Постановление от 15 мая 2024 г. по делу № А45-17834/2022

СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 634050, г. Томск, ул. Набережная реки Ушайки, 24
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

город Томск Дело № А45-17834/2022 Резолютивная часть постановления объявлена 07 мая 2024 года. Постановление изготовлено в полном объеме 16 мая2024 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Павлюк Т.В., судей Зайцевой О.О., Михайловой А.П.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Винник А.С., рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Башмакова Дмитрия Сергеевича ( № 07АП-1848/24), на решение Арбитражного суда Новосибирской 24.01.2024 по делу № А45-17834/2022 (судья Наумова Т.А.) по заявлению Индивидуального предпринимателя Башмакова Дмитрия Сергеевича (ОГРНИП 30454011700051, ИНН 540413122553), г. Новосибирск, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Новосибирской области, г. Новосибирск о признании недействительным решение № 09-23/5922 от 14.12.2021.

В судебном заседании участвуют представители:

от заявителя: Балакин А.В., представитель по доверенности от 08.02.2024, диплом, паспорт; Перфилов А.С., представитель по доверенности от 08.02.2024, удостоверение адвоката;

от заинтересованного лица: Завьялова Н.В., представитель по доверенности от 23.08.2023, диплом, служебное удостоверение; Леванова М.С., представитель по доверенности от 09.01.2024, диплом, служебное удостоверение; Ненашев Е.Н., представитель по доверенности от 28.02.2024, служебное удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Башмаков Дмитрий Сергеевич (далее по тексту – заявитель, ИП Башмаков Д. С., налогоплательщик, Предприниматель) обратился в Арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 20 по Новосибирской области (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган, МИФН России № 20 по НСО) о признании недействительным решение о привлечении к ответственности за

совершение налогового правонарушения от 14.12.2021 № 09-23/5922 (далее – решение № 0923/5922).

Решением суда от 24.01.2024 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обратился в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, неправильным применением норм процессуального и материального права. В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается, что представленные документы подтверждают обоснованность заявленной налоговой выгоды в виде уменьшение налогоплательщиком налоговой базы (прибыль, НДС) и суммы подлежащего уплате налога (прибыль, НДС).

Инспекция в отзыве, пояснениях, представленных в суд в порядке статей 81, 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), представители в судебном заседании, доводы жалобы отклонили, просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Явившиеся представители Инспекции полагают доводы жалобы необоснованными, решение суда не подлежащим отмене.

Представители заявителя в судебном заседании доводы жалобы поддержали.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва, пояснений, дополнений, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Ленинскому району г. Новосибирска, являющейся с 30.08.2021 в порядке правопреемства Межрайонной ИФНС России № 20 по Новосибирской области, проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ИП Башмаковым Д.С. всех налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 по результатам которой вынесено оспариваемое решение № 09-23/5922.

Названным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 3 519 065 руб. за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ),

а также по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 1 123 409 руб. за непредставление налоговых деклараций (расчетов) по НДС и НДФЛ. Этим же решением № 09-23/5922 налогоплательщику предложено уплатить не полностью уплаченный НДС в сумме 42 033 399 руб., НДФЛ в сумме 2 197 073 руб. и пени в общей сумме 8 391 093,92 рубля. Также решением № 09-23/5922 установлено исчисление НДС в завышенном размере в сумме 10 095 214 руб. за 1 квартал 2016 года и 4 квартал 2017 года.

Основанием для доначисления соответствующих сумм налогов, пени, штрафов послужили изложенные в Решении № 09-23/5922 выводы Инспекции о несоблюдении ИП Башмаковым Д.С. условий, установленных пп. 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ (запрета для налогоплательщика уменьшать налоговую базу и сумму подлежащего уплате налога в случае, когда основной целью совершения сделки является неуплата налога) в связи с формальным разделением бизнеса между находившимися на упрощенной системе налогообложения (далее – УСН) ИП Башмаковым Д.С. и взаимозависимыми и подконтрольными Предпринимателю юридическими лицами: - ООО ТД «Калининский», ИНН <***>; - ООО «Лидер», ИНН <***>; - ООО CЗ «Прорыв», ИНН <***>; - ООО «Татьяна 1», ИНН <***>; - ООО «Татьяна 2», ИНН <***>; - ООО «Татьяна 3», ИНН <***>; - ООО «Татьяна 4», ИНН <***>; - ООО «НедвижимостьНовосибирск», ИНН <***>; - ООО «Авалон», ИНН <***>; - ООО «Легион 2», ИНН <***> (далее – Общества, Организации, взаимозависимые лица, группа компаний).

В связи с несогласием с решением налогового органа ИП Башмаковым Д. С. подана апелляционная жалоба на решение № 09-23/5922 и в дальнейшем жалоба в Федеральную налоговую службу.

Решением УФНС России по Новосибирской области № 77 от 28.03.2022 решение № 0923/5922 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

На основании решения ФНС России № КЧ-3-9/10472@ от 27.09.2022 отменено решение Инспекции № 09-23/5922 от 14.12.2021 в части штрафных санкций в размере 3 481 855,50 рублей с учетом применения смягчающих вину обстоятельств, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

По состоянию на 27.09.2022 Межрайонной ИФНС России № 20 по Новосибирской области осуществлен перерасчет сумм налоговых обязательств ИП Башмакова Д.С. с учетом вышеуказанного решения ФНС России.

Не согласившись с решением № 09-23/5922 и решениями вышестоящих налоговых органов ИП Башмаков Д.С. обратился в Арбитражный суд Новосибирской области с настоящим заявлением об оспаривании решения № 09-23/5922.

При этом в ходе судебного разбирательства налоговый орган частично согласился с доводами заявителя и представленными им документами, подтверждающими расходные обязательства по группе компаний, в связи с чем, Управлением ФНС России по Новосибирской области вынесено решение № б/н от 03.11.2023, которым отменено решение № 09-23/5922 в части налогов в сумме 14 665 565 руб., пени в сумме 3 808 564,01 руб., штрафных санкций в сумме 258 184 руб. Расчет штрафных санкций произведен с учетом решения ФНС России № КЧ-3-9/10472@ от 27.09.2022 и по отношению к ранее принятому решению на 14.12.2021 года расчет выглядит так:


Сумма налогового обязательства в итоге составила: НДС 19469783 рубля (с учетом зачтенной переплаты по НДФЛ), по НДФЛ 0 рублей.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что налоговым органом, в материалы дела представлены доказательства того, что заявитель, как налогоплательщик, отразил в налоговом учете для целей налогообложения операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Рассмотрев материалы дела повторно в порядке главы 34 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы и поддерживая правильность выводов суда первой инстанции, исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. № 267-0).

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного

интереса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 № 305-КГ164920).

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета рассматривается в качестве налоговой выгоды (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление № 53).

В пунктах 1, 2 Постановления № 53 разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности, а также совершенных действий с позиции экономической оправданности и целесообразности. Они должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления № 53).

Налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 № 1440-О).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

В пункте 3 Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 27.05.2003 № 9-П выражена правовая позиция, в соответствии с которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием уменьшение суммы налога, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 Гражданского кодекса Российской Федерации).

При этом налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно абзацу девятому пункта 3 Определения Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

На основании пункта 6 Постановления № 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с пунктами 3, 4 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения. Экономическая свобода хозяйствующих субъектов предполагает их право осуществлять экономическую деятельность в рамках одной или нескольких организаций. Разделение бизнеса может быть обусловлено организационными, экономическими целями, в т.ч. и получением налоговой выгоды. Само по себе оно не является противозаконным. Однако, если такое разделение произведено формально, а не в действительности, полученная налоговая выгода не может быть признана обоснованной, а поведение налогоплательщика по ее получению - добросовестным.

Согласно правовой позиции, содержащейся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12, при оценке налоговых последствий дробления следует учитывать имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности,

возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных НК РФ ограничений.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством о налогах и сборах Российской Федерации. При этом применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, а индивидуальных предпринимателей - от обязанности по уплате НДФЛ. Организации, индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС.

Законодательством установлены ограничения возможности применения УСН, в том числе касающиеся предельного размера доходов налогоплательщика (в 2016 году - 79,740 млн. руб., в 2017-2018 годах - 150 млн. руб.), остаточной стоимости основных средств (в 2016 году - 100 млн. руб., в 2017-2018 годах - 150 млн. руб.), при превышении которых налогоплательщик не вправе применять УСН.

Индивидуальный предприниматель наряду с УСН и общим режимом налогообложения может применять ПСН. Законодательством также установлены ограничения возможности применения ПСН (п. п. 1, 2, 5, 6, пп. 2.1 пункта 8 статьи 346.43, пп. 1, 2 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ), в том числе касающиеся суммы доходов от всех видов деятельности на «патенте», которая не должна превышать 60 млн. руб. за календарный год. Доходом для

целей соблюдения лимита на ПСН являются доходы от реализации по всем видам деятельности, переведенным на «патент» (пп. 1 пункта 6 статьи 346.45, пункта 1 статьи 346.53 НК РФ). Если совмещается ПСН с УСН, то для целей лимита по доходам на ПСН учитываются доходы от реализации как от деятельности, переведенной на «патент», так и от деятельности на УСН (пункт 6 статьи 346.45 НК РФ, Письмо Минфина России от 13.04.2021 № 03-11-11/27580).

Указанные законоположения подлежат применению во взаимосвязи со статьей 54 НК РФ, согласно которой налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (пункт 1); при этом по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части 2 НК РФ в случае, когда основной целью совершения сделки (операции) является неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налогов (пп. 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Применение УСН организациями и индивидуальными предпринимателями является специальным льготным налоговым режимом, позволяющим получать определенную налоговую выгоду, которая презюмируется обоснованной, однако, нахождение лиц на УСН возможно не только при формальном соблюдении требований к применению специального налогового режима, но и обусловлено необходимостью налогообложения тех или иных операций в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Соответственно, при оценке законности применения налогоплательщиком специального режима налогообложения необходимо исходить не только из формального соответствия налогоплательщика критериям, позволяющим применять УСН, но и из оценки действий налогоплательщика применительно к нормам гражданского, трудового и налогового законодательства, повлиявших на возможность применения специального налогового режима.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 162 АПК РФ арбитражный суд при рассмотрении дела непосредственно исследует все доказательства по делу и в порядке части 1 статьи 168 АПК РФ на основании их оценки разрешает спор по существу.

Как следует из материалов дела, согласно сведениям ЕГРИП Башмаков Д.С. в качестве индивидуального предпринимателя зарегистрирован 21.01.2001.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, ООО ТД «Калининский» зарегистрировано 22.06.2010, ООО «Лидер» - 12.04.2013, ООО СЗ «Прорыв» - 09.07.2013, ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3» - 13.07.2007, ООО «Недвижимость-Новосибирск» - 12.10.2006, ООО «Авалон» - 21.08.2006, ООО «Легион 2»17.09.2007.

С даты постановки на налоговый учет указанные лица применяли УСН с объектом налогообложения «доходы». Кроме того, одновременно с указанной системой налогообложения предприниматель применял ПСН (4 патента) по виду деятельности «Сдача в аренду (наем) собственных или арендованных нежилых помещений».

В ходе проведения проверки установлено, что в проверяемом периоде ИП Башмаковым Д.С. умышленно с целью соблюдения условий для применения УСН без учета иной деловой цели, создал схему деятельности с участием взаимозависимых Обществ, что позволяло группе компаний минимизировать налоговые обязательства.

Поскольку ИП Башмаков Д.С., ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 3», ООО «Татьяна 4», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2» как единый хозяйствующий субъект осуществляли основной вид деятельности «Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом», по результатам проверки налоговым органом доходы и расходы всех вышеуказанных лиц объединены, выгодоприобретателем определен индивидуальный предприниматель Башмаков Дмитрий Сергеевич.

Указанные выводы подтверждаются следующими установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами.

Единственным учредителем (участником) ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2» с даты создания является одно физическое лицо - Башмаков Д.С.

В соответствии с пп. 2 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ с учетом пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%.

Таким образом, с учетом положений статьи 105.1 НК РФ ИП Башмаков Д. С., ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2» признаются взаимозависимыми лицами.

При этом создание и деятельность указанных юридических лиц было подконтрольно учредителю и руководителю данных организаций - Башмакову Д.С. Указанные обстоятельства позволили Башмакову Д.С. искусственно создать условия для применения УСН названным выше организациям и предпринимателю, ведущими аналогичный вид деятельности по предоставлению в аренду недвижимого имущества, и не уплачивать НДФЛ и НДС в бюджет.

Так, налоговым органом собраны доказательства, указывающие на согласованный характер действий группы лиц по дроблению бизнеса без его реального разделения, выразившийся в следующем.

Материалы проверки свидетельствуют о том, что практически все участники схемы созданы Башмаковым Д. С. незадолго до регистрации на них имущественных активов: - ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 3», ООО «Татьяна 4» образованы 13.07.2007, помещения по адресу: 630004, <...>, - зарегистрированы в Едином государственном реестре недвижимости 30.08.2007 (разделительный баланс); - ООО «Торговый дом «Калининский» образовано 22.06.2010, помещение по адресу: 630027, <...>, - приобретено 28.06.2010 (договор купли-продажи б/н от 28.06.2010); - ООО СЗ «Прорыв» образовано 09.07.2013, помещения по адресу: 630111, <...>, приобретены 17.07.2013 (договор купли-продажи б/н от 17.07.2013);

ООО «Авалон» образовано 21.08.2006, помещения по адресу: 630091, <...>, - приобретены 20.03.2007 (аукцион от 20.03.2007); ООО «Легион 2» образовано 17.09.2007, помещения по адресу: 630049 <...>, - приобретены 25.12.2007 (договор купли- продажи от 25.12.2007).

Остальные участники схемы до момента приобретения в собственность недвижимого имущества фактически предпринимательскую деятельность не осуществляли.

При этом приведенная налогоплательщиком позиция том, юридические лица создавались под конкретный объект недвижимости, судом оценена и обоснованно указано,

что конкретный объект уже имел определенные цели и задачи, использовался в определенных видах предпринимательской деятельности, имелись клиенты в отношении объектов (с которыми договорные отношения не расторгались), в связи с чем, каждое созданное юридическое лицо выполняло самостоятельные функции и предпринимательскую деятельность.

Так, из материалов проверки следует, что Башмаков Д.С., являясь единоличным исполнительным органом взаимозависимых обществ, ограничил и замкнул на себе ведение финансовых потоков всех организаций, а также порядок и условия заключения договоров с арендаторами, обеспечив, таким образом, полный контроль за финансово-хозяйственной деятельностью всех учрежденных им Обществ.

Источником денежных средств, за счет которых группой компаний приобретались активы, являлись заемные средства, выданные либо Башмаковым Д.С., либо подконтрольными ему взаимозависимыми лицами (подробно анализ приобретения объектов недвижимости участниками схемы приведен на стр. 31 оспариваемого решения № 0923/5922).

Совокупная стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности взаимозависимых лиц, превышала установленное для применения УСН ограничение по его стоимости, как в проверяемый период, так и в более ранние периоды.

В случае регистрации приобретаемого имущества на налогоплательщика возникали последствия в виде превышения предельной суммы его остаточной стоимости для применения УСН (сведения об остаточной стоимости имущества в разрезе взаимозависимых лиц за 2012-2015 годы приведены в табл. 41 на стр. 147 Решения № 09-23/5922, за 2015-2018 годы - в табл. 48 на стр. 167 Решения № 09-23/5922).

Налоговым органом установлено, что сумма доходов предпринимателя от реализации имущества и услуг по аренде, оформленной по документам через взаимозависимых лиц, составила: за 2016 год - 82 333 тыс. руб.; за 2017 год - 94 257 тыс. руб.; за 2017 год - 171 010 тыс. руб. (подробно по кварталам информация приведена в табл. 46,47 на стр. 162-164 Решения № 09-23/5922).

Коллегия судей соглашается, что самостоятельная реализация имущества и услуг по аренде от имени налогоплательщика повлекла бы за собой превышение предельной суммы для применения УСН с 4 квартала 2016 года.

Башмаков Д. С., являясь единым органом управления организаций (взаимозависимых лиц), имел возможность контролировать стоимость приобретаемого недвижимого имущества и распределять его в подконтрольные организации, не допуская превышения его остаточной стоимости в отдельной организации и у ИП, создавая тем самым формальные условия для

применения участниками схемы специального режима налогообложения УСН как по остаточной стоимости имущества, так и по сумме доходов от сдачи в аренду указанного имущества.

Данные обстоятельства, доказывают факт управления Башмаковым Д.С. лимитом остаточной стоимости основных средств и доходами подконтрольных организаций и предпринимателя.

Является необоснованным и голословным довод апеллянта о том, что налоговым органом незаконно реализована модель доначисления, в рамках которой недоимка исчислена исключительно ИП Башмакову Д.С.

Согласно пункту 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом ВС РФ 04.07.2018) сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Однако при проведении налоговой проверки ИП Башмакова Д.С. налоговым органом установлено и подтверждено, что посредством разделения объектов недвижимости между взаимозависимыми и подконтрольными налогоплательщику Обществами заявитель создал ситуацию, при которой видимость действий нескольких юридических лиц прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечавшего установленным главой 26.2 НК РФ условиям для применения упрощенной системы налогообложения.

Как установил суд первой инстанции, взаимозависимые организации создавались налогоплательщиком с целью избежать превышения лимитов остаточной стоимости (пп.16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ); объекты недвижимости были разделены между данными лицами формально; у организаций и предпринимателя был один вид деятельности. Взаимозависимые организации были созданы заявителем позже регистрации его в качестве индивидуального предпринимателя и незадолго до приобретения ими объектов недвижимости (либо не осуществляли деятельность до момента покупки объекта недвижимости).

В рамках настоящего спора налоговым органом собраны достаточные доказательства, подтверждающие обоснованность вменения контролирующему лицу (ИП Башмакову Д.С.) доходов группы взаимозависимых организаций (пункт 4 Обзора практики рассмотрения

судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом ВС РФ 04.07.2018)).

Является необоснованным и неподтвержденным довод заявителя, что применение пропорционального доначисления недоимки всем предприятиям группы исключило бы противоречие в подходе, которое реализовал налоговый орган.

Установленные Инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельства и собранные доказательства последовательны и не противоречивы (в том числе с учетом результатов выездной проверки ООО «Сателит» за аналогичный налоговый период) в отличие от приводимых заявителем доводов, прямо противоречащих друг другу.

В отношении довода заявителя о том, что ему не известен источник получения указанных в решении № 09-23/5922 сведений об остаточной стоимости имущества, суд принял во внимание пояснения налогового органа о том, что табл. 41 на стр. 147 решения № 09- 23/5922 составлена на основании данных бухгалтерской отчетности Обществ и предпринимателя и содержит сведения, заявленные взаимозависимыми лицами самостоятельно, а табл. 48 на стр. 167 решения № 09- 23/5922 составлена на основании документов, представленных Обществами и предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки.

В отношении ошибочности учета Инспекцией основных средств ООО «Легион-2» в заявлении налогоплательщиком доводов не приведено.

Вместе с тем, налоговый орган отметил, что согласно отраженным в табл. 48 данным остаточная стоимость имущества ООО «Легион-2» на 31.12.2015 и на 31.12.2016 составляет 0 рублей.

При этом учет остаточной стоимости основных средств на 31.12.2017 и на 31.12.2018 по ООО «Легион 2» в размере 5 238 тыс. руб. и 10 721 тыс. руб. соответственно, не влияет на вывод о превышении совокупной остаточной стоимости основных средств по группе компаний установленного лимита в 150 млн. руб. (196220 - 5238 = 190982, 219891 -1021 = 218870).

Данные обстоятельства не опровергнуты заявителем.

Доводы заявителя о том, что структурирование предпринимательской деятельности взаимозависимых Обществ и предпринимателя было обусловлено исключительно экономическими и иными причинами и не было связано с уклонением от исполнения налоговых обязанностей, как например, ООО «СК «Прорыв» в деятельности использовало банный комплекс «Кропоткинские бани» и осуществляло услуги банно-оздоровительные услуги, судом рассмотрен и правомерно отклонен с учетом следующего.

Так, суд верно учитывает, что в ЕГРЮЛ организациями и предпринимателем внесены одинаковые виды деятельности (Аренда и управление собственным или арендованным жилым недвижимым имуществом ОКВЭД 68.2, Покупка и продажа собственных нежилых зданий и помещений ОКВЭД 68.10.22).

В ходе выездной проверки ИП Башмакова Д.С. Инспекция установила факт создания индивидуальным предпринимателем группы взаимозависимых организаций, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы» и освобожденных от уплаты НДФЛ и НДС, а также схемы «дробления бизнеса» в целях получения необоснованной налоговой экономии.

В пункте 2.7.2 решения № 09-23/5922 (стр. 114-127) налоговым органом проанализированы направления деятельности налогоплательщика в разрезе каждого юридического лица и предпринимателя.

По результатам анализа установлено, что фактически все лица осуществляли деятельность по сдаче в аренду объектов недвижимого имущества, конечным собственником которого являлся Башмаков Д.С.

При этом в пользу выводов налогового органа о том, что ИП Башмаков Д.С. и группа взаимозависимых лиц действовали как единый хозяйствующий субъект, подчиненный общим целям и задачам, а деятельность ОООТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2» имела признаки технической (имитационной), свидетельствует следующая совокупность обстоятельств.

Взаимозависимые Общества имели один адрес регистрации и один фактический адрес местонахождения (использовали одни и те же помещения).

Так, Общества зарегистрированы в одном помещении в здании по адресу: <...>, которое, в свою очередь, принадлежит на праве собственности ООО «Престиж», директором и учредителем которого являлась в проверяемый период Башмакова Т.Ф. - мать Башмакова Д.С. Вышеуказанное помещение передано Обществам по типовым договорам аренды, оплата в соответствии с которыми не осуществлялась, что подтверждается выписками по расчетным счетам ООО «Престиж» за 2016-2018 годы. Фактически хозяйственную деятельность по указанному адресу ни одно из взаимозависимых Обществ, ни предприниматель не вели.

Таким образом, регистрация данных организаций по вышеназванному адресу носила формальный характер. Фактически офис, руководство, единая бухгалтерия, кадровая служба и иные отделы группы компаний располагались по адресу: <...>, позднее по адресу: <...>.

При этом участники схемы в своей деятельности использовали одни и те же телефоны и адреса электронной почты.

Так, при передаче взаимозависимыми лицами налоговой и бухгалтерской отчетности использовались одни 1Р-адреса 193.111.63.101, 37.194.11.45. Абонентом по направлению в налоговые органы бухгалтерской и налоговой отчетности являлась уполномоченная всеми лицами организация ООО ТД «Калининский», ИНН <***> - один из участников схемы (стр. 19-22 Решения № 09-23/5922).

В бухгалтерской и налоговой отчетности Обществ и предпринимателя, а также в хозяйственных договорах указывался единый номер телефона <***>.

В хозяйственных договорах взаимозависимых лиц указан единый адрес электронной почты office@gklider.ru.

Таким образом, все взаимозависимые Общества и предприниматель имели единый центр управления.

Данные обстоятельства согласуются с показаниями работников ООО «Новосибирск Недвижимость», ООО «Лидер» (например, ФИО1, ФИО2 ФИО3, ФИО4) сообщивших о том, что адрес: <...>, - являлся местом проведения собеседования по вопросам трудоустройства, оформления документов при приеме на работу, а также арендатора ФИО5, сообщившего о подписании договоров по адресу: <...>.

В пользу выводов налогового органа о дроблении бизнеса свидетельствует тот факт, что расчетные счета у взаимозависимых Обществ и предпринимателя открыты в одном и том же банке - Банк ВТБ (ПАО). Сертификаты ключа для работы в рамках договоров о дистанционном банковском обслуживании Обществ получали Башмаков Д.С. и бухгалтер ФИО6 Доступ к системе Банк-клиент указанных организаций и предпринимателя осуществлялся с одних IP-адресов (стр. 34 решения 09-23/5922).

Несмотря на искусственное разделение бизнеса на отдельные субъекты предпринимательской деятельности, организации имели одинаковые риски в случае неисполнения кредитных обязательств.

В обеспечение исполнения обязательств перед банком ООО «ТД Калининский» по соответствующим кредитным договорам, взаимозависимые лица по договорам поручительства несли солидарную ответственность, в том числе путем залога принадлежащего им на праве собственности имущества (стр. 30-32, 125-126 решения 0923/5922), что обусловлено единым экономическим интересом.

В пользу выводов налогового органа о дроблении бизнеса свидетельствует совместное использование взаимозависимыми Обществами и предпринимателем кадровых ресурсов.

Из анализа сведений по форме 2-НДФЛ установлено, что в ООО «ТД Калининский», ООО «Лидер», ООО «Прорыв», ООО «Недвижимость-Новосибирск» оформлены 35 работников в общем, в то же время ФИО2, ФИО7, ФИО1 одновременно трудоустроены в ООО «Недвижимость-Новосибирск» и ООО «Лидер».

У других участников схемы дробления: ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна», ООО «Авалон», ООО «Легион 2» единственным получателем дохода в проверяемый период являлся Башмаков Д.С.

ИП Башмаков Д.С. сведения по форме 2-НДФЛ в налоговые органы не подавал.

Вместе с тем в ходе мероприятий налогового контроля установлены множественные факты, свидетельствующие об участии работников, оформленных в одних Обществах, либо не трудоустроенных официально, в деятельности всех участников схемы: - ФИО8, значащаяся в проверяемом периоде работником ООО «Лидер», направляла ответы в адрес налоговых органов со стороны ООО «ТД Калининский» и ИП Башмакова Д.С., а также согласно банковским досье выполняла функции главного бухгалтера ИП Башмакова Д.С.; - ФИО6, согласно банковским досье выполняла функции бухгалтера ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3», ООО «Авалон», ООО «Легион 2», при том, что согласно сведениям о доходах физических лиц, представленным в налоговый орган в 20162018 годы, являлась работником только ООО ТД «Калининский»; - ФИО9 являлся представителем организаций ООО «Лидер», ООО «Татьяна 1», ООО «Легион-2», ООО «Татьяна 3», ИП Башмакова Д.С. при взаимодействии с энергоснабжающими организациями АО СГК «Сибэко», АО «Новосибирскэнергосбыт» при том, что в числе работников, на которых данные организации и индивидуальные предприниматели подавали сведения о полученных доходах за период 2016-2018 годы, ФИО9 не значится; - ФИО4 в ходе проведенного допроса сообщил, что работал в ООО «Лидер», однако фактически с марта 2016 года работал с Башмаковым Д.С., за дополнительную плату в качестве курьера развозил документы организаций ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер» ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2» в банки и на почту. При этом согласно сведениям о доходах, представленным по форме 2-НДФЛ, ФИО4 в проверяемом периоде работал только в ООО «Лидер»; - ФИО10, являясь сотрудницей ООО «Лидер», исполняла обязанности директора ООО «ТД «Калининский»» с 27.04.2018 по 27.05.2018, при этом согласно сведениям по форме 2-НДФЛ, доход в данной организации она не получала, также ФИО10 являлась уполномоченным представителем ИП Башмакова Д.С., ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3»; - ФИО11,

являлась уполномоченным представителем ИП Башмакова Д.С., ООО «Лидер», ООО «Прорыв», ООО «ТД Калининский», ООО «Татьяна 3» на основании выданных доверенностей, кроме того исполняла обязанности директора на время отпуска Башмакова Д.С. в ООО «Лидер» с 11.02.2016 по 15.03.2016 (однако в сведениях по форме 2- НДФЛ за 2016-2018 на данное лицо ООО «Лидер» не подавало); - ФИО12 занимался поиском арендаторов и покупателей недвижимости для организаций ООО ТД «Калининский», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьян 2», ООО «Татьяна 3», ООО «Татьяна 4», ООО «Лидер» и ИП Башмакова Д.С., однако, в числе работников, на которых данные организации подавали сведения о полученных доходах за период 2016-2018 годы, ФИО12 не значится.

Доводы заявителя, о том, что допрошены не все свидетели, не могут быть приняты во внимание, поскольку показания указанных выше свидетелей оцениваются в совокупности с иными доказательствами по делу, а для установления общей картины отношений между взаимозависимыми Обществами и работниками не требуется допроса абсолютно всех работников.

При этом показания ФИО2 подтверждаются свидетельскими показаниями ФИО1, ФИО3, ФИО4, ФИО5 (арендатора) и свидетельствуют о том, что представители ФИО13 схемы фактически принимали людей в офисе по адресу: <...> позднее офис находился по адресу: <...>.

Показания отдельно допрошенных сотрудников (ФИО9, ФИО7) являются недостоверными и свидетельствуют о согласованности их действий с проверяемым налогоплательщиком, соответственно, не могут быть приняты в качестве доказательств, поскольку они противоречат имеющимся в материалах проверки письменным документам, в том числе доверенностям, на представление интересов участников схемы, выписанным на ФИО9, и свидетельским показаниям других сотрудников.

Поскольку доказательная база в решении № 09-23/5922 не строится исключительно на протоколах допросов свидетелей, то установленные в ходе налоговой проверки доказательства дополняют друг друга и не противоречат между собой, а в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о создании Башмаковым Д.С. схемы бизнеса с использованием формально созданных Обществ с целью умышленной минимизации налогов.

При этом относительно спора по численности работников в итоге по вменяемому объединению бизнеса с учетом пересечений по кадрам налоговый орган пришел к выводу о

том, что общая численность работников по персоналиям не превышала 15 человек. В связи с чем, в итоге оставил предпринимателю объекты, по которым им была применена патентная система налогообложения, данные объекты не были учтены при объединении доходов и расходов налоговым органом.

Дополнительным доказательством, косвенно подтверждающим выводы Инспекции о дроблении бизнеса, является информация из общедоступных источников - средств массовой информации.

17.06.2015 на информационном ресурсе «НГС» размещена статья «Уважаемые в нашем городе люди звонят мне» fhttps:// № gs.ru/text/busi № ess/2015/06/17/2178952/I из содержания которой следует, что Башмаков Д.С. позиционирует себя как основной владелец группы компаний «Лидер», в собственность которой входят следующие объекты недвижимости: Торговый цент «Тетрис» (объект находится в собственности ООО ТД «Калининский»), Универмаг «Калининский» (объект находится в собственности ООО ТД «Калининский») и т.д. При этом в данной статье сообщается о том, что обороты группы компаний превышают один миллиард рублей.

Из сведений, размещенных Башмаковым Д.С. на сайте благотворительного фонда имени Башмакова (http://bashmakovfo № d.ru/kto-my/rukovodstvo-fo № da/), следует, что Башмаков Д.С. является основным владельцем группы компаний под брендом ООО «Лидер», которая специализируется на управлении недвижимостью. В собственности группы компаний входят торговые центры «Тетрис», «ГУМ» и «Восток».

Таким образом, следует согласиться, что для любого посетителя указанных сайтов Башмаков Д.С. и взаимозависимые Общества воспринимались как один субъект, а не как несколько самостоятельных юридических лиц.

Кроме того, организации и предприниматель, входящие в группу компаний, регулярно оказывали друг другу финансовую помощь в виде предоставления денежных займов (стр. 5179 решения № 09-23/5922).

Приведенные на стр. 51-79 решения № 09-23/5922 схемы движения денежных средств взаимозависимых Обществ и предпринимателя свидетельствуют о том, что основная часть средств, поступавших на расчетные счета взаимозависимых Обществ в рамках договоров аренды, объединялась ими путем перечисления на выдачу беспроцентных займов ИП Башмакову Д.С. и другим участникам группы.

Таким образом, денежные средства под видом заемных перераспределялись внутри группы компаний.

Совокупность установленных в ходе проведения мероприятий налогового контроля обстоятельств, позволяет сделать безусловный вывод о том, что в рассматриваемом случае

имело место создание условий для целенаправленного уклонения от уплаты налогов по ОСНО через совершение действий, противоречащих как налоговому, так и гражданскому и трудовому законодательству и в их взаимной связи свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и уменьшения налоговой базы по НДС, НДФЛ путем формального разделения бизнеса Башмакова Д.С. между ИП, ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО «Татьяна 2», ООО «Татьяна 1», ООО «Татьяна 4», ООО «Татьяна 3», ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2», применявшими УСН.

Исходя из установленных по делу фактических обстоятельств, являются обоснованными выводы налогового органа о направленности действий предпринимателя по получению необоснованной налоговой экономии в виде применения специального режима налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса с использованием подконтрольных организаций.

Налогоплательщик указывает, что налоговым органом существенно нарушены конституционно-правовые и закрепленные налоговым законодательством гарантии реализации права на защиту, что повлекло за собой нарушение установленного налоговым законодательством порядка привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

По мнению заявителя, в оспариваемом решении налоговый орган проигнорировал право налогоплательщика на применение ПСН в условиях ОСНО. С другой стороны, указал на применение налогоплательщиком ПСН в условиях УСН, и распространил его на ОСНО (исключив право на ПСН в отношении иных объектов недвижимого имущества - объектов юридических лиц, объединенных с налогоплательщиком, хотя заявитель имел право применения системы ПСН по любому из объединенных объектов), тем самым, по мнению заявителя, налогоплательщику вменен еще больший, чем в акте, объем налоговых обязанностей.

Данный довод получил надлежащую правовую оценку арбитражного суда и признал необоснованным и несоответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Так, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 26.12.2019 № 21.

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки № 4007 от 17.05.2021, которым установлено занижение НДС в размере 51 314 152,00 руб. (с учетом налогов в завышенном размере), НДФЛ в размере 21 697 116 руб., всего 73 011 268.00 руб.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 46 от 09.08.2021, которое получено по ТКС 18.08.2021, что подтверждается квитанцией о приеме.

По окончании проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлены дополнения от 29.10.2021 к акту налоговой проверки № 4007 от 17.05.2017, которым доначислен НДС в размере 26 901 095,00 руб. (с учетом налогов в завышенном размере), НДФЛ в размере 10 689 693,00 руб., всего 37 590 788. 00 руб.

Согласно протоколу рассмотрения материалов налоговой проверки от 15.11.2021 налогоплательщик просил учесть при реконструкции налоговых обязательств деятельность хозяйствующих субъектов применяющих общих режим налогообложения, а также право на применение ПСН при общем режиме.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, с учетом возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение № 09-23/5922 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.12.2021, которым доначислен НДС в размере 31 938 185 руб. (с учетом налогов в завышенном размере) НДФЛ в размере 2 197 073, руб., всего 34 135 258.00 руб.

При вынесении решения № 09-23/5922 налоговым органом применена реконструкция налоговых обязательств, а именно Башмакову Д. С. учтено право на применение ПСН с учетом представленных заявлений по 4 объектам.

При расчете налоговых обязательств исключены из оборотов проверяемого налогоплательщика: - обороты ИП Башмаковой Татьяны Федоровны ИНН <***>, ИП Башмакова Сергея Викторовича ИНН <***>, ООО «Олимп», - суммы остаточной стоимости по объекту недвижимого имущества ООО «Лидер» расположенного по адресу ул. Челюскинцев, дом 17, - суммы остаточной стоимости по объекту недвижимого имущества ООО «Авалон», Красный проспект, 77, - расходы, связанные с реализацией объекта недвижимости расположенного по адресу: <...>.

Данные факты повлияли на увеличение суммы налога по НДС и уменьшение суммы налогов по НДФЛ. Как результат при вынесении решения № 09-23/5922 сумма доначисленных налогов уменьшилась в соотношении к акту проверки и дополнениям к акту проверки.

Приведенные обстоятельства не учтены налогоплательщиком, однако, существенно влияют на сумму дополнительно начисленных налогов, в связи с чем, представленные налогоплательщиком расчеты признаны судом необоснованными.

Вопреки доводам заявителя, сумма НДС изменилась не в связи с новыми нарушениями, неотраженными в акте налоговой проверки, а в связи с уточнением расчетов при реконструкции обязательств с учетом доводов заявителя при рассмотрении материалов проверки. Новых нарушений законодательства о налогах и сборах, ранее не отраженных в акте налоговой проверки, в дополнении к акту не установлено, в решении не приведено.

На основании изложенного, судом правомерно отклонен довод ИП Башмакова Д. С. об увеличении суммы недоимки по НДС по новому эпизоду.

Решение № 09-23/5922 принято в соответствии с нормами статьями 100, 101 НК РФ.

Применительно к доводам заявителя в части необоснованного не применения при реконструкции обязательств и расчете сумм налогов права на применение патентной системы налогообложения в отношении любого из объектов.

Как следует из материалов проверки, за период 2016-2018 годы проверка правильности применения патентной системы налогообложения проведена в соответствии с главой 26.3 НК РФ.

В 2016-2018гг. ИП Башмаков Д. С. применял УСН (объект налогообложения - доходы). Кроме того, одновременно с указанной системой налогообложения Предприниматель применял ПСН (4 патента) по виду деятельности «Сдача в аренду (наем) собственных или арендованных нежилых помещений: в отношении следующих объектов: • <...> (с 2016 -2018 гг) • <...> (с 4 квартала 2018 г) • <...> (с 4 квартала 2018 г) • <...> (с 2016-2018 гг).

Таким образом, ИП Башмаковым Д.С., применялась патентная система в отношении 4 объектов недвижимости, в связи, с чем налоговым органом исключены из состава доходов подлежащих налогообложению по ОСНО, доходы полученные налогоплательщиком по ПСН, и произведен перерасчет налоговых обязательств (стр. 169-169 решения Инспекции).

В соответствии с пунктом 6 статьи 346.45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения (на УСН, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае - если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысили 60 млн. рублей, - если в течение налогового периода налогоплательщиком было допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 346.43 НК РФ (превышение среднесписочной численности).

Вопреки доводам заявителя, законодательством не предусмотрено одновременное соблюдение условий пункта 6 статьи 346.45 НК РФ.

При наличии одного из условий налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения.

В настоящем случае, налоговым органом установлено, что сумма доходов предпринимателя от реализации имущества и услуг по аренде, оформленной по документам через взаимозависимых лиц, составила: за 2016 год - 82 333 тыс. руб.; за 2017 год - 94 257 тыс. руб.; за 2017 год - 171 010 тыс. руб. (подробно по кварталам информация приведена в табл. 46,47 на стр. 162-164 решения № 09-23/5922).

Таким образом, самостоятельная реализация имущества и услуг по аренде от имени налогоплательщика повлекла бы за собой превышение предельной суммы для применения ПСН.

Пункт 5 статьи 346.43 НК РФ предусматривает, что при применении патентной системы налогообложения индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера. При этом средняя численность наемных работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем, в отношении которых применяется патентная система налогообложения.

Согласно приказу Росстата "Об утверждении Основных методологических и организационных положений по проведению выборочного обследования рабочей силы" от 30.06.2017 № 445 работающие по найму или наемные работники - это лица, которые выполняют работу, определенную как "работа по найму". Работа по найму - это работа, при которой лицо заключает явный (письменный или устный) или подразумеваемый трудовой договор, гарантирующий ему базовое вознаграждение (деньгами или натурой), которое прямо не зависит от дохода единицы, где лицо работает. Основные фонды, некоторые или все инструменты, помещение, которые использует лицо в процессе труда, могут принадлежать другим лицам. Деятельность работника может осуществляться под непосредственным контролем владельца или лиц, определенных владельцем и работающих у него по найму.

Судом отмечено, что позиция налогоплательщика неоднократно менялась в ходе судебного разбирательства и перестраивалась в зависимости от представленных налоговым органом пояснений, тогда как, вопреки доводам заявителя, позиция налогового органа по вопросу обоснованности применения патентной системы по заявленным им объектам не менялась.

Анализ расчетов налоговой нагрузки по ПСН, представленных ИП Башмаковым Д.С. с апелляционной жалобой и в суд указывает на представление расчетов с различными данными.

Так, в представленном с апелляционной жалобой расчете указана стоимость патента за 2016 год в размере 2 484 000 руб. (в суд заявлено 1 692 000 руб.), за 2017 год - 2 621 677 руб. (в суд заявлено 1 800 000 руб.), за 2018 год - 2 252 000 (в суд заявлено 1758 000 рублей).

В письменных пояснениях по делу от 26.09.2023 предоставлены иные расчеты налоговой нагрузки.

Кроме того в письменных пояснениях от 17.11.2022 ИП Башмаков Д. С. заявляет довод о том, что налогоплательщик имеет право на применение ПСН совместно с ОСНО в рамках установленных НК РФ лимитов на протяжении всего проверяемого периода и в отношении объектов недвижимости, включая те, что в проверяемом периоде принадлежали взаимозависимым и подконтрольным Предпринимателю юридическим лицам.

В последующем налогоплательщик меняет период применения ПСН и оставляет только 2016 -2017 г. а в 2018 налогоплательщиком произведен расчет на ОСНО. При этом налогоплательщик целенаправленно говорит о применении к деятельности группы компаний ОСНО только в 2018 году (с возможностью воспользоваться вычетом по НДС) ввиду превышения норматива численности наемного персонала.

Суд согласился и коллегий полагает правомерным вывод о том, что такая позиция заявителя обусловлена несением значительных расходов по приобретению объектов недвижимости по адресам: <...> в 2018 г., и не может быть признана обоснованной.

Заявителем самостоятельно выбрана в отношении данных объектов система ПСН. Предусмотренный главой 26.5 НК РФ специальный режим налогообложения в виде патентной системы налогообложения является преференцией, поэтому ее применение для налогоплательщиков обусловлено строгим соблюдением норм налогового законодательства.

Статьей 346.45 НК РФ для налогоплательщиков ПСН - индивидуальных предпринимателей установлен порядок и условия начала и прекращения применения патентной системы налогообложения. Первоочередным условием перехода на ПСН является его заявительный характер.

Так, по общему правилу, налогоплательщик направляет заявление на получение патента в налоговый орган по месту жительства не позднее, чем за 10 дней до начала применения индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения.

При этом патент выдается в пределах календарного года на период от одного до двенадцати месяцев включительно.

До истечения срока действия патента, предприниматель вправе вновь перейти на патентную систему налогообложения по этому же виду предпринимательской деятельности не ранее, чем со следующего календарного года.

Таким образом, нереализованное право налогоплательщика в установленном порядке и срок перейти на ПСН не может быть реализовано по отношению к прошедшим периодам, даже в условиях проведенной налоговой проверки.

Иной подход ставил бы ИП Башмакова Д.С. в неравное положение с добросовестными налогоплательщиками, которые в силу различных обстоятельств своевременно не перешли на ПСН.

Кроме того, судом верно отмечено, что заявленный предпринимателем в суде размер ПСН значительно меньше, ранее заявленного. Причиной уменьшения размера ПСН явилось изменение налогоплательщиком объектов (по которым он полагает обоснованным применением ПСН), а так же изменение временного периода, в отношении которых заявлена ПСН.

Таким образом, ретроспективное заявление права на применение ПСН ИП Башмаковым Д.С. в настоящей ситуации позволяет налогоплательщику по своему усмотрению несколько раз менять объекты, в отношении которых применен ПСН, с целью максимального снижения размера налоговых обязательств, что является злоупотреблением права на применение специального режима. Ведь если бы заявление на применение ПСН было подано ИП Башмаковым Д.С. изначально до начала налогового периода, то он не смог бы по своему усмотрению, имея в наличии финансовые показатели за истекший период, менять объекты, в отношении которых заявлен патент, с целью минимизации исчисленного налога.

В связи с изложенным, обоснованно не приняты расчеты налогоплательщика в части реконструкции с учетом возможного применения ПСН по отношению к любому из объединенных объектов по результатам проверки.

Кроме того, делая вывод в отношении лимитов средней численности наемных работников налоговым органом в представленных объяснениях от 20.12.2022 б/н о превышении численности сотрудников над нормативным ограничением в 15 человек, установленным законодателем применительно к ПСН, налоговый орган учитывал непосредственно и самого Башмакова Д.С., который был учтен в составе средней численности Обществами при предоставлении отчетности, однако, для вопроса о применении Башмаковым Д.С. ПСН параллельно с ОСНО уже после выводов по результатам налоговой проверки и объединении без данных по финансово-хозяйственным и трудовым фактам деятельности Обществ и Башмакова Д.С. Инспекций не отрицала факта соблюдения лимита в 15 человек (без учета самого Башмакова Д.С.), с учетом средней численности по периодам работы и возможность применения ПСН по заявленным на патент объектам

(подробно доводы изложены и подтверждены отчетными данными по средней численности работников в пояснениях от 29.12.2023 года).

Как верно отмечает суд, порядок расчета средней численности подробно описан в Приказе Росстата от 22.11.2017 № 772 "Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", № П-2 "Сведения об инвестициях в нефинансовые активы", № П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", № П-4 "Сведения о численности и заработной плате работников", № П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации" (ред. от 05.04.2018) (далее – Указания Росстата). Пунктом 3 статьи 80 НК РФ установлена обязанность организаций представлять в налоговый орган по месту ее нахождения сведения о среднесписочной численности работников не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта организация была создана.

Указанные сведения представляются по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 29.03.2007 № ММ-3-25/174@ (КНД 1110018).

С целью опровержения доводов налогоплательщика налоговым органом для расчета ССЧ взяты сведения, представленные лично Обществами, входящих в группу компаний ИП Башмакова Д. С. Оснований, сомневается в представленных сведениях, не имеется.

При исключении самого Башмакова Д. С. из расчета средней списочной численности работников, в 2018 году количество работников не превышает разрешенные законодательством нормативы численности работников.

Следовательно, как верно заключил суд, вопреки позиции заявителя, ИП Башмаков Д. С. обоснованно имел возможность применять налоговую систему в виде ПСН с 01.01.2018, однако, данный факт не нашел отражения в расчетах налогоплательщика, представленных в пояснениях от 26.09.2023 и от 23.11.2023 (в пояснениях от 20.11.2023 года налоговым органом представлен подробный расчет, которых проанализирован также в пояснениях от 29.12.2023).

При этом вопрос расчета ССЧ не имеет значения для оценки доводов заявителя, поскольку налоговым органом в оспариваемом решении учтено (сохранено) его право на применение ПСН в отношении тех объектов, по которым он был в установленном порядке заявлен.

Следует также отметить, что глава 26.5 НК РФ не содержит положений, позволяющих индивидуальному предпринимателю добровольно отказаться от выданного ему патента.

Поскольку среднесписочная численность наемного персонала ИП Башмакова Д.С. в период с 2016 по 2018 года не превышала 15 человек, даже с учетом объединения группы

компаний, то, патентная система налогообложения по представленным заявлениям ИП Башмакова Д. С. применялась правомерно.

Таким образом, пояснения налогоплательщика в части возможности переводя его с ПСН в 2018 году на ОСНО по всем объектам, для учета, в том числе, расходов по приобретению «дорогих» объектов, а также в части возможного перевода на ПСН по любому из объединенных объектов по группе компаний, адаптированы под более выгодную позицию, с целью уменьшения налогового бремени и не отражающую реальные налоговые обязательства и фактические обстоятельства по ведению деятельности.

В то же время первоочередным условием перехода на ПСН является его заявительный характер. Так, по общему правилу, налогоплательщик направляет заявление на получение патента в налоговый орган по месту жительства не позднее чем за 10 дней до начала применения индивидуальным предпринимателем патентной системы налогообложения.

Таким образом, нереализованное право налогоплательщика в установленном порядке и срок перейти на ПСН не может быть реализовано по отношению к прошедшим периодам, даже в условиях проведенной налоговой проверки. Иной подход ставил бы ИП Башмакова Д.С. в неравное положение с добросовестными налогоплательщиками, которые в силу различных обстоятельств своевременно не перешли на ПСН.

При этом довод налогоплательщика о расчете средней численности не имеет значения для рассмотрения данного дела по существу.

Поскольку с учетом оформления недвижимости в собственность на юридических лиц, а так же с учетом невозможности перехода на ПСН в прошедших периодах Башмаков Д. С. не может воспользоваться реконструкцией налоговых обязательств по контррасчету, содержащему расчет применения ПСН совместно с ОСНО относительно объектов недвижимости, в отношении которых ИП Башмаковым Д.С. не поданы заявления о применении ПСН.

В части противоречивых доводов заявителя, что применение изначально общей системы налогообложения вместо упрощенной системы (с объектом налогообложения «доходы») было бы выгоднее заявителю, в связи с чем, вменяемое дробление бизнеса не было связано с возможным злоупотреблением и умыслом на занижение налоговых обязательств, а также довода о том, что даже при объединении бизнеса предприниматель не утратил права на применение УСН, суд исходил из следующего.

Согласно подпункту 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 150 млн. рублей (в 2016 году - 100 млн. руб.).

В целях указанного подпункта учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 Кодекса и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 150 млн. рублей (в 2016 году - 100 млн. руб.) и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса и пунктом 3 статьи 346.14 Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Кодекса налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.

В связи с этим налогоплательщик, в том числе индивидуальный предприниматель, у которого остаточная стоимость основных средств в отчетном (налоговом) периоде превысила 150 млн. рублей (100 млн. рублей в 2016 году), утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено такое превышение (Письмо Министерства финансов Российской Федерации № 03-11-11/78908 от 02.11.2018).

Таблица 41 со стр. 147 решения Инспекции составлена на основании данных бухгалтерской отчетности Обществ (группы компаний), и содержит сведения, заявленные взаимозависимыми лицами самостоятельно. Таблица рассчитывалась на основании данных представленных ОС-1 и первичных документов по приобретению спорных объектов с учетом амортизации (срок полезного использования объектов определен налогоплательщиком самостоятельно), как того требует налоговое законодательства и законодательство о бухгалтерском учете. Инспекцией проанализированы ведомости начисления амортизации основных средств, представленные самостоятельно Обществами в налоговые органы, а также расчеты, представленные ИП Башмаковым Д. С. в ходе проверки, на основании которых налоговым органом произведен расчет остаточной стоимости имущества (Приложения 27-29 к решению Инспекции).

Из данной таблицы видно, что налогоплательщик утрачивает право на применение УСН с учетом превышения остаточной стоимости в 100 млн. руб. 2015, 2016 годы и в 150 млн. руб. 2017, 2018 годы, следовательно, как верно установил суд, налогоплательщик не имел право применять специальный налоговый режим в связи с тем, что остаточная

стоимость имущества налогоплательщика с учетом объединения бизнеса превышала допустимые законом лимиты.

Кроме того, согласно пункту 7 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, ИП Башмаков Д.С., утративший право на применение УСН в 2016 году (с 4 квартала 2015 года), и в 2018 году (с 1 квартала 2018 года) в связи с тем, что остаточная стоимость имущества налогоплательщика превышала допустимые законом лимиты, в силу пункта 7 статьи 346.13 НК РФ утрачивает право на применение УСН с 2016 года.

Указания на невыгодность и отсутствие налоговой выгоды при дроблении бизнеса с представленными налогоплательщиком расчетами возможности применения ОСНО и ПСН (как это сделано сейчас налоговым органом), суд признал не состоятельными, поскольку такие расчеты не подтверждены документально, не подтверждены все доходы и расходы, схема дробления применялась с 2007 года с системой УСН и не могла учитывать, что в будущем будет введена система налогообложения в виде патента. При этом патент был заявлен только по ряду объектов и перенос на иные объекты, как это делает налогоплательщик в своих расчетах, не допускается, на что указано выше.

С учетом выводов проверки с 01.01.2016 ИП Башмаков Д.С., в силу положений пункта 4 статьи 346.13 НК РФ, утратил право на применение упрощенной системы налогообложения с начала 1-го квартала 2016 года, следовательно, с этого периода переходит на общую систему налогообложения и исчисляет налоги в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. При определении налоговых обязательств ИП Башмакова Д. С. по НДС налоговым органом (в том числе с учетом корректировки налоговых обязательств по решению УФНС России от 03.11.2023) учтены налоговые вычеты, понесенные Обществами и индивидуальным предпринимателем, а так же суммы подлежащие возмещению из бюджета.

При расчете НДС налоговым органом учтены: • доходы, составленные на основании деклараций по УСН и сведений из расчетных счетов, а так же встречных проверок и анализа расчетных счетов • вычеты от ресурсоснабжающих организаций 2016-2017 гг. составленные на основании представленных встречных проверок и анализа расчетных счетов, • вычеты по приобретенному имуществу, составленные на основании договоров куплипродажи, • вычеты по НДС согласно книги продаж ООО "Сибирское инженерное бюро", • расходы, связанные с амортизацией объектов согласно Карточкам учета основных средств, с момента

возникновения имущества и ведомости начисления амортизации за период 2016-2018 гг., • налоговая ставка применена в размере 18/118.

В связи с переводом в 4 квартале 2018 года объекта расположенный по адресу: <...> на патентную систему налогообложения (объект использовался в необлагаемой НДС деятельности) вычеты по данному объекту подлежат восстановлению в соответствии со статьей 171.1 НК РФ (Приложение 5 к Решению № 09-23/5922).

Исключены из состава вычетов счета-фактуры от продавца ООО «Сателит», связанные с приобретением объекта расположенного по адресу: <...> так как данный объект использовался налогоплательщиком в необлагаемой НДС деятельности.

Довод налогоплательщика о том, что ранее недоимка в связи с неправомерностью вычетов по НДС ему не предъявлялась, правомерность соответствующих вычетов по НДС не исследовалась, не обоснован.

Так, недоимка по НДС образовалась у ИП Башмакова Д.С. в связи с выводами Инспекции, содержащимися в акте налоговой проверки, о том, что налогоплательщик утратил право на применение упрощенной системы налогообложения с 1 квартала 2016 года и обязан применять общеустановленную систему налогообложения за указанный период.

Таким образом, вопреки доводу заявителя объем вменяемого ему нарушения в решении от 14.12.2021 № 09-23/5922 по сравнению с актом и дополнением к акту налоговой проверки не увеличился. Инспекцией за ИП Башмаковым Д.С. сохранено право на применение ПСН в отношении объектов, по которым налогоплательщиком было изначально проявлено волеизъявление применять данный режим налогообложения.

Ссылка заявителя на нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ неправомерна. Так, в решении от 14.12.2021 № 09-23/5922 изложены обстоятельства совершенного ИП Башмаковым Д.С, налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

При этом, не претерпел изменений вывод налогового органа о правомерном применении ПСН ИП Башмаковым Д.С. в период с 2016 по 2018 года по тем объектам по которым представлены заявления.

Применительно к переквалифицированным сделкам, для целей исключения двойного налогообложения и определения действительного размера налоговых обязательств ИП Башмаковым Д. С., принято решение признать суммы налогов, начисленные и уплаченные Обществами и Индивидуальным предпринимателем в результате применения УСН, суммой

излишне уплаченного налога, подлежащей зачету в счет уплаты налога на добавленную стоимость ИП Башмакова Д. С.

Так же поскольку заявитель теряет право на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2016-2018 годы (проверяемый период) с 1 квартала 2016 года, то обязан применять общеустановленную систему налогообложения (исчислять НДФЛ и НДС) за указанный период, так как были достигнуты предельные значения показателей для применения УСН (таблица 48 стр. 167 решения № 09- 23/5922).

При определении налоговых обязательств ИП Башмакова Д. С. по НДФЛ налоговым органом учтены доходы и расходы, понесенные Обществами и ИП, и с учетом корректировки по решению УФНС России по НСО от 03.11.2023 по НДФЛ признана переплата, которая была зачтена в счет НДС. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке определения расходов для целей налогообложения, установленном главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

При расчете НДФЛ налоговым органом учтены: • выплаты по страховым взносам, • расчеты с ресурсоснабжающими организациями, • банковские услуги, проценты по займам • заработная плата сотрудникам, • эксплуатационные расходы и ремонт, • амортизация, • остаточная стоимость.

По убеждению налогоплательщика, суд первой инстанции, установив факт осуществления ООО «СЗ Прорыв» банно-оздоровительных услуг в течение 1 года после учреждения, сделал необоснованный вывод о цели создания данной организации для уклонения от исполнения налоговых обязанностей, связанной с дроблением единой предпринимательской деятельности по сдаче имущества в аренду на части.

Вместе с тем, следует признать, что собранными в ходе проверки доказательствами опровергаются доводы заявителя о регистрации ООО СЗ «Прорыв» с целью реализации бизнес-проекта в сфере банного бизнеса, а именно: анализ расчетного счета свидетельствует о том, что у ООО СЗ «Прорыв» отсутствовали доходы и расходы, связанные с ведением банного бизнеса; ООО СЗ «Прорыв» получало доходы исключительно от сдачи помещений в аренду под аптеки и продуктовые магазины; у ООО СЗ «Прорыв» отсутствуют коды ОКВЭД, связанные с банным бизнесом.

Так, проверкой установлено, что ООО «Прорыв» создано 09.07.2013 года непосредственно перед приобретением здания, расположенного по адресу: <...>. Источником денежных средств, за счет которых приобретен данный актив, является непосредственно ИП Башмаков Дмитрий Сергеевич.

При создании данного юридического лица Башмаковым Д.С. заявлен следующий ОКВЭД - 68.20.2 (Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом), что свидетельствует о том, что налогоплательщиком предполагалась дальнейшая сдача приобретенного здания в аренду.

Налогоплательщиком заявлено, что ООО «Прорыв» - это отдельный бизнес, созданный для оказания банно-оздоровительных услуг при приобретении банного комплекса «Кропоткинские бани». После открытия бань высшего разряда («Паровозов», «Сандуны», «Федоровские бани») уменьшился объем реализованных „услуг и пришлось перепрофилировать деятельность общества.

Довод налогоплательщика, о том что, с открытием новых банных комплексов платёжеспособные потребители стали уходить, а объем оказываемых услуг падал, что привело к перепрофилированности деятельности общества в 2015 году, не соответствует действительности, поскольку согласно доступным источникам сети Интернет общественные бани высшего разряда «Сандуны» официально открыты с 12.04.2018, а «Федоровские бани» с августа 2019 года.

Бани «Паровозов» хоть и открылись в ноябре 2013 года, но строительство данных бань началось задолго до приобретения ООО «Прорыв» «Кропоткинских бань». Как следствие, если предположить, что ООО «Прорыв» создавалось для реализации «бизнес-проекта» банно-оздоровительных услуг, то Башмаков Д.С. должен был оценить данный факт и все сопутствующие риски при решении вопроса о покупке недвижимости по ул. Кропоткина, 288 именно с целью использования его в качестве банного комплекса. Кроме того, открытие общественных бань «высшего разряда» не привело к закрытию иных общественных бань, что свидетельствует о наличии спроса у потребителей.

Необходимо учесть, что на протяжении многих лет основным видом деятельности Башмакова Д. С. является аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом, тогда как оказанием банно-оздоровительных услуг никогда не занимался.

Следовательно, не доказан факт, того что ООО «Прорыв» являлся отдельным направлением бизнеса, не связанным со сдачей имущества в аренду, деловая цель создания отдельного юридического лица налогоплательщиком не доказана.

Таким образом, приведенные апеллянтом доводы не свидетельствуют о приобретении ООО «Прорыв» объекта недвижимости по адресу: ул. Кропоткина, 288 с целью оказания банно-оздоровительных услуг.

Указанные обстоятельства не подтверждаются и показаниями ФИО14, которая также не смогла назвать ни одного мероприятия, проведенного ООО СЗ «Прорыв» с целью

реализации коммерческого проекта, связанного с оказанием банно-оздоровительных услуг (ни подтверждения модернизации комплекса, рекламы услуг и акций для привлечения потребителей).

В этой связи является необоснованным довод заявителя о том, что налоговый орган провел допрос ФИО14 без исследования обстоятельств ведения деятельности ООО СЗ «Прорыв». Так, повторно допрошенная в ходе судебного разбирательства по настоящему делу ФИО14 также не смогла пояснить, что конкретно было ей сделано на должности замдиректора ООО СЗ «Прорыв» в целях реализации банного проекта. Показания данного свидетеля пространны, неконкретны и непоследовательны; ФИО14 не смогла назвать фамилий, имен, отчеств работников ООО СЗ «Прорыв»; указывая на то, что производила закуп товаров для оказания банных услуг, свидетель в то же время не смогла пояснить, каким образом отчитывалась за полученные под отчет денежные средства и каким образом и кому передавала приобретенные товары. Указанные выше обстоятельства, а также дальнейшее использование данного объекта ООО «Прорыв» на протяжении всей его деятельности для сдачи в аренду (в том числе, в проверяемый период) наряду с иными доказательствами подтверждают доводы налогового органа о том, что ООО «Прорыв» входит в группу компаний, которые участвовали в формальном разделении бизнеса между ними и ИП Башмаковым Д.С.

Кроме того, судом верно отмечено, что изложенные налогоплательщиком доводы противоречат друг другу.

Так, заявитель указывает, что наличие деятельности с момента покупки объекта как оказание физкультурно-оздоровительных услуг подтверждается выпиской по расчетному счету ООО «Прорыв», в частности фактами инкассации денежных средств с середины августа 2013 года до начала апреля 2014 года, то есть за период меньше 8 месяцев (стр.4-6 пояснений). Заявитель также указывает на отражение в выписке по расчетному счету ООО СЗ «Прорыв» ежемесячных платежей в адрес ООО «Солнечный союз» ИНН <***> «за услуги солярия». Указанные платежи произведены также за период по апрель 2014 года.

В то же время, на стр. 3 пояснений ИП Башмаков указывает, что принадлежащий ООО СЗ «Прорыв» объект фактически на протяжении более года использовался для оказания баннооздоровительных услуг. При этом, ранее в объяснениях от 16.09.2022 налогоплательщик указывал другую информацию, что прекращение оказания услуг произошло в 2015 году, то есть почти спустя 2 года после начала реализации бизнес-проекта и было вызвано причинами коммерческого характера (открытие бань «Паровозов», «Сандуны», «Федоровские бани»). В 2014 году якобы предпринимались мероприятия маркетингового характера, которые не принесли должных результатов. Кроме того,

заявитель ссылается на показания ФИО14, которая, работая в ООО «Прорыв», занималась обеспечением деятельности бани и закупкой необходимых материалов до конца 2014 года. Однако исходя из представленной самим заявителем карточки счета 50 также следует, что инкассация денежных средств происходила до начала апреля 2014 года.

Таким образом, коллегия суда соглашается, что позиция налогоплательщика не последовательна, а заявленные доводы противоречивы и идут в разрез с представленными им же самим документами.

Применительно к доводам налогоплательщика о непревышении обществом и взаимозависимыми Обществами установленного лимита остаточной стоимости имущества, поскольку, как указывает предприниматель в заявлении применительно к объекту ООО «Прорыв» по адресу: <...>, - ошибочно определена площадь объекта, суд обоснованно принял во внимание произведенный сравнительный анализ стоимости помещений по данным ведомостей амортизации, представленных ООО «Прорыв», и по договорам купли-продажи (табл. 44 на стр. 159 Решения № 09-23/5922).

Разница между первоначальной стоимостью объекта недвижимости по данным ведомости амортизации ООО «Прорыв» и по данным договора купли-продажи составила 60 000 рублей.

С учетом того, что в соответствии с (Положением по бухгалтерскому учету «учет основных средств» ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) расхождение между ведомостью амортизации и договором купли-продажи связано с отражением в стоимости объекта затрат на приобретение.

Таким образом, коллегия соглашается, что данные, отраженные в ведомостях амортизации за 2016-2018 годы, достоверны и учтены при определении максимальной стоимости основных средств для целей возможности применения УСН. При этом информации о том, каким образом кадастровая стоимость и площадь объекта влияет на определение остаточной стоимости основных средств, налогоплательщиком не приведено, контррасчетов по определению остаточной стоимости основных средств заявителем не представлено.

По мнению апеллянта судом сделан незаконный и необоснованный вывод о том, что учреждение ООО «Торговый дом Калининский»» преследовало цель уклонение от исполнения налоговых обязанностей, и являлось инструментом такого уклонения.

Между тем, суд первой инстанции верно отметил, что налогоплательщик не раскрывает, в чем именно заключается реализации инвестиционного девелоперского проекта ООО ТД «Калининский», как данный проект и как данное обстоятельство влияет или опровергает основанные на доказательствах выводы налогового органа, проверенные судом первой интенции.

В жалобе апеллянт не раскрывает, каким образом факт приобретения недвижимости ООО ТД «Калининский» в долевую собственность, факт сдачи в аренду недвижимости одному или нескольким арендаторам влияют на то, что создание ООО «Торговый дом Калининский» не связано с реализацией отдельного инвестиционного проекта.

Налогоплательщик указывает, что Инспекция не провела мероприятий первичного налогового контроля. Так, не были осмотрены объекты недвижимого имущества, не исследованы их характеристики, не дана оценка формату, системе управления объектами.

Вместе с тем, заявитель не указывает, каким образом указанные обстоятельства могут опровергнуть установленные в ходе проверки факты создания Башмаковым Д.С. ООО «ТД Калининский» незадолго до приобретения в собственность спорного объекта недвижимости и использования данного объекта для сдачи в аренду.

Также заявитель не поясняет, как система управления объектом могла повлиять на невозможность регистрации данного объекта недвижимости непосредственно за Башмаковым Д.С. и привела к необходимости создания ООО «ТД Калининский» для обособления функции управления указанным имуществом.

Вместе с тем, проверкой установлено, а судом первой инстанции подтверждено что участники схемы «дробления бизнеса» (ООО ТД «Калининский», ООО «Лидер», ООО СЗ «Прорыв», ООО Татьяна 2, ООО Татьяна 1, ООО Татьяна 4, ООО Татьяна 3, ООО «Недвижимость-Новосибирск», ООО «Авалон», ООО «Легион 2», ИП Башмаков Д.С.) в своей деятельности использовали общую бухгалтерию. Согласно информационному ресурсу налоговой инспекции установлено, что при передаче взаимозависимыми лицами налоговой и бухгалтерской отчетности использовались IP-адреса 193.111.63.101; 37.194.11.45, а абонентом по направлению в налоговые органы бухгалтерской и налоговой отчетности являлась уполномоченная организация ООО ТД «Калининский». Также установлено, что бухгалтерская и налоговая отчетность, содержит единый телефон <***>), что подтверждает согласованность и целостность всех организаций.

Довод заявителя, что налогоплательщик на примере ООО «Торговый дом «Калининский» прямо показал, что применение ОСН взамен применения УСН повлекло бы меньшую налоговую нагрузку, что исключает вывод о каком-либо уклонении от уплаты налогов также судом также рассмотрен и не подлежит удовлетворению.

Как верно отмечает суд, приводя данный довод, налогоплательщиком произведен анализ конкретной сделки, - а именно приобретение объекта недвижимости ООО «ТД Калининский» расположенного по адресу: <...> без взаимосвязи с деятельностью других Обществ группы компаний, а именно: ООО "Лидер" ИНН <***>, ООО СЗ "Прорыв" ИНН <***>. ООО Татьяна 2 - ИНН <***>, ООО Татьяна 1 - ИНН <***>, ООО Татьяна 4 - ИНН <***>, ООО Татьяна 3 - ИНН <***>, ООО «НедвижимостьНовосибирск» - ИНН <***>, ООО «Авалон» - ИНН <***>, ООО «Легион 2» - ИНН <***> в связи, с чем данный расчет содержит неполные сведения и не учитывает группу компаний.

В расчете отсутствует проверяемый период, а именно отсутствует расчет за 2016 - 2018, а так же отсутствует расчет налоговой нагрузки при приобретении ООО ТД "Калининский" ИНН <***> объекта на ФИО15, 1.

Налогоплательщиком выбран период, связанный с применением вычетов по НДС, а не с реальными налоговыми обязательствами.

Поэтому данный расчет не содержит расчета налоговой нагрузки, а просто отражает обязательства ООО ТД "Калининский" ИНН <***> по уплате налогов и сборов при применении ОСНО в разрезе единственной сделки.

Также при расчете налоговых обязательств учитывались расчеты по кредитному соглашению между ООО ТД "Калининский" ИНН <***> и банком ВТБ.

При этом, судом верно учтено, что денежные средства по данному соглашению направлены в адрес ООО «Сателит» на приобретение объекта расположенного по адресу: <...>.

Согласно расчетному счету ООО ТД «Калининский» установлено, что за проверяемый период проценты выплачивались Банку за счет денежных средств взаимозависимых Обществ, подконтрольных предпринимателю.

Таким образом, расходы, которые указаны в расчете, принадлежат группе компаний, а не ООО ТД «Калининский».

Также проверкой установлено, что ООО ТД «Калининский» создано 22.06.2010 года непосредственно перед приобретением в долевую собственность здания, расположенного по адресу: <...>.

Как следует из материалов проверки, между ООО ТД Калининский ИНН <***> (продавцом) и ООО «ТД Калининский» ИНН <***> (покупателем - 1), и ИП ФИО16 ИНН <***> (покупатель - 2) заключен договор купли- продажи здания (универмага) (площадь 4656,5 кв.м.), земельного участка, движимого имущества по адресу: <...>.

Право собственности ООО «ТД Калининский» ИНН <***> на указанное имущество зарегистрировано 14.07.2010 в Едином государственном реестре недвижимости (далее - ЕГРН) в установленном законом порядке. Обществу принадлежало право собственности на 1/2 долю в праве общей долевой собственности на данное здание.

В ходе допроса ИП Башмаков Д. С. пояснил, что данное здание приобреталось совместно с партнером ФИО17. Источники, за счет которых был приобретен данный объект, налогоплательщик затруднился назвать. Однако было заявлено, что инвестиции не привлекались, что свидетельствует о том, что конечным собственником являлся Башмаков Дмитрий Сергеевич. Налогоплательщик сообщил что выделил ООО «ТД Калининский» в отдельное юридическое лицо, для того чтобы иметь возможность продать «Калининский Универмаг» со всеми мощностями, без согласования с партнером.

Как установлено Инспекцией ООО «Красная линия» ИНН <***> (покупатель) и ООО «ТД Калининский» ИНН <***>, 17.10.2014 заключили договор купли- продажи долей в праве общей долевой собственности на здание (Приложение 25 к дополнениям к акту проверки). Данный договор заключен с письменного, нотариально заверенного согласия ИП ФИО16 ИНН <***>, полученного 16.10.2014 (Приложение 26 к дополнениям к акту проверки).

Таким образом, как верно установил суд, налогоплательщик продавал свою долю в здании в общеустановленном порядке третьим лицам, и если бы здание числилось на балансе ИП Башмакова Д.С., порядок отчуждения остался прежним.

Как следует из материалов проверки, между ООО «Тетрис» (продавцом) и ООО «Вертикаль» ИНН <***> (покупателем - 1), и ООО «Торговый дом Калининский» ИНН <***> (покупатель - 2) заключен договор купли-продажи недвижимого имущества (торгового центра) (общая площадь 5176,7 кв.м.), земельного участка, движимого имущества по адресу: г. Новосибирск, ул. Выборная, 144.

Право собственности ООО «ТД Калининский» ИНН <***> на указанное имущество зарегистрировано 13.06.2012 в Едином государственном реестре недвижимости в установленном законом порядке.

Покупателям принадлежит право собственности на 1/2 долю в праве общей долевой собственности на данное здание.

Объект на момент продажи обременен правом аренды третьих лиц, указанных в приложении № 1 являющемся неотъемлемой частью договора. Так согласно приложению № 1 установлен перечень заключенных договоров аренды в количестве 56 штук.

Таким образом, ООО «ТД Калининский» в лице Башмакова Д. С. приобретен готовый бизнес-проект в виде сдачи недвижимого имущества в аренду, что не препятствовало включению данного объекта в деятельность самого Башмакова Д.С. как ИП.

В отношении помещения расположенного по адресу: <...> налогоплательщик заявил, что данный объект приобретался за счет его денежных средств, и денежных средств ФИО18 При этом как рассчитались с ФИО18, не сообщено. Предположительно, он получил какой то доход, но в каком виде не сообщено.

Согласно ведомости амортизации ООО ТД «Калининский», выбытия здания в адрес инвестора не установлено.

Также согласно анализу расчетного счета ООО ТД «Калининский» установлено, что перечисления в адрес ФИО18 отсутствуют. Согласно выписки с расчетного счета ООО «ТД Калининский» источником денежных средств, за счет которых приобретен данный объект - является ООО «Сателит».

С учетом изложенной информации коллегия суда соглашается и можно сделать вывод о том, что источником денежных средств, за счет которых приобретен данный актив, является непосредственно Башмаков Дмитрий Сергеевич, так как в период приобретения данного объекта именно он являлся учредителем и руководителем ООО «Сателит».

Довод налогоплательщика о том, что при трудоустройстве сотрудников объекта по адресу <...> были трудоустроены бывшие работники ООО «Тетрис» что опровергает вывод о делении на части единой предпринимательской деятельности, не соответствует материалам дела.

Так к материалам проверки приобщен протокол допроса от 26.08.2021 ФИО19 (Приложение 37 к дополнениям к акту проверки), из которого следует, что свидетель работала заместителем главного бухгалтера. Также свидетелю известны свидетели Колюжная, ФИО20 и ФИО21. По совместительству свидетель работала в ООО «Сателит», и вела бухгалтерию общества. Свидетель была трудоустроена в организацию ООО «СибАлт» учредителем и руководителем данного общества в проверяемом периоде был ООО ТД «Калининский».

Таким образом, показания, полученные в ходе допросов свидетелей, подтверждают выводы о прямом участии работников, оформленных в одних обществах, в деятельности других организаций, и то, что фактически имеет место осуществление финансово-хозяйственной деятельности одной организации, формально разделенной на отдельные подразделения, зарегистрированные в качестве самостоятельных юридических лиц.

На основании вышеизложенного, материалы проверки позволяют сделать вывод о том, что ООО ТД «Калининский» не является инвестиционным проектом, конечным бенефициаром является Башмаков Д. С. Иная деловая цель налогоплательщиком при создании ООО ТД «Калининский» не подтверждена.

Также проверкой установлено, что ООО Татьяна-2 - ИНН <***>, ООО Татьяна 1 - ИНН <***>, ООО Татьяна 4 - ИНН <***>, ООО Татьяна 3 - ИНН <***> созданы путем реорганизации в форме выделения из ООО «Партнер и К» ИНН <***> (ОКВЭД Обществ 68.20 - Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом), государственная регистрация новых юридических лиц состоялась 13.07.2007.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ следует, что уставный капитал ООО "Партнер и К" ИНН <***> составил 10 000 руб., доли участия в котором между учредителями общества распределились следующим образом: Башмакову Д.С.. принадлежит 60%, ФИО22 - 15%, ФИО23 - 15%, ФИО24 -10%. Остаточная стоимость помещения расположенного по адресу: <...> по состоянию на 23.05.2007 принадлежащая ООО "Партнер и К" ИНН <***> года составила 141 395 000 руб.

Согласно разделительному балансу Общества "Партнер и К", ООО «Татьяна-1», ООО «Татьяна-2», ООО «Татьяна-3», ООО «Татьяна -4» получили следующие помещения: - ООО «Татьяна-1» помещение, согласно Свидетельству 54 АТ № 113593 (площадью 130,7 кв.м. - остаточная стоимость на 23.05.2007г. - 30 512 900р.) - ООО «Татьяна-2» помещение, согласно Свидетельству 54 АТ № 113595 (площадью 64 кв.м. - остаточная стоимость на 23.05.2007г. - 15 256 450р.) - ООО «Татьяна-3» помещение, согласно Свидетельству 54 АТ № 113591 (площадью 87 кв.м. - остаточная стоимость на 23.05.2007г. - 20 110 775р.) - ООО «Татьяна-4» помещение, согласно Свидетельству 54 АТ № 113589 (площадью 95,4 кв.м. - остаточная стоимость на 23.05.2007г. - 22 191 200р.)

Таким образом, общая доля помещений принадлежащих ООО «Татьяна-1», ООО «Татьяна-2», ООО «Татьяна-3», ООО «Татьяна-4» составила 88 071 325 руб., или 60 % от остаточной стоимости объекта расположенного по адресу: <...>, что соответствует доле участия Башмакова Д. С.

Также Инспекцией установлено, ООО «Татьяна-1», ООО «Татьяна-2», ООО «ФИО25», ООО «Татьяна-4» продолжают осуществление того же вида деятельности, что и ООО "Партнер и К" по передаче в аренду площадей коммерческой недвижимости и применяют специальный режим налогообложения - упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

Изложенные факты свидетельствуют, что при реорганизации ООО "Партнер и К" ИНН <***> Башмаков Д. С., забрал свою долю в уставном вкладе Общества, таким образом именно он является источником приобретения объектов недвижимости ул. Вокзальная Магистраль, дом № 2 принадлежащего ООО «Татьяна -1», ООО «Татьяна- 2», ООО «ФИО25», ООО «Татьяна-4».

В ходе допроса налогоплательщиком заявлено, что решение создать четыре общества, связано с намерением рассчитаться с инвесторами.

Однако как верно отмечает суд, кто был инвесторами, и как происходили расчеты не сообщено, а также не пояснено, в чем экономический смысл и каким образом мог быть осуществлен расчет именно созданием 4 юридических лиц.

В дальнейшем налогоплательщиком совершен договор мены, заключенный между ООО «Татьяна-1», ООО «Татьяна-2», ООО «Татьяна-3», ООО «Татьяна-4», из содержимого которого следует, что общества меняли помещения расположенные по адресу: <...>, на помещения расположенные по адресу: <...> Башмаков Дмитрий Сергеевич сообщил, что данные помещения приобретены за счет его денежных средств. Каких-либо иных инвесторов, разрозненных объектов имущества, приобретаемых за счет объектов закрепленных за указанными выше 4-мя обществами не названо.

Налоговым органом проанализированы документы, представленные из Росреестра.

Так, из договора аренды от 01.12.2014 (Приложение 23 к дополнениям к акту) заключенного между ООО «Аренда Сибири» ИНН <***> (арендатор) и ООО «Татьяна 4» - ИНН <***> (арендодатель - 1), ООО «Татьяна 3» - ИНН <***> (арендодатель - 2) следует, что фактически помещение, расположенное по адресу: <...> принадлежит ООО «Татьяна 4» - ИНН <***> (арендодатель - 1), ООО «Татьяна 3» - ИНН <***> (арендодатель - 2) на праве общедолевой стоимости (без выдела в натуре).

Из договора аренды от 03.07.2017 (Приложение 24 к дополнениям к Акту) заключенного между АО «Русская телефонная компания» (арендатор) и ООО «Татьяна 2» - ИНН <***> (арендодатель - 1), ООО «Татьяна 3» - ИНН <***> (арендодатель -2), ООО «Татьяна 4» - ИНН <***> (арендодатель - 3), следует, что фактически помещение, расположенное по адресу: <...>, принадлежит ООО «Татьяна 2» - ИНН <***> (арендодатель - 1), ООО «Татьяна 3» - ИНН <***> (арендодатель - 2), ООО «Татьяна 4» - ИНН <***> (арендодатель -3) , на праве общедолевой стоимости (без выдела в натуре).

Из изложенного следует и налогоплательщиком не опровергнуто, что конечным собственником ООО Татьяна 1 - ИНН <***>, ООО «Татьяна 2» - ИНН <***>, ООО «Татьяна 3» - ИНН <***>, ООО «Татьяна 4» - ИНН <***>, является Башмаков Дмитрий Сергеевич и деловая цель создания четырех Обществ вместо одного не доказана налогоплательщиком.

Признаны подлежащими отклонению доводы заявителя о не превышении налогоплательщиком и взаимозависимыми Обществами установленного лимита остаточной стоимости имущества, поскольку, как указывает предприниматель в заявлении не принят во внимание факт консервации ООО «Татьяна 2» нежилого помещения, расположенного по адресу: <...>.

Так, спорный объект имущества, зарегистрированный на ООО «Татьяна 2», согласно сведениям, содержащимся в банковских выписках по счетам, использовался Обществом в предпринимательской деятельности. В частности, в адрес ООО «Татьяна 2» поступали регулярные арендные платежи со стороны арендатора ООО «Новофарма». В возражениях на дополнения к акту проверки налогоплательщиком представлен приказ о консервации основных средств от 28.10.2016. Согласно данному приказу нежилое помещение 63.6 кв.м, по адресу: <...>, - законсервировано сроком на 5 месяцев с 01.11.2016 по 01.04.2017 в связи с ненадлежащим техническим состоянием и проведением необходимых ремонтных работ. Как утверждает заявитель, на период консервации в указанном объекте находились холодильники ООО «Новофарма», необходимые для хранения медикаментов, по соглашению сторон они не вывозились на период ремонта, а ООО «Новофарма» частично возмещало коммунальные платежи.

Однако документы о передаче на ответственное хранение имущества (холодильников) ООО «Новофарма», подтверждающие доводы заявителя, не представлены.

Более того, следует согласиться, что это указывает на то, что фактически арендные отношения продолжены в период «консервации» объекта.

Так, согласно данным расчетного счета ООО «Татьяна 2» в период с 01.11.2016 по 01.04.2017 у Общества отсутствуют расходы по ремонту законсервированного помещения, отсутствует списание денежных средств для расчета наличными денежными средствами. Подтверждающие ремонтные работы документы также не представлены.

В тоже время в период консервации помещения на расчетный счет ООО «Татьяна 2» поступали платежи от ООО «Новофарма» за оплату аренды придомовой территории (платежными поручениями от 02.11.2016,17.11.2016, 22.12.2016, 01.02.2017, 28.03.2017), что противоречит вышеприведенным доводам налогоплательщика.

Довод о том, что денежные средства, поступающие от ООО «Новофарма» через ООО «Татьяна 2» перечислялись в адрес ТСЖ, также не подтверждает фактическую консервацию данного объекта. Перечисления в адрес ТСЖ носят систематический характер, перечисления осуществляются ежемесячно, следовательно, вопреки доводам заявителя свидетельствуют о том, что данный объект использовался Обществом в предпринимательской деятельности.

Таким образом, данный объект правомерно учтен налоговым органом для определения максимальной стоимости основных средств для целей УСН.

Налогоплательщик утверждает, что осуществление предпринимательской деятельности ООО «Недвижимость-Новосибирск» не может вменяться предпринимателю как реализация умысла, направленного на уклонение от исполнения налоговых обязанностей, поскольку, как указывает заявитель, данное Общество участвовало в предпринимательском проекте в сфере легкой промышленности, связанном с пошивом одежды.

В числе произведенных действий, направленных на реализацию данного проекта, заявитель указал на приобретение необходимого для ведения указанной деятельности оборудования и помещения.

Между тем, согласно информации, размещенной в Едином государственном реестре юридических лиц, ООО «Недвижимость-Новосибирск» - ИЕН <***> создано 12.10.2006. Уставный капитал с 12.10.2006 по настоящее время составляет 10 000 руб. Учредителем (участником) ООО «Недвижимость-Новосибирск» - ИНН <***> в проверяемый период является Башмаков Дмитрий Сергеевич в период: с 12.10.2006 по настоящее время с номинальной стоимостью доли участия в уставном капитале 10 000 руб. или 100%; Руководителем ООО «Недвижимость-Новосибирск» - ИНН <***> являлся Башмаков Дмитрий Сергеевич в период: с 09.07.2013 г. по 22.03.2018.

Согласно представленным документам, поступившим из правоохранительных органов (постановление о представлении результатов оперативной работы № 53 от 05.03.2021) налоговым органом установлено, ООО «Сиал» (продавец) и ООО «НедвижимостьНовосибирск» (покупатель) заключили договор купли-продажи б/н от 05.09.2017 нежилого помещения расположенного по адресу: <...>.

Пунктом 2.1 договора предусмотрена цена объекта, которая составляет 13 000 000 руб., (НДС не предусмотрен).

Согласно выписке из Единого государственного реестра недвижимости регистрация перехода права собственности на объект к покупателю произведена 08.09.2017.

Из анализа расчетного счета ООО «Недвижимость - Новосибирск» следует, что оплата по этому договору произведена покупателю за счет средств взаимозависимых лиц, а именно: • 3 150 000,00 рублей перечислены в 2013 году Башмаковым Д. С., и в дальнейшем

размещены Обществом на депозитный счет. В июне 2014 года денежные средства возвращены с депозита на счет предприятия. В июне 2014 года денежные средства перечислены в адрес ООО «Сателит» в сумме 3 180 000 и частично возвращены 05.09.2017 года в сумме 2 272 525 руб. по договору процентного займа. • 10 000 000 рублей 05.09.2017 перечислены Башмаковым Сергеем Викторовичем.

Таким образом, источником денежных средств, за счет которых приобретен данный объект является Башмаков Дмитрий Сергеевич, а также его отец - Башмаков Сергей Викторович.

При проведении допроса налогоплательщиком сообщено, что ООО «НедвижимостьНовосибирск» изначально создавалось как швейный цех. Планировалось, что швейных цех будет находиться по адресу: <...>. Швеи работали в районе Ленинского рынка, однако, переходить работать по новому адресу отказались.

Согласно сведениям по форме 2-НДФЛ в ООО «Недвижимость-Новосибирск» устроены следующие сотрудники: •Курочкин ФИО26 •Юфиров ФИО27 (приложение № 18 к акту, протокол б/н от 02.12.2020) сообщил, что работал электриком, и занимался технической частью. •Башмаков Дмитрий Сергеевич •Зорькин ФИО28 (приложение № 36 к дополнениям к акту, протокол б/н от 03.12.2020) сообщил, что работал директором Общества. •Беспрозванных Елена Сергеевна (приложение № 17 к акту, протокол б/н от 30.03.2021) сообщила, что работала администратором. В ее должностные обязанности входила работа с арендаторами и подрядчиками. •Сидельников Олег Викторович (приложение № 16 к акту, протокол б/н от 15.03.2021) сообщил, что работал лифтером.

Таким образом, в справках по форме 2-НДФЛ отсутствуют сведения в отношении швей, осуществлявших трудовую деятельность в 2016-2018 гг.

Башмаков Д. С. в протоколе допроса от 15.09.2021 пояснил, что инвестором данного проекта в части бизнеса связанного со сдачей в аренду является Башмаков Дмитрий Сергеевич, в части швейного бизнеса - семья Файты.

Так, согласно выпискам по расчетному счету ООО «Недвижимость-Новосибирск» установлено, что в 2017 году в адрес Общество перечислены денежные средства с назначением платежа «Перевод средств по Договору № 105 беспроцентного денежного займа от 17.03.2017, ФИО29, согл. распоряж. от 17.03.2017 Без НДС».

При этом, как верно учтено судом, в 2018 году ООО «Недвижимость - Новосибирск» перечислило в адрес ООО «Дефиле» ИНН <***> (учредитель и руководитель ФИО29) денежные средства в размере 230 990,23 руб. с назначением

платежа - «Предоставление беспроцентного займа по договору б/н от 10.04.2018. Сумма 230 990- 23 Без налога (НДС)». Никаких перечислений связанных со швейным производством со стороны семьи ФИО29 в адрес ООО «Недвижимость-Сибирь» не установлено.

Как следует из выписки по операциям на расчетных счетах ООО «НедвижимостьНовосибирск» за 2017-2018 годы на счет ООО «НедвижимостьНовосибирск» поступали денежные средства по договорам купли-продажи недвижимого имущества, в качестве арендных платежей, в том числе по договору аренды, заключенному с ООО «Планета Одежды и Обуви» (основной вид деятельности: торговля розничная одеждой в специализированных магазинах).

Вместе с тем представленные товарные накладные на приобретение ООО «Недвижимость-Новосибирск» оборудования не соответствуют требованиям законодательства, а именно: в них отсутствуют подписи и печати грузоотправителей и грузополучателей, таким образом, отсутствуют доказательства отгрузки товара со стороны продавца.

Кроме того, налогоплательщик не подтвердил документально доводы, подтверждающие принятие к учету швейного оборудования и использование его в хозяйственной деятельности ООО «Недвижимость-Новосибирск». При этом анализ расчетного счета ООО «Недвижимость-Новосибирск» свидетельствует о том, что у Общества отсутствовала выручка от осуществления пошивочной деятельности, не понесены расходы на приобретение материалов (ткани, ниток и т.п.), заработную плату швей и т.п., без которых не возможно осуществление деятельности по пошиву одежды.

Вопреки доводам заявителя, свидетельскими показаниями (в частности ФИО2 (протокол допроса от 30.03.2021) подтверждено, что ООО «НедвижимостьНовосибирск» осуществляло деятельность, связанную с арендой недвижимости. Данные показания согласуются со сведениями, содержащимися в выписках по расчетным счетам ООО «Недвижимость-Новосибирск», согласно которыми доход ООО «НедвижимостьНовосибирск» получало исключительно от сдачи имущества в аренду.

Таким образом, вышеизложенные обстоятельства опровергают доводы заявителя о создании либо приобретении организаций для реализации различных проектов, не связанных с арендой недвижимости.

По мнению заявителя, судом сделан незаконным и необоснованный вывод о том, что учреждение ООО «Авалон» преследовало цель уклонение от исполнения налоговых обязанностей, и являлось инструментом такого уклонения.

Между тем, суд первой инстанции описывает обстоятельства, на основании которых приходит к выводу о недоказанности налогоплательщиком цели создания ООО «Авалон».

Доводы же апелляционной жалобы не оспаривают выводы суда, а сводятся к несогласию с установленными по делу обстоятельствами.

Согласно информации, размещенной в Едином государственном реестре юридических лиц, ООО «Авалон» - ИНН <***> создано 21.08.2006, прекратило деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения 29.10.2019 в ООО «Легион - 2» - ИНН <***>.

Заявитель указывает, что ООО «Авалон» ИНН <***> создано двумя физическими лицами: Башмаковым Д.С. и ФИО30 в целях реализации совместного проекта, связанного с приобретением и реализацией недвижимого имущества.

Указанный довод оценен судом первой инстанции, что нашло отражение в решении и признан необоснованным по следующим основаниям: - создание ООО «Авалон» Башмаковым Д.С. и ФИО30 не умаляет того факта, что уже с 05.12.2008 (чуть более года с момента создания организации) единоличным учредителем ООО «Авалон» становится Башмаков Д.С. Кроме того, данный факт не опровергает выводы Инспекции о несоблюдении ИП Башмаковым Д.С. условий, установленных пп. 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в связи с формальным разделением бизнеса между находившимися на УСН взаимозависимыми и подконтрольными заявителю юридическими лицами, в том числе и ООО «Авалон»; - указанные налогоплательщиком обстоятельства не отменяют установленных в ходе проверки фактов осуществления ООО «Авалон» деятельности по сдаче недвижимого имущества в аренду, единого кадрового состава с организациям- участниками группы лиц, подконтрольных Башмакову Д.С. -ранее довод о невключении ООО «Авалон» в группу лиц, подконтрольных Башмакову Д.С. налогоплательщиком (в ходе налоговой проверки, в стадии досудебного обжалования) не заявлялся. Наоборот, в пояснениях от 17.11.2022 ИП Башмаков Д.С. указывал ООО «Авалон» при расчете налоговой нагрузки группы компаний, в частности при применении патента им было запланировано на 2016-2018 годы применительно к деятельности ООО «Авалон» - согласно анализу ведомости амортизации основных средств по контрагенту ООО «Авалон», представленному с возражениями от 29.11.2022, установлено, что имущество, числящееся на балансе у ООО «Авалон» амортизировалось, следовательно, использовалось в предпринимательской деятельности.

Заявляя в жалобе о том, что налоговый орган приводит заведомо недостоверные сведения, налогоплательщиком не приложено каких-либо доказательств в подтверждении данного обстоятельства.

При этом, заявитель не поясняет, каким образом, то обстоятельство, что Башмаков Д.С. является единоличным участником ООО «Авалон» с 05.12.2008, а не с 21.08.2006 может

повлиять на выводы Инспекции и суда, сделанные по результатам выездной проверки и в ходе рассмотрения настоящего дела.

Более того показания Башмакова Д. С. противоречат представленным доводам в апелляционной жалобе. Из показаний Башмакова Дмитрий Сергеевича следует, что инвесторами данного проекта являлись следующие лица: ФИО31 Маркович, ФИО30, и непосредственно он. Инвестиции поступали в виде займов (протокол допроса б/н от 15.09.2021). При этом доказательств как происходили расчеты с инвесторами, и какие доходы получались инвесторами не представлено. Упоминания о ФИО31 Марковиче в пояснениях и апелляционной жалобе отсутствуют.

Указание на цель создания ООО «Авалон» как реализацию некоего инвестиционного проекта (как и в отношении ООО «Прорыв», и ООО «Торговый дом Калининский») заявителем не обоснована и не подтверждена, прямо противоречит фактическим обстоятельствам. А в итоге данный довод направлен только на исключение при расчете налоговых обязательств из состава налогооблагаемых доходов налогоплательщика доходов по указанным организациям.

В целом позиция заявителя строится на формальной, констатирующей критике представленных Инспекцией доказательств, тогда как налоговым органом, а судом первой инстанции перепроверены и установлены факты нарушения налогоплательщиком пп. 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в связи с формальным разделением бизнеса между находившимися на УСН ИП Башмаковым Д.С. и взаимозависимыми и подконтрольными юридическими лицами.

В отношении довода о необходимости присоединения ООО «СибАлт» к финансово-хозяйственной деятельности ИП Башмакова Д. С. суд установил следующее.

По убеждению заявителя, налоговым органом проигнорированы доводы, доказательства налогоплательщика об учете результатов деятельности ООО «СибАлт» при налоговой реконструкции в отношении ИП Башмакова Д. С. Абсурдной ситуацией, по мнению налогоплательщика, является тот факт, что головная компания ООО «Торговый Дом Калининский» является участником схемы, а дочернее общество ООО «СибАлт» полностью подконтрольное ООО «Торговый Дом Калининский» в лице Башмакова Д. С. является самостоятельной организацией.

В тоже время суд пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов проверки, между ООО ТД Калининский ИНН <***> (продавцом) и ООО «ТД Калининский» ИНН <***> (покупателем - 1), и ИП ФИО16 ИНН <***> (покупатель - 2) заключен договор купли- продажи здания

(универмага) (площадь 4656,5 кв.м.), земельного участка, движимого имущества по адресу: <...>.

В Едином государственном реестре недвижимости 14.07.2010 зарегистрировано право собственности ООО «ТД Калининский» размере ½ доли в праве общей долевой собственности совместно с ИП ФИО16 ИНН <***>.

При продаже долей в здании по адресу: <...>. ООО «Красная линия» ИНН <***> (покупатель) заключен договор - купли продажи с письменного, нотариально заверенного согласия ИП ФИО16 ИНН <***>, полученного 16.10.2014 (Приложение 26 к дополнениям к акту).

При этом подтверждения номинальности руководства ФИО16, не участия ее в финансово-хозяйственной деятельности ООО «СибАлт» налогоплательщиком не представлено.

Вместе с тем, доказывая деловую цель приобретения объекта по адресу <...>, в письменных пояснениях от 20.12.2022 налогоплательщик указал, что «ООО «Торговый дом Калининский» в общую долевую собственность приобретено недвижимое имущество торгового центра «Калининский универмаг» и земельного участка, занятого указанным зданием. Впоследствии приобретённый земельный участок был разделен на части и на одном из участков реализован проект по строительству торгового центра «Автомолл». В этих целях ООО «Торговый дом Калининский» вместе с предпринимателем ФИО16 учреждено ООО «СибАлт», которое и выступало оператором соответствующего инвестиционного проекта».

Таким образом, позиция налогоплательщика противоречит доводам, ранее представленным в письменных пояснениях от 20.12.2022.

Более того налоговым органом не установлено признаков взаимозависимости и взаимосвязанности ИП Башмакова Д. С. с ИП ФИО32

Следовательно, ИП Башмаков Д. С. и ООО «СибАлт» являются разными хозяйствующими субъектами.

При этом как отмечает суд, то, что ИП Башмаков Д.С. опосредованно участвовал в деятельности ООО «СибАлт» не указывает на несамостоятельность по виду деятельности этого юридического лица по отношению в деятельности Башмакова Д.С.

Таким образом, налоговые обязательства ООО «СибАлт» не могут быть отнесены к деятельности ИП Башмакова Д. С.

По мнению апеллянта, вывод суда в оспариваемом решении об обоснованности отказа в учете показателей деятельности ООО «Сателит» противоречит установленным судом обстоятельствам и правилам реконструкции налоговых обязательств.

Вопреки доводам налогоплательщика судом мотивированы обстоятельства относительно расчета корректировки налоговых обязательств ИП Башмакова Д.С. с учетом ООО «Сателит», а так же о самостоятельности ООО «Сателит» по отношению к деятельности по объединенному бизнесу ИП Башмакова Д. С.

Как указано судом первой инстанции в отношении ООО «Сателит» была проведена самостоятельная выездная проверка за период, аналогичный проведенной в отношении ИП Башмакова Д.С. (2016-2018 годы). По результатам проверки ООО «Сателит» доначислены налоги, пени, штрафы в сумме 44 728 тыс.руб. в связи с установленными фактами занижения» налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС.

В связи с непредставлением ООО «Сателит» документов в рамках проведения проверки доначисление налогов Инспекциями проведено расчетным методом на основе подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, основываясь на отчете № 240/20 об оценке объекта оценочной компании ООО «А2».

В ходе проверки установлены обстоятельства, указывающие на совершение Обществом действий по минимизации налоговых обязательств, по отражению заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни в налоговых декларациях по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 2016-2018 гг. путем занижения сумм доходов от сдачи в аренду собственного недвижимого имущества по адресу <...>. 19. Остальные объекты недвижимости, находящие в собственности у ООО «Сателит» не анализировались.

Довод Общества со ссылками на подтвержденную Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки правомерность отраженных доходов в декларациях по налогу на прибыль неправомерен, поскольку выездная налоговая проверка Общества проводилась выборочным методом, доходы по иным объектам, находящимся в собственности у ООО «Сателит», Инспекцией не проверялись, расчеты проводились расчётным методом и не могут отражать реальные суммы доходов и расходов.

Установленные факты занижения налогов по доходам от сдачи в аренду собственного недвижимого имущества по адресу <...> говорят о том, что показатели деклараций по налогу на прибыль не отражают реальные налоговые обязательства ООО «Сателит», следовательно, представленный налогоплательщиком расчет корректировки налоговых обязательств со ссылкой на показатели декларации по налогу на прибыль и доначислений по выездной проверке произведен не корректно.

Так, применительно к доводу об учете при налоговой реконструкции сумм налогов ООО «Сателит» налогоплательщик предложил учесть, что при объединении деятельности с указанной организацией ИП Башмаков Д.С. уплатил бы на 9 910 601 руб. меньше, однако из

представленного 17.11.2022 заявителем расчета (том 4, л.д. 136-149) непонятно, каким образом доначисленная ООО «Сателит» недоимка по НДС учтена заявителем.

Кроме того, налоговые обязательства ООО «Сателит» были включены в расчет не в полном размере, а выборочно.

В частности, в расчетах не учтены объекты, принадлежащие на праве собственности ООО «Сателит» за проверяемый период. С учетом того, что указанные объекты влияют на балансовую стоимость активов заявителя, это имеет принципиальное значение для формирования налоговых обязательств. Также налогоплательщиком не указано, участвуют ли эти активы в формировании патентов или нет.

В представленном расчете по ПСН и ОСНО не отражены доходы и расходы относительно ООО «Сателит».

Также в своих расчетах налогоплательщик заявляет вычеты по объекту недвижимости, приобретенному ИП Башмаковым Д.С. у ООО «Сателит», что в принципе не может быть правомерным, так как ООО «Сателит» и ИП Башмаков Д.С., по мнению заявителя, являются единым субъектом предпринимательской деятельности.

Таким образом, указанный расчет сформирован в целях обоснования позиции заявителя, а не основан на расчете действительных налоговых обязательств ИП Башмакова Д.С

Более того, расчеты по налоговой проверке по ООО «Сателит» проведены расчетным способом с учетом установленного занижения доходов, однако, действительная первичная документация по доходам и расходам ООО «Сателит» не была представлена ни в ходе проверки ООО «Сателит», ни в ходе настоящей проверки предпринимателя и судебного разбирательства.

Поведение налогоплательщика (представление противоречащих друг другу позиций относительно права на применение ПСН и ОСНО, относительно периодов и видов объектов для применения ПСН, различных расчетов налоговой нагрузки по ПСН, доводов в части отнесения к группе компаний ООО «Сателит»), свидетельствует об избирательном и необъективном подходе заявителя, в том числе при расчете своих налоговых обязательств.

Согласно позиции налогоплательщика, вывод суда в оспариваемом решении о невозможности учета сумм НДФЛ и страховых взносов, оплаченных с заработной платы Башмакова Д.С как руководителя организаций при учете налоговых обязательств ИП Башмакова Д.С, противоречит установленным судом обстоятельствам и материалам дела.

Данный довод налогоплательщика является необоснованным исходя из следующего.

Из существа правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или

совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы.

Таким образом, при проведении «налоговой реконструкции» подлежат определению суммы налогов, уплаченные группой лиц с соответствующих доходов, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

При этом, заявляя об учете при проведении «налоговой реконструкции» уплаченных сумм НДФЛ и страховых взносов за физическое лицо Башмакова Д.С, налогоплательщик просит учесть данные налоги при определении налоговых обязательств индивидуального предпринимателя.

В то же время, как верно отмечает суд, налогоплательщик не поясняет, каким образом выводы налогового органа о «дроблении бизнеса» Башмаковым Д.С. через подконтрольных юридических лиц влияют (отменяют) факты выплаты в проверяемом периоде данными лицами дохода физическому лицу Башмакову Д.С., а также страховых взносов, при этом указанные суммы также были учтены при формировании расходов Обществ для целей исчисления итоговых сумм.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

Следовательно, вывод налогового органа о формальным разделении бизнеса между заявителем и подконтрольными ему лицами не отменяет фактов получения дохода физическим лицом Башмаковым Д. С. Как следствие, с полученного физическим лицом дохода должен быть уплачен НДФЛ. И данные правоотношения связаны именно с фактами получения доходов физическим лицом, а не с фактами «дробления бизнеса» заявителем. Данный доход не был учтен дополнительно при исчислении обязательств предпринимателя по итогам проверки, и участвовал при исчислении расходов организаций, выплативших доход. Выводы Инспекции по результатам налоговой проверки также не отменяют фактов уплаты страховых взносов именно за физическое лицо Башмакова Д.С.

Довод заявителя о том, что если бы хозяйственная деятельность велась только ИП Башмаковым Д.С., то отсутствовали бы выплаты НДФЛ и страховых взносов за физическое лицо Башмакова Д.С. подконтрольными заявителю лицами, в суде первой инстанции приводился и не имеет значения.

Во-первых, данные выплаты уже свершившиеся факты; во-вторых, указанные выплаты касаются налогообложения физического лица Башмакова Д. С., следовательно, ни каким образом не могут оказать влияния на налоговые обязательства индивидуального предпринимателя Башмакова Д. С. Размер уплаченных за Башмакова Д.С. как за физическое лицо сумм страховых взносов находятся в прямой взаимосвязи с объемом прав Башмакова Д.С. как застрахованного лица на получение обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию.

Таким образом, суммы уплаченных подконтрольными юридическими лицами страховых взносов за Башмакова Д.С. уже учтены на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица, и в частности, в целях определении размера будущей пенсии.

Ка ранее изложено, налоговый орган при определении налоговых обязательств по результатам выездной проверки ИП Башмакова Д.С. учел уплаченные группой взаимозависимых и подконтрольных юридических лиц суммы уплаченных заработной платы и страховых взносов в качестве расходов на оплату труда согласно статье 255 НК РФ. И в том числе, суммы заработной платы и уплаченных страховых взносов в адрес Башмакова Д.С. как физического лица, двойного налогообложения в данной части не имеется.

По убеждению налогоплательщика, в рамках реконструкции налоговых обязательств налогоплательщик имеет право на налоговый вычет по НДС со стоимости приобретённых основных средств оказанных услуг, приобретённых товаров, выполненных работ за 20132015 годы, при этом заявитель ссылался на решение Управления ФНС России по Новосибирской области по апелляционной жалобе индивидуального предпринимателя ФИО33

В тоже время как верно отмечает суд, данные доводы не подлежат оценке, так как в ходе судебного заседания 10.01.2024 по результатам проверки в отношении ФИО33 и отмены решения налогового органа, были сняты ИП Башмаковым Д.С.

Положения статей 169, 171, 172 НК РФ, в их взаимосвязи указывают на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета- фактуры.

Представленные выписки по расчетным счетам ИП Башмакова Д. С., ООО «Прорыв» за 2013-2015г., в отсутствии счет - фактур и иных первичных документов, не подтверждают право на получение вычета по НДС.

Представленные счета-фактуры по ООО ТД «Калининский» не могут подтверждать вычеты за 2013-2015г., поскольку в сроке 6 "Покупатель" указаны ООО «Вертикаль» и ООО «Торговый Дом Калининский, а в строке 66 указан ИНН <***>, принадлежащей ООО «Вертикаль».

Представленные счета-фактуры не содержат информации об адресе объекта, по которому осуществлялось потребление электроэнергии, невозможно подтвердить факт использования приобретаемых услуг поставщика ОАО «Новосибирскэнергосбыт» и ОАО «СибЭко» в полном объеме в деятельности именно ООО «Торговый Дом Калининский» (учитывая, что в качестве покупателя указано так же другое лицо - ООО «Вертикаль»).

В случае если потребление услуг производилось на объектах ООО «Вертикаль», то услуги поставщика ОАО «Новосибирскэнергосбыт» и ОАО «СибЭко» относятся к деятельности этого лица. А поскольку согласно данным налогового органа ОАО «Новосибирскэнергосбыт» и ОАО «СибЭко» по представленным счетам-фактурам за 2015 год отразили реализацию в адрес ООО «Вертикаль» (книги продаж ОАО «Новосибирскэнергосбыт» и ОАО «СибЭко» за 2015 год) следовательно, суммы НДС по представленным счетам- фактурам не могут быть приняты к вычету ООО ТД «Калининский».

Представленный акт сверки взаимных расчетов между ОАО «Новосибирскэнергосбыт» и ООО «Вертикаль» совместно с ООО ТД «Калининский» не может свидетельствовать, о том, что все расходы понес именно ООО ТД «Калининский».

Более того в акте сверки взаимозачетов отсутствует согласование сумм со стороны ООО «Вертикаль», а именно подпись и печать директора ООО «Вертикаль» ФИО34

Таким образом, как верно заключил суд, суммы НДС по представленным счетам-фактурам и акту сверки взаимозачетов не может быть приняты к вычету ООО ТД «Калининский».

Как указано выше, налоговым органом была в ходе рассмотрения настоящего дела проведена реконструкция налоговых обязательств и учтены ряд расходов.

Так, в ходе рассмотрения судебного дела налогоплательщиком предоставлены первичные документы, подтверждающие получение налогоплательщиком доходов, не являющихся объектами налогообложения по НДС и НДФЛ, в связи с чем, установлено завышение доначисленных сумм НДС и НДФЛ в Решении № 09-23/5922: - завышение доначислений по НДС, в связи с неправомерным включением в налоговую базу доходов от

продажи доли в уставном капитале ООО «СибАлт» (1/2 доля); - завышение доначислений по НДФЛ, неправомерно исчислен налог с полученных доходов от продажи доли в уставном капитале ООО «СибАлт», принадлежавшей более 5 лет; - завышение доначислений по НДС, в связи с неправомерным включением в налоговую базу полученных доходов в виде процентов по договорам займа; -завышение доначислений по НДФЛ, в связи с неправомерным включением в налоговую базу полученных доходов в виде процентов по договорам займа, перечислявшихся друг другу организациями, деятельность которых интерпретирована как деятельность самого налогоплательщика; - завышение доначислений по НДС, в связи с неправомерным включением в налоговую базу полученных доходов, полученных от реализации доли в праве на земельные участки; - завышение доначислений по НДФЛ, в связи с неправомерным включением в налоговую базу полученных доходов от реализации доли в праве на земельные участки.

В решении № 09-23/5922 не включена в состав профессиональных налоговых вычетов остаточная стоимость реализованного недвижимого имущества по адресам: <...> Вокзальная Магистраль, 2 (расходы).

Кроме того, в решении № 09-23/5922 не верно посчитаны действительные налоговые обязательства, при расчете не учтена сумма налогов, начисленная и уплаченная при применении УСН ИП Башмаковым Д. С., а также не учтены в полном объеме суммы налогов, уплаченные при применении УСН организациями, деятельность которых интерпретирована как деятельность самого налогоплательщика: ООО «Авалон», ООО ТД «Калининский», ООО «Недвижимость-Новосибирск» и ИП Башмаков Д. С.

На основании вышеизложенного вышестоящим налоговым органом принято решение о корректировке налоговых обязательств ИП Башмакова Д. С. и вынесено решение в порядке пункта 3 статьи 31 НК РФ № б/н от 03.11.2023, врученное лично 08.11.2023 представителю Башмакова Д. С. по доверенности ФИО35

Решением № б/н от 03.11.2023 в решение в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.12.2021 № 09-23/5922 внесены изменения в части вышеописанных эпизодов и уменьшены суммы налога в размере 14 665 565 руб., пени в размере 3 808 564.01 руб., штрафных санкций в размере 258 184 руб. С учетом вынесенного решения № б/н от 03.11.2023 сумма доначисленых налоговых обязательств ИП Башмакову Д. С. по решению № 09-23/5922 составила 19 469 783 руб. (без учета пени и штрафных санкций).

Таким образом, потери бюджета от применения схемы «дробления» бизнеса ИП Башмаковым Д. С. составили 19 469 783 руб.

Совокупность установленных в ходе проведения мероприятий налогового контроля обстоятельств, позволяет сделать вывод о том, что в рассматриваемом случае имело место создание условий для целенаправленного уклонения от уплаты налогов через совершение действий, противоречащих как налоговому, так и гражданскому и трудовому законодательству и в их взаимной связи свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и уменьшения налоговой базы по НДС, НДФЛ путем формального разделения бизнеса Башмакова Д.С. между ИП и 10 взаимозависимых организаций, применявшими УСН. С даты постановки на налоговый учет все взаимозависимые организации применяли УСН с объектом налогообложения «доходы».

Применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности.

Все организации, зарегистрированные на Башмакова Д. С, применяли УНС, которая является специальным льготным налоговым режимом, позволяющим получать определенную налоговую выгоду.

Налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса.

В данном случае выгодоприобретателем является ИП Башмаков Д. С, поскольку именно Башмаков Д.С, являясь единоличным исполнительным органом взаимозависимых обществ, ограничил и замкнул на себе ведение финансовых потоков всех организаций, а также порядок и условия заключения договоров с арендаторами, обеспечив, таким образом, полный контроль за финансово-хозяйственной деятельностью всех учрежденных им Обществ.

Позиция налогоплательщика о то, что налоговым органом применяет избирательный подход при проведении налоговой реконструкции, что проведенная реконструкция не устраняет нарушения налогового законодательства, в суде первой инстанции приводилась и получила надлежащую оценку.

В Налоговом кодексе Российской Федерации нет определения термина «налоговая реконструкция». На практике это понятие используется при расчете доначислений по налогам при доказанности искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов). Налоговая реконструкция - это способ расчета сумм доначислений по налогам исходя из их реального экономического смысла (Письмо ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@). Сумму налогов, которые налогоплательщик должен

уплатить без злоупотреблений, также называют действительным налоговым обязательством. Порядок и случаи проведения налоговой реконструкции законодательно не установлены.

Согласно разъяснениям ФНС России налоговая реконструкция возможна при доказанном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) в результате: - создания формального документооборота с «технической компанией»; - раскрытия схемы по дроблению бизнеса; - переквалификации сделки.

В ситуациях, когда есть неопровержимые доказательства участия налогоплательщика в организации схемы «дробления» бизнеса, с учетом формирующейся практики налогоплательщик для применения реконструкции должен в ходе налоговой проверки или на стадии возражений на акт проверки, или в ходе судебного разбирательства определить и подтвердить суммы, полученных доходов и расходов.

Также как верно указал суд, заявитель ошибочно полагает, что к нему применимы нормы Письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, на основании следующего: 1. Налоговый орган самостоятельно корректирует налоговые обязательства ИП Башмакова Д. С. в отсутствии раскрытия схемы по дроблению бизнеса. 2. Налоговые обязательства уменьшаются по тем эпизодам, по которым в ходе рассмотрения настоящего дела налогоплательщиком предоставлены первичные документы, подтверждающие получение налогоплательщиком доходов, не являющихся объектами налогообложения по НДС и НДФЛ. 3. Налоговые обязательства уменьшаются по тем эпизодам, по которым не все расходы и налоговые вычеты по НДС Инспекцией учтены в связи с предоставлением в ходе судебного разбирательства выписок банком ПАО «ВТБ». 4. Вынесенное решение № б/н от 03.11.2023 корректирует технические ошибки, допущенные в решении от 14.12.2021 № 0923/5922. 5. По всем эпизодам, отраженным в решении № б/н от 03.11.2023, налоговый орган полностью соглашается с позицией налогоплательщика.

При установлении умышленных действий налогоплательщика, в отсутствии раскрытия схемы по дроблению бизнеса со стороны ИП Башмакова Д.С. реконструкция налоговых обязательства не допустима.

Таким образом, нормы Письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ в решения № б/н от 03.11.2023 не применимы.

В представленных письменных пояснениях от 26.09.2023, от 23.11.2023 налогоплательщиком представлена налоговая нагрузка в разрезе ООО «Авалон», ООО «Прорыв» и ООО «ТД Калининский».

Однако представленные расчёты в пояснениях от 23.11.2023 отражены без учета вынесенного решения в порядке пункта 3 статьи 31 НК РФ № б/н от 03.11.2023.

Так суд отмечает и налогоплательщиком не учтено, что в отношении ООО СЗ «Прорыв» налоговым органом представлены расходы по НДФЛ, не учтенные в решении от 14.12.2021 № 09-23/5922; в отношении ООО «ТД Калининский» налоговым органом произведен перерасчет доходов в сторону уменьшения на сумму полученных доходов от реализации доли в уставном капитале, от процентов по договорам займа, от продажи долей в праве на земельные участки.

Произведенная корректировка налоговых обязательств ИП Башмакова Д. С. в отношении ООО СЗ «Прорыв» и ООО «ТД Калининский» существенно влияет на расчет налоговой нагрузки, что не нашло отражения в пояснениях налогоплательщика от 23.11.2023.

Таким образом, следует согласиться, что указанные обстоятельства еще раз подтверждают выводы налогового органа об избирательном и необъективном подходе ИП Башмакова Д.С., в том числе, при производстве контррасчета своих налоговых обязательств при ПСН и свидетельствуют о недостоверности и недопустимости данного расчета.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, в том числе, в определении от 26.10.2021 № 2249-О, суд в целях установления того, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также исходя из возложенной на него обязанности по принятию законного и обоснованного решения, оценивает представленные в дело доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, а результаты такой оценки отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений (части 1 и 7 статьи 71 АПК РФ).

Данное правовое регулирование соотносится с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, согласно которой оценка доказательств и отражение ее результатов в судебном решении является одним из проявлений дискреционных полномочий суда, необходимых для осуществления правосудия и вытекающих из принципа самостоятельности судебной власти, что, однако, не предполагает возможности оценки судом доказательств произвольно и в противоречии с законом (Постановление от 10.03.2017 № 6- П).

На основании вышеизложенного в ходе проведения выездной налоговой проверки установлена схема организации бизнеса проверяемым налогоплательщиком, основной целью которой являлось получение налоговой экономии за счет неправомерного применения УСН.

Создание схемы ухода от уплаты налогов ИП Башмаковым Д.С. выразилось в распределении объектов недвижимости, используемых в предпринимательской деятельности - сдаче в аренду, и доходов, полученных от сдачи данных объектов между ИП Башмаковым Д.С. и подконтрольными (взаимозависимыми) юридическими лицами, объединенными общим признаком - применение специального налогового режима. При этом арифметика по решению УФНС России по НСО от 03.11.2023 года заявителем не оспаривается.

По правилам главы 34 АПК РФ несогласие заявителя с оценкой судом первой инстанции представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны заявителя не может являться основанием для отмены судебного акта.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, на основании имеющихся в деле доказательств, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении налогового органа от 14.12.2021 № 09-23/5922 в действующей редакции, обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, в удовлетворении требовании предприятия отказано правомерно, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения и об отсутствии нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и

переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание позицию, изложенную в абзаце 2 пункта 15 информационного письма Президиума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2005 года № 91 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации», излишне уплаченная государственная пошлина в размере 2800 руб. на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит возврату подателю жалобы из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Новосибирской области 24.01.2024 по делу № А45-17834/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Башмакова Дмитрия Сергеевича - без удовлетворения.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю Башмакову Дмитрию Сергеевичу (ОГРНИП <***>, ИНН <***>), г. Новосибирск из федерального бюджета государственную пошлину в размере 2850 руб., излишне уплаченную по апелляционной инстанции по платежному поручению от 26.02.2024 № 15.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий Т.В. Павлюк

Судьи О.О. Зайцева

ФИО36