Постановление от 11 сентября 2025 г. по делу № А65-2176/2023

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 443070, <...>, тел. <***>

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения

Дело № А65-2176/2023
г. Самара
12 сентября 2025 года
11АП-4487/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 11 сентября 2025 года Постановление в полном объеме изготовлено 12 сентября 2025 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: Председательствующего судьи Александрова А.И.,

судей Львова Я.А., Поповой Г.О., при ведении протокола секретарем судебного заседания Горянец Д.Д., с участием:

от ФНС России - до перерыва в судебном заседании представитель ФИО1 по доверенности от 02.12.2024; после перерыва не явился извещен; до и после перерыва с использованием системы веб-конференции представитель ФИО2 по доверенности от 16.12.2024;

от ФИО3 - до и после представитель с использованием системы веб-конференции представитель ФИО4 по доверенности от 24.04.2024;

от конкурсного управляющего ООО «Ресурс» ФИО5 - до перерыва не явился, извещен; после перерыва с использованием системы веб- конференции представитель ФИО6 по доверенности от 29.12.2024;

иные лица не явились, извещены,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале № 2, апелляционную жалобу Федеральной налоговой службы на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 февраля 2025 года о частичном удовлетворении заявления Федеральной налоговой службы о включении требования в реестр требований кредиторов должника по делу № А65-2176/2023 о несостоятельности (банкротстве) ООО «Ресурс» (ИНН <***>, ОГРН <***>),

УСТАНОВИЛ:

Федеральная налоговая служба (уполномоченный орган) обратилась в суд с заявлением о признании несостоятельным (банкротом) ООО «Ресурс».

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 25.07.2023 отсутствующий должник - ООО «Ресурс», признан несостоятельным (банкротом), открыто конкурсное производство. Конкурсным управляющим ООО «Ресурс» утвержден ФИО5, член СРО ААУ «Синергия».

Требование ФНС России в размере 8 937 000 руб., как обеспеченное залогом имущества должника, в размере 172 107 685,26 руб., в том числе: долг - 108 308 988,91 руб., пени - 62 703 301,55 руб., штраф - 1 095 394,80 руб. включено в состав третьей очереди реестра требований кредиторов должника.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 13.06.2024 года решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 25.07.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2023 отменены в части включения требования Федеральной налоговой службы в реестр требований кредиторов общества с ограниченной ответственностью «Ресурс». В отмененной части обособленный спор направлен на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан, в остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 26.02.2025 требование Федеральной налоговой службы удовлетворено частично. Включено требование Федеральной налоговой службы в размере 28 509 589,35 руб., из которых 20 064 289 руб.основного долга, 8 305 999,55 руб. пени, 139 300,80 руб. штраф, в т.ч. 8 937 000 руб. задолженность обеспеченная залогом, в состав третьей очереди реестра требований кредиторов общества с ограниченной ответственностью «Ресурс», г. Набережные Челны (ИНН <***>, ОГРН <***>). В удовлетворении остальной части требования отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ФНС России обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 апреля 2025 года апелляционная жалоба принята к производству, судебное заседание назначено на 27 мая 2025 года.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 мая 2025 года рассмотрение апелляционной жалобы отложено на 26 июня 2025 года.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июня 2025 года в судебном составе, рассматривающем апелляционную жалобу произведена замена судьи Бессмертной О.А. на судью Попову Г.О. После замены судьи рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июня 2025 года в судебном заседании объявлен перерыв до 10 июля 2025 года.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08 июля 2025 года в судебном составе, рассматривающем апелляционную жалобу, произведена замена судьи Мальцева Н.А. на судью Львова Я.А. После замены судьи рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.

Определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08 июля 2025 года судебное разбирательство отложено на 28 августа 2025 года.

Протокольным определением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2025 года в судебном заседании объявлен перерыв на 11 сентября 2025 года.

Информация о принятии апелляционной жалобы к производству, движении дела, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии с порядком, установленным ст. 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В судебном заседании 28.08-11.12.2025 представитель ФНС России апелляционную жалобу поддержали в полном объеме, просили решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 февраля 2025 года отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представители ФИО3 и конкурсного управляющего ООО «Ресурс» ФИО5 возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, просили обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Иные лица, участвующие в деле, извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в том числе публично путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на официальных сайтах

Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда и Верховного Суда Российской Федерации в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет», явку своих представителей не обеспечили, в связи с чем жалоба рассматривается в их отсутствие, в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, проверив в соответствии со статьями 258, 266, 268 АПК РФ правомерность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, соответствие выводов содержащихся в судебном акте, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд усматривает основание для отмены обжалуемого судебного акта.

Из материалов настоящего обособленного спора следует, что налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО «Ресурс» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам, страховым взносам за период с 01.01.2016г. по 31.12.2018г.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом было вынесено решение № 2.18-0-13/5А от 22.03.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1, 3 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций в общей сумме 1 078 777руб. (с учетом смягчающих обстоятельств), начислены суммы НДС, налога на прибыль организаций в размере 109 132 819 руб., а также пени в связи с несвоевременной оплатой начисленных сумм налогов в размере 57 952 415,70 руб.

ООО «Ресурс» в порядке, предусмотренном ст. 139 НК РФ, обратился в Управление ФНС по Республике Татарстан с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 23.05.2022 № 2.7-18/016404@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, ООО «Ресурс» обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 22.12.2022 года по делу № А65-17871/2022, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2023 и постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 20.06.2023, в удовлетворении заявления ООО «Ресурс», отказано.

ООО «Ресурс» в рамках дела № А65-17871/2022, которым оспаривалось решение налогового органа о привлечении к ответственности Общества за совершение налогового правонарушения № 2.18-0-13/5А от 22.03.2022, обращалось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 22 декабря 2022 г.

Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.09.2023 по делу № А65-17871/2022, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2023 и постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 19.01.2024, в удовлетворении заявления ООО «Ресурс» о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 22 декабря 2022 года - отказано.

Определением Верховного суда от 24.04.2024 по делу № 306-ЭС24-6033 в передаче кассационной жалобы на определение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.09.2023, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2023 и постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.01.2024 по делу № А65-17871/2022 для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, отказано.

В силу п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

В п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» отмечено, что в силу п. 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Из материалов дела следует, что налоговый орган применил налоговые санкции, предусмотренные ст. 122 НК РФ:

- по НДС за 4 кв. 2018 г.;

- по НДС за периоды 1 -4 кв. 2016, 1 -4 кв. 2017, 1 -3 кв. 2018, в соответствии с п. 4 ст. 109, ст. 113 НК РФ, отсутствуют основания для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения);

- по налогу на прибыль организаций бюджет РФ за 2018г.;

- по периодам 2016-2017гг. в соответствии с п. 4 ст. 109, ст. 113 НК РФ отсутствуют основания для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения) по налогу на прибыль организаций бюджет РТ за 2018г.;

- по периоду 2016-2017гг. в соответствии с п. 4 ст. 109, ст. 113 НК РФ отсутствуют основания для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения);

- по транспортному налогу за 2018 г.

Арбитражный суд Поволжского округа, отменяя определение арбитражного суда первой инстанции и постановление арбитражного суда апелляционной инстанции и направляя данный обособленный спор на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указал на необходимость проверки доводов жалоб и обстоятельств, касающихся частичного погашения третьими лицами задолженности по налогам в рамках возмещения ущерба по уголовным делам, возбуждённым по итогам налоговой проверки, так как факт частичного погашения не был учтен уполномоченным органом при формировании итоговой суммы задолженности ввиду того, что налоговым органом в отношении должника не выполнены действия переходного периода, прописанного в п. 9 ст. 4 Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

При новом рассмотрении настоящего обособленного спора в суде первой инстанции налоговым органом при уточнении требования учтён факт возмещения ООО «Ресурс» ущерба по уголовному делу № 12202920037000002 и произведен зачет в размере 24 519 201 руб., а также произведен перерасчет пени на сумму 4 763 100,18 руб.

В связи с уточнениями уполномоченный орган просил включить в состав третьей очереди реестра требований кредиторов ООО «Ресурс» задолженности в размере 151 762 384 руб. 08 коп., в том числе: долг - 92 726 787 руб. 91 коп., пени - 57 940 201 руб. 37 коп., штраф - 1 095 394 руб. 80 коп., и установлении за ФНС России статуса залогового кредитора в деле № А65-37937/2023 о банкротстве ООО «Ресурс» ИНН <***> в размере 8 937 000 руб., как обеспеченного залогом.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации и статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Предъявление требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа расценивается Налоговым кодексом Российской Федерации в качестве необходимого условия для последующего принудительного взыскания, так как в требовании устанавливается срок его исполнения, с истечением которого Налоговый кодекс Российской Федерации связывает возникновение у налогового органа права принудительного взыскания в бесспорном и в судебном порядке указанной в требовании задолженности.

Согласно части 1 статьи 137 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» при определении размера требований кредиторов третьей очереди учитываются требования конкурсных кредиторов и уполномоченных органов.

Пунктом 6 «Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства» (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20 декабря 2016г.) установлено следующее.

В силу пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы.

Объект налогообложения как совокупность налогозначимых операций (фактов) является сформировавшимся к моменту окончания налогового периода. При этом он формируется применительно не к отдельным финансово-хозяйственным операциям или иным имеющим значение для налогообложения фактам, а к совокупности соответствующих операций (фактов), совершенных (имевших место) в течение налогового периода.

Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последнего дня срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен и уплачен.

Таким образом, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, а не день представления налоговой декларации или день окончания срока уплаты налога.

В соответствии с п. 28 Постановлению Пленума Верховного Суда РФ от 17.12.2024 № 40 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Федерального закона от 29 мая 2024 года № 107-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)» и статью 223 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» - требования кредиторов, подтвержденные вступившими в законную силу судебными актами, подлежат включению в реестр с определением очередности удовлетворения таких требований без дополнительной проверки их обоснованности.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении части заявленных ФНС России требований, указал на необходимость учитывать в рассматриваемом случае постановление о частичном прекращении уголовного преследования от 09.01.2023, вынесенное в рамках рассматриваемого уголовного дела № 12202920037000002 следователем по особо важным делам (о налоговых преступлениях) СУ СК России по РТ капитаном юстиции ФИО7

Так, в обжалуемом судебном акте судом первой инстанции было указано на то, что постановлением следователя по особо важным делам пятого отдела по расследованию особо важных дел (о налоговых преступлениях) СУ СК России по РТ от 10.01.2023 года установлено, что в результате преступных действий ФИО8 бюджетной системе РФ был причинён ущерб в общем размере 24 162 100,92 руб., а именно: налоговая недоимка по НДС в размере 15 183 282 руб., по транспортному налогу - 6 284 руб., а всего на общую сумму 15 189 566 руб., пени по НДС - 8 970 387,06 руб., пени по транспортному налогу - 2 147,86 руб., а всего на общую сумму 8 972 534,92 руб., который к настоящему времени в соответствии с информацией налогового органа письмом № 2.10-0- 45/019240@ от 25 ноября 2022 года, добровольно возмещён в полном объёме.

Этим же постановлением от 10.01.2023 уголовное дело № 12202920037000002 было прекращено.

Поскольку вышеуказанные постановления по уголовному делу напрямую относятся к отношениям, рассматриваемом в настоящем споре, суд первой инстанции пришёл к выводу о необходимости учитывать данные материалы уголовного дела при корректировке суммы требований уполномоченного органа и постановление следователя по уголовному делу является доказательством для настоящего спора.

В части налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции указал на то, что в ходе предварительного следствия установлено, что ООО «Энерго Партнер», ООО «Эфферго», и ООО «Кама Транс Инвест» имели реальные хозяйственные отношения с ООО «Ресурс», а именно оказывали транспортные услуги для последнего, продавали ТМЦ в его адрес, оказывали иные сопутствующие услуги в соответствии с договорами гражданско-правового характера. ООО «Ресурс» на основании выставленных продавцом счетов-фактур оплачивало оказанные ему ООО «Энерго Партнер», ООО «Эфферго», ООО «Кама Транс Инвест» услуги, реализованные товары, а также выполненные для него работы, вследствие чего у ООО «Ресурс» возникало законное право на заявление налогового вычета но НДС. Внесенные ООО «Ресурс» в книгу покупок сведения о хозяйственной деятельности с ООО «Энерго Партнер», ООО «Эфферго», ООО «Кама Транс Инвест» являются объективными, и следовательно, сформированные на основании данных книг покупок налоговые декларации по НДС не содержат ложных сведений (стр.9-10 Постановления следователя о частичном прекращении уголовного преследования от 09.01.2023).

Таким образом, как указал суд первой инстанции, исходя из материалов уголовного дела, у следствия не имеется достаточных оснований для уголовного преследования руководства ООО «Ресурс» в части уклонения от уплаты НДС но взаимоотношениям ООО «Ресурс» с ООО «Кама Транс Инвест», ООО «Эфферго», ООО «Энерго Партнер»; в части уклонения от уплаты НДС по нарушениям бухгалтерского учета в размере 30 767 399 руб., а всего на общую сумму НДС в размере 44 448 839 руб.; налога на прибыль организаций за 2016 - 2018 годы (абз.5 стр.19 Постановления следователя о частичном прекращении уголовного преследования от 09.01.2023)».

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что сумма требований уполномоченного органа в части НДС подлежит уменьшению с учетом положений Постановления следователя от 09.01.2023 г., в связи с чем сумма требований уполномоченного органа при исключении сумм НДС по Решению № 2.18-0-13.5А от 22.03.2022 года должна составлять: 13 373 060,00 руб. основного долга, 203 343,80 руб. пени, 16 775,00 руб. штрафа по НДС.

В части налога на прибыль организаций судом первой инстанции было указано на следующее.

Как указано в настоящем обжалуемом судебном акте, в постановлении следователя о частичном прекращении уголовного преследования от 09.01.2023 установлено следующее: «при наличии собранных но делу доказательств (показаний свидетелей, протоколе» осмотров предметов и документов, осмотр мест происшествии, иных материалов уголовного дела), следствие приходит к выводу о необходимости прекращения уголовного дела в части уклонения от уплаты налога на прибыль организаций в размере 61 049 563 руб. (абз. 6 стр.13 Постановления следователя о частичном прекращении уголовного преследования от 09.01.2023)

Таким образом, с учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что сумма уполномоченного органа заявителя в части налога на прибыль организации подлежит уменьшению с учетом положений Постановления следователя от 09.01.2023. Изменению подлежит сумма требований заявителя при исключении сумм налога на прибыль, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ, возникших в рамках Решения № 2.18-0-13.5А от 22.03.2022 г. Тем самым размер налога на прибыль зачисляемый в федеральный бюджет составляет: 6 606 027,00 руб., пени 3 552 973,87 руб., штраф 122 525,80 руб.

Размер налога на прибыль зачисляемых в бюджеты субъектов РФ составляет: 23 986,00 руб. основного долга и 122,27 руб. пени, 0,00 руб. штрафа.

В части транспортного налога суд первой инстанции согласился с требованием уполномоченного органа в части исчисления (налога - 61 216,00 руб., пени - 3 998,56 руб.).

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции пришёл к выводу о частичном удовлетворении требования уполномоченного органа о включении суммы требования в состав третьей очереди реестра требований кредиторов общества с ограниченной ответственностью «Ресурс» в размере 28 509 589,35 руб. из которых: 20 064 289 руб. основного долга, 8 305 999,55 руб. пени, 139 300,80 руб. штраф, 8 937 000 руб. задолженность обеспеченная залогом.

Суд апелляционной инстанции, принимая во внимание совокупность установленных по делу обстоятельств, приходит к выводу о том, что выводы суда первой инстанции о наличии оснований лишь для частичного удовлетворения требований уполномоченного органа являются неверными, сделанными без учёта совокупности установленных в рамках настоящего обособленного спора обстоятельств и положений действующего законодательства.

Исследовав доказательства, имеющиеся в материалах настоящего обособленного спора, судебная коллегия приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требований налогового органа, исходя из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона от 28.12.2010 № 403-ФЗ (ред. от 01.04.2025) «О Следственном комитете Российской Федерации» (далее – Закон о Следственном комитете РФ) Следственный комитет Российской Федерации (далее - Следственный комитет) является федеральным государственным органом, осуществляющим в соответствии с законодательством Российской Федерации полномочия в сфере уголовного судопроизводства.

Согласно п. 4 ст. 1 Закона о Следственном комитете РФ основными задачами Следственного комитета являются:

1) оперативное и качественное расследование преступлений в соответствии с подследственностью, установленной уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации;

2) обеспечение законности при приеме, регистрации, проверке сообщений о преступлениях, возбуждении уголовных дел, производстве предварительного расследования и судебной экспертизы, а также защита прав и свобод человека и гражданина;

3) осуществление процессуального контроля деятельности следственных органов Следственного комитета и их должностных лиц;

3.1) организация и производство в судебно-экспертном учреждении Следственного комитета судебных экспертиз, назначенных в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации;

4) организация и осуществление в пределах своих полномочий выявления обстоятельств, способствующих совершению преступлений, принятие мер по устранению таких обстоятельств;

5) осуществление в пределах своих полномочий международного сотрудничества в сфере уголовного судопроизводства;

6) разработка мер по реализации государственной политики в сфере исполнения законодательства Российской Федерации об уголовном судопроизводстве;

7) совершенствование нормативно-правового регулирования в установленной сфере деятельности;

8) определение порядка формирования и предоставления статистических отчетов и отчетности о деятельности следственных органов и учреждений Следственного комитета, процессуальном контроле.

Таким образом, акты, вынесенные Следственным комитетом, хотя и являются следствием реализации следователями своих функций, не могут подменять осуществляемое судами правосудие. Соответственно само по себе наличие постановлений

о прекращении уголовного дела и уголовного преследования, в которых были сделаны выводу хозяйственной деятельности должника и его контрагентов не может предопределить решение суда по соответствующему вопросу.

Следовательно, вывод суда первой инстанции о необходимости учитывать выводы, сделанные следователем в постановлении о прекращении уголовного дела и уголовного преследования, является неверным, сделанным без учета положений ст. 69 АПК РФ и положений Закона о Следственном комитете РФ.

Исходя из вышеизложенного, принимая во внимание наличие судебных актов арбитражных судов, вступивших в законную силу, принятых по решению налогового органа по результатам выездной налоговой проверки, руководствуясь положениями ст. 69 АПК РФ, судебная коллегия находит обоснованными требования уполномоченного органа, с учётом принятых уточнений относительно размера требований, в размере 151 762 384,08 руб., из которых основной долг в размере 92 726 787,91 руб., пени в размере 57 940 201,37 руб., штраф в размере 1 095 394, 80 руб. и подлежащим включению в третью очередь реестр требований кредиторов.

Также, суд апелляционной инстанции, с учётом положений п. 3 ст. 137 Закона о банкротстве, считает необходимы отметить, что требования кредиторов третьей очереди по возмещению убытков в форме упущенной выгоды, взысканию неустоек (штрафов, пеней) и иных финансовых санкций, в том числе за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате обязательных платежей, учитываются отдельно в реестре требований кредиторов и подлежат удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов. Таким образом, в рассматриваемом случае требования уполномоченного органа, а именно пени в размере 57 940 201,37 руб., штраф в размере 1 095 394, 80 руб., подлежат учёту в составе требований третьей очереди отдельно и подлежат удовлетворению после погашения основной суммы задолженности.

Согласно требований заявления в части включения в реестр требований кредиторов должника, с учётом принятых судом первой инстанции уточнений, уполномоченный орган просил установить за ФНС России статус залогового кредитора в размере 8 937 000 руб. В качестве основания данного требований уполномоченным органом указано на Решение 2.10-0-26/10 о принятии обеспечительных мер от 22.03.2022г. в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества без согласия налогового органа на основании ст. 101 НК РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования уполномоченного органа в указанной части, согласился с доводами уполномоченного органа.

Между тем судом первой инстанции не было учтено следующее.

Федеральным законом от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» статья 73 НК РФ была дополнена пунктом 2.1 следующего содержания: «в случае неуплаты в течение одного месяца задолженности, указанной в решении о взыскании, исполнение которого обеспечено наложением ареста на имущество в соответствии с настоящим Кодексом, либо вступления в силу решения, предусмотренного пунктом 7 статьи 101 настоящего Кодекса, исполнение которого обеспечено запретом на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) без согласия налогового органа, имущество, в отношении которого применен указанный в настоящем пункте способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов, страховых взносов) или принята обеспечительная мера, признается находящимся в залоге у налогового органа на основании закона».

При этом согласно пункту 7 статьи 73 НК РФ к правоотношениям, возникающим при установлении залога в качестве способа обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, страховых взносов, применяются положения гражданского законодательства, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Следовательно, предусмотренный статьей 73 НК РФ залог является разновидностью залога по смыслу гражданского законодательства, в связи с чем и залог, возникший из ареста на основании пункта 2.1 указанной статьи, является частным

случаем залога, возникшего из ареста в силу пункта 5 статьи 334 ГК РФ. По этой причине к залогу из налогового ареста применимы все те же выводы, которые ранее были сформированы в судебной практике применительно к иным видам арестных залогов.

Вопреки позиции уполномоченного органа указание в пункте 2.1 статьи 73 НК РФ на признание имущества «находящимся в залоге у налогового органа на основании закона» само по себе не дает достаточных оснований для вывода о дифференциации в объеме правопритязаний кредиторов в отношении имущества должника в деле о банкротстве в зависимости от вида ареста (налогово-административный или судебный), поскольку в системе действующего правового регулирования пункт 5 статьи 334 ГК РФ имеет равную нормативную силу с положениями НК РФ и потому также может рассматриваться как закон, на основании которого возникает залог. При этом необходимо принять во внимание, что сущность регулируемых отношений является тождественной: в обоих случаях ввиду неисполнения ранее возникшего обязательства накладывается запрет на распоряжение имуществом, который вне процедур банкротства дает кредитору право на преимущественное удовлетворение из стоимости арестованной вещи.

Более того, изменения в налоговое законодательство в 2019 г. не сопровождались корреспондирующими изменениями в законодательство о банкротстве, что свидетельствует о наличии у законодателя воли на предоставление налоговому органу того же объема полномочий, который сформировался к этому моменту на основе судебной практики у кредиторов в рамках гражданских правоотношений.

В любом случае иной подход к правовому регулированию, влекущий различные правовые последствия по схожим правоотношениям, являлся бы фундаментально несправедливым, нарушающим без должных оснований конституционный принцип равенства всех перед законом и судом (статья 19 Конституции Российской Федерации), гарантирующий защиту от всех форм дискриминации при осуществлении прав и свобод, означающий, помимо прочего, недопустимость введения не имеющих объективного и разумного оправдания ограничений в правах лиц, принадлежащих к одной категории (запрет различного обращения с лицами, находящимися в одинаковых или сходных ситуациях и т.п.).

Правовое регулирование несостоятельности (банкротства) имеет своей основной целью установление правил, позволяющих обеспечить максимальное удовлетворение требований кредиторов несостоятельного должника при соблюдении принципов равенства кредиторов, очередности и пропорциональности.

Смысл указанных принципов заключается в том, чтобы равные по отношению к должнику кредиторы могли претендовать на равное и справедливое удовлетворение своих требований за счет распределения средств конкурсной массы между кредиторами пропорционально объему требований, включенных в реестр, от общей суммы задолженности. Если один из кредиторов (либо группа кредиторов) получает более полное удовлетворение требований, нежели другие, равные ему, то он без каких-либо оснований оказывается в преимущественном положении. Более того, этот кредитор получает преимущество за счет других кредиторов, так как удовлетворение его требований уменьшает размер конкурсной массы, что в условиях недостаточности имущества должника для покрытия всех требований неизбежно влечет уменьшение размера удовлетворения требований прочих кредиторов.

Всякое отступление в процедуре банкротства от принципов равенства и пропорциональности является исключением из общих правил и потому должно иметь объективные и разумные оправдания, а также должно быть прямо и недвусмысленно оговорено в законе.

Так, в частности, установление особого благоприятного режима для текущих платежей обусловлено, прежде всего, необходимостью обеспечения финансирования расходов на процедуру банкротства, а вынесение требования вследствие ответственности должника за причинение вреда жизни или здоровью и требования по выплате заработной платы в приоритетные первую и вторую очереди погашения связано с их повышенной социальной значимостью.

Сохранение в банкротстве за залоговым кредитором его права преимущественного удовлетворения своих требований перед другими кредиторами связано с существенным влиянием института залога на решение экономических задач. В рыночной экономике предпринимательская деятельность обычно сопровождается привлечением кредитных (заемных) или инвестиционных средств, что требует предоставления надлежащих гарантий кредиторам и инвесторам. Доступность и стоимость кредита (заемных средств) для предпринимателей, а значит, и цена конечной продукции, работ и услуг во многом определяются тем, насколько эффективны гарантии исполнения обязательств, и прежде всего - залог. Именно приоритет прав залогового кредитора, то есть возможность залогодержателя получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами, позволяет залогу действенно выполнять свою обеспечительную функцию, защищать имущественные интересы залогодержателя как инвестора, способствовать привлечению инвестиций в разные сферы экономики и, соответственно, ее развитию в целом (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 9 апреля 2024 г. № 16-П).

Из изложенного следует, что сохранение за залоговым кредитором приоритетного удовлетворения своих требований из стоимости заложенного имущества в том числе стимулирует развитие гражданско-правовых отношений между участниками рынка. В случае же с залогом, возникшим из наложенного уполномоченным органом ареста, такие задачи не реализуются, поскольку арест осуществляется с целью обеспечения исполнения уже возникшего обязательства.

Законодательство о банкротстве также не устанавливает преференций для уполномоченного органа по отношению к требованиям конкурсных кредиторов той же очереди. Так, необходимо учитывать, что налоговые и сходные с ними иные публичные обязательства организаций не существуют сами по себе, они являются прямым следствием деятельности юридического лица в экономической сфере и обусловлены ею: их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны, а потому в процедурах банкротства они следуют судьбе таких обязательств, в том числе охватываются тем же уровнем защиты (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 3 июня 2024 г. № 305-ЭС23-19921).

В силу абзаца девятого пункта 1 статьи 126 Закона о банкротстве с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства снимаются ранее наложенные аресты на имущество должника и иные ограничения распоряжения имуществом должника. Таким образом, коль скоро снимаются аресты с имущества должника, то и влекомые им последствия отпадают и не могут быть противопоставлены иным кредиторам в деле о банкротстве.

По сути, к этому моменту обеспечительные меры и возникший на их основании залог выполнили свою функцию: имущество сохранено, находится вне контроля должника и за счет этого имущества можно удовлетворить требования кредиторов. Таким образом, несмотря на ранее наложенный арест, имущество должника в силу прямого указания статьи 126 Закона о банкротстве включается в его конкурсную массу, подлежит свободной реализации только в деле о банкротстве, а вырученные денежные средства - распределению между всеми кредиторами в соответствии с принципами очередности и пропорциональности (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 24 октября 2024 г. № 302-ЭС23-10298(2)).

Также вопреки политико-правовым доводам уполномоченного органа о пользе арестного залога, выражающейся в превенции новых банкротств, наличие ареста только повысит вероятность возбуждения таких дел. В действительности, сохранение залогового эффекта как судебного, так и налогового ареста в процедуре банкротства не способствует примирению сторон как приоритетной форме прекращения всякого спора, поскольку стимулирует кредиторов к скорейшей подаче заявления о банкротстве должника с целью приближения даты возбуждения дела к дате возникновения (регистрации) залога, с тем

чтобы последняя попала в период предпочтительности (статья 61.3 Закона о банкротстве), поскольку, если бы залог из ареста признавался российским правопорядком, то действия, направленные на его возникновение, безусловно, подлежали бы оспариванию по общим правилам статьи 61.3 Закона о банкротстве как сделки с предпочтением. В таких условиях возможность выхода должника из временного финансового кризиса практически исключалась бы, неминуемо приближая процедуру судебного банкротства за счет стимулирования незалоговых кредиторов к подаче соответствующих заявлений.

С учетом вышеизложенного, принимая во внимание правовую позицию изложенную в определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 11.07.2025 № 306-ЭС24-23083(2) по делу № А72-19547/2022, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что наличие налогового ареста в отношении имущества должника не является достаточным основанием для признания требования уполномоченного органа обеспеченным залогом арестованного имущества в деле о банкротстве должника, в связи с чем обжалуемый судебный акт в части установления за уполномоченным органом статуса залогового кредитора также подлежит отмене с принятием в указанной части нового судебного акта об отказе в удовлетворения такого заявления.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необходимости отмены решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 февраля 2025 года по делу № А65-2176/2023, на основании положений п. 3 ч. 1 и п. 1 ч. 2 ст. 270 АПК РФ, с принятием нового судебного акта о частичном удовлетворении уполномоченного органа.

Руководствуясь статьями 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 февраля 2025 года по делу № А65-2176/2023 отменить.

Принять новый судебный акт. Требование Федеральной налоговой службы удовлетворить частично.

Включить в реестр требований кредиторов требование Федеральной налоговой службы в общем размере 151 762 384,08 руб., из которых основной долг в размере 92 726 787,91 руб., пени в размере 57 940 201,37 руб., штраф в размере 1 095 394, 80 руб., в состав третьей очереди реестра требований кредиторов общества с ограниченной ответственностью «Ресурс», г. Набережные Челны (ИНН <***>, ОГРН <***>).

В остальной части требований Федеральной налоговой службы отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в двухмесячный срок, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий А.И. Александров

Судьи Я.А.Львов

Г.О. Попова