнения отдельных этапов работ; возможное количество этапов; срок окончания работ; результат, достигаемый по окончании всех этапов работ; не указан конкретный перечень оказываемых услуг; не указана стоимость в разрезе выполняемых услуг.

Как усматривается из содержания заключенных договоров на оказание услуг физические лица получали не разовые задания, а были участниками непрерывного процесса выполнения работы, выполняли лично определенную работу в течение длительного периода времени, которая носила систематический характер, в интересах, под контролем и управлением работодателя.

Заключенные договоры не содержат согласованного сторонами конкретного предмета договора, содержащего подробное описание характера и видов необходимых заказчику услуг, их объемов и периодичности, а также других признаков, индивидуализирующих конкретные услуги (значение для сторон имел сам процесс труда, а не достигнутый в результате выполнения работ результат). Фактически самозанятыми выполнялись идентичные, тождественные виды работ (конкретная трудовая функция по профессии, специальности).

Доказательств того, что физические лица самостоятельно организовывали процесс оказания услуг, обеспечивали получение их результата и условий оказания этих услуг, в том числе несли расходы, связанные с оказание этих услуг, как это характерно для сторон в гражданско-правовых отношениях, обществом в материалы дела представлено не было.

Применительно к вопросу об оплате оказанных услуг судом установлено и налогоплательщиком не опровергнуто, что предусмотрена выплата вознаграждения по итогам каждого месяца, размер вознаграждений, выплачиваемых самозанятым физическим лицам ФИО3, ФИО4, ФИО7, ФИО6, носил фиксированный, регулярный и гарантированный в определенной сумме размер оплаты труда, который не зависел от выполненного объема, выплачивался независимо от финансового результата деятельности общества, что является гарантией, предоставляемой на условиях трудового договора.

Акты об оказанных услугах составлялись один раз месяц, а не после каждой оказанной услуги.

Указанные обстоятельства подтверждается банковскими выписками, чеками плательщика НПД, актами об оказанных услугах.

В представленных актах оказанных услуг не указано, сколько и какие конкретные услуги оказаны заказчику, в каждом акте об оказанных услугах указан один и тот же перечень услуг, выполняемых ежемесячно.

Так, по договору на оказание бухгалтерских услуг от 01.03.2021 с ФИО7 в актах выполненных работ от 31.01.2022, 28.02.2022, 31.03.2022 поименованы услуги: свод и исправление ежемесячной и квартальной отчетности с 01.01.2022; консультирование руководящего состава по учету всех уровней; создание и отлажка управленческого учета - блок «займы, кредиты, вложения»; восстановление истории управленческого учета - блок «займы, кредиты, вложения».

В договоре, заключенном с ФИО6, также не указан конкретный объем работ; в актах приема-сдачи услуг не указаны, какие конкретно услуги оказаны заказчику, а есть лишь фиксация факта о том, что оказаны информационные услуги в области маркетинга, работы в полном объеме выполнены в срок, заказчик к качеству и объему оказанных услуг претензий не имеет».

Аналогичные замечания к договору и актам выполненных работ с ФИО3 и ФИО8

Таким образом, не из предмета договоров, не из актов выполненных услуг невозможно определить, какие конкретно услуги были выполнены исполнителем, в названных документах не указано, по каким критериям оцениваются услуги, выполненные исполнителями. Акты выполненных услуг не содержат конкретной информации о выполненных услугах, носят обезличенный характер, не содержат расчета стоимости оказанных услуг.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом сделаны не обоснованные выводы в отношении договора с ФИО6, которая является иногородним жителем (Иркутская область), услуги оказываются вне места нахождения ООО «КСМ», через Интернет сети, обществом не обеспечиваются ей условия труда и отсутствует подчинение руководству заявителя, а, следовательно, отсутствуют признаки трудовых отношений, судом не принимается.

Тот факт, что услуги оказывались иногородним самозанятым гражданином дистанционно, не исключают возможности квалифицировать отношения между ООО «КСМ» и ФИО6 как трудовые с учетом вышеуказанных обстоятельств, а также предусмотренной законодательством возможности сотрудников работодателя дистанционно (удаленно).

Ссылки общества на то, что необходимость заключения договора с ФИО6, проживающей в другом регионе, обусловлена отсутствием в г. Невинномысске специалистов с соответствующим уровнем квалификации, знаниями и опытом (информационные услуги в области маркетинга), не обоснованы.

Как указано налоговым органом и не опровергнуто заявителем, в ходе проверки установлено, что ФИО6 подобные услуги никогда ранее не оказывала, а являлась оператором колл центра для ИП ФИО9, что подтверждено чеками НПД.

Доказательств обратного заявителем не представлено.

Кроме того, суд признает обоснованным замечание налогового органа о том, что при сравнении оплаты труда отдельных сотрудников ООО «КСМ» (согласно штатному расписанию) и сумм оплаты ФИО3, ФИО8, ФИО7, следует, что названные лица, выполняя услуги, поименованные в гражданско-правовых договорах, имели значительно большее денежное поощрение, чем предусмотрено для трудоустроенных сотрудников общества.

В частности, ФИО3 по договору от 01.08.2020 на оказание бухгалтерских услуг установлена ежемесячная оплата труда в размере 100 000 руб., ФИО7 по договору оказания бухгалтерских услуг от 01.03.2021 установлена оплата в размере 90 000 рублей, при этом, в штатном расписании общества предусмотрено две единицы бухгалтера с тарифной ставкой 14 740 руб.

Принимая во внимание тот факт, что общество привлекло к оказанию бухгалтерских услуг двух плательщиков ПНД, из которых ФИО3 составляет ежемесячную, ежеквартальную бухгалтерскую отчетность, а ФИО7 оказывает, в том числе услуги по своду и исправлению ошибок в ежемесячной и ежеквартальной отчетности, суд признает не обоснованным довод заявителя о не целесообразности принятия в штат бухгалтера на постоянной основе по трудовому договору.

ФИО8 по договору от 04.06.2021 (в договоре услуги не поименованы, согласно актам - доработка, разработка документов, консультирование) установлена стоимость в размере 100 000 руб., в то время как директору общества установлен оклад в размере 15 000 руб.

Как следует из оспариваемого решения и подтверждено документально, за весь период оказания услуг указанными лицами, обществом в их адрес осуществлены выплаты на сумму 4,7 млн. руб., в том числе только ФИО3 и ФИО7 – 3,5 млн. руб., при этом руководителю общества за 12 месяцев 2021 года выплачено 830 000 руб.

Также, из штатного расписания за 2021 год, представленного обществом следует, что в штате заявителя имелись две единицы бухгалтера и маркетолога, пояснений относительно целесообразности привлечения самозанятых лиц для выполнения указанных в договорах работ, не представлено.

Указанные обстоятельства в совокупности позволяют признать обоснованным вывод инспекции о том, что оплата услуг по указанным договорам не зависит от объема выполненных работ, их качества и полученного результата.

В ходе судебного разбирательства заявителем указано, что договор с ФИО3 расторгнут с 01.07.2022 по соглашению сторон, вместе с тем, согласно банковским выпискам ООО «КСМ» оплата по договору на оказание бухгалтерских услуг от 01.08.2020 № 1 осуществлялась и после расторжения договора: 29.07.2022, 01.09.2022 в размере 100 000 руб., договор с ФИО7 от 01.03.2021 № 1 заключен на период с 01.03.2021 по 28.02.2022, при этом оплата за оказанные услуги осуществлялась и после окончания срока действия договора, что подтверждается банковскими выписками и чеками.

Кроме того, суд принимает во внимание, что договор на оказание бухгалтерских услуг от 01.08.2020 с ФИО3, договор от 04.06.2021 с ФИО8 предусматривают ответственность за неисполнение или ненадлежащее выполнение обязательств по договору, что соответствует положениям о трудовом договоре.

Суд считает, что сложившиеся между обществом и самозанятыми отношения фактически являются трудовыми, несмотря составление обществом документов, формально придающих таким отношениям характер гражданско-правовых.

Ссылки заявителя на то, что самозанятые лица (ФИО3, ФИО7, ФИО8) осуществляли постоянную трудовую деятельность в иных организациях, и услуги ООО «КСМ» оказывали в свободное от работы время сами, не имеют правового значения, поскольку совокупность обстоятельств позволяют признать обоснованными выводы инспекции о том, что фактически между обществом и поименованными выше самозанятыми лицами имели место не гражданско-правовые, а трудовые правоотношения между работником и работодателем, а именно:

- предметом договора являлся не конечный результат труда (статьи 721 и 779 ГК РФ), а постоянно выполняемая работа (статья 56 ТК РФ РФ);

- размер вознаграждения не связан с оплатой конкретного объема ежемесячно оказываемых услуг, что характерно для отношений, регулируемых гражданско-правовым договором по указанию услуг (фактически выплаты производились в фиксированном размере);

- названными лицами выполнялась не какая-либо конкретная разовая работа, а регулярно исполнялись определенные функции, входящие в обязанности главного бухгалтера, бухгалтера, маркетолога, руководителя;

- отношения сторон носили длительный характер, при этом значение имел сам процесс труда, а не результат выполненной работы;

- по условиям договоров фактически работник обязуется выполнять работу по определенной специальности, а общество обязуется с определенной периодичностью выплачивать работнику вознаграждение;

- из предмета договоров, из актов выполненных услуг невозможно определить, какие конкретно услуги выполнены исполнителем, по каким критериям оцениваются услуги; акты носят обезличенный характер, не содержат расчета стоимости оказанных услуг.

Таким образом, выводы налогового органа, о том, что привлечение обществом физических лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков НПД, для выполнения работы по договорам гражданско-правового характера, а по существу выполняющими трудовые обязанности, направлено на уменьшение налоговых обязательств общества как работодателя, суд признает обоснованными, что влечет доначисление НДФЛ за 6 месяцев 2022 года, начисление пени и в связи с несвоевременным перечислением налога привлечение общества к ответственности в виде штрафа за неисполнение соответствующей обязанности.

С учетом указанных обстоятельств, основания для признания незаконным решения инспекции от 30.11.2022 № 2445 (с учетом решения УФНС по СК от 24.04.2024 № 83), отсутствуют, в связи с чем, заявление общества не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 150, 167-171, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

уточнение требований общества с ограниченной ответственностью «КСМ», г. Невинномысск, ОГРН <***>, принять.

Прекратить производство по делу в части требований общества с ограниченной ответственностью «КСМ», г. Невинномысск, ОГРН <***>, о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Ставропольскому краю от 30.11.2022 № 2445 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налогов в размере 79 740 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа.

В оставшейся части в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «КСМ», г. Невинномысск, ОГРН <***> о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Ставропольскому краю от 30.11.2022 № 2445, отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.


Судья И. В. Навакова