Решение от 17 сентября 2024 г. по делу № А73-7847/2024

Арбитражный суд Хабаровского края

г. Хабаровск, ул. Ленина 37, 680030, www.khabarovsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

дело № А73-7847/2024
г. Хабаровск
18 сентября 2024 года
Резолютивная часть объявлена 04 сентября 2024 года.

Арбитражный суд Хабаровского края в составе судьи Татаринова В.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Потаповой А.С.

рассмотрел в заседании суда дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «ТК Восточное Партнерство» (ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 680015, <...>, помещ. 14)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю                   (ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 680000, <...>)

о признании незаконным решения от 22.01.2024 № 17-05E/356 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебное заседание явились:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 10.01.2022, диплом;

от УФНС по Хабаровскому краю – ФИО2 по доверенности от 31.10.2022 № 05-12/13439, диплом; ФИО3 по доверенности от 31.10.2022 № 05-12/13440, диплом.

Суд

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «ТК Восточное Партнерство» (далее – общество, ООО «ТК Восточное Партнерство», заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее – Управление, УФНС России по Хабаровскому краю) от 22.01.2024 № 17-05E/356 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Представитель общества в судебном заседании заявленное требование поддержала по доводам, приведенным в заявлении.

Представители Управления в судебном заседании на требование возразили по основаниям, отраженным в отзыве; представлены материалы камеральной налоговой проверки (в электронном виде).

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, суд выявил следующие фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения настоящего спора.

ООО «ТК Восточное Партнерство» в УФНС России по Хабаровскому краю 24.04.2023 по телекоммуникационным каналам связи представлен первичный Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 1 квартал 2023 года (регистрационный № 1816648650) с суммами начисленных доходов в отношении 32 физических лиц в размере 3 606 494,29 руб., исчисленного и удержанного НДФЛ в размере 459 666,00 руб. Далее 27.04.2023 налогоплательщик представил уточненный Расчет 6-НДФЛ (peг. № 1823203645) с суммами начисленных доходов в отношении 32 физических лиц в размере                                         3 777 904,33 руб., исчисленного и удержанного НДФЛ в размере 478 523,00 руб.

Управлением в отношении представленного уточненного расчета сумм налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 3 месяца 2023 года, проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой установлено, что ООО «ТК Восточное Партнерство» в нарушение положений части 7 и 8 статьи 2, пункта 1 и 8 части 2 статьи 6, части 2 статьи 15 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ), пункта 4, пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 48 061 руб. с выплаченных доходов физического лица ФИО4 (ИНН <***>; далее – ФИО4) в общем размере 369 700 руб. по договору от 21.02.2022 № Б/Н на оказание консалтинговых услуг.

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 10.08.2023 № 17-05Е/11321, а также дополнение к акту налоговой проверки от 17.11.2023 № 17-05Е/40.

Рассмотрев вышеуказанные акт налоговой проверки, дополнения к нему в присутствии представителя налогоплательщика, УФНС России по Хабаровскому краю вынесено решение от 22.01.2024 № 17-05E/356 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДФЛ в сумме 48 061 руб.; также налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1              статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 403,05 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу от 01.04.2024 № 07-10/1107@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, приведенное решение Управления оставлено без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с решением Управления от 22.01.2024 № 17-05E/356, считая его незаконным, ООО «ТК Восточное Партнерство» 07.05.2024 обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Налогоплательщик выражает несогласие с выводами налогового органа о неправомерном неисчислении и неудержании суммы НДФЛ в размере 48 061 рублей, подлежащих уплате в бюджет, с доходов, выплаченных ФИО4 Общество полагает, что положения пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ на правоотношения между ИП ФИО4 и ООО «ТК Восточное Партнерство» не распространяются, поскольку данная норма подлежит применению по отношению к физическим лицам, а не к индивидуальным предпринимателям. Также общество считает, что ООО «ТК Восточное Партнерство» не может являться налоговым агентом ИП ФИО4, так как он зарегистрирован как индивидуальный предприниматель и самостоятельно уплачивает налоги, предусмотренные применяемым им налоговым режимом.

Управление, возражая на доводы ООО «ТК Восточное Партнерство», исходит из законности и обоснованности оспариваемого решения.

Исследовав и оценив в порядке главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) доказательства, представленные в материалы дела, изучив доводы представителей сторон, суд, исходя из конкретных фактических обстоятельств, не усматривается оснований для удовлетворения заявленного обществом требования.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2                            статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Пунктом 1 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российcкой Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ определено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ, за исключением видов доходов, перечисленных в статье 217 НК РФ, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.

Исчисление сумм и уплата налога согласно статье 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В силу пункта 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, пункта 1 статьи 224 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме, при этом налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов - если сумма налоговых баз, указанных в                пункте 2.1 статьи 210 НК РФ, за налоговый период составляет менее 5 миллионов рублей или равна 5 миллионам рублей.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Таким образом, из вышеуказанных норм следует, что налоговые агенты, выплатившие доход физическим лицам, в том числе, по договорам гражданско-правового характера, обязаны исчислить, удержать и уплатить в бюджет с выплаченного дохода соответствующую сумму налога.

На основании Закона № 422-ФЗ с 01.01.2019 начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима - налог на профессиональный доход (далее – НПД).

Согласно части 1 статьи 4 Закона № 422-ФЗ налогоплательщиками НПД признаются физические лица, в том числе ИП, перешедшие на специальный налоговый режим в порядке, установленном Законом № 422-ФЗ.

В соответствии с пунктом 7 части 2 статьи 4 Закона № 422-ФЗ не вправе применять специальный налоговый режим лица, применяющие иные специальные налоговые режимы или ведущие предпринимательскую деятельность, доходы от которой облагаются налогом на доходы физических лиц, за исключением случаев, предусмотренных частью 4 статьи 15 Закона № 422-ФЗ.

Частью 1 статьи 5 Закона № 422-ФЗ определено, что физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на применение НПД, обязаны встать на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика НПД.

В соответствии с частью 8 статьи 2 Закона № 422-ФЗ физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения налогом на профессиональный доход.

Частью 11 статьи 2 Закона № 422-ФЗ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, не производящие выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, не признаются плательщиками страховых взносов за период применения специального налогового режима.

Согласно части 1 статьи 14 Закона № 422-ФЗ при произведении расчетов, связанных с получением доходов от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), являющихся объектом налогообложения специальным налоговым режимом, налогоплательщик НПД обязан с использованием мобильного приложения «Мой налог» и (или) через уполномоченного оператора электронной площадки и (или) уполномоченную кредитную организацию сформировать чек и обеспечить его передачу покупателю (заказчику).

В соответствии с частью 1 статьи 15 Закона № 422-ФЗ выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками - физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по налогу, не признаются объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, в случае наличия у таких плательщиков чека, сформированного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном статьей 14 Закона № 422-ФЗ.

При этом доходы, получаемые, в том числе, в рамках трудовых отношений, а также доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад, не признаются объектом налогообложения НПД, и, соответственно, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц и обложению страховыми взносами в установленном порядке (пункты 1, 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ).

Таким образом, физические лица не вправе применять специальный налоговый режим НПД в отношении доходов, получаемых по гражданско-правовым договорам от оказания услуг (выполнения работ), заказчиками которых выступают лица, бывшие работодателями указанных физических лиц менее двух лет назад.

Как усматривается из материалов дела и не оспаривается заявителем,                             ООО «ТК Восточное Партнерство» состоит на учете в налоговом органе с 13.04.2015, руководителем организации является ФИО5, основной вид деятельности - 46.34.1 «Торговля оптовая соками, минеральной водой и прочими безалкогольными напитками».

В соответствии со статьей 226 НК РФ ООО «ТК Восточное Партнерство» является налоговым агентом.

Общество в Управление 27.04.2023 по ТКС представило уточненный расчет по форме 6-НДФЛ за 3 месяца 2023 года с суммами начисленного дохода в отношении 32 физических лиц в размере 3 777 904,33 руб., исчисленного и удержанного НДФЛ в размере 478 523,00 руб.

В ходе проведения проверки уточненного Расчета по форме 6-НДФЛ установлено, что налогоплательщик в нарушение пунктов 1, 8 части 2 статьи 6, части 2 статьи 15 Закона № 422-ФЗ, пунктов 4, 6 статьи 226 НК РФ не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 48 061 руб. с выплаченного в пользу физического лица ФИО4 дохода в общей сумме 369 700 руб. по договору от 21.02.2022 б/н на оказание консалтинговых услуг.

Причиной расхождений явились установленные налоговым органом в ходе проведенной КНП Расчета по форме 6-НДФЛ за 3 месяца 2023 года факты выплаты в 1 квартале 2023 года ООО «ТК Восточное Партнерство» доходов за оказание (выполнение) услуг (работ) физическому лицу, зарегистрированному в качестве налогоплательщика НПД, ФИО4

В свою очередь, согласно данным информационного ресурса налогового органа ФИО4 поставлен на учет в налоговом органе, в том числе:

- с 15.06.2021 в качестве налогоплательщика НПД;

- с 16.02.2022 в качестве индивидуального предпринимателя (далее – ИП).

При этом с даты регистрации в качестве ИП статус налогоплательщика НПД ФИО4 не утрачен.

Как следует из материалов камеральной налоговой проверки, между                              ООО «ТК Восточное Партнерство» (Заказчик) и ИП ФИО4 (Исполнитель) заключен договор от 21.02.2022 б/н на оказание консалтинговых услуг (далее – Договор).

Согласно предмету Договора исполнитель обязуется по поручению Заказчика выполнять услуги, связанные с исследованием конъюнктуры рынка и консультированием по вопросам коммерческой деятельности. Оказание услуг осуществляется на основании заявок, которые могут быть поданы как в письменном, так и в устном виде. Стоимость услуг по договору составляет 1 200 руб. за час.

По данным информационного ресурса налогового органа установлено, что указанное физическое лицо за период регистрации в качестве налогоплательщика НПД в соответствии с частью 1 статьи 14 Закона № 422-ФЗ с использованием мобильного приложения «Мой налог» передало в Управление сведения о произведенных в 1 квартале 2023 года расчетах с ООО «ТК Восточное Партнерство» по Договору на общую сумму 369 700 руб., что также подтверждается выпиской по расчетному счету общества, открытому в АО «Альфа-Банк», актами выполненных работ за оказание консалтинговых услуг и составленными отчетами:

- от 12.01.2023 № 1 за декабрь 2022 года на сумму 136 900 руб.;

- от 10.02.2023 № 2 за январь 2023 года на сумму 109 000 руб.;

- от 14.03.2023 № 3 за февраль 2023 года на сумму 123 800 руб.

Вместе с тем, как выявил налоговый орган, согласно представленным обществом за периоды с 2017 года по 1 квартал 2022 года расчетам по страховым взносам и справкам о доходах и суммах налога физического лица (форма 2-НДФЛ) ФИО4 являлся работником ООО «ТК Восточное партнерство».

Факт наличия трудовых отношений между ООО «ТК Восточное партнерство» и ФИО4 ООО «ТК Восточное Партнерство» не оспаривается и подтверждается следующими документами, представленными в налоговый орган:

- трудовой договор от 05.05.2015 № 1/12, согласно которому ФИО4 принимается на работу в ООО «ТК Восточное Партнерство» в должности руководителя отдела продаж;

- должностная инструкция руководителя отдела продаж;

- выписки из табеля рабочего времени;

- приказ от 01.03.2022 № 2 о прекращении (расторжении) трудового договора с ФИО4

Таким образом, материалами дела определенно подтверждается, что в рассматриваемой ситуации в 1 квартале 2023 года заказчиком услуг (работ)                       ФИО4 выступало ООО «ТК Восточное Партнерство», которое являлось его работодателем менее двух лет назад до даты заключения Договора, что в силу прямого указания пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ устанавливает прямой запрет на применение ФИО4 специального налогового режима в виде НПД и служит основанием для налогообложения доходов полученных им от оказания услуг по Договору налогом на доходы физических лиц и обложения страховыми взносами в установленном НК РФ порядке.

В отношении довода общества о том, что положения пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ не распространяются на правоотношения между обществом и ФИО4, поскольку последний является индивидуальным предпринимателем, в связи с чем общество не может быть признано налоговым агентом в отношении доходов, выплаченных ФИО4 по Договору, суд приходит к следующим выводам.

В силу части 1 статьи 2 Закона № 422-ФЗ применять специальный налоговый режим НПД вправе физические лица, в том числе ИП, местом ведения деятельности которых является территория любого из субъектов Российской Федерации, включенных в эксперимент.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ под ИП для целей налогообложения понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

При этом при регистрации физического лица в качестве ИП статус налогоплательщика НПД не утрачивается.

Согласно части 1 статьи 6 Закона № 422-ФЗ объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В силу положений статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В соответствии с пунктами 1, 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ для целей указанного Закона не признаются объектом налогообложения НПД доходы, получаемые в рамках трудовых отношений, а также доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

Следовательно, такой заказчик (действующий работодатель или бывший работодатель менее двух лет назад) не может быть заказчиком услуг или работ по гражданско-правовым договорам.

Таким образом, если самозанятый имеет статус ИП, при этом ИП не признаются плательщиками НДФЛ за период применения НПД, следовательно, согласно пункту 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ вознаграждение, выплаченное ФИО4 за оказание консалтинговых услуг по гражданско-правовому договору, не может учитываться им при определении налоговой базы по НПД; данное вознаграждение подлежит обложению НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке.

В данном случае выплата обществом ФИО4 вознаграждения в сумме                   369 700 руб. за оказание консалтинговых услуг произведена ООО «ТК Восточное партнерство» по гражданско-правовому договору, отвечающему по своему содержанию требованиям статьи 779 ГК РФ, в период, когда ФИО4 являлся плательщиком НПД и одновременно находился менее двух лет назад в трудовых отношениях с                    ООО «ТК Восточное партнерство», что подтверждается трудовым договором от 05.02.2015 № 1/12, приказом от 01.03.2022 № 2 о прекращении (расторжении) трудового договора с ФИО4

В заявлении ООО ТК «Восточное Партнерство» указывает на то, что                               ИП ФИО4 является самостоятельным субъектом предпринимательской деятельности. В случае, если ИП не выбран специальный налоговый режим, либо, если правоотношения выходят за рамки специального налогового режима, то налогоплательщик подает отчетность, применяя основной режим налогообложения и оплачивает налоги в соответствии с видом его деятельности. При этом, налоги за себя он обязан оплатить самостоятельно, также как и подавать отчеты.

Вместе с тем, налогоплательщиком в данном случае не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 7 части 2 статьи 4 Закона № 422-ФЗ не вправе применять специальный налоговый режим - НПД лица, применяющие иные специальные налоговые режимы или ведущие предпринимательскую деятельность, доходы от которой облагаются налогом на доходы физических лиц.

Таким образом, индивидуальные предприниматели в отношении предпринимательской деятельности вправе применять или налоговый режим в виде НПД в рамках Закона № 422-ФЗ, или другой режим налогообложения (упрощенная система налогообложения, система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), или общая система налогообложения), одновременное применение этих режимов не допускается.

В силу частей 8, 11 статьи 2 Закона № 422-ФЗ за период применения специального налогового режима - НПД ИП освобождаются от налогообложения НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД, а также не признаются плательщиками страховых взносов.

Как указано в части 19 статьи 5 Закона № 422-ФЗ, лицо считается утратившим право на применение специального налогового режима - НПД со дня возникновения оснований, препятствующих его применению в соответствии с пунктом 2 статьи 4                    Закона № 422-ФЗ.

В соответствии с частью 12 статьи 5 Закона № 422-ФЗ при возникновении ограничений для применения НПД осуществляется снятие налогоплательщика с учета в налоговом органе при представлении в налоговый орган через мобильное приложение «Мой налог» заявления о снятии с учета.

Датой снятия физического лица с учета в качестве налогоплательщика НПД является дата направления в налоговый орган заявления о снятии с учета (часть 13               статьи 5 Закона № 422-ФЗ).

В соответствии с частью 6 статьи 15 Закона № 422-ФЗ лица, утратившие право на применение специального налогового режима в соответствии с частью 19 статьи 5 указанного закона, вправе уведомить налоговый орган по месту жительства о переходе на упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в течение 20 календарных дней с даты снятия с учета в качестве налогоплательщика. В этом случае физическое лицо, являющееся индивидуальным предпринимателем признается перешедшим на упрощенную систему налогообложения или систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) с даты снятия с учета в качестве налогоплательщика.

В случае неисполнения обязанности по подаче указанного заявления после утраты права на применение НПД ИП будет применять общую систему налогообложения.

Как указывалось выше, ФИО4 поставлен на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика НПД 15.06.2021, в качестве ИП - с 16.02.2022. При этом, после регистрации в качестве ИП статус налогоплательщика НПД ФИО4 не утрачен.

Таким образом, факт применения ФИО4 специального налогового режима - НПД указывает на его неспособность самостоятельно уплачивать за себя НДФЛ и страховые взносы, так как в силу частей 8, 11 статьи 2 Закона № 422-ФЗ он освобожден от их уплаты.

Поскольку ФИО4, применяющий специальный налоговый режим НПД, являлся работником ООО «ТК Восточное Партнерство» менее двух лет назад, то в силу пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ полученный им доход от названной организации в 1 квартале 2023 году за оказание консалтинговых услуг по гражданско-правовому договору подлежал обложению НДФЛ и страховыми взносами в общеустановленном порядке на основании статей 226, 419 и 421 НК РФ.

Действительно, в силу положений статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ.

Вместе с тем, в рассматриваемом случае суд приходит к выводу о том, что фактически отсутствуют признаки того, что ФИО4 действительно осуществлял именно предпринимательскую деятельность.

Так, в частности, из материалов дела не усматривается, что ФИО4 на возмездной основе оказывал услуги или выполнял работы иным лицам, кроме                          ООО «ТК «Восточное Партнерство».

Более того, для ведения предпринимательской деятельности ФИО4 16.02.2022 открыл расчетный счет в АО «Тинькофф Банк» и в дальнейшем практически сразу (14.03.2022) его закрыл; фактически денежные средства ФИО4 в рамках Договора получались на текущий счет «40817», то есть на счет, назначением которого является учет денежных средств физических лиц, не связанных с осуществлением ими предпринимательской деятельности, а не на расчетный счет, что происходит при осуществлении реальной предпринимательской деятельности (пункты 2.1, 2.2 Инструкции Банка России от 30.06.2021 № 204-И «Об открытии, ведении и закрытии банковских счетов и счетов по вкладам (депозитам)»).

Таким образом, суд критически относится к суждениям заявителя о том, что гражданско-правовой Договор с ФИО4 был заключен именно как договор с лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица; оснований полагать, что ООО «ТК «Восточное Партнерство» не является налоговым агентом для ФИО4, суд, исходя из конкретных фактических обстоятельств взаимоотношений между обществом и ФИО4, не усматривает.

Кроме того, как уже указывалось выше, в силу положений пункта 1 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ для целей настоящего Федерального закона не признаются объектом налогообложения доходы, получаемые в рамках трудовых отношений.

Согласно статье 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) трудовые отношения представляют собой отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с настоящим Кодексом, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (статья 16 ТК РФ).

В силу статьи 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (пункт 1 статьи 779 ГК РФ).

Договор возмездного оказания услуг заключается для выполнения исполнителем определенного задания заказчика, согласованного сторонами при заключении договора. Целью договора возмездного оказания услуг является не выполнение работы как таковой, а осуществление исполнителем действий или деятельности на основании индивидуально-конкретного задания к оговоренному сроку за обусловленную в договоре плату.

К характерным признакам трудовых отношений в соответствии со                      статьями 15, 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату. О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения (абзацы три и четыре пункта 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям».

В свою очередь, как мотивированно указывает Управление, в ходе камеральной налоговой проверки, а также в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля установлены следующие обстоятельства, совокупность которых, по убеждению суда, в целом свидетельствует о наличии между ООО «ТК Восточное Партнерство» и ФИО4 после расторжения трудового договора отношений, характерных для трудовых:

- пунктом 2.2.5 Договора предусмотрено бережное отношение Исполнителя (ФИО4) к имуществу Заказчика (ООО «ТК «Восточное Партнерство»), что не свойственно общепринятым условиям заключения договоров на оказание услуг, в том числе с налогоплательщиками НПД, и указывает на использование при оказании услуг ФИО4 имущества общества;

- в соответствии с представленным трудовым договором от 05.05.2015 № 1/12, заключенным между ООО «ТК Восточное партнерство» и ФИО4, последний принят на должность руководителя отдела продаж. В соответствии с должностной инструкцией руководителя отдела продаж ФИО4 руководил сбытом продукции компании, разрабатывал ценовую и скидочную политику, занимался поиском клиентов, ведением переговоров с потенциальными партнерами; формировал и контролировал продвижение продукции направления на рынках сбыта и в каналах продаж, и т.д. Таким образом, виды работ, оказываемые ФИО4 по указанному трудовому договору и Договору (на оказание консалтинговых услуг, а именно: исследование конъюнктуры рынка и консультирование по вопросам коммерческой деятельности) являются по существу аналогичными;

- из анализа сформированных ФИО4 чеков в приложении «Мой налог» следует, что с 12.04.2022 он оказывал услуги только одному юридическому лицу                   ООО «ТК «Восточное Партнерство»; указанное определенно не свойственно для индивидуального предпринимателя при осуществлении последним обычной хозяйственной деятельности с целью получения прибыли;

- согласно выпискам по личному счету ФИО4 установлено систематическое перечисление в течение 1 квартала 2023 г. денежных средств сотрудникам общества (ФИО6, ФИО7, ФИО8,                             ФИО9, ФИО10) в общей сумме 104 620 руб., что противоречит показаниям, данным ФИО4 в ходе допроса, проведенного 26.07.2023, согласно которым он не поддерживает каких-либо взаимоотношений с бывшими и действующими сотрудниками ООО «ТК «Восточное Партнерство», а также не перечисляет денежные средства в адрес работников общества. Причем, перечисления указанным работникам производились, как в период трудоустройства ФИО4 в ООО «ТК Восточное партнерство» (январь, февраль) 2022 г., так и после увольнения (март - декабрь) 2022 г., (январь - март) 2023 года. При этом, согласно показаниям сотрудника общества ФИО7, данным в ходе допроса, проведенного 27.07.2023, ФИО4 перечислял ей денежные средства в долг, то есть, между бывшими сотрудниками имело место общение после увольнения, что также противоречит показаниям самого                      ФИО4;

- вызванные повестками в качестве свидетелей сотрудники общества, которым ФИО4 производилось перечисление денежных средств, на допросы в налоговый орган не явились (за исключением ФИО7);

- дата перечисления денежных средств на личные счета сотрудников общества в большинстве случаев совпадает с датой получения денежных средств ФИО4 от ООО «ТК Восточное Партнерство», что может свидетельствовать о распределении премиальных средств сотрудникам общества и вовлеченности в финансово-хозяйственную деятельность общества. Указанные обстоятельства также противоречат показаниям ФИО4 (протокол допроса от 26.07.2023 б/н);

- для ведения предпринимательской деятельности ФИО4 16.02.2022 открыл расчетный счет в АО «Тинькофф Банк» и в дальнейшем практически сразу (14.03.2022) его закрыл;

- в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки (20.09.2023) представителем ООО «ТК Восточное Партнерство» по доверенности, представлена копия заявления ФИО4 на увольнение по собственному желанию, датированная 15.02.2022, что противоречит информации, имеющейся в налоговом органе. Согласно копии приказа от 01.03.2022 № 2 о прекращении (расторжении) трудового договора с ФИО4 в графе «Основание (документ, номер, дата») указано «Заявление от 01.03.2022»;

- показания ФИО4 и ФИО11 (физическое лицо, налогоплательщик НПД, с которым обществом заключен договор от 15.08.2022 № 1 на оказание маркетинговых услуг) свидетельствуют о том, что ООО «ТК Восточное партнерство» как заказчик распределяет налогоплательщиков НПД по объектам исследования (направлениям, регионам) исходя из производственной необходимости, компенсируя командировочные расходы, что характеризует самозанятого как лицо, фактически лишенного предпринимательской самостоятельности при ведении своей деятельности.

Учитывая изложенное, поскольку по существу между ООО «ТК Восточное Партнерство» и ФИО4 на протяжении 1 квартала 2023 года фактически имели место быть трудовые отношения, так как нет оснований полагать, что ФИО4 действительно осуществлял предпринимательскую деятельность ввиду, в том числе, отсутствия расчетного счета, суд соглашается с налоговым органом в том, что объектом обложения НДФЛ является доход, полученный ФИО4 от оказания консалтинговых услуг по гражданско-правовому договору от 21.02.2022, а общество применительно к положениям статьи 226 НК РФ является налоговым агентом в отношении выплаты такого дохода своему бывшему сотруднику (уволенному менее двух лет назад).

Действия общества верно квалифицированы налоговым органом, как направленные на уклонение от исполнения обязанностей налогового агента по исчислению и уплате НДФЛ с выплат, произведенных в пользу физического лица, в связи с заключением договоров гражданско-правового характера, по существу выполнявшего трудовые обязанности для ООО «ТК Восточное Партнерство», а также выплате доходов в адрес физического лица, которые не облагаются налогом в рамках НПД, так как получены от оказания услуг или работ по гражданско-правовым договорам от работодателя (бывшего работодателя) менее двух лет назад.

Таким образом, как верно установило Управление, по обстоятельствам указанным выше в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ ООО «ТК Восточное Партнерство» за 1 квартал 2023 года не включило в объект налогообложения суммы выплаченного дохода ФИО4 как физическому лицу в общем размере 369 700 руб., неправомерно не удержало суммы НДФЛ, подлежащего перечислению в бюджет с указанной суммы доходов, в общем размере 48 061 руб.; соответственно, налоговый орган оспариваемым решением правомерно доначислил НДФЛ за 1 квартал 2023 года в размере 48 061 руб.; сумма доначислений судом проверена; признается арифметически верной.

Оснований полагать, что при расчете НФДЛ налоговым органом должен был быть учтен НПД, исчисленный и уплаченный ФИО4, суд не усматривает, поскольку в силу части 4 статьи 8 Закона № 422-ФЗ плательщик НПД вправе провести корректировку ранее переданных налоговому органу сведений о сумме расчетов, приводящих к завышению сумм налога, подлежащих уплате, в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты (предварительной оплаты) товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений при представлении через мобильное приложение «Мой налог» либо уполномоченных операторов электронных площадок и (или) уполномоченные кредитные организации пояснений с указанием причин такой корректировки.

Таким образом, плательщик НПД может аннулировать ранее сформированные чеки., вследствие чего сумма излишне уплаченного НПД подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика, погашения недоимки, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения только по этому налогу или подлежит возврату в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ (часть 6 статьи 8                           Закона № 422-ФЗ).

В рассматриваемой ситуации ФИО4 не вправе был при оказании услуг организации, с которой он состоял в трудовых отношениях менее двух лет назад, применять спецрежим в виде НПД. В связи с чем, ФИО4 необходимо аннулировать ранее сформированные чеки с указанием причины такого действия.

Учитывая вышеизложенное, у налогового органа отсутствовали законные основания для учета НПД, уплаченного ФИО4, в счет доначисленного обществу НДФЛ

Нарушение налоговым агентом подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пунктов 1, 3, 4, 6 статьи 226 НК РФ, выразившееся в неисполнении обязанности по удержанию и перечислению в бюджет суммы налога, образует состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 НК РФ, согласно которой неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы налога, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

При таких обстоятельствах общество, по убеждению суда, обоснованно привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 403,05 руб. (с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа снижен            в 4 раза); иных смягчающих ответственность обстоятельств судом не выявлено.

Обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии со статьей 109 НК РФ, а также обстоятельств, отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренных статьей 112 НК РФ, не установлено.

Суд считает установленные налоговым органом штрафные санкции соответствующими характеру совершенного налогового правонарушения и не усматривает оснований для их дополнительного снижения.

При всей совокупности фактических обстоятельств спора суд приходит к выводу о том, что все доводы ООО «ТК Восточное Партнерство», изложенные в заявлении, а также в ходе судебного разбирательства по делу, нельзя признать обоснованными, данные доводы опровергаются совокупностью собранных доказательств по результатам налоговой проверки и документами, представленными Управлением в ходе рассмотрения настоящего дела, а оспариваемое решение Управления от 22.01.2024 № 17-05Е/356 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  соответствует закону, не нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

И, наоборот, налоговым органом в установленном частью 5 статьи 200 АПК РФ порядке доказана законность и обоснованность решение Управления от 22.01.2024                      № 17-05Е/356, что в соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ является основанием для отказа в удовлетворении заявленного требования; спорным решением от 22.01.2024                  № 17-05Е/356 обществу правомерно доначислен НДФЛ и штраф по пункту 1                статьи 123 НК РФ.

Расчет сумм доначислений по НДФЛ и штрафа судом проверен, является арифметически верным; контррасчет не представлен.

В силу положений части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поскольку оспариваемое решение Управления от 22.01.2024 № 17-05Е/356 является законным, а также не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, обязанного платить законно установленные налоги и сборы, суд считает необходимым в удовлетворении заявленного требования отказать.

Поскольку в удовлетворении заявленного требования отказано, судебные расходы по оплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия (изготовления его в полном объеме), если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Шестой арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения.

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через Арбитражный суд Хабаровского края.


Судья                                                               В.А.  Татаринов