Постановление от 21 ноября 2023 г. по делу № А40-26234/2023

792/2023-323579(2)



ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 09АП-70561/2023

Дело № А40-26234/23
г. Москва
21 ноября 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2023 года Постановление изготовлено в полном объеме 21 ноября 2023 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи В.И. Попова судей: И.А. Чеботаревой, В.А. Яцевой при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале № 3 апелляционную жалобу ООО "БСХ Бытовые приборы" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.08.2023 по делу № А40-26234/23 принятое

по заявлению ООО «БСХ Бытовые Приборы» к Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1

о признании недействительным решение при участии: от заявителя: ФИО2 дов. от 26.01.2023, ФИО3 дов. от

26.01.2023

от заинтересованного лица: ФИО4 дов. от 29.12.2022, ФИО5 дов. от

29.12.2022, ФИО6 дов. от 29.12.2022

У С Т А Н О В И Л:

ООО «БСХ Бытовые Приборы» (далее– Заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (далее– Инспекция, ответчик) о признании недействительными решения № 14-10/20 от 11.04.2022 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 30.08.2023 Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, Общество подало апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме по основаниям, изложенным в жалобе.

От налогового органа поступил отзыв.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, решение просил отменить, ходатайствовал о приобщении к материалам дела дополнений к апелляционной жалобе.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, решение просил оставить без изменения по основаниям, изложенным в отзыве.

Суд апелляционной инстанции отказал в приобщении дополнений к апелляционной жалобе, поскольку нормами действующего процессуального законодательства не предусмотрена возможность представления дополнений к апелляционной жалобе, кроме того данные дополнения направлены в суд за пределами срока обжалования судебного акта.

Законность и обоснованность решения проверены в соответствии со ст.ст.266 и 268 АПК РФ. Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, считает, что оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 18.08.2021 № 14-10/7 (далее- Акт проверки).

По результатам рассмотрения акта проверки с материалами проверки, дополнения к акту налоговой проверки от 29.12.2021 № 14-10/6, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, письменных возражений Общества, Инспекцией вынесено решение, которым Обществу начислено и предложено уплатить налог на прибыль организаций, в размере 22 072 374 рубля, пени по налогу на прибыль организаций, в размере 16 029 078, 95 рублей, штраф в размере 2 176 570 руб., в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ; увеличить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2016 год на 211 682 992 рубля, уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2017 год на 1 250 245 738 руб., за 2018 год, на 1 236 410 592 руб.

Заявитель, не согласившись с оспариваемым решением, в порядке, предусмотренном статьей 101.2, 139.1 Налогового Кодекса РФ, обратился в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1, решением которой от 11.11.2022 № 2.22-09/11446@, жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что и явилось основанием для обращения с заявлением в суд.

Вопреки доводам жалобы, суд первой инстанции рассматривая спор, верно применил нормы материального и процессуального права, а также, установил обстоятельства, имеющие значение для его правильного разрешения и сделал обоснованный вывод об отсутствии совокупности условий, необходимых для удовлетворения заявленных в порядке гл.24 АПК РФ, требований.

Поддерживая указанный вывод суда, коллегия считает необходимым отметить следующее.

Как установлено в ходе контрольных мероприятий и подтверждено материалами дела, основанием для принятия оспариваемого Решения послужил вывод Инспекции о том, что Общество, в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 274 НК РФ необоснованно включило в состав внереализационных расходов сумму начисленных процентов по договорам займа: от 13.08.2008 БН, заключенному с BSH Hausgerate GmbH (т.6 л.д. 89- 100); от 01.01.2013 БН, заключенному с BSHHausgerate GmbH (т.6 л.д. 101); от 22.10.2015 № 1G5000102, от 15.12.2015 № 1G5000122, заключенным с Robert Bosch Finance Malta Ltd (Robert Bosch Finance Nederland B.V.) (т.6 л.д.138-148, т.7 л.д. 7-18); от 19.12.2018 № 1 G8000159, заключенному с Robert Bosch Finance Nederland B.V. (т.9 л.д.50-55); от 15.12.2015 № BSHPB-RB 01-15 (т.9 л.д.136-143), от 10.02.2016 № BSHPB-RB 02-15, от 12.04.2015 № BSHPB-RB 03-15, заключенным с Robert Bosch GmbH (т.6 л.д. 118-137) с целью искусственного перераспределения прибыли, полученной от деятельности в Российской Федерации, в пользу материнской компании BSH Hausgerate GmbH без уплаты налогов на территории Российской Федерации.

Данный вывод налогового органа подтверждается следующими установленными в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствами:

-общество и все участники рассматриваемых налоговым органом сделок входят в международную группу компаний Robert Bosch. Головной компанией группы является ROBERT BOSCH INDUSTRIETREUHAND KOMMANDITGESELLSCHAFT (Германия);

-в проверяемом периоде Общество пользовалось заемным финансированием, предоставленным аффилированными компаниями, входящими в группу Robert Bosch. Полученные внутригрупповые займы использовались на покрытие «кассовых разрывов», причиной возникновения которых стало превышение сроков расчетов по договорам с покупателями, над сроками расчетов с поставщиками- компаниями группы Robert Bosch. Деятельность Общества контролировалась материнской компанией BSH Hausgerate GmbH;

-договоры с поставщиками группы компаний Robert Bosch предусматривали условия относительно срока оплаты поставки товара от 25 до 56 дней и, в отличие от договоров с покупателями российскими компаниями, не предусматривали оплату процентов или иных штрафных санкций, что также обусловлено вхождением Общества в группу компаний Robert Bosch (т.9 л.д. 109-161);

-договоры на реализацию товаров Обществом, заключенные с российскими покупателями, предусматривали отсрочку платежа с момента отгрузки товаров со склада от 90 до 120 дней, а в ряде случаев до 146 дней. Договорами предусмотрена выплата премий и бонусов, предусмотрены штрафные санкции за несвоевременную оплату (т. 10 СД-Диск № 3 «Требование № 14-14/1082 от 14.07.2020 и ответ ООО «БСХ Бытовые приборы» на требование часть 1»);

-поставщики (группа компании Robert Bosch) осведомлены о том, что Общество оплачивает поставки до получения выручки от своих покупателей. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что модель деятельности Общества, заключающаяся в использовании сумм внутри групповых займов, подчинена в первую очередь финансовым интересам (выгодам) группы компании Robert Bosch, поскольку проценты по внутригрупповым займам перечислялись в адрес группы компании Robert Bosch;

-основная часть полученных Обществом внутригрупповых заемных средств, направлялась на оплату договоров поставки, заключенных с группой компаний Robert Bosch, а также, на погашение основного долга и процентов по ранее полученным внутригрупповым займам.

Таким образом, применяемая группой компаний Robert Bosch коммерческая модель ведения деятельности на территории Российской Федерации не могла быть использована иным не взаимозависимым лицом.

Данный вывод подтверждается как проведенным финансовым анализом платежеспособности компании, так и тестированием кредитной модели Общества. Функционирование данной модели ведения деятельности Общества обусловлено исключительно тем, что все его сделки (приобретение товара и предоставление заемных средств) совершены с участниками группы Robert Bosch;

-сформированная модель для российского рынка не является идентичной для других дистрибьюторов группы Robert Bosch, осуществляющих деятельность в иных странах.

По результатам проведенного Инспекцией сравнительного анализа показателей межстрановой отчетности группы BSH установлено, что показатель «Проценты к уплате» за периоды 2016 - 2020 гг. у Общества в среднем в 10 раз больше, чем у сопоставимых компаний группы BSH. Также все анализируемые финансовые показатели (коэффициенты) ООО «БСХ» в разы ниже аналогичных показателей организаций с сопоставимыми условиями деятельности.

Таким образом, показатели компаний группы Robert Bosch свидетельствуют о том, что построение бизнес- модели ведения финансово-хозяйственной деятельности со значительным привлечением заемных средств, характерно только для российской компании ООО «БСХ»;

-в ходе проверки проведено сопоставление аналогичных российских организаций международных групп компаний, сотрудничающих с торговыми сетями на схожих условиях отсрочки платежа (от 90 до 120 дней). При определении сопоставимых организаций налоговым органом учтен функциональный профиль налогоплательщика.

В ходе сопоставления установлено, что иностранные взаимозависимые поставщики ООО «БЕКО», ООО «Вирлпул Рус», ООО «ЛГ Электронике Рус», ООО «Филипс» и ЗАО «Группа Себ-Восток» предоставляли сопоставимые отсрочки платежей за поставленные товары (от 90 до 180 дней по основным договорам поставки);

-BSH Hausgerate GmbH, как единственный участник Общества, было осведомлено о его финансовых результатах, о причинах нехватки у ООО «БСХ» собственных денежных средств для расчетов за поставленные товары, а также о том, что убыточность Общества связана с кредиторской задолженностью по займам, предоставленным BSH Hausgerate GmbH.

Согласно допросам сотрудников ООО «БСХ Бытовые приборы» BSH Hausgerate GmbH ежемесячно получало внутренние формы отчетности (Ликвидити планеры) (протоколы допроса свидетелей от 14.12.2021 № 14-11/4 (т.6 л.д. 1-7), от 15.12.2021 № 1411/21 (т.6 л.д. 13-18), от 15.12.2021 № 14-11/22 (т.6 л.д.19-25), в которых отражались данные фактического и планируемого движения денежных средств.

Следовательно, BSH Hausgerate GmbH уведомлялось о системной нехватке у Общества собственных денежных средств для расчетов за поставленные товары, а также об условиях отсрочки платежей для основных покупателей Общества.

Таким образом, BSH Hausgerate GmbH контролировало построение бизнеса ООО «БСХ», состоящего в привлечении заемных средств (постоянной закредитованности), приведшего к увеличению внереализационных расходов (формирования убытка) на уровне российской компании;

-Общество осуществляло систематическое рефинансирование внутри групповых займов, в результате чего общий размер кредиторской задолженности постоянно увеличивался, у Общества был постоянный убыток (с 2005 по 2019), при положительном финансовом результате в части деятельности по реализации продукции. Причиной формирования убытков являлись процентные расходы по займам (кредитным линиям), полученным от материнской компании и связанных сторон. Данный вывод также подтвержден аудиторским заключением независимого аудитора АО «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит» (т.7 л.д. 71-134);

-в 2020 году (после назначения выездной налоговой проверки) Общество изменило модель ведения бизнеса на территории Российской Федерации, заменив в значительной части заемное финансирование на увеличение сроков предоставления отсрочек по поставкам товаров (с 56 дней до 85 дней), а также, за счет финансирования в виде вклада собственника. (т. 10 л.д. 74).

Указанные факты свидетельствуют о том, что сделки по предоставлению займов совершались между взаимозависимыми лицами (ООО «БСХ» и группой компаний Robert Bosch) с целью искусственного привлечения денежных средств в виде займов и, соответственно, искусственного формирования «кассового разрыва», что свидетельствует о согласованности действий направленных на получение группой компаний Robert Bosch дополнительных доходов в виде процентов по внутригрупповым займам, не подлежащим налогообложению на территории Российской Федерации, а также, на получение Обществом налоговой экономии, путем уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, на суммы процентов по займам.

Относительно довода Заявителя о том, что суд неверно полагает, что нехватка денежных средств вызвана исключительно из-за разных сроков оплаты по договорам с поставщиками и покупателями, а также суд не учел аргументы Общества в отношении вопроса о «кассовых разрывах», коллегия установила следующее.

Общество в проверяемом периоде пользовалось заемным финансированием, предоставленным аффилированными компаниями, входящими в группу Robert Bosch.

Полученные внутригрупповые займы использовались на покрытие кассовых разрывов, причиной возникновения которых стало превышение сроков расчетов по договорам с покупателями над сроками расчетов с поставщиками - компаниями группы Robert Bosch. Деятельность Общества контролировалась материнской компанией BSH Hausgerate GmbH, платежи за товары, приобретенные у компаний группы, осуществлялись в пользу группы компаний Robert Bosch.

Соответственно, на уровне российского налогоплательщика искусственно создан постоянный дефицит оборотных средств («кассовый разрыв»), для преодоления которого Общество постоянно привлекало займы от аффилированных компаний группы Robert Bosch, в целях получения возможности за счет долговых обязательств корректировать налоговую базу и уменьшать налоговые обязательства.

Относительно составленной Обществом финансовой модели, определяющей объем денежных средств, необходимых на покрытие всего кассового разрыва, существующего в 2016-2018 гг., представленной в ходе выездной налоговой проверки и в суд (приложение № 13,17,28 к заявлению от 13.02.2023), коллегией установлено следующее.

В представленных расчетах Обществом допущены арифметические ошибки, в частности, неверно рассчитаны показатели оборачиваемости кредиторской задолженности в днях за 2016 год, кассовый разрыв в днях за 1 квартал 2016 года и за 2016 год, за 2018 год, процентные расходы по сумме займа, требуемой для использования в течение года, для покрытия кассового разрыва.

Инспекцией на основе расчета Общества смоделирован расчет покрытия кассовых разрывов (стр. 224 Решения от 11.04.2022 № 14-10/20) (т.5 л.д.112-113),

Следовательно, согласно расчетам составленной налогоплательщиком финансовой модели, только от 20 % до 24 % заемных средств были необходимы для покрытия возникающих в проверяемых периодах кассового разрыва.

Вместе с тем, приведенные налогоплательщиком расчеты, исходя из которых в проверяемом периоде доля процентов, которые приходятся на займы, необходимые на покрытие кассового разрыва, составляет около 20 % несостоятельны, в связи с тем, что Общество не учитывает наличие задолженности по займам, ранее привлеченным на покрытие «кассовых разрывов», необходимость погашения которой создает для налогоплательщика ситуацию «перманентной закредитованности».

В проверяемые периоды в формате кэш пулинга заемное финансирование Обществом привлекалось в рамках двух договоров на открытие кредитных линий от 01.01.2013 БН и 13.08.2008 БН с материнской компанией BSH Hausgerate GmbH (т.4 л.д.56- 68, т. 6 л.д. 89-100).

Налоговым органом в ходе проверки при анализе банковских выписок установлено, что в дни поступления денежных средств в рамках Кредитной линии от 01.01.2013 БН Общество перечисляет оплату по Контрактам на поставку бытовой техники от 07.03.2014 № L-005/2014, от 10.04.2014 № L-007/2014, от 18.02.2016 № L-009/2016, от 07.03.2014 № L- 006/2014, а также иным договорам, заключенным с BSH Hausgerate GmbH, в размере более 50 % полученных заемных денежных средств (т.10 СД-Диск 1 «П.Банковские выписки ООО БСХ 2016-2018»).

От 5% до 10 % ежегодных поступлений по договору займа от 01.01.2013 БН перенаправлялись на погашение займа от 13.08.2008 БН, заключенного с материнской компанией BSH Hausgerate GmbH. Также в дни поступления денежных средств, в рамках Кредитной линии от 01.01.2013 БН Обществом производилась оплата иных договоров, заключенных с компаниями группы BSH (Robert Bosch Finance Nederland B.V., BSH Drives And Pumps S.R.O., BSH Ev Aletleri Sanayi Ve Ticaret A.S., BSH Sprzet Gospodarstwa Domowego Sp. Z.O.O., IP Robert Bosch OOO, Robert Bosch Gmbh и др.).

При этом, в день поступления суммы по договору займа от 01.01.2013 БН могут быть списания в счет погашения этого же займа на суммы, превышающие поступления по займу. То есть фактически заемные средства не используются, а возвращаются в этот же день (день привлечения), например: 19.04.2016, 11.05.2016, 14.11.2017, 26.12.2017,

23.03.2018, 20.06.2018, что подтверждается банковскими выписками Общества (т. 10 л.д.108-145) и приложением № 4 к Акту проверки (т.4 л.д.56-68).

Исходя из анализа показателей использования денежных средств, налоговым органом установлено, что основная часть заемных денежных средств, полученных в рамках Кредитной линии от 01.01.2013 БН, направлялась на оплату договоров поставки, заключенных с BSH Hausgerate GMBH (более 50 %), а также, в качестве оплаты иным аффилированным компаниям. При этом, часть денежных средств, полученных в рамках Кредитной линии от 01.01.2013 БН, не использовалась- денежные средства были возвращены в день получения (от 23 % до 38 %).

Таким образом, основная часть заемных денежных средств (более 70%), полученных в рамках Кредитной линии от 01.01.2013 БН, направлялась в компании, входящие в группу BSH (по договорам поставки, займов и иным договорам):

-в 2016 году 100 % полученных заемных денежных средств; -в 2017 году - 85 % полученных заемных денежных средств; -в 2018 году - 79, 24 % полученных заемных денежных средств.

При этом, исходя из подходов ОЭСР, в том числе изложенных в Руководстве ОЭСР по трансфертному ценообразованию по финансовым операциям 1 (раздел С2), объединение денежных средств посредством объединения кассовых ресурсов является, в том числе, механизмом управления краткосрочной ликвидностью. Участник пула денежных средств, скорее всего, участвует в предоставлении ликвидности в рамках более широкой стратегии группы, договоренности, в которой этот участник может иметь кредитовую или дебетовую позицию и целями которой могут быть самые разнообразные выгоды, которые достижимы только в рамках коллективной стратегии с участием членов пула, осуществляемой ради выгоды всех участников пула. Никто из участников договоренности об объединении не принял бы участие в сделке, если бы от этого их положение стало хуже в сравнении с наилучшей альтернативой. Участник транснациональной корпорации, как член денежного пула, может рассчитывать на выгоды от участия в пуле помимо более выгодной ставки процента.

Вместе с тем, из установленных налоговым органом в ходе проверки обстоятельств следует, что выгода получена на уровне иностранных заимодавцев, в то время, как российский налогоплательщик, в силу постоянной закредитованности формировал постоянные убытки, приводящие к минимизации налогообложения.

Таким образом, доводы Общества о том, что суд не учел аргументы Заявителя в отношении вопроса о «кассовых разрывах» являются несостоятельными и противоречат фактическим обстоятельствам дела.

Довод Заявителя о том, что Общество осуществляло около 81 % закупок для собственного производства (деятельности завода) у независимых поставщиков, не являющихся компаниями группы BSH, является несостоятельным, ввиду следующего.

Указанный Обществом объем закупок у независимых поставщиков относится исключительно к производству продукции, доля которой составляет в общей доле выручки налогоплательщика от 32,9 % до 36,9 %.

В отношении довода Общества о том, что суд ненадлежащим образом рассмотрел вопрос о нехватке денежных средств на покрытие всех текущих расходов, коллегия установила следующее.

Как установлено судом первой инстанции, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией рассмотрен механизм предоставления займа в рамках кредитных линий на основе:

-Соглашения о кредитовании расчетного счета юридического лица № 002/0017L/14 от 30.01.2014, Соглашений к договорам банковских счетов № <***> от 15.04.2016, № 40702810120010000673 от 08.12.2017, № 40702810200024566433 от 30.01.2018, № 40702810200024566433 от 31.10.2018, заключенными с АО «Юникредит банк» со всеми дополнениями;

-кредитных соглашений от 01.01.2013 БН, от 13.08.2008, заключенными с BSH Hausgerate GmbH со всеми дополнениями;

-карточек счетов бухгалтерского учета 5101000, 5202000, 6600010, 6600080;

-пояснений налогоплательщика, представленные письмом от 17.12.2020 № 171220201.

Для анализа достаточности денежных средств на расчетных счетах ООО «БСХ» Инспекцией проведен анализ остатков денежных средств на расчетных счетах в АО «Юникредит банк» на 25 число каждого месяца (день расчетов с BSH Hausgerate GMBH). Согласно карточкам счетов 51 и 52 бухгалтерского учета, на начало 25 числа (либо более поздние даты, если 25 число выпадает на выходной день) остатки по основным расчетным счетам составляли минимальное значение по договорам:

Следовательно, исходя из анализа карточек счетов 51, 52 бухгалтерского учета и пояснений налогоплательщика по механизму предоставления займа, а также анализа Соглашения о кредитовании расчетного счета юридического лица № 002/0017L/14 от 30.01.2014 и Соглашений к договору банковского счета, заключенные с АО «Юникредит банк», следует, что данный механизм позволяет налогоплательщику создавать недостаток денежных средств для получения заемных денежных средств.

Таким образом, имея на начало дня минимально допустимый остаток на расчетном счете, а также остаток денежных средств, размещенных на депозитных счетах в банке, Общество проводит оплату поставщикам, не дожидаясь поступлений денежных средств от покупателей, в результате чего образуется овердрафт, автоматически покрываемый банком денежными средствами со счета BSH Hausgerate GMBH, образуя кредиторскую задолженность по займу.

Данный вывод также подтверждается описанием механизма кэшпулинга, представленным налогоплательщиком письмом от 17.12.2020 № 17122020-1: «...в начале каждого платежного дня у Общества есть остаток на основном расчетном счете в размере не меньше согласованного минимального уровня (1 млн. руб. по договору от 01.01.2013 БН и 0 по договору от 13.08.2008 БН).

В течение дня по счету происходят расчеты по хозяйственным операциям Общества: оплата поставок товаров, комплектующих, общехозяйственных расходов и проч. Банк, основываясь на заключенном трехстороннем соглашении о кэш-пулинге, проводит данные оплаты со счета Общества (несмотря на то, что фактически средств на счете может не хватать), поскольку согласно трехстороннему соглашению банк уверен в том, что нехватка денежных средств при необходимости будет оперативно компенсирована со стороны BSH Hausgerate GmbH.

Несколько раз в течение банковского дня (примерно в 10:30, 13:30, 15:45, 18:00) автоматическая система банка сверяет размер поступивших к настоящему моменту денежных средств и размер перечисленных со счета денежных средств. В случае отрицательного результата (когда сумма расходов превышает сумму поступлений) банк автоматически переводит недостающую сумму с мастер-счета BSH Hausgerate GmbH (в пределах согласованного лимита) так, чтобы все расходы Общества были компенсированы и на счете Общества образовался остаток в размере 1 млн. руб.

Более того Инспекцией проведен анализ банковской выписки 000 «БСХ» за 20162018 гг. (т.4л.д. 47-51).

Согласно проведенному анализу, Общество не нуждалось в заемных денежных средствах (в случае если бы не применялась рассматриваемая бизнес-модель, приводящая к нарастанию закредитованности российской компании, и в более ранних периодах (если бы не имелась «закредитованность», возникшая в более ранних периодах)).

Следовательно, Инспекцией в ходе проведения проверки в полной мере исследован вопрос потребности Общества в заемных средствах на основе, как планируемых показателей, так и фактических оборотов денежных средств на расчетных счетах.

При этом, довод Общества о том, что срок оплаты с поставщиками определен в соответствии единой политикой, принятой в группе BSH, является несостоятельным,

поскольку согласно дополнению к Контракту № L-009/2016 от 18.02.2016, действующему с 05.11.2020, срок предоставления отсрочки был увеличен с 56 дней до 85 дней (т. 10 л.д. 64- 74).

Кроме того, Инспекцией в ходе проверки проведено сопоставление аналогичных российских организаций международных групп компаний, сотрудничающих с торговыми сетями на схожих условиях отсрочки платежа. В ходе сопоставления установлено, что иностранные взаимозависимые поставщики ООО «БЕКО», ООО «Вирлпул Рус», ООО «ЛГ Электронике Рус», ООО «Филипс» и ЗАО «Группа Себ-Восток» предоставляли сопоставимые отсрочки платежей за поставленные товары.

Таким образом, исходя из анализа представленных Обществом документов, с учетом установленных Инспекцией в ходе проверки обстоятельств, следует, что сделки по предоставлению займов между Обществом и группой компаний Robert Bosch совершались с целью уменьшения Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в 2016 - 2018 годах на суммы процентов по займам, полученным от группы Robert Bosch и искусственного перераспределение прибыли, полученной от деятельности в Российской Федерации в пользу материнской компании BSH Hausgerate GmbH без уплаты налогов на территории Российской Федерации.

Следовательно, BSH Hausgerate GmbH своими действиями (отказ от предоставления отсрочек платежей за поставленные товары, сопоставимых с отсрочками платежей для покупателей ООО «БСХ Бытовые приборы», предоставление процентных займов с целью погашения задолженности за поставленный товар) участвовало в организации построения бизнеса ООО «БСХ», состоящей в привлечении заемных средств (постоянной закредитованности), приведших к увеличению внереализационных расходов (формирования убытка) на уровне российской компании.

В отношении доводов налогоплательщика о том, что несогласие с контрагентами, занимающими доминантное положение на российском рынке и отказ работать на требуемых условиях могло привести к убытками в связи с расторжением контрактов, коллегия отмечает следующее.

Налогоплательщик оценивает действия некоторых своих контрагентов (покупателей-монополистов) как незаконные, при этом доказательств данному доводу не приводит.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что основными покупателями Общества (ООО «М.Видео Менеджмент», ООО «Эльдорадо») допускались просрочки платежей при уже предоставленной договором отсрочке от 90 до 120 дней, а также предусматривались многочисленные премии, бонусы и скидки.

При этом, Общество самостоятельно принимало решение о предоставлении отсрочек платежа по запросу покупателей, принятые Обществом решения о предоставлении отсрочек, были направлены на достижение бизнес-целей Общества и получение положительного результата.

Таким образом, данные обстоятельства доказывают факт, что Общество в отношениях с покупателями-монополистами по вопросам предоставления отсрочек платежа действовало в своих интересах и на добровольной основе. При этом, предоставление отсрочек платежей в адрес данных покупателей носило согласованный и постоянный характер.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что штрафы, неустойки или пени за просрочку платежа со стороны указанных покупателей Обществом не взыскивались.

Относительно довода Общества о том, что суд не принял во внимание основные причины возникновения задолженности в проверяемом и прошлых периодах, коллегия установила следующее.

В результате анализа представленных в ходе рассмотрения материалов проверки документов, подтверждающих расходы Общества на модернизацию производства Инспекцией установлено, что Общество в проверяемом периоде приобретало оборудование

у контрагентов QS GROUP S.P.A., MIRAMONDIIMPIANT1 S.P.A, SCOTT TECHNOLOGY GMBH, уплачивало таможенные платежи и услуги по таможенному оформлению за счет денежных средств, полученных в рамках Кредитных линий от 01.01.2013 № б/н и от 13.08.2008 № б/н, что подтверждается счетами-фактурами, грузовыми таможенными декларациями, инвойсами, актами оказанных услуг.

В связи с чем, расходы по документам, оплата по которым была произведена в 20162018 гг., признаны Инспекцией, как подтверждение расходования денежных средств, полученных в рамках Кредитных линий от 01.01.2013 № б/н и от 13.08.2008 № б/н, на цели модернизации производства.

Из представленных Обществом иных документов невозможно идентифицировать источник финансирования данных затрат, а также конкретные факты хозяйственной деятельности (приобретение основных средств, материалов, запчастей, услуг, работ и т.д.), из которых сложились указанные суммы расходов.

При этом, довод налогоплательщика о том, что настаивание на принятии BSH Hausgerate GmbH договорных условий Общества повлекло бы риск столкнуться с прекращением товарного потока от данного иностранного поставщика, что сделало бы невозможной деятельность Общества, является несостоятельным, поскольку носит предположительный характер, не подтвержден надлежащими доказательствами.

Довод Общества о том, что не взыскание штрафов, неустоек или пеней за просрочку платежа со стороны покупателей, не обращение за компенсацией просроченных платежей имело под собой экономическое обоснование, обусловленное нормальными обычаями делового оборота, является несостоятельным, поскольку, как правомерно отмечено судом первой инстанции, в соответствии со ст.ст.309, 310 ГК РФ, обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. При этом взыскание неустойки как способ защиты гражданских прав, прямо предусмотренный статьей 12 Гражданского кодекса Российской Федерации, по своей сути является реализацией одной из мер ответственности за нарушение обязательства, соответствует сложившейся практике договорных отношений хозяйствующих субъектов и не выходит за рамки обычной деловой практики, требований разумности и справедливости. Иное толкование приведенных выше норм противоречило бы их смыслу, целям и задачам гражданского законодательства.

Довод Заявителя о том, что суд дал неправильную оценку аудиторскому заключению является несостоятельным, поскольку суд первой оценил представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи, по правилам ст.71 АПК РФ.

Относительно довода Общества о том, что технический характер компаний-заимодавцев не обоснован, коллегия установила следующее.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что в отношении компании Robert Bosch Finance Malta Ltd усматривается наличие налоговых целей (налоговой экономии) вовлечения ее в рассматриваемые заемные взаимоотношения между взаимозависимыми компаниями группы Robert Bosch, а также обстоятельства, указывающие на ее технический характер (отсутствие у нее надлежащего объема функций, рисков, «substance», свойственных реально функционирующей компании, имеющей фактическое право на соответствующий доход). Мальта имеет признаки низконалоговой юрисдикции (например, исследование Т. Faccio «Is Malta a Tax Haven? Implications for Europe During the Maltese Presidency and Beyond» URL:https://www.greens-efa.eu/files/doc/docs/bf40d4e 12d67574f0bbcecf067325a03 pdf).

Из материалов дела усматривается, что Robert Bosch Finance Nederland B.V. лишь формально выполняет минимальный стандарт фактического присутствия в Нидерландах.

Ссылка Заявителя на корпоративные документы, в том числе, на протокол заседания кредитного комитета, коллегия рассматривает критически, поскольку суть претензий налогового органа по результатам выездной налоговой проверки Общества

непосредственно касается указанных компаний, входящих в одну группу компаний с налогоплательщиком.

Более того, налогоплательщик, указывая на необоснованность выводов Инспекции, не оценивает имеющиеся в материалах выездной налоговой проверки доказательства в их совокупности и взаимосвязи, свидетельствующие о том, что иностранные компании являются «техническими компаниями», которые фактически не получали выгоду от полученного дохода и, не определяли его дальнейшую судьбу, не являлись конечным выгодоприобретателем по полученному на его счет доходу, а лишь критикует отдельные доказательства налогового органа.

Таким образом, собранные Инспекцией доказательства свидетельствуют о том, что иностранные компании обладают очень узкими полномочиями в отношении получаемого дохода и действуют в качестве промежуточных (технических) компаний в интересах заинтересованных лиц.

Более того, вывод суда о техническом характере компаний - заимодавцев не опровергает выводов налогового органа о том, что сделки по предоставлению спорных займов не имели надлежащего экономического основания (не основаны на рыночных механизмах, не осуществлялись бы между независимыми лицами); связаны с созданием группой Robert Bosch постоянной экономически необоснованной «закредитованности» на уровне дочерней российской компании, созданием бизнес-модели, направленной на формирование (генерирование) постоянных убытков, приводящей к минимизации налогообложения на уровне российского налогоплательщика.

Довод Общества о том, что судом проигнорирован довод о том, что все претензии Инспекции основаны на не несоблюдении положений, а на оценке бизнес-модели и целесообразности хозяйственной деятельности, является несостоятельным по следующим основаниям.

Инспекцией оценивалась не экономическая целесообразность предоставления отсрочек Обществу аффилированными поставщиками, а результат согласованного ведения деятельности, при различных условиях отсрочки предоставлены с одной стороны Обществу со стороны компаний группы BSH, а с другой, Обществом российским покупателям.

Налоговый орган не вторгался в осуществление налогоплательщиком экономической деятельности, но установил, что группа лиц компаний Robert Bosch заключая договора займа с Обществом от 13.08.2008 БН, от 01.01.2013 БН с BSH Hausgerate GmbH; от 22.10.2015 № 1G5000102, от 15.12.2015 № 1G5000122 с Robert Bosch Finance Malta Ltd; от 15.12.2015 № BSHPB-RB 01-15, от 10.02.2016 № BSHPB-RB 02-15, от 12.04.2016 № BSHPB-RB 03-15 с Robert Bosch GmbH; от 19.12.2018 № IG8000159 с Robert Bosch Finance Nederland B.V., были осведомлены о том, что Общество оплачивало поставки товаров аффилированным поставщикам до получения выручки от своих российских покупателей.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что модель деятельности ООО «БСХ», заключающаяся в использовании значительных сумм внутригрупповых займов на погашение искусственно созданного «кассового разрыва» подчинена в первую очередь финансовым интересам (выгодам) группы компаний Robert Bosch, поскольку часть прибыли, полученная Обществом от продажи товаров на территории Российской Федерации, в дальнейшем перечислялась компаниям группы Robert Bosch в виде процентов по внутригрупповым займам.

Кроме того, налоговый орган, проводя проверки, квалифицирует сделки с точки зрения налоговых последствий, не изменяя или отменяя их условия в целях отличных от исчисления и уплаты налогов.

В силу норм статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Инспекцией в ходе проверки установлено, что сделки по предоставлению спорных займов не имели надлежащего экономического основания (не основаны на рыночных механизмах, не осуществлялись бы между независимыми лицами); связаны с созданием группой Robert Bosch постоянной экономически необоснованной «закредитованности» на уровне дочерней российской компании, созданием бизнес-модели, направленной на формирование (генерирование) постоянных убытков, приводящей к минимизации налогообложения на уровне российского налогоплательщика, что недопустимо,

При указанных обстоятельствах спорные процентные расходы Общества являются экономически необоснованными (их формирование не основано на рыночных механизмах и такого рода расходы не возникли бы в сделках между независимыми лицами в сопоставимых условиях) и не направлены на получение дохода (прибыли) на уровне российского налогоплательщика.

Соответственно, такие затраты не подлежат включению в состав расходов, поскольку не соответствуют критерия ст. 252 НК РФ.

В отношении доводов Общества о том, что позиция налогового органа противоречит ст.ст. 19, 57 Конституции Российской Федерации, коллегией установлено следующее.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации и ст. ст. 3, 23. 45 Кодекса каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы в срок, предусмотренный законодательством о налогах и сборах.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что сделки по предоставлению займов между Обществом и группой компаний Robert Bosch совершались с целью уменьшения налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в 2016 - 2018 годах на суммы процентов по займам, полученным от группы Robert Bosch и искусственного перераспределения прибыли, полученной от деятельности в Российской Федерации в пользу материнской компании BSH Hausgerate GmbH без уплаты налогов на территории Российской Федерации.

Оспариваемое решение Инспекции содержит логичные и последовательные выводы со ссылками на конкретные установленные обстоятельства и документы, подтверждающие позицию налогового органа о том, что Общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов сумму начисленных процентов по договорам займов, заключенным с BSH Hausgerate GmbH, Robert Bosch Finance Malta Ltd, Robert Bosch GmbH, Robert Bosch Finance Nederland B.V., а также, необоснованно учло в целях налогообложения, курсовую разницу по договора займа заключенным с BSH Hausgerate GmbH и Robert Bosch GmbH.

Доказательства вышеуказанных выводов, вопреки утверждению Общества о документальной неподтвержденности позиции налогового органа, содержатся в материалах выездной налоговой проверки и отражены в обжалуемом Решении от 11.04.2022 № 1410/20.

Следовательно, оспариваемое Решение является законным и обоснованным, не нарушает права и интересы Общества, не создает возможность для произвольного лишения Заявителя имущества и не противоречит положениям НК РФ, согласно которым налогоплательщики обязаны уплачивать только законно установленные налоги при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

При этом ссылка Общества на то, что оно столкнулось с рядом факторов, угрожающих стабильности ведения им хозяйственной деятельности и поддержания прибыльности (падение реальных доходов домохозяйств, смена потребительских ожиданий

населения и т.д.) является несостоятельной, поскольку носит предположительный характер и не подтверждается материалами дела.

В отношении довода Общества о том, что взаимоотношения Общества и покупателей (торговые сетей) не могут создавать правовые последствия для BSH Hausgerate GmbH, коллегией установлено следующее.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки проведен анализ документов и банковских выписок, из которых следует, что недостаток собственных денежных средств ООО «БСХ» обусловлен созданием группой Robert Bosch механизма формирования постоянного «кассового» разрыва (в результате существенной разницы в сроках оплаты за приобретаемую у взаимозависимых лиц продукцию и сроках оплаты покупателями Обществу за эту же продукцию) и формирования постоянной закредитованности налогоплательщика.

При анализе учредительных документов налогоплательщика Инспекцией установлено, что BSH Hausgerate GmbH как единственный участник Общества при утверждении годовых отчетов и бухгалтерских балансов Общества было осведомлено о финансовых результатах Общества, о причинах нехватки у ООО «БСХ» собственных денежных средств для расчетов за поставленные товары, а также о том, что убыточность Общества связана с кредиторской задолженностью по займам, предоставленным BSH Hausgerate GmbH (т.9 л.д. 2-8).

Следовательно, BSH Hausgerate GmbH своими действиями (отказ от предоставления отсрочек платежей за поставленные товары, сопоставимых с отсрочками платежей для покупателей ООО «БСХ», предоставление процентных займов с целью погашения задолженности за поставленный товар) участвовало в организации построения бизнеса ООО «БСХ», состоящей в привлечении заемных средств (постоянной закредитованности), приведших к увеличения внереализационных расходов (формирования убытка) на уровне российской компании.

При этом все анализируемые финансовые показатели (коэффициенты) Общества в разы ниже аналогичных показателей организаций с сопоставимыми условиями деятельности (как в рамках группы компаний Robert Bosch, так и иных международных групп компаний), что также указывает на несоответствие используемой бизнес-модели рыночным (экономическим) механизмам (свидетельствовать о нерыночных отношениях Общества со взаимозависимыми компаниями группы).

Таким образом, BSH Hausgerate GmbH своими действиями участвовало в организации схемы построения бизнеса на уровне ООО «БСХ», приводящей к постоянной закредитованности компании, вследствие чего Общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов сумму начисленных процентов по договорам займов, заключенных с BSH Hausgerate GmbH, с Robert Boscb Finance Malta Ltd, с Robert Bosch GmbH, с Robert Bosch Finance Nederland B.V.

В отношении довода Заявителя о неверном толкование ст.ст. 250, 265 НК РФ применительно к анализируемой ситуации, коллегия установила следующее.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что Обществом в нарушение пункта 11 статьи 250, п.п. 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ необоснованно учтена в целях налогообложения курсовая разница по договору займа от 13.08.2008 № б/н (т.6 л.д.89-100), заключенного с BSH Hausgerate GmbH, и договорам займа от 15.12.2015 № BSHPB-RB 01-15 (т.6 л.д.122-135), от 10.02.2016 № BSHPB-RB 02-15 (т.6 л.д.137), от 12.04.2016 № BSHPB-RB 03-15 (т.6 л.д.118-121), заключенным с Robert Bosch GmbH» при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов в размере 1 380 384 075 руб.; в составе внереализационных расходов в размере 1 325 915 681 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.

В силу пункта 11 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Положительной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при «дооценке» имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

В силу статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов- обоснованных (экономически оправданных) и документально подтвержденных затрат, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации либо обычаями делового оборота.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как указано в пункте 2 статьи 252 НК РФ, расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п.п. 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Инспекцией установлено, что сделки по предоставлению займов не имели надлежащего экономического основания (не основаны на рыночных механизмах, не осуществлялись бы между независимыми лицами); связаны с созданием группой Robert Bosch постоянной экономически необоснованной «закредитованности» на уровне дочерней российской компании, созданием бизнес-модели, направленной на формирование (генерирование) постоянных убытков, приводящей к минимизации налогообложения на уровне российского налогоплательщика.

Соответственно, учет связанный со спорными договорами займа курсовой разницы, для целей налога на прибыль организаций, также неправомерен.

Довод Заявителя жалобы о не применении в рассматриваемом деле положений статьи 54.1 Кодекса подлежит отклонению, поскольку признавая обоснованными выводы налогового органа, суд исходил из ряда обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе налоговой проверки и рассмотрении указанного дела, которые подтверждают, что главной целью операций по предоставлению займов аффилированными компаниями, входящими в группу Robert Bosch Обществу является уменьшения налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в 2016 -2018 годах, на суммы процентов по займам, полученным от группы Robert Bosch и искусственного перераспределения прибыли, полученной от деятельности в Российской Федерации в пользу материнской компании BSH Hausgerate GmbH без уплаты налогов на территории Российской Федерации с учетом декларирования Обществом многомиллионных убытков.

Более того, само по себе отсутствие ссылки на данную норму права не является основанием для отмены оспариваемого Решения.

Таким образом, судом первой инстанции дана оценка доводам и доказательствам, представленным Заявителем в обоснование своей позиции. Фактические обстоятельства,

имеющие значение для дела, установлены судом на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц.

Несогласие с оценкой, данной судом первой инстанции фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам, не свидетельствует о нарушении судом норм права.

Таким образом, вопреки доводам апелляционной жалобы, судом проверены все доводы заявителя, однако они отклонены как необоснованные, поскольку не опровергают установленные судом обстоятельства и не могут являться основанием для удовлетворения требований.

Иные доводы, приведенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Таким образом, коллегия исходит из того, что налоговая ответственность применена с учётом требований справедливости, соразмерности и необходимости соблюдения баланса частного и публичного интереса, степени вины налогоплательщика и тяжести совершенного деяния.

Расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя.

Коллегия также установила, что при опубликовании резолютивной части постановления от 14.11.2023 в сети интернет вследствие технического сбоя допущена опечатка при указании лиц, участвующих в судебном заседании. Указанная опечатка исправлена определением от 16.11.2023.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 30.08.2023 по делу № А40-26234/23 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья: В.И. Попов

Судьи: И.А. Чеботарева

В.А. Яцева

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.