Постановление от 9 июня 2022 г. по делу № А03-7161/2021

СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

улица Набережная реки Ушайки, дом 24, Томск, 634050, http://7aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

город Томск Дело № А03- 7161/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июня 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 июня 2022 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего


ФИО1,

судей


ФИО2,



ФИО3,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А., рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью «ЛЕВ» ФИО4 (№07АП3438/22) на решение от 03.03.2022 Арбитражного суда Алтайского края по делу № А03- 7161/2021 (судья Трибуналова О.В.), по заявлению конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью «ЛЕВ» (ОГРН <***>, ИНН <***>) ФИО4, г. Барнаул, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>), г. Барнаул, Алтайский край, о признании недействительным решения №РА16-013 от 25.09.2020, с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, общества с ограниченной ответственностью «ЛевКорм»,

При участии в судебном заседании:

от конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью «ЛЕВ»: ФИО5, представитель по доверенности от 01.01.2022, удостоверение;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю: ФИО6, представитель по доверенности от 30.05.2022, паспорт; ФИО7, представитель по доверенности от 23.12.2021, паспорт;

от третьего лица: без участия (извещен);



УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью ООО «Лев» (далее – Общество, заявитель, налогоплательщик, ООО «Лев») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю (далее –Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.09.2020 № РА-16-013.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью «ЛевКорм» (далее по тексту – ООО «ЛевКорм), которое поддержало позицию заявителя.

Решением суда от 03.03.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, налогоплательщик обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления. Апелляционная жалоба мотивирована нарушением норм права, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), представители в судебном заседании, просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Третье лицо в представленном отзыве поддержало доводы апелляционной жалобы, считает ее подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержал.

В соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ, дело рассмотрено в отсутствие третьего лица, участвующего в деле, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзывов, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 19.12.2018, проведена выездная налоговая проверка ООО «Лев» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания) перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. По результатам выездной налоговой проверки, составлен акт проверки от 28.06.2019 № АП-16-013, в соответствии с которым в отношении ООО «Лев» установлено наличие обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), связанных с применением схемы «дробление бизнеса» с использованием взаимозависимой организации, применяющей упрощенную систему налогообложения с целью уменьшения налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога. 25.09.2020 принято решение №РА-16-013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислены налоги (НДС и налог на прибыль) в общей сумме 23 465 320 руб., пени в общей сумме 6 901 125,27 руб. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 07.05.2020 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции оставлено без изменения и одновременно в соответствии с пунктом 1 статьи 101.2 НК РФ признано вступившим в законную силу.

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований. Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства. Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. № 267-0). Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920). Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета рассматривается в качестве налоговой выгоды (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление № 53). В пунктах 1, 2 Постановления № 53 разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности, а также совершенных действий с позиции экономической оправданности и целесообразности. Они должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления № 53). Налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 № 1440-О). Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. В пункте 3 Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 27.05.2003 № 9-П выражена правовая позиция, в соответствии с которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием уменьшение суммы налога, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности. Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 Гражданского кодекса Российской Федерации). При этом налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в Постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Согласно абзацу девятому пункта 3 Определения Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

На основании пункта 6 Постановления № 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В соответствии с пунктом 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Согласно пункту 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с пунктами 3, 4 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения. Экономическая свобода хозяйствующих субъектов предполагает их право осуществлять экономическую деятельность в рамках одной или нескольких организаций. Разделение бизнеса может быть обусловлено организационными, экономическими целями, в т.ч. и получением налоговой выгоды. Само по себе оно не является противозаконным. Однако, если такое разделение произведено формально, а не в действительности, полученная налоговая выгода не может быть признана обоснованной, а поведение налогоплательщика по ее получению - добросовестным.

Согласно правовой позиции, содержащейся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12, при оценке налоговых последствий дробления следует учитывать имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности. Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных НК РФ ограничений.

В рамках настоящего спора заявитель не согласен с выводом инспекции о том, что ООО «Лев» совместно с взаимозависимой организацией - ООО «ЛевКорм», лишенной самостоятельности, создана схема, направленная на недопущение превышения предельного лимита выручки, для получения и сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения с целью уменьшения налоговых платежей и получения неправомерной налоговой экономии в виде неуплаты налогов по общеустановленной системе налогообложения. Общество настаивает, что, у налогового органа отсутствовали основания для объединения доходов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», так как создание нового общества обусловлено разумной деловой целью, Общество полагает, что судом не дана должная оценка доводам заявителя относительно ограничений, введённых ООО «Яшкинская птицефабрика» в отношении ООО «Лев», что подтверждает сопроводительным письмом последней, тем самым налогоплательщик пытается доказать, что деловой целью создания ООО «ЛевКорм» было «удержание ключевого покупателя» и расширение рынка сбыта. Общество указывает, что налоговым органом не установлена совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц (000«Лев» и ООО «ЛевКорм) в целях получения неправомерной налоговой экономии. Заявитель указывает, что инспекцией в ходе контрольных мероприятий не были учтены посреднические операции, так как Общество, применяя упрощенную систему налогообложения и осуществляя деятельность по договору комиссии, получало за оказываемые услуги комиссионное вознаграждение и при определении налоговой базы учитывало только сумму комиссионного вознаграждения. Общество указывает, что налоговым органом не представлено доказательств того, что ООО «Лев Корм» не заключало посреднические договора со своими контрагентами.

Вместе с тем, в результате мероприятий налогового контроля, проведенных в ходе выездной налоговой проверки в отношении ООО «Лев», установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об использовании проверяемым налогоплательщиком искусственного «дробления бизнеса», с целью ухода от общей системы налогообложения и, как следствие, не исчисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

Налоговый орган установил, что с целью получения незаконной налоговой экономии и сохранения возможности применения упрощенной системы налогообложения при приближении к предельно допустимой величине размера доходов налогоплательщика, ограничивающей право на применение УСН, ООО «Лев», в лице директора ФИО8, использовало взаимозависимое лицо -ООО «ЛевКорм» ИНН <***>, также применяющее упрощенную систему налогообложения.

Проверкой установлено, что ФИО8, одновременно являясь учредителем и руководителем ООО «Лев», учредил организацию с созвучным наименованием-ООО «ЛевКорм» с аналогичным видом деятельности, где также являлся руководителем, обладал возможностями для перераспределения финансовых результатов деятельности между учрежденными организациями.

Кроме того, по результатам выездной налоговой проверки установлены умышленные действия налогоплательщика, направленные на уклонение от выездной налоговой проверки, в виде непредставления документов, связанных с определением реального размера налоговых обязательств и исчислением налогов.

В отношении доводов заявителя о том, что ООО «Лев» не превышен предельно допустимый доход для применения упрощенной системы налогообложения коллегия суда отмечает следующее.

Так как, согласно книги учета доходов и расходов организации и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сумма полученного дохода за 2015 год составила 55 698 372,20 руб., а сумма совокупного дохода по организациям ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» в размере 68 483 632,20 руб. также не превышает предельно допустимый доход (55 698 372,20 + 12 785 260,00 = 68 483 632,20).

Как подтверждается материалами дела, в момент, предшествующий созданию ООО «ЛевКорм» (27.10.2015), согласно представленной первичной декларации по УСН за 2015 год, сумма полученного ООО «Лев» дохода за 9 месяцев 2015 года составила 50 775 210 руб., за 2015 год - 63 491 219 руб.

Предельно допустимый доход в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ для сохранения режима УСН в 2015 году составлял 60 000 000 руб. С учетом коэффициентадефлятора 1.147 величина предельного допустимого дохода для применения УСН в 2015 году составлял 68 820 000 руб.

В момент, предшествующий созданию ООО «ЛевКорм», сумма полученного дохода ООО «Лев» была приближена к предельно допустимой величине для сохранения УСН.

Согласно представленной ООО «ЛевКорм» декларации по УСН, сумма полученного дохода за 2015 год составила 12 785 260 руб.

Таким образом, в 2015 году у ООО «Лев» сложилась ситуация, в которой возник риск утраты возможности применения УСН, более того, совокупный доход организаций превысил величину предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающей право на применение УСН по итогам отчетного (налогового) периода и составил 76 276 479 руб.

В 2016 году согласно представленной декларации по УСН ООО «Лев» получен доход в размере 52 487 325 руб., ООО «ЛевКорм» - в размере 37 156 465 руб.

Предельно допустимый доход в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ для сохранения режима УСН с учетом установленного коэффициента-дефлятора в 2016 году 1.329,составлял 79 740 000 руб.

Таким образом, в 2016 году совокупный доход организаций превысил величину предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающего право на применение УСН по итогам отчетного (налогового) периода и составил 89 643 790 руб.

По мнению заявителя, налоговым органом не учтено, что в 2015 году ООО «Лев» (комиссионер) заключило договоры комиссии с ООО «Агромакс» и с ООО «Агромакс 2» (комитенты), в соответствии с которыми комитенты поручают, а комиссионер обязуется за вознаграждение совершить от своего имени, но за счет комитентов одну или несколько сделок по реализации товара комитентов, и расчет произведен с учетом поступлений за товар, реализуемый по данным договорам.

Данный довод, изложенный в апелляционной жалобе, не соответствует действительности.

В соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее - Федеральный закон от 08.08.2001 №129-ФЗ), сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре юридических лиц, должны содержать достоверную информацию.

Согласно выписке ЕГРЮЛ у ООО «Лев» отсутствует вид деятельности по предоставлению посреднических услуг. Основным заявленным видом деятельности является торговля оптовая не специализированная (ОКВЭД – 46.90), дополнительным видом деятельности является торговля оптовая сельскохозяйственным сырьем, не включенным в другие группировки (ОКВЭД - 46.21.19).

В соответствии с пунктом 5 статьи 5 Федерального закона от 08.08.2001 №129-ФЗ юридическое лицо в течение трех рабочих дней с момента изменения кода по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности обязано сообщить об этом в регистрирующий орган по месту своего нахождения. Вместе с тем, дополнительный вид деятельности ООО «Лев» не внесен в ЕГРЮЛ.

Предоставление посреднических услуг противоречит заявленным видам деятельности ООО «Лев», что в свою очередь нарушает требования Федеральный закон от 08.08.2001 №129-ФЗ. Кроме того, Обществом с возражениями на дополнение к акту выездной налоговой проверки были представлены договоры комиссии, заключенные 30.01.2015 с ООО «Агромакс» и 31.03.2015 с ООО «Агромакс 2».

При анализе указанных договоров налоговым органом установлено визуальное несоответствие подписи руководителя ООО «Агромакс» и ООО «Агромакс 2» ФИО9 на вновь представленных документах (договорах комиссий от 30.01.2015, от 31.03.2015, накладных, спецификациях и отчетах комиссионера) с имеющимися документами в налоговом органе (решении единственного участника ООО «Агромакс 2» от 13.06.2018, заявление по форме Р-14001 ООО «Агромакс» от 17.12.2015).

В рассматриваемом случае, Инспекция пришла к выводу, что ООО «Лев» пытается подменить представленными документами сделки по поставке (продаже) товара с ООО «Агромакс», ООО «Агромакс 2» посредническими услугами.

Более того, выводы Инспекции подтвердил допрошенный по ходатайству заявителя свидетель ФИО10, являвшийся директором ООО «Агромакс» и ООО «Агромакс 2» в проверяемый период, который не опроверг выводы Инспекции о том, что проверяемым налогоплательщиком создана имитация исполнения договоров комиссии вместо реально осуществляемых договоров поставки товара.

Согласно пункту 1.1. договора комиссии от 30.01.2015, где ООО «Агромакс» -комитент, а ООО «Лев» - комиссионер, комитент поручает, а комиссионер обязуется за вознаграждение совершить от своего имени, но за счет комитента одну или несколько сделок по реализации товара комитенту. Дополнительные условия указаны в спецификациях к данному договору (пункты 1.1., 1.3. договора). Согласно пункту 2.1.6 договора комиссионер обязан по результатам продажи партии (нескольких партий) товара предоставлять комитенту письменные отчеты с указанием фактической цены продажи товара не позднее 5 дней с даты окончания календарного месяца после реализации партии (нескольких партий) товаров в полном объеме за календарный месяц с указанием суммы вознаграждения комиссионера. Согласно пункту 2.1.7 договора комиссионер обязан перечислить комитенту денежные средства, поступившие от продажи товара по мере их поступления от покупателя. Согласно пункту 2.3.1 договора комитент обязан своими силами и за свой счет предоставлять товар в распоряжение комиссионера. Согласно пункту 3.1 договора вознаграждение комиссионера составляет 50% от разницы между фактической ценой продажи каждой партии (нескольких партий) товара комитента и минимальной ценой реализации партии (нескольких партий) товара указанного в спецификации. Согласно пункту 3.2. договора вознаграждение комиссионера за продажу партии (нескольких партий) товара выплачивается путем удержания последним суммы причитающегося ему вознаграждения из суммы, вырученной от реализации партии (нескольких партий) товара в полном объеме.

Условия договора комиссии от 31.03.2015, где ООО «Агромакс 2» - комитент, а ООО «Лев» - комиссионер, аналогичны условиям договора от 30.01.2015.

При анализе расчетного счета ООО «Лев» налоговым органом установлено, что вознаграждение комиссионера в размере 50% от разницы между фактической ценой продажи каждой партии (нескольких партий) товара комитента и минимальной ценой реализации партии (нескольких партий) товара, указанного в спецификации, не перечисляется в адрес ООО «Агромакс», ООО «Агромакс 2».

До заключения договора комиссии ООО «Лев» по расчетному счету переводит платежи в ООО «Агромакс»: - 14.01.2015 в сумме 174 250 руб. с назначением платежа «оплата по счету 3 от 12.01.2015 за жмых подсолнечный сумма 174250-00 без налога (НДС)», - 21.01.2015 в сумме 144 360 руб. с назначением платежа «оплата по счету 4 от 20.01.2015 за жмых подсолнечный сумма 144360-00 без налога (НДС)».

В ООО «Агромакс 2» по расчетному счету ООО «Лев» осуществляет платеж от 13.04.2015 в сумме 278 319 руб. с назначением платежа «оплата по счету 14 от 10.04.2015 за жмых подсолнечный сумма 278319-00 в т.ч. НДС (18%) 42455-44», вместе с тем, в отчете комитента за апрель 2015 года данная сумма отсутствует (отчет комитента № 2 от 30.04.2015), также указанная сумма отсутствует в информации по счету 76.09 (представлено с возражениями).

В силу статьи 864 Гражданского кодекса Российской Федерации содержание платежного поручения должно соответствовать требованиям, предусмотренным законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами.

В соответствии с пунктом 24 приложения №1 к Положению Банка России от 19.06.2012 № 383-П «О правилах осуществления перевода денежных средств», в поле «назначение платежа» указываются назначение платежа, наименование товаров, работ, услуг, номера и даты договоров, товарных документов, а также может указываться другая необходимая информация, в том числе в соответствии с законодательством, включая налог на добавленную стоимость.

Вместе с тем, Обществом в назначениях платежа не указано на наличие договора комиссии.

В информации по счету 76.09 (представлена только с возражениями на дополнение к акту налоговой проверки) в графе «Документ» указано «отчеты комитенту с назначением зачет аванса комитента (принципала)», при этом данная формулировка является противоречивой в виду того, что сальдо на начало периода составляет 0 руб., что свидетельствует об отсутствии авансирования контрагентов.

Более того в силу статьи 999 ГК РФ комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Следовательно, обязанность по перечислению комитенту сумм, полученных от третьих лиц, возникает у комиссионера непосредственно в момент получения указанных сумм и подлежит исполнению в разумный срок, если иное не установлено договором комиссии. При авансировании комитента в счет будущих поступлений средств от покупателей товара комиссионер предоставляет комитенту коммерческий кредит по правилам пункта 1 статьи 823 ГК РФ и ввиду отсутствия в договоре комиссии соглашения об ином вправе начислять проценты на сумму кредита в соответствии с пунктом 1 статьи 809 ГК РФ. Таким образом, при отсутствии соглашения сторон об авансировании комиссионером комитента перечисление первым последнему денежных средств до реализации переданного на комиссию имущества противоречит правовой природе комиссионных отношений, так как свидетельствует об исполнении договора за счет комиссионера, который в этом случае передает не то, что им было получено по сделке.

Согласно требованию о предоставлении документов (информации) от 19.12.2018 №16-013/1 у налогоплательщика были истребованы все договоры, включая договоры комиссии и т.д., а также ведомости по счету 76. Однако в ответ на данное требование налогоплательщиком не были представлены запрашиваемые документы, при этом у него имелась возможность представить запрашиваемые документы своевременно в рамках проведения выездной налоговой проверки. На основании изложенного налоговый орган пришел к выводу, что сделки с ООО «Агромакс», ООО «Агромакс 2» носят не комиссионный характер, а квалифицируются как договоры покупки (поставки) товара.

Кроме того, вне рамок проведения налоговых проверок в соответствии со статьей 93.1 НК РФ в адрес ООО «Лев» направлены: требование от 21.06.2018 №15-09/63841 о представлении документов (информации) в отношении ООО «Агромакс» ИНН <***>; требование от 22.06.2018 №15-09/63866 о представлении документов (информации) в отношении ООО «Агромакс 2» ИНН <***>.

Из документов, представленных во исполнение требований следует, что между Обществом и ООО «Агромакс», в лице ФИО11, заключен договор покупки от 12.01.2015 №24, по условиям которого продавец (ООО «Агромакс») обязуется передать, а покупатель (ООО «Лев») принять и оплатить товар в количестве, ассортименте, качестве и на условиях в соответствии со спецификацией.

Согласно представленным спецификациям к договору от ООО «Агромакс» осуществлялась реализация в адрес ООО «Лев» жмыха подсолнечного с адреса отгрузки: <...>.

Стоимость покупок, указанная в представленных счетах-фактурах, выставленных ООО «Агромакс» в адрес ООО «Лев» соответствует суммам оплаты, списанным с расчетного счета ООО «Лев» в адрес ООО «Агромакс».

Всего представлено первичных учетных документов на реализацию жмыха подсолнечного в адрес ООО «Лев» на сумму 17 501 тыс. руб., оплата по расчетному счету за период 2015-2018 годы произведена на сумму 18 116 тыс.руб.

С ООО «Агромакс-2» заключен договор покупки от 10.04.2015 №27 на аналогичных условиях, представлены спецификации к договору, счета-фактуры, товарные накладные на реализуемый товар-жмых подсолнечный. Отгрузка осуществлялась с адреса: <...>.

Стоимость покупок, указанная в представленных счетах-фактурах, выставленных ООО «Агромакс 2» в адрес ООО «Лев» соответствует суммам оплаты, списанным с расчетного счета ООО «Лев» в адрес ООО «Агромакс 2».

В материалах дела имеются первичные учетные документы по реализации жмыха подсолнечного в адрес ООО «Лев» на сумму 5482 тыс. руб., оплата по расчетному счету за период 2015-2017 годы произведена на сумму 5760 тыс. руб.

Договоры комиссии с ООО «Агромакс», ООО «Агромакс 2» ООО «Лев» представлены не были, при допросе (протоколе допроса от 21.02.2019 №51) ФИО8 указывал данных контрагентов в качестве поставщиков, а не комитентов.

Допрошенный по ходатайству заявителя в ходе судебного разбирательства, состоявшегося 06.12.2021, свидетель ФИО10, являвшийся директором ООО «Агромакс» и ООО «Агромакс 2» в проверяемый период, не опроверг выводы Инспекции о том, что проверяемым налогоплательщиком создана имитация исполнения договоров комиссии вместо реально осуществляемых договоров поставки товара.

Заявитель указывает в апелляционной жалобе на то, что налоговым органом не представлено доказательств того, что ООО «ЛевКорм» не заключало посреднических договоров со своими контрагентами, при этом самим налогоплательщиком не представлено каких-либо документов, подтверждающих обратное.

В распоряжении налогового органа имеются документы, представленные ООО «ЛевКорм» по требованиям о представлении документов по сделкам с ООО «Агромакс», ООО «Агромакс-2» до назначения выездной налоговой проверки в отношении ООО «Лев».

Вне рамок проведения налоговых проверок в соответствии со статьей 93.1 НК РФ в адрес ООО «ЛевКорм» направлены требование от 22.06.2018 №15-09/63868 о представлении документов (информации) в отношении ООО «Агромакс» ИНН <***>; требование от 22.06.2018 №15-09/63869 о представлении документов (информации) в отношении ООО «Агромакс 2» ИНН <***>. В ответ на требования ООО «ЛевКорм» представлены истребуемые документы.

В результате анализа представленных документов установлено, что между ООО «ЛевКорм» и ООО «Агромакс» заключен договор покупки от 06.11.2015 №2 на поставку жмыха подсолнечного. Между ООО «ЛевКорм» и ООО «Агромакс 2» заключен договор покупки от 17.15.2016 №4 на поставку жмыха подсолнечного. Договоры комиссии не представлены.

Представленные вне рамок проведения налоговой проверки ООО «Лев», ООО «ЛевКорм» документы по сделкам с ООО «Агромакс», ООО «Агромакс 2» учтены при определении налоговых обязательств.

В отношении довода Общества о том, что уточненная декларация принята налоговым органом и в отношении нее проведена камеральная налоговая проверка, которая не установила нарушений, и, следовательно, сам налоговый орган подтвердил, что ранее налогоплательщиком были завышены доходы, расходы, налог и имели место отношения по договорам комиссии, которые не формируют доходы от продаж, за исключением комиссионного вознаграждения судом указывается следующее.

Как верно указывает Инспекция, камеральная налоговая проверка (по смыслу пункта 1 статьи 88 НК РФ) является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, участия понятых и допроса свидетелей (статьи 90, 92, 94, 95 и 98 НК РФ).

Положения Налогового кодекса РФ не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов - выездных и камеральных.

В связи с этим они не исключают выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки. Указанная правовая позиция изложена в Определении Конституционного Суда РФ от 10.03.2016 № 571-0 (письмо ФНС России от 07.07.2016 № СА-4-7/12211@ «О направлении судебной практики»).

В данном случае, налоговым органом проведен сопоставимый анализ представленных налоговых деклараций, книги учета доходов и расходов, операций по расчетному счету за 2015 год, согласно которому установлено, что данные представленной первичной налоговой декларации соответствуют сумме выручки по расчетному счету, представление уточненной налоговой декларации нацелено на отражение в отчетности недостоверных сведений, которыми бы подтверждалась позиция налогоплательщика. Однако, данные о доходах и расходах, отраженные в представленной уточненной налоговой декларации, не соответствуют данным представленной книги учета доходов и расходов.

При представлении возражений на акт налоговой проверки налогоплательщик не приводил доводы о заключенных договорах комиссии, уточненная декларация по УСН в этот период также не была сдана.

Данные факты в том числе подтверждают, что ООО «Лев», представив договоры комиссии с возражениями на дополнения к акту налоговой проверки только 19.12.2019, преследовало цель «формального» соблюдения предельного уровня доходов, установленных налоговым законодательством для УСНО, согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, заменяя комиссионным соглашением реальные договоры покупки (поставки) товара.

Ссылка заявителя на отсутствие превышения ООО «Лев» допустимого предела дохода для применения упрощенной системы налогообложения не обоснована.

Подлежат отклонению доводы налогоплательщика об отсутствии оснований для объединения доходов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», так как создание нового общества обусловлено разумной деловой целью, налоговым органом не установлена совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды, а контроль за соблюдением лимитов применения упрощенной системы налогообложении был возложен на разных специалистов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», ведущими учет и занимавшихся обработкой первичной документации.

ФИО8 в проверяемый период являлся руководителем и учредителем в ООО «Лев» и одновременно учредителем и руководителем по совместительству в ООО «ЛевКорм».

На основании подпункта 3 и подпункта 8 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» признаются взаимозависимыми организациями.

В ходе выездной налоговой проверки установлены факты, свидетельствующие о преднамеренных действиях, совершенных ФИО8 от имени взаимозависимых лиц (ООО «Лев», ООО «ЛевКорм») в отношении единообразного ведения финансово-хозяйственной деятельности, направленных на создание схемы «дробление бизнеса», целью которой является занижения доходов путем формального распределения неправомерной налоговой экономии в виде разницы налоговых обязательств, возникающих при применении специального налогового режима в виде УСНО, выразившееся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость.

Из протокола допроса от 21.02.2019 № 51 ФИО8 следует, что решение о создании нового предприятия ООО «ЛевКорм», принято с целью улучшения бизнес-процессов и освоения нового направления торговли для чего был проведен поиск новых клиентов, в том числе, ООО «Семечка плюс», ООО «Налобинская птицефабрика».

Согласно выпискам банка по расчетным счетам ООО «Лев» реализовывало в адрес ООО «Налобинская птицефабрика» продукцию шрот соевый, жмых подсолнечный в периоды, предшествующие созданию ООО «ЛевКорм» (анализ проведен за период 2014-2017 годы).

При анализе расчетных счетов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» Инспекцией установлены общие покупатели товаров с совокупной долей 89,3%: ООО «Налобинская птицефабрика» ИНН <***> (доля от общего оборота - 9,8%); ООО «Птицефабрика Инская» ИНН <***> (доля от общего оборота -45,0%); ООО «Воском трейд» ИНН <***>, исключено из ЕГРЮЛ 08.02.2019г. (доля от общего оборота - 23,9%); ООО «Семечка плюс» ИНН <***>, исключено из ЕГРЮЛ13.12.2017 (доля от общего оборота - 10,6%).

По сделкам с ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», ООО «Налобинская птицефабрика» представлены договоры поставки соответственно от 24.06.2014№ 16 и от 04.12.2015 № 4 с приложением Спецификаций к договору.

Согласно подпункту 1.1 договоров продавец обязуется передать покупателю (ООО «Налобинская птицефабрика») товар, в количестве, ассортименте, качестве и на условиях в соответствии со спецификацией. В пункте 10 обоих договоров указан одинаковый почтовый адрес и одинаковый адрес электронной почты.

Согласно представленным спецификациям, поставщики ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» поставляли одинаковый товар.

Согласно пояснительной записке ООО «Налобинская птицефабрика», с компаниями ООО «Лев», ООО «ЛевКорм» знакомы с 2014, 2015 года (соответственно), они являлись поставщиками жмыхов подсолнечных для птиц на основании заключенных договоров.

Инициатором партнерских отношений был ФИО8, который пояснил, что у него две компании и возможно, что в какой-то период поставки жмыхов будут осуществляться от разных компаний. Корма по качеству различий не имеют, цена соответствовала рыночной цене. Переговоры от ООО «Лев», ООО «ЛевКорм» велись от руководителя фирм ФИО8

Руководителем ООО «Налобинская птицефабрика» ФИО12 в ходе проведенного допроса (протокол допроса свидетеля о 18.03.2019 б/н) даны аналогичные показания.

По сделкам с ООО «Лев» ООО «Птицефабрика Инская» представлен договор поставки от 04.03.2016 № 04/03.

В представленных спецификациях в подпункте 1.1. договора поставщик поставляет следующий товар: «Жмых подсолнечный».

ООО «Птицефабрика Инская» в сопроводительном письме предоставило следующую информацию. Инициатором начала финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» был поставщик, который вышел с коммерческим предложением.

Контактным лицом со стороны ООО «Лев» выступал ФИО8, тел. <***>, электронный адрес lev.altai@yandex.ru.

По сделкам с ООО «ЛевКорм» ООО «Птицефабрика Инская» договор не представлен. Представлены универсальные передаточные документы (УПД), где в графе «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» указано: «Жмых подсолнечный».

Согласно анализу расчетных счетов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» Инспекцией установлены общие поставщики товара с совокупной долей 59% («Жмых подсолнечника»): ООО «Алтайское солнышко» (ИНН <***>) (сумма перечислений - 1 986 615 руб., что составляет от общего оборота 0,8%); ООО «Трансагрокомпани» (ИНН <***>) (сумма перечислений - 2 099 688 руб., что составляет от общего оборота 0,8%); ООО «СПК Касмалинский» (ИНН <***>) (сумма перечислений - 4 047 778 руб., что составляет от общего оборота 1,7%); Глава КФХ ФИО13 (ИНН <***>) (сумма перечислений - 6 296 570 руб., что составляет от общего оборота 2,6%); ООО «Урожай-Агро» (ИНН <***>), исключено из ЕГРЮЛ 30.11.2017(сумма перечислений - 2 453 108 руб., что составляет от общего оборота 1%); ООО «Агромакс 2» (ИНН <***>) - исключено из ЕГРЮЛ 20.06.2018 (сумма перечислений - 10 951 485 руб., что составляет от общего оборота 4,6%); ООО «Агромакс» (ИНН <***>), исключено из ЕГРЮЛ 12.1 1.2018(сумма перечислений - 54 813 773,20 руб., что составляет от общего оборота 27,6%); ООО «Сибрегионмаркет» (ИНН <***>), исключено из ЕГРЮЛ 01.02.2017 (сумма перечислений - 34 498 612 руб., что составляет от общего оборота 14,7%); ООО «Подсолнух» (ИНН <***>), исключено из ЕГРЮЛ 27.08.2018 (сумма перечислений - 12 913 522 руб., что составляет от общего оборота 5,5%).

Расчетные счета ООО «Лев» и ООО «Лев Корм» открыты в одном банке - Алтайском отделении № 8644 ПАО Сбербанк, в заявлении о присоединении, карточках с образцами подписей и оттиске печати организаций указан контактный номер телефона: <***>, в опросном листе для корпоративного клиента указан адрес электронной почты: lev.altai@yandex.ru

При анализе документов, представленных Алтайским отделением № 8644 ПАО Сбербанк России судом установлено, что ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» осуществляли банковские операции в одинаковые даты, в одно время, с одних IP-адресов. (20.12.2017, IP-адрес 176.212.124.88; 15.10.2016, IP-адрес 31.173.240.13 и т. д.).

Контактный номер телефона <***>, используемый в проверяемом периоде для ведения финансово-хозяйственной деятельности ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», зарегистрирован с 03.07.2012 по 11.10.2018 на ООО «Лев».

В декларациях ООО «ЛевКорм», представленных в налоговый орган за проверяемый период, в графе «Сведения о представителе» указана организация ООО «Лев» по доверенности б/н.

В документах, представленных от поставщиков, покупателей за период 2015-2017 гг. ООО «Лев», ООО «ЛевКорм» указан почтовый адрес: 656006, Алтайский край, г. Барнаул, а/я 5124, который абонировался ООО «Лев» согласно информации ФГУП «Почта России».

Согласно анализу расчетных счетов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» ФИО8 снимал денежные средства с расчетных счетов вышеуказанных организаций с назначением платежа: «на выдачу заработной платы ФИО8.», «хозяйственные нужды», также получал дивиденды и совершал операции по пластиковой карте.

Установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ, связанных с применением схемы «дробление бизнеса» с использованием взаимозависимой организации, применяющей упрощенную систему налогообложения с целью уменьшения налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога.

Таким образом, налоговым органом установлено отсутствие деловой цели при дроблении бизнеса, и применении налогоплательщиком схемы, заключающейся в одновременном использовании ООО «Лев», ООО «ЛевКорм» ресурсов предприятия (материальных, организационных и информационных), которые не разделяются и не разграничиваются в использовании отдельно по каждой организации, что сокращает издержки организации - выгодоприобретателя.

Вопреки свидетельским показаниям ФИО8, доводам заявителя, изложенным в апелляционной жалобе, ООО «ЛевКорм» не осуществляет самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности: налоговым органом не установлено увеличения рынка сбыта за счет привлечения других контрагентов, осуществления иных видов деятельности. Налогоплательщиком не представлены такие доказательства ни в ходе мероприятий налогового контроля, ни с апелляционной жалобой, ни при обращении в суд.

Создание 27.10.2015 ФИО8 второй полностью подконтрольной ему организации - ООО «ЛевКорм» позволило ему регулировать размер полученных указанными организациями доходов (то есть самостоятельно распределять финансовые потоки денежных средств между двумя взаимозависимыми организациями) в целях сохранения права на применение УСНО.

При этом регистрация ООО «ЛевКорм» не было связано с расширением производства, внедрением новых технологических процессов, а также с оптимизацией торговли. Данная «схема» была использована исключительно с целью минимизации налогов путем «дробления бизнеса» и направлена на получение неправомерной налоговой экономии путем создания искусственной ситуации в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима УСН.

Вышеназванные обстоятельства свидетельствуют о целенаправленных действиях взаимозависимых лиц на поддержание созданной видимости ведения самостоятельной, независимой друг от друга финансово-хозяйственной деятельности взаимозависимых лиц.

Единственной целью, преследуемой налогоплательщиком при использовании ООО «ЛевКорм», являлось получение дохода преимущественно за счет налоговой экономии в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима УСНО при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность различных и независимых друг от друга организаций.

Относительно доводов апелляционной жалобы в отношении финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «Яшкинская птицефабрика» необходимо отметить следующее.

Налоговым органом проведен анализ расчетных счетов ООО «Лев» за период, предшествующий проверяемому периоду, из проведенного анализа выписок банка по расчетным счетам ООО «Лев» за период 2012-2017 годы установлено осуществление финансово-хозяйственных взаимоотношений по поставке продукции между ООО «Лев» и ООО «Яшкинская Птицефабрика» в период 2012-2014 годы. В последующем ООО «Яшкинская Птицефабрика» также являлась покупателем той же продукции, поставляемой ООО «Лев», но через посредников ООО «Воском Трейд», ООО «Семечка плюс». Налогоплательщик в заявлении указывает, что после введения ограничений в отношении ООО «Лев» в целях удержаний ключевого покупателя учредителем было принято решение о создании общества ООО «ЛевКорм», с которым в дальнейшем ООО «Яшкинская птицефабрика» заключила договор поставки, что и являлось, по мнению налогоплательщика, деловой целью создания новой организации. При этом из представленных материалов усматривается, что деятельность ООО «ЛевКорм» начата не с момента заключения договора с ООО «Яшкинская Птицефабрика», а ранее, и данный контрагент был не единственным для ООО «Левкорм» (в 2015 году на расчетный счет ООО «ЛевКорм» поступали денежные средства от ООО «Семечка плюс», ООО «Налобинская птицефабрика», ООО «Воском трейд»). Между тем, договор с ООО «Яшкинская Птицефабрика» от имени ООО «ЛевКорм» заключен 11.03.2016, с момента прекращения сотрудничества ООО «Лев» с ООО «Воском трейд» и ООО «Семечка плюс».

Таким образом, доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Относительно доводов налогоплательщика о том, что контроль за соблюдением лимитов применения упрощенной системы налогообложении был возложен на разных специалистов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», ведущих учет и занимавших обработкой первичной документации, суд обоснованно указал следующее.

В протоколе допроса свидетеля от 21.02.2019 № 51 ФИО8 пояснил, что являлся директором ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм». В его обязанности входило ведение финансово-хозяйственной деятельности обществ, в том числе поиск клиентов, заключение договоров, формирование УПД, транспортных накладных. Согласно приказов функции главного бухгалтера ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» были возложены на руководителя, фактически в ООО «Лев» был бухгалтер Елена Евгеньевна (фамилия не указана), в обязанности, которой входила обработка первичной документации, формирование бухгалтерской и налоговой отчетности и отчетности в государственные фонды.

В ООО «ЛевКорм» был приходящий бухгалтер Татьяна Александровна (фамилия не указана), в обязанности которой входила обработка первичных документов, разноска их в программу 1-С, составление бухгалтерской и налоговой отчетности.

С 2017 года бухгалтерский и налоговый учет ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» вела специализированная организация ООО «Алтай Премиум».

Согласно анализу расчетных счетов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» налоговым органом установлена оплата обществами в адрес ООО «Алтай-Премиум» ИНН <***> за бухгалтерское обслуживание (по договору от 01.08.2017 №14 ООО «ЛевКорм», по договору от 01.08.2017 №15 ООО «Лев»).

В Межрайонную ИФНС России № 15 по Алтайскому краю направлены поручения об истребовании документов (информации) у ООО «Алтай-Премиум» по взаимоотношениям с ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм», документы не представлены.

ООО «Лев» в возражениях на дополнения к акту проверки уточнило, что в ООО «Лев» фактически главным бухгалтером была ФИО15. В ООО «ЛевКорм» обязанности исполняла приходящий бухгалтер ФИО14.

При этом сведения о доходах указанного ООО «Лев» физического лица ФИО15 не подавались. Имеются сведения на ФИО15, местом жительства с 2014 года является: г. Бердск Новосибирской области. Сведения о выплаченных доходах по форме 2- НДФЛ на ФИО15 за период 2015-2017 представлены ИП ФИО16 ИНН <***>, ООО «Бизнес Система» ИНН <***>.

В отношении ФИО14 также имеются сведения на одно физическое лицо с указанными персональными данными, адрес места жительства: г. Барнаул, Власиха, в 2015 году место работы (получения дохода) согласно сведениям по форме 2 - НДФЛ - ИП ФИО16, ООО «Проммастер».

Следует отметить, что сведения о выплаченных доходах на указанных лиц ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» не представляло.

Выплаты доходов, в том числе по гражданско-правовым договорам от имени ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» в адрес ФИО15, ФИО14, не установлено. Также не установлено расчетов с организациями-работодателями ФИО15, ФИО14

При этом по общему правилу главный бухгалтер относится к категории руководителей, принимается и увольняется приказом директора общества, несет ответственность за неисполнение (ненадлежащее исполнение) должностных обязанностей.

Таким образом, показания ФИО8 о ведении бухгалтерского учета ФИО15 (ФИО15), ФИО14 не подтверждаются, следовательно, бухгалтерский учет велся самостоятельно ФИО8 согласно изданным приказам ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм». Ответственность за правильность и достоверность бухгалтерского и налогового учета нес лично ФИО8 Налоговая отчетность подписывалась ФИО8

Также ФИО8 единолично осуществлялось заключение договоров с контрагентами от имени ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм».

С 2017 года бухгалтерское обслуживание организаций сопровождалось ООО «Алтай-Премиум», договоры на оказание услуг ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» заключены в один день с одинаковой суммой оплаты 5000 руб. в месяц.

ООО «Лев» с возражениями на дополнения к акту налоговой проверки представлен договор от 01.08.2017 на бухгалтерское обслуживание, заключенный с ООО «Алтай-Премиум», согласно которому ООО «Алтай-Премиум» принимает на себя обязательства по ведению бухгалтерского учета, а именно: начисление заработной платы с расчетом платежей с ФОП; подготовка платежных документов для перечисления налогов; ведение кадрового учета; формирование кассовой книги; разноска банковских документов; составление авансовых отчетов; оформление поступивших документов; формирование первичных регистров на основе счетов-фактур, ПКО, РКО; формирование и сдача в ИФНС и соответствующие фонды форм отчетности.

Контроль за соблюдением лимитов превышения доходов от реализации для сохранения права применения УСН, на который указывает налогоплательщик в апелляционной жалобе, договором не предусмотрен.

Анализом расчетных счетов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» установлено, что ООО «Лев» осуществляло оплату услуг по сопровождению 1С: Предприятие в адрес ООО «Алабайт» ИНН <***> .

У ООО «Алабайт» истребованы документы по взаимоотношениям с ООО «Лев». Обществом представлена пояснительная записка, где указано, что между ООО «Алабайт» и ООО «Лев» заключен договор от 12.10.2016 №АБ/П-124 на обслуживание Л/с <***>.

Предметом договора является оказание услуг по сопровождению программных продуктов, компьютерного и торгового оборудования, принадлежащего ООО «Лев». Стоимость обслуживания составляет 15 036 руб. в год. Обществом представлены акты о приемке выполненных работ (оказанных услуг).

Также Обществом представлена пояснительная записка в отношении ООО «ЛевКорм», где указано, что ООО «Алабайт» и ООО «ЛевКорм» заключен договор от 01.10.2018 № АБ/П-387 на обслуживание Л/с <***>. Предметом договора является оказание услуг по сопровождению программных продуктов, компьютерного и торгового оборудования, принадлежащего ООО «ЛевКорм». Стоимость обслуживания составляет 15 036 руб. в год. Обществом представлены акты о приемке выполненных работ (оказанных услуг).

Из представленных документов следует, что изначально договорные отношения по оказанию услуг по сопровождению программных продуктов (1С:Предприятие) были заключены только с ООО «Лев».

При анализе первичных документов ООО «ЛевКорм», представленных его покупателями, следует что Общество, не имея программного продукта (1С:Предприятие), выставляло в адрес покупателей универсальные передаточные документы, счета-фактуры, акты, также принимало первичные документы к учету, составляло бухгалтерскую и налоговую отчетность. По расчетному счету ООО «ЛевКорм» данные расходы отсутствуют.

Таким образом, фактические расходы за обе организации несло ООО «Лев».

После проведения Межрайонной ИФНС России №14 по Алтайскому краю комиссии по побуждению налогоплательщика к самостоятельному уточнению налоговых обязательств (07.09.2018) ФИО8, являясь единственным участником ООО «Лев», решил досрочно с 03.10.2018 прекратить полномочия директора ООО «Лев» и назначить с 04.10.2018 на должность директора ООО «Лев» ФИО17.

В это же время 01.10.2018 ФИО8 заключает договор на обслуживание по оказанию услуг по сопровождению программных продуктов с ООО «Алабайт» от имени ООО «ЛевКорм»

Кроме того, в налоговых декларациях ООО «ЛевКорм», представленных в налоговый орган за проверяемый период, в графе сведения о представителе указана организация ООО «Лев» по доверенности б/н.

На основании изложенного, доводы заявителя об отсутствии оснований для объединения доходов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» опровергаются материалами дела.

Также коллегия суда соглашается, что налоговым органом подтверждается правильность произведенного расчета налоговых обязательств.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «Лев» уведомление от 19.12.2018 №16-003 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 вручено лично под роспись 06.03.2019 руководителю ООО «Лев» ФИО17 (ранее вышеуказанное уведомление направлено почтой по юридическому адресу и по адресу регистрации (исх. от 20.12.2018 №16-21/36041, от 20.12.2018 №16-21/36037), а также у налогоплательщика истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ требованиями о представлении документов (информации) от 19.12.2018 № 16-013/1, от 06.03.2019 №16- 013/2, от 29.04.2019 №16-013/3.

В нарушение пункта 4 статьи 93 НК РФ ООО «Лев» не представило документы по требованиям о представлении документов (информации) от 19.12.2018 № 16-013/1, от 06.03.2019 № 16-013/2, от 29.04.2019 №16- 013/3.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что руководство ООО «Лев» осуществлял ФИО17 (с 11.10.2018 по 20.02.2019 - директор, с 21.02.2019 по 22.07.2019 - ликвидатор). При этом, ФИО17 ведет асоциальный образ жизни; за перерегистрацию Общества на свое имя получил вознаграждение и не планировал заниматься предпринимательской деятельностью, а также не имеет необходимых навыков и знаний для ведения предпринимательской деятельности, опыта руководить финансовыми процессами Общества (имеет образование по специальности электромонтер).

Документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности ООО «Лев», печать Общества, флеш-носители ФИО17 не передавались.

Все документы по перерегистрации Общества от имени ФИО17 в налоговый орган поступали по электронным каналам связи, то есть лично ФИО17 не занимался вопросами перерегистрации, занималось иное заинтересованное лицо (со слов ФИО17 перерегистрацией и ликвидацией занимался ФИО5, при подаче документов на ликвидацию организации у нотариуса за кабинетом ФИО17 подписал 2 чистых листа бумаги).

Согласно заключению эксперта от 19.04.2019 № 61-19-04-02, подпись от имени ФИО17, изображение которых находятся в электрографической копии акта о приеме-передаче дел при смене директора г. Барнаул от 04.10.2018, выполнена не ФИО17, а другим лицом с подражанием его подписи.

Согласно письму ГУ МВД России по Алтайскому краю от 16.01.2019 исх. №3/86-1 при проведении оперативно-розыскных мероприятий УЭБ и ПК ГУ МВД России по Алтайскому краю в отношении ФИО17, 30.12.1981 г/р., установлено, что он неоднократно привлекался к уголовной ответственности по статье 119 УК РФ (угроза убийством им причинением тяжкого вреда здоровью), статье 314.1 УК РФ (уклонение от административного надзора), статье 158 части 3 УК РФ (кража), статье 111 части 4 УК РФ (умышленное причинение тяжкого вреда здоровью).

Руководитель и учредитель ООО «ЛевКорм» ФИО8 умышлено не представил в Инспекцию первичные документы ООО «ЛевКорм», тем самым оказал противодействие в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «Лев».

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки сплошным методом направлены поручения об истребовании документов (информации) всем покупателям и поставщикам, согласно данным расчетного счета ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм».

Согласно полученным в ходе выездной налоговой проверки документам установлено, что между поставщиками, покупателями и ООО «Лев», ООО «ЛевКорм» заключались договоры поставки. Агентские договоры, договоры комиссии и иные договоры, предусматривающие выполнение посреднических услуг, не представлены.

Из полученных от покупателей ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» первичных учетных документов (счетам – фактурам, товарным накладным, УПД и др.) в соответствии с пунктом 3 статьи 169, статьями 247, 252 НК РФ инспекцией сформирована налоговая база по НДС и налогу на прибыль, учтены налоговые вычеты по НДС, расходы по налогу на прибыль.

Таким образом, на основании всех представленных документов от поставщиков и покупателей ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» налоговым органом произведен расчет налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организации.

В отношении довода апелляционной жалобы о том, что сумма расходов, учтенных в расчете налогов, значительно ниже фактически задекларированных расходов, необходимо отметить следующее.

По мнению налогоплательщика, сумма совокупных расходов ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» за период 2015-2017 годы по расчету налогового органа составила 116 908 418,00 руб. (2015 - 13 513 151,00 руб., 2016 - 63 785 514,00 руб., 2017 - 39 609 753,00 руб.) что на 39 412 181 руб. меньше суммы фактически произведенных расходов по обеим организациям за период 2015-2017 гг. в размере 156 320 599,00 руб. согласно деклараций по упрощенной системе налогообложения за период 2015-2017 гг.

Налоговым органом установлено, что согласно декларациям по УСН по ООО «Лев» расходы составляют: за 4 квартал 2015 года 9 863 395 руб.; за 2016 год - 43 169 828 руб., за 2017 год - 32 987 375 руб.

По ООО «ЛевКорм» расходы составляют: за 4 квартал 2015 года 11 714 513 руб.; за 2016 год - 34 338 951 руб.; за 2017 год - 24 246 537 руб.

Таким образом, совокупный расход по данным налоговых деклараций ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» составляет 156 320 599 руб. Вместе с тем, заявитель указывает на совокупную сумму расходов исходя из сумм расходов, отраженных в налоговых декларациях по УСН, не учитывая при этом различный порядок признания расходов по разным системам налогообложения, предусмотренный Налоговым кодексом РФ.

Так, в соответствии со статьей 346.17 НК РФ в целях применения УСН расходами признаются затраты после их фактической оплаты. В соответствии со статьей 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения налогом на прибыль, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся независимо от времени фактической оплаты. Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик имеет право уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки учитывались расходы, документально подтвержденные представленными контрагентами документами, документами, представленными ООО «Лев» по возражениям на акт выездной налоговой проверки и дополнения к акту налоговой проверки.

Совокупные расходы ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» за период 2015-2017 гг., подтвержденные соответствующими документами, по расчету Инспекции составили 117 770 418 руб. (2015 -13 729 151 руб., 2016 -64 066 514 руб., 2017 -39 974 753 руб.).

Совокупные расходы ООО «Лев» и ООО «ЛевКорм» за период 2015-2017 гг., подтвержденные соответствующими документами, по расчету Инспекции составили 117 770 418 руб. (2015 –13 729 151 руб., 2016 –64 066 514 руб., 2017 –39 974 753 руб.).

Таким образом, сумма расходов, подтвержденная документами, меньше суммы совокупных расходов по декларациям УСН на 32 550 181 руб. В указанных расходах не учтены расходы на сумму 38 550 181 руб. (налогоплательщик указывает - 39 412 181 руб.).

С учетом изложенного, признаются правомерными выводы суда первой инстанции о том, что в результате контрольных мероприятий доказано создание схемы «дробление бизнеса», целью которой является занижения доходов путем формального перераспределения доходов от при применении специального налогового режима в виде УСНО, выразившееся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость.

Инспекцией в ходе проверки собраны и представлены суду доказательства, подтверждающие, что фактически осуществляемая заявителем финансово-хозяйственная деятельность являлась самостоятельной деятельностью по реализации товаров, а деятельность комиссионера носила формальный характер.

Обществом и связанными с ним лицами путем составления формального документооборота создана видимость ведения деятельности заявителя с использованием комиссионной схемы с целью минимизации налоговых обязательств общества путем исключения из его налоговой базы суммы выручки от реализации товаров.

Все вышеизложенные обстоятельства заявителем в ходе проведения проверки, судебного разбирательства, а также в апелляционной жалобе, не опровергнуты.

Арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ). Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов, лежит на налогоплательщике.

Таким образом, исследовав в соответствии с требованиями статей 9, 65, 67, 68, 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции правомерно не принял во внимание доводы налогоплательщика как необоснованные и противоречащие фактически установленным обстоятельствам по делу, в том числе, положенным инспекцией в основу принятого решения о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Само по себе несогласие налогоплательщика с выраженной судом оценкой представленным доказательствам и сформулированными на ее основе выводами по фактическим обстоятельствам не может считаться основанием для отмены обжалуемого судебного акта. В целом, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика повторяют доводы, сформулированные и заявлявшиеся последним в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте, и направлены лишь на переоценку обстоятельств дела. Оценивая доводы апеллянта применительно к данному решению, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, приходит к выводу об отсутствии оснований для признания решения незаконным по указанным в апелляционной жалобе причинам. Доказательств, полученных налоговым органом с нарушением требований НК РФ и не соответствующих положениям статей 67, 68 АПК РФ, апелляционным судом не установлено. Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется. Поскольку при принятии апелляционной жалобы в производству апеллянту была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины до ее рассмотрения по существу, в связи с оставлением жалобы без удовлетворения государственная пошлина на основании статьи 110 АПК РФ, пункта 12 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит взысканию с ответчика (истца) в доход федерального бюджета в размере 1500 руб.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд



ПОСТАНОВИЛ:

решение от 03.03.2022 Арбитражного суда Алтайского края по делу № А03- 7161/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью «ЛЕВ» ФИО4 – без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «ЛЕВ» ОГРН <***>, ИНН <***> государственную пошлину в доход федерального бюджета за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1500 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.


Председательствующий


ФИО1


Судьи


ФИО2


ФИО3