Постановление от 17 декабря 2019 г. по делу № А05-757/2017

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А05-757/2017
г. Вологда
17 декабря 2019 года


Резолютивная часть постановления объявлена 10 декабря 2019 года.

В полном объёме постановление изготовлено 17 декабря 2019 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Болдыревой Е.Н. и Докшиной А.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от индивидуального предпринимателя ФИО2 ФИО3 по доверенности от 27.05.2014, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО4 по доверенности от 18.12.2018 № 02-08/13197,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя ФИО2, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 30 июля 2018 года по делу № А05-757/2017,

у с т а н о в и л:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (ОГРН <***>, ИНН <***>; место жительства: 164900, Архангельская область, город Новодвинск; далее – ИП ФИО2) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 164900, <...>; далее - инспекция) о признании недействительным решения от 16.11.2016 № 08-14/1674 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2015 год.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 30 июля 2018 года по делу № А05-757/2017 заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным решение инспекции от 16.11.2016 № 08-14/1674 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. На ответчика возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Кроме того, с инспекции в пользу предпринимателя взыскано 600 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Предприниматель с решением суда не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции изменить мотивировочную часть решения суда. В ходе рассмотрения апелляционной жалобы в судебном заседании 01.11.2018 уточнил просительную часть апелляционной жалобы, просит исключить выводы, содержащиеся в абзацах 3, 4 на странице 7, абзацах 2, 4 на странице 9 оспариваемого решения. В обоснование жалобы ссылается на то, что суд пришел к неверному выводу о том, что подлинное экономическое содержание взаимоотношений предпринимателя с агентами отвечает признакам договора доверительного управления имуществом.

Суд апелляционной инстанции принял уточнение просительной части апелляционной жалобы предпринимателя.

В судебном заседании представитель предприниматель поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу предпринимателя и ее представители в судебном заседании с доводами жалобы не согласились, просили решение суда в оспариваемой предпринимателем части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что применение положений пункта 6 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к спорному вопросу с учетом того, что произведенный расчет не нарушает прав налогоплательщика (значительно меньше), не должно было влиять на отмену решения инспекции. Не согласилась с выводом суда о возможности определения действительной обязанности налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Предприниматель в отзыве на апелляционную жалобу инспекции и его представитель в судебном заседании с доводами жалобы не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Определением заместителя председателя Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03 декабря 2018 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена судьи Мурахиной Н.В. на судью Осокину Н.Н.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Определением председателя четвертого судебного состава Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01 ноября 2019 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судей Докшиной А.Ю. и Осокиной Н.Н. на судей Болдыреву Е.Н. и Мурахину Н.В.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Определением заместителя председателя Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06 декабря 2019 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи Мурахиной Н.В. на судью Докшину А.Ю.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Заслушав объяснения представителей инспекции, предпринимателя, исследовав доказательства по делу, доводы жалоб, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы предпринимателя, полагает жалобу инспекции обоснованной.

Как следует из материалов дела, ФИО2, будучи зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, применял в 2015 году упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения «доходы» и патентную систему налогообложения.

В соответствии с полученным предпринимателем патентом от 19.12.2014 № 2903140000295 (том 2, листы 97, 98) ему предоставлено право на применение патентной системы налогообложения по виду деятельности «сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности» на период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

Предприниматель 18.04.2016 представил в инспекцию налоговую декларацию по единому налогу по УСН за 2015 год, в которой отразил доход, полученный от сдачи в аренду оборудования, по договору купли-продажи, а также проценты по депозиту и страховое возмещение, в общей сумме 1 682 541 руб. (том 2, листы 52-54).

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 01.08.2016 № 08-14/820 и принято решение от 16.11.2016 № 08-14/1674 о привлечении предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату единого налога по УСН в виде штрафа в размере 102 196 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств сумма штрафа уменьшена в 6 раз), которым также предложено уплатить единый налог по УСН за 2015 год в сумме 3 065 880 руб. и пени по данному налогу в сумме 392 879 руб. 18 коп.

В ходе проверки инспекция установила, что ФИО2 на праве общей долевой собственности принадлежит имущество (нежилые здания, помещения), в том числе нежилые помещения, расположенные по адресу: <...>; нежилые помещения, расположенные по адресу: <...>; административное здание по адресу: <...>; центральный универмаг, плотницкая мастерская, западная одноэтажная пристройка и двухэтажная западная пристройка к зданию центрального универмага, расположенные по адресу: <...>; нежилые здания по адресу: <...>. В проверенном периоде на расчетные счета предпринимателя поступали денежные средства за аренду имущества, земельных участков, оборудования, а также по агентским договорам, заключенным с обществом с ограниченной ответственностью (далее – ООО, общество) «Техно» и ООО «ЦУМ-Техно» (агенты). По условиям агентских договоров агенты обязались совершать от своего имени, но за счет предпринимателя (принципала) действия по поиску третьих лиц (арендаторов), заключению предварительных и основных договоров аренды, передаче в аренду недвижимого имущества, контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы, изменению условий договоров аренды, расторжению договоров аренды. Результаты проведенных мероприятий налогового контроля, как указал налоговый орган, свидетельствуют о том, что ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-Техно» от своего имени заключили с арендаторами договоры аренды, вели деятельность по обслуживанию зданий, заключили договоры с энергоснабжающими и обслуживающими организациями, оплачивали коммунальные услуги, а также услуги по охране и обслуживанию.

Основанием для доначисления единого налога, начисления пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о занижении предпринимателем на 51 098 000 руб. суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности и подпадающего под УСН. В обоснование этого вывода инспекция сослалась на то, что налогоплательщик неправомерно, с нарушением пункта 5 статьи 346.43 и пункта 1 статьи 346.45 НК РФ, отнес к доходам от патентной системы налогообложения доходы, полученные от сдачи в аренду недвижимого имущества через агентов: ООО «ЦУМ-Техно» и ООО «Техно». По мнению налогового органа, деятельность по сдаче в аренду нежилых помещений должна осуществляться налогоплательщиком самостоятельно, без привлечения к оказанию таких услуг иных юридических лиц - посредников. Поскольку фактически ФИО2 осуществлял не самостоятельную деятельность по сдаче в аренду собственного имущества, инспекция признала, что он получил доход от управления имуществом, принадлежащим ему на праве собственности, посредством заключения агентских договоров.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 25.01.2017 № 07-10/2/00951 решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании его недействительным. При этом заявитель также просил суд уменьшить сумму штрафа с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в случае отказа в удовлетворении требований по существу спора.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил.

Апелляционная инстанция считает, что апелляционная жалоба инспекции подлежит удовлетворению, а решение суда – отмене ввиду следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

Как установлено инспекцией в ходе проверки, в декларации по УСН за 2015 год предприниматель ФИО2 указал доходы, полученные от сдачи в аренду оборудования, по договору купли-продажи, проценты по депозиту, страховое возмещение в общей сумме 1 682 541 руб., что соответствует сумме доходов, отраженных в книге учета доходов и расходов за 2015 год.

Между тем в период с 01.01.2015 по 31.12.2015 ФИО2 наряду с УСН (объект налогообложения «доходы») в соответствии с подпунктом 19 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ осуществлял предпринимательскую деятельность на основе патента № 2903140000295 на применение патентной системы налогообложения на период с 01.01.2015 по 31.12.2015 в отношении осуществляемого им вида предпринимательской деятельности – сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности.

На основании анализа книг учета доходов и расходов предпринимателя по УСН и патентной системе налогообложения за 2015 год, выписок по расчетным счетам инспекция установила, что в 2015 году предпринимателю поступали денежные средства за аренду имущества, земельных участков, оборудования, по агентскому договору и т. д.

В ходе проверки ответчик выявил, что заявителю на праве общей долевой собственности принадлежат нежилые здания (помещения), перечень объектов приведен в таблице 1 обжалуемого решения.

Также налоговым органом установлено, что между ФИО2 (принципал) и ООО «Техно», ООО «ЦУМ-Техно» (агенты) заключены агентские договоры, по условиям которых агенты обязуются совершать от своего имени, но на счет принципала действия по поиску арендаторов, заключению предварительных договоров аренды, передаче принадлежащего принципалу на праве собственности недвижимого имущества - нежилых помещений, расположенных в торговых центрах г. Архангельска и г. Северодвинска в аренду (заключение, расторжение, изменение договоров аренды), по контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы.

Фактически в проверяемом периоде ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» от своего имени заключали с арендаторами договоры аренды, вели деятельность по обслуживанию нежилых зданий (помещений), принадлежащих предпринимателю на праве общей долевой собственности, заключали договоры с энергоснабжающими и обслуживающими организациями, оплачивали коммунальные услуги, а также услуги по охране и обслуживанию нежилых зданий (помещений).

Полученные ООО «Техно» и «ЦУМ-техно» от арендаторов денежные средства в дальнейшем перечислялись на расчетный счет заявителя (всего перечислено 51 098 000 руб.), которые учтены им как доходы от деятельности, в отношении которой применяется патентная система налогообложения.

В оспариваемом решении инспекция пришла к выводу о том, что нормы главы 26.5 НК РФ «Патентная система налогообложения» не предоставляют налогоплательщикам право для осуществления предпринимательской деятельности привлекать на договорной основе сторонние организации для целей налогообложения в рамках патентной системы, а доходы, полученные предпринимателем ФИО2 от управления собственным недвижимым имуществом путем сдачи его в аренду агентом, привлеченным по агентскому договору, не могут быть отнесены к доходам, полученным в рамках патентной системы налогообложения.

Поскольку в проверяемый период ФИО2 также применял УСН, доходы, перечисленные агентами ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно», в общей сумме 51 098 000 руб., в том числе по ООО «Техно» - 13 715 000 руб., по ООО «ЦУМ-техно» - 37 383 000 руб., следовало отразить в декларации по УСН за 2015 год как доходы от применения УСН.

Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о том, что, поскольку заявитель также самостоятельно занимался поиском арендаторов, заключением договоров, размещением рекламы, что подтверждено книгой учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения за 2015 год, в которой налогоплательщиком учтены поступления денежных средств от арендаторов по договорам аренды в сумме 7 508 712 руб. 68 коп., что составляет 12,6 процентов от общей суммы доходов, указанной в данной книге, право на применение патентной системы налогообложения в отношений доходов, полученных налогоплательщиком от осуществлении предпринимательской деятельность по сдаче им в аренду нежилых помещений (без привлечения агентов), налоговым органом в ходе проверки не оспорено.

Возражая против выводов налогового органа, предприниматель указывал, что правомерно отражал в проверяемом периоде доходы от аренды собственной недвижимости, перечисленные агентами: ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно», как полученные в рамках применения патентной системы налогообложения, а потому не занизил налоговую базу по УСН.

При этом, как ссылается заявитель, нормы главы 26.5 НК РФ «Патентная система налогообложения» не содержат запрета на использование услуг посредников для осуществление заявленного вида деятельности, доход получен от аренды имущества, то есть от вида деятельности, предусмотренного подпунктом 19 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ, связи с осуществлением которого применяется патентная система налогообложения.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ полученные в ходе камеральной проверки доказательства, а также проанализировав подлежащие применению нормы НК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что сдача в аренду нежилых помещений через уполномоченных лиц прямо не запрещена, однако посчитал, что в рассматриваемом случае взаимоотношения ФИО2 с ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» подпадают под признаки договора доверительного управления имуществом.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ УСН применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, патентная система налогообложения - в силу пункта 2 статьи 346.43 НК РФ применяется в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности.

В случае применения патентной системы налогообложения в отношении отдельного вида предпринимательской деятельности, вместо уплаты налога исходя из фактически полученной выручки от осуществления такой деятельности (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ) в бюджет уплачивается налог, определенный из денежного выражения потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (статья 346.48 НК РФ).

В силу подпункта 19 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ патентная система налогообложения применяется в отношении сдачи в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальным предпринимателям на праве собственности.

Подпунктом 3 пункта 8 статьи 346.43 НК РФ предусмотрено, что субъекты Российской Федерации по указанному виду предпринимательской деятельности вправе устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей).

В соответствии со статьей 346.44 НК РФ налогоплательщиками признаются индивидуальные предприниматели, перешедшие на патентную систему налогообложения в порядке, установленном главой 26.5 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 346.45 НК РФ документом, удостоверяющим право на применение патентной системы налогообложения, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта Российской Федерации введена патентная система налогообложения.

В патенте на право применения патентной системы налогообложения, форма которого утверждена приказом Федеральной налоговой службы от 26.11.2014 № ММВ-7-3/599@ «Об утверждении формы патента на право применения патентной системы налогообложения» (форма № 26.5-П), указывается количество показателей, характеризующих отдельные виды предпринимательской деятельности, указанные в том числе в подпункте 19 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ, по объектам, сдаваемым в аренду (вид объекта, его наименование и адрес местонахождения, наименование физического показателя и площадь объекта).

Таким образом, патент на осуществление предпринимательской деятельности по передаче в аренду (внаем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, действует в отношении указанных в патенте объектов, сдаваемых в аренду.

Глава 26.5 НК РФ не раскрывает понятия «сдача в аренду нежилых помещений».

Пункт 1 статьи 11 НК РФ устанавливает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в названном Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Порядок передачи имущества в аренду регулируется нормами главы 34 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ).

Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду (статья 608 ГК РФ).

Статьей 607 ГК РФ установлено, что в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.

Как следует из материалов дела, в данном случае договоры аренды нежилых помещений, принадлежащих на праве общей долевой собственности предпринимателю, заключены с арендаторами: ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-Техно». При заключении договоров аренды ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-Техно» в рамках предоставленных им агентскими договорами полномочий осуществляли сдачу в аренду имущества, действовали от своего имени, но в интересах предпринимателя, по существу, выступая в качестве арендодателей по заключенным ими сделкам с арендаторами.

Нормы главы 26.5 НК РФ не содержат прямых указаний на то, что индивидуальный предприниматель должен заключать договоры аренды исключительно лично, без привлечения сторонних лиц.

Однако пунктом 6 статьи 346.43 НК РФ установлено, что патентная система налогообложения не применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в пункте 2 статьи 346.43 НК РФ, в случае их осуществления в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом.

Исходя из изложенного у индивидуальных предпринимателей, получающих доходы в рамках договора доверительного управления имуществом, даже если эти доходы получены в результате осуществления видов предпринимательской деятельности, по которым разрешено применение патентной системы налогообложения, отсутствует право на применение данной системы налогообложения.

В связи с этим доводы инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, о том, что патентная система налогообложения предусматривает осуществление предпринимателем определенного вида деятельности, а не предполагает обложение дохода от такой деятельности, фактически осуществляемой иными лицами, коллегией судей отклоняются.

Как следует из материалов дела и приведенных в апелляционной жалобе доводов, предприниматель в обоснование правомерности отнесения спорной суммы денежных средств, полученных от агентов, к доходам, полученным в рамках патентной системы налогообложения, ссылается на заключенные с ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-Техно» агентские договоры, к которым, как утверждает заявитель, не применяются установленные ГК РФ правила договора доверительного управления имуществом.

Суд первой инстанции при оценке указанных доводов предпринимателя правомерно руководствовался следующим.

В пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» отмечено, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

При установлении подлинного экономического содержания взаимоотношений с агентами суд первой инстанции обоснованно принял во внимание положения агентских договоров, договора аренды от 01.01.2013 и фактически сложившиеся между сторонами отношения по их исполнению. При этом верно учел, что буквальное совпадение всех условий договора доверительного управления невозможно, поскольку сторонами фактически оформлены не указанные договоры, а агентские, в связи с этим проанализировал условия, являющиеся существенными для данного вида договора.

Согласно пункту 2 статьи 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

На основании пункта 3 той же статьи стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

В соответствии с частью 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Существенным условием агентского договора является определение действий, которые обязуется совершить агент.

Из материалов дела следует, что между предпринимателем ФИО2 (принципал) и ООО «Техно» (агент) заключены следующие агентские договоры:

- агентский договор от 01.06.2013 б/н, по которому агент обязуется совершать от своего имени, но за счет принципала действия по поиску третьих лиц (арендаторов), передаче в аренду следующего недвижимого имущества: нежилых помещений кафе «Онега» № 1-24, 31, № 2чц 16-19, № 1-24 в нежилом здании, расположенном по адресу: <...>, заключению предварительных и основных договоров аренды, по контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы, изменению условий договоров аренды, расторжению договоров аренды, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере, указанном в договоре (1 000 руб. в месяц); на основании дополнительного соглашения от 17.08.2015 данный договор 18.08.2015 расторгнут;

- агентский договор от 18.06.2015 б/н, по которому агент обязуется совершать от своего имени, но на счет принципала (по данному договору принципалом также являлся ИП ФИО5) действия по поиску третьих лиц (арендаторов), передаче в аренду следующего недвижимого имущества: нежилые помещения общей площадью 821,6 кв. м в нежилом здании, расположенном по адресу: <...>, и нежилые помещения общей площадью 527,4 кв. м в нежилом здании, расположенном по адресу: <...>, заключению предварительных и основных договоров аренды, по контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы, изменению условий договоров аренды, расторжению договоров аренды, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере, указанном в договоре (2 000 руб. в месяц):

- агентский договор от 01.12.2009 № 2, по которому агент обязуется совершать от своего имени, но на счет принципала действия по поиску арендаторов, заключению предварительных договоров аренды, передаче принадлежащего принципалу на праве собственности недвижимого имущества - нежилых помещений, расположенных в жилом доме с коммерческим комплексом (Торговым центром «Корона») по адресу: город Архангельск, Ломоносовский территориальный округ, улица Воскресенская, дом 14, в аренду (заключение, расторжение, изменение договоров аренды), по контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере, указанном в договоре (1 000 руб. в месяц);

- агентский договор от 01.09.2010 б/н, по которому агент обязуется совершать от своего имени, но на счет принципала действия по поиску арендаторов, заключению предварительных договоров аренды, передаче принадлежащего принципалу на праве собственности недвижимого имущества - нежилых помещений, расположенных в нежилом административном здании (Торгово-деловом комплексе «Морской») по адресу: город Архангельск, Ломоносовский территориальный округ, проспект Ломоносова, дом 81, в аренду (заключение, расторжение, изменение договоров аренды), по контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере, указанном в договоре (1 000 руб. в месяц).

Предпринимателем ФИО2 (принципал) также заключен агентский договор от 01.12.2011 № 5 с ООО «ЦУМ-техно» (агент), по которому агент обязуется совершать от своего имени, но на счет принципала действия по поиску арендаторов, передаче принадлежащего принципалу на праве собственности следующего недвижимого имущества: здания центрального универмага г. Северодвинска, здания плотницкой мастерской, расположенных по адресу: <...>, зданий Делового центра «Дельта», расположенных по адресу: <...>, в аренду, по контролю за соблюдением условий договоров аренды, сбору и перечислению арендной платы, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере, указанном в договоре (1 000 руб. в месяц).

В 2015 году ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно», действуя на основании указанных агентских договоров и выступая в качестве арендодателей, заключают с организациями и индивидуальными предпринимателями (арендаторы) договоры аренды нежилых помещений, принадлежащих предпринимателю на праве собственности.

Как установил суд первой инстанции, данными агентскими договорами прямо не предусмотрены полномочия агентов на обслуживание указанных зданий (нежилых помещений), заключение договоров с ресурсоснабжающими и охранными организациями, принимая во внимание, что действия, которые обязуется совершить агент, являются существенным условием договора и должны быть в нем поименованы.

Между тем, между ИП ФИО2, ИП ФИО5, ИП ФИО6 (арендодатели) и ООО «ЦУМ-техно» (арендатор) заключен договор аренды от 01.01.2013 на аренду указанных нежилых помещений в г. Северодвинске (ЦУМ и Деловой центр «Дельта») со всем находящимся в здании и на прилегающей территории инженерно-техническим оборудованием для осуществления деятельности по техническому и эксплуатационному обслуживанию здания.

ООО «ЦУМ-техно» на передачу электрической энергии в Деловой центр «Дельта» и Центральный универмаг г. Северодвинска заключен договор энергоснабжения от 01.11.2012 № 5-00297 с ОАО «Архангельская сбытовая компания»; на оказание охранных услуг и услуг по техническому обслуживанию средств пожарной сигнализации и системы управления контролем доступа» заключены договоры от 01.01.2013 № 392, от 01.01.2013 № 236, от 01.02.2013 № 621 с ООО «Частная охранная организация «Витязь-Северодвинск».

ООО «Техно» на передачу электрической энергии в Торгово-деловой комплекс «Морской» заключен договор энергоснабжения от 09.01.2013 № 1-01582 с ОАО «Архангельская сбытовая компания»; на оказание охранных услуг Торгово-делового комплекса «Морской» ООО «Техно» заключен договор от 01.01.2013 № 439 с ООО «Частная охранная организация «Витязь-Северодвинск»; на оказание услуг по планово-регулярному вывозу твердых бытовых отходов с Торгово-делового комплекса «Морской» и Торгового центра «Корона» заключен договор от 01.01.2013 № 6081/В с МУП «Спецавтохозяйство по уборке города»; на выполнение работ по проведению периодического (ежегодного) технического освидетельствования лифтов в Торгово-деловом комплексе «Морской» и Торговом центре «Корона» заключен договор от 01.06.2015 № 115/А-2015 с ООО «Инженерный центр Лифтэксперт».

Вышеуказанные обстоятельства позволили суду первой инстанции сделать вывод о том, что объем осуществляемой агентами деятельности фактически больше, чем предусмотрен спорными агентскими договорами, касается не только правоотношений по сдаче аренду нежилых помещений в торговых центрах, но и по надлежащему содержанию, охране и обслуживанию в объеме, необходимом для обслуживания деятельности торговых центров.

Суд первой инстанции установил, что фактически агенты вели поиск арендаторов, заключали от своего имени договоры аренды с арендаторами, получали арендную плату от арендаторов, контролировали исполнение всех условий договоров аренды, вели деятельность по обслуживанию зданий (нежилых помещений), заключали договоры с энергоснабжающими и обслуживающими организациями, оплачивали коммунальные услуги за счет арендаторов, а также услуги по охране и обслуживанию. Штат сотрудников ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» составляли лица, в основные функции которых входила эксплуатация названных торговых центров.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что подлинное экономическое содержание взаимоотношений заявителя с агентами заключается не в сдаче в аренду нежилых помещений через уполномоченных лиц (агентов), что прямо не запрещено нормами главы 26.5 НК РФ, а в передаче предпринимателем своего недвижимого имущества ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» в управление в своих интересах. Такое экономическое содержание взаимоотношений с агентами подпадает под признаки договора доверительного управления.

Согласно пункту 1 статьи 1012 ГК РФ по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).

Из пункта 2 упомянутой статьи следует, что, осуществляя доверительное управление имуществом, доверительный управляющий вправе совершать в отношении этого имущества в соответствии с договором доверительного управления любые юридические и фактические действия в интересах выгодоприобретателя.

Законом или договором могут быть предусмотрены ограничения в отношении отдельных действий по доверительному управлению имуществом.

Объектами доверительного управления могут быть отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу (статья 1013 ГК РФ).

Учредителем доверительного управления является собственник имущества, доверительным управляющим может быть коммерческая организация (статьи 1014, 1015 ГК РФ).

На основании пункта 1 статьи 1016 указанного Кодекса в договоре доверительного управления имуществом должны быть указаны:

состав имущества, передаваемого в доверительное управление;

наименование юридического лица или имя гражданина, в интересах которых осуществляется управление имуществом (учредителя управления или выгодоприобретателя);

размер и форма вознаграждения управляющему, если выплата вознаграждения предусмотрена договором;

срок действия договора.

Как предусмотрено пунктами 1, 2, статьи 1020 ГК РФ, доверительный управляющий осуществляет в пределах, предусмотренных законом и договором доверительного управления имуществом, правомочия собственника в отношении имущества, переданного в доверительное управление. Распоряжение недвижимым имуществом доверительный управляющий осуществляет в случаях, предусмотренных договором доверительного управления.

Права, приобретенные доверительным управляющим в результате действий по доверительному управлению имуществом, включаются в состав переданного в доверительное управление имущества. Обязанности, возникшие в результате таких действий доверительного управляющего, исполняются за счет этого имущества.

На основании статьи 1023 упомянутого Кодекса доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления имуществом, а также на возмещение необходимых расходов.

Из условий агентских договоров следует, что они заключены между собственником имущества и коммерческими организациями, в договорах отражен состав передаваемого имущества, согласован размер вознаграждения, срок действия договора, что соответствует положениям статьи 1016 ГК РФ.

В пунктах 2.3 всех агентских договоров указано, что недвижимое имущество, поступившее к агенту от принципала для выполнения настоящего договора, является собственностью принципала.

Выполнение обязанностей агентами по договорам не оспаривается.

В данном случае акта передачи предпринимателем нежилых помещений агентам в управление в материалы дела не представлено, однако спора о том, что фактически помещениями при передаче их в аренду распоряжались агенты, не имеется, как следствие подтверждается фактическая передача имущества агентам.

Нормы главы 53 ГК РФ, регулирующие правоотношения по доверительному управлению имуществом, не содержат конкретного перечня прав и обязанностей доверительного управляющего в отношении учредителя управления или выгодоприобретателя и переданного в управление имущества.

Как указано ранее, к числу прав и обязанностей доверительного управляющего отнесены:

право осуществления в отношении объекта управления правомочий собственника (пункт 1 статьи 1020 ГК РФ);

обязанность по управлению имуществом в интересах учредителя управления (выгодоприобретателя) (пункт 1 статьи 1012 ГК РФ);

полномочия по совершению в пределах, установленных договором, любых фактических и юридических действий в интересах выгодоприобретателя (пункт 2 статьи 1012 ГК РФ).

По условиям агентских договоров агенты обязались выполнять действия, связанные с заключением, исполнением и расторжением договоров аренды от своего имени, но за счет принципала, что согласуется с правом доверительного управляющего на возмещение необходимых расходов, предусмотренным статьей 1023 упомянутого Кодекса.

Кроме того, суд первой инстанции установил, что агенты не только оказывали услуги, включенные в агентские договоры, но и выполняли иные обязанности, свойственные собственнику, в том числе заключали договоры на снабжение коммунальными ресурсами и содержание имущества.

Оценивая права и обязанности ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» относительно спорных нежилых помещений, суд первой инстанции принял во внимание специфику имущества (торговые центры), управление которым как раз и заключается в выполнении тех обязанностей, которые фактически исполнялись агентами: поиск арендаторов помещений, сдача в аренду по отдельным помещениям, контроль за исполнением договоров аренды, охрана, эксплуатация пожарной сигнализации, систем контроля доступа, лифтов, заключение договоров в ресурсоснабжающими организациями (электроэнергия, вывоз ТБО).

Заявитель ссылается на то, что предприниматель и сам осуществлял частично деятельность по эксплуатации торговых центров, представил в подтверждение документы. По результатам изучения представленных документов суд первой инстанции пришел к выводу о том, что часть представленных договоров не относиться в проверяемому периоду (2015 году), часть заключена долевым собственником ФИО5 и не относится к данному делу, ряд представленных договоров заключены долевыми собственниками (ИП ФИО2, ИП ФИО5, ИП ФИО6). Договоры на ремонт ворот от 02.12.2014 и договор на обслуживание огнетушителей от 06.03.2015 имеют отношение к спорному периоду, однако, исходя из характера и объема выполняемых агентами обязанностей, суд первой инстанции посчитал, что они осуществляют именно деятельность по управлению торговыми центрами.

Как верно указал суд первой инстанции, глава 53 ГК РФ не предусматривает каких-либо ограничений прав собственника имущества при передаче его в доверительное управление по договору. Соответственно, осуществление предпринимателем своих правомочий собственника недвижимого имущества в виде заключения ряда обслуживающих договоров или несение иных материальных расходов по содержанию своего имущества, сдача его в залог не изменяют сущность взаимоотношений предпринимателя с ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» как связанных с предоставлением своего недвижимого имущества в управление сторонним коммерческим организациям.

Кроме того, инспекция в ходе проверки установила, что заявитель также самостоятельно занимался поиском арендаторов, заключением договоров, размещением рекламы, поэтому право на применение заявителем патентной системы налогообложения в 2015 году инспекцией не отрицается. На УСН переведен только доход, полученный заявителем от агентов и в связи с их деятельностью по управлению торговыми центрами.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что подлинное экономическое содержание взаимоотношений предпринимателя с агентами отвечает признакам договора доверительного управления имуществом.

Предприниматель просит исключить абзацы 3, 4 на странице 7 решения суда, в которых суд указал: «Таким образом, подлинное экономическое содержание взаимоотношений с агентами заключается не в сдаче в аренду нежилых помещений через уполномоченных лиц (агентов), что прямо не запрещено нормами главы 26.5 НК РФ, а в передаче предпринимателем своего недвижимого имущества ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» в управление в своих интересах.

Такое экономическое содержание взаимоотношений с агентами подпадает под признаки договора доверительного управления, согласно которому одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя) (пункт 1 статьи 1012 ГК РФ).».

Заявитель также не согласился с выводами суда, изложенными в абзацах втором и четвертом на странице 9 решения суда, в которых суд пришел к выводу о том, что подлинное экономическое содержание взаимоотношений предпринимателя с агентами отвечает признакам договора доверительного управления имуществом. По мнению суда, у заявителя, получившего доходы в рамках взаимоотношений с агентами: ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно», которые квалифицируются как отношения по доверительному управлению имуществом, отсутствует право на применение патентной системы налогообложения в 2015 году от указанных доходов.

Согласно пункту 35 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» в случае несогласия суда только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения, суд апелляционной инстанции, не отменяя обжалуемый судебный акт, приводит иную мотивировочную часть.

На изменение мотивировочной части судебного акта может быть также указано в резолютивной части постановления суда апелляционной инстанции.

Поскольку выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и нормативным положениям, коллегия судей считает, что изменять и приводить иную мотивировочную часть не требуется.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда о том, что из совокупности заключенных договоров, хозяйственной деятельности агентов и предпринимателя во взаимосвязи следует, что налогоплательщик при исчислении налоговых обязательств дал неправильную юридическую квалификацию совершенных сделок как агентских договоров и применил патентную систему налогообложения в отношении деятельности, осуществленной в рамках договоров доверительного управления имуществом.

Следовательно, у заявителя отсутствует право на применение патентной системы налогообложения в 2015 году от доходов, полученных в рамках взаимоотношений с рассматриваемыми агентами.

Поскольку в 2015 году предприниматель также находился на специальном налоговом режиме в виде УСН, доходы предпринимателя от взаимоотношений с ООО «Техно» и ООО «ЦУМ-техно» переведены инспекцией на данную систему.

При этом при рассмотрении дела № А05-14941/2018 установлено, что основания для вывода об утрате права на применение УСН и исчисления инспекцией налогов по общей системе налогообложении не имелось.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Вместе с тем в оспариваемом решении ответчика о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.11.2016 № 08-14/1674 отсутствуют выводы о том, что взаимоотношения заявителя со своими агентами следует рассматривать как отношения по доверительному управлению недвижимым имуществом. Инспекция отношения по агентским договорам не переквалифицировала, пришла к выводу о том, что предприниматель не занимался деятельностью по передаче имущества в аренду, а фактически управлял (распоряжался) собственным имуществом путем заключения агентских договоров.

В связи с этим инспекция доначислила налог по УСН с объектом налогообложения – доходы, который составил 3 065 880 руб. (51 098 000 руб. х 6 % или 3 166 832 руб. (начислено инспекцией) – 100 952 руб. (по данным налоговой декларации)).

Апелляционным судом не принимается ссылка инспекции в апелляционной жалобе на то, что произведение переквалификации договоров было необязательным, имеющих обстоятельств достаточно для снятия предпринимателя с патента в отношении спорной суммы без проведения переквалификации в связи наличием взаимозависимости и подконтрольности агентов предпринимателю, сомнительной возмездности заключенных агентских договоров ввиду символического размера вознаграждения агента, огромной площади передаваемого в аренду объекта недвижимости и объема проделанной агентом работы, направленности действия заявителя на минимизацию налоговых обязательств.

Указанные выводы инспекции привели к неверному определению объекта обложения по УСН.

В силу пункта 3 статьи 346.14 НК РФ налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с пунктами 1, 5 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения по УСН являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя. При определении налоговой базы доходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Статья 346.15 указанного Кодекса устанавливает порядок учета доходов для определения объекта налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Положения пункта 1 статьи 346.16 НК РФ содержат перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Расходы, указанные в пункте 1 названной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 данной статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ (пункт 2).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, верным является доначисление предпринимателю налога по УСН с объектом налогообложения «Доходы минус расходы», ставка - 15 %.

Судом первой инстанции установлено, что инспекция в ходе камеральной проверки декларации предпринимателя по УСН за 2015 год документы, подтверждающие расходы, связанные с извлечением дохода, не запрашивала и не исследовала.

Из пояснений инспекции судом первой инстанции установлено, что если принять сумму расходов заявителя по банковским счетам, сумма налога будет составлять 5 286 024,75 руб. (том 25, листы 122, 123), что больше доначисленной по оспариваемому решению, а потому, по мнению инспекции, права предпринимателя не нарушаются.

Предприниматель, возражая против указанных доводов инспекции, заявил, что критерии, по которых инспекция приняла часть расходов по банковским счетам, а часть не приняла, непонятны. Кроме того, необоснованно не приняты расходы по кассе.

С доводом заявителя о непринятии расходов по кассе инспекция в апелляционной жалобе не согласилась, поскольку предприниматель кассовую книгу не вел, кассовые документы не оформлял, что инспекция установила из ответа предпринимателя на требование о представлении информации от 14.03.2018 в ходе выездной налоговой проверки.

Предприниматель в суд апелляционной инстанции представил копии первичных документов, которые, по мнению заявителя, подлежат включению в расходы.

В пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Применительно к указанным разъяснениям апелляционным судом оценены представленные документы, которые не исследовались в ходе принятия оспариваемого решения. Оценка проведена с учетом необходимости проверки верности определения исчисленной инспекцией суммы налога.

Инспекция в дополнительных пояснениях от 27.12.2018 изложила возражения по представленным обществом документам (том 32, листы 1-6), в прилагаемой таблице отразила пояснения по каждому документу (том 32, листы 8-85).

Как указала инспекция, сумма расходов в размере 20 659 898,29 руб. не подлежит включению в состав расходов заявителя по следующим причинам: не указан объект, где использованы приобретённые товары; отсутствуют доказательства того, что плательщиком является именно ИП ФИО2; указан другой покупатель; копия расходного документа не читаема; не представляется возможным установить, как данные расходы связаны с получением доходов; отсутствуют необходимые реквизиты на товарном чеке; нарушен оборот наличных денежных средств в рамках одной сделки.

Инспекция не согласилась с необходимостью учета указанных расходов, представила справочный расчет суммы налога по УСН с учетом принятия и непринятия данных расходов.

Поскольку предприниматель применял как патентную систему, так и УСН, инспекция определила долю расходов, приходящуюся на УСН, которая составила 0,86 (или 86 %). С учетом данной доли при принятии дополнительно заявленных в суде апелляционной инстанции расходов в полном размере сумма налога составляет 3 387 195 руб.

Предприниматель, в свою очередь, составил контррасчет, согласно которому налог по УСН составит 3 291 484 руб.

В налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2015 год предприниматель исчислил налог в размере 100 952 руб., по результатам проверки налог составил 3 166 832 руб., доначислено – 3 065 880 руб.

Определенные сторонами суммы налога превышают исчисленный инспекцией в оспариваемом решении налог по УСН. С учетом указанного, а также того, что исследование каждого первичного документа судом не повлияет на размер доначисленного налога, поскольку исключение каких-либо расходов приводит к увеличению единого налога, коллегия судей полагает достаточным установления того обстоятельства, что определенный инспекцией налог не превышает его сумму, рассчитанную с учетом всех заявленных расходов, для оценки законности оспариваемого решения ответчика.

В связи с этим установленные судом первой инстанции недостатки проведения камеральной проверки, в ходе которой расходы предпринимателя не проверялись, не повлияли на верность решения инспекции.

При таких обстоятельствах единый налог по УСН доначислен инспекцией правомерно.

Оспариваемым решением предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату единого налога по УСН в виде штрафа в размере 102 196 руб. начислены пени по данному налогу в сумме 392 879 руб. 18 коп.

Поскольку коллегия судей пришла к выводу о соответствии оспариваемого решения инспекции требованиям НК РФ, пени и штраф начислены правомерно.

Предприниматель в заявлении просил применить смягчающие ответственность обстоятельства, в качестве таковых указал, что он является стабильно работающим предпринимателем с 2003 года, уплачивал в бюджет значительные суммы налогов, претензий к нему со стороны налоговых органов не имелось.

Статьей 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера санкций не меньше, чем в два раза при наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

В статье 112 указанного Кодекса приведен перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, который не является исчерпывающим, а также обстоятельств, отягчающих ответственность.

Согласно пункту 1 данной статьи обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 4 упомянутой статьи обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Следовательно, принимая решение о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган обязан полно, всесторонне оценить обстоятельства совершенного правонарушения, а также установить наличие как отягчающих, так и смягчающих ответственность обстоятельств.

Уменьшение судом размера взыскиваемого штрафа в соответствии с положениями статей 112, 114 НК РФ при наличии смягчающих ответственность обстоятельств является правом, а не обязанностью суда и возможность применения таких обстоятельств для определения правомерности размера штрафа устанавливается судом исходя из оценки фактических обстоятельств правонарушения.

В ходе проверки предприниматель заявил о применении смягчающих ответственность обстоятельств, которые идентичны заявленным при рассмотрении данного дела.

При вынесении оспариваемого решения инспекцией установлены обстоятельства, смягчающих ответственность предпринимателя, в качестве которых учтено совершение правонарушения впервые, с учетом чего размер штрафа снижен в 6 раз.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и заявленные предпринимателем доводы применительно к обстоятельствам, связанным с совершением правонарушения, его характером и последствиями, учтя, что размер налоговых санкций с учетом смягчающих обстоятельств уже снижен налоговым органом в 6 раз, руководствуясь принципами справедливости и соразмерности наказания тяжести совершенного правонарушения, не усмотрел оснований для применения положений статей 112 и 114 НК РФ и дополнительного снижения штрафа.

Согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

Решение суда подлежит отмене с принятием судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателя расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб. относятся на ее подателя.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 30 июля 2018 года по делу № А05-757/2017 отменить.

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя ФИО2 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 16.11.2016 № 08-14/1674 отказать.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Е.А. Алимова

Судьи

Е.Н. Болдырева

А.Ю. Докшина