Постановление от 1 апреля 2024 г. по делу № А55-14180/2023

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г.Самара, ул.Аэродромная, 11А, тел.273-36-45, e-mail: info@11aas.arbitr.ru, www.11aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции


01 апреля 2024 года

гор. Самара

Дело № А55-14180/2023


Резолютивная часть постановления оглашена 25 марта 2024 года

В полном объеме постановление изготовлено 01 апреля 2024 года


Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Николаевой С.Ю., судей Бажана П.В., Харламова А.Ю., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании 11 - 18 - 25 марта 2024 года в зале № 7 апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «Гифтлайн» на решение Арбитражного суда Самарской области от 27.11.2023, принятое по делу № А55-14180/2023 (судья Бойко С.А.),


по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Гифтлайн» (ОГРН <***>, ИНН <***>), гор. Самара

к Межрайонной ИФНС России № 1 по Самарской области, гор. Самара

третьи лица:

- Управление ФНС России по Самарской области, гор. Самара

- Межрайонная ИФНС России № 23 по Самарской области, гор. Самара

о признании незаконным решения,


при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2, представитель (доверенность от 09.01.2024);

от ответчика – ФИО3, представитель (доверенность от 15.09.2023), ФИО4, представитель (доверенность от 04.07.2023);

от третьих лиц:

от УФНС России по Самарской области – ФИО5, представитель (доверенность от 11.05.2023);

от Межрайонной ИФНС России № 23 по Самарской области - не явились, извещены надлежащим образом.



Установил:

Заявитель - Общество с ограниченной ответственностью «Гифтлайн» обратился в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к ответчику - Межрайонной ИФНС России № 1 по Самарской области о признании недействительным решения от 23.12.2022 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: Управление ФНС России по Самарской области, Межрайонная ИФНС России № 23 по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 27.11.2023 Обществу с ограниченной ответственностью «Гифтлайн» в удовлетворении заявления отказано.

Заявитель - Общество с ограниченной ответственностью «Гифтлайн», не согласившись с решением суда первой инстанции, подал в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд апелляционную жалобу, в которой ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2024 рассмотрение апелляционной жалобы назначено на 11.03.2024 на 09 час. 15 мин.

Информация о принятии апелляционной жалобы к производству, движении дела, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии со ст. 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представитель Межрайонной ИФНС России № 23 по Самарской области в судебное заседание не явился, о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом в соответствии с частью 6 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьями 123 и 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие не явившегося лица, извещенного о месте и времени судебного разбирательства.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, настаивая на отмене решения суда первой инстанции.

Представители налоговых органов не согласились с жалобой по основаниям, изложенным в отзыве, просили оспариваемый судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, арбитражный апелляционный суд объявил в судебном заседании перерыв до 18.03.2024 до 09 час. 35 мин. Информация о перерыве опубликована на официальном Интернет-сайте Суда.

После перерыва заседание продолжено в прежнем составе суда, с участием представителей сторон.

После перерыва представители сторон поддержали свои позиции, изложенные до объявления перерыва.

Представитель Общества представил возражения на отзыв налогового органа.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить к материалам дела возражения на отзыв налогового органа.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, арбитражный апелляционный суд объявил в судебном заседании перерыв до 25.03.2024 до 09 час. 45 мин. Информация о перерыве опубликована на официальном Интернет-сайте Суда.

После перерыва заседание продолжено в прежнем составе суда, с участием представителей сторон.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, возражений на отзыв налогового органа, мотивированного отзыва, выслушав представителей сторон, проверив в соответствии со статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правомерность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, соответствие выводов, содержащихся в судебном акте, установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 1 по Самарской области в отношении ООО «Гифтлайн» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности и полноты исчисления налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение от 23.12.2022 № 1, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 450 руб., п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в виде штрафа в размере 955 052 руб., Обществу доначислен НДС в размере 36 552 315 руб., а также начислены пени в размере 16 418 689 руб. 51 коп. Итого по решению доначисления составляют 53 926 506 руб. 51 коп. Также, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, заявитель в порядке, предусмотренном ст. 139 Налогового кодекса Российской Федерации, обратился в Управление с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой решением УФНС России по Самарской области решение Инспекции было отменено в части пени по НДС в размере 2 483 729 руб. 99 коп. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 1 по Самарской области от 23.12.2022 № 1, поскольку, по мнению Общества, выводы инспекции основаны на результатах неполно проведенной проверки, на недопустимых доказательствах, ошибочном толковании норм налогового законодательства, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, арбитражный суд, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о том, что представленные на проверку документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают наличие реальных хозяйственных операций между заявителем и спорными контрагентами.

Судом первой инстанции в обжалуемом решении приведены мотивы и ссылки на нормативно-правовые акты, на основании которых вынесен судебный акт.

Рассмотрев доводы апелляционной жалобы и изучив материалы дела, судебная коллегия не находит оснований для отмены оспариваемого судебного акта.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частями 4 и 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, ненормативный акт, решение и действие (бездействие) органа, осуществляющего публичные полномочия, могут быть признаны недействительными (незаконными) при наличии одновременно двух условий: в случае, если данный ненормативный акт, действие (бездействие) не соответствует закону и нарушают права и охраняемые законом интересы заявителя.

Апелляционная коллегия соглашается с выводами суда первой инстанции, считает их правомерными, основанными на правильном применении норм материального и процессуального права, в силу следующего.

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов, а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в Налоговом кодексе Российской Федерации, установившем правила ведения налогового учета. В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

По правилам пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дата составления документа, наименование экономического субъекта, составившего документ, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события, подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В силу статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации), а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу пункта 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из пункта 4 Постановления № 53 следует, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления № 53).

В пункте 9 Постановления № 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005 следует, что данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Как следует из материалов дела, основанием доначисления НДС, штрафа, предусмотренного п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации и пени является наличие обстоятельств, указанных в п.п. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также необоснованному завышению налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Международная Логистическая Компания», ООО «Аурель», ООО «Виртэк», ООО «Кастор», ООО «Агрохолдинг «Поволжье», ООО «Текстиль-Про», ООО «Вкуснов», ООО «АГ-Групп», ООО «Геркулес М», ООО «Экстраторг», ООО «Альянс-Профи», ООО «Ладушка», ООО «Продпромторг», ООО «Импульс», ООО «Русское раздолье», ООО «Дельные вещи», ООО «Сильвер», ООО «Эленстар», ООО «НСК-Плюс», ООО «Спектрсервис», ООО «Авеню», ООО «Полет», ООО «Боты», ООО «Эванс», ООО «Праймоджи».

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу об искажении налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни; отсутствии реальных взаимоотношений между ООО «Гифтлайн» и заявленными контрагентами, в результате чего был создан фиктивный документооборот, направленный на минимизацию налоговых обязательств Заявителя в результате необоснованного применения налоговых вычетов по НДС по операциям с указанными контрагентами.

Как установлено проверкой, цена товара от реальных поставщиков (резидентов иностранных государств) является гораздо ниже, чем от российских контрагентов, созданных в целях ведения формального документооборота.

ООО «Гифтлайн» в ходе проведения налоговой проверки представило копии документов по взаимоотношениям со «спорными» контрагентами: договоров, универсальных передаточных документов, дополнительного соглашения, товарных накладных, счетов-фактур, актов сверки, а также копии приказов о назначении руководителя и главного бухгалтера, табели учета рабочего времени.

Более никаких документов, в том числе регистров бухгалтерского и налогового учета, оборотно-сальдовых ведомостей, анализов и карточек счетов бухгалтерского учета, ООО «Гифтлайн» не представлено.

Из представленных документов следует, что «спорные» контрагенты поставляли в адрес ООО «Гифтлайн» сувенирную и подарочную продукцию.

Налоговый орган, вменяя Обществу несоблюдение условий, установленных в пп. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, исходил из того, что заявленный товар, якобы поставляемый «спорными» контрагентами, фактически приобретался заявителем, но не у «спорных» контрагентов; реализация в адрес конечных покупателей налоговым органом под сомнение не ставится.

Пунктом 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом в Письме ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ «О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» высказало официальную позицию ведомства.

Так в соответствии с позицией, указанной в письме определенно, что указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.

В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

При этом об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п.

Письмом ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ «О рекомендациях по применению положений ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» указанные разъяснения были дополнены.

Так, в соответствие с указанным письмом, положения следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по не удержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом.

При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

При взаимодействии налогоплательщика с формально независимыми лицами в ряде случаев об умышленности действий могут свидетельствовать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий (операций), подчиненных единой цели - возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии.

Также, при проведении мероприятий налогового контроля в целях устранения последствий нарушений в виде неуплаты налогов устанавливаются фактические обстоятельства, связанные с использованием полученной налоговой экономии, которые позволят определить, в чьих интересах оформлены соответствующие сделки (операции).

В подпункте 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации законодатель фактически ограничил право учесть расходы и вычеты по сделке при исполнении ее лицом, не указанным в первичных документах.

Таким образом, в рамках применения положений подпунктов 1 и 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу следует доказывать, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии (при выявлении фактов несоблюдения условий, указанных в подпункте 1 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации), и (или), что сделка (операция) не исполнена заявленным контрагентом, и налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке (операции) (при выявлении фактов несоблюдения условий, установленных в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

При установлении обстоятельств, свидетельствующих, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии, налоговые органы должны доказать, что такая сделка (операция) не имеет какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости ее заключения и совершения, а имеет своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств, и (или) является частью схемы, основной целью которой является уменьшение налоговых обязательств.

При этом необходимо учитывать, что положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки (операции) не должно присутствовать признака искусственности, лишенной хозяйственного смысла. Кроме того, налоговый орган не вправе настаивать на том, что налогоплательщик должен был выбрать тот или иной вариант построения хозяйственных операций.

Налоговые органы должны опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, и (или) доказывания фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно.

В этих случаях налоговые органы должны эффективно использовать такие механизмы, как: получение пояснений от лиц, обладающих информацией об обстоятельствах заключения, совершения, исполнения сделки (операции); проведение осмотров территорий, помещений, документов, предметов с применением технических средств; сопоставление объема поставляемых товаров размеру складских помещений (территорий); инвентаризация имущества; анализ и воссоздание полного баланса предприятия (товарного баланса, складского учета и т.п.); истребование документов (информации), а в необходимых случаях проведение выемки документов (предметов), проведение экспертиз и другие. Для целей установления фактов выполнения налогоплательщиком работ, услуг собственными силами основным доказательством может являться информация, прямо или косвенно подтверждающая данный факт, полученная посредством опросов должностных лиц проверяемого налогоплательщика, занятых на производстве; истребования документов (информации) у заказчиков и допросов их должностных лиц, лиц, осуществляющих технический надзор; выявления иных, «непроблемных», контрагентов, оказывающих налогоплательщику аналогичные работы, услуги, с последующим проведением в отношении них контрольных мероприятий; исследования локальных актов об установлении пропускного режима охраняемых объектов, пропусков, журналов регистрации.

Как верно указано арбитражным судом, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064).

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено несоблюдение налогоплательщиком условий, установленных пп. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку «спорными» контрагентами сделки по поставке сувенирной и подарочной продукции не исполнены, а реальными поставщиками товара являлись иностранные контрагенты.

При этом согласованность действий ООО «Гифтлайн» с проблемными контрагентами выразилась в имитации осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Проверяемым налогоплательщиком с одной стороны и «спорными» контрагентами с другой совершался ряд неслучайных действий, создающих видимость поставки товаров, представление первичных документов по нереальным сделкам.

В отношении «спорных» контрагентов, заявленных в книге покупок налогоплательщика, и контрагентов «по цепочке» Инспекцией установлены признаки, свидетельствующие о «транзитном» характере ведения финансово-хозяйственной деятельности данными организациями, а также об умышленности действий ООО «Гифтлайн», повлекших несоблюдение пп. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно:

- отсутствие реальной возможности поставки товара от спорных контрагентов ООО «Текстиль-Про», ООО «Экстраторг», ООО «Виртэк», ООО «Кастор», ООО «Каттон», ООО «Авеню», ООО «Полет», ООО «Эванс», ООО «Импульс», ООО «Аурель», ООО «Альянс-Профи», ООО «Ладушка», ООО «АГ-Групп» (сотрудники отсутствовали (справки по форме 2-НДФЛ не представлялись); обособленные подразделения, движимое и недвижимое имущество отсутствовало);

- организации ООО «Текстиль-Про», ООО «Импульс», ООО «Эванс», ООО «Экстраторг», ООО «Кастор», ООО «Авеню», ООО «Аурель», ООО «Альянс-Профи», ООО «Ладушка», ООО «АГ-Групп», исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности;

- организация ООО «Виртэк» исключена из ЕГРЮЛ 21.12.2021 на основании п. 2 ст. 21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ (недействующее юридическое лицо);

- по расчетным счетам налогоплательщика не установлена оплата за поставку товара в адрес контрагентов ООО «Агрохолдинг «Поволжье», ООО «Геркулес М», ООО «Экстраторг», ООО «Альянс-Профи», ООО «Авеню», ООО «Текстиль-Про» (оплата 4 %); поступлений и списаний по расчетным счетам контрагентов за сувенирную и подарочную продукцию не установлено, перечислений, присущих реальной финансово-хозяйственной жизни, по расчётным счетам контрагентов не установлено;

- контрагенты ООО «Агрохолдинг «Поволжье», ООО «Геркулес М», ООО «Экстраторг», ООО «Альянс-Профи», ООО «Авеню», ООО «Текстиль-Про» за взысканием денежных средств в досудебном порядке или в суд не обращались, взаимозачета с ООО «Гифтлайн» не происходило;

- отсутствие подтверждения доставки товара, а также отсутствие участия контрагентов в движении товара (транспортные средства у контрагентов отсутствуют; товарно-транспортные накладные или иные документы, подтверждающие доставку товара ООО «Гифтлайн», в рамках ст. ст. 93, 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации не представлены; операции, сопутствующие ведению реальной предпринимательской деятельности «спорных» контрагентов, в том числе оплата по договорам аренды ТС в адрес третьих лиц, по расчетным счетам контрагентов отсутствуют);

- транзитный характер расчетов (несоответствие характера поступлений и списаний денежных средств по расчетным счетам контрагентов; расчетные счета поставщиков фактически использованы как транзитные);

- «обналичивание» денежных средств (снятие денежных средств в банкоматах, перевод денежных средств с расчётных счетов контрагентов на счета физических лиц и ИП) путем их вывода через контрагентов «по цепочке», лишенных самостоятельности как субъектов правоотношений, подчиненных цели умышленного получения налоговых преференций ООО «Гифтлайн»;

- декларации по НДС подавались «спорными» контрагентами с «нулевыми» показателями; источник для возмещения НДС по сделкам со «спорными» контрагентами в бюджете не сформирован;

- из протоколов допросов сотрудников ООО «Гифтлайн» установлено, что сотрудники трудоустраивались последовательно по времени в ряд организаций (как установлено налоговой проверкой - аффилированных), при этом, их место работы, должность, должностные обязанности, руководители и коллеги оставались теми же. Из чего следует, что все должностные лица осуществляют трудовую деятельность в организациях группы компаний «Макрос», в которую, помимо ООО «Гифтлайн», входят, как минимум, следующие юридические лица: ООО «Макрос-Евро», ООО «Бизнес Подарки» и др.;

- из протоколов допросов части руководителей «спорных» контрагентов установлено, что директора отрицают финансово-хозяйственные отношения с ООО «Гифтлайн» (в частности - протокол допроса ФИО6 от 29.09.2022 № 384 - руководитель и учредитель ООО «Вкуснов»; протокол допроса ФИО7 от 05.10.2022 № 386 -руководитель и учредитель ООО «Экстраторг»).

- из протоколов допросов остальной части директоров контрагентов установлен номинальный характер деятельности лиц как руководителей организаций, в частности ФИО8 (протокол допроса от 21.08.2019 - руководитель ООО «Текстиль-Про»), ФИО9 (протокол допроса от 16.03.2021 - руководитель ООО «Виртэк»); ФИО10 (протокол допроса от 08.04.2020 - руководитель ООО «Кастор»), ФИО11 (руководитель ООО «Аурель»);

- из протоколов допросов сотрудников ООО «Гифтлайн» (в том числе ФИО12, менеджера отдела закупок; протокол допроса от 29.09.2022 № 383) установлены реальные поставщики заявленных ТМЦ (Итальянская Республика, Греческая Республика, Скандинавские страны - «Anglada», «Manopoulos», «Cepi» и т.д.), что подтверждается данными, полученными из анализа скопированной в ходе выемки 22.03.2022 базы данных «1С: Предприятие 8. Конфигурация «Управление торговлей». Редакция 10.3».

Как верно указано арбитражным судом, признавая контрагентов проверяемых налогоплательщиков «техническими организациями», «организациями-транзитерами», суды исходят, помимо прочего, из анализа движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов. Кроме того, учитывается то, что в собственности контрагентов устанавливается отсутствие собственного имущества, транспортных средств, персонала, выявляется непредставление налоговой отчетности, контрагенты при этом не представляют документов по требованиям налогового органа, юридические лица отсутствуют по адресу регистрации и др. (постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2021 по делу № А09-11488/2020).

Таким образом, выводы суда о наличии у перечисленных спорных контрагентов признаков номинальных организаций являются объективными и подтвержденными материалами дела.

В ходе проверки в отношении ООО «Спектрсервис» установлено, что указанная организация зарегистрирована 24.11.2016, ликвидирована 21.12.2021. Основной вид деятельности - торговля оптовая неспециализированная (46.90). Имущество, транспортные средства отсутствуют.

В результате анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Спектрсервис» установлено доля ООО «Гифтлайн» в общем объеме поступивших на счета ООО «Спектрсервис» денежных средств составила 0,32 % (36 569 380 руб.)

Помимо ООО «Гифтлайн» оплата за сувенирную продукцию в указанном периоде производилась также со счетов иных организации, бенефициарным владельцем которых, также как и организации ООО «Гифтлайн», является ФИО13 (со счетов ООО «Система-Сувенир» ИНН <***> в размере 4,82 % (7 112 204 руб.) и со счетов ООО «Макрос» ИНН <***> в размере 0,09 % (10 949 128 руб.) от общего объема поступивших в адрес ООО «Спектрсервис» денежных средств).

При этом, согласно представленным проверяемым налогоплательщиком первичным документам, ООО «Гифтлайн» должно было приобрести у ООО «Спектрсервис» не сувениры, а различную посуду (например, кружки, салатники, сахарницы, тарелки, фруктовницы).

Однако из анализа характера операций по счетам ООО «Спектрсервис» следует вывод о нетипичности торговли как сувенирами, так и посудой для указанной организации.

Основной объем поступлений денежных средств на расчетные счета ООО «Спектрсервис» от покупателей осуществлялся за игрушки, детские товары, спорттовары, инвентарь, инструменты, стройматериалы, оборудование, комплектующие.

Списание денежных средств со счетов ООО «Спектрсервис» производилось в адрес иностранных лиц:

- BLISSFUL SUCCESS LIMITED,708 ROOM 7TH FLOOR, JINXIU BUSINESS BUILDING,TIANHE ROAD, NO. 1, YUEXIU DISTRICT,GUANGZHOU,CHINA,

- JIALUO INTERNATIONAL TRADE CO., LTD ROOM802, BUILDING 6, LANE 666, HONG QIAO ROAD, SHANGHAI CN,

- MSN TRADING LIMITED,CHONGHING FINANCE CENTER, UNIT 12159, LEVEL 12, 288 NANJING XI ROAD, HUANGPU DISTRICT, SHANGHAI,CHINA, - за детские игрушки, а также по поручению о переводе.

Согласно имеющимся в распоряжении налогового органа таможенным декларациям, товар, оплаченный покупателями ООО «Спектрсервис» (игрушки, детские товары, спорттовары, инвентарь, инструменты, стройматериалы, оборудование, комплектующие), приобретался данной организацией за границей - в Китае.

При этом посуда, которая согласно представленным проверяемым налогоплательщиком универсальным передаточным документам должна была быть поставлена ООО «Спектрсервис» в адрес ООО «Гифтлайн», ООО «Спектрсервис» в Российскую Федерацию не ввозилась.

Следовательно, ООО «Спектрсервис» не могло поставить и не поставляло в адрес ООО «Гифтлайн» поименованный в данных документах товар: кружка заварочная, набор д/торта, набор кружек, набор салатников, набор чайный, салатник, сахарница, тарелка мелкая, фруктовница 2-х ярусная.

В ходе проверки в отношении ООО «НСК-Плюс» установлено, что организация зарегистрирована 05.06.2009; организация исключена из ЕГРЮЛ 23.09.2021 в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности; основной вид деятельности - торговля оптовая непродовольственными потребительскими товарами. Недвижимое имущество отсутствует.

При анализе документов, представленных ООО «Гифтлайн» по взаимоотношениям с ООО «НСК-Плюс», установлено, что все они подписаны ФИО14, являющимся руководителем ООО «НСК-Плюс» в период с 03.10.2018 по 01.04.2019.

Однако часть из указанных документов составлена в те даты, в которые ФИО14 еще не являлся руководителем ООО «НСК-Плюс»:

- договор № 18/119 от 30.09.2018,

либо уже не являлся руководителем ООО «НСК-Плюс»:

- товарная накладная № 502 от 11.04.2019,

- товарная накладная № 548 от 18.04.2019,

- товарная накладная № 583 от 24.04.2019,

- счет-фактура № 502 от 11.04.2019,

- счет-фактура № 548 от 18.04.2019,

- счет-фактура № 583 от 24.04.2019, а, следовательно, если и имел право подписи данных документов, то только в качестве доверенного лица ООО «НСК-Плюс» с приложением соответствующей доверенности.

Тем не менее, во всех перечисленных выше документах ФИО14 ставил свою подпись в качестве руководителя ООО «НСК-Плюс», хотя в указанные даты таковым не являлся.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 11.11.2008 № 9299/08 пришел к выводу, что первичные документы, содержащие недостоверную информацию, а именно оформленные от имени физического лица, которое не имело отношения к этой организации, не подтверждают произведенные расходы. По обстоятельствам рассмотренного дела суд пришел к выводу о том, что первичные документы подписаны не уполномоченными на то лицами со стороны контрагентов организации, оспаривающей решение налогового органа и нижестоящих судов, и содержат недостоверные сведения, таким образом, расходы не подтверждены документально (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.11.2022 по делу № А70-5861/2022).

Кроме того, в отношении ООО «НСК-Плюс» установлено, что сумма списаний по расчетным счетам ООО «НСК-Плюс» равна сумме поступлений.

Помимо ООО «Гифтлайн» оплата ООО «НСК-Плюс» за сувенирную продукцию в указанном периоде производилась также со счетов иных организаций, бенефициарным владельцем которых, также как и организации ООО «Гифтлайн», является ФИО13 (со счетов ООО «Система-Сувенир» и со счетов ООО «Макрос»).

При этом, согласно представленным проверяемым налогоплательщиком первичным документам, ООО «Гифтлайн» должно было приобрести у ООО «НСК-Плюс» не только хозтовары и электротовары, а широкий спектр разнообразных товаров (например, кружка, картина, статуэтка, сумка, шахматы, шкатулка и прочее), которые можно охарактеризовать как подарки и сувениры.

Однако из анализа характера операций по счетам ООО «НСК-Плюс» следует вывод о нетипичности торговли товарами подобной номенклатуры для указанной организации.

Основной объем поступлений денежных средств на расчетные счета ООО «НСК-Плюс» от покупателей осуществлялся за строительные материалы, метизы, крепеж, оборудование (в том числе, сантехническое, осветительное, отопительное), сантехнические изделия, штукатурку, металлоизделия.

Списание денежных средств со счетов ООО «НСК-Плюс» производилось в адрес иностранных лиц:

- CHINA TENGYUAN INTERNATIONAL TRADING CO,LTD N. 11,LANE 177, DUOLIN RD,HONGKOU DISTRICT SHANGHAI CHINA NORTH SICHUAN RD.,CN -по поручению о переводе,

- TELON INTERNATIONAL LIMITED RM V015, 6/F, NO 396, JINLING EAST ROAD, HUANGPU DISTRICT SHANGHAI, SHANGHAI 200001 SHANGHAI CN - no поручению о переводе,

- ONPO MADENCILIK INSAAT SANAYI VE TICARET A.S. MAMAK KAYAS MAH SAMSUN DEVLET YOLTR/ANKARA 06000 - за штукатурку.

Согласно имеющимся в распоряжении налогового органа таможенным декларациям указанный выше товар, оплаченный покупателями ООО «НСК-Плюс» (строительные материалы, метизы, крепеж, оборудование (в том числе, сантехническое, осветительное, отопительное), сантехнические изделия, штукатурку, металлоизделия), приобретался данной организацией за границей - в Китае и в Турции (штукатурка).

При этом подарочная и сувенирная продукция, которая согласно представленным проверяемым налогоплательщиком товарным накладным и счетам-фактурам должна была быть поставлена ООО «НСК-Плюс» в адрес ООО «Гифтлайн», ООО «НСК-Плюс» в Российскую Федерацию не ввозилась.

Следовательно, ООО «НСК-Плюс» не могло поставить и не поставляло в адрес заявителя спорный товар.

В ходе проверки в отношении ООО «Эленстар» установлено, что организация зарегистрирована 17.11.2016; организация исключена из ЕГРЮЛ 10.12.2020 в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности; основной вид деятельности - торговля оптовая бытовыми электротоварами. Обособленные подразделения, имущество, транспортные средства отсутствуют.

В результате анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Эленстар» установлено, что денежные средства перечислялись ООО «Гифтлайн» за аксессуары, зарядные устройства, электротовары.

Помимо ООО «Гифтлайн» оплата с подобным назначением платежа в указанном периоде производилась также со счетов иных организации, бенефициарным владельцем которых, также как и организации ООО «Гифтлайн», является ФИО13 (со счетов ООО «Макрос» ИНН <***>, ООО «Система-Сувенир» ИНН <***>, ООО «Сувенирная компания «Фортуна» ИНН <***>).

Основной объем поступлений денежных средств на расчетные счета ООО «Эленстар» от покупателей осуществлялся за электрооборудование, электроприборы, осветительное оборудование, светильники, оборудование, в том числе, технологическое, комплектующие.

Списание денежных средств со счетов ООО «Эленстар» производилось в адрес иностранных лиц:

- DIVONEKS INDUSTRIES LP 272 BATH STREET, GLASGOW,SCOTLAND, G2 4JR GB;

- DIVONEKS INDUSTRIES LP SUITE 6, 78 MONTGOMERY STREET, EDINBURG, SCOTLAND, EH7 5JA GB;

- DSV TRANSPORT AS PARNU MNT. 535, SAKU VALD, 76401 HARJUMAA, ESTONIA EE - по поручению о переводе.

Согласно имеющимся в распоряжении налогового органа таможенным декларациям указанный выше товар, оплаченный покупателями ООО «Эленстар» (электрооборудование, электроприборы, осветительное оборудование, светильники, оборудование, в том числе, технологическое, комплектующие), приобретался данной организацией за границей - в Великобритании.

Согласно представленным налогоплательщиком первичным документам, ООО «Гифтлайн» должно было приобрести у ООО «Эленстар» следующие товары: аккумулятор, беспроводное зарядное устройство, зарядное устройство, колонка, кружка, набор, папка, подарочный набор, рулетка, ручка, статуэтка, термостакан, флеш-карта, флеш-карта-антистресс, часы наручные.

При этом указанная продукция ООО «Эленстар» в Российскую Федерацию не ввозилась.

Следовательно, ООО «Эленстар» не могло поставить и не поставляло в адрес ООО «Эленстар» поименованный в данных документах товар.

Кроме того, ООО «Эленстар» была подана уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2018 года (корректировка № 3) с «нулевыми» показателями, убрав из книги продаж реализацию в адрес ООО «Гифтлайн», ООО «Эленстар» фактически не подтвердило сделку с проверяемым налогоплательщиком.

В ходе проверки в отношении ООО «Сильвер» установлено, что организация зарегистрирована 14.12.2016; организация ликвидирована 15.07.2019; основной вид деятельности - торговля оптовая одеждой и обувью. Обособленные подразделения, имущество, транспортные средства отсутствуют.

В ходе анализа представленных ООО «Гифтлайн» документов установлено, что договор поставки товара от 18.04.2018 № С 18/45 между ООО «Гифтлайн» и ООО «Сильвер» был заключен на 2 недели позже того времени, когда организация ООО «Сильвер» должна была отгрузить товары в адрес ООО «Гифтлайн» согласно двум из трех товарных накладных, датированных 02.04.2018 и 03.04.2018.

При этом в указанных товарных накладных отражены реквизиты данного договора, то есть фактически еще не существовавшего документа «из будущего» на момент составления данных товарных накладных.

Проверкой установлено, что сумма списаний по расчетным счетам ООО «Сильвер» равна сумме поступлений.

Помимо ООО «Гифтлайн» оплата ООО «Сильвер» за сувенирную продукцию в указанном периоде производилась также со счетов иных организаций, бенефициарным владельцем которых, также как и организации ООО «Гифтлайн», является ФИО13 (со счетов ООО «Система-Сувенир» и со счетов ООО «Макрос»).

В результате анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Сильвер» установлено, что денежные средства перечислялись ООО «Гифтлайн» за текстиль и электротовары.

При этом, согласно представленным проверяемым налогоплательщиком первичным документам, ООО «Гифтлайн» должно было приобрести у ООО «Сильвер» не только текстиль и электротовары, а широкий спектр разнообразных товаров (например, блокнот, брелок, бумеранг, визитница, держатель д/заметок, доска, ежедневник, игра, икона, картина, кейс, пазлы, пакет, папка, ручка, украшение декоративное, фоторамка, футляр), которые можно охарактеризовать как подарки и сувениры.

Однако из анализа характера операций по счетам ООО «Сильвер» следует вывод о нетипичности торговли товарами подобной номенклатуры для указанной организации.

Списание денежных средств со счетов ООО «Сильвер» производилось в адрес иностранных лиц:

- TIMSE TRADING LIMITED UNIT 1612 16/FHENDERSON 688 NO. 688 WEST NANJING ROAD JINGAN DISTRICT, SHANGHAI, 200041 CN - по поручению о переводе.

Согласно имеющимся в распоряжении налогового органа таможенным декларациям, указанный выше товар, оплаченный покупателями ООО «Сильвер» (текстиль, одежда, обувь, ткани, электротовары, светильники, электрооборудование, электроприборы, запчасти и расходные материалы к электроприборам, оборудование, в том числе промышленное), приобретался данной организацией за границей - в Китае и Великобритании.

При этом, согласно имеющимся материалам, подарочная и сувенирная продукция в Российскую Федерацию не ввозилась.

В ходе проверки в отношении ООО «БОТЫ» установлено, что организация зарегистрирована 24.04.2017; организация исключена из ЕГРЮЛ 14.06.2019 в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности; основной вид деятельности - торговля оптовая одеждой и обувью. Обособленные подразделения, имущество, транспортные средства отсутствуют.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Боты» следует, что денежные средства перечислялись от ООО «Гифтлайн» за текстиль и кожгалантерею.

Помимо ООО «Гифтлайн» оплата за кожгалантерею в указанном периоде производилась также со счетов ООО «Макрос» ИНН <***> - организации, бенефициарным владельцем которых, также как и организации ООО «Гифтлайн», является ФИО13.

Основной объем поступлений денежных средств на расчетные счета ООО «Боты» от покупателей осуществлялся за текстиль, обувь, одежда, ткань, оборудование, электрооборудование, осветительное оборудование, санитарно-технические изделия.

Списание денежных средств со счетов ООО «Боты» производилось в адрес иностранного лица:

- NOWACOM LIMITED GUANG XIN ROAD, BLD. 88, RM. 2401 SHANGHAI, 200061 CN;

- NOWACOM LIMITED UNIT1109, ll/F,KOWLOON CNTR,ASHLEY RD, TSIM SHA TSUI, HONG KONG,HK, - по поручению о переводе.

Согласно имеющимся в распоряжении налогового органа таможенным декларациям указанный выше товар, оплаченный покупателями ООО «Боты» (обувь), приобретался данной организацией за границей - в Китае и Гонконге.

В соответствии представленным проверяемым налогоплательщиком первичным документам, ООО «Гифтлайн» должно было приобрести у ООО «Боты» следующие товары: женские халаты хлопок 100 %, кожгалантерею кошельки женские из натуральной кожи, кожгалантерею ремни мужские из натуральной кожи, ремень кожа 100 % упакован в индивидуальную упаковку, текстильную прихватку-рукавичку + полотенце кухонное, халат мужской махровый 100 % хлопок.

При этом указанная продукция ООО «Боты» в Российскую Федерацию не ввозилась.

Следовательно, ООО «Боты» не могло поставить и не поставляло в адрес ООО «Эленстар» поименованный в данных документах товар.

Довод налогоплательщика о том, что судом первой инстанции оставлен без внимания факт того, что по состоянию на 31.12.2021 кредиторская задолженность имелась только перед ООО «Экстраторг» и ООО «Альянс-Профи»; по состоянию на 31.12.2021 кредиторской задолженности перед иными контрагентами, а именно ООО «Агрохолдинг «Поволжье», ООО «Геркулес М», ООО «Авеню», ООО «Текстиль-Про», является несостоятельным.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, кредиторская задолженность по спорным контрагентам на конец проверяемого периода 31.12.2020 составляла 37 234 249 руб. 34 коп., в том числе: ООО «Текстиль-Про» - 4 792 738 руб. 39 коп., ООО «Экстраторг» - 9 303 712 руб. 01 коп., ООО «Виртэк» - 4 060 363 руб. 93 коп., ООО «Кастор» - 9 308 343 руб. 08 коп., ООО «Альянс профи» - 9 769 091 руб. 93 коп.

По состоянию на 31.12.2021 - 16 007 219 руб. 57 коп., в том числе: ООО «Экстраторг» - 7 528 401 руб. 64 коп., ООО «Альянс профи» - 8 478 817 руб. 93 коп.

В ходе проведения проверки Инспекцией выявлено, что контрагенты за возвратом денежных средств в порядке досудебной претензии или непосредственно в суд для защиты нарушенных прав не обращались, взаимозачета с ООО «Гифтлайн» также не происходило.

Кроме того, ООО «Гифтлайн» документов, свидетельствующих о поставке ТМЦ, не представило.

О данном выводе налогового органа свидетельствуют следующие факты:

- Договор поставки с ООО «Текстиль-Про» заключен 25.09.2018; по условиям договора оплата производится в течение 90 дней с момента получения ТМЦ безналичным расчетом;

- Договор поставки с ООО «Экстраторг» заключен 18.09.2018; по условиям договора оплата производится в течение 180 дней с момента отгрузки ТМЦ безналичным расчетом;

- Договор поставки с ООО «Виртэк» заключен 09.10.2019; по условиям договора оплата производится в течение 90 дней с момента получения ТМЦ безналичным расчетом;

- Договор поставки с ООО «Кастор» заключен 30.09.2019; по условиям договора оплата производится в течение 90 дней с момента получения ТМЦ безналичным расчетом;

- Договор поставки с ООО «Альянс профи» заключен 09.01.2020; по условиям договора оплата производится в течение 90 дней с момента отгрузки ТМЦ безналичным расчетом.

На конец проверяемого периода - 31.12.2020 кредиторская задолженность перед указанными контрагентами составляла 37 234 249 руб. 34 коп., однако контрагенты претензионную деятельность не вели.

- Договор поставки с ООО «Экстраторг» заключен 18.09.2018; по условиям договора оплата производится в течение 180 дней с момента отгрузки ТМЦ безналичным расчетом;

- Договор поставки с ООО «Альянс профи» заключен 09.01.2020; по условиям договора оплата производится в течение 90 дней с момента отгрузки ТМЦ безналичным расчетом.

По состоянию на 31.12.2021 кредиторская задолженность перед указанными контрагентами составляла 16 007 219 руб. 57 коп., однако контрагенты претензионную деятельность не вели.

Таким образом, принимая во внимание длительность периода просрочки, существенное нарушение сроков уплаты денежных средств за якобы приобретаемый товар, отсутствие документов, свидетельствующих о поставке заявленных ТМЦ, отсутствие объективных препятствий к выполнению обязанности, а также незаинтересованность группы контрагентов во взыскании денежных средств - в своей совокупности свидетельствуют о создании фиктивного документооборота, а также об отсутствии у ООО «Гифтлайн» намерения исполнения своих обязательств как участника сделок.

Указанный вывод подтверждается судебной практикой, а именно: Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 13.06.2023 по делу № А40-169106/2022, Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.08.2023 по делу № А67-3019/2022.

В ходе выездной проверки установлено, что по данным складского учета в 1С:8 УТ фактически на склад Общества в проверяемом периоде поступал товар от иностранных лиц: CNSC, B&C;, Softouch R, Kelitong, Hongliang, Sonuo Technology Limited, Plaid, KlioEterna, Softouch X, которые в книге покупок ООО «Гифтлайн» отсутствуют. При этом в книге покупок присутствуют организации, товар от которых на склад Общества не поступал.

22.03.2022 налоговым органом произведена выемка документов и предметов, касающихся деятельности ООО «Гифтлайн» по юридическому адресу ООО «Макрос»: <...>, в ходе которой была скопирована база данных 1С: Предприятие 8. Конфигурация «Управление торговлей». Редакция 10.3.

Указанная база данных содержит складской учет, который вела совместно и одновременно вся группа компаний «Макрос», в том числе - ООО «Гифтлайн».

При анализе изъятых документов и информации, в том числе скопированной Базы 1С: Предприятие 8. Конфигурация «Управление торговлей», налоговым органом установлено, что в программе 1С отражались как реальные поставщики товара, так и реальная цена приобретенных товаров, при этом «спорные» контрагенты в базе 1С отражены Обществом не были.

При этом цена товара от реальных поставщиков (резидентов иностранных государств) является гораздо ниже, чем от российских контрагентов, созданных в целях ведения формального документооборота.

Таким образом, лицензионное программное обеспечение 1С позволило изучить реальную картину финансово-хозяйственной деятельности, как проверяемого Общества, так и всей группы компаний «Макрос».

Данными, полученными из анализа скопированной в ходе выемки 22.03.2022 базы данных «1С: Предприятие 8. Конфигурация «Управление торговлей». Редакция 10.3» подтверждается факт закупки сотрудниками ООО «Гифтлайн» товара через интернет у иностранных поставщиков (Итальянская Республика, Греческая Республика, Скандинавские страны - «Anglada», «Manopoulos», «Cepi» и т.д.), подтверждается также свидетельскими показаниями менеджера отдела закупок ФИО12 (протокол допроса от 29.09.2022 № 383), которая показала, что осуществляла закупки товара, заказывая его через иностранные сайты, работающие по принципу российского сайта Wildberries.

Таким образом, материалами дела подтверждается обоснованность доводов Инспекции о несоблюдении налогоплательщиком условий, установленных пп. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку спорными контрагентами сделки по поставке сувенирной и подарочной продукции не исполнены, а реальными поставщиками товара являлись иностранные контрагенты. При этом согласованность действий ООО «Гифтлайн» с проблемными контрагентами выразилась в имитации осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Проверяемым налогоплательщиком с одной стороны и спорными контрагентами с другой совершался ряд неслучайных действий, создающих видимость поставки товаров, представление первичных документов по нереальным сделкам.

Доказательств, свидетельствующих об обратном, заявителем суду не представлено.

Принимая во внимание искусственно созданный характер сделок, заключенных между заявителем и его контрагентами, их направленность на создание искусственных оснований для получения налоговой экономии путем сокрытия реальных поставщиков товара - иностранных организаций, неподтвержденность реального осуществления хозяйственных операций, а также несоответствие представленных налогоплательщиком первичных документов требованиям законодательства о налогах и сборах, вывод Инспекции о неправомерном заявлении Обществом вычетов по НДС является обоснованным.

Признавая налоговую экономию необоснованной, налоговый орган исходил из совокупности доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций Общества со спорными контрагентами, недостоверности и противоречивости первичных документов, создании между организациями формального документооборота, направленного на необоснованное получение из бюджета вычета по НДС.

Арбитражным судом сделан правомерный вывод о том, что в ходе проверки Инспекцией установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что экономический источник вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком в бюджете не создан, поскольку за незначительным налоговым бременем этих организаций стоял вывод денежных средств по формальным документам, а не реальная экономическая деятельность.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что инспекцией проведен полный комплекс мероприятий налогового контроля - проанализированы сведения из информационных ресурсов, сопоставлены данные налоговой отчетности и сведения о движении денежных средств на расчетных счетах налогоплательщика и спорных контрагентов, проведены допросы должностных лиц и работников Общества, организаций-контрагентов, запрошены документы и информация у налогоплательщика, контрагентов, проведен анализ представленных документов.

Совокупность выявленных налоговым органом обстоятельств свидетельствует о создании заявителем формального документооборота со спорными контрагентами, что операции для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, сделки не имеют какой-либо экономической оправданности и имитируют внешнее соответствие действий налогоплательщиков требованиям налогового законодательства.

Формальное представление налогоплательщиком документов не может являться достаточным основанием для применения вычета по налогу на добавленную стоимость, без подтверждения налогоплательщиком реальности финансово-хозяйственных отношений с заявленными контрагентами и наличия в действиях сторон реальной деловой цели, обусловленной разумными экономическими или иными причинами.

Кроме того, поскольку проверяемый налогоплательщик умышленно совершал действия, направленные на уклонение от уплаты НДС, выразившиеся в построении искажённых, искусственных договорных отношений со «спорными» контрагентами, что подтверждается: анализом изъятых в ходе выемки документов и информации, в том числе Базы 1С: Предприятие 8. Конфигурация «Управление торговлей», свидетельскими показаниями должностных лиц ООО «Гифтлайн» и контрагентов, представленными в рамках ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации документами, «транзитным» характером движения денежных средств, а его должностные лица осознавали незаконный характер таких действий, желали или допускали возможность наступления противоправного результата этих действий, то ООО «Гифтлайн» правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом ни в ходе проведения налоговой проверки, ни с представленным заявлением, ООО «Гифтлайн» не раскрыты реальные поставщики заявленного товара в целях расчета действительных сумм налоговых обязательств.

В связи с непредставлением в установленный срок ООО «Гифтлайн» документов (информации) в ответ на требование от 24.11.2021 № 59 налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела и объяснений сторон следует, что в ходе выездной проверки на основании статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации в адрес ООО «Гифтлайн» выставлено требование о представлении документов от 24.11.2021 № 59, согласно которому налогоплательщику следовало представить, в том числе учетную политику, а также регистры бухгалтерского и налогового учета.

Указанное требование направлено Почтой России 26.11.2021. В соответствии с п. 1 ст. 93, п. 4 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях направления документа налоговым органом по почте заказным письмом датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма.

С учетом изложенного, дата получения требования ООО «Гифтлайн» - 06.12.2021.

Проверяемый налогоплательщик ответами на данное требование от 22.12.2021 и 18.01.2022 не предоставил учетную политику, а также регистры бухгалтерского и налогового учета.

Установив, что налогоплательщиком не представлены запрашиваемые налоговым органом документы, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии оснований для привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

При вынесении оспариваемого решения по материалам выездной налоговой проверки в отношении ООО «Гифтлайн» Инспекцией было учтено тяжелое финансовое положение проверяемого лица, нахождение проверяемого лица в едином реестре субъектов малого и среднего предпринимательства, введение иностранными государствами экономических санкций в отношении Российской Федерации, российских юридических лиц, граждан Российской Федерации, вследствие чего, штрафные санкции, предусмотренные п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, снижены Инспекцией в 8 раз.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Самарской области от 23.12.2022 № 1 является законным, не противоречащим Налоговому кодексу Российской Федерации.

Таким образом, все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основаниями для отмены принятого решения, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм права, не опровергают правильность выводов суда первой инстанции, а по существу сводятся к несогласию с оценкой доказательств и установленных обстоятельств по делу.

Принимая во внимание совокупность изложенных обстоятельств, апелляционный суд не находит предусмотренных законом оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и удовлетворения требований апелляционной жалобы.

При указанных обстоятельствах решение суда является обоснованным.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для безусловной отмены судебного акта, при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе подлежат отнесению на заявителя жалобы.

Постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копия постановления на бумажном носителе может быть направлена им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручено им под расписку.


Руководствуясь статьями 110, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 27.11.2023, принятое по делу № А55-14180/2023, оставить без изменения, а апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью «Гифтлайн» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, в суд кассационной инстанции.



Председательствующий С.Ю. Николаева


Судьи П.В. Бажан

А.Ю. Харламов