Постановление от 20 марта 2024 г. по делу № А41-45560/2021

ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

117997, г. Москва, ул. Садовническая, д. 68/70, стр. 1, www.10aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

10АП-2659/2024

Дело № А41-45560/21
20 марта 2024 года
г. Москва



Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 20 марта 2024 года


Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Семушкиной В.Н.,

судей Коновалова С.А., Пивоваровой Л.В.,

при ведении протокола судебного заседания ФИО1,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Градиент Дистрибьюция": ФИО2, по доверенности от 04.03.2024, ФИО3, по доверенности 22.09.2023, ФИО4, по доверенности от 21.06.2021;

от МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3: ФИО5, по доверенности от 22.01.2024;

от Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области: ФИО6, по доверенности от 05.03.2024, ФИО7. по доверенности от 20.11.2023, ФИО8, по доверенности от 09.01.2024

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Градиент Дистрибьюция" на решение Арбитражного суда Московской области от 26.12.2023 по делу № А41-45560/21, по заявлению ООО "Градиент Дистрибьюция" к Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области о признании недействительным решения от 30 декабря 2019 № 3377 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; к УФНС России по Московской области о признании недействительным решения от 11 июня 2021 № 07-12/044044; третье лицо: МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3,


УСТАНОВИЛ:


ООО "Градиент Дистрибьюция" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области о признании недействительным решения от 30 декабря 2019 № 3377 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; к УФНС России по Московской области о признании недействительным решения от 11 июня 2021 № 07-12/044044.

Определением от 16.08.2021 к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечена МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3.

Решением Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2021 года, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2022, заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области от 30 декабря 2019 N 3377 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признать незаконным в части доначислений, связанных с логистическими услугами ООО "ПЛК" и ООО "Логистиктрейд", а именно: налогов (недоимка) в сумме 1 661 315 613 руб., пени - 551 442 034 руб., штрафа - 372 412 179 руб. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 22 июня 2022 решение Арбитражного суда Московской области от 28.12.2021 года и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2022 по делу № А41-45560/2021 - отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области с указанием на то, что судами не приняты во внимание и не дана правовая оценка доводам налоговых органов об отсутствии реальности оказанных услуг ввиду следующего. Налогоплательщик, как установлено судами, закупает товар крупными оптовыми партиями, которые затем реализуются покупателям в соответствии с их требованиями. Приобретенный товар размещается на складах, где он хранится и обрабатывается и откуда впоследствии направляется покупателям.

Логистические услуги оказываются обществу сторонними организациями ООО "ПЛК" и ООО "ЛОГИСТИКТРЕЙД" на договорной основе.

Оспаривая реальность оказанных налогоплательщику услуг, налоговые органы ссылались на то, что логистические услуг были оказаны контрагентами на складах, где фактически отсутствовал принадлежащий обществу товар. Так, инспекция ссылается на несение заявителем расходов по складам, находящимся в д. Грибки и д. Есипово (Московская область), в то время как налогоплательщик доказывал реальность логистической деятельности по иным адресам: г. Климовск, г. Копейск, п. Придорожный. Налоговые органы также ссылались на то, что на складах в д. Грибки и д. Есипово контрагенты общества работали с товаром категории "бижутерия", который налогоплательщиком не закупался и на складах не размещался. Товар указанной категории принадлежал другим организациям группы компаний, в которую входит заявитель. Соответственно, инспекции считают понесенные расходы необоснованными. Между тем, как следует из кассационной жалобы, на указанные склады приходится около 80 - 90% понесенных налогоплательщиком расходов.

Перечисленным доводам налоговых органов правовая оценка фактически не дана, в то время как изложенные обстоятельства могут иметь значение для разрешения вопроса о реальности оказанных контрагентами услуг.

Судами был отклонен довод налоговых органов и взаимозависимости и подконтрольности налогоплательщику его контрагентов на том основании, что сама по себе взаимозависимость не свидетельствует об отсутствии реальности оказанных услуг. Сам по себе данный вывод верен, однако он сделан без оценки приведенных налоговым органом доводов о том, что в данном случае сложившиеся между заявителем и ООО "ПЛК", ООО "ЛОГИСТИКТРЕЙД" отношения свидетельствуют о фиктивности деятельности контрагента и самостоятельности исполнения логистических операций заявителем.

Фактически судами не дано правовой оценки доводам налоговых органов о том, что ООО "ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ" создало схему, направленную на получение налоговой экономии с применением формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций по обслуживанию принадлежащего именно заявителю товара.

При новом рассмотрении дела арбитражным судом к участию в деле в качестве заинтересованного лица без самостоятельных требований привлечена ИФНС России по г. Красногорску Московской области как налоговый орган, в котором заявитель состоит на налоговом учете согласно данных ЕГРЮЛ, размещенных в открытом доступе в сети Интернет.

Решением Арбитражного суда Московской области от 26.12.2023 по делу № А41-45560/21 суд признал незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области от 30 декабря 2019 № 3377 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений, связанных с логистическими услугами ООО «ПЛК» и ООО «Логистиктрейд», в части, превышающей доначисления налогов (недоимка) в сумме 1 129 140 032,05руб., превышающей доначисления по пени в сумме 374 980 583,12руб., превышающей штрафы в сумме 253 240 281, 72руб. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "Градиент Дистрибьюция" обратилось в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа а удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт, которым решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области от 30.12.2019 № 3377 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» признать недействительным в части выводов и доначислений по эпизоду, связанному с оказанием логистических услуг контрагентами ООО «ПЛК» и ООО «Логистиктрейд» по налогу на прибыль организаций в размере 555 742 455,83руб., по НДС в размере 73 232 605, 97руб., соответствующих сумм пени и штрафа, превышающего 781 507, 8руб., с учетом п.1 ст. 122 НК РФ и смягчающих обстоятельств.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указал, что при принятии решения суд первой инстанции не учел указания суда кассационной инстанции, направившего дело на новое рассмотрение, а именно в части того, что приводимые Инспекцией доводы об отсутствии товаров Общества на складах в д. Есипово и д. Грибки не влияют на результаты хозяйственной деятельности Общества, поскольку фактически заявленный объем услуг был оказан на других складах. В этой части выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По мнению заявителя, налоговым органом не были доказаны имеющие значение для дела обстоятельства, которые суд первой инстанции посчитал установленными, а именно взаимозависимость Общества и Контрагентов, а также наличие умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.

Поскольку решение суда первой инстанции обжалуется ООО "Градиент Дистрибьюция" только в части в которой в удовлетворении требований было отказано, участвующими в деле, не заявлены соответствующие возражения, арбитражным апелляционным судом в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) проверяется законность и обоснованность решения лишь в обжалуемой части.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции судебного акта проверены арбитражным апелляционным судом в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

До начала судебного заседания от МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 и Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области поступили отзывы на апелляционную жалобу, которые приобщены к материалам дела.

Представитель ООО "Градиент Дистрибьюция" поддержал доводы апелляционной жалобы, просит обжалуемый судебный акт отменить.

Представители Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области и МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 возразили против удовлетворения апелляционной жалобы, просят оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, изучив доводы апелляционной жалобы, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в обжалуемой части, в силу следующего.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области на основании решения от 30.11.2017 о проведении выездной налоговой проверки проведена выездная налоговая проверка ООО «Градиент Дистрибьюция» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016. Проверка начата 30.11.2017, окончена 28.11.2018. ООО "Градиент Дистрибьюция" с 21 марта 2018, то есть в период проведения проверки, поставлено на учет в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 как крупнейший налогоплательщик.

По результатам проверки Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области составлен акт выездной налоговой проверки от 28.01.2019 № 12/1536 (далее – Акт).

По результатам рассмотрения Акта, материалов выездной налоговой проверки, результатов проведенных Инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля, письменных возражений налогоплательщика, в порядке ст. 101 НК РФ принято решение № 3377 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» от 30 декабря 2019 года (далее – Решение Инспекции, оспариваемое решение). Согласно Решению Инспекции Заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, начислены налоги (недоимка), штрафы и пени в следующем размере: налоги (недоимка) 2 050 737 921 руб., пени 701 402 442,96 руб., штраф 439 082 396,00 руб.

ООО "Градиент Дистрибьюция" не согласившись с выводами Инспекции, изложенными в Решении, обжаловал его полностью в порядке, предусмотренном ст. 139.1 НК РФ, путем подачи апелляционной жалобы в Управление федеральной налоговой службы по Московской области. Решением Управления федеральной налоговой службы по Московской области № 07- 12/044044 от 11 июня 2021 года Решение Инспекции оставлено без изменений (далее – Решение Управления).

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности обжалуемого решения налогового органа.

Принимая оспариваемое решение, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права и на их основании сделал обоснованный вывод о частичном удовлетворении заявленных требований.

Согласно ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действия (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу ч. 2 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ основанием для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным является совокупность двух условий: несоответствие обжалуемого акта закону или иному нормативному правовому акту; нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности

В силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики, установленной пунктом 7 статьи 3 НК РФ.

Согласно позиции Конституционного суда, выраженной в Определении от 08.04.2004 № 169-0, во взаимосвязи с позицией, выраженной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и Определении от 25.07.2001 № 138-0, вопрос о реальности затрат налогоплательщика на уплату поставщикам сумм НДС относится к числу обстоятельств, связанных с презумпцией добросовестности налогоплательщика, обязанность опровержения которой лежит на налоговом органе. Следовательно, налоговый орган должен доказать недобросовестность налогоплательщика, в противном случае налогоплательщик является добросовестным.

Согласно правовой позиции Верховного Суда РФ, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановления Пленума ВАС РФ № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Между тем необходимо учитывать положение пункта 3 статьи 54.1 НК РФ, согласно которому наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Налогоплательщики вправе избирать вариант достижения результата экономической деятельности с учетом налоговых последствий, однако при реализации избранного варианта не должны присутствовать признаки искусственности, отсутствия хозяйственного смысла (абзац 2 пункта 23 Письма ФНС России от 10.03.2021).

Согласно позиции ФНС, выраженной в Письме от 31.10.2017 № ЕД-4- 9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" (далее – Письмо ФНС России от 31.10.2017), положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными.

Кроме того, налоговый орган не вправе настаивать на том, что налогоплательщик должен был выбрать тот или иной вариант построения хозяйственных операций. В данном случае налоговый орган должен был опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, и (или) доказывания фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно.

Налоговый орган должен был не ставить перед собой задачу формально охватить полный перечень имеющихся механизмов для сбора информации, а четко понимать целесообразность проведения каждого мероприятия налогового контроля.

Согласно мотивировочной части определения Арбитражного суда Московского округа от 11 августа 2022 которым Межрайонной ИФНС России № 5 по Московской области отказано в разъяснении постановления от 22.06.2022, решение арбитражного суда Московской области от 28.12.2021 отменено только в обжалованной части, а именно в части доначислений, связанных с логистическими услугами ООО "ПЛК" и ООО "Логистиктрейд", а именно: налогов (недоимка) в сумме 1 661 315 613 руб., пени - 551 442 034 руб., штрафа - 372 412 179 руб.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы Инспекции о взаимозависимости участников сделок, нереальности хозяйственных операций в местах, указанных в первичных учетных документах, наличии налоговых разрывов и другие.

Согласно фактически представленным при проведении проверки документам и данным бухгалтерского учета, заявитель в период с 1 квартала 2013 по 4 квартал 2015 года приобретал у ООО «ПЛК» логистические услуги, связанные с перевозкой, обработкой, получением и хранением груза, обработкой, маркировкой, упаковкой, сортировкой груза, проверкой количества груза/товара и т.д.

Исходя из правовой позиции заявителя, данные услуги оказывались силами штатных сотрудников ООО «ПЛК» и его субподрядчиков, включая ООО «Логистиктрейд». 11.11.2015 года ООО «ПЛК» реорганизовано в форме присоединения к заявителю и логистическая деятельность стала осуществляться с привлечением ООО «Логистиктрейд» в качестве исполнителя.

По данным заявителя, работники ООО «Логистиктрейд» участвовали в оказании логистических услуг в регионах, однако ряд услуг также оказывался в Московском регионе. Общество учитывало затраты на оказание логистических услуг в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций и применяло вычеты по НДС по приобретенным у ООО «ПЛК» и ООО «Логистиктрейд» услугам.

В договорах от 01.01.2013 № ПЛК/ГД/13/Лог, от 01.01.2015 № ПЛК/ГДфВ/2015/лог, от 01.01.2015 № ГДРФ/ПЛК/2015/лог, от 05.02.2015 № ПЛК/ГДфЧ/15/лог, от 01.07.2015 № ПЛК/ГДфСиб/15/лог, заключенных ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» с ООО «ПЛК», местом оказания услуг является: 142181, <...>.

Налоговым органом по результатам контрольных мероприятий установлено осуществление ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» и ООО «ПЛК» деятельности как единый хозяйствующий субъект, что привело к несоблюдению подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Совершение налогового правонарушения подтверждается совокупностью фактов:

– показания сотрудников, заявляющих о единой структуре деятельности;

– распределение сотрудников внутри группы «ГРАДИЕНТ»;

– использование общего банка – ООО КБ «МЕЖРЕГИОНАЛЬНЫЙ ПОЧТОВЫЙ БАНК», который является взаимозависимым лицом по отношению к ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» (ООО «ПЛК» использует преимущественно расчетные счета, открытые в ООО КБ «МЕЖРЕГИОНАЛЬНЫЙ ПОЧТОВЫЙ БАНК»);

– оплата ООО «ПЛК» части сделок ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» векселями (на общую сумму 1 млрд. рублей);

– использование совпадающих IP-адресов;

– совпадения в телефонных номерах организаций;

– ООО «ПЛК» (11.11.2015) реорганизовано путем присоединения к ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ». Учредителем ООО «ПЛК» являлся ФИО9, который в различное время являлся учредителем ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» и других компаний, входящих в группу «ГРАДИЕНТ»;

– совпадение адресов структурных подразделения организаций;

– установлен факт хранения печати ООО «ПЛК» у ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ»;

– денежные средства за логистические услуги ООО «ПЛК» впоследствии перечислялись в адрес «фирм-однодневок» (ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» – ООО «ПЛК» – ООО «ЛЦ ЭКСПЕДИЦИЯ» – ООО «РИАДЕРН» – …).

Относительно денежных операций установлено, что в 2014 году ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» осуществляет платежи в адрес контрагента ООО «ПЛК» за логистические услуги в размере 484 303 754,69 руб., используя счет в ООО КБ «МЕЖРЕГИОНАЛЬНЫЙ ПОЧТОВЫЙ БАНК».

ООО «ПЛК» перечисляет 583 240 147 руб. в адрес ООО «ЛЦ ЭКСПЕДИЦИЯ» (ИНН <***>) за логистические услуги (через ООО КБ «МЕЖРЕГИОНАЛЬНЫЙ ПОЧТОВЫЙ БАНК»).

ООО «ЛЦ ЭКСПЕДИЦИЯ» в свою очередь осуществляет транзитные платежи полученных денежных средств в размере 651 535 200 руб. от ООО «ПЛК» в адрес организации, обладающей признаками «фирмыоднодневки» – ООО «РИАДЕРН» (ИНН <***>). Сумма поступивших денежных средств на расчетные счета ООО «РИАДЕРН» в 2014 году составила 774 млн. рублей.

Полученные денежные средства от ООО «ЛЦ ЭКСПЕДИЦИЯ» ООО «РИАДЕРН» перечисляет другим организациям, обладающих признаками «фирмы-однодневки»: ООО «ОПУС» (ИНН <***>), ООО «ФИНИНВЕСТКОМП «ТРАСТ» (ИНН <***>), ООО «АЛЬБА» (ИНН <***>), ООО «СКАЙ ЛОГИСТИК» (ИНН <***>), ООО «КЛОН» (ИНН <***>), ООО «АЙСБЕРГТОРГ» (ИНН <***>).

ООО «ЛЦ ЭКСПЕДИЦИЯ» (ИНН <***>) прекратило деятельность 18.06.2015 в результате ликвидации юридического лица. Учредителем ООО «ЛЦ ЭКСПЕДИЦИЯ» с 21.10.2013 являлся ФИО10, который также причастен к ООО «МУВЕР» (директор и учредитель), ООО «ГРАДИЕНТ-МЕНЕДЖМЕНТ» (учредитель), ООО «ГРАДИЕНТИНВЕСТ 2000» (учредитель и ликвидатор), ООО «ЭКСПЕДИТОР-М» (учредитель), ЗАО «ГРАДИЕНТ-СЕРВИС 2000» (учредитель).

ООО «РИАДЕРН» (ИНН <***>) сведения по форме 2-НДФЛ, бухгалтерская и налоговая отчетность за 2014 год не представлены. В банковских выписках отсутствуют платежи в бюджет, выплата заработной платы.

ООО «ОПУС» (ИНН <***>) сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 год представлены на 1 человека. Согласно декларациям по НДС сумма к уплате за 2014 год составляет 28 тыс. рублей. По банковским выпискам осуществляются минимальные платежи в бюджет, выплата заработной платы отсутствует. ООО «ОПУС» на полученные денежные средства, в том числе от ООО «РИАДЕРН», осуществляется покупка валюты и перечисление ее за рубеж за текстильную продукцию, автозапчасти. Таможенные платежи отсутствуют. Руководитель и учредитель имеют признак «массовый».

ООО «ФИНИНВЕСТКОМП «ТРАСТ» (ИНН <***>) сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 год не представлены. Организацией не представлена бухгалтерская и налоговая отчетность за 2014 год. Отсутствуют платежи в бюджет и выплата заработной платы.

ООО «АЛЬБА» (ИНН <***>) сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 год не представлены. Согласно декларациям по НДС сумма к уплате в бюджет за 2014 год составляет 12 тыс. рублей. Отсутствуют платежи в бюджет и выплата заработной платы.

ООО «СКАЙ ЛОГИСТИК» (ИНН <***>) сведения по форме 2- НДФЛ за 2014 год не представлены. Согласно декларациям по НДС сумма к уплате в бюджет за 2014 год составляет 40 тыс. рублей. Отсутствуют платежи в бюджет и выплата заработной платы. Руководитель и учредитель имеют признак «массовый».

ООО «КЛОН» (ИНН <***>) сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 год не представлены. Согласно декларациям по НДС сумма к уплате в бюджет за 2014 год составляет 0 рублей. Отсутствуют платежи в бюджет и выплата заработной платы. ООО «КЛОН» на полученные денежные средства, в том числе от ООО «РИАДЕРН», осуществляет валютные операции по коду 42015 «Расчеты резидента в пользу нерезидента по возврату основного долга по кредитному договору, договору займа». Руководитель и учредитель имеют признак «массовый».

ООО «АЙСБЕРГТОРГ» (ИНН <***>) сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 год не представлены. Организацией не представлена бухгалтерская и налоговая отчетность за 2014 год. Отсутствуют платежи в бюджет и выплата заработной платы. Руководитель и учредитель имеют признак «массовый».

На втором и последующих звеньях поставщиков формируются «разрывы» по НДС. Указанными выше «техническими» организациями НДС не уплачивается, в вычетах по НДС организации учитывают несущностные сделки с целью неуплаты налога. По цепочке контрагентов назначение операций изменяется, заявляются вычеты в отношении организаций, которым не поступают платежи, что свидетельствует о формировании «бумажного» НДС.

Документы и информация в отношении компаний, привлекаемых ООО «ПЛК» для оказания услуг в адрес ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» не представлены (несмотря на то, что ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» начиная с 11.11.2015 является правопреемником ООО «ПЛК»).

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.202 № 309-ЭС20-17277 по делу № А76-2493/2017 (ЗАО «УРАЛБРОЙЛЕР») исключается возможность применения налоговых вычетов НДС полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг).

Исходя из указанной позиции, негативные последствия неисполнения контрагентом, ведущим экономическую деятельность, обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в должном размере могут быть возложены на налогоплательщика в виде отказа ему в праве на применение вычетов сумм данного налога при условии, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик знал о налоговых правонарушениях, допущенных контрагентом (в том числе в результате невыполнения контрагентом требований подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении привлекаемых им поставщиков (субподрядчиков, соисполнителей), и извлекал выгоду из противоправного поведения контрагента за счет причинения ущерба бюджету Российской Федерации.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации пришла к выводу о допустимости возложения на налогоплательщика неблагоприятных последствий неуплаты НДС на предшествующих стадиях обращения товаров, поскольку установление очередности в удовлетворении требований государства относительно уплаты налога среди лиц, причастных по сути к одному правонарушению, позволяло бы некоторым из этих лиц продолжать извлекать выгоду из своего совместного с иными лицами противоправного поведения за счет казны, что является необоснованным.

Выездной налоговой проверкой установлено, что движение трудовых ресурсов между организациями наглядно демонстрирует тот факт, что ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» являются неотъемлемой частью заявителя. Миграция сотрудников между компаниями и работа по совместительству, установленная налоговым органом посредством анализа справок о доходах физических лиц, а также показаний свидетелей, объясняется именно тем, что ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» является не только инициатором и создателем рассматриваемой модели бизнеса, но и конечным получателем налоговой экономии, то есть выгодоприобретателем по выше описанной схеме получения необоснованной налоговой выгоды.

Как обоснованно указано судом, проведенная заявителем досудебная экспертиза и назначенная арбитражным судом судебная экспертиза не опровергают выводов и доказательств заинтересованных лиц об отсутствии реальности поступления товаров и, соответственно, отсутствии работ по обработке этих товаров на складах по адресам д. Есипово и д.Грибки.

Информация по поступлению и выбытию товаров не подтверждает участие ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» в логистике товаров на спорных объектах, также невозможно установить какой из контрагентов, в каком объеме и силами каких конкретных сотрудников фактически оказывал услуги.

Вместе с тем, заявителю вменяется отсутствие заявленных услуг по складам: 141044, <...>; Московская область, Солнечногорский р-н, сп. Пешковское, <...>, где арендовало помещения ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД».

Соответственно, результаты экспертиз не дают ответ на главный вопрос – где фактически обрабатывались товары. Доказательства, свидетельствующие о помещении товара ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» на склады в д. Грибки и в д. Есипово полностью отсутствуют.

Вместе с тем, вопреки доводу заявителя учет товара на счете 41 не свидетельствует о сужении деятельности «до трех складов».

Суд первой инстанции неоднократно предлагал заявителю раскрыть фактические места обработки товаров (формирования заказов для конкретных покупателей), в том числе путем представления документов сторонних перевозчиков. Однако, заявитель такие документы не представил.

По мнению налогоплательщика, реальность оказания услуг непосредственно контрагентами в заявленном объеме подтверждается совокупностью имеющихся в деле доказательств.

В апелляционной жалобе указано, что аккумулирование основного объема товара ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» в 2014-2016 годы, в отношении которого оказывались логистические услуги 000 «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», осуществлялось на трех основных складах, на которые товар поступал от поставщиков и с которых товap отгружался покупателям (перемещался), а именно на складах в Г. Климовске (ул. Коммунальная, 23), в r. Копейске (пр-т Победы, 75), в п. Придорожный.

Однако судом первой инстанции учтено, что налоговым органом не отрицается реальность оказания логистических услуг, а именно в части склада по адресу: 142181, <...>. Претензии по данному объекту сводятся не к объему товарооборота, а к подконтрольности налогоплательщику деятельности ООО «ПЛК», а также наличию нарушений, связанных с неуплатой НДС.

В отношении сделок налогоплательщика с ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» по логистическому обслуживанию товара судом установлено отсутствие товара ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» на складах, находящихся в д. Есипово и д. Грибки Московской области.

На складках в д. Есипово и в д. Грибки ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» работало совместно с ООО «БАЛ» и ООО «СТРАЗЫ» над товарами категории «бижутерия», которые налогоплательщик не приобретал и не приходовал их на счета бухгалтерского учета.

Свидетель ФИО11 (протокол допроса от 27.12.2018) пояснила, что изначально склад ООО «БАЛ» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» находился в Бусиново, внутри склада не было деления сотрудников на ООО «БАЛ» и ЛОГИСТИКТРЕЙЛД, все выполняли одну работу .

«Соседство» данных организаций с учетом специфики поставляемого товара не является случайным, так как учредителем ООО «БАЛ» (ИНН <***>) являлся ФИО9 (учредитель ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ», ООО «ПЛК» и ООО «ЭКСПЕДИТОР-М» (ИНН <***>).

Свидетели ФИО12 (протокол допроса от 25.09.2018), ФИО13 (протокол допроса от 23.10.2018), ФИО14 (протокол допроса от 15.10.2018), ФИО15 (протокол допроса от 27.12.2018), ФИО16 (протокол допроса от 25.09.2018), ФИО17 (протокол допроса от 03.10.2018), ФИО18 (протокол допроса от 05.10.2018), работавшие по адресу: 141044, <...>, пояснили, что офис ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» находился по адресу: r. Москва, ул. Смольная, 24а (ст. метро Речной вокзал). Однако по данному адресу структурные подразделения ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» нe располагались, но располагались ООО «БАЛ» и ООО «СТРАЗЫ».

В конце 2014 года склад перенесен в д. Грибки, впоследствии в д. Есипово.

Заведующий складом ФИО19 (протокол допроса от 26.11.2018) показал, что «после ликвидации склада в Есипово сотрудники переводились в компании ООО «Бал» и ООО «Стразы», при этом ООО «Бал» занял тот же корпус с номером 334/6, а ООО «Стразы» - 334/1. Сотрудники, уволенные из 000 «ЛОГИСТИКТРЕЙД», соответственно стали работать на тex складах, в которых эти компании заняли площадь».

Таким образом, показаниями свидетелей подтверждается факт того, что на складах в д. Есипово и в д. Грибки Московской области находился товар категории «бижутерия», принадлежащий организациям, входящим с налогоплательщиком в одну группу компаний.

Существенное значение имеет и предмет деятельности рассматриваемых организаций:

— «с ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» ИП ФИО26 был заключен договор аренды № 02/10-14 от 01.10.2014 для использования под хранение бижутерии и аксессуаров» (протокол допроса от 15.11.2018 ФИО20);

- «в мои обязанности входило упаковывать и сортировать коробки © бижутерией для отправки покупателям» (протокол допроса от 25.10.2018 ФИО21);

- «... сам ГРАДИЕНТ и ЛОГИСТИКТРЕЙД занимались отправкой покупателям бижутерии, солнечных очков, в то же время парфюмерии, косметики и средств личной гигиены у нас на складе не было» (протокол допроса ФИО22).

Аналогичные показания о работе именно с бижутерией даны ФИО12 (протокол допроса от 25.09.2018), ФИО23 (протокол допроса от 23.10.2018), ФИО24 (протокол допроса от 31.07.2018), ФИО25 (протокол допроса от 17.08.2018), ФИО18 (протокол допроса от 05.10.2018), ФИО11 (протокол допроса от 27.12.2018), ФИО19 (протоколы допросов от 26.07.2018 и от 26.11.2018).

Кроме того, непосредственно в договорах аренды помещений от 01.10.2014 № 02/10-14 и от 01.03.2015 № 02/03-15, заключенных между ИП ФИО26 и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» указано, что склад будет использоваться под хранение бижутерии и аксессуаров.

Также доказательством использования складов, находящихся в Московской области, в качестве основных мест оказания услуг в интересах ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» являются анализ оборотно-сальдовых ведомостей ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» по счетам 60 и 62 за 2014-2016 годы и движение денежных средств, связанных с оплатой заявленных логистических услуг, то есть налогоплательщик не только документально подтверждал конкретные сделки для уменьшения налоговых расходов и для получения налоговых вычетов, но придавал таким действиям реальность, осуществляя оплату по договорам.

Довод налогоплательщика об оказании логистических услуг по трем адресам (<...>), <...>), п. Придорожный (IT1, г. Самара) не соотносятся с имеющимися в материалах дела документами.

В частности, в договоре от 01.11.2015 № JIT15-2 указан всего один адрес: Московская область, Солнечногорский p-н, сп. Пешковское, <...>.

По договору от 01.10.2015 № ЛТ15-1 местами оказания услуг являлись: 1) Московская область, Солнечногорский р-н, сп Пешковское, A Есипово, 334/6; 2) <...>; 3) <...>. Заказчиком выступал Уральский филиал ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ. К данному договору прилагаются акты приемки-сдачи оказанных логистических услуг, подписанные руководителем филиала, находящегося MO адресу: <...>. Соответственно, данные документы отражают оформление оказанных услуг если не в отрицаемой налогоплательщиком д Есипово, то в г. Екатеринбурге и (или) в г. Краснотурьинске.

Аналогично не находят объяснения составление сторонами актов приемки-сдачи оказанных логистических услуг по остальным договорам, в которых отражаются «незадействованные» места-склады в г. Уфе, в г. Сургуте, в г. Тюмени.

Таким образом, даже не принимая во внимания доводы налогового органа «о складах в Московской области», заявитель не раскрыл информацию о том, как могли оказываться налогоплательщику услуги в г. Екатеринбурге (и (или) в г. Краснотурьинске, в г. Уфе, в г. Сургуте, в г. Тюмени), если налогоплательщик подтверждает исключительно работы в г. Климовск, в г. Копейск и в п. Придорожный (г. Самара).

Материалами дела подтверждено, что ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» оплата логистических услуг осуществляется по двум объектам, находящимся в:

141044, <...>;

Московская область, Солнечногорский р-н, сп. Пешковское, <...>.

Более того, из анализа оборотно-сальдовых ведомостей ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», следует, что расходы заявителя, приходящиеся на «проблемных» контрагентов и связанные со складами в д. Грибки и в д. Есипово, составляют 88,6 % в 2015 году (786 853 599,47 рублей из 887 395 510,85 рублей) и 78 % в 2016 году (1 780 103 307,14 рублей из 2280 721 726 рублей).

Учитывая задолженность ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» перед ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» в размере 1 976 095 078,64 рублей (на конец 2016 года), оплату части сделок векселями (расчеты между ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД»), все вышеизложенное подтверждает формальное оказание логистических услуг на складах, указанных в договорах.

Относительно показаний свидетелей ФИО27 и ФИО28, на которые ссылается налогоплательщик, следует отметить, что они являются противоречивыми. При этом в материалах дела уже имелись показания сотрудников ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», полученные в ходе мероприятий налогового контроля, которые соответствуют критериям относимости и допустимости.

ФИО27 (явившаяся вместо другого свидетеля ФИО29) не сообщила обстоятельств, имеющих значение, ввиду того, что работала в г. Челябинске, тогда как спорные операции осуществлялись B Московской области. Аналогичная ситуация и с показаниями ФИО30, который хотя и работал в Московской области (по документам налогоплательщика ООО «ПЛК» оказывало услуги в г. Климовске), но в другой её части. Таким образом, ФИО27 и ФИО30 не располагают необходимыми сведениями, их показания с учетом указания суда кассационной инстанции на необходимость оценки приведенных налоговым органом доводов об отсутствии реальности оказанных услуг на складах в д. Грибки и в д. Есипово не могут являться относимыми и допустимыми доказательствами.

В дополнение к имеющимся в деле доказательствам, подтверждающим, по мнению налогоплательщика, оказание ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» услуг в заявленном объеме непосредственно на указанных складах, представлены договоры поставки, дистрибьютерские соглашения от 01.04.2014 № 6013, товарные накладные и счета-фактуры.

Однако данные документы связаны с поставкой для ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ», а не с оказанием услуг ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», то есть подтверждают получение товара в <...>), в г. Копейске (Челябинская область, пр-т Победы, 75), B п. Придорожный (Самарская область, ГГ1), но сами по себе такие документы не подтверждают, что в отношении указанного в документах товара выполнялись какие-либо логистические услуги. Соответственно, данные доказательства не опровергают выводы об отсутствии оказания в отношении товара налогоплательщика логистических услуг на складах в д. Грибки и в д. Есипово.

В то же время проведенные допросы перевозчиков, оказывавших услуги ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», показали, что, несмотря на документальное оформление перевозок от имени ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», заказчиком услуг и контактным лицом являлось ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ».

Свидетель ФИО31 (протокол допроса от 15.08.2018 № 181) заявил, что автомобиль Газель сдавался им B аренду с экипажем в период 2016- 2018 годы ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД». Компания ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» ему знакома - это прежнее название ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД». В адрес ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» оказывал услуги перевозки бытовой химии.

Свидетель ФИО32 (протокол допроса от 29.11.2018 № б/н) заявил, что заказчиком перевозок в основном являлось ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», договор Ha автоперевозки заключал с ФИО33. ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ», от которого подписантом договора выступал снова ФИО33, свидетелю известно - это одно из названий ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД». Также свидетель сообщил о контактном лице от обеих организаций - начальник транспортного отдела ФИО34.

Свидетель ФИО35 (протокол допроса от 13.11.2018 № 540) заявил, что заключал договор с ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ», перевозил парфюмерию и бытовую химию в г. Краснотурьинск. Про ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» узнал от сотрудников ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ». Контактных лиц ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» нe помнит, поскольку напрямую с ним не работал, все оформлялось через сотрудников ООО «ГРАДИЕНТДИСТРИБЬЮЦИЯ». Заявки на перевозку получал от ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ».

Свидетель ФИО36 (протокол допроса от 04.12.2018 N 15/611) заявил, что владел транспортными средствами ПАЗ. Оказывал услуги пассажирских перевозок сотрудников ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» с 31.08.2014 по 31.03.2015 по маршруту: <...> автостанция Аврора - склад «Логистический комплекс Придорожный». ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» свидетелю известно - это переименовался ООО ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ».

Из содержания экспертных заключений, на которые ссылается налогоплательщик, следует:

- ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» не обладало достаточным количеством сотрудников для самостоятельного обслуживания товаров, что не опровергает выводы налогового органа о привлечении к выполнению работ подконтрольных налогоплательщику ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» и об отсутствии оказания услуг на складах в д. Грибки и в Д. Есипово;

- Информация по поступлению и выбытию товаров не подтверждает участие ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙЛД» в логистике товаров в спорных объектах, а какой из контрагентов и в каком объеме оказывал услуги нe разъяснено. При этом на спорных объектах (д. Грибки и д. Есипово) ООО «ПЛК» услуги не оказывало, а привлечение ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» для оказания услуг в Московской области (д.Грибки и д. Есипово) по договорам от 01.09.2014 № Л-01/14 и от 01.11.2015 № JIT15-2 является необоснованным ввиду отсутствия в данных местах товара налогоплательщика, подлежащего обработке;

- Выводы экспертов не коррелируются с запросом налогоплательщика об оценке счета 41.01 «Товары на складах» в связи с проведением экспертизы по сумме общего товарооборота по счету 41 «Товары». На вопрос № 1 о соразмерности объема логистических услуг экспертами дан ответ о соответствии объема логистических расходов с общим объемом товарооборота, который основан на информации, исходящей от налогового органа и проверяемой судом в рамках настоящего дела.

Все вышеизложенное позволило суду первой инстанции сделать вывод о формальности взаимоотношений в д. Грибки и в д. Есипово, на что указал суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение.

МИ ФНС России № 3 по крупнейшим налогоплательщикам дополнительно проверены все доводы заявителя, дополнительно представленные заявителем при новом рассмотрении дела документы, проверены расчеты и произведена частичная налоговая реконструкция налоговой обязанности заявителя, методика расчета описана в письменных пояснениях от 12.09.2023.

Итоговая налоговая реконструкция выглядит следующим образом: ЛОГИСТИКА ПО ВСЕМ ОБЪЕКТАМ ЛОГИСТИКА: НАЛОГИ - 1661315 613,22руб., ПЕНИ - 551 442 034,00 руб., ШТРАФ - 372 412 179,00 руб. Всего: 2 585 169 826,22руб. РЕКОНСТРУКЦИЯ: налоги (недоимка) - 1 129 140 032,05руб., ПЕНИ - 374 980 583,12руб. ШТРАФ - 253 240 281,72руб. Всего: 1 757 360 896,89

Математическая правильность расчета стороной заявителя не оспаривается, при этом заявитель с указанной реконструкцией не согласен, полагает, что налоговая обязанность должна быть определена расчетным путем в порядке ст.31 Налогового кодекса РФ.

С учетом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не может быть признано допустимым, если налогоплательщиком преследовалась цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием не осуществляющих экономической деятельности контрагентов или, по крайней мере, при известности налогоплательщику обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии соответствующих операций со стороны контрагента.

Иное не отвечало бы предназначению расчетного способа определения налоговой обязанности, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из незаконного (не облагаемого налогами) оборота.

В данном случае формальный документооборот с участием обществ организован самим налогоплательщиком, приобретавшим логистические услуги у контрагентов, которые данные услуги не оказывали, выводя полученные денежные средства через цепочку взаимозависимых лиц.

Налогоплательщиком в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить, какая часть логистических услуг в интересах общества была выполнена самим налогоплательщиком и иными не раскрытыми лицами и какая часть расходов имела отношение к оплате реально осуществленных в интересах общества работ и сформировала облагаемый налогами доход, а не привела к выводу денежных средств из легального оборота через цепочку подставных лиц.

С учетом изложенного, доводы заявителя об обязанности налогового органа определить недоимку путем установления величины расходов налогоплательщика расчетным способом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ обоснованно признаны судом первой инстанции неправомерными.

По мнению налогоплательщика, представленный налоговым органом расчет основан на неверном подходе к оценке хозяйственных операций и не является налоговой «реконструкцией», поскольку не учитывает реальные затраты.

Налогоплательщик при игнорировании установленных судом фактов и обстоятельств, при отсутствии подтверждающих его позицию документов-доказательств, а также при отсутствии контррасчета на пересчитанные налоговым органом в силу указания судом кассационной инстанции суммы доначисления предлагает признать понесенными расходы от услуг OOO «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» в целях налогообложения налогом на прибыль организаций в полном объеме.

Однако вместо раскрытия обстоятельств оказания услуг и представления первичных документов по оказанию логистический услуг в заявленном объеме, а также представления контррасчета на расчет налогового органа ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» в обоснование своей позиции представлена информация по поступлению и выбытию товаров. Пояснений о том, каким образом данные документы подтверждают участие ООО «ПЛК» и ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД)» в логистике товаров не представлено. Какой из контрагентов и в каком объеме оказывал услуги не разъяснено.

Фактически налогоплательщик показал только то, что товар поступал на его склады в <...>), в г. Копейске (Челябинская область, пр-т Победы, 75), в п. Придорожный (Самарская область, ГГ1), а впоследствии убывал, что не опровергает выводы налогового органа об отсутствии оказания услуг на складах в д. Грибки и в д. Есипово. ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» нe называет способы учета и разграничения части услуг, приходящуюся на контрагентов.

В противоречие такому доводу налогоплательщика выступают документы, от него исходящие и им же принятые к учету.

Например, между Южным филиалом ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» и ООО «ПЛК» заключен договор от 01.01.2015 № ГДРФ/ПЛК/2015/лог, где местом оказания услуг указан иной адрес: 142181, <...>. Противоречия прослеживаются при оформлении всех сделок с ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД», которое согласно заявлениям налогоплательщика оказывало услуги исключительно в <...>), в г. Копейске (Челябинская область, пр-т Победы, 75), B п. Придорожный (Самарская область, ГГ1).

Вместе с тем первичные документы, необходимые для принятия услуг к учету, составлены в разных регионах Российской Федерации (помимо вменяемых налоговым органом д. Есипово и д. Грибки Московской области): <...>; <...>, стр. 6, стр. 6; <...>, стр. 6, стр. 17; <...>.

Акты приемки-сдачи оказанных логистических услуг к договорам от 01.09.2014 № Л-01/14 и от 01.11.2015 № ЛТ15-2, в которых местами оказания услуг обозначены исключительно склады в д. Грибки и B д. Есипово, демонстрируют несостоятельность позиции налогоплательщика, так как операции в д. Грибки и в д. Есипово учитывались отдельно от указываемых в ходе судебного заседания поступлений и выбытия со складов г. Климовске, в г. Копейске, в п. Придорожный (Самарская область), что отражено МРИ ФНС № 5 по Московской области на стр. 23 отзыва на апелляционную жалобу в таблице.

Опровергают доводы налогоплательщика также сведения из оборотно-сальдовых ведомостей ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2015-2016 годы, так как ООО «ЛОГИСТИКТРЕЙД» отражало два спорных склада и суммы по ним значительно превосходили обороты по другим местам оказания услуг.

Преобладание задокументированных услуг именно в д. Есипово и в д. Грибки в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела, демонстрирует то, что налогоплательщиком сознательно выводилась часть сделок по логистике и оформлялась как реальная.

Таким образом, судом первой инстанции с учетом перерасчета налоговым органом доначисления ввиду указания суда кассационной инстанции обоснованно отказано в учете расходов по налогу на прибыль организаций в полном объеме по услугам, которые приходились на склады в д. Есипово и в д. Грибки. Следует отметить, что иные объекты, по которым также заявлялись логистические услуги, в расчет налогового органа не вошли.

Доводы заявителя апелляционной жалобы об отсутствии умысла на совершение налогового правонарушения и необходимости применения смягчающих ответственность обстоятельств, отклоняются апелляционным судом.

Наложенный налоговым органом штраф за неуплату налогов в размере 40 % от суммы недоимки не может быть уменьшен до 20 % ввиду наличия умысла у налогоплательщика на совершение налогового правонарушения.

На основании пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Статьей 54.1 НК РФ установлены общеобязательные критерии, с фактом соблюдения которых законодатель связывает возникновение у конкретного налогоплательщика права на получение предусмотренных в особенной части НК РФ преференций. Положения данной статьи по своему содержанию являются легальными требованиями к налогоплательщику в целях исключения совершения им действий, направленных на злоупотребление предоставленными ему налоговым и гражданским законодательством правами.

Ключевыми обстоятельствами, подлежащими доказыванию налоговыми органами в случае вменения налогоплательщикам ответственности за третьих лиц, являются, в частности, причинение ущерба бюджету (отсутствие источника для возмещения НДС), отсутствие реальности операций и участие налогоплательщика в незаконной налоговой схеме.

В пункте 5 письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» указано о необходимости установления как факта неисполнения обязательства надлежащим лицом, так и обстоятельств, свидетельствующих о том, что налогоплательщик преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности либо знал или должен был знать об обстоятельствах, характеризующих контрагента как «техническую» компанию, и об исполнении обязательства иным лицом. Вывод о таком знании может следовать из осведомленности налогоплательщика о лице, которое фактически производило исполнение, например, в силу факта проведения переговоров и согласования условий обязательства, обеспечения его исполнения, гарантий на случай ненадлежащего исполнения непосредственно между налогоплательщиком и таким лицом.

Инициатором схемы и получателем налоговой экономии в рассматриваемом случае является ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ», а не его контрагенты. Заявитель, являясь выгодоприобретателем от цепочек сделок, не несет ответственность за деятельность третьих лиц, а с учетом умышленности действий получает налоговую реконструкцию по своим операциям в пределах требований налогового законодательства.

Совокупность имеющихся в материалах дела доказательств указывает на создание ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» формального документооборота, имитирующего оказание услуг, с целью получения налоговой экономии в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность по сделкам с заявленными контрагентами, которые находятся под контролем заявителя. При этом документы, представленные налогоплательщиком, не имеют отношения к заявленным расходам и вычетам по сделкам со складами в д. Есипово и д. Грибки, куда преимущественно нанимались организации для оказания услуг.

Положения статьи 54.1 НК РФ являются мерой дополнительной налоговой ответственности налогоплательщика, способствующей соблюдению налогового законодательства, исключая при этом возможность уменьшения налоговых обязательств налогоплательщиками, чьи действия умышлено направлены на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения, совершение сделки с целью неуплаты или неполной уплаты налога, его зачета или возврата, исполнение обязательства по сделке иным лицом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ», действуя умышлено и создавая ситуацию, позволяющую уменьшать свои налоговые обязательства, осознавало возможное наступление негативных последствий в виде корректировки налоговых обязательств по результатам мероприятий налогового контроля.

О правомерности вышеизложенного свидетельствуют позиции, сформированные в рамках дела № А76-46624/2019 (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981), дела № А55-26674/2019 (определение Верховного Суда Российской Федерации от 18.09.2020 № 306-ЭС20-11944) и дела № А04-7097/2019 (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 02.10.2020 № Ф03-3278/2020 по делу № А04-7097/2019).

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» создало схему, направленную на получение налоговой экономии с применением формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций по обслуживанию принадлежащего именно заявителю товара, на что указал суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение. Данное правонарушение в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ квалифицируется как умышленное и влечет наложение штрафа в размере 40 % от неуплаченной суммы налога.

Наличия смягчающих вину обстоятельств для целей снижения штрафных санкций в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции также не установлено.

Вместе с тем обстоятельства, на которые ссылается ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» в апелляционной жалобе в качестве смягчающих, не могут быть признаны таковыми ввиду следующего.

– «совершение обществом налогового правонарушения впервые» с учетом принципов индивидуализации и соразмерности наказания, выражающих требования справедливости и предполагающих дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного не может квалифицироваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность;

– «несоразмерность деяния тяжести наказания». При применении данного обстоятельства учитывается характер правонарушения, экономические последствия и последствия для бюджета. В рассматриваемом случае правонарушение совершено умышлено, привело к неуплате налогов и к значительному ущербу бюджета. Санкция назначена в пределах, установленных статьей 122 НК РФ. Соответственно, наказание соразмерно тяжести деяния;

– «кризисная экономическая ситуация в связи с введением санкций в отношении России и российского бизнеса». Во-первых, ранее данное обстоятельство ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» не заявлялось. Во-вторых, в апелляционной жалобе не разъяснено, как прекращение взаимоотношений с иностранными дистрибьюторами повлияло на показатели деятельности, учитывая ее продолжение, в том числе благородя финансовой помощи от организаций, входящих в группу компаний «ГРАДИЕНТ».

– «участие в благотворительной деятельности». Дело рассматривается повторно после направления на новое арбитражным судом кассационной инстанции. При первоначальном рассмотрении дела, удовлетворения большей части требований, у налогоплательщика не возникло возражения по уменьшению штрафа. Следует отметить, что размер ущерба бюджету (2,5 млрд рублей) не соотносится с размером указанной в апелляционной жалобе благотворительной помощи (39 млн рублей). Кроме того, налогоплательщиком представлены только грамоты и благодарственные письма, большая часть из которых адресована ООО «ГРАДИЕНТ» (от фонда «ПОДАРИ ЖИЗНЬ», благотворительный фонд «СЧАСТЬЕ С НАМИ», ГБУ «КЦСОН», волонтерское движение «БЛАГОТВОРИТЕЛЬНЫЙ ПОДОЛЬСК»). Письмо от АНО «ВСЕМИРНЫЕ ДЕТСКИЕ ИГРЫ ПОБЕДИТЕЛЕЙ» и вовсе адресовано ООО «НТС «ГРАДИЕНТ». Соответственно, связь именно ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» с благотворительными платежами не доказана. При этом также не представлено доказательств перечисления благотворительности.

– «Общество является добросовестным налогоплательщиком». Добросовестное исполнение налогоплательщиком своих обязанностей не может быть признано смягчающим обстоятельством, так как данные действия обоснованы исполнением законодательства Российской Федерации. Добросовестное поведение является нормой поведения в налоговых правоотношениях и не может являться основанием для уменьшения штрафа;

– «создание Налогоплательщиком значительного числа рабочих мест». ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» осуществляло в проверяемый период оптовую торговлю парфюмерными и косметическими товарами. В то же время о социальной направленности деятельности налогоплательщика могут свидетельствовать его сфера деятельности (здравоохранение, образование, жилищно-коммунальное хозяйство, сельское хозяйство и так далее), принадлежность к бюджетным учреждениям или к крупным предприятиям (завод, комбинат и так далее), ведение некоммерческой деятельность организацией, социальные программы для сотрудников. Соответственно, ООО «ГРАДИЕНТ ДИСТРИБЬЮЦИЯ» под перечисленные критерии не подпадает. Наличие же большого штата сотрудников не свидетельствует о социальной направленности деятельности организации.

В силу нормы ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемые ненормативные правовые акты органов местного самоуправления, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом реконструкции, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что решение инспекции является незаконным в части, превышающей доначисления налогов (недоимка) в сумме 1 129 140 032,05руб., превышающей доначисления по пени в сумме 374 980 583,12руб., превышающей штрафы в сумме 253 240 281, 72руб.

Иные доводы апелляционной жалобы повторяют позицию заявителя, приводимую им в суде первой инстанции, по существу сводятся к иному пониманию и толкованию законных и обоснованных выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции всесторонне и полно исследовал и установил фактические обстоятельства дела, дал развернутую оценку доводам участвующих в деле лиц и представленным доказательствам, правильно применил нормы материального и процессуального права.

Все содержащиеся в обжалуемом судебном акте выводы основаны на представленных в материалы дела доказательствах и соответствуют им.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены в обжалуемой части решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Учитывая вышеизложенное, руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 26.12.2023 по делу № А41-45560/21 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через суд первой инстанции.


Председательствующий :


В.Н. Семушкина

Судьи:


С.А. Коновалов


Л.В. Пивоварова