Постановление от 22 сентября 2025 г. по делу № А20-4147/2024

ШЕСТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Вокзальная, 2, г. Ессентуки, Ставропольский край, 357600, http://www.16aas.arbitr.ru, e-mail: info@16aas.arbitr.ru, тел. <***>, факс: <***>
ПОСТАНО ВЛЕНИЕ

Дело № А20-4147/2024
г. Ессентуки
23 сентября 2025 года
Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2025 года. Полный текст постановления изготовлен 23 сентября 2025 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Егорченко И.Н., судей Семенова М.У., Цигельникова И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аракеловым М.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 16.04.2025 по делу № А20-4147/2024, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью Кондитерская фабрика «Жако» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения налогового органа, при участии в судебном заседании представителей Управления Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике ФИО1 (доверенность от 26.12.2024), ФИО2 (доверенность от 25.02.2025), ФИО3 (доверенность от 26.12.2024), представителей общества с ограниченной ответственностью Кондитерская фабрика «Жако» ФИО4 (доверенность от 17.09.2024), ФИО5 (доверенность от 10.03.2025),

в отсутствие иных участвующих в деле лиц, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Кондитерская фабрика «Жако» (далее – ООО КФ «Жако», общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к

Управлению Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике (далее – УФНС по КБР, управление, налоговый орган) о признании недействительным решения № 3705 от 04.04.2024 о привлечении ООО КФ «Жако» к ответственности за совершение налогового правонарушения (уточненное требование).

Решением суда 15.11.2024 заявление удовлетворено. Суд заключил, что представленные обществом в данное дело документы в совокупности подтверждают реальность совершенных им хозяйственных операций в проверяемый налоговый период, действительное расходование сырья, отражение хозяйственных операций в учете налогоплательщика и контрагентов должным образом и в соответствии с требованиями действующего законодательства Российской Федерации.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговым органом подана апелляционная жалоба и дополнений к ней, в которых просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления общества. Считает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы, поданной апелляционной жалобы и дополнений к ней, просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представители общества полагали, что решение суда первой инстанции вынесено с соблюдением норм действующего законодательства.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, дополнений, отзыва, заслушав лиц, участвующих в деле, и проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 16.04.2025 по делу № А20-4147/2024 подлежит отмене, исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела, управлением была проведена выездная налоговая проверка ООО КФ «Жако» за период деятельности с 01.01.2019 по 31.12.2022.

Управлением по результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 04.04.2024 № 3705, согласно которого обществу доначислены налог на добавленную стоимость в сумме 20 626 962 руб., налог на прибыль организаций в сумме 24 658 713 руб., также общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в сумме 3 923 915 руб.

Решение управления было обжаловано в вышестоящий налоговый орган, которое было отменено в части штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 3 433

426 руб. (санкции снижены в 8 раз, в связи с применение смягчающих ответственность обстоятельств), в остальной части апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение УФНС по КБР нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции заключил, что определение налоговым органом недоимки по НДС и налогу на прибыль за 2019-2021 годы не по факту расхода, а по норме использования сырья, рассчитанной самими проверяющими, является неверным. Суд указал, что налоговым органом при расчете необходимого для производства кондитерских изделий объема глазури использовались рецептуры и технологические карты общества, изъятые УЭБ и ПК МВД по КБР и представленные налоговому органу, сборник «Рецептуры на конфеты и ирис» (издательство «Пищевая промышленность» 1971 год) также представленный самим обществом в ходе проверки. Суд также отметил, что изъятые сотрудниками УЭБ и ПК МВД по КБР рецептуры не содержали процентное соотношение содержания сырья в продукте, а указан лишь состав, который наносится на каждую коробку продукции и расчет энергетической ценности, которые находятся в открытом доступе. Кроме того, ни один документ не был утвержден и подписан генеральным директором, а также на документах не проставлена печать. ООО КФ «Жако» представило для проверки налоговые регистры по налогу на прибыль, оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета, отчеты о движении продукции, отчеты по выпуску готовой продукции, инвентаризационные описи сырья, материалов и готовой продукции, в которых содержатся, в том числе, сведения о произведенных обществом расходах сырья. Суд согласился с доводами общества о том, что рецептура изготавливаемых кондитерских изделий не является первичным учетным документом, не относится к аналитическим регистрам налогового учета, не содержит расчета налоговой базы, следовательно, не является документом, используемым для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Суд пришел к выводу, что использование налоговым органом рецептуры для проверки обоснованности расходов по налогу на прибыль и НДС для изготовления каждого вида кондитерской продукции, некорректны и несостоятельны. Кроме того, суд указал, что УФНС по КБР в рамках налоговой проверки ООО КФ «Жако» технологическая экспертиза не проводилась. В ходе судебного разбирательства также не заявлялось ходатайство о проведении подобной экспертизы сторонами. При этом, у общества и налоговой инспекции отсутствует спор относительно объема и количества глазированных кондитерских изделий в проверяемый период. При этом, каких-либо фактов нарушения обществом заявленных требований к качеству и безопасности кондитерских изделий также не установлено.

Между тем, апелляционный суд с указанными выводами согласиться не может, исходя из следующего.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ (пункт 49 статьи 270 НК РФ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) и получившей свое развитие в положениях статьи 54.1 НК РФ, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны,

недостоверны и (или) противоречивы.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).

Как следует из материалов дела, управлением была проведена выездная налоговая проверка ООО КФ «Жако» за период деятельности с 01.01.2019 по 31.12.2022.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 04.04.2024 № 3705, согласно которого обществу доначислены НДС в сумме 20 626 962 руб., налог на прибыль организаций в сумме 24 658 713 руб., также общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 923 915 руб.

Управлением установлено занижение заявителем налоговой базы по НДС, занижение при исчислении налога на прибыль организаций доходов от реализации, а также завышение расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации.

Решением вышестоящего налогового органа решение управления от 04.04.2024 № 3705 было отменено в части штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 3 433 426 руб. (санкции снижены в 8 раз в связи с применение смягчающих ответственность обстоятельств), в остальной части апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения.

Как следует из материалов налоговой проверки, сумма налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2019 по 31.12.2019 выявлена и начислена при следующих обстоятельствах.

По данным налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком (с учетом корректирующих и результатов проведенных камеральных проверок) в налоговой орган, налогооблагаемая база для исчисления налога на добавленную стоимость составила -1 139 382 943 руб. (в том числе по ставке 20% - 800 755 711 руб. по ставке 10% - 21 543 235 руб., по ставке 0% - 320 083 997 руб.), налоговая база с сумм оплаты, частичной оплаты полученной в счет предстоящих поставок составила - 115 622 950 руб., восстановлено в

соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ - 714 893 руб., сумма начисленного налога составила - 180 632 453 руб., сумма налоговых вычетов составила - 164 394 707 руб., сумма НДС к уплате в бюджет составила - 16 237 746 руб.

По данным выездной налоговой проверки, с учетом анализа документов, дополнительно представленных после составления акта проверки, налогооблагаемая база для исчисления налога на добавленную стоимость составила - 1 166 512 001 руб. (в том числе по ставке 20% - 827 884 769 руб. по ставке 10% - 21 543 235 руб., по ставке 0% -320 083 997 руб.), налоговая база с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок составила - 115 622 950 руб., восстановлено в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ - 714 893 руб., сумма начисленного налога составила - 186 058 264 руб., сумма налоговых вычетов составила - 164 394 707 руб., сумма НДС к уплате в бюджет составила - 22 917 406 руб. Расхождение в сумме налога, подлежащего уплате в бюджет составило 5 425 811 руб.

Налоговой проверкой установлено, что в 2019 году в соответствии с предоставленными плательщиком регистрами счета 43 «Готовая продукция», произведено глазированных кондитерских изделий в количестве 5 717 619,51 кг. На производство глазированных кондитерских изделий плательщиком списано глазури (всех видов) в количестве 2 580 998,358 кг, стоимостью 254 840 215 руб.

По данным проверки установлено, что на производство заявленного количества глазированных кондитерских изделий, согласно нормам, указанным в рецептурах и ГОСТах обществом использовано 2 299 974,161 кг, кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий плательщиком представлены акты списания глазури (утилизация) в количестве 6 243,9 кг, которые также учтены налоговой проверкой. Всего списано глазури по данным проверки 2 306 218,061 кг. Расхождение в количестве списанного плательщиком на производство глазури и фактически использованного на производство глазированных кондитерских изделий глазури, с учетом представленных актов списания составило 274 780,297 кг на сумму 27 129 058 руб.

Также, анализом выписки о движении денежных средств на расчетных счетах установлено, что поступлений денежных средств на расчетные счета общества, за шоколадную (кондитерскую) глазурь не было. Наличие сумм дебиторской задолженности по указанным товарам не прослеживается. В ходе исследования номенклатуры проданных товаров установлено, что в проверяемом периоде отсутствовали продажи шоколадной (кондитерской) глазури.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком умышленно занижена (не отражена) налоговая база по налогу на добавленную стоимость на 27 129 058 руб., НДС 5 425 811руб., чем нарушен пункт 1 статьи 54.1 НК РФ. Также, нарушен пункт 2 статьи 154 НК

РФ «Порядок определения налоговой базы при реализации товаров, работ, услуг».

Относительно начисления суммы налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2020 по 31.12.2020 установлено следующее.

По данным налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком (с учетом корректирующих и результатов проведенных камеральных проверок) в налоговый орган, налогооблагаемая база для исчисления налога на добавленную стоимость составила - 1 319 039 533 руб. (в том числе по ставке 20% - 933 526 036 руб. по ставке 10% - 59 700 395 руб., по ставке 0% - 330 704 979 руб.), налоговая база с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок составила - 152 617 654 руб., восстановлено в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ - 1 403 719 руб., сумма начисленного налога составила - 219 479 996 руб., сумма налоговых вычетов составила - 192 014 386 руб., сумма НДС к уплате в бюджет составила - 27 465 610 руб.

По данным выездной налоговой проверки, с учетом анализа документов дополнительно представленных после составления акта проверки, налогооблагаемая база для исчисления налога на добавленную стоимость составила - 1 353 295 579 руб. (в том числе по ставке 20% - 967 782 082руб. по ставке 10% - 59 700 395руб., по ставке 0% - 330 704 979руб.), налоговая база с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок составила - 152 617 654 руб., восстановлено в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ - 1 403 719 руб., сумма начисленного налога составила - 226 331 205 руб., сумма налоговых вычетов составила - 192 014 386 руб., сумма НДС к уплате в бюджет составила - 34 316 819 руб. Расхождение в сумме налога, подлежащего уплате в бюджет составило 6 851 209 руб.

Проверкой установлено, что с учетом анализа документов, дополнительно представленных после составления акта проверки, в 2020 году в соответствии с предоставленными плательщиком регистрами бухгалтерского учета - счета 43 «Готовая продукция», выпущено глазированных кондитерских изделий в количестве 6 808 758,291 кг. На производство глазированных кондитерских изделий плательщиком списано глазури в количестве 3 001 383,367 кг, стоимостью 286 141 218 руб. По данным проверки, фактический объем использованной глазури, на производство заявленного количества глазированных кондитерских изделий согласно нормам, указанным в рецептурах организации, составляет 2 636 443,337 кг. Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля плательщиком представлены акты списания глазури (утилизации) в количестве 5 636 кг, которые также учтены налоговой проверкой.

Таким образом, расхождение в количестве списанного плательщиком на производство глазури, по представленным регистрам бухгалтерского учета и установленного проверкой объема глазури, использованного на производство глазированных кондитерских изделий, с учетом представленных актов списания, составило 359 304,03 кг на сумму 34 256 046 руб.

Также, анализом выписки о движении денежных средств на расчетных счетах установлено, что поступлений денежных средств на расчетные счета общества, за шоколадную и кондитерскую глазури не было. Наличие сумм дебиторской задолженности по указанным товарам не прослеживается. В ходе исследования номенклатуры проданных товаров установлено, что в проверяемом периоде отсутствовали продажи шоколадной и кондитерской глазури.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком умышленно занижена (не отражена) налоговая база по налогу на добавленную стоимость на 34 256 046 руб., соответственно НДС на сумму 6 851 209 руб., чем нарушены пункт 1 статьи 54.1 НК РФ и пункт 2 статьи 154 НК РФ.

Обществу также начислен налог на добавленную стоимость за период с 01.01.2021 по 31.12.2021, исходя из следующего.

По данным налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком (с учетом корректирующих и результатов проведенных камеральных проверок) в налоговой орган, налогооблагаемая база для исчисления налога на добавленную стоимость по ставке 20% составила - 866 268 645 руб., по ставке 10% - 42 634 109 руб., по ставке 0% - 449 815 089 руб., налоговая база с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок составила - 266 672 921 руб., восстановлено в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ - 3 153 руб., сумма начисленного налога составила - 221 966 755 руб., сумма налоговых вычетов составила - 219 830 033 руб., сумма НДС к уплате в бюджет составила - 2 134 722 руб.

По данным выездной налоговой проверки, с учетом анализа документов дополнительно представленных после составления акта проверки, налогооблагаемая база для исчисления налога на добавленную стоимость по ставке 20% составила - 908 018 358 руб. по ставке 10% - 42 634 109 руб., по ставке 0% - 449 815 089 руб., налоговая база с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок составила - 266 672 921руб., восстановлено в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ - 3 153 руб., сумма начисленного налога составила - 230 031 697 руб., сумма налоговых вычетов составила - 219 830 033 руб., сумма НДС к уплате в бюджет составила - 10 484 664 руб. Расхождение в сумме налога, подлежащего уплате в бюджет, составило 8 349 942 руб.

Проверкой установлено, что с учетом анализа документов дополнительно представленных после составления акта проверки, в 2021 году, в соответствии с предоставленными плательщиком регистрами счета 43 «Готовая продукция», выпущено глазированных кондитерских изделий в количестве 5 905 390,53 кг. На производство глазированных кондитерских изделий плательщиком списано глазури в количестве 2 876 319,066 кг, стоимостью 357 182 434 руб.

По данным налоговой проверки, фактический объем использованной глазури на производство заявленного количества глазированных кондитерских изделий, согласно нормам, указанным в рецептурах организации, составляет 2 536 145,436 кг. Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля плательщиком представлены акты списания ( утилизации) глазури в количестве 4 565 кг, которые также учтены налоговой проверкой. Всего списано глазури по данным проверки 2 540 710, 436 кг.

Таким образом, расхождение в количестве списанного плательщиком на производство кондитерских изделий глазури и фактически использованного на производство глазированных кондитерских изделий глазури, с учетом представленных актов списания (утилизации) составило 335 608,63 кг на сумму 41 749 713 руб. Также, анализом выписки о движении денежных средств на расчетных счетах установлено, что поступлений денежных средств на расчетные счета налогоплательщика, за шоколадную и кондитерскую глазурь не было. Наличие сумм дебиторской задолженности по указанным товарам не прослеживается. В ходе исследования номенклатуры проданных товаров установлено, что в проверяемом периоде отсутствовали продажи шоколадной и кондитерской глазури.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком умышленно занижена (не отражена) налоговая база по налогу на добавленную стоимость на 41 749 713 руб., соответственно НДС на сумму 8 349 942 руб., чем нарушен пункт 1 статьи 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Также нарушен пункт 2 статьи 154 НК РФ «Порядок определения налоговой базы при реализации товаров, работ, услуг».

Проверяя правомерность начисления обществом сумм налога на добавленную стоимость за спорные периоды, судебной коллегией установлено следующее.

Из материалов дела следует, что общество в проверяемом периоде осуществляло деятельность по производству кондитерских изделий.

23.12.2022 в адрес управления было направлено письмо от Федеральной службы безопасности Российской Федерации Управления по Кабардино-Балкарской Республике, в котором содержится информация о возможном осуществлении обществом финансово-хозяйственной деятельность с нарушением налогового законодательства Российской Федерации и проведении выездной налоговой проверки.

В адрес налогоплательщика было направлено требование от 05.06.2023 № 3964 (л. 4 решения налогового органа, т. 2 л.д. 4), которым были истребованы:

- рецептуры на производство глазури кондитерской (полуфабрикатов), для глазирования кондитерских изделий;

- рецептуры на выпускаемые конфеты глазированные и неглазированные;

- рецептуры на полуфабрикаты собственного производства по видам продукции

(подварка, начинка, пюре и т.д.).

Общество письмом от 23.06.2023 № 183 (л. 4 решения налогового органа, т. 2 л.д. 4) сообщило, что производство кондитерских изделий осуществляется на основании ГОСТов и ТУ, которые были представлены ранее, с использованием профессиональной литературы, находящейся в открытом доступе.

Поскольку документы не представлены, в акте проверки и решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения была сделана соответствующая отметка (л. 4 решения налогового органа, т. 2 л.д. 4).

В связи с непредставлением плательщиком рецептур на выпускаемую кондитерскую продукцию управлением в УЭБ и ПК МВД по КБР было направлено письмо от 10.08.2023 № 18-18/17782@ об оказании содействия в получении документов, сведений и информации, а также пояснений должностных лиц ООО КФ «Жако» по рецептурам (технологическим картам) на производимую продукцию, для получения пояснений технолога, показаний водителей, других документов согласно выставленным требованиям.

Письмом от 22.08.2023 № 1/4505 УЭБ и ПК МВД по КБР представлены результаты оперативно-розыскной деятельности в отношении заявителя:

- распоряжение от 17.08.2023 № 235 (т. 9, л.д. 39-40); - акт обследования от 17.08.2023 (т. 9, л.д. 116); - протокол изъятия от 17.08.2023 (т.д. 9, л.д. 117-118); - постановление о предоставлении результатов ОРД (т. 9, л.д. 39-40);

- документы ООО КФ «Жако», а именно технологические карты и рецептуры на кондитерские изделия, производимые ООО КФ «Жако» в 5 томах.

В акте обследования помещений, зданий, сооружений, участков местности и транспортных средств от 17.08.2023 и протоколе изъятия от 17.08.2023 сотрудниками УЭБ и ПК МВД по КБР, проводившими обследование и изъятие документов, указано: «...в кабинете технолога ФИО6 на рабочем компьютере «Deepcool» обнаружены электронные документы, содержащие технологические карты и рецептуры кондитерских изделий..., также в кабинете технолога ФИО6 на полках шкафа были обнаружены папки с рецептами кондитерских изделий...» (т. 9, л.д. 116-118).

В связи с чем, доводы заявителя о том, что изъятые документы не имеют отношения к его деятельности по производству кондитерских изделий подлежат отклонению как соответствующие фактическим обстоятельствам.

Как установлено налоговым органом, единственным участником (учредителем) общества с 01.12.2011 является ФИО7 (далее – ФИО7) (ИНН <***>), номинальная стоимость доли - 10 000.00 тыс.руб. (100%).

Генеральным директором с 01.12.2012 по настоящее время является ФИО8

(ФИО9) ФИО10 (далее – ФИО11) (ИНН <***>).

Указанные лица являются родными братом и сестрой.

С момента создания общество имело юридический адрес в Кабардино-Балкарской Республике: до 26.08.2012 - г. Нальчик; до 23.06.2025 - г. Майский. С 23.06.2025 заявитель встал на учет в г. Москве по адресу: ул. Академика Варги, д.8, к.1. По указанному адресу расположен Бизнес-центр «Лейпциг fasion house». При этом производственная деятельность как осуществлялась обществом в 2012 году, так и продолжает осуществляться в настоящее время по адресу: <...>; администрация общества находится по этому же адресу.

Выездная налоговая проверка проводилась по адресу фактического местонахождения общества: <...>, на что указано в акте налоговой проверки от 23.10.2023 № 12545 (лист 18 акта проверки, т. 1 л.д. 32).

В ходе проверки был проведен осмотр территории и помещений, расположенных по адресу: <...>, в ходе которого было установлено, что заявитель фактически располагается по указанному адресу, имеет во временном пользовании имущественный комплекс, который включает: 4 здания кондитерского цеха, административно-складское здание, земельные участки площадью 2 488 кв.м, 8 750 кв.м, 101 472 кв.м, и 3 940 кв.м, здание цеха, проходную, трансформаторную подстанцию, насосную с резервуаром, 2 одноэтажных производственных склада, здание цеха, здание котельной, 3 одноэтажные складские здания и 2 паровых котла (л. 14 акта проверки т. 1 л.д. 28).

Вышеуказанные объекты общество арендует согласно договору аренды имущественного комплекса от 04.05.2022 № 04/05/2022-МИН-КФЖ (пролонгированный), заключенному с ООО «МИН», единственным учредителем и руководителем которого является также ФИО7

Договор аренды имущественного комплекса от 04.05.2022 № 04/05/2022-МИН-КФЖ (т. 9 л.д. 109-115) со стороны арендодателя (ООО «МИН») подписан ФИО5 (далее – ФИО5), являющимся на дату подписания договора и по настоящее время работником ООО КФ «Жако» (арендатора).

Согласно сведениям, полученным из ФГИС «ЕГР ЗАГС» 04.01.2023 между ФИО11 и ФИО5 заключен брак, о чем составлена запись акта о заключении брака № 120239070000100001001.

С учетом изложенного, ООО КФ «Жако», ООО «МИН», ФИО7 и ФИО11, а также ФИО11, и ФИО5 в

соответствии со статьей 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми лицами, особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых между ними сделок, на экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.

В протоколе изъятия от 17.08.2023 (т. 9, л.д. 117-118) указано, что изъятие происходило по адресу осуществления деятельности общества: Кабардино-Балкарская Республика, г. Нальчик. 1-й Промышленный проезд, 14, в кабинете главного технолога ООО КФ «Жако» ФИО6, в присутствии понятых, с участием главного бухгалтера общества на дату изъятия документов ФИО12

Общество, в свою очередь, не пояснило, каким образом в кабинете главного технолога заявителя могли находиться рецептуры кондитерских изделий из ассортимента выпускаемой обществом продукции с указанием должностных лиц общества.

Согласно договору аренды имущественного комплекса от 04.05.2022 № 04/05/2022-МИН-КФЖ арендодатель (ООО «МИН») передал арендатору (ООО КФ «Жако») во временное владение и пользование объекты движимого и недвижимого имущества, представляющие собой имущественный комплекс, расположенный по адресам: <...> и включающий в себя земельные участки, здания, строения, паровые котлы (пункт 1.1 договора и приложение 1 к договору) (т. 9, л.д. 109-115).

Таким образом, имущественный комплекс предоставлен в аренду полностью, доказательств того, что отдельные кабинеты, в том числе тот, в котором было проведено изъятие документов, не были в пользовании у заявителя, отсутствуют.

Доводы о том, что поскольку в акте приема-передачи к договору аренды имущественного комплекса все арендуемые объекты указаны с кадастровыми номерами, а кадастровый номер здания, в котором были изъяты спорные документы, отсутствует, следовательно, указанные документы не принадлежат обществу не могут быть приняты во внимание, поскольку в акте приема - передачи к договору аренды имущественного комплекса от 04.05.2022 № 04/05/2022-МИН-КФЖ (т. 9, л.д. 114-115) перечислены арендуемые объекты, расположенные по адресам: <...>, а именно - 4 земельных участка, 17 зданий, 2 паровых котла. При этом, кадастровые номера указаны только у зданий, указанных в подпунктах 1-3, 15-21 пункта 1 акта приема-передачи от 04.05.2022. Номера, указанные как кадастровые, у объектов, указанных в пп. 8-14, по принципу нумерации не соответствуют кадастровым, а соответствуют номерам записей о государственной регистрации права в ЕГРН.

В связи с чем, также подлежит отклонению утверждение о том, что документы были вынесены именно из здания с кадастровым номером № 07:09:0101010:382, иного материалы

дела не содержат.

Учитывая, что вход на территорию имущественного комплекса осуществляется через проходную, здание которой также находится в аренде у заявителя по договору аренды от 04.05.2022 № 04/05/2022-МИН-КФЖ, обществом не представлены доказательства согласованного с иным арендатором порядка прохода на территорию заявителя через проходную заявителя.

Как следует из материалов дела, в изъятых документах указаны подписи главных технологов общества в 2019-2021 годов ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16 Заявитель, в свою очередь, не пояснил, каким образом иному лицу при изготовлении спорных рецептур было известно, кто именно из работников ООО КФ «Жако» и в какой период был главным технологом или и.о. главного технолога общества.

В связи с тем, что изъятые документы - рабочие документы технолога для контроля за производством кондитерских изделий, выпуск которых был начат до проверяемого периода, отсутствие подписи генерального директора и печати не означает их нелегитимность.

Наличие рукописных пометок на рецептурах также подтверждает, что это рабочие документы технолога.

Наименования конфет, по которым на основании изъятых рецептур были произведены расчеты расходов глазури, содержатся в представленных в ходе проверки декларациях соответствия, подписанных генеральным директором ООО КФ «Жако», и в выданных сертификатах соответствия с указанием заявителя как изготовителя продукции, указанной в приложении к соответствующему сертификату соответствия (т. 9, л.д. 131-141).

Во всех других сертификатах, выданных обществу, заявитель также указан как производитель продукции с указанием спорных наименований кондитерских изделий (сводная информация по сертификатам, действовавшим в 2019-2021 годах, с указанием наименований выпускаемых кондитерских изделий представлена в материалы дела).

Права на товарный знак - наименования конфет, производимые заявителем с 2012 года, в том числе и в проверяемые налоговые периоды (2019-2021 годы), принадлежат ООО «МИН» (взаимозависимое с заявителем лицо). Между ООО «МИН» и ООО КФ «Жако» заключен лицензионный договор от 07.08.2012 (зарегистрирован Роспатентом 18.10.2012 № РД0111352), предоставляющий лицензиату (ООО КФ «Жако») исключительное право на использование товарных знаков.

И сертификаты соответствия, и заключенный заявителем с правообладателем товарных знаков лицензионный договор подтверждают, что кондитерские изделия выпускало именно ООО КФ «Жако», и рецептуры на их производство, изъятые у общества во время проверки, принадлежат именно обществу.

По каждому наименованию конфет в изъятых документах, приобщенных в материалы

дела по ходатайству управления от 22.01.2025 (представлены во исполнение определения Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 25.12.2024), имеются не только приложение к маркировке, содержащее информацию о составе, энергетической и пищевой ценности, наносимой на каждую коробку продукции, но и рецептура на эти конфеты, содержащая расход каждого компонента на 100 гр. готового кондитерского изделия в натуре и в сухом веществе. При этом, наименования конфет соответствуют ассортименту выпускаемой заявителем продукции, дата на обоих документах совпадает, на первом из них указана подпись технолога общества, например:

1. Конфеты «Аты - Баты молоко» (т. 3, л.д. 11-12); 2. Конфеты «Авали» (т. 3, л.д. 183-184); 3. Конфеты «Фигурный бочонок» (т. 3, л.д. 240-241); 4. Конфеты «Тайна ореха» (т. 3, л.д. 83-84); 5. Конфеты «Идея фикс» (т. 3, л.д. 121-122); 6. Конфеты «Мадам ЖАКО» крем-фундук (т. 3, л.д. 134-135).

Вышеуказанные обстоятельства в совокупности подтверждают, что все изъятые рецептуры - это рецептуры на изделия, выпускаемые заявителем.

Доначисление налога на прибыль организаций в связи с завышением расхода глазури произведено по видам продукции (около 190 наименований) на основании представленных на проверку оборотно - сальдовых ведомостей по счету 43 «Готовая продукция» за 2019-2021 годы, в которых указаны теже наименования кондитерских изделий, что и в изъятых правоохранительными органами рецептурах.

Указывая в письменных объяснениях от 03.03.2025 (т. 9 л.д. 92-97) на «многочисленные расхождения в виде несоответствия наименования кондитерского изделия с фактическим документом, указанным в источнике», заявитель не учитывает, что либо необходимая рецептура с тем же наименованием изделия находится на соседнем листе в указанном томе приобщенных документов, либо рецептура не была представлена и расчет был произведен на основании рецептуры аналогичных кондитерских изделий. При этом свой расчет общество не представило.

С учетом изложенного, судебная коллегия полагает, что управлением доказано, что рецептуры, изъятые правоохранительными органами в кабинете главного технолога ФИО6, это документы заявителя, на основании которых производились кондитерские изделия.

Наличие у заявителя рецептур было подтверждено в ходе налоговой проверки сотрудниками ООО КФ «Жако» ФИО17 (протокол допроса от 24.07.2023 № 295, т. 9 л.д. 23-27) и ФИО18 (протокол допроса от 24.07.2023 № 296), пояснившими, что кондитерские изделия производятся в соответствии с рецептами, разработанными технологами фирмы, а сырье для производства кондитерских изделий передается в цех

строго согласно рецептуре. Указанные лица были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, давали пояснения по своей ежедневной работе в проверяемом периоде. Они были извещены о том, что их показания могут быть представлены в суд. Протоколы были подписаны без возражений и замечаний.

К показаниям указанных свидетелей, которые были допрошены в суде первой инстанции, суд апелляционной инстанции относится критически, поскольку каких-либо документальных сведений об обстоятельствах, заявленных ими во время допроса в судебном заседании, в материалах дела не имеется.

Рецептура - это технологический документ, содержащий информацию о составе пищевого продукта, технологии его производства. Документ включает сведения об ингредиентах и процентном их вхождении в состав конечного продукта (в отношении заявителя - того или иного наименования выпускаемых кондитерских изделий).

Разработка рецептур пищевых продуктов - это часть технологического процесса, обеспечивающая стабильное качество продукции, соблюдение требований безопасности, санитарно-гигиенических норм, управление затратами на производство продукции.

Таким образом, в отсутствие рецептур производимых пищевых продуктов организация не только не сможет подтвердить обоснованность своих расходов в целях налогообложения, у таких кондитерских изделий не будет подтверждена их безопасность и соответствие санитарно-гигиеническим нормам, что, в свою очередь, приведет к остановке производственной деятельности всего предприятия.

Рецептура составляется на каждом предприятии в зависимости от объема заказов, требуемого ассортимента с учетом производственного оборудования и представляет собой заданное соотношение различных видов сырья и полуфабрикатов. Рецептура необходима, чтобы обеспечить получение требуемого вида изделий с характерными качественными и вкусовыми свойствами. В ином случае, без составления рецептуры и исчисления калькуляции произведенного объема продукции, налогоплательщик мог бы относить на расходы все затраты, что полностью противоречит установленному порядку бухгалтерского и налогового учета.

Таким образом, рецептура имеет прямое отношение к вопросу правильности исчисления и полноты уплаты в бюджет налога на прибыль организаций.

В связи с непредставлением налогоплательщиком рецептур на производимые кондитерские изделия проверка обоснованности расходов глазури при производстве кондитерских изделий была проведена управлением в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а именно на основании документов, изъятых у проверяемого общества сотрудниками УЭБ и ПК МВД по КБР (т. 9 л.д. 39-40).

Налоговым органом в ходе проверки на основании изъятых документов установлено завышение объемов глазури, списанной на производство кондитерских изделий относительно объемом глазури, необходимых по рецептурам для производства глазированных кондитерских изделий, отраженных обществом на счете 43 «Готовая продукция».

Налоговой проверкой установлено, что спорный объём глазури не мог быть направлен на производство кондитерских изделий, так как это противоречит рецептурам общества, не был реализован и не был списан (утилизирован) как брак.

В акте налоговой проверки и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения имеется расчет расхода глазури, произведенный управлением в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Общий объем израсходованной глазури определен налоговым органом исходя из общего объема кондитерской продукции, произведенной в каждом налоговом периоде (по наименованиям кондитерских изделий и объемам их упаковок, отраженным на счете 43 «Готовая продукция») и доли содержания глазури, указанной в изъятых правоохранительными органами рецептурах общества с теми же наименованиями изделий.

Более того, по тем видам кондитерских изделий, на которые управлению не были предоставлены рецептуры, расчет был произведен по аналогии исходя из расхода глазури, указанного в рецептурах конфет, включенных в одну группу (по сертификатам, декларациям соответствия общества и т.п.).

При данных обстоятельствах, судебная коллегия критически относится к выводу суда первой инстанции о том, что сотрудники налогового органа, не имея специального образования, не могут обоснованно рассчитать норму списания сырья с учетом естественной убыли, технологических потерь, фактов недостач и иных факторов.

Налоговым органом были приняты в расчет объемы глазури, указанные в актах списания (утилизации), представленных обществом в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля: за 2019 год - 6 243,9 кг (т. 2 л.д. 43); за 2020 год - 5 636 кг (т. 2 л.д. 77); за 2021 год - 4 565 кг (т. 2 л.д. 116).

Таким образом, управлением на основании предоставленных плательщиком регистров счета 43 «Готовая продукция», актов списания (утилизации) и рецептур общества, изъятых УЭБ и ПК МВД по КБР были определены фактические расходы глазури и завышение расходов:

- за 2019 год - расходы - 2 306 218,061 кг, завышение 274 780,297 кг на сумму 27 129 058 руб. (т. 2 л.д. 43);

- за 2020 год - 2 636 443,337 кг, завышение 359 304, 03 кг на сумму 34 256 046 руб. (т. 2 л.д. 77);

- за 2021 год - 2 540 710, 436 кг, завышение 335 608.63 кг на сумму 41 749 713 руб. (т. 2 л.д. 116).

Таким образом, довод заявителя о том, что отсутствие в акте доказательств, расчетов, опровергающих документально подтвержденные данные налогоплательщика, указывают на недоказанность совершения налогоплательщиком налогового правонарушения также не принимается судебной коллегией, поскольку не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Апелляционный суд учитывает правовую позицию, изложенную в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 07.06.2024 № 309-ЭС23-30097 по делу № А76-5542/2022, согласно которой к налоговому органу не могут предъявляться требования по обеспечению такой же степени точности расчета, производимого по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, которая должна была быть обеспечена самим налогоплательщиком.

При этом, выводы суда первой инстанции о необходимости проведения технологической экспертизы, с учетом совокупности всех вышеуказанных установленных по делу обстоятельств, являются ошибочными.

В акте проверки и решении налогового органа справочно приведен расчет использованного сырья (глазури) по данным, представленным аналогичным производителем (ООО «Торговый Дом Нальчик - Сладость»). При использовании данных аналогичного производителя объем списанной на производство глазури значительно ниже рассчитанного на основании изъятых рецептур и учтенного управлением при исчислении налога на прибыль за соответствующий год:

за 2019 год - 2 001 167 кг (принято в расходы 2 299 974,161 кг) (т. 2 л.д. 43); за 2020 год - 2 383 065 кг (принято в расходы 2 636 443,337 кг) (т. 2 л.д. 77); за 2021 год - 2 066 886 кг (принято в расходы 2 536 145,436 кг) (т. 2 л.д. 116).

С учетом вышеизложенного, выводы суда первой инстанции о том, что на основе предоставленных ООО «Нальчик сладость» сведений о затратах шоколадной глазури, был произведен расчет используемой шоколадной глазури в кондитерских изделиях ООО КФ «Жако» с последующим доначислением обществу налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организации и о том, что сумма налогов, неуплаченных налогоплательщиком, установлена расчетным путем на основании сведений об аналогичном налогоплательщике не соответствуют материалам дела. Ссылка на указанное письмо сделана управлением как доказательство того, что по рецептурам, изъятым у заявителя, процент содержания глазури в разных видах кондитерских изделий ООО КФ «Жако» (от 15,15% до 89,034%) отличается от данных, полученных у ООО «Нальчик сладость» (35% на все), и расходы по данным аналогичного предприятия ниже учтенных налоговым органом в ходе

проверки.

Также заявитель, ссылаясь на то, что одно наименование продукции может изготавливаться с применением взаимозаменяемого сырья не указал, чем может быть заменена глазурь шоколадная. Доказательств в подтверждение указанного довода заявителем в суд первой инстанции не представлены. Следовательно, ссылка общества на то, что решение о необходимом количестве использования конкретного вида сырья в готовом изделии определяется при поступлении каждой партии сырья не подтверждено.

В пункте 6.1 учетной политики для целей бухгалтерского учета отсутствует указание на сырье, являющееся взаимозаменяемым для глазури.

Учетная политика для целей налогообложения (т. 9 л.д. 119-130) содержит типовые положения, отражение которых требуется НК РФ, при этом отсутствует порядок учета в расходах сырья использованной глазури, указанный обществом в письменных объяснениях от 03.03.2025 (т. 9 л.д. 97), приобщенных в материалы дела протокольным определением от 10.03.2025.

С учетом вышеизложенного, доводы заявителя о том, что в учетной политике обществом подробно расписан весь процесс использования сырья, однако, данный документ не был никем принят во внимание, а также, что налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета не принимаются.

Рецептуры на производимую продукцию необходимы для определения расхода каждого вида сырья, которое в последующем будет учтено в налоговом учете по правилам, указанным в утвержденной учетной политике для целей налогообложения

Представленная заявителем справка от 14.03.2025 (т. 10 л.д. 3) содержит только данные об объемах глазури, списанной в производство в 2019-2021 годы. При этом указанная справка, в отсутствие расчета расхода глазури на основе рецептур соответствующих кондитерских изделий, не подтверждает обоснованность этих расходов в целях исчисления налога на прибыль (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

В ходе судебных заседаний в суде первой инстанции заявитель утверждал, что у него отсутствуют рецептуры на выпускаемую продукцию, все кондитерские изделия выпускались по ГОСТам, ТУ и сборникам рецептов.

Конкретные ГОСТы, на основании которых заявитель без утверждения рецептур, осуществляет производство кондитерских изделий указаны только в дополнении № 1 к возражению по акту налоговой проверки от 23.10.2023 № 12545 (т. 5 л.д. 27-32).

При этом ГОСТы, на которые ссылается заявитель, также подтверждают, что у него должны быть рецептуры на все виды выпускаемых кондитерских изделий.

В ГОСТ 4570-2014 «Конфеты. Общие технические условия» в пункте 5.1.1 указано:

«Конфеты должны быть изготовлены в соответствии с требованиями настоящего стандарта по рецептурам и технологическим инструкциям изготовителя с соблюдением требований (1) или нормативных правовых актов, действующих на территории государства, принявшего стандарт» (т. 9 л.д. 144).

ГОСТ 6441-2014 «Изделия кондитерские пастильные. Общие технические условия» касается непосредственно самого зефира, его физико-химические показатели определены без глазури (пункт 5.1.3), по органолептическим показателям (пункт 5.1.2) указано только, что глазированные изделия не должны иметь следов «поседения» или повреждения глазури.

В ГОСТ 4570-2014. ГОСТ 6441-2014 отсутствуют требования к толщине или % глазури в кондитерском изделии, все это устанавливается в рецептурах изготовителя.

В ГОСТ Р53897-2010 «Глазурь. Общие технические условия» в пункте 5.1.4 указано, что «органолептические и физико-химические показатели, пищевая ценность и сроки годности должны быть установлены в рецептурах или технологических инструкциях на продукты конкретных наименований».

В подтверждение довода о том, что общество получало письма от покупателей, на основании которых увеличивался слой глазури, в материалы дела были представлены два письма от покупателей (от 10.10.2019 от китайского покупателя и от 16.01.2020 от покупателя из Республики Кыргызстан) при общей реализации продукции более 170 покупателям в 2019 году, более 150 покупателям в 2020 году и более 160 покупателям в 2021 году.

При этом, в материалы дела не представлено подтверждение объемов экспорта указанным покупателям, соответственно, невозможно определить долю поставок данным покупателям в общих продажах и, соответственно, расход глазури на эти поставки. Завышение объемов глазури установлено в течение всего проверенного периода (2019-2021 годы), как до представленных писем, так и после; других писем покупателей за указанные периоды не представлено ни налоговому органу, ни в материалы дела.

В письме заявителя от 06.02.2024 № 28 (т. 10 л.д. 14), указано, что продукция покрывалась дополнительным слоем глазури в летний период во избежание претензий покупателей, то есть не по письмам покупателей, о которых говорит сам налогоплательщик. При этом, завышение расхода глазури выявлено в течение всего календарного года, а не только в летний период.

В судебном заседании суда первой инстанции 29.11.2024 представитель общества утверждал, что оборудование импортное, программу закладывает производитель по обращению общества (36-я минута аудиозаписи судебного заседания 29.11.2024).

При этом никаких доказательств этому доводу не представлено; отсутствуют договоры на приобретение оборудования, акты ввода оборудования в эксплуатацию,

информация о том, присутствовали ли специалисты производителя оборудования при вводе его в эксплуатацию; не представлена переписка с производителями оборудования по настройке выпуска именно того ассортимента продукции, который впоследствии определяется как продукция ООО КФ «Жако».

Выписки из контрактов на оборудование, представленные заявителем в суд первой инстанции 17.12.2024 (т. 9, л.д. 14-16) не могут быть признаны надлежащими доказательствами подтверждения доводов заявителя, поскольку не содержат полной информации о том, у кого и какое оборудование приобреталось, не подтверждено, используется ли это оборудование для производства изделий с глазурью. Представленные фрагменты контрактов не содержат информацию о порядке эксплуатации, настройки оборудования о том, в каком объеме или соотношении должны быть загружены все ингредиенты для производства конкретного вида конфет.

При данных обстоятельствах, апелляционный суд критически оценивает письмо общества от 06.02.2024 № 28 (т. 10 л.д. 14), в котором указано, что «технологические паспорта на оборудование, используемое при производстве кондитерских изделий за период с 01.01.2019 по 31.12.2021 отсутствуют. Также поясняем, что не все оборудование поставляется с технологическими паспортами» и не опровергает доводы управления о необходимости наличия у заявителя рецептур на каждый вид выпускаемой продукции и правомерное применение данных из рецептур, изъятых у общества правоохранительными органами.

Настаивая на позиции о недействительности оспариваемого решения, ООО КФ «Жако» ссылаясь на заключение специалиста от 19.04.2024 № ИВ-418/04/2024-Р-БИ (т. 5 л.д. 1-21) указывает, что оспариваемое решение налогового органа и акт проверки от 23.10.2023 № 12545 составлены с грубыми нарушениями Приказа ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.

Между тем, судебная коллегия отмечает, что внесудебное заключение специалиста отражает лишь субъективное мнение отдельно взятого лица по поставленным перед ним вопросам и не обладает для суда заранее установленной силой.

Довод заявителя об отсутствии указания полного перечня документов, представленных плательщиком в ходе налоговой проверки (т. 1 л.д. 8-9), не соответствует материалам дела, поскольку на страницах 2-7 оспариваемого решения № 3705 указаны документы, представленные заявителем на требования управления от 30.12.2022 № 9647, от 18.05.2023 № 3304. от 05.06.2023 № 3964, от 11.08.2023 № 5689. от 12.01.2024 № 189, от 31.01.2024 № 694 (т. 2 л.д. 2-7).

Аргументы о том, что документы, на основании которых были сделаны выводы о правонарушении не были представлены обществу также не принимаются. Так, согласно

пункту 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту налоговой проверки не прилагаются.

Документы, полученные от иных лиц, при доначислении налогов не использовались. Доначисления произведены на основании документов налогоплательщика, в том числе представленных им самим на проверку и изъятых УЭБ и ПК МВД по КБР (технологические карты и рецептуры на кондитерские изделия, производимые обществом в 5 томах приобщены в дело 22.01.2025).

Таким образом, апелляционный суд полагает доказанным факт занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за 2019-2021 годы, ввиду чего соглашается с выводами налогового органа о необходимости начисления налога на добавленную стоимость в сумме 20 626 962 руб.

По эпизоду доначисления доходов от реализации по налогу на прибыль организаций за 2019-2021 годы, апелляционный суд исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений главы 25 Кодекса.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что доходами от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (пункт 1 статьи 271 НК РФ).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

В ходе проверки были выявлены как факты отражения в доходах текущего налогового периода сумм доходов, относящихся к предыдущему налоговому периоду, так и факты отражения доходов текущего налогового периода в следующем налоговом периоде.

В нарушение вышеуказанного порядка учета доходов при методе начисления, заявителем в 2019 году ошибочно учтены доходы по следующим экспортным операциям,

совершенным в 4 квартале 2018 года и подлежащим учету при исчислении налога на прибыль за 2018 год:

№

документа

Дата документа

Сумма, руб

3135

31.10.2018

1 302 970,11

3188

06.11.2018

1 335 436,82

3385

22.11.2018

2 114 732,76

3465

28.11.2018

976 964,05

3511

30.11.2018

2 524 047,93

3519

01.12.2018

502 303,30

3568

04.12.2018

2 424 252,09

3633

08.12.2018

2 562 259,40

3653

11.12.2018

1992 163,16

3679

12.12.2018

289 532,55

3695

13.12.2018

939 552,10

3702

13.12.2018

2 518 513,50

3677

18.12.2018

669 926,77

3800

20.12.2018

1 005 236,50

3817

21.12.2018

1 809 763,49

3818

21.12.2018

495 625,54

3840

22.12.2018

2 403 063,12

3860

24.12.2018

2 393 093,00

3885

26.12.2018

233 958,30

3886

26.12.2018

1 906 512,20

3887

26.12.2018

2 434 776,52

32 834 683, 21

При этом в нарушение установленного НК РФ порядка в доходы за 2019 год не

включены экспортные операции, совершенные в 4 квартале 2019 года (включены в доходы 2020 года):

№

документа

Дата документа

Сумма, руб

5058

25.10.2019

2 223 500,89

5168

30.10.2019

2 366 660,19

5192

01.11.2019

2 303 911,79

5203

01.11.2019

792 901,81

5284

06.11.2019

2 080 056,70

5353

09.11.2019

2 123 144,32

5378

11.11.2019

2 217 823,96

5439

14.11.2019

837 688,45

5460

15.11.2019

2 092 886,82

5599

20.11.2019

2 189 490,37

5681

23.11.2019

2 123 726,48

5860

29.11.2019

2 090 567,42

5941

05.12.2019

2 103 868,62

6005

07.12.2019

382 172,93

6287

20.12.2019

2 217 374,60

6401

27.12.2019

1 526 611,35

29 672 386, 70

Заявителем в 2020 году ошибочно учтены доходы по экспортным операциям,

совершенным в 4 квартале 2019 года, при этом в доходы не включены доходы по экспортным операциям, совершенным в 4 квартале 2020 года (включены в доходы 2021 года):

№

документа

Дата документа

Сумма, руб

5720

18.11.2020

2 185 430,85

5762

20.11.2020

2 289 909,14

5807

23.11.2020

2 279 556,68

5894

27.11.2020

2 214 602,46

5828

28.11.2020

1831436,04

5965

30.11.2020

2 380 916,16

6029

03.12.2020

382 356,50

6053

04.12.2020

315 618,40

6249

15.12.2020

160 730,44

6291

17.12.2020

1 675 241,77

6374

21.12.2020

2335 901,26

18 051 699, 70

Заявителем в 2021 году ошибочно учтены доходы по экспортным операциям,

совершенным в 4 квартале 2020 года, при этом в доходы не включены доходы по экспортным операциям, совершенным в 4 квартале 2021 года (включены в доходы 2022 года):

№

документа

Дата документа

Сумма, руб

3764

30.10.2021

2 154 756,34

3845

03.11.2021

2 887 126,17

3917

06.11.2021

2 492 933,39

4100

19.11.2021

2 847 211,66

4133

20.11.2021

3 037 307,58

4233

27.11.2021

3 112 086,33

4520

11.12.2021

3 139 062,14

4588

16.12.2021

256 131,91

19 926 615, 52

С учетом выявленных нарушений порядка учета доходов от реализации (статьи 248,

249, 271 НК РФ) в ходе выездной налоговой проверки верно установлено занижение доходов от реализации при исчислении налога на прибыль организаций: за 2019 год на 4 613 478 руб., за 2020 год на 946 837 руб., за 2021 год на 14 598 433 руб.

Аргументы со ссылкой на постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» о том, что налоговым органом не доказан прямой умысел, а постановлением СУ СК России по КБР отказано в возбуждении уголовного дела в отношении должностного лица ООО КФ «Жако», что, по мнению заявителя, подтверждает незаконность оспариваемого решения не принимается и основаны на неверном толковании норм права, поскольку постановление СУ СК России по КБР относятся к вопросам уголовной ответственности за налоговые преступления, в то время как оспариваемым решением заявитель привлечен к налоговой ответственности, установленной статьей 122 НК РФ.

В суде апелляционной инстанции обществом заявлено ходатайство об исключении доводов налогового органа как неотносимых к предмету доказывания, которое подлежит отклонению ввиду совокупности установленных выше обстоятельств о наличии налогового правонарушения.

Ввиду изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необходимости признания законным, соответствующим требованиям НК РФ решение инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При таких обстоятельствах, обжалуемое решение суда подлежит отмене с принятием нового судебного акта.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции, подлежит отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебного акта в любом случае, апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 16.04.2025 по делу № А20-4147/2024 отменить, принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с общества ограниченной ответственностью кондитерская фабрика «Жако» (ОГРН <***>, ИНН <***>) в доход федерального бюджета 30 000 руб. за рассмотрение апелляционной жалобы налогового органа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий И.Н. Егорченко

Судьи М.У. Семенов И.А. Цигельников