Постановление от 28 июня 2023 г. по делу № А65-4220/2022

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело №А65-4220/2022
г.Самара
28 июня 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 21 июня 2023 года

Постановление в полном объеме изготовлено 28 июня 2023 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Николаевой С.Ю., Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании 21.06.2023 в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.03.2023 по делу №А65-4220/2022 (судья Галимзянова Л.И.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ТехноХимПром» (ИНН <***>, ОГРН <***>), пгт.Алексеевское Республики Татарстан, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Республике Татарстан (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Чистополь Республики Татарстан, Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Казань,

об оспаривании решений,

в судебном заседании приняли участие:

от ООО «ТехноХимПром» - ФИО2 (доверенность от 28.11.2022),

от налоговых органов - ФИО3 (доверенность от 19.06.2023), ФИО4 (доверенности от 22.05.2023, 19.12.2022),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «ТехноХимПром» (далее – ООО «ТехноХимПром», общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 30.12.2021 №2.10-30/8 о проведении выездной налоговой проверки и решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление) от 07.02.2022 №2.7-18/003778@ по жалобе.

Решением от 10.06.2022 по делу №А65-4220/2022, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.08.2022, Арбитражный суд Республики Татарстан в удовлетворении заявленных требований отказал.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 05.12.2022 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.06.2022 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.08.2022 по делу №А65-4220/2022 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что согласно доводам общества, из представленного в суд ответа ООО «ПФ «СКБ Контур» от 03.06.2022 о расшифровке имен файлов следует, что дата формирования передаваемых файлов - 20220108 (год, месяц, день), дата формирования документа 08.01.2022, дата документа, содержащегося в прилагаемом файле (08.01.2022).

Данные обстоятельства, по мнению общества, подтверждают тот факт, что документ (решение о проведении выездной налоговой проверки) создан в электронном виде не 30.12.2021, а 08.01.2022.

При этом, как указывает общество, скриншоты из программного обеспечения инспекции АИС Налог-3, согласно которым решение о проведении проверки №2.10-30/8 в отношении общества создано, подписано и отправлено в ПП НДП 30.12.2021, не соответствуют формам заполнения, предусмотренными Едиными требованиями к формированию информационного ресурса «Выездные налоговые проверки» приказа Федеральной налоговой службы от 04.02.2016 №ММВ-7-2/60@.

Согласно приложению №2 к Изменениям, вносимым в Единые требования к формированию информационного ресурса «Выездные налоговые проверки», установленным приказом ФНС России от 04.02.2016 №ММВ-7-2/60@, такие позиции как «дата решения», «дата направления» заполняются автоматически. Вместе с тем согласно письму общества «ПФ «СКБ Контур» от 03.06.2022 файл «Решение о проведении выездной налоговой проверки» был сформирован 08.01.2022, а не 30.12.2021.

Более того, общество ссылается на то, что в соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 14.09.2021 по делу №А55-11700/2021, разделом 43. Реквизиты журналов регистрации документов (в редакции, введенной в действие приказом ФНС России от 27.05.2016 №ММВ-7-2/343@, Подразделами 43.2-43.17. Реквизиты журнала регистрации формируемых (исходящих) документов, ч. 2. с 28.12.2015 п. а) определенные ФНС России формируемые (исходящие) документы (решения, справки, требования, акты, протоколы, распоряжения, поручения, запросы, описи, уведомления, повестки, ведомости, постановления, сопроводительные письма) подлежат регистрации в соответствующих журналах в автоматизированной информационной системе налоговых органов. Бумажные аналоги журналов не ведутся. Данный порядок обеспечивает достоверную фиксацию таких реквизитов решения о проведении выездной проверки как дата и номер решения. Соответственно, дата принятия такого решения и номер решения должен подтверждаться только журналом учета решений о проведении выездных налоговых органов, созданный в автоматизированной информационной системе налоговых органов.

Однако, как указывает налогоплательщик, инспекцией не представлены оформленные в соответствии с приказом ФНС России от 04.02.2016 №ММВ-7-2/60@ «скриншоты» сформированного в рабочей версии АИС инспекции решения от 30.12.2021 №2.10-30/8 о проведении выездной проверки, а также журнал регистрации формируемых (исходящих) документов.

В свою очередь, представленные налоговым органом в материалы дела Приложения №1-6 журнала учета решений о проведении выездных налоговых органов не отвечают правилам их заполнения, учетный номер документа не совпадает с наименованием файла, указанного в письме общества «ПФ «СКБ Контур», в приложении №6 после открытия файла №2.10-30/8 30.12.2021 выходит файл с другим наименованием, что, по мнению общества, подтверждает формирование решения в автоматизированной информационной системе 08.01.2022.

Суд кассационной инстанции указал, что приведенные доводы общества имеют существенное значение при разрешении настоящего спора, надлежащая правовая оценка указанным доводам общества не дана. Выводы судов о правомерности принятых налоговыми органами решений преждевременны. При новом рассмотрении дела судам необходимо дать правовую оценку указанным доводам общества, установить все фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора и на основании полного и всестороннего исследования доказательств, правильно применив нормы материального права, вынести законный и обоснованный судебный акт.

В силу ч.2.1 ст.289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении дела ООО «ТехноХимПром» уточнило заявленные требования в порядке ст.49 АПК РФ и просило признать недействительными решение Управления от 07.02.2022 №2.7-18/003778@, а также решение налогового органа от 30.12.2021 №2.10-30/8 в части проведения выездной налоговой проверки за 2018 год.

Решением от 07.03.2023 по делу №А65-4220/2022 Арбитражный суд Республики Татарстан признал недействительным решение налогового органа от 30.12.2021 №2.10-30/8 о проведении выездной налоговой проверки в отношении ООО «ТехноХимПром» за период с 01.01.2018 по 31.12.2018 и обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Дополнительным решением от 22.03.2023 по делу №А65-4220/2022 Арбитражный суд Республики Татарстан отказал в удовлетворении требования ООО «ТехноХимПром» о признании недействительным решения Управления от 07.02.2022 №2.7-18/003778@.

Налоговые органы в апелляционной жалобе просили отменить решение суда первой инстанции от 07.03.2023 и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

ООО «ТехноХимПром» апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве (с учетом дополнений).

Налоговые органы представили письменные пояснения.

В соответствии со ст.158 АПК РФ судебное разбирательство откладывалось с 24.05.2023 на 21.06.2023.

В связи с нахождением судьи Бажана П.В. в очередном отпуске, определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2023 по делу №А65-4220/2022 произведена замена судьи Бажана П.В. на судью Сорокину О.П. Судебное разбирательство произведено с самого начала (ч.5 ст.18 АПК РФ).

В судебном заседании представители налоговых органов апелляционную жалобу поддержали, просили отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представитель ООО «ТехноХимПром» апелляционную жалобу отклонил, просил оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Участвующие в деле лица пояснили, что дополнительное решение суда первой инстанции от 22.03.2023 по настоящему делу не обжалуется.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе (с учетом дополнений), отзыве, дополнениях к отзыву, письменных пояснениях, заслушав представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, налоговым органом принято решение от 30.12.2021 №2.10-30/8 о проведении в отношении ООО «ТехноХимПром» выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Решением от 07.02.2022 №2.7-18/003778@ Управление решение налогового органа оставило без изменения.

Не согласившись с решениями налоговых органов ООО «ТехноХимПром» обратилось с заявлением в арбитражный суд.

При принятии обжалуемого судебного акта суд первой инстанции исходил из того, что согласно Приказу ФНС России от 16.07.2020 №ЕД-7-2/448@ утвержден Порядок направления и получения документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также представления документов по требованию налогового органа в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.

Указанный порядок определяет общие положения организации электронного взаимодействия по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи (далее - УКЭП): при направлении и получении в электронной форме документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

П.8 Порядка №ЕД-7-2/448@ предусмотрено направление документов в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС).

Согласно п.12-13 Порядка №ЕД-7-2/448@ формирование документа происходит путем преобразования из ранее составленного документа на бумажном носителе в электронную форму путем сканирования с сохранением его реквизитов по формату, утвержденному ФНС России. Отправитель формирует документ в электронной форме, подписывает его УКЭП и направляет по телекоммуникационным каналам связи оператору электронного документооборота.

Текст оспариваемого решения, полученный обществом по ТКС, содержит следующие реквизиты:

Номер - 2.10-30/8;

Дату - 30.12.2021;

Подписант - заместитель начальника МРИ ФНС №12 по РТ ФИО5, подпись отсутствует. Электронно-цифровая подпись также отсутствует.

Данный документ ответчиком был преобразован в XML-файл, который подлежит расшифровке с помощью Приказа ФНС России от 18.01.2017 №ММВ-7-6/16 «Об утверждении формата документа, необходимого для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах».

В соответствии с п.3 описания формата документа, необходимого для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, имя файла обмена должно иметь год формирования передаваемого файла (1-4 строки), дата формирования документа (таблица 4.2), дату документа, содержащегося в прилагаемом файле (таблица 4.7).

Полученный заявителем по ТКС документ имеет следующий состав и структуру (таблица 4.7 Приказа):

КНД (код формы документа по КНД) - 1184002;

ДатаДок (дата формирования файла) - 08.01.2022;

СвОтпрДок (сведения об отправителе документа) - 1677;

СвПОлДок (сведения о получателе документа) - ООО «ТЕХНОХИМРОМ», ИННЮЛ - <***>, КПП-160501001;

Подписант (сведения о лице, подписавшем документ) - ФИО6;

ДокНапрИзНО (документы, направляемые из налогового органа):

КНД_Док (код формы документа по КНД) - 1160031;

НомФайлДок (номер документа, содержащегося в прилагаемом файле (файлах) - 2.10- 30/8;

ДатаФайлДок (дата документа, содержащегося в прилагаемом файле (файлах) - 08.01.2022;

КолФайл (количество прилагаемых файлов) - 1;

ИмяФайл - 11600311677165811800316060100l_02a2ed87-8a29-40022-9129-4059d 197fea3_20220108_02a2ed87-8a29-4002-9129-4059d 197fea3.

Таким образом, при переводе из бумажного вида в электронный реквизиты документа, а именно, дата вынесения решения, не совпадают. Объяснений о несовпадении дат со ссылкой нормативно-правовой документ инспекцией не представлено.

Из представленного в суд ответа общества «ПФ «СКБ Контур» от 03.06.2022 о расшифровке имен файлов следует, что дата формирования передаваемых файлов - 20220108 (год, месяц, день), дата формирования документа 08.01.2022, дата документа, содержащегося в прилагаемом файле (08.01.2022).

Изложенные обстоятельства, по мнению суда первой инстанции, подтверждают тот факт, что оспариваемое решение о проведении выездной налоговой проверки подписано в электронном виде не 30.12.2021, а 08.01.2022.

Представленные инспекцией скриншоты из программного обеспечения АИС Налог-3, согласно которым решение о проведении проверки №2.10-30/8 в отношении общества создано, подписано и отправлено в ПП НДП 30.12.2021, не соответствуют формам заполнения, предусмотренными Едиными требованиями к формированию информационного ресурса «Выездные налоговые проверки» приказа Федеральной налоговой службы от 04.02.2016 №ММВ-7-2/60@.

Согласно приложению №2 к Изменениям, вносимым в Единые требования к формированию информационного ресурса «Выездные налоговые проверки», установленным приказом ФНС России от 04.02.2016 №ММВ-7-2/60@, такие позиции как «дата решения», «дата направления» заполняются автоматически.

Вместе с тем, согласно письму общества «ПФ «СКБ Контур» от 03.06.2022 файл «Решение о проведении выездной налоговой проверки» был сформирован 08.01.2022, а не 30.12.2021.

Более того, согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 14.09.2021 по делу №А55-11700/2020, разделом 43. Реквизиты журналов регистрации документов (в редакции, введенной в действие приказом ФНС России от 27.05.2016 №ММВ-7-2/343@, Подразделами 43.2-43.17. Реквизиты журнала регистрации формируемых (исходящих) документов, ч.2 с 28.12.2015 п.а) определенные ФНС России формируемые (исходящие) документы (решения, справки, требования, акты, протоколы, распоряжения, поручения, запросы, описи, уведомления, повестки, ведомости, постановления, сопроводительные письма) подлежат регистрации в соответствующих журналах в автоматизированной информационной системе налоговых органов. Бумажные аналоги журналов не ведутся.

Данный порядок обеспечивает достоверную фиксацию таких реквизитов решения о проведении выездной проверки как дата и номер решения. Соответственно, дата принятия такого решения и номер решения должен подтверждаться только журналом учета решений о проведении выездных налоговых органов, созданный в автоматизированной информационной системе налоговых органов.

Однако представленные инспекцией в материалы дела Приложения №1-8 журнала учета решений о проведении выездных налоговых органов не отвечают правилам их заполнения, учетный номер документа не совпадает с наименованием файла, указанного в письме общества «ПФ «СКБ Контур», в приложении №6 после открытия файла №2.10-30/8 30.12.2021 выходит файл с другим наименованием, что подтверждает формирование решения в автоматизированной информационной системе 08.01.2022. В Приложении №3 отсутствует точное время подписания оспариваемого решения.

Поскольку оспариваемое решение подлежит подписанию электронной цифровой подписью, при новом рассмотрении суд истребовал у Межрегиональной инспекции ФНС России по централизованной обработке данных сведения и соответствующие доказательства о дате и времени подписания электронной цифровой подписью решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Республике Татарстан о проведении выездной налоговой проверки от 30.12.2021 №2.10-30/8. Межрегиональной инспекцией ФНС России по централизованной обработке данных представлены сведения, которые отражены в представленных инспекцией скриншотах журнала учета решений о проведении выездных налоговых органов, источник их получения один - АИС Налог-3.

Из этих сведений следует, что заявка создана 30.12.2021, но не следует подписание оспариваемого решения в указанную дату. При этом, подтверждена отправка оспариваемого решения 08.01.2022 в 21.42.13.

Таким образом, ответ не содержит сведений о дате и времени подписания оспариваемого решения электронной цифровой подписью.

В качестве доказательств принятия оспариваемого решения 30.12.2021 инспекция также ссылается на ответ ФКУ «Налог-Сервис» от 14.02.2023. Указанный ответ также содержит сведения лишь о создании заявки 30.12.2021, но не о подписании решения в определенную дату и время.

Ссылку инспекции на наличие технических проблем с отправкой документов посредством электронной рассылки документов в период с 28.12.2021 по 13.01.2022 суд первой инстанции признал несостоятельной, поскольку предметом спора является дата принятия оспариваемого решения, а не дата его отправки.

С учетом изложенного в совокупности, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оспариваемое решение инспекции о проведении выездной налоговой проверки в отношении заявителя за период с 01.01.2018 по 31.12.2018, не соответствует НК РФ и нарушает права заявителя.

Суд апелляционной инстанции указанные выводы суда первой инстанции признает ошибочными.

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений (ч.1 ст.65 АПК РФ).

В соответствии с п.1 ст.82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

П.1 ст.87 НК РФ установлено, что налоговые органы в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов проводят камеральные и выездные налоговые проверки.

В соответствии с п.1 ст.89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Согласно п.2 ст.89 НК РФ решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации, или по месту жительства физического лица, или по месту нахождения обособленного подразделения иностранной организации, признаваемой налоговым резидентом Российской Федерации в порядке, установленном п.8 ст.246.2 данного кодекса, или налоговый орган, уполномоченный федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, на проведение выездных налоговых проверок на территории субъекта Российской Федерации в отношении налогоплательщиков, имеющих место нахождения (место жительства) на территории этого субъекта Российской Федерации, если иное не предусмотрено данным пунктом.

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (п.3 ст.89 НК РФ).

В соответствии с п.4 ст.89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При этом в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно п.5 ст.89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п.8 ст.89 НК РФ).

Как видно из материалов дела, налоговый орган вынес решение от 30.12.2021 №.2.10-30/8 о проведении в отношении ООО «ТехноХимПром» выездной налоговой проверки за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В уведомлении от 30.12.2021 №1 налоговый орган сообщил обществу о необходимости обеспечения должностным лицам налогового органа возможности ознакомиться с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов.

Требованием от 30.12.2021 №5313 о представлении документов (информации) налоговый орган запросил у ООО «ТехноХимПром» оборотно-сальдовые ведомости бухгалтерского учета, аналитические регистры бухгалтерского учета, налоговые регистры по налогу на прибыль организаций, кредитные договоры, договоры купли-продажи, банковские выписки и т.д.

Решением заместителя начальника налогового органа от 30.12.2021 №2.10-30/45, принятым на основании пп.1 п.9 ст.89 НК РФ, выездная налоговая проверка приостановлена с 30.12.2021 в связи с необходимостью истребования документов (информации) у ООО «Газпром Нефтехим Салават» и АО «Электроснабсбыт».

Вышеуказанные документы оформлены налоговым органом 30.12.2021, а 08.01.2022 в автоматизированном режиме направлены в адрес ООО «ТехноХимПром» по телекоммуникационным каналам связи. Согласно квитанциям о приеме электронных документов указанная налоговая корреспонденция получена обществом 17.01.2022.

ООО «ТехноХимПром» указало на то, что ранее на основании решения налогового органа от 30.12.2019 №2.10-30/11 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2016 по 31.12.2017. Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика две и более выездные налоговые проверки в течение календарного года.

Из материалов дела видно, что решением от 30.12.2019 №2.10-30/11 налоговый орган назначил в отношении ООО «ТехноХимПром» выездную налоговую проверку за период с 01.01.2016 по 31.12.2017; решением Управления от 12.11.2020 №2.1-29/058 срок проведения проверки продлен; справка о проведенной выездной проверке (в силу п.8 ст.89 НК РФ означает завершение выездной налоговой проверки) составлена налоговым органом 17.03.2021.

Назначение на основании решения налогового органа от 30.12.2021 №2.10-30/8 выездной налоговой проверки за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, не противоречит п.5 ст.89 НК РФ.

По мнению ООО «ТехноХимПром», оспариваемое решение о проведении выездной налоговой проверки фактически принято налоговым органом не 30.12.2021, а 08.01.2022, следовательно, 2018 год не может входить в проверяемый период.

В обоснование возражений против удовлетворения требований общества налоговый орган представил, в частности, заверенные начальником налогового органа скриншоты из программного обеспечения АИС Налог-3, согласно которым решение о проведении проверки №2.10-30/8 в отношении ООО «ТехноХимПром» создано, подписано и отправлено в ПП НДП 30.12.2021.

Как уже указано, порядок направления и получения документов, предусмотренных НК РФ и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также представления документов по требованию налогового органа в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом ФНС России от 16.07.2020 №ЕД-7-2/448@.

Согласно п.11 Порядка №ЕД-7-2/448@ документ налогового органа в электронной форме составляется по формату, утвержденному ФНС России.

Отправитель формирует документ в электронной форме, подписывает его УКЭП и направляет по телекоммуникационным каналам связи оператору электронного документооборота. При этом отправитель фиксирует дату отправки такого документа (п.13 Порядка №ЕД-7-2/448@).

Таким образом, период налогового контроля исчисляется от года, в котором вынесено решение о проведении проверки, а не с года (даты) направления налогоплательщику такого решения и (или) с даты получения налогоплательщиком решения о проведении выездной налоговой проверки.

Из материалов дела видно, что решение о проведении в отношении ООО «ТехноХимПром» выездной налоговой проверки №2.10-30/8 вынесено и подписано заместителем начальника налогового органа – ФИО5 на бумажном носителе 30.12.2021.

После подписания решения от 30.12.2021 №2.10-30/8 заместителем начальника налогового органа ФИО5 на бумажном носителе, оно также 30.12.2021 было подписано в программном комплексе АИС Налог-3 (т.1, л.д.115).

Довод ООО «ТехноХимПром» о том, что в распечатке из программы АИС Налог-3 напротив решения №2.10-30/8 указана фамилия «Андреева»/«Новикова», а не «Бирюшева», подлежит отклонению, поскольку «Андреева»/«Новикова» указаны лишь в графе «Фамилия инспектора» (т.1, л.д.116).

После подписания в программном комплексе АИС Налог-3 решение налогового органа подлежит направлению в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи. Причем направление документов в адрес налогоплательщиков в электронной форме осуществляется в автоматизированном порядке.

Решение помещается/загружается в транспортный контейнер (своего рода конверт), который заверяется ЭЦП должностного лица налогового органа и направляется налогоплательщику по ТКС.

Функционал прик9ладной подсистемы АИС Налог-3 формирует сведения о создании и подписании, документов, сформированных в ходе выездной проверки, подлежащих дальнейшей отправке налогоплательщику.

При этом, как следует из пояснений налогового органа, согласно рабочей инструкции в момент нажатия сотрудником из числа проверяющих лиц на кнопку «Отправить» происходит формирование массива атрибутов документа, которые впоследствии передаются в блок обработки «Заявка» для регистрации заявки на отправку документа. То есть «Заявка» может быть создана только после подписания документа (в данном случае - решение от 30.12.2021 №2.10-30/8) как на бумажном носителе, так и в программном комплексе АИС Налог-3, и при нажатии на кнопку «Отправить».

Таким образом, «Заявка» на отправку налогоплательщику по ТКС решения от 30.12.2021 №2.10-30/8 фактически не может быть создана ранее даты и времени подписания этого решения в программном комплексе АИС Налог-3.

Как видно из материалов дела, «Заявка» №307174369 создана 30.12.2021 17:06:34 и отправлена на выполнение (ЭРД) 30.12.2021 17:12:25 (т.1, л.д.118; т.2, л.д.138).

ФКУ «Налог-Сервис» ФНС России в письме от 14.02.2023 №22/01312@ сообщило следующее:

1. В прикладной системе «Направление документов (сведений) налогоплательщику» (далее - ПП «НДП») была сформирована заявка №307174369 о проведении выездной налоговой проверки №2.10-30/8;

Дата и время создания заявки - 30.12.2021 17:06;

Получатель заявки - ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ТЕХНОХИМПРОМ», ТАТАРСТАН РЕСП. 422900, АЛЕКСЕЕВСКИЙ Р-Н АЛЕКСЕЕВСКОЕ ПГТ. СЕВЕРНАЯ УЛ. ЗД. 25 ОФИС 7;

Формат электронного документа - pdf;

Количество страниц - 1;

(SP) Идентификатор пользователя, поставившего заявку (из ПП Кадры) – 21101395;

Согласно ПП «Кадры» идентификатору 21101395 соответствует запись: ФИО7 - Начальник отдела выездных проверок Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Республике Татарстан;

2. Согласно имеющейся в Учреждении документации по ПП «НДП», а именно«Руководство пользователя_БОД Заявка_п.2.5.1», неизменность содержания документа(заявки) обусловлена автоматическим созданием и направлением заявок на выполнение безнепосредственного участия пользователей. Реализованный функционал ПП «НДП» непредусматривает ручного редактирования».

Из изложенного однозначно следует, что и решение от 30.12.2021 №2.10-30/8 о проведении выездной налоговой проверки, и «Заявка» на направление в адрес налогоплательщика этого решения в электронной форме посредством ТКС сформированы/подписаны именно 30.12.2021.

Для направления в адрес налогоплательщика посредством ТКС решение от 30.12.2021 №2.10-30/8 в электронной форме было загружено/помещено в транспортный контейнер (своего рода конверт), который и был подписан ЭЦП руководителя налогового органа ФИО6

Довод ООО «ТехноХимПром» о том, что решение от 30.12.2021 №2.10-30/8 на бумажном носителе подписано ФИО5, а в электронном виде – электронной подписью ФИО6, является несостоятельным, поскольку электронной цифровой подписью ФИО6 подписан только транспортный контейнер, а не содержавшееся в этом контейнере решение.

Как уже указано, «Заявка» на отправку, транспортный контейнер формируется исключительно после подписания в программном комплексе АИС Налог-3 документа, подлежащего отправке (решение от 30.12.2021 №2.10-30/8), то есть на момент формирования транспортного контейнера решение уже было подписано. Неоднократное подписание документа (в электронной форме) налогового органа действующим законодательством Российской Федерации не предусмотрено. Таким образом, решение от 30.12.2021 №2.10-30/8 электронной цифровой подписью руководителя налогового органа ФИО6 не подписывалось.

Отсутствие в решении от 30.12.2021 №2.10-30/8 в электронной форме подписи должностного лица налогового органа (ФИО5) не противоречит установленным критериям работы в программном комплексе АИС Налог-3 и Порядку №ЕД-7-2/448@.

Согласно разъяснениям, данным в ответ на размещенный на портале ФКУ «Налог-сервис» ФНС России запрос налогового органа от 06.12.2022 относительно порядка подписания документов в электронной форме и отсутствия на решении от 30.12.2021 №2.10-30/8 отметки об ЭЦП ФИО5, - в режиме «Подписать» не предусмотрено подписание электронно-цифровой подписью должностного лица налогового органа; согласно ОПЗ на разработку ПО АИС Налог-3 данный функционал не предусмотрен.

Наличие собственноручной подписи ФИО5 в решении от 30.12.2021 №2.10-30/8 в электронной форме, направленном обществу по ТКС, также не предусмотрено.

Вопреки утверждению ООО «ТехноХимПром», поддержанному судом первой инстанции, перевода оспариваемого решения налогового органа из бумажного вида в электронный в данном случае не производилось.

В силу п.1 и 2 Порядка №ЕД-7-2/448@ этот порядок определяет общие положения организации электронного взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков по ТКС. При этом налоговые органы и налогоплательщики могут являться как отправителями, так и получателями документов.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что п.12 Порядка №ЕД-7-2/448@, на который ссылаются общество и суд первой инстанции в обоснование указанного довода, и предусматривающий возможность формирования документа путем преобразования из ранее составленного документа на бумажном носителе в электронную форму путем сканирования с сохранением его реквизитов по формату, утвержденному ФНС России, - регламентирует порядок формирования документов, направляемых по ТКС не налоговым органом, а налогоплательщиком.

В данном случае решение от 30.12.2021 №2.10-30/8 изначально было составлено налоговым органом в программном комплексе АИС Налог-3 в электронной форме по формату, утвержденному ФНС России, что прямо предусмотрено п.11 Порядка №ЕД-7-2/448@.

ООО «ТехноХимПром» указало на то, что АО «ПФ «СКБ Контур» в письме от 07.06.2022 №63633/УТП сообщило: «…в адрес налогоплательщика ООО "ТЕХНОХИМПРОМ» (ИНН <***> КПП 160501001) поступил документ: решение о проведении выездной налоговой проверки, содержащий следующие файлы:

ON_DOCNPNO_l658118003160501001_1658118003160501001_1677_20220108_4ba9f974-afal-4e8e-aec9-e76dl21c57fl.xml (файл описания);

«1160031 1677J 658118003160501001_02a2ed87-8a29-4002-9129-4059dl97fea3_ 20220108_02a2cd87-8a29-4002-9129-4059dl97fea3.pdf».

Документ решение о проведении выездной налоговой проверки был подписан сертификатом электронной подписи, выданной начальнику Межрайонной инспекции ФНС России № 12 по Республике ФИО8 Тимаргаяповичу (срок действия с 02.12.2021 по 02.02.2022). Данные документы в тот же момент стали доступны для прочтения налогоплательщику ООО «ТЕХНОХИМПРОМ» (ИНН <***> КПП 160501001)».

Между тем, суд апелляционной инстанции отмечает, что в письме от 28.12.2022 №134536/УТП АО «ПФ «СКБ Контур» уточнило, что согласно п.3 Приказа ФНС России от 18.01.2017 №ММВ-7-6/16@ «Об утверждении формата документа, необходимого для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» имя файла обмена должно иметь следующий вид:

R_T_A_K_O_GGGGMMDD_N, где:

R_T - префикс, принимающий значение ON_DOCNPNO;

A_K - идентификатор получателя информации, где: A - идентификатор получателя, которому направляется файл обмена, K - идентификатор конечного получателя, для которого предназначена информация из данного файла обмена <1>. Каждый из идентификаторов (A и K) имеет вид:

<1> Передача файла от отправителя к конечному получателю (K) может осуществляться в несколько этапов через другие налоговые органы, осуществляющие передачу файла на промежуточных этапах, которые обозначаются идентификатором A. В случае передачи файла от отправителя к конечному получателю при отсутствии налоговых органов, осуществляющих передачу на промежуточных этапах, значения идентификаторов A и K совпадают.

для организаций - девятнадцатиразрядный код (идентификационный номер налогоплательщика (далее - ИНН) и код причины постановки на учет (далее - КПП) организации (обособленного подразделения));

для физических лиц - двенадцатиразрядный код (ИНН физического лица. При отсутствии ИНН - последовательность из двенадцати нулей);

для налоговых органов - четырехразрядный код (код налогового органа);

O - идентификатор отправителя информации, имеет вид:

для организаций - девятнадцатиразрядный код (ИНН и КПП организации (обособленного подразделения);

для физических лиц - двенадцатиразрядный код (ИНН физического лица, при наличии. При отсутствии ИНН - последовательность из двенадцати нулей);

для налоговых органов - четырехразрядный код (код налогового органа);

GGGG - год формирования передаваемого файла, MM - месяц, DD - день;

N - идентификационный номер файла. (Длина - от 1 до 36 знаков. Идентификационный номер файла должен обеспечивать уникальность файла).

Расширение имени файла - xml. Расширение имени файла может указываться как строчными, так и прописными буквами.

Исходя из этого, как указывает АО «ПФ «СКБ Контур», в имени файла ON_DOCNPNO_l658118003160501001_1658118003160501001_1677_20220108_4ba9f974-аfal-4e8e-aec9-e76dl21c57fl.xml, направленного МИФНС России №12 по Республике Татарстан в адрес налогоплательщика ООО «ТехноХимПром» после идентификации отправителя информации (налоговый орган 1677) указана дата формирования передаваемого файла – 08.01.2022.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что дата 08.01.2022 является не датой подписания решения от 30.12.2021 №2.10-30/8, а датой подписания/формирования транспортного контейнера, содержащего это решение.

При этом необходимо отметить, что подписание электронной цифровой подписью транспортного контейнера и его отправка налогоплательщику по ТКС, имевшие место 08.01.2022 (суббота), произведены в автоматизированном режиме без вмешательства должностных лиц налогового органа.

Как указано в письме ФКУ «Налог-Сервис» ФНС России от 14.02.2023 №22/01312@, согласно опубликованным новостям на портале Учреждения (support.tax.nalog.ru) наблюдались технические проблемы с отправкой документов посредством электронной рассылки документов (ЭРД) в период с 27.12.2021 по 13.01.2022.

Таким образом, доводы ООО «ТехноХимПром» о принятии налоговым органом оспариваемого решения 08.01.2022 сводятся к отождествлению даты принятия решения о проведении выездной налоговой проверки с датой, фиксирующей формирование, подписание транспортного контейнера (содержащего решение в электронной форме) и его отправление налогоплательщику по ТКС, не основаны на нормах права и противоречат фактическим обстоятельствам дела.

Ссылка ООО «ТехноХимПром» на судебные акты по делу №А55-11700/2020 подлежит отклонению, поскольку эти судебные акты приняты в отношении иной совокупности фактических обстоятельств, с участием других лиц, и не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего спора.

Дата принятия документа (30.12.2021) подтверждается копией оспариваемого решения, подписанного собственноручно заместителем руководителя налогового органа. Кроме того, дата принятия оспариваемого решения, подтверждается скриншотом из программного комплекса АИС Налог-3, обеспечивающего автоматизацию деятельности ФНС России по всем выполняемым функциям, определяемым Положением о Федеральной налоговой службе, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 №506, в том числе прием, обработку, данных и анализ информации, принятия управленческих решений в сфере полномочий ФНС России и предоставления информации внешним потребителям.

Вопреки мнению ООО «ТехноХимПром», поддержанному судом первой инстанции, представленные налоговым органом скриншоты из программного комплекса АИС Налог-3, согласно которым оспариваемое решение №2.10-30/8 создано, подписано и отправлено в ПП НДП 30.12.2021, соответствуют Единым требованиям к формированию информационного ресурса «Выездные налоговые проверки» приказа Федеральной налоговой службы от 04.02.2016 №ММВ-7-2/60@.

Таким образом, доводы ООО «ТехноХимПром» о том, что решение налогового органа №2.10-30/8 в действительности принято 08.01.2022, являются несостоятельными и опровергаются материалами настоящего дела.

Сами по себе имя и дата формирования передаваемого налогоплательщику по ТКС файла не могут свидетельствовать о дате принятия налоговым органом решения о проведении выездной налоговой проверки; а направление налогоплательщику электронного документа 08.01.2022 не изменяет дату вынесения и подписания оспариваемого решения (30.12.2021).

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что 08.01.2022 являлось выходным днем (суббота), следовательно, налоговый орган не мог вынести решение в этот день. При этом, как уже указано, отправка (выгрузка) решения, имевшая место 08.01.2022, произведена в автоматическом режиме без вмешательства должностных лиц налогового органа.

Ссылка общества на то, что налоговый орган представил несколько версий скриншотов документов из АИС о проведении проверки, отличающихся друг от друга, подлежит отклонению, так как содержание этих документов является одинаковым.

Таким образом, учитывая, что оспариваемое решение налогового органа принято 30.12.2021 и срок проведения выездной налоговой проверки отсчитывается именно с этой даты, установление проверяемого периода с 01.01.2018 по 31.12.2018 является правомерным.

Согласно ч.2 ст.201 АПК РФ требование о признании недействительным ненормативного акта, незаконным решения и действия (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые ненормативный акт, решение, действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя. Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из условий является основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя.

Поскольку по настоящему делу совокупность указанных обстоятельств не установлена, заявленные требования ООО «ТехноХимПром» удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь положениями п.2 ст.269 АПК РФ, суд апелляционной инстанции отменяет решение суда первой инстанции в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела (п.3 ч.1 ст.270 АПК РФ) и принимает новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ООО «ТехноХимПром» о признании недействительным решения налогового органа от 30.12.2021 №2.10-30/8 о проведении в отношении общества выездной налоговой проверки за период с 01.01.2018 по 31.12.2018.

На основании ст.110 АПК РФ судебные расходы по настоящему делу относятся на ООО «ТехноХимПром».

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07 марта 2023 года по делу №А65-4220/2022 отменить.

Принять новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью «ТехноХимПром» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №12 по Республике Татарстан от 30 декабря 2021 года №2.10-30/8 о проведении в отношении общества с ограниченной ответственностью «ТехноХимПром» выездной налоговой проверки за период с 01 января 2018 года по 31 декабря 2018 года отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.


Председательствующий

Е.Н. Некрасова


Судьи

С.Ю. Николаева


О.П. Сорокина