Постановление от 21 июня 2022 г. по делу № А63-17984/2021

ШЕСТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Вокзальная, 2, г. Ессентуки, Ставропольский край, 357600, http://www.16aas.arbitr.ru,

e-mail: info@16aas.arbitr.ru, тел. (87934) 6-09-16, факс: (87934) 6-09-14


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Ессентуки Дело № А63-17984/2021

21.06.2022


Резолютивная часть постановления объявлена 15.06.2022.

Полный текст постановления изготовлен 21.06.2022.


Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Семенова М.У., судей Сомова Е.Г., Цигельникова И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1, при участии в судебном заседании от заявителя - ООО «БИМ – Нефтепродукт» (ИНН <***>, ОГРН <***>, г. Ставрополь) - ФИО2 по доверенности от 14.12.2021, от заинтересованного лица – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Ставропольскому краю - ФИО3 по доверенности от 06.09.2021, ФИО4 по доверенности от 18.08.2021, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО «БИМ – Нефтепродукт» на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 28.03.2022 по делу № А63-17984/2021,

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Ставропольского края от 28.03.2022 обществу с ограниченной ответственностью «Бим-Нефтепродукт» (далее – общество, налогоплательщик) отказано в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 12 по Ставропольскому краю (далее – инспекция) от 20.11.2020 № 22 о привлечении к налоговой ответственности. Судебный акт мотивирован тем, что учтенные обществом при определение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за налоговый период 2016 года затраты, понесенные по операциям с ООО «Вариант», связанные с оказанием консультативных и логистических услуг не соответствуют критериям экономической обоснованности и документальной подверженности. Также суд первой инстанции указал на соблюдение налоговым органом установленной налоговым законом процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения ее материалов.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на незаконность судебного акта в виду несоответствия выводов суда обстоятельствам дела и просит отменить судебный акт. Заявитель не согласен с оценкой доказательств, отраженной в решении суда первой инстанции и полагает, что налоговым органом нарушены существенные условия процедуры проведения и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ), которые влекут безусловную отмену оспариваемого решения налогового органа. Выводы налогового органа о неправомерности учета обществом для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций затрат, понесенных по операциям, связанным с оказанием услуг ООО «Вариант», ввиду их документального неподтверждения не соответствует нормам налогового законодательства и фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит суд оставить решение без изменения, как принятое на основе всестороннего и полного исследования доказательств, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали заявленные правовые позиции.

Проверив законность вынесенного решения и правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ, Кодекс), изучив и оценив в совокупности все материалы дела, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из обстоятельств дела видно, что оспариваемое решение вынесено по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, проведенной в отношении налогоплательщика с 20.12.2018 года по 20.06.2019 года, предметом которой, являлась проверка правильности исчисления, полноты и своевременности всех налогов и сборов, подлежащих уплате обществом за период с 21.05.2015 года по 31.12.2017 года.

Оспариваемым решением обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 2 495 617 рублей, налог на прибыль организаций в сумме 3 200 000 рублей, пени по указанным налогам в размере 1 850 078,39 рублей, а также общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ с назначением штрафа в размере 800 рублей.

В рассмотренном заявлении общество просит признать недействительным решение налогового органа в части доначисления сумм налога на прибыль организаций в размере 3 200 000 рублей по операциям с ООО «Вариант». Ввиду этого, на основании ст. 49 АПК РФ проверка законности и обоснованности решения налогового органа произведена арбитражным судом в оспариваемой заявителем части, а именно правомерности начисления налоговым органом обществу налога на прибыль организаций по операциям с ООО «Вариант».

Не согласившись с законностью и обоснованностью решения налогового органа, заявитель обратился в порядке административного обжалования в вышестоящий налоговый орган с жалобой. Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 16.08.2021 года № 08-19/019154@ жлоба ООО «Бим-Нефтепродукт» в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость по операциям с ООО «Строймонтажтепло» оставлена без рассмотрения, в оставшейся части без удовлетворения.

В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд, который, отказывая в удовлетворении заявления, обоснованно исходил из следующего.

Из положений статей 198, 200, 201 АПК РФ следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Оценив представленные сторонами в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, выслушав представителей сторон, суд пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению на основании следующего.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом, для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и(или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253 - 255, 260 - 264 НК РФ), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных п. 6 ч. 1 ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц (п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 52 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Таким образом, регистры бухгалтерского учета формируются на основании документов первичного бухгалтерского учета.

Учитывая изложенное, в соответствии со ст. 252 НК РФ и правовой позиции, изложенной в <...> постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» для учета расходов при определении размера налоговой базы по налогу на прибыль, данные расходы должны соответствовать следующим требованиям: 1) документально подтвержденными 2) произведенными в связи с осуществление деятельности, направленной на получение дохода 3) являться фактически произведенными. Несоответствие расходов какому-либо одному из указанных признаков влечет признание полученной на основе их использования налоговой выгоды необоснованной.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 года № 94н предусмотрено, что счет 44 «Расходы на продажу» предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, что в представленной обществом карточке счета 44 за 2016 года отражены расходы, понесенные налогоплательщиком по операциям с ООО «Вариант», связанные с оказанием услуг по информационно-консультативному обслуживанию (договор оказания информационно-консультационного обслуживания № У-01-10-15 от 01.10.2015 года), а также логистических услуг (договор оказанию услуг № У-01-04-16 от 01.04.2016 года).

На основании указанного регистра бухгалтерского учета обществом приняты к учету расходы по оплате информационного-консультативному обслуживанию в общем размере 1 400 000 рублей, а также расходы по оплате логистических услуг в общей сумме 15 400 000 рублей.

Указанные затраты учтены обществом при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за налоговый период 2016 года, что не оспаривается обществом и подтверждается заинтересованным лицом.

В ходе проведения выездной налоговой проверки в отношении общества направлено требований № 7317 от 28.05.2019 года, которым от ООО «Бим-Нефтепродукт» истребованы договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ, платежные документы, отчеты о проведенной работе за период с 2015 по 2017 год по операциям с ООО «Вариант», в том числе связанным с оказанием логистических и консультативных услуг.

Во исполнение указанного требования налогового органа обществом представлен договор № 06-01-16 от 06.01.2016 года, а также универсальные передаточные документы, на основании которых ООО «Бим-Нефтепродукт» реализовано в отношении ООО «Вариант» топливо технологическое.

Документы, подтверждающие основание учета для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2016 году расходов, понесенных заявителем по операциям с ООО «Вариант», предметом которых являлось оказание последним логистических и информационно-консультативных услуг обществом не представлено.

При рассмотрении дела по существу представителем заявителя не оспаривался факт непредставления в ходе проведения выездной налоговой проверки указанных документов по требованию налогового органа и подтвержден факт их отсутствия у налогоплательщика в период проведения налоговой проверки.

В то же время, в обоснование правомерности учета спорных расходов в ходе рассмотрения дела судом обществом представлен договор оказания консультационных услуг № У-01-10-15 от 01.10.2015 года, акты № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года, а также счета-фактуры № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года.

Из пояснений налогоплательщика следует, что указанные документы были составлены при проведении мероприятий по восстановлению документов бухгалтерского учета налогоплательщика, так как ранее соответствующие документы бухгалтерского учета ООО «Бим-Нефтепродукт» были утрачены в результате проведения проверок контролирующими и правоохранительными органами, а также смены бухгалтеров общества. Ввиду этого представить договор оказания консультационных услуг № У-01-10-15 от 01.10.2015 года, акты № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года, а также счета-фактуры № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года ранее не представлялось возможным.

Согласно договору № У-01-10-15 от 01.10.2015 года ООО «Вариант» обязуется проконсультировать ООО «Бим» (данное наименование указанно в представленном налогоплательщиком договоре) по вопросам в области выдачи рекомендаций и оказания оперативной помощи компании в сфере управления, таких как корпоративное стратегическое и оперативное планирование, реструктуризация производственных процессов, оптимизация управления, сокращение затрат и прочие финансовые вопросы, маркетинговые цели и политика, практика и планирование работы с персоналом, компенсационные и пенсионные стратегии, планирование и управление производством.

Положениями указанного договора предусмотрено, что консультационные услуги оказываются в виде письменного заключения, которое должно соответствовать установленным сторонами требованиям к его содержанию, а именно: указание на условия типовых договоров, заказчика, которые рекомендуется изменить и почему; указание на договоры заказчика, заключенные в период с 2015 по 2016 год, по которым возможно взыскание дебиторской задолженности; предварительный расчет сумм требований с учетом договорной неустойки и других мер ответственности; подробное разъяснение процедуры взыскания задолженности. При этом к заключению должны быть представлены образцы претензий и исковых заявлений (п. 1.3 договора).

Соответствующие письменные заключение не представлены налогоплательщиком ни на стадии проведения выездной налоговой проверки, ни на стадии обжалования решения налогового органа в административном и судебном порядке.

Цена договора № У-01-10-15 от 01.10.2015 года определена сторонами в размере 950 000 рублей, расчеты между сторонами производятся в безналичном порядке платежными поручениями (п. 2.1, 2.3 договора).

Как следует из представленных актов № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года, а также счетов-фактур № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года ООО «Вариант» в отношении ООО «Бим-Нефтепродукт» оказаны услуги по информационно-консультационному обслуживанию на сумму 450 000 рублей и 500 000 рублей соответственно.

Представленные обществом в ходе рассмотрения дела судом первичные документы, учитывая положения ст. 252 НК РФ, не являются надлежащим документальным подтверждением факта несения расходов по операциям с ООО «Вариант» и не свидетельствуют об их экономической обоснованности ввиду следующего.

Судом первой инстанции в данном случае верно установлено, что ООО «Бим-Нефтепродукт» не осуществлялись расчеты в денежной форме с ООО «Вариант» по операциям, связанным с оказанием последним информационно-консультативного обслуживания в общем размере 1 400 000 рублей (31.01.2016 года в сумме 450 000 рублей, 29.02.2016 года в сумме 450 000 рублей, от 31.03.2016 года в сумме 500 000 рублей), а также логистических услуг в общей сумме 15 400 000 рублей (от 15.04.2016 года в размере 700 000 рублей, от 30.04.2016 года в размере 400 000 рублей, от 15.05.2016 года в размере 300 000 рублей, от 31.05.2016 года в размере 300 000 рублей, от 15.06.2016 года в размере 500 000 рублей, от 28.06.2016 года в размере 500 000 рублей, от 30.06.2016 года в размере 500 000 рублей, от 08.07.2016 года в размере 750 000 рублей, от 15.07.2016 года в размере 800 000 рублей, от 22.07.2016 года в размере 850 000 рублей, от 29.07.2016 года в размере 750 000 рублей, от 05.08.2016 года в размере 950 000 рублей, от 12.08.2016 года в размере 700 000 рублей, от 19.08.2016 года в размере 850 000 рублей, от 26.08.2016 года в размере 950 000 рублей, от 02.09.2016 года в размере 950 000 рублей, от 09.09.2016 года в размере 850 000 рублей, от 16.09.2016 года в размере 800 000 рублей, от 23.09.2016 года в размере 900 000 рублей, от 30.09.2016 года в размере 800 000 рублей, от 31.10.2016 года в размере 300 000 рублей, от 30.11.2016 года в размере 500 000 рублей, от 30.12.2016 года в размере 500 000 рублей).

Документов, подтверждающих факт осуществления расчетов по указанным операциям, обществом не представлено, равно как и не представлено каких-либо первичных документов, подтверждающих оказание ООО «Вариант» логистических услуг на сумму 15 400 000 рублей, а также услуг по информационно-консультативному обслуживанию на сумму 450 000 рублей (операция от 29.02.2016 года).

В суде первой инстанции представитель заявителя пояснил, что документы первичного бухгалтерского учета по операциям с ООО «Вариант», помимо представленных в ходе рассмотрения дела по существу, у ООО «Бим-Нефтепродукт» отсутствуют.

Как отмечалось выше, представленные налогоплательщиком акты № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года, а также счета-фактуры № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года по операциям ООО «Вариант», связанным с оказанием услуг по информационно-консультативному обслуживанию, не содержат описания соответствующих слуг, оказанных ООО «Вариант» в отношении ООО «Бим-Нефтепродукт», что учитывая непредставление обществом письменных заключений, отражающих существо оказанных ООО «Вариант» услуг не позволяет сделать вывод о соответствии данных актов требованиям ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также установить связь оказанных услуг с деятельностью, направленной на получение дохода.

В силу пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ (в редакции до внесения изменений Федеральным законом от 17.02.2021 № 6-ФЗ).

В соответствии с ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, аудиторские заключения о ней подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года.

Согласно п. 98 приказа Минфина России от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Экономический субъект должен обеспечить безопасные условия хранения документов бухгалтерского учета и их защиту от изменений (ч. 3 ст. 29 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Из содержания п. 6.8 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утвержденном Министерством финансов СССР от 29.07.1983 № 105 и действовавшим до момента признания его утратившим силу с 01.01.2022 года на основании приказа Министерства финансов России от 30.04.2020 № 184) следует, что в случае пропажи или гибели первичных документов руководитель предприятия, учреждения назначает приказом комиссию по расследованию причин пропажи, гибели.

Таким образом, из взаимосвязанных положений указанных правовых норм следует, что субъекты предпринимательской деятельности обязаны обеспечить восстановление документов бухгалтерского учета в случае их утраты в течение срока их обязательного хранения.

Смена бухгалтеров либо иных лиц, ответственных за ведение бухгалтерского учета, не является уважительной причиной неисполнения налогоплательщиком, возложенных на него ст. 23 НК РФ обязанностей.

Каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что документы первичного бухгалтерского учета по спорным операциям с ООО «Вариант» были утрачены по вине контролирующих и правоохранительных органов, в том числе при проведении налоговым органом выемки документов (протокол № 1 от 14.05.2019 года), а также доказательств невозможности своевременного восстановления утраченных обществом документов, налогоплательщиком не представлено.

Кроме того, письмом от 19.06.2019 года исх. № 13-07/021398, которое получено обществом по телекоммуникационным каналам связи 19.06.2019 года, налоговым органом предложено ООО «Бим-Нефтепродукт» принять меры к восстановлению документов бухгалтерского и налогового учета за проверяемый период.

В этой связи, суд приходит к выводу о том, что общество объективно не было лишено возможности представить истребованные налоговым органом документы до момента вынесения оспариваемого решения либо на стадии его обжалования (оспаривания) в административном и судебном порядке.

Судом первой инстанции при рассмотрении настоящего спора обоснованно указано, что отсутствие документов, подтверждающих осуществление в какой-либо форме расчетов между ООО «Бим-Нефтепродукт» и ООО «Вариант» на всю сумму учтенных обществом затрат по информационно-консультативному обслуживанию и логистическим услугам, а также непредставление обществом каких-либо документов, подтверждающих факт оказания ООО «Вариант» логистических услуг на сумму 15 400 000 рублей, услуг по информационно-консультативному обслуживанию на сумму 450 000 рублей (операция от 29.02.2016 года) и то обстоятельство, что акты № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года, а также счета-фактуры № 0Б00-000405 от 31.01.2016 года, № 0Б00-000393 от 31.03.2016 года не являются надлежащими документами, подтверждающими соответствие учтенных обществом на их основании затрат требованиям ст. 252 НК РФ, выводы налогового органа о неправомерности учета заявителем для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций за налоговый период 2016 года затрат по операциям с ООО «Вариант» являются обоснованным.

При этом само по себе отражение обществом спорных затрат в регистре бухгалтерского учета (карточка 41 счета), без представления соответствующих первичных документов, подтверждающих обоснованность и достоверность сведений, содержащихся в регистре бухгалтерского учета, не подтверждает соответствие спорных расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом не предъявлены претензии к реальности хозяйственной деятельности налогоплательщика, что свидетельствует об обоснованности полученной обществом налоговой выгоды, правомерно отклонены судом, так как налоговым органом установлено нарушение обществом установленных ст. 252 НК РФ требований ст. 252 НК РФ, нормы которой устанавливают общие условия, при соблюдении которых фактически понесенные расходы налогоплательщика могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Признание налоговым органом необоснованными учтенных обществом по операциям с ООО «Вариант» затрат в сумме 16 000 000 рублей, при фактическом уменьшении заявителем налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму расходов в размере 16 800 000 рублей по операциям с ООО «Вариант» не повлекло нарушения прав общества, равно как и указание в оспариваемом решении на неправомерность учета затрат по операциям, связанным с оказанием логистических услуг, так как фактически общество в ходе проведения налоговой проверки не обосновало применение затрат как по логистическим услугам, так и по услугам по информационно-консультативному обслуживанию (документы по которым были истребованы налоговым органом по требованию № 7317 от 28.05.2019 года), которые также учтены для целей налогового учета, что не оспаривается налогоплательщиком.

В связи с чем, указанные недостатки решения налогового органа не повлекли возложение на налогоплательщика обязанности по уплате налога на прибыль организаций в излишнем размере, являются выполнимыми и не свидетельствуют о необоснованности оспариваемого решения.

Проверив утверждение заявителя о допущенных налоговым органом нарушениях норм налогового законодательства, определяющих порядок проведения выездных налоговых проверок, а также рассмотрение их материалов, влекущих безусловную отмену оспариваемого решения (п. 14 ст. 101 НК РФ) и признание доначисления сумм налога и пеней незаконными, судом установлено следующее.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Из содержания п. 14 ст. 101 НК РФ, а также разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что безусловными основаниями для признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности за совершение правонарушения являются: не обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения; не направление налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, каких-либо материалов налоговой проверки и дополнительным мероприятий налогового контроля, подлежащих вручению проверяемому лицу согласно ст. 100, 101 НК РФ; неизвещение либо ненадлежащее извещение лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, о месте и времени рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа соответствующих материалов; вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля не тем руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, который рассматривал указанные материалы, в том числе возражения соответствующего лица; иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, из содержания п. 14 ст. 101 НК РФ следует, что, если допущенное налоговым органом нарушение процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения ее материалов не относится к прямо предусмотренным данной правовой нормой, оно может являться основание для отмены решения налогового органа лишь только в том случае, если данное нарушение привело либо могло привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Согласно п. 3.1 ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.

В соответствии с абз. 3 п. 6.1 ст. 101 НК РФ дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено п. 6.1 ст. 101 НК РФ.

При этом нормы п. 14 ст. 101 НК РФ не определяют в качестве безусловного основания для отмены (признания недействительным) решения налогового органа нарушений норм п. 3.1 ст. 100, п. 6.1 ст. 101 НК РФ, которые состоят в невручении налогоплательщику с актом налоговой проверки или с дополнением к акту налоговой проверки отдельных документов, подлежащих вручению проверяемому лицу в силу норм п. 3.1 ст. 100, п. 6.1 ст. 101 НК РФ.

Соответственно указанные нарушения могут являться основанием для отмены (признания недействительным) решения налогового органа с учетом положений абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ, то есть только в том случае, если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения. Схожие выводы изложены в п. 38 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Из материалов дела следует, что выводы налогового органа о получении обществом неправомерной налоговой выгоды, в оспариваемой заявителем части, основаны на непредставлении обществом документов, свидетельствующих о документальном подтверждении и экономической обоснованности затрат по операциям с ООО «Вариант».

Направленное налоговым органом требование № 7317 от 28.05.2019 года получено налогоплательщиком по телекоммуникационным каналам связи 07.06.2019 года, факт получения указанного требования налогоплательщиком не оспаривается.

Таким образом, исходя из существа вмененных обществу на основании оспариваемого решения налогового органа нарушений норм налогового законодательства, законность которых является предметом судебного контроля, в силу положений п. 3.1 ст. 100, п. 6.1 ст. 101 НК РФ применительно к установленным судом обстоятельствам, налоговый орган не имел обязанности направлять в отношении проверяемого лица какие-либо иные документы по выявленным нарушениям, законность которых является предметом оспаривания.

Соответственно ненаправление их налоговым органом в отношении ООО «Бим-Нефтепродукт» не является нарушением норм п. 3.1 ст. 100, п. 6.1 ст. 101 НК РФ и не могло повлечь нарушения прав налогоплательщика на представление мотивированных возражений относительно вмененных обществу налоговых правонарушений.

Так, налогоплательщиком представлены возражения на акт налоговой проверки и дополнение к нему, содержащие выводы о непредставлении обществом истребованных по операциям с ООО «Вариант» документов, подтверждающих обоснованность учтенных затрат за 2016 год, в последующем общество реализовало право на обжалование решения налогового органа в административном порядке и его оспаривание в суд.

Кроме того, из материалов дела следует, что 03.09.2019 года руководителем общества получено приложение к акту налоговой проверки на 275 листах согласно реестру (протоколы допросов и акты (протоколы) опросов, банковские выписки и т.д.). Позднее 11.02.2020 года и 17.02.2020 года руководителю общества также вручен протокол допроса свидетеля и товарно-транспортные накладные на 162 листах и протоколы допросов свидетеля всего на 12 листах.

Учитывая изложенное, довод общества о несоблюдении налоговым органом положений п. 3.1 ст. 100, п. 6.1 ст. 101 НК РФ состоящем во вручении обществу различного количества документов в качестве приложения к акту налоговой проверки и невручении всех документов, подтверждающих выявленные налоговым органом нарушения, что повлекло нарушение существенных условий процедуры проведения и рассмотрения налоговой проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ) и лишило общество возможности реализовать право на представление мотивированных пояснений и возражений по выявленным нарушениям законодательства о налогах и сборах, является необоснованным.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений п. 6 ст. 100 НК РФ и п. 6.2 ст. 101 НК РФ. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со ст. 99 НК РФ (абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ).

Таким образом, положения ст. 101 НК РФ, устанавливающие порядок реализации налогоплательщиком права на ознакомление с материалами налоговой проверки, предусматривают возможность налогоплательщика знакомится с материалами налоговой проверки в течение установленного НК РФ срока на представление письменных возражений на акт налоговой проверки и дополнение к нему (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 15.12.2020 № Ф09-6670/20 по делу № А60-4915/2020).

Из материалов дела следует, что ознакомление общества с материалами налоговой проверки проводилось на основании соответствующего ходатайства налогоплательщика, представленного в налоговый орган 04.03.2021 года вх. № 002905 (протокол ознакомления с материалами налоговой проверки № 1 от 19.03.2021 года), то есть позднее вынесения оспариваемого решения.

Доказательств направления обществом ходатайства об ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки, представленного в налоговый орган до даты вынесения оспариваемого решения, которое не было рассмотрено налоговым органом или по которому налоговым органом не была надлежащим образом обеспечена возможность ООО «Бим-Нефтепродукт» на ознакомление с материалами выездной налоговой проверки, заявителем не представлено.

В этой связи, указание ООО «Бим-Нефтепродукт» в обоснование заявленных требование на нарушение налоговым органом норм п. 14 ст. 101 НК РФ по мотивам нарушения налоговым органом, предусмотренного п. 2 ст. 101 НК РФ права налогоплательщика на ознакомление с материалами налоговой проверки, необоснованно, так как данные нарушения были совершены позднее вынесения решения налогового органа.

Более того, указанные обществом недостатки в части оформления материалов выездной налоговой проверки, представленных налогоплательщику для ознакомления, не свидетельствуют о препятствовании налоговым органом ООО «Бим-Нефтепродукт» в реализации права на ознакомление с доказательствами, полученными при проведении мероприятий налогового контроля, их сокрытии либо изменении их содержания.

Из материалов дела следует, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки проведено в присутствии представителей ООО «Бим-Нефтепродукт» 19.03.2020 года с составлением соответствующих протоколов (протокол № 383/4), 11.03.2020 года (протокол № 383/3 от 11.03.2020 года), 23.10.2019 года (протокол № 383/2 от 23.10.2019 года), 15.10.2019 года (протокол № 383/1 от 15.10.2019 года), 07.10.2019 года (протокол № 383 от 07.10.2019 года), из содержания которых следует, что налоговым органом произведено рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО «Бим-Нефтепродукт».

Также в оспариваемом решении налогового органа, вынесенном в результате рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, проведенного 19.03.2020 года, указано, что налоговым органом исследованы материалы выездной налоговой проверки, в том числе: документы, полученные в ходе проверки; сведения, имеющиеся в инспекции; информация, полученная в рамках проведения камеральных налоговых проверок; иные сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела о привлечении организации к ответственности за совершение налоговых нарушений.

Оспариваемым решением также дана оценка доводам налогоплательщика, изложенным в представленных возражениях, которые удовлетворены в части отсутствия оснований для доначисления обществу акцизов.

При этом доводы налогоплательщика о допущенных, по мнению ООО «Бим-Нефтепродукт», налоговым органом нарушениях при составлении протоколов рассмотрения материалов налоговой проверки № 1273, № 1273/1, 1273/2 от 22.09.2020 года не связаны с предметом оспаривания, так как из содержания данных протоколов следует, что они составлены в связи с рассмотрением материалов камеральных налоговых проверок, проведенных в отношении ООО «Бим-Нефтепродукт» по налоговым декларациям по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2 квартала 2016 года, 1 квартала 2016 года, 4 квартала 2015 года.

Таким образом, несостоятельны доводы налогоплательщика о ненадлежащем оформлении результатов рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также о том, что налоговым органом фактически рассмотрение материалов выездной налоговой проверки не осуществлялось.

В силу положений п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 27.05.2010 № 650-О-О, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля выносится после того, как руководителем (заместителем руководителя) налогового органа будут установлены юридически значимые обстоятельства, в частности: совершало или не совершало лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах и образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.

Из содержания п. 4.1 постановления Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 № 9-П следует, что целью дополнительных мероприятий налогового контроля является уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными налоговой проверкой правонарушениями.

Таким образом, из содержания вышеуказанных правовых норм и разъяснений следует, что дополнительные мероприятия налогового контроля проводятся в целях уточнения обстоятельств совершения обнаруженного налогового правонарушения. При этом решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля выносится лишь в том случае, когда в результате проведенных в рамках налоговой проверки мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, указывающие о совершении проверяемым лицом налогового правонарушения.

Из материалов дела следует, что оспариваемые налогоплательщиком нарушения норм налогового законодательства выявлены налоговым органом до проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и отражены в акте налоговой проверки.

Ввиду этого, не основан на нормах налогового законодательства довод общества о неправомерности назначения налоговым органом и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, так как целью их проведения является всесторонне, полное и объективное установление обстоятельств, подлежащих доказыванию при проведении налоговой проверки, ограниченное пределами выявленных нарушений, отраженных в акте налоговой проверки, что применительно к рассматриваемым обстоятельствам не может нарушать права налогоплательщика.

Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.

Оснований для переоценки выводов суда у судебной коллегии не имеется.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, по сути повторяют доводы, приведенные в суде первой инстанции, и свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.

Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений. Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

При таких обстоятельствах, руководствуясь статьями 266, 268-271 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 28.03.2022 по делу № А63-17984/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.


ПредседательствующийМ.У. Семенов

СудьиЕ.Г. Сомов

И.А. Цигельников