Постановление от 19 августа 2024 г. по делу № А19-23294/2023

ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 672007, Чита, ул. Ленина 145

тел. (3022) 35-96-26, тел./факс (3022) 35-70-85 http://4aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А19-23294/2023
г. Чита
19 августа 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2024 года. Полный текст постановления изготовлен 19 августа 2024 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко В.А., судей Жегаловой Н.В., Подшиваловой Н.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Черкашиной С.Л.,

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц- связи при участии судьи Кольцовой Ю.А. при ведении протокола совершения отдельного процессуального действия секретарем судебного заседания Вальчуком К.М. апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 мая 2024 года по делу № А19-23294/2023 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Прочность» (ОГРН <***>, ИНН: <***>, адрес: 665717, Иркутская обл., г. Братск, <...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Иркутской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 665708, Иркутская обл., г. Братск, Центральный ж/р, ул. Пионерская, д. 6а) о признании незаконными решений,

в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, в деле участвует Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 664007, <...>),

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью «Прочность» – ФИО1 – представителя по доверенности от 06.10.2023,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Иркутской области – ФИО2 – представителя по доверенности от 26.10.2023,

от Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области – ФИО2 – представитель по доверенности от 26.10.2023, ФИО3 – представителя по доверенности от 24.06.2024,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Прочность» (далее – заявитель, ООО «Прочность», общество или налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Иркутской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 23 по Иркутской области, инспекция или налоговый орган) от 20.03.2023 № 0703/806, от 20.03.2023 № 07-03/808, от 20.03.2023 № 07-03/809, от 11.04.2023 № 07-03/943, от 11.04.2023 № 07-03/952.

Определением от 08.11.2023 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее – УФНС по Иркутской области или Управление).

Определением Арбитражного суда Иркутской области от 29.02.2024 в связи с назначением комиссионной судебной строительно-технической экспертизы производство по делу было приостановлено.

Определением от 22.04.2024 производство по делу возобновлено.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 27 мая 2024 года заявленные требования удовлетворены.

Решения Межрайонной ИФНС № 23 по Иркутской области от 20.03.2023 № 0703/806, № 07-03/808, № 07-15 03/809 и от 11.04.2023 № 07-03/943, № 07-03/952 признаны незаконными, как несоответствующие действующему законодательству.

На Межрайонную ИФНС России № 23 по Иркутской области возложена обязанность устранить нарушение законных прав и интересов заявителя.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Межрайонная ИФНС России № 23 по Иркутской области обжаловала его в апелляционном порядке. Заявитель

апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, как незаконного и необоснованного, принятого при неправильном применении норм материального права, выразившемся в неприменении закона, подлежащего применению – статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), регулирующей порядок определения количества добытого полезного ископаемого.

Инспекция указывает, что основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) послужил вывод налогового органа о том, что для целей исчисления налога общество неправомерно применяло способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (подпункт 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ), вместо применения способа оценки из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого – раздробленного строительного камня в виде щебня различных фракций (подпункт 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ), что привело к занижению налоговой базы при исчислении НДПИ.

По результатам камеральных проверок деклараций по НДПИ инспекцией сделан вывод о том, что добытым полезным ископаемым, в отношении которого в налоговых периодах завершен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого, является раздробленный строительный камень (долерит) различных фракций, качественные характеристики которого соответствуют требованиям ГОСТа 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород» (далее – ГОСТ 8267-93).

На основании анализа технической документации по разработке карьера «Кузнецовский» налоговый орган пришел к выводу, что содержащаяся в добытой породе продукция соответствует ГОСТу 8267-93, дробление в данном случае является частью единого технологического процесса по добыче полезного ископаемого, по завершении которого получается указанная продукция разработки карьера.

На данном основании Инспекцией в качестве объекта налогообложения НДПИ учтен строительный камень (долерит) в раздробленном виде (в виде щебня).

Установив факт реализации добытого полезного ископаемого в раздробленном виде, налоговый орган при исчислении НДПИ применил способ оценки стоимости полезного ископаемого исходя из цены его реализации (в виде щебня, ЩПС, дробленного песка).

Исходя из исследовательской части заключения от 18.04.2024, разрыхленный скальный грунт карьера месторождения «Кузнецовское» Братский район, Иркутской области, не подвергавшийся переработке на дробильно-¬сортировочной установке

(дроблению, грохочения) не соответствует ГОСТу 8267-93 по показателям гранулометрического (зернового) состава – размеру фракций грунта. По физико-механическим показателям данный скальный грунт указанному ГОСТу 8267-93 соответствует.

Извлекая из недр строительный камень, общество осуществляет работы по его дроблению с целью получения щебня (раздробленного строительного камня), как товарного продукта, соответствующего ГОСТу 8267-93.

Дробление в данном случае является частью технологического процесса по добыче полезного ископаемого, свойства основного продукта остаются неизменными в результате данной операции.

Налоговый орган указывает, что произвольно изменять метод и порядок определения количества добытого полезного ископаемого налогоплательщик не вправе.

Налогообложению НДПИ подлежит количество добытого полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Согласно учётной политике ООО «Прочность» количество полезного ископаемого определяется прямым методом, по данным маркшейдерского учета.

Заключение экспертизы в отношении физико-механических показателей и показателей гранулометрического (зернового) состава извлеченной из недр горной массы на определение количества полезного ископаемого в соответствии с порядком, установленным статьей 339 НК РФ, не влияет, не изменяет его.

В связи с тем, что в составе проектной документации налогоплательщика отражены только эксплуатационные потери, фактические потери, связанные с дальнейшим технологическим процессом добычи полезного ископаемого (дроблением) не отражены в установленном порядке, оснований для учета иного количества добытого полезного ископаемого, кроме как извлеченного из недр, подтверждённого данными геолого-маркшейдерского учета и отраженного налогоплательщиком в декларациях по НДПИ, не имеется.

Из указанного следует, что при доначислении НДПИ за август – декабрь 2021 года налоговым органом правомерно на основании статьи 339 НК РФ учтено количество полезного ископаемого (извлеченного строительного камня), отраженное налогоплательщиком в декларациях по НДПИ.

В судебном заседании представитель инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором выразило согласие с решением суда первой инстанции.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы отзыва.

Представители Управления в судебном заседании выразили согласие с доводами апелляционной жалобы.

О месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), что подтверждается отчетом о публикации на официальном сайте Арбитражных судов Российской Федерации в сети «Интернет» (www.arbitr.ru) определения о принятии апелляционной жалобы к производству.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК РФ, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по результатам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за август – декабрь 2021 года, представленных ООО «Прочность», налоговым органом вынесены решения от 20.03.2023 № 07-03/806, от 20.03.2023 № 07-03/808, от 20.03.2023 № 07-03/809, от 11.04.2023 № 07-03/943, от 11.04.2023 № 07-03/952 о доначислении налога на добычу полезных ископаемых, начислении пени и наложении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Решениями УФНС по Иркутской области от 06.07.2023 №№ 26-13/012138@, 2613/012139@, 26-13/012140@, 26-13/012141@, 26-13/012142@ апелляционные жалобы ООО «Прочность» на решения Межрайонной ИФНС № 23 по Иркутской области от 20.03.2023 № 07-03/806, от 20.03.2023 № 07-03/808, от 20.03.2023 № 07-03/809, от 11.04.2023 № 0703/943, от 11.04.2023 № 07-03/952 оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решениями от 20.03.2023 № 07-03/806, от 20.03.2023 № 0703/808, от 20.03.2023 № 07-03/809, от 11.04.2023 № 07-03/943, от 11.04.2023 № 07-03/952, ООО «Прочность» обратилось в суд с настоящим заявлением..

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции правильно установил фактические обстоятельства дела и дал им надлежащую правовую квалификацию, в связи с чем, у суда нет оснований к удовлетворению апелляционной жалобы. Выводы суда первой инстанции являются верными и соответствуют обстоятельствам дела.

Заинтересованное лицо в силу части 1 статьи 4 АПК РФ вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Частью 1 статьи 198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий, а именно:

– оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

– оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В части 5 статьи 200 АПК РФ указано, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие

оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которое оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 1 статьи 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 335 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учёт в качестве налогоплательщика НДПИ по месту нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются, в том числе, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Указанные в пункте 1 статьи 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признаётся продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлечённом) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации (пункт 1 статьи 337 НК РФ).

В пункте 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

В силу пункта 2 статьи 337 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом

периоде до вступления в силу Федерального закона от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК РФ») видами добытого полезного ископаемого являются, в том числе, неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии.

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (пункт 7 статьи 339).

В силу пунктов 1, 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 Кодекса.

В пункте 1 статьи 340 НК РФ установлено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ,

устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О).

Согласно пункту 3.1 ГОСТа 8267-93 щебень из горных пород – это неорганический зернистый сыпучий материал с зернами крупностью св. 5 мм, получаемый дроблением горных пород и попутно добываемых вскрышных и вмещающих пород.

Согласно Общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утвержденному приказом Госстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень, камень природный дробленый отнесены к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая». Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2014 (КДЕС Ред.2), утвержденному приказом Госстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень, наряду с камнем строительным, является продукцией горнодобывающих производств, а виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств регламентированы разными разделами (разд. В и С соответственно).

Раздел «В» «Добыча полезных ископаемых» указанного Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка.

Согласно пункту 9 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора РФ 10.12.1998 № 76, № РД-07-261-981, для твердых полезных ископаемых под первичной обработкой полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренными проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемыми, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

Согласно пункту 10 указанных Методических указаний к первичной переработке относятся операции по переработке получаемого из недр минерального сырья по технологическим схемам. Под технологической схемой понимаются проектные решения,

предусмотренные технологической частью проекта предприятия по переработке минерального сырья, определяющие последовательность процессов и операций по обогащению и переделу добытых полезных ископаемых.

Таким образом, комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Согласно статье 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами разработки месторождений полезных ископаемых, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что ООО «Прочность» на основании выданной лицензии ИРбр 00011 ТР от 31.07.2015 осуществляет добычу долеритов на участке недр «Кузнецовский», расположенном на территории Кузнецовского муниципального образования Братского района Иркутской области.

С учетом определения об исправлении описки от 10 июня 2024 судом установлено, что при разработке Кузнецовского месторождения из скального грунта заявитель производит щебень различных фракций. Из скальной горной массы при взрыве и бурении получается разрыхленный скальный грунт. Раздробленный скальный грунт приобретает название «щебень», который соответствует стандарту качества ГОСТ 8267.0-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

По результатам камеральных проверок представленных заявителем уточненных налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за август – декабрь 2021 года налоговым органом вынесены оспариваемые решения, согласно которым обществу начислен налог на добычу полезных ископаемых в общем размере 3 662 154 рублей, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов в общем размере 732 430,80 рублей.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что для целей исчисления налога общество неправомерно применяло способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (подпункт 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ), вместо применения

способа оценки из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого – раздробленного строительного камня в виде щебня различных фракций (подпункт 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ), что привело к занижению налоговой базы при исчислении налога.

Как установил налоговый орган, неотъемлемой составной частью лицензии ООО «Прочность» ИРбр 00011 TP (дата выдачи лицензии 31.07.2015) является лицензионное соглашение (с учетом дополнения № 6), согласно которому оценка запасов гранита месторождения выполнена согласно требованиям ГОСТа 8267-93 «Щебень из природного камня для строительных работ», ГОСТа 10268-80 «Бетон тяжелый. Технические требования к заполнителям», СНиП 2.06.05-84 «Плотины из грунтовых материалов».

Согласно Заключению экспертной комиссии по проведению государственной экспертизы запасов общераспространенных полезных ископаемых (2016) (далее – Заключение экспертной комиссии) ООО «Прочность» в 2016 году заключен договор с ООО ГО «Акиткан» на проведение геологоразведочных работ и составление отчета по оценке запасов категории С2 долеритов для производства щебня на участке «Кузнецовский». Запасы горных магматических пород (долеритов) для производства щебня по категории С2 составили 1 159 738 куб.м.

В разделе 2.5 «Проектной документации – Технический проект на разработку месторождения долеритов «Кузнецовское». Том 1», Иркутск - 2020 (далее – Технический проект. Т. 1) указано, что физико-механическими исследованиями определены основные качественные характеристики полезного ископаемого – «щебень разных фракций после первичного дробления фракций свыше 40 мм» (марка по дробимости, истираемость в барабане, морозостойкость и др.) («Краткая справка о геологическом строении месторождения долеритов на участке «Кузнецовский»»). Таким образом, по результатам лабораторных исследований установлено, что полезным ископаемым на данном участке недр являются долериты, по всем показателям пригодные для производства щебня, соответствующего ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия» (п. 4.1, 4.3, 15.4 Технического проекта. Т. 1).

Кроме того, согласно Заключению экспертной комиссии соответствие качества сырья определялось согласно требованиям ГОСТа 31436-2011 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ. Технические требования и методы испытаний», ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия».

В разделе «Подсчет запасов» Краткой справки о геологическом строении месторождения долеритов на участке «Кузнецовский»» отражено, что «качество полезного ископаемого должно обеспечивать получение щебня, отвечающих требованиям

заказчика...».

В пункте 4.1 Технического проекта. Т. 1 указано, что согласно СанПиН 2.6.1:2523- 09, СП 2.6.1.1292-2003, П. 5.3.4.НРБ-99/2009, ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия» долериты относятся к 1 классу и могут использоваться для любых видов строительства без ограничения по показателю радиационной безопасности.

Согласно пункту 4.2 Технического проекта Т. 1 в соответствии с областью использования долеритов и продуктов его переработки требование потребителей к качеству товарной продукции месторождения долеритов «Кузнецовское» сводится к соответствию нормативным показателям государственного стандарта: ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия».

Исходя из данных Технического проекта и Заключения экспертной комиссии инспекция сделала вывод о том, что комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр согласно Техническому проекту включает в себя процесс дробления долерита в целях соответствия требованиям ГОСТа 8267-93.

Судом первой инстанции установлено и это следует из материалов дела, что ООО «Прочность» извлекает из недр скальный грунт, а реализует в дальнейшем щебень.

Налогоплательщик указывает, что щебень является продукцией, полученной в результате специальной обработки (переработки) извлеченного из недр сырья. При этом общество не оспаривает, что названная переработка (дробление долерита) является частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр, следовательно, добытое полезное ископаемое подлежит налогообложению НДПИ. Однако, полагает, что инспекция при расчете налоговой базы неправомерно исходила из всего количества добытого сырья, являющегося не щебнем, а скальным грунтом, применив к этому объему сырья цену реализации щебня.

Налоговый орган в обоснование своей позиции указывает, что именно щебень является продукцией, непосредственно полученной в результате технологических операций по добыче полезного ископаемого.

С целью определения является ли добытый на Кузнецовском месторождения материал (скальный грунт) полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим государственному стандарту, как того требует положение пункта 1 статьи 337 НК РФ, судом первой инстанции по делу была назначена комиссионная судебная строительно-техническая экспертиза, проведение которой поручено экспертам Испытательного центра «Братскстройэксперт» Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего образования «Братский

государственный университет» ФИО4 и ФИО5. На разрешение экспертов были поставлены следующие вопросы:

– соответствует ли разрыхленный скальный грунт карьера месторождения «Кузнецовское» (Братский район Иркутской области), не подвергавшийся переработке на дробильно-сортировочной установке (дроблению, грохочению), стандарту ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия»;

– если соответствует, то к каким именно фракциям, группам, маркам и пр., указанным в стандарте, он может быть отнесен.

Согласно заключению экспертизы по делу № А19-23294/2023 разрыхленный скальный грунт карьера месторождения «Кузнецовское» (Братский район Иркутской области), не подвергавшийся переработке на дробильно-сортировочной установке (дроблению, грохочению), стандарту ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» не соответствует.

Как следует из раздела 2.2 заключения не подвергавшийся переработке скальный грунт представлен обломками долерита различного гранулометрического состава (от валунов до пылевидной фракции).

Согласно протоколу испытаний от 17.07.2024 № 24/24, в котором приведены результаты определения физико-механических свойств проб (образцов) скального грунта, данный грунт (проба 01.Г.2903-24) не соответствует ГОСТу 8267-932 по показателю зернового состава. В соответствии с ГОСТом 25100-2020 данный грунт является дисперсным, по гранулометрическому составу крупнообломочный – щебенистый с песчаным заполнителем.

Каких-либо доказательств, опровергающих выводы, указанные в заключении экспертизы, налоговым органом не представлено.

Судом первой инстанции установлено, что заключение экспертизы является надлежащим доказательством по делу, соответствующим всем требованиям заключения по проведению экспертизы, предъявляемым статьей 83 АПК РФ, специальными нормами.

Экспертиза проведена лицами, обладающими специальными познаниями для разрешения поставленных перед ними вопросов.

Таким образом, является правомерным вывод суда первой инстанции, что скальный грунт, непосредственно полученный из недр в результате технологических операций по добыче полезного ископаемого (до его переработки (дробления)), количество которого отражено обществом в декларациях и использовано налоговым органом при расчете НДПИ с применением цены реализации щебня, таковым не является. Данный грунт является лишь сырьем для производства щебня, следовательно, он не может быть

признан полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ». Добытый скальный грунт будет соответствовать требованиям указанного ГОСТа по всем показателям после завершения цикла технологических операций (процессов) по добыче.

Вместе с тем, налоговым органом при расчете налоговой базы использованы количественные показатели полезного ископаемого, отраженные налогоплательщиком в декларациях, а именно: октябрь 2021 – 30 124 м3, ноябрь 2021 – 8 022 м3, декабрь 2021 – 6 077 м3, август 2021 – 42 134 м3, сентябрь 2021 – 35 628 м3, соответствующие количеству извлеченного из недр скального грунта в плотном теле, умноженному на коэффициент разрыхления, отраженному в маркшейдерских справках и оборотно-сальдовых ведомостях по счету 43 (соответственно, №№ 13, 73, 185, 250, 303 и №№ 307, 314, 321, 328, 336 в перечне материалов проверок, представленных инспекцией в электронном виде в материалы дела).

Налоговым органом к данному объему применена цена реализации щебня, тогда как объем добытого сырья и объем полученного из него щебня не одинаковы.

Количество щебня, выработанного налогоплательщиком в соответствующих налоговых периодах, ни в одном из оспариваемых решений инспекцией не отражено, несмотря на то, что именно эта продукция признана налоговым органом добытым полезным ископаемым.

Как указал заявитель, совпадение количества извлеченного из недр скального грунта и количества выработанного щебня невозможно, поскольку дальнейшей переработке на дробильно-сортировочном комплексе подвергалась только часть скального грунта, что также отмечено самой инспекцией в решениях.

В Таблице 1 возражений от 12.01.2024 обществом приведен сравнительный анализ объема извлеченного из недр скального грунта в разрыхленной массе и объема переработанного скального грунта в щебень, ЩПС, дробленый песок, дробленый скальный грунт, из которого следует, что данные объемы существенно различаются.

Таким образом, как правильно указал суд, утверждение инспекции о том, что при расчете НДПИ ею учтен количественный объем щебня, ошибочно.

Положения статей 338 и 340 НК РФ конкретизированы в Порядке заполнения декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (редакция, действовавшая в спорных периодах, была утверждена Приказом ФНС России от 08.12.2020 № КЧ-7- 3/887@, далее – Порядок).

Согласно пункту 7.26 Порядка по строке 140 раздела 5 декларации указывается налоговая база по добытому полезному ископаемому.

Показатель по строке 140 определяется по каждому виду полезного ископаемого

как произведение суммы значений в графе 2 Раздела 5 (без учета количества полезного ископаемого, облагаемого по налоговой ставке 0 процентов (рублей)) и значения по строке 070 Раздела 5.

В силу пункта 7.12 Порядка в графе 2 Раздела 5 указывается количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению по налоговой ставке, соответствующей коду основания налогообложения, проставленному в графе 1.

В соответствии с пунктом 7.18. Порядка по строке 070 указывается стоимость единицы добытого полезного ископаемого.

Применительно к настоящему спору, в зависимости от того, имелись ли у налогоплательщика сложившиеся цены реализации полезного ископаемого, значение по строке 70 должно определятся следующим образом (подпункты 1 и 4 пункта 7.18 Порядка):

1) в случае оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из цен реализации, включая уникальные драгоценные камни и уникальные самородки драгоценных металлов, не подлежащие переработке (за исключением драгоценных металлов и драгоценных камней):

VСстр. 070ДQР где:

V – выручка от реализации добытого полезного ископаемого, определенная исходя из цен реализации без налога на добавленную стоимость (строка 100 или строка 110 подраздела 5.1);

СД – сумма расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки (строка 120 подраздела 5.1);

QР – количество реализованного налогоплательщиком в налоговом периоде добытого полезного ископаемого (строка 090 подраздела 5.1);

4) в случае оценки стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из расчетной стоимости – по данным Декларации как отношение суммы расходов по добыче полезного ископаемого (графа 4 соответствующей строки подраздела 6.2 «Определение суммы расходов по отдельным добытым полезным ископаемым») к количеству добытого полезного ископаемого (графа 2 подраздела 5.1)

Как правильно указал суд первой инстанции, из приведенных положений статей 338, 340 НК РФ и пунктов 7.12, 7.18 и 7.26 Порядка следует, что налоговая база исчисляется как произведение количества и стоимости единицы одной и той же продукции – той, которая признается добытым полезным ископаемым.

Таким образом, в зависимости от того, какую продукцию следует считать добытым полезным ископаемым применительно к месторождению «Кузнецовское» – скальный грунт или продукт его переработки щебень – налоговая база может быть определена двумя способами:

– если добытым полезным ископаемым считать скальный грунт, то в графе 2 раздела 5 декларации должно быть отражено количество скального грунта, в строке 70 – стоимость единицы скального грунта, а в строке 140 – результат их перемножения – налоговая база. При этом, поскольку налогоплательщик не реализовывал скальный грунт, то стоимость его единицы будет расчетной (пункт 4 статьи 340 НК РФ, подпункт 4 пункта 7.18 Порядка);

– если добытым полезным ископаемым считать щебень, то в графе 2 раздела 5 декларации должно быть отражено количество выработанного в периоде щебня, в строке 70 – стоимость единицы щебня, а в строке 140 – результат их перемножения – налоговая база. При этом, поскольку налогоплательщик реализовывал щебень, то стоимость единицы щебня будет определяться исходя из цен его реализации (пункт 2 статьи 340 НК РФ и подпункта 1 пункта 7.18 Порядка).

Поскольку налогоплательщик не оспаривает вывод налогового органа о том, что добытым полезным ископаемым следует считать щебень, то налоговую базу следует рассчитывать вторым из приведенных выше способов.

Если налоговый орган пришел к выводу, что налогообложению НДПИ подлежали добытые полезные ископаемые, в отношении которых в каждом из рассмотренных налоговых периодов завершен весь комплекс технологических операций (процессов) по их добыче (извлечению) из недр (в соответствии с пунктом 8 статьи 340 НК РФ), предусмотренного Техническим проектом, то при расчете налога с применением цены реализации щебня следовало применить объем именно этого добытого полезного ископаемого, а не объема скального грунта.

Однако в расчетах налогового органа налоговая база исчислена как произведение количества одной продукции (скального грунта) и стоимости единицы другой (щебня), что не соответствуют статье 338 НК РФ, пунктам 7.12, 7.18 и 7.26 Порядка.

Доводы налогового органа со ссылкой на судебную практику по арбитражному делу № А60-11461/2020 судом первой инстанции правомерно отклонены, как несостоятельные, поскольку как правильно указал суд, в рассмотренном деле налогоплательщик оспаривал квалификацию в целом щебня в качестве добытого полезного ископаемого в связи с его отнесением к перерабатывающему, а не добычному производству, и в этой связи полагал, что он не является объектом обложения НДПИ. Более того, в названном деле используются термины «строительный камень (щебень)» в

настоящем деле речь идет о скальном грунте и щебне, что свидетельствует о различных фактических обстоятельствах в указанных делах. ООО «Прочность» не оспаривает, что добытое полезное ископаемое подлежит налогообложению НДПИ. Суть спора сводится к определению количества добытого полезного ископаемого и применению к нему соответствующей стоимости.

Доводы налогового органа со ссылкой на иную судебную практику, приведенные в апелляционной жалобе, также подлежат отклонению, поскольку данные судебные акты приняты по иным фактическим обстоятельствам.

С учетом конкретных обстоятельств дела, учитывая, что результаты, изложенные в заключении экспертизы, инспекцией не опровергнуты, доказательств обратного не представлено, суд первой инстанции приходит к обоснованному выводу об отсутствии оснований для использования при расчете налоговой базы по НДПИ за спорные периоды количества сырья, в отношении которого не завершены добычные процедуры, вместо количества добытого полезного ископаемого, первого по своему качеству соответствующего ГОСТу 8267-93.

В этой связи, как правильно указал суд, является необоснованным доначисление ООО «Прочность» НДПИ, начисление соответствующих сумм пени, привлечение его к налоговой ответственности за неуплату налогов по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Таким образом, оценив с учетом положений статьи 71 АПК РФ относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд первой инстанции пришел к правомерному и обоснованному выводу о том, что решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Иркутской области от 20.03.2023 № 07-03/806, от 20.03.2023 № 07-03/808, от 20.03.2023 № 07-03/809, от 11.04.2023 № 0703/943, от 11.04.2023 № 07-03/952 в редакции решений Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 06.07.2023 №№ 26-13/012138@, 2613/012139@, 26-13/012140@, 26-13/012141@, 26-13/012142@ не соответствуют закону, нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу указанного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об удовлетворении заявленных обществом требований.

При указанных фактических обстоятельствах и правовом регулировании суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции не

имеется.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы, свидетельствуют не о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а о несогласии заявителя жалобы с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом доказательств.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Лица, участвующие в деле, могут получить информацию о движении дела в общедоступной базе данных Картотека арбитражных дел по адресу www.kad.arbitr.ru.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 мая 2024 года по делу № А19-23294/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа путем подачи жалобы через принявший решение в первой инстанции арбитражный суд.

Председательствующий судья Сидоренко В.А.

Судьи Жегалова Н.В.

Подшивалова Н.С.