Постановление от 3 июля 2017 г. по делу № А74-5802/2016

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД




П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело №

А74-5802/2016
г. Красноярск
03 июля 2017 года
Резолютивная часть постановления объявлена «20» июня 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен «03» июля 2017 года.


Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Севастьяновой Е.В.,

судей: Иванцовой О.А., Морозовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью «Хакаскосметика»): Белущенко С.В., представителя по доверенности от 20.07.2016;

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия): Харченко А.П., представителя по доверенности от 22.02.2017,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Хакаскосметика»

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от «28» февраля 2017 года по делу № А74-5802/2016, принятое судьёй Бова Л.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Хакаскосметика» (ИНН 1901060078, ОГРН 1021900529870; далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Хакаскосметика») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия (ИНН 1901065277, ОГРН 1041901200032; далее – ответчик, налоговая инспекция, налоговый орган) от 31 декабря 2015 года № 95 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 23.05.2016 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечён индивидуальный предприниматель Бахарь Владислав Николаевич (далее – предприниматель, третье лицо, ИП).

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от «28» февраля 2017 года заявление ООО «Хакаскосметика» удовлетворено частично, признано недействительным решение налогового органа от 31.12.2015 № 95 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 157 270 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 15 727 рублей, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - в виде взыскания штрафа в размере 10 484 рубля 67 копеек, начисления пени в размере 4927 рублей 49 копеек за несвоевременную уплату налога;

- доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 17 475 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 1747 рублей 50 копеек, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - в виде взыскания штрафа в размере 1165 рублей, начисления пени в размере 547 рублей 51 копеек за несвоевременную уплату налога.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Суд обязал ответчика устранить допущенное нарушение прав и законных интересов налогоплательщика путём уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций (налог, штраф, пени), доначисленных решением от 31.12.2015 № 95 и признанных арбитражным судом незаконными.

С налогового органа в пользу общества взыскано 3000 рублей судебных расходов на оплату государственной пошлины.

Действие обеспечительных мер в виде приостановления действия оспариваемого решения налогового органа, принятых определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 23.05.2016, применительно к требованиям, в удовлетворении которых отказано, отменено после вступления решения в законную силу.

Не согласившись с данным судебным актом в части, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции в части отказа ООО «Хакаскосметика» в удовлетворении заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на следующие основания:

- судом первой инстанции допущена ненадлежащая оценка доказательств по делу (свидетельских показаний), а также допущено нарушение единообразия в применении норм процессуального права в части оценки доказательств по делу (аналогичное по обстоятельствам дело № А74-11868/2015);

- общество и предприниматель обладают признаками взаимозависимости, в то же время инспекцией не представлено достаточных доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что отношения между этими лицами могли повлиять на результаты сделок друг друга, не представлено доказательств оказания влияния одного хозяйствующего субъекта на условия и результаты экономической деятельности другого; не доказано, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены на создание схемы необоснованного снижения налоговых обязательств;

- обществом в материалы дела представлены доказательства, свидетельствующие о ведении обществом реальной самостоятельной экономической деятельности (договоры, счета-фактуры, чеки ККТ, обособленные торговые точки и штат сотрудников, обособленные контрагенты, самостоятельный ассортимент товара, обособленная бухгалтерия и т.д.);

- свидетельскими показаниями подтверждается и налоговым органом не опровергнут тот факт, что учредитель и единоличный исполнительный орган общества Бахарь Е.В. самостоятельно осуществляла управление обществом и всеми хозяйственными процессами в обществе, ИП Бахарь В.Н. влияния на хозяйственную деятельность общества не оказывал, все решения Бахарь Е.В. принимала сама и реализовывала сама, руководство сотрудниками осуществляла сама;

- инспекцией не опровергнуты путем представления совокупности относимых и допустимых доказательств доводы общества о том, что площадь, используемая обществом для осуществления предпринимательской деятельности по адресу г. Абакан, пр.Таежный, 3, является разграниченной и физически обособленной; не нашел документального подтверждения довод о совместном осуществлении деятельности общества и предпринимателя в помещении по адресу по адресу г. Абакан, пр. Таежный, 3;

- не представлено доказательств того, что работники общества совмещали одновременно работу у налогоплательщика и у предпринимателя, выполняли одну и ту же работу, находясь на своем рабочем месте, в рабочее время, установленное трудовым договором;

- суд первой инстанции не установил показатели среднесписочной численности персонала общества и ИП по состоянию на конец каждого квартала в 2012-2013 годах на основании предоставленных сторонами доказательств.

Налоговый орган представил отзыв по доводам апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным.

Индивидуальный предприниматель Бахарь Владислав Николаевич письменный мотивированный отзыв по доводам апелляционной жалобы в материалы дела не представил, в судебное заседание не явился и не направил своих представителей, о времени и месте его проведения извещен надлежащим образом путем направления определения и размещения информации в Картотеке арбитражных дел (http://kad.arbitr.ru). В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проводится в отсутствие третьего лица и его представителей.

Представитель заявителя в судебном заседании изложил доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции в части отказа ООО «Хакаскосметика» в удовлетворении заявленных требований и принять в указанной части новый судебный акт.

Представитель налогового органа изложил возражения на апелляционную жалобу, просил суд оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку доводы апелляционной жалобы касаются только выводов суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований общества и от налогового органа и третьего лица не поступили возражения, суд апелляционной инстанции в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

На основании решения начальника налоговой инспекции от 11.03.2015 № 10 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

Решениями от 03.04.2015 № 10/1, от 15.05.2015 № 10/3, от 24.06.2015 № 10/5, от 24.07.2015 № 10/8 выездная налоговая проверка общества приостанавливалась с 03.04.2015, с 16.05.2015, с 25.06.2015 и с 25.07.2015 соответственно, в связи с необходимостью истребования документов (информации) у контрагентов. Решениями налогового органа от 21.04.2015 № 10/2, от 23.06.2015 № 10/4, от 20.07.2015 № 10/6, от 28.09.2015 № 10/9 проверка возобновлялась с 22.04.2015, с 23.06.2015, с 20.07.2015 и с 28.09.2015.

27.11.2015 по результатам выездной налоговой проверки общества налоговым органом составлен акт № 95 (вручен директору общества Бахарь Е.В. 27.11.2015 с приложениями на 158 листах). 28.12.2015 обществом представлены возражения на акт проверки (вх. № 66193/1).

29.12.2015 в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений директором общества Бахарь Е.В. представлены дополнительные документы, подтверждающие доводы общества, заявленные в представленных 28.12.2015 возражениях (вх. № 66193/1), в связи с чем, рассмотрение материалов проверки, представленных налогоплательщиком возражений и дополнительных документов перенесено на 31.12.2015 на 13 час. 00 мин., о чем налогоплательщику сообщено извещением от 29.12.2015 № 1000. Извещение от 29.12.2015 № 1000 вручено директору общества Бахарь Е.В. 29.12.2015.

30.12.2015 налогоплательщиком представлены дополнительные возражения на акт проверки (вх. № 66322, № 66424).

31.12.2015 начальником налоговой инспекции в отсутствие надлежащим образом извещенного налогоплательщика, рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика и дополнительные документы, по результатам рассмотрения принято решение № 95 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 307 929 рублей 43 копейки; неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в размере 409 925 рублей 21 копейка (в том числе в федеральный бюджет - 40 992 рубля 47 копеек, в бюджет субъекта Российской Федерации - 368 932 рубля 74 копейки); пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций: по НДС за 1-4 кварталы 2012 года, 1-4 кварталы 2013 года в размере 461 894 рубля 14 копеек; по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 313 545 рублей 50 копеек (31 354 рубля 50 копеек - в федеральный бюджет, 282 191 рубль - в бюджет субъекта), за 2013 год - в размере 301 342 рубля 30 копеек (30 134 рубля 20 копеек - в федеральный бюджет, 271 208 рублей 10 копеек - в бюджет субъекта).

С учётом обстоятельств, смягчающих ответственность, размер штрафа снижен в три раза.

Решением № 95 налогоплательщику доначислен НДС в размере 6 170 677 рублей 95 копеек, начислены пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 1 627 108 рублей 20 копеек; налог на прибыль организаций в размере 6 148 878 рублей (в том числе в федеральный бюджет - 614 887 рублей, в бюджет субъекта Российской Федерации - 5 533 991 рубль), а также пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 1 687 629 рублей 96 копеек (в том числе в федеральный бюджет - 167 557 рублей 53 копейки, в бюджет субъекта Российской Федерации - 1 520 072 рубля 43 копейки). Также налогоплательщику предложено уменьшить налог по упрощённой системе налогообложения в сумме 470 824 рубля (в том числе за 2012 год - 211 022 рубля, за 2013 год - 259 802 рубля); уменьшить единый налог на вмененный доход в сумме 299 979 рублей (в том числе за 2012 год - 127 084 рубля, за 2013 год - 172 895 рублей).

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества от 18.02.2016 на решение налоговой инспекции от 31.12.2015 № 95 вынесено решение от 18.04.2016 № 57 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.

Считая решение налогового органа от 31.12.2015 № 95 незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции обществом дополнительно представлен расчет (том 62 л.д. 17-21), где выделены суммы доначислений в обоснование довода общества о неверном определении инспекцией конкретного квартала, в котором налогоплательщиком утрачено право на применение упрощенной системы налогообложения, а также к доводу о допущенной налоговым органом арифметической ошибке.

Указанный расчет проверен налоговым органом, арифметическая ошибка признана (том 70 л.д. 22-27). В отношении довода о неверном определении периода, в котором общество следует считать утратившим право на применение специального налогового режима - расчет признан арифметически верным, однако инспекция по существу не согласна с подходом общества.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

Арбитражный суд Республики Хакасия при проверке соблюдения установленного НК РФ порядка проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения её результатов, а также полномочий налогового органа на принятие решения от 31.12.2015 № 95, пришёл к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом. Существенных нарушений процедуры проведения выездной налоговой проверки и принятия решения, которые влекли бы безусловную отмену оспариваемого решения, судом первой инстанции не установлено.

Заявленные в суде первой инстанции доводы налогоплательщика относительно процедуры проведения выездной налоговой проверки и процедуры рассмотрения материалов проверки в полном объеме оценены Арбитражным судом Республики Хакасия и правомерно отклонены, при этом судом сделаны следующие выводы:

- обществу с актом № 95 вручены все документы, подтверждающие, по мнению налогового органа, факт использования обществом схемы ухода от налогообложения с целью уменьшения налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций; иные документы не были вручены налогоплательщику в связи с тем, что не являются документами, на основании которых налоговым органом сделан вывод о применении обществом схемы ухода от налогообложения в виде дробления бизнеса, путём формального разделения общей численности работников между обществом и предпринимателем;

- в акте № 95 изложены факты нарушения обществом налогового законодательства со ссылкой на документы, подтверждающие данные факты. Из акта можно установить, на каком основании налоговым органом сделан вывод о применении обществом схемы ухода от налогообложения с целью уменьшения налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций. К акту приложены расчёты. Следовательно, требования подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ об указании в акте проверки документально подтверждённых фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, инспекцией соблюдены.

Оценив представленные в материалы дела документы арбитражный суд первой инстанции признал оспариваемое решение принятым с соблюдением требований пункта 8 статьи 101 НК РФ.

Данные выводы суда при апелляционном обжаловании сторонами не оспорены, соответствующих доводов не приведено, об их наличии не заявлено.

Установленный досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

Поскольку налогоплательщиком обжалуется решение суда первой инстанции только в части выводов об отказе в удовлетворении заявленных требований и от сторон не поступили возражения, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

Арбитражный суд Республики Хакасия, отказывая в удовлетворении заявленных обществом требований в части, признал законными выводы налогового органа об использовании обществом с целью уменьшения налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций в 2012-2013 годах схемы ухода от налогообложения в виде дробления бизнеса, путём формального разделения общей численности работников между обществом и предпринимателем для создания условий, позволяющих применять специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога, а также о том, что общество в спорные налоговые периоды не имело права на применение специального налогового режима ввиду несоответствия требованиям подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ (превышение средней численности работников 100 человек).

При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, в проверяемом налоговом периоде общество применяло специальные налоговые режимы в виде ЕНВД и УСН, не уплачивая при этом налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость. Общество осуществляло оптово-розничную торговлю парфюмерией, косметикой и иными бытовыми товарами домашнего применения.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие её в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

В силу подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ в редакции, действующей на дату принятия оспариваемого решения, на уплату единого налога не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (в редакции, действующей до 01.01.2013, данная норма предусматривала превышение среднесписочной численности работников).

На основании пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ, если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек, он считается утратившим право на применение единого налога и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанному требованию.

В аналогичном порядке, в соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 Кодекса, не вправе применять УСН организации или индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчётный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

При этом согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если в течение отчётного (налогового) периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованию, установленному, в частности, пунктом 3 статьи 346.12 НК РФ, он считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено превышение и (или) несоответствие указанному требованию.

Соответственно, если налогоплательщик нарушил порядок и условия применения системы налогообложения в виде единого налога, установленные главами 26.2 и 26.3 НК РФ, он обязан перейти на общий режим налогообложения с начала налогового периода (квартала), в котором произошло данное нарушение.

Ограничение по численности работников, установленное главами 26.2 НК РФ и 26.3 НК РФ, в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, совмещающих применение упрощённой системы налогообложения и системы налогообложения в виде ЕНВД, определяется исходя из общего количества работников организации или предпринимателя, занятых одновременно в предпринимательской деятельности, облагаемой в рамках системы налогообложения в виде единого налога и в соответствии с упрощённой системой налогообложения (пункт 4 статьи 346.12 Кодекса).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчётности - достоверны.

В соответствии с Постановлением № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачёт) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумным экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учёт для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учёт иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производится или не мог быть произведён в объёме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления № 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

Установление судом наличия разумных экономических и иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате предпринимательской и иной экономической деятельности.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведённые налогоплательщиком сделки с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что директор общества - Бахарь Е.В. является супругой Бахарь В.Н., данное обстоятельство сторонами не оспаривается и документально не опровергнуто.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а именно в случае, если указанные лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо и его супруг (супруга).

Согласно подпункту 11 пункта 2 статьи 105.1 Налогового Кодекса Российской Федерации взаимозависимым лицом признается физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и не полнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Апелляционный суд считает обоснованным вывод налогового органа о том, что в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 20 и подпунктом 11 пункта 2 статьи 105.1 Налогового Кодекса Российской Федерации Бахарь Елена Викторовна и Бахарь Владислав Николаевич являются взаимозависимыми лицами.

При апелляционном обжаловании заявитель указал, что общество и предприниматель обладают признаками взаимозависимости, в то же время инспекцией не представлено достаточных доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что отношения между этими лицами могли повлиять на результаты сделок друг друга, не представлено доказательств оказания влияния одного хозяйствующего субъекта на условия и результаты экономической деятельности другого; не доказано, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены на создание схемы необоснованного снижения налоговых обязательств.

Суд апелляционной инстанции, оценив приведенные доводы, полагает их подлежащими отклонению, с учетом следующего.

Как установлено ответчиком в ходе проверки, 01.02.2012 и 01.01.2013 между обществом и предпринимателем заключены договоры аренды недвижимости (торгового зала), согласно которым предприниматель передал обществу в аренду торговый зал по адресу: Республика Хакасия, г. Абакан, проезд Таежный, 3, общей площадью 103,3 кв.м, в том числе торговой площадью 69,7 кв.м. По договорам аренды нежилого складского помещения от 01.01.2012, от 01.01.2013 предприниматель передал в аренду обществу нежилые складские помещения, расположенные по адресу: Республика Хакасия, г.Абакан, проезд Таежный, 3, общей площадью 400 кв.м.

По указанному адресу (Республика Хакасия, г. Абакан, проезд Таежный, 3) предприниматель в проверяемый период также осуществлял розничную торговлю.

На основании изложенного суд первой инстанции верно указал на то, что фактически в проверяемом периоде общество и предприниматель осуществляли хозяйственную деятельность по одному и тому же адресу: Республика Хакасия, г. Абакан, проезд Таежный, 3.

Кроме того установлено, что фактически общество занимает и другие площади, не предусмотренные договором аренды, на которых осуществляет деятельность предприниматель.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что обществом и предпринимателем Бахарь В.Н. создана схема по уходу от налогообложения в виде разделения единого торгового процесса на несколько хозяйствующих субъектов с целью сохранения возможности для каждого из них на применение специальных налоговых режимов в виду сохранения предельной численности сотрудников.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, в том числе: протокол осмотра, протоколы допросов и договоры аренды (договор аренды недвижимости (торгового зала) № б/н от 01.02.2012, договор аренды нежилого помещения (торговый зал) № б/н от 01.01.2013, договор аренды нежилого складского помещения № б/н от 01.01.2012, договор № б/н от 01.01.2013 с экспликацией и обозначением арендуемой площади, техническим паспортом нежилого помещения, находящегося по адресу: г. Абакан, пр. Таежный, 3), а также протоколы допроса работников ООО «Хакаскосметика»: супервайзера отдела «Эстель» Штолиной Е.А. (№ б/н от 30.03.2015), торгового представителя Дыскина Е.В. (№ б/н от 27.04.2015), торгового представителя Денисова М.А. (№ б/н от 02.04.2015), торгового представителя Цыганковой Н.И. (№ б/н от 27.04.2015), менеджера по закупкам Ситниковой М.А. (№ б/н от 30.03.2015), торгового представителя Медведева П.В. (№ б/н от 03.04.2015), главного бухгалтера ООО «Хакаскосметика» Капчигашевай Р.Б. (№ б/н от 20.07.2015), Масловой Н.С. (№ б/н от 20.07.2015), Штолиной Е.А. (№ б/н от 30.03.2015), Цыганковой Н.И. (№ б/н от 27.04.2015), Богомоловой М.Г. (№ б/н от 01.04.2015) и работников ИП Бахарь В.Н.: Проскурня А.А. (№ б/н от 29.06.2015), Новиченко С.В. (№ б/н от 25.06.2015), Ткаченко Ю.В. (№ б/н от 11.06.2015), Канзычаковой С.Р. (№ б/н от 19.06.2015), Николаенко М.В. (№ б/н от 08.06.2015), Лалетиной А.А. (№ б/н от 16.06.2015), Майнагашева П.С. (№ б/н от 17.06.2015), Санитаровой Ф.А. (№ б/н от 18.06.2015), Бортник М.Н. (№ б/н от 15.06.2015), Анциферовой Н.В. (№ б/н от 18.06.2015), в их совокупности и взаимосвязи, считает обоснованными следующие выводы налогового органа:

- рабочие места работников ООО «Хакаскосметика» - руководителя, главного бухгалтера, кассиров, программиста, торговых представителей ООО «Хакаскосметика» находились в помещениях, не арендуемых проверяемым обществом;

- в одних кабинетах, расположенных по адресу: г. Абакан, проезд Таежный, 3, находятся рабочие места работников ООО «Хакаскосметика и ИП Бахарь В.Н.;

- арендуемые ООО «Хакаскосметика» помещения не совпадают с фактическим нахождением работников организации, что указывает на формальное заключение договора аренды между ООО «Хакаскосметика» и ИП Бахарь Владислава Николаевича.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции в материалы дела представлены протоколы, составленные в результате опроса свидетелей адвокатом, а также проведенный обществом анализ свидетельских показаний, полученных налоговым органом и адвокатом (том 60 л.д. 23-69, том 62 л.д. 16).

Общество полагает, что показания свидетелей, допрошенных в ходе налоговой проверки, подтверждают отсутствие формального разделения бизнеса с целью сохранения более льготного налогового режима; указало, что частью допрошенных свидетелей даны недостоверные показания в связи с наличием между ними и руководством общества конфликтных ситуаций при исполнении трудовых обязанностей в обществе. Кроме того, по ряду свидетельских показаний имеются противоречия, которые были очевидны на стадии допроса и должны были быть устранены налоговым органом непосредственно в ходе проведения допросов.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в ходе рассмотрения заявления налогоплательщика, Арбитражный суд Республики Хакасия оценил показания свидетелей по правилам статьи 71 АПК РФ, 90 НК РФ, с учетом иных материалов дела, подтверждающих доводы налогового органа.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу обратил внимание арбитражного суда на то, что общество усматривает противоречия только в тех показаниях свидетелей, которые свидетельствуют в пользу доводов налогового органа.

Исходя из положений статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации, для дачи показаний в качестве свидетеля может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. При этом такое физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации (никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников). Законодатель установил запрет на допрос в качестве свидетелей строго определённого круга лиц: лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля; лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

Таким образом, физическое лицо, вызванное налоговым органом в качестве свидетеля, обязано сообщить известные ему обстоятельства, имеющие значение для целей налогообложения, при этом, данная норма не содержит указаний на то, что свидетель только в силу каких-либо условий должен обязательно знать те обстоятельства, о которых говорит (должностные обязанности, родственные связи, образование и т.д.). Положения статьи 90 Кодекса не ограничивают знания свидетеля какими-либо условиями.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Апелляционная коллегия, повторно исследовав и оценив представленные в материалы дела протоколы допроса свидетелей: Гаджиевой А.А. от 22.06.2015 (продавец-кассир предпринимателя в период с 01.09.2012 по 16.12.2013) (том 36 л.д. 75-82); Штолиной Е.А. от 30.03.2015 (в 2012 -2013 годах работник общества супервайзер в магазине «Эстель») (том 6 л.д. 47-52); Дыскина Е.В. (торговый представитель общества) от 27.04.2015 (том 7 л.д. 26-34); Денисова М.А. от 02.04.2015 (торговый представитель ООО «Хакаскосметика») (том 7 л.д. 115-121); Соложенкова И.А. от 13.05.2015 (с сентября 2013 года работал в обществе в должности начальника главного склада, который включает в себя склады предпринимателя и общества) (том 6 л.д. 105-113); Цыганковой Н.И. от 27.04.2015 (торговый представитель общества в 2013 году) (том 7 л.д. 51-59); Анциферовой Н.В. от 18.06.2015 (заведующая магазином в период с 2012 по 2013 годы); Медведева П.В. от 03.04.2015 (торговый представитель общества в период с 2012 по 2013 годы) (том 7 л.д. 108-114); Ситниковой М.А. от 30.30.2015 (менеджер по закупкам общества в период с 2011 года по июль 2013 года, с 2006 по 2011 годы - работник предпринимателя) (том 6 л.д. 23-26); Терешковой И.С. (заведующая магазином общества в 2012-2013 годы, протокол допроса от 30.06.2015 № 234, том 36 л.д. 69-74); Киселевой Е.С. (протокол допроса от 20.07.2015 № 660, том 36 л.д. 46-50); Бородиной Е.С. от 27.05.2015 № 641 (том 36 л.д. 4-8); Нефедовой М.Л. (протокол допроса свидетеля от 22.06.2015, том 6 л.д. 27-37); Деренько Т.Ю. (протокол допроса от 13.05.2015, том 8 л.д. 72-81), пришла к выводу о том, что свидетельские показания указанных лиц не противоречат позиции налогового органа. Свидетели сообщали известные им сведения, которые были использованы налоговой инспекцией при проведении проверки и принятии оспариваемого решения.

Арбитражный суд Республики Хакасия при исследовании показаний свидетелей - кассиров, а также главного бухгалтера общества Капчигашевой Р.Б. пришел к обоснованному выводу об их противоречивости, поскольку в них отсутствует единообразие в ответах на одни и те же поставленные вопросы, которое должно быть в силу должностных обязанностей указанных лиц. Расходятся показания по наличию (отсутствию) инвентаризаций (ревизий), дана разноречивая информация о видах деятельности общества и предпринимателя, о наличии (отсутствии) информации о сервере, базе данных, программных продуктах, используемых для целей бухгалтерского учета. Кроме того, применительно к графику работы кассиров свидетели подтвердили показания главного бухгалтера общества, которые разнятся с показаниями директора общества Бахарь Е.В.

Свидетель Бахарь Е.В. в протоколе допроса от 15.05.2015 не смогла дать пояснения на поставленные вопросы о деятельности общества в 2012-2013 годах, не знает фамилии, имена, отчества никого из своих работников (за исключением главных бухгалтеров общества и предпринимателя), в том числе штат общества по должностям. В отношении доставки товара указала только на самовывоз. Показала, что инвентаризации ТМЦ в обществе не проводилось. Директор не знает, кто является старшим кассиром, при этом из пояснений других свидетелей следует, что такой должности в обществе вообще нет. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что либо директор общества фактически не владеет информацией о его финансово-хозяйственной деятельности, либо намеренно даёт показания, исходя из которых, невозможно прийти к выводу о фактической деятельности налогоплательщика (том 7 л.д. 10-19).

При указанных обстоятельствах вывод налогового органа о формальном разделении рассматриваемых хозяйствующих субъектов и документальном оформлении такого разделения, является обоснованным.

Суд первой инстанции, отклоняя довод общества о не относимости показаний свидетеля Михеевой Н.Н. от 09.06.2016, верно указал, что свидетель по существу заданных вопросов указал на обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, а именно, что Бахарь В.Н. и Бахарь Е.В. занимались оптово-розничной реализацией однородного товара, бухгалтерия названных лиц находилась в одном месте, ревизии у названных лиц проводились одними и теми же работниками, руководителем общества являлся Бахарь В.Н.

Весте с тем, приведенные показания не отражены обществом в сравнительной таблице свидетельских показаний, что свидетельствует о некорректной оценке обществом показаний свидетеля Михеевой Н.Н., без учета положений статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Свидетель Соловьев Д.Ю., являясь начальником службы безопасности общества, не смог назвать его работников (том 6 л.д. 87-95). Также свидетель Пикурова Т.Г. (главный бухгалтер предпринимателя) в протоколе допроса от 03.06.2015 указала, что не владеет информацией о сумме дохода предпринимателя, все документы, подтверждающие размер дохода, были утеряны (том 7 л.д. 20-25). Показания указанных лиц не соответствуют занимаемым ими должностям и не могут быть приняты как достоверные.

Оценивая показания свидетеля Сиржинековой Г.Е. (протокол допроса от 13.05.2015), суд первой инстанции правильно указал на наличие внутренних противоречий, что ставит их под сомнение.

Кроме прочего, апелляционным судом, с учетом положений статьи 90 НК РФ и статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, также оценены представленные в материалы дела пояснения свидетелей, зафиксированные в протоколах допроса Акулич К.С. (от 07.04.2015), Дверевой Я.А. (от 08.04.2015), Канзычаковой С.Р. (от 19.06.2016), Проскурия А.А. (от 29.06.2015), Бугаковой М.В. (от 03.07.2015 № 649), Большакова С.С. (от 15.05.2015), Юшкова А.А. (от 27.05.2015 № 203), Скрипальщикова Д.С. (от 27.05.2016 № 202), Костьяновой А.Ю. (от 24.06.2015 № 229), Снегиревой А.С. (от 01.07.2015 № 236), Черепановой А.Н. (от 13.07.2015), Муриковой Ю.А. (от 26.06.2015), Криворучко Т.С. (от 08.07.2015 № 539), Бортник М.Н. (от 15.06.2015), Петеримовой Е.В. (от 17.06.2015), Санитаровой Ф.А. (от 18.06.2015), Жуковой Е.В. (от 18.06.2015), Максимовой М.С. (от 17.06.2015), Майнагашева П.С. (от 17.06.2015), Лалетиной А.А. (от 16.06.2015 № 69), Едреевой Н.В. (от 16.06.2015), Рождественской О.Н. (от 15.06.2015), Донцовой Д.Е. (от 27.04.2015), Ворониной М.А. (от 17.04.2015), Николаенко М.В. (от 08.06.2015), Кабанюк К.В. (от 02.04.2015), Богомоловой М.Г. (от 01.04.2015), Хохловой Е.Н. (от 17.04.2015), Кышпанакова И.А. (от 17.04.2015 (в таблице общества этот протокол не проанализирован)), Моисеевой К.В. (от 17.04.2015), Берестова В.В. (от 17.04.2015), Карпенко А.Л. (от 30.03.2015), Тарабуровой О.Ф. (от 15.05.215), Кожухарь А.Я. (от 13.05.2015), Голик К.В. (от 13.05.2015), Юктешева А.Н. (от 13.05.2015), Шалгинов Р.К. (от 07.05.2015), Анохин А.Д. (от 26.05.2015), Годовникова Е.А. (от 27.04.2015), Новиченко С.В. (от 25.06.2015), Чебодаева Е.В. (от 18.06.2015), Ткаченко Ю.В. (от 11.06.2015), Меркулова Е.Ю. (от 19.06.2015), которые были сопоставлены с представленным обществом в табличном варианте анализом допроса свидетелей.

Апелляционная коллегия считает необходимым отметить, что указанная таблица не соответствует реальным свидетельским показаниям и является не полной, в связи с чем, не может опровергать выводы налогового органа и арбитражного суда.

Как обоснованно отмечено налоговым органом в отзыве на апелляционную жалобу, а также судом первой инстанции, обществом при подготовке указанного документа не учтены показания свидетелей, которые не совпадают с позицией общества.

Апелляционная коллегия также учитывает представленные в материалы дела постановления об отказе в возбуждении уголовных дел от 06.07.2015, 24.09.2015, 29.08.2014, 14.12.2015, 16.06.2014, 09.06.2015, 24.02.2015 (ОВД структурного подразделения г. Минусинска), из которых усматривается неоднократное обращение предпринимателя с обвинениями в адрес сотрудников о присвоении материальных ценностей торговой точки ООО «Хакаскосметика», в которой являлся директором. При обращении в правоохранительные органы предприниматель позиционировал себя в качестве руководителя общества.

Из всех свидетельских показаний в совокупности судом первой инстанции правомерно установлено следующее:

- финансово-хозяйственная деятельность общества и предпринимателя фактически осуществлялась по одному адресу, руководили этой деятельностью как Бахарь Е.В., так и предприниматель, при этом распоряжения и приказы отдавались предпринимателем;

- общество и предприниматель в проверяемом периоде осуществляли один и то же вид деятельности: «оптовая торговля парфюмерными и косметическими товарами, кроме мыла» (код ОКВЭД 51.45.1), «розничная торговля парфюмерными и косметическими товарами, кроме мыла» (код ОКВЭД 52.33.1);

- финансово-хозяйственная деятельность осуществлялась обществом на той же площади, где осуществлял деятельность предприниматель. Рабочие места сотрудников общества и предпринимателя находились в одних и тех же помещениях (кабинет бухгалтерии, кабинет директора);

- помещения в финансово-хозяйственной деятельности, как общества, так и предпринимателя, используются совместно, независимо от того, что фактически не все занимаемые помещения сданы обществу в аренду;

- обществом и предпринимателем в финансово-хозяйственной деятельности использовалась единая компьютерная база. Хранение бухгалтерской и налоговой отчётности указанных хозяйствующих субъектов осуществлялось в одном помещении, расположенном на втором этаже здания по адресу: г. Абакан, проезд Таежный, 3;

- складские помещения общества и предпринимателя фактически располагались по одному адресу: Абакан, проезд Таежный, 3. Отпуск товара в адрес покупателей общества и предпринимателя, равно как и приём товара для общества и предпринимателя, происходил по одному адресу: Абакан, проезд Таежный, 3. Таким образом, не установлено фактического деления товара, принадлежащего обществу и предпринимателю;

- фактически исполнение работниками общества и предпринимателя своих должностных обязанностей осуществлялось без разделения по работодателям. Выплата заработной платы сотрудникам общества и предпринимателя осуществлялась через одну кассу, расположенную на втором этаже здания по адресу: г. Абакан, проезд Таежный, 3;

- доставка товара общества и предпринимателя осуществлялась одним и тем же транспортом. Согласно сведениям, имеющимся в налоговом органе, в собственности общества транспортных средств не имелось, договоры аренды транспортных средств обществом не заключались. При этом в период с 2012 по 2013 гг. предприниматель являлся собственником грузовых автотранспортных средств.

Представленными в материалы дела доказательствами, в том числе, свидетельскими показаниями, подтверждается, что складские помещения, арендованные обществом у предпринимателя, не обособлены между собой, вход в помещения является общим; отпуск товара осуществляется через единый откидной прилавок; рабочие места ряда работников общества находятся вне арендуемых помещений. Указанные обстоятельства свидетельствуют о формальном заключении договоров аренды указанными лицами, а также об отсутствии ведения обществом самостоятельной предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции обоснованно отметил, что материалами дела подтверждается, факт наличия кассы (а также режима ее работы) общества и предпринимателя в одном месте, а также наличия одного кассира.

Протоколом осмотра территорий по адресу: г. Абакан, проезд Таежный, 3, установлено наличие одного помещения для кассы с двумя окошечками для выдачи денежных средств. Иных помещений для работы касс по адресу г. Абакан, проезд Таежный, 3, не имелось. Иного обществом не доказано, из представленных в материалы дела документов (технический паспорт, договоры) иного вывода сделать также невозможно.

Таким образом, судом обоснованно отклонен, как документально не подтвержденный, довод о том, что помещения для касс общества и предпринимателя были обособленными.

Как указал налоговый орган и обществом не оспорено, представитель общества в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции затруднился указать на экспликации к зданию, расположенному по адресу г. Абакан, проезд Таежный, 3, второе помещение для кассы, равно как указать обособленное помещение бухгалтерии предпринимателя и налогоплательщика.

Кроме того, налоговый орган отмечает, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции установлено, что в обществе и у предпринимателя ежедневно книгу кассира-операциониста заполняло одно лицо.

Кроме того, свидетелем Ситниковой М.А. указано на то, что кассир, выдававший заработную плату в обществе и у предпринимателя, был один, в связи с чем является несостоятельной ссылка заявителя на то, что никто свидетелей не назвал фамилию кассиров, выдававших заработную плату в обществе и у предпринимателя.

Также правомерен вывод суда о том, что проведение инвентаризации у общества и предпринимателя производилось одними и теми же лицами, в одно время. Так, из показаний свидетеля Юшкова А.А следует, что ревизию у общества и предпринимателя производил ревизионный отдел на разных складах в разное время. Свидетелем Костьяновой А.Ю. указано на то, что ревизию в обществе и у предпринимателя производили одни и те же лица, из которых ей известны Геннадий Иванович и Марина, свидетелем Бугаковой Н.В. - на проведение инвентаризации у предпринимателя и общества ревизионной комиссией в разное время.

Из показаний свидетеля Бородиной Е.С. следует, что инвентаризация у предпринимателя и общества проводилась одновременно. Аналогичные показания даны свидетелями Анциферовой Н.В., Максимовой М.С., Майнагашевым П.С. Свидетель Николаенко М.В. указала, что инвентаризация проводилась одними и теми же лицами, как в обществе, так и у предпринимателя. Свидетель Цыганкова Н.И. указала на проведение инвентаризации в одно время, свидетель Кондратьева С.Р. - на проведение инвентаризации в одно время и одними лицами, свидетели Едреева Н.В., Лалетина А.А. - на проведение инвентаризации одними лицами в одно время.

При этом из свидетельских показаний главного бухгалтера общества Капчигашевой Р.Б. следует, что инвентаризация в обществе не проводилась.

Следовательно, суд первой пришел к верному выводу о том, что показаниями указанных лиц подтверждаются выводы налоговой инспекции о проведении инвентаризации в обществе и у предпринимателя одними лицами, при этом на разных торговых точках и складах проведение инвентаризации было в разное время, что не противоречит выводам о ведении предпринимателем и обществом единой (общей) деятельности.

При апелляционном обжаловании налогоплательщик настаивает на том, что о самостоятельности хозяйственной деятельности свидетельствуют следующие критерии: ассортимент товара, состав поставщиков, рынки сбыта, кто фактически осуществлял оперативное руководство ООО «Хакаскосметика», место общества на рынке парфюмерной продукции, наличие точек соприкосновения в бизнесе и т.д., которые налоговым органом не рассматривались.

Обществом в материалы дела представлены номенклатуры различных и одинаковых товаров, реализуемых обществом и предпринимателем в адрес контрагентов, а также документы о сопоставлении поставщиков общества и предпринимателя.

Суд, проанализировав данные документы, установил, что в проверяемом периоде общество и предприниматель реализовывали как товар одного ассортимента (идентичный), так и товар, не являющийся идентичным (однотипным). Вместе с тем, данное обстоятельство не опровергает выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку не является единственным установленным в ходе проведения налоговой проверки доказательством.

Кроме того, документы, представленные обществом в подтверждение взаимодействия общества и предпринимателя с разными поставщиками товаров (работ, услуг), также не опровергают выводы налогового органа о формальном разделении бизнеса с целью применения специальных налоговых режимов, позволяющих не уплачивать налоги по общей системе налогообложения, поскольку в рассматриваемой спорной ситуации указанные документы не являются достаточным доказательством, свидетельствующим о самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности данных лиц.

По мнению подателя апелляционной жалобы, наличие одного общего адреса, в отсутствие доказательств совместного выполнения сотрудниками общих производственных задач, не свидетельствует об отсутствии самостоятельной производственно-хозяйственной деятельности общества; у общества имелись и другие торговые площади по городу Абакану, которые с торговыми площадями ИП никак не пересекались.

Отклоняя приведенные доводы, как не свидетельствующие о незаконности или необоснованности обжалуемого судебного акта, а также не опровергающие выводы налогового органа по результатам налоговой проверки, апелляционная коллегия учитывает, что исходя из свидетельских показаний лиц, работающих за персональным компьютером (Киселева Е.С., Бугакова М.В., Ситникова М.А., Анциферова Н.В., Петеримова Е.В., Михеева Н.Н., Акулич К.С., Дверева Я.А., Годовникова Е.А., Канзычакова С.Р., Едреева Н.В., Медведев П.В., Воронина М.А., Богомолова М.Г., Штолина Е.А.), у общества и предпринимателя были общие клиенты, компьютерная сеть, компьютерная база, с помощью которой возможно было отследить остатки товара на складах общества и предпринимателя (как указывает общество - программа 1С Торговля и Склад).

Свидетели Тарабурова О.Ф., Серинекова Г.Е., работающие в настоящее время в обществе, дали показания о том, что компьютерная база была раздельной, однако суд относится к показаниям указанных свидетелей критически.

Суд первой инстанции верно отметил, что из всех свидетельских показаний в совокупности следует, что показания лиц, продолжающих работать в обществе или у предпринимателя, а также во взаимозависимых обществах (ООО «Хакопторг»), отличаются от показаний лиц, которые не находятся в трудовом подчинении у Бахарь Е.В. и предпринимателя. При этом указанные лица (действующие работники ИП и общества) преимущественно ничего не могут вспомнить, но утверждают с уверенностью о делении работников между обществом и предпринимателем, о разделении складов и компьютерных баз.

При указанных обстоятельствах является обоснованным довод налогового органа о том, что трудовые отношения общества с указанными лицами повлияли на показания, которые даны ими в ходе допросов.

Из приведенных выше и оцененных апелляционным судом показаний свидетелей следует, что у общества и предпринимателя были одни и те же грузчики, кладовщики, как и склады. Доказательств обратного ни обществом, ни предпринимателем в материалы дела не представлено. Все свидетели, ответившие на вопросы о бухгалтерии, указали, что бухгалтерия общества и предпринимателя находилась в одном месте, часть свидетелей указала, что у общества и предпринимателя была единая бухгалтерия.

В суде апелляционной инстанции заявитель, указывая на недостоверность полученных налоговым органом свидетельских показаний, ссылается на протоколы опроса лиц, ранее допрошенных налоговой инспекцией в качестве свидетелей, произведённые адвокатом Князевым Е.Г. на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 6 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» (далее - Закон № 63-ФЗ).

Апелляционная коллегия, повторно исследовав и оценив представленные в материалы дела протоколы (том 60 л.д. 31-69), поддерживает позицию Арбитражного суда Республики Хакасия о том, что указанные доказательства не являются надлежащими и достаточными доказательствами по делу, по своей правовой природе противоречат положениям законодательства об адвокатской деятельности, а их содержание вступает в противоречие с показаниями указанных лиц, данными ранее, и с иными материалами проверки. Из представленных документов невозможно определить, разъяснялись ли опрашиваемым положения законодательства, предусматривающие ответственность за недостоверность сведений, полученных при опросе, как это сделано сотрудником налогового органа в ходе допросов свидетелей.

Положениями подпункта 2 пункта 3 статьи 6 Закона № 63-ФЗ предусмотрено, что адвокат вправе опрашивать с их согласия лиц, предположительно владеющих информацией, относящейся к делу, по которому адвокат оказывает юридическую помощь.

Вместе с тем, представленные в дело письменные опросы не содержат отметок о согласии опрашиваемых лиц быть опрошенными адвокатом.

Кроме того, исходя из характера заданных вопросов, целью опросов свидетелей явилось опровержение сведений, содержащихся в протоколах допроса, а не получение информации по делу, по которому адвокатом оказывается юридическая помощь, что не соответствует требованиям подпункта 2 пункта 3 статьи 6 Закона № 63-ФЗ. Таким образом, сведения, указанные в опросах, не являются объективными и не опровергают информацию, полученную налоговой инспекцией ранее в ходе допросов этих же лиц, показания иных свидетелей, а также материалы проверки. Сведения, указанные в опросах, не подтверждены иными доказательствами по делу. Суд также учитывает, что обществом представлены опросы не всех свидетелей, допрошенных в ходе налоговой проверки. Показания всех свидетелей в опросах являются однотипными, сопоставимыми и сводятся к тому, что деятельность общества и предпринимателя была общей (единой).

Таким образом, указанные опросы не могут опровергать выводов налогового органа и суда по настоящему делу.

Принимая решение по настоящему делу, Арбитражный суд Республики Хакасия, проанализировав даты регистрации предпринимателя и создания общества, установив тот факт, что среди учредителей и руководителей общества предприниматель отсутствует, отсутствие в материалах дела документов, подтверждающих правомерность применения специальных налоговых режимов в виде единого налога и упрощённой системы налогообложения, пришел к обоснованному выводу о том, что до проверяемого периода предприниматель, осуществлявший свою деятельность до создания общества, правомерно применял специальный налоговый режим (иного не установлено в ходе налоговой проверки) и в спорные налоговые периоды, при этом в проверяемый период от совместной деятельности общества и предпринимателя выгодоприобретателем являлось общество.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на то, что налоговый орган не подтвердил представленными в материалы дел доказательствами довод о том, что торговые точки ИП Бахарь В.Н. в проверяемом периоде работали под единым логотипом ООО «Хакас Косметика». По мнению общества, ссылка на акты осмотра от 2015 года несостоятельна, так как не предоставлено доказательств размещения таких же логотипов в период 2012-2013 годы.

Апелляционная коллегия отклоняет приведенные доводы, как противоречащие имеющимся в материалах дела сведениям об Интернет-ресурсе общества, его логотипе, под которым осуществляется реализация товара не только общества, но и предпринимателя. Более того, доставка товара общества и предпринимателя происходила также на транспорте с логотипом ООО «Хакаскосметика».

Также является несостоятельной ссылка апеллянта на то, что свидетельскими показаниями подтверждается, что учредитель и единоличный исполнительный орган общества Бахарь Е.В. самостоятельно осуществляла управление обществом и всеми хозяйственными процессами в обществе, ИП Бахарь В.Н. влияния на хозяйственную деятельность общества не оказывал, все решения Бахарь Е.В. принимала сама и реализовывала сама, руководство сотрудниками осуществляла сама.

Исходя из пояснений директора общества, объективно не усматривается её самостоятельность при осуществлении руководства обществом и реальная осведомлённость о его деятельности.

Кроме того, исходя из показаний директора общества, причиной создания общества явилась возможность для реализации косметики повседневного использования населению региона. Аналогичную позицию озвучил представитель общества в судебном заседании в суде первой инстанции, считая, что у общества и предпринимателя было разное направление деятельности. Однако, исходя из показаний свидетелей, у общества и предпринимателя была одна бухгалтерия, складские помещения, грузчики, кладовщики, обслуживающий персонал, у общества и предпринимателя имелся одинаковый ассортимент товара (показания свидетелей Шалгинова Р.К., Анохина А.Д., Сиржинековой Г.Е., Дверевой Я.А.).

Ссылка общества на развитие собственной сети магазинов «Хакаскосметика» критически оценивается апелляционным судом, поскольку в 2012-2013 годах у общества имелось всего 4 магазина (г. Абакан, проезд Таёжный, 3, ул. Щетинкина, 61, пгт. Шушенское, ст. Курагино); у предпринимателя, занимающегося реализацией однотипного товара, - 16 торговых точек, в том числе, в тех же местах, где у налогоплательщика (г. Абакан, проезд Таёжный, 3, пгт. Шушенское). Таким образом, у налогоплательщика с 2001 года имелось всего две обособленные точки для торговли (отдельно от предпринимателя), в силу чего пояснения руководителя в большей степени относятся к деятельности предпринимателя, а не общества. Более того, с 2007 года руководитель общества является индивидуальным предпринимателем с аналогичным видом деятельности (документы представлены инспекцией в материалы дела 18.10.2016).

Налоговым органом в ходе проведения проверки установлено, что в налоговых декларациях общества и предпринимателя указан единый контактный телефон: 35-38-98. Кроме того, в представленной обществом налоговой декларации по единому налогу за 1 квартал 2012 года (регистрационный номер 18483357) в графе «номер контактного телефона налогоплательщика» указано - (3902) 35-38-98 Татьяна Геннадьевна, тогда как в проверяемом периоде Пикурова Т.Г. являлась бухгалтером предпринимателя.

В суде апелляционной инстанции налогоплательщик пояснил, что фамилия главного бухгалтера Пикуровой Т.Г. в бухгалтерских регистрах объясняется тем, что новый главный бухгалтер общества не внес изменения в ФИО пользователя в базу 1С; один телефонный номер (многоканальный) в налоговых декларациях ИП и общества объясняется расположением по одному адресу.

Вместе с тем, приведенные заявителем обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии выявленного нарушения, а наоборот, подтверждают вывод налогового органа и суда первой инстанции об отсутствии между обществом и предпринимателем самостоятельного ведения предпринимательской деятельности.

Принимая обжалуемый судебный акт, арбитражный суд указал, что в проверяемом периоде обществом открыты расчётные счета в одних и тех же банках; обществом и предпринимателем зарегистрированы контрольно-кассовые машины с указанием одного адреса их установки (г. Абакан, проезд Таежный, 3).

По мнению налогоплательщика, факт наличия у ИП и общества расчетных счетов в одних и тех же кредитных организациях не имеет правового значения, поскольку из 26 кредитных организаций в городе Абакане только 9 относится к федеральной сети (имеющей надежную репутацию). Заявитель также ссылается на то, что регистрация по адресу г. Абакан, пр. Таежный, 3 - это исполнение обществом законодательно установленной обязанности по регистрации ККМ по месту осуществления торговой деятельности.

Проанализировав представленные обществом документы (т52, сублицензионный договор от 25.12.2012 № 199008733, заключённый между ООО «СБиС ЭО» и обществом; сублицензионный договор от 30.12.2013 № 199011942, заключённый между ООО «СБиС ЭО» и обществом; акты приёма-передачи от 25.12.2012 № 199008733 и от 30.12.2013 №199011942, подписанные ООО «СБиС ЭО» и обществом; платёжное поручение общества от 05.12.2012 № 761 на сумму 2450 рублей; платёжное поручение общества от 06.12.2013 № 750 на сумму 2300 рублей, а также расчётный счёт предпринимателя, в котором отражены операции по оплате им услуг, оказанных ООО «СБиС ЭО», платёжное поручение от 05.12.2012 № 2786 на сумму 8300 рублей; платёжное поручение от 06.12.2013 № 3390 на сумму 8600 рублей), налоговый орган пришёл к выводу, что общество и предприниматель в проверяемом периоде для подачи налоговой и бухгалтерской отчётности по телекоммуникационным каналам связи пользовались услугами одного оператора - ООО «СБиС ЭО».

По мнению заявителя, довод налогового органа относительно одного оператора электронного документооборота правового значения не имеет, так как на территории г.Абакана нет достаточной свободы выбора оператора электронного документооборота из двух представленных.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводом общества о том, что сами по себе обстоятельства обслуживания в одном банке, расположения контрольно-кассовой техники по одному адресу и технической поддержки этой техники одной организацией, использования одних и тех же контактных телефонов, представления отчетности по ТКС через одного оператора, работы под единым логотипом «Хакаскосметика», а также факт взаимозависимости общества и предпринимателя, и иные условия, обозначенные инспекцией, не образуют событие налогового правонарушения. Вместе с тем, данные обстоятельства, в совокупности со всеми установленными в рамках проверки и рассмотрения дела в судебном порядке обстоятельствами, подтверждают вывод инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Из материалов дела усматривается, что 29.09.2015 на момент проведения налоговым органом осмотров объектов недвижимости по адресам осуществления предпринимателем розничной торговли (г. Абакан, ул. Герцена, 21; ул. Итыгина, 22, 4/2; ул. Чкалова, 19; ул.Гагарина, 26; ул. Торговая, 14, 1138Н; ул. Крылова, 77А, пом. 1 Н; ул. Советская, 36), около магазина, расположенного по ул. Крылова, 77А, пом. 1Н, осуществлялись разгрузочные работы поставленного для общества товара, доставка которого осуществлена транспортным средством ГАЗ (автофургон) с государственным регистрационным знаком Р940ЕР9 с логотипом KHAKAS COSMETICS, принадлежащим предпринимателю. В товарных накладных, выставленных поставщиками в адрес общества, в графе «груз получил» стоит подпись работников предпринимателя (согласно представленным предпринимателем в налоговый орган справкам о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ). Как пояснило общества и подтверждается материалами дела, указанные работники действовали в интересах общества на основании выданных им доверенностей.

Налоговый орган, исследовав представленные обществом акты приёма-передачи товаров, установил факт составления данных документов для подписания их от имени общества работниками предпринимателя (согласно представленным предпринимателем в налоговый орган справкам о доходах физического липа по форме 2-НДФЛ).

Кроме того, при сопоставлении сведений, содержащихся в представленной обществом кассовой книге за 2012 и 2013 годы, а также сведений, представленных предпринимателем по форме 2-НДФЛ, установлено, что в кассу общества поступала выручка от лиц, являющихся в проверяемом периоде непосредственными работниками предпринимателя (приложение № 1 к акту выездной налоговой проверки от 27.11.2015 № 95).

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа о том, что работники предпринимателя фактически участвовали в финансово-хозяйственной деятельности общества, что свидетельствует о формальном разделении рабочего персонала общества и предпринимателя.

В апелляционной жалобе общество указывает на то, что факты подписания товарных накладных и актов передачи товара, выставленных ИП сотрудниками общества, и наоборот, получение сотрудниками ИП денежных средств для передачи обществу, подписания первичных документов на отгрузку товара ООО «Хакаскосметика» сотрудниками ИП Бахарь В.Н. и наоборот, носят эпизодический, а не систематический (регулярный) характер; действия сотрудников ИП (общества) в пользу общества (ИП) осуществлялись на основании договора поручения или на основании доверенности.

Вместе с тем, указанные обстоятельства подлежат оценке судом апелляционной инстанции в их совокупности и взаимосвязи с иными представленными в материалы дела доказательствами. При этом ничтожность количества документов общества, подписанных работниками предпринимателя, на которую ссылается заявитель, не имеет правового значения, поскольку для самостоятельных хозяйствующих субъектов указанная ситуация совершенно исключена.

Таким образом, представленными в материалы дела документами подтверждается участие работников общества в финансово-хозяйственной деятельности предпринимателя.

Довод заявителя об отсутствии доказательств того, что работники общества совмещали одновременно работу у налогоплательщика и у предпринимателя, выполняли одну и ту же работу, находясь на своем рабочем месте, в рабочее время, установленное трудовым договором, опровергается представленными в материалы дела доказательствами.

Так, при анализе представленных обществом и предпринимателем в налоговый орган справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ налоговой инспекцией установлено, что одновременно с обществом и предпринимателем в трудовых отношениях состояли следующие работники:

- Нефедова М.Л. с января по декабрь 2013 года работала по совместительству как в ООО «Хакаскосметика», так и у предпринимателя;

- Чепсараков М.И. в декабре 2013 года работал в обществе, в период с 2012 года по 2013 годы - у предпринимателя;

- Диких С.Н. с августа по сентябрь 2013 года работала в ООО «Хакаскосметика», с ноября 2012 года по апрель 2013 года, в декабре 2013 года - у предпринимателя;

- Вольский Е.Ю. в декабре 2013 года работал как в обществе, так и у предпринимателя.

Кроме того, установлено, что лица, состоявшие в трудовых отношениях с предпринимателем, после расторжения с ним трудовых отношений заключали трудовые договоры с обществом:

- Полянская И.С. с января 2012 года по ноябрь 2012 года являлась работником предпринимателя; с декабря 2012 года по июнь 2013 года - работником общества;

- Сиржинекова Г.Е. с января по ноябрь 2012 года являлась работником предпринимателя; с декабря 2012 года по декабрь 2013 года - работником общества;

- Устинова О.А. с сентября 2012 года по июль 2013 года являлась работником предпринимателя; с июля по декабрь 2013 года - работником общества;

- Ягудин В.Ю. с июля по декабрь 2013 года являлся работником предпринимателя; с декабря 2013 года - работником общества;

- Караваева Е.В. с июля по ноябрь 2013 года являлась работником предпринимателя; с ноября по декабрь 2013 года - работником общества;

- Пунтусов И.А. с апреля по ноябрь 2013 года являлся работником предпринимателя; с ноября по декабрь 2013 года - работником общества;

- Овчинников Е.В. с августа по ноябрь 2013 года являлся работником предпринимателя; с ноября по декабрь 2013 года - работником общества;

- Чирков В.В. в декабре 2013 года являлся работником общества, с апреля 2013 года по декабрь 2013 года - предпринимателя;

- Мармылев В.А. с июня по декабрь 2013 года являлся работником предпринимателя; в декабре 2013 года - работником общества;

- Михалев А.В. с февраля 2012 года по декабрь 2013 года работал у предпринимателя; в декабре 2013 года - в ООО «Хакаскосметика»;

- Сморкалов Н.А. с августа 2012 года по декабрь 2013 года являлся работником предпринимателя, в декабре 2013 года - общества.

Судом апелляционной инстанции установлено, что лица, состоявшие в трудовых отношениях с ООО «Хакаскосметика», после расторжения с обществом трудовых договоров заключали трудовые договоры с предпринимателем (справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, представленные обществом в материалы дела):

- Лебедева М.А. с октября по ноябрь 2012 года работала в обществе, с ноября 2012 года по октябрь 2013 года - у предпринимателя;

- Борзыкина Ю.С. с сентября 2013 года по ноябрь 2013 года являлась работником общества; с ноября 2013 года по декабрь 2013 года - работником предпринимателя.

Кроме того, согласно представленным в дело документам Пикурова Т.Г., являясь работником предпринимателя в должности главного бухгалтера, имела доступ к бухгалтерским документам общества, что подтверждается составлением ею регистров бухгалтерского учёта общества за 2012 год и 2013 год (оборотно-сальдовые ведомости по счетам 76.6, 60; анализ счетов 90, 90.4, 62, 41, 69, 44, 76, 71; журналы проводок Дт44/Кт50, Дт44/Кт69; карточки счетов 71, 76.5).

Таким образом, налоговой инспекцией достоверно установлены факты, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Ссылка заявителя на то, что наличие эпизодов перехода сотрудников из одного хозяйствующего субъекта в другой взаимозависимый хозяйствующий субъект не имеет правового значения при решении вопроса о наличии факта уклонения от уплаты налогов путем дробления бизнеса, не может быть принята во внимание суда апелляционной инстанции, поскольку в рассматриваемом случае, кроме факта перехода сотрудника от общества к предпринимателю и наоборот, установлены и иные обстоятельства, представлены соответствующие доказательства, достоверно свидетельствующие об обоснованности выводов налогового органа о том, что общество с целью снижения своих налоговых обязательств путём формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика - общества, использовало схему оптимизации налоговой нагрузки с помощью привлечения взаимозависимого лица (предпринимателя). Данная схема «дробления бизнеса» позволила обществу не уплачивать налоги, предусмотренные общей системой налогообложения.

На основании вышеизложенного, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы Арбитражного суда Республики Хакасия о том, что о получении обществом необоснованной налоговой выгоды свидетельствуют следующие обстоятельства:

- взаимозависимость лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в проверяемом периоде (руководитель и учредитель общества Бахарь Е.В. является супругой предпринимателя);

- осуществление обществом и предпринимателем финансово-хозяйственной деятельности по одному адресу: Республика Хакасия, г. Абакан, проезд Таежный, 3;

- отсутствие фактического разграничения складских помещений предпринимателя и общества, а также разделения товара;

- представление интересов общества лицами, являющимися работниками предпринимателя;

- оформление бухгалтерских документов лицом, одновременно исполняющим обязанности главного бухгалтера взаимозависимого лица - предпринимателя;

- формальное разделение работников, фактически исполняющих свои трудовые обязанности в обществе и у предпринимателя.

О формальном делении бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды свидетельствует и установленный налоговой инспекцией в оспариваемом решении факт реализации обществом и предпринимателем в адрес покупателей идентичного (аналогичного) товара.

Следовательно, является обоснованным вывод налогового органа о преднамеренных действиях налогоплательщика, направленных на «дробление бизнеса» путём формального разделения численности работников между обществом и взаимозависимым лицом - предпринимателем с целью недопущения превышения величины средней численности работников (100 человек), ограничивающих право общества на применение упрощённой системы налогообложения и единого налога.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьями 71, 162 и 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд пришёл к обоснованному выводу о наличии в действиях налогоплательщика недобросовестности, о доказанности налоговой инспекцией направленности действий общества и предпринимателя на формальное разделение доходов и численности работников с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом в материалы дела представлены достаточные доказательства, свидетельствующие об осуществлении лицами (налогоплательщиком и предпринимателем) взаимосогласованной деятельности, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды (минимизации налогообложения) путём создания общества с целью соблюдения предельного размера дохода, дающего право на применение упрощённой системы налогообложения.

Согласно представленным в материалы дела доказательствам (том 48 л.д. 3-9, том 51 л.д. 78-80, 84-86), обществом в налоговый орган представлены сведения о среднесписочной численности работников, согласно которым по состоянию на 01.01.2012 среднесписочная численность работников составила 27 человек, по состоянию на 01.01.2013 - 28 человек, по состоянию на 01.01.2014 - 51 человек.

Согласно сведениям о среднесписочной численности работников, представленным в налоговый орган предпринимателем, по состоянию на 01.01.2012 среднесписочная численность работников составила 80 человек, по состоянию на 01.01.2013 - 81 человек, по состоянию на 01.01.2014 - 98 человек.

Следовательно, учитывая установленную налоговым органом между обществом и предпринимателем схему ухода от налогообложения с целью минимизации налогов, подлежащих уплате в бюджет, путём формального разделения работников, совместная среднесписочная численность работников общества фактически составит:

- по состоянию на 01.01.2012 - 107 человек (27 работников общества и 80 работников предпринимателя);

- по состоянию на 01.01.2013 - 109 человек (28 работников ООО «Хакаскосметика» и 81 работников предпринимателя);

- по состоянию на 01.01.2014 - 149 человек (51 работник ООО «Хакаскосметика» и 98 работников предпринимателя).

При указанных обстоятельствах, с учётом того, что за предшествующий проверяемому периоду 2011 год среднесписочная численность работников общества превысила 100 человек (по всем видам предпринимательской деятельности составила 107 человек), налоговый орган пришёл к правомерному выводу, что налогоплательщик не вправе применять с 01.01.2012 систему налогообложения в виде единого налога, а также упрощённую систему налогообложения.

Суд первой инстанции обоснованно, со ссылкой на пункт 77 Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения, отклонил довод заявителя о неправомерном применении к положениям пункта 4 статьи 346.13 НК РФ и пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ сведений о среднесписочной численности, указав, что понятие средней численности работников является более широким понятием по отношению к понятию среднесписочной численности работников. Соответственно, средняя численность работников может равняться среднесписочной численности либо превышать её.

Поскольку при определении численности работников в рассматриваемом случае принят показатель среднесписочной численности работников 107 человек, который превысил ограничения, установленные подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ и подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ, налоговым органом обоснованно сделан вывод о нарушении налогоплательщиком требований, установленных подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ и пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, позволяющих применять единый налог и упрощённую систему налогообложения.

Также правомерно отклонен довод налогоплательщика об обязанности налогового органа для установления факта нарушения налогоплательщиком ограничений по численности работников рассчитать среднесписочную численность и среднюю численность общества в соответствии с приказом Росстата от 12.11.2008 № 278 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации».

Суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что в рассматриваемой ситуации налоговой инспекцией правомерно использованы самостоятельно исчисленные налогоплательщиком показатели среднесписочной численности работников общества за 2011 - 2013 годы, которые в порядке части 3 статьи 80 НК РФ были представлены в налоговый орган.

В обжалуемом судебном акте суд первой инстанции также отклонил довод общества о том, что налоговым органом не определена среднесписочная численность за каждый квартал, следовательно, налоговым органом в нарушение пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ не определён период, в котором допущено нарушение, и с начала которого налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения.

Как следует из материалов дела, налоговый орган пришёл к выводу о невозможности применения налогоплательщиком с 01.01.2012 системы налогообложения в виде уплаты единого налога ввиду фактической численности работников общества на 01.01.2012 - 107 человек.

Согласно положениями пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение единого налога и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие требованию, установленному данной статьёй.

Таким образом, учитывая, что налоговым периодом по единому налогу в силу статьи 346.30 НК РФ признаётся квартал, налогоплательщик считается утратившим право на применение единого налога с 01.01.2012 в случае установления в 1 квартале 2012 года превышения у него средней численности работников 100 человек.

Согласно сведениям, содержащимся в справках о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ, том 48 л.д. 6-9), представленных в налоговую инспекцию обществом и предпринимателем, в 1 квартале 2012 года средняя численность работников общества составила 28 человек, средняя численность работников предпринимателя - 92 человека.

Учитывая, что обществом и предпринимателем была применена схема ухода от налогообложения с целью минимизации налогов, подлежащих уплате в бюджет, путём формального разделения работников, средняя численность работников общества за 1 квартал 2012 года фактически составила - 120 человек (28 работников общества и 92 работника предпринимателя).

Таким образом, отсутствие в оспариваемом решении указаний на установление превышения допустимой численности работников обществом именно в 1 квартале 2012 года, при фактическом её превышении именно в этом отчетном периоде, не может опровергать выводы налоговой инспекции о нарушении налогоплательщиком положений пункта 4 статьи 346.13 НК РФ.

Довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не установил показатели среднесписочной численности персонала общества и ИП по состоянию на конец каждого квартала в 2012-2013 годах на основании предоставленных сторонами доказательств, противоречит содержанию обжалуемого судебного акта.

Обжалуя решение суда первой инстанции по настоящему делу, общество указывает на то, что судом первой инстанции допущена ненадлежащая оценка доказательств по делу (свидетельских показаний), а также допущено нарушение единообразия в применении норм процессуального права в части оценки доказательств по делу (аналогичное по обстоятельствам дело № А74-11868/2015). По мнению заявителя, в настоящем деле суд не посчитал возможным учесть противоречия в свидетельских показаниях (часть свидетелей показывали в пользу налогового органа, а часть - в пользу налогоплательщика) с учетом психологического анализа свидетельских показаний, данного тем же экспертом Мантиковой А.В., и не посчитал возможным принять во внимание свидетельские показания лиц, свидетельствовавших в пользу налогоплательщика, без мотивировки.

Оценив указанные доводы, апелляционная коллегия полагает их подлежащими отклонению на основании следующего.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции обществом в обоснование своей позиции в материалы дела представлено психологическое исследование, проведённое Мантиковой А.В. (том 64 л.д. 99, поступило 28.11.2016 в электронном виде), которое заявлено как исследование реакции конкретных свидетелей (адекватности такой реакции и, соответственно, объективности ответов) с точки зрения влияния формулировок вопросов, поставленных в ходе допросов свидетелей, их структурирования, наличия в вопросах специальных терминов, наличия провокационных и наводящих вопросов и т.п. Вместе с тем, фактически специалистом проведено исследование массива протоколов допроса и опроса свидетелей без психологического исследования личностей конкретных свидетелей.

Представленное налогоплательщиком указанное доказательство было оценено судом первой инстанции, также повторно оценено судом апелляционной инстанции наряду с иными имеющими в материалах дела доказательствами. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что указанное психологическое исследование не опровергает выводы налогового органа и не повлияло на выводы суда, ввиду отсутствия психологического исследования как такового, наличия в выводах автора противоречий и неточностей.

Следовательно, налоговый орган обоснованно пришел к выводу об утрате налогоплательщиком права на применение специальных налоговых режимов в виде уплаты ЕНВД и УСН и признал общество перешедшим на общий режим налогообложения с начала проверяемого периода.

Учитывая, что в силу пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщик с начала проверяемого периода считается перешедшим на общий режим налогообложения, согласно положениям статьи 143 НК РФ он признаётся плательщиком НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьёй 40 НК РФ, с учётом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из материалов дела, при расчёте налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС, налоговым органом учтены сведения о доходах и расходах только проверяемого общества за соответствующие налоговые периоды. Каких-либо расхождений между данными бухгалтерского и налогового учёта с представленными налогоплательщиком первичными документами налоговой инспекцией не установлено.

Следовательно, налоговым органом верно произведено начисление НДС на основании сведений о доходах и расходах самого общества, представленных в ходе проверки, за 2012 год в размере 2 986 746 рублей 10 копеек; за 2013 год - 3 183 931 рубль 85 копеек.

Поскольку налоговые декларации по НДС за 2012, 2013 годы обществом не представлены, налогоплательщик привлечен к ответственности (с учётом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств) на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 461 894 рубля 14 копеек.

Кроме того, налогоплательщику правомерно доначислены суммы пени и штрафных санкций (с учётом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ в размере 307 929 рублей 43 копейки.

Учитывая, что в силу пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ с начала проверяемого периода налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения, он согласно положениям статьи 246 НК РФ признаётся плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьёй 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2012, 2013 год обществом не представлены.

Как следует из оспариваемого решения, каких-либо расхождений между данными бухгалтерского и налогового учёта с представленными налогоплательщиком первичными документами налоговой инспекцией не установлено.

В связи с этим налоговой инспекцией правомерно произведено начисление обществу налога на прибыль организаций на основании сведений о доходах и расходах общества, самостоятельно представленных заявителем в ходе проведения налоговой проверки за 2012 год в размере 3 135 455 рублей, за 2013 год - 3 013 423 рубля.

Кроме того, налогоплательщику доначислены суммы пени и штрафных санкций (с учётом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств), предусмотренных пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

При этом судом первой инстанции обоснованно отклонены, как документально не подтвержденные, доводы общества о нарушении налоговым органом статей 346.11, 346.25, 346.26 НК РФ, ввиду неправомерного включения в расчет налоговой базы по НДС всего оборота по продажам взаимозависимому лицу, не предоставления обществу права на вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным для перепродажи и для использования в производственной деятельности, но не использованным в период применения УСН и ЕНВД, а также непринятия расходов на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены обществом до даты перехода на общую систему налогообложения.

Соответствующих расчетов, которые могли бы быть проверены и оценены налоговым органом и затем судом, налогоплательщиком не представлено, об их наличии не заявлено.

Ссылка заявителя на результаты рассмотрения арбитражным судом дела №А74-11868/2015, а также на иную приведенную в апелляционной жалобе судебную практику не опровергает выводы арбитражного суда, поскольку указанные судебные акты не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела и основаны на иных фактических обстоятельствах.

Таким образом, решение налогового органа от 31.12.2015 № 95 (в части, признанной судом первой инстанции законной и обоснованной) соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации, не нарушает права и законные интересы заявителя, не возлагает на общество какие-либо незаконные обязанности, не создаёт иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Руководствуясь положениями частей 4, 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Хакасия обоснованно в резолютивной части обжалуемого судебного акта указал на отмену действия обеспечительных мер в виде приостановления действия решения оспариваемого решения от 31.12.2015 № 95, принятых определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 23.05.2016, применительно к требованиям, в удовлетворении которых отказано, после вступления настоящего решения в законную силу.

Доводы налогоплательщика, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными, и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения в обжалуемой части.

Следовательно, решение суда первой инстанции в обжалуемой части соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения и удовлетворения апелляционной жалобы.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы ООО «Хакаскосметика» подлежат отнесению на заявителя и понесены обществом при обращении с апелляционной жалобой (чек-ордер от 27.03.2017).

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от «28» февраля 2017 года по делу № А74-5802/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.


Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.



Председательствующий

Е.В. Севастьянова


Судьи:

О.А. Иванцова



Н.А. Морозова