Постановление от 19 апреля 2019 г. по делу № А64-7623/2017

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А64-7623/2017
г. Воронеж
19 апреля 2019 года
Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2019 года

Полный текст постановления изготовлен 19 апреля 2019 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьиСеменюта Е.А.,

судейМиронцевой Н.Д.,

ФИО1,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания: ФИО2,

при участии:

от открытого акционерного общества «Мясоптицекомбинат «Первомайский»: ФИО3, представитель по доверенности от 18.08.2018 сроком на один год;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области: ФИО4 – представитель по доверенности №05-07/03466 от 01.03.2018, служебное удостоверение; ФИО5, представитель по доверенности от 05.09.2018 сроком на один год; ФИО6, представитель по доверенности от 17.01.2019 сроком на один год;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества «Мясоптицекомбинат «Первомайский» на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.06.2018 по делу № А64-7623/2017 (судья Малина Е.В.) по заявлению открытого акционерного общества «Мясоптицекомбинат «Первомайский» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения № 6 от 28.06.2017 в части (с учетом уточнений от 23.05.2018),

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Мясоптицекомбинат «Первомайский» (далее - общество, заявитель, ОАО «Мясоптицекомбинат «Первомайский») обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области (далее – налоговый орган) о признании недействительным решения № 6 от 28.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 128 431 руб., в бюджет субъекта РФ в размере 1 155 875 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 241 508 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 167 831 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 3 003 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде штрафа по НДФЛ в размере 675 496 руб. (с учетом уточнений).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 13.06.2018 по делу № А64-7623/2017 заявленные требования «Мясоптицекомбинат «Первомайский» удовлетворены частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области № 6 от 28.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 403 109 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2014 г. зачисляемого в федеральный бюджет в размере 9411 руб., в бюджет субъекта РФ в размере 97 877,77 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2014 г. в размере 79 711 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 131 377 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2015г. зачисляемого в федеральный бюджет в размере 2 742,84 руб., в бюджет субъекта РФ в размере 14 499,88 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2015 г. в размере 13138 руб.

- в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату по НДС, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 542 799 руб. признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2018 решение суда частично отменено. Решение инспекции от 28.06.2017 № 6 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 427 750 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 117 649 руб. 51 коп., штрафа по налогу на прибыль в размере 77 982 руб.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 07.02.2019 постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2018 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал то, что с учетом удовлетворенных апелляционной инстанции требований по спорному эпизоду пени по налогу на прибыль составили 242181 руб. (124531 руб. 49 коп. + 117649 руб. 51 коп.), а сумма штрафа – 170 831 руб. (92 849 руб. + 77 982 руб.), что составляет сумму большую, чем доначислено по решению налогового органа и оспаривалось налогоплательщиком.

При новом рассмотрении дела ОАО «Мясоптицекомбинат «Первомайский» поддержало доводы апелляционной жалобы, указало на то, что себестоимость продукции, изъятой на проверку качества, была списана в 2015 году по мере поступления промежуточных и окончательных актов сверки фактически принятой и оплаченной продукции.

Обращает внимание, что акты сверки поступили в 2015 году по завершению Государственного контракта.

Полагает, что возможная ошибка в налоговом учете, выразившаяся в несвоевременном отнесении расходов на дефрост 2013 года в состав расходов, могла быть исправлена в том числе путем отражения рассматриваемых расходов в налоговом периоде 2015 года.

В судебном заседании представитель Общества согласился с представленным расчетом налогового органа, просил решение в обжалуемой части отменить с учетом данного расчета и принять по делу новый судебный акт.

В представленном суду отзыве налоговый орган ссылается на то, что расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль, в отчетном периоде, к которому они относятся. Намеренное не отражение расходов в том же периоде, к которому они относятся, не может быть квалифицировано в качестве выявленной ошибки.

Представители налогового органа в судебном заседании просили решение в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Таким образом, с учетом отсутствия возражений со стороны налогового органа, судом апелляционной инстанции проверяется законность и обоснованность решения Арбитражного суда Тамбовкой области только в обжалуемой части.

Судебное заседание проходило посредством использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тамбовской области.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 16.04.2019 по 18.04.2019.

Изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав мнение участников судебного процесса, с учетом указаний кассационной инстанции, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, апелляционная инстанция приходит к следующему.

Как усматривается из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области в отношении открытого акционерного общества «Мясоптицекомбинат «Первомайский» проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

По результатам проведенной проверки должностным лицом налогового органа 26.05.2017 был составлен акт проверки № 7, а также заместителем руководителя инспекции 28.06.2017 было принято решение №6 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением обществу доначислен НДС в сумме 19 904 руб.; налог на прибыль 1 284 306 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 1 721 руб.; пени по налогу на прибыль в сумме 241 508 руб. Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 3003 руб.; предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 167 831 руб.; предусмотренной п. 1 ст. 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности удержанию и (или) перечислению НДФЛ в виде штрафа в размере 675 496 руб.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 284 306 руб. (за 2014 г. - 403 109 руб., за 2015 г. – 881 197 руб.) явились следующие обстоятельства:

за 2014 год:

- Общество занизило расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации на 178 604 руб.,

- Общество завысило внереализационные расходы на 208 426 руб. (сумма дебиторской задолженности в размере 208 832 руб. по ИП ФИО7, ОАО «Кочетовские соки и концентраты», по которой истек срок давности в 2012 г.)

- Общество завысило внереализационные расходы на 938 849 руб. - сумма НДС, начисленная при использовании собственной продукции на следующие цели: дегустация, реклама: начисленные суммы НДС с испорченной продукции, по продукции с истекшим сроком годности, по материалам, не учитываемым по налогу на прибыль организаций, по материалам, пришедшим в негодность, с естественной убыли, с пересортицы и недостачи по магазинам, ГСМ, списанным сверх норм;

- Общество занизило внереализационные расходы на 1 362 11 руб. (сумма не включенная в 2014 г. - расходы на себестоимость продукции, взятой на дефрост согласно Государственному контракту № УД/258 от 25.04.2013, данные расходы были учтены организацией в 2015 г.);

- Общество неправомерно занизило налоговую базу на сумму убытка за 2014 г. на 2 051 775 руб. (убытки прошлых налоговых периодов) ввиду непредставления в рамках проверки первичных документов, подтверждающих сумму данных убытков.

Решение № 6 от 26.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было обжаловано обществом в вышестоящий налоговый орган в части доначисления налога на прибыль, пени за несвоевременное перечисление в бюджет указанного налога, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль и НДС, также общество ходатайствовало о снижении размера налоговых санкций, исчисленных на основании п. 1 ст. 123 НК РФ.

Решением УФНС России по Тамбовской области от 02.10.2017 №05-09/2/100 решение № 6 от 26.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично.

Апелляционная коллегия находит решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части исходя из следующего.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт. решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ОАО «Мясоптицекомбинат «Первомайский» является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Пунктом 1 статьи 53 Кодекса определено, что налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговая база и порядок ее определения, а также налоговые ставки по федеральным налогам и размеры сборов по федеральным сборам устанавливаются настоящим Кодексом.

Пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации установлены общие требования о порядке исчисления налоговой базы, в соответствии с которыми налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 54 НК РФ ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Вместе с тем в абзаце 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ также установлено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что основанием для начисления налога на прибыль организаций послужил вывод

Инспекции о том, в нарушение положений п.1 ст. 54 НК РФ, п. 20 ст. 265 НК РФ Общество неправомерно включило во внереализационные расходы за 2015 год себестоимость продукции, взятой на дефрост на сумму 3 500 863 руб., относящуюся к 2013 году и 2014 году (2 138 752 руб. – 2013 год; 1 362 111 руб. – 2014 год).

Вместе с тем, как видно из материалов дела, на что указывает заявитель и что не оспорено налоговым органом, себестоимость продукции, изъятой на проверку качества (дефрост) была списана на счет 91.2 «Внереализационные расходы» в 2015 году. Указанные обстоятельства позволяли включить в декларацию по налогу на прибыль расходы прошлого периода , которые не учтены ранее. Следует отметить, что в декларацию по налогу на прибыль организаций ОАО «МПК «Первомайский» за 2015 год заявлена прибыль в размере 39260628,0 рублей.

При этом, бюджет не несет никаких дополнительных потерь при отражении налогоплательщиком расходов в предыдущих указанных периодах в 2015 году.

Апелляционная коллегия учитывает, что по общему правилу, закрепленному в абзаце втором пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса, о чем указано и выше, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены.

Ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым. При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 Налогового кодекса трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Таким образом, на основании абзаца третьего пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса ошибка в налоговом учете, выразившаяся в несвоевременном отнесении безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов, могла быть исправлена, в том числе путем отражения рассматриваемых расходов в регистрах налогового учета в налоговом периоде 2012 года, что фактически было сделано налогоплательщиком.

Аналогичная правовая позиция выражена в определении Верховного Суда РФ от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 по делу № А41-17865/2016.

Следовательно, вывод налогового органа о том, что ООО «МПК «Первомайский» неправомерно учло в расходах за 2015 г. расходы не дефрост 2013,2014 г.г., является ошибочным.

Суд апелляционной инстанции полагает в данной части обоснованными доводы налогоплательщика.

Таким образом, изложенные в отзыве доводы налогового органа являются необоснованными и несостоятельными как заявленные без учета толкования положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, содержащегося в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988, сложившейся судебной практики.

Иной подход к толкованию положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, предлагаемый к применению Инспекцией в отзыве, в нарушение пункта 3 статьи 3 НК РФ фактически приводит к возложению на Общество не имеющих экономического основания налоговых обязательств, определяемых без учета действительных (реальных) финансовых результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика, что приводит к произвольному налогообложению финансовых результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика.

С учетом изложенного, апелляционная коллегия признает незаконным решение налогового органа № 6 от 28.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 427 750 рублей, пеней по налогу на прибыль в сумме 89638 рублей и штрафа по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 42776 рублей.

При этом суд апелляционной инстанции принимает расчет суммы налога, штрафа и пени представленный ИФНС № 9 по Тамбовской области, с которым согласился налогоплательщик и просил признать незаконным оспариваемое решение налогового органа исходи из указанных выше сумм налога, пени, щтрафа.

При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.06.2018 по делу № А64-7623/2017 подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области в части доначисления налога на прибыль в сумме 427 750 рублей, пеней по налогу на прибыль в сумме 89638 рублей и штрафа по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 42776 рублей.

Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату из средств бюджета.

Нарушений норм процессуального законодательства, которые в соответствии со статьей 270 АПК РФ являются основанием к отмене или изменению судебных актов, допущено не было.

При удовлетворении заявленного требования частично с заинтересованного лица подлежит взысканию государственная пошлина в пользу заявителя за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Руководствуясь частью 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 13.06.2018 по делу № А64-7623/2017 отменить в части.


Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области № 6 от 28.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 427 750 рублей, пеней по налогу на прибыль в сумме 89638 рублей и штрафа по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 42776 рублей.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тамбовской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу открытого акционерного общества «Мясоптицекомбинат «Первомайский» (ОГРН <***>, ИНН <***>) государственную пошлину в сумме 1500 рублей.

Выдать открытому акционерному обществу «Мясоптицекомбинат «Первомайский» (ОГРН <***>, ИНН <***>) справку на возврат государственной пошлины в сумме 1500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судьяЕ.А. Семенюта

Судьи Н.Д. Миронцева

ФИО1