Постановление от 14 октября 2018 г. по делу № А40-44684/2018

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 09АП-47565/2018

Дело № А40-44684/18
г. Москва
15 октября 2018 года
Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2018 года

Постановление изготовлено в полном объеме 15 октября 2018 года


Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи    Суминой О.С.,

судей:

Марковой Т.Т., Лепихина Д.Е.,

при ведении протокола             

секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "РУТЕКТОР"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.07.2018 по делу № А40-44684/18, принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению ООО "РУТЕКТОР"

к ИФНС №5 по Москве

о признании недействительным решения,

от заявителя:

ФИО2 по дов. от 20.02.2018;

от заинтересованного лица:

ФИО3 по дов. от 15.01.2018, ФИО4 по дов. от 01.11.2017, ФИО5 по дов. от  01.09.2018; 



У С Т А Н О В И Л:

ООО "Рутектор" обратилось с заявлением в арбитражный суд к ИФНС России № 5 по г.Москве о признании недействительным решения № 15/80 от 29.11.2017г.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.07.2018 в удовлетворении требований общества отказано.

Общество, не согласившись с принятым решением,  обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления по мотивам, изложенным в жалобе.

Информация о принятии апелляционной жалобы вместе с соответствующим файлом размещена в информационно-телекоммуникационной сети Интернет на сайте Девятого арбитражного апелляционного суда (www.9aas.arbitr.ru) и Картотеке арбитражных дел по веб-адресу: www.//kad.arbitr.ru/) в соответствии положениями ч. 6 ст. 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель подателя апелляционной жалобы доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней.

Представитель заинтересованного лица возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, представил письменный отзыв, в обоснование своей позиции.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что Инспекцией ФНС России № 5 по г. Москве (далее – инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка ООО «Рутектор» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов в бюджет за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

По результатам проведенной проверки инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.11.2017 № 15/80.

Указанным решением обществу доначислены налог на прибыль и налог на добавленную стоимость в общей сумме 7 268 305 руб., пени в размере 191 127 руб., штраф в размере 1 453 661 руб., а также предложено уменьшить убытки на общую сумму 22 115 681 руб.

Решением Управления ФНС России по г. Москве от 29.01.2018 № 21-19/016979@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителей лиц, явившихся в судебное заседание, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Как следует из материалов дела, между ООО «Рутектор» (Заказчик) и ООО «Эй Ти Ди Эм» (Исполнитель) был заключен договор на оказание услуг по размещению рекламы в сети  Интернет № И-16-1/14  от 10.11.2014    (т. 3 л.д. 7-14), в соответствии с которым Исполнитель по заданию Заказчика обязуется оказывать ему услуги по размещению интернет-рекламы. Сумма затрат по договору составила 36 305 000 руб., в т.ч. НДС 5 538 050,85 руб.

В отношении ООО «Эй Ти Ди Эм» установлено, что организация создана 17.02.2014, 08.12.2015 прекратила деятельность в связи с ликвидацией, располагалась по адресам «массовой» регистрации, руководителем и учредителем числилась ФИО6 Согласно сведениям по форме 2-НДФЛ в 2014 году единственным получателем дохода числилась ФИО6, за 2015 сведения не представлены. Имущество, транспорт у организации отсутствовали (т. 4 л.д. 100-108).

В ходе допроса, проведенного налоговым органом (протокол от 24.04.2017 № 15/4067 т. 4 л.д. 109-113), ФИО6 отказалась давать показания относительно деятельности ООО "Эй Ти Ди Эм" и взаимоотношений с ООО «Рутектор», сославшись на ст. 51 Конституции РФ. Таким образом, свидетель не подтвердил фактическое выполнение спорных работ силами ООО "Эй Ти Ди Эм".

Инспекцией проведена почерковедческая экспертиза подписей ФИО6, по результатам которой получено заключение эксперта от 05.06.2017 № 115-06/17-ПЭ (т. 4 л.д. 114-126). Как установлено экспертизой, подписи от имени ФИО6, расположенные в первичных документах и счетах-фактурах по взаимоотношениям ООО «Эй Ти Ди Эм» и ООО «Рутектор», и подписи ФИО6, расположенные в протоколе допроса свидетеля № 15/4067 от 24.04.2017, выполнены разными лицами. Таким образом, первичные документы и счета-фактуры от имени ООО «Эй Ти Ди Эм» подписаны неустановленным лицом, не уполномоченным совершать данные действия.

В результате анализа представленной ООО «Эй Ти Ди Эм» налоговой отчетности установлено, что обязательные платежи организацией уплачивались в минимальных размерах, не соответствующих фактическим оборотам денежных средств по расчетным счетам.

Инспекцией проведен анализ банковских выписок ООО «Эй Ти Ди Эм» (т. 4 л.д. 127-150, т. 5 л.д. 1-126), в ходе которого установлено, что у организации отсутствуют платежи за связь или интернет, необходимые для выполнения заявленного вида работ, а полученные от ООО «Рутектор» денежные средства транзитно перечисляются в адрес организаций: ООО "Техноплюс" с назначением платежа «за оказание услуг по информационному наполнению сайтов»; ООО "Ирбис Ком" - «за разработку программного обеспечения для управления сайтами», «на проведение рекламной компании в сети интернет»; ООО "Элеконт" – «за поиск потребителей для размещения рекламы в сети интернет»; ООО "Техстандарт" – «за оказание услуг по обеспечению информационной безопасности сайтов».

В отношении данных организаций установлено следующее.

ООО "Техноплюс" создано 06.10.2014, имело руководителей: с 06.10.2014 ФИО7 (3 юл), с 16.02.2016 ФИО8 («массовый» руководитель и учредитель не менее 202 юл), с 26.05.2016 ФИО9 («массовый» руководитель и учредитель не менее 84 юл), учредителей: ФИО10 («массовый» руководитель и учредитель не менее 38 юл, сведения недостоверны, она же учредитель ООО "Ирбис Ком"), основной вид деятельности Торговля оптовая неспециализированная, организация не представляет отчетность более года. Численность сотрудников за 2014- 2015гг. составила 1/0 чел., имущество, транспорт отсутствуют (т. 5 л.д. 127-137).

Инспекцией проведен допрос лица, числящегося руководителем организации в период совершения операций с ООО «Эй Ти Ди Эм» ФИО7 (протокол от 16.12.2016 № 15/4125, т. 5 л.д. 138-141), в ходе которого свидетель сообщил, что ООО "Техноплюс" ему не знакомо, никаких относящихся к деятельности данной организации документов, в т.ч. договоров, актов, счетов-фактур и др., он не подписывал, доверенностей не выдавал, услуг по проведению рекламных компаний не оказывал, с интернет-рекламой и обеспечением информационной безопасности сайтов никогда связан не был, ООО "Эй Ти Ди Эм" и ООО «Рутектор» не знакомы, с должностными лицами никогда не встречался.

Согласно налоговой отчетности ООО "Техноплюс", данная организация уплачивала минимальные суммы обязательных платежей в бюджет, по банковской выписке (т. 5 л.д. 142-150, т. 6 л.д. 1-11) установлено отсутствие платежей, характерных для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности (аренда, связь, канцтовары и др.), денежные средства поступают на расчетный счет исключительно от ООО "Эй Ти Ди Эм", полученные денежные средства далее транзитно перечисляются в адрес организаций, имеющих признаки «фирм-однодневок»: ООО "Универсалстрой", ООО "Имлайт", ООО "Гермес", ООО "Ламет", ООО "Блонт" (исключены из ЕГРЮЛ либо прекратили деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к организациям, имеющим признаки «фирм-однодневок», имели «массовых» руководителей и учредителей – дисквалифицированных лиц, располагались по адресам «массовой» регистрации и т.д., т. 6 л.д. 12-18).

ООО "Ирбис Ком" создано 01.10.2014, 16.02.2016 (менее чем через 1,5 года) прекратило деятельность путем реорганизации в форме присоединения к ООО «Бульвар» («массовые» руководители и учредители, адрес «массовой» регистрации (сведения недостоверны, совпадает с адресом ООО «Ларго»), правопреемник 73 юр.лиц), имело «массовых» руководителей: с 01.10.2014 ФИО11 (17 юл), с 26.10.2015 ФИО12 (189 юл), «массового» учредителя: ФИО10 (38 юл, она же учредитель ООО "Техноплюс"), основной вид деятельности Торговля оптовая неспециализированная. Численность сотрудников за 2014-2015 г. составила 1/0 чел., имущество, транспорт отсутствуют (т. 6 л.д. 19-57).

Инспекцией проведен допрос лица, числящегося руководителем организации в период совершения операций с ООО «Эй Ти Ди Эм» ФИО11 (протокол от 04.09.2017 № 15/4425 т. 6 л.д. 58-63), в ходе которого свидетель сообщила, что ООО "Ирбис Ком" ей не знакомо, никаких документов по финансово-хозяйственной деятельности данной организации, в т.ч. договоров, актов, счетов-фактур и др., она не подписывала, доверенностей не выдавала, услуг по проведению рекламной компании в сети интернет и поиску потребителей для размещения рекламы в сети интернет она не оказывала, с интернет-рекламой и информационной безопасностью никогда связана не была, ООО "Эй Ти Ди Эм" и ООО «Рутектор» не знакомы, с должностными лицами никогда не встречалась.

Согласно налоговой отчетности ООО "Ирбис Ком", данная организация уплачивала минимальные суммы обязательных платежей в бюджет, по банковской выписке (т. 6 л.д. 64-93) установлено отсутствие платежей, характерных для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности (аренда, связь, канцтовары и др.), денежные средства поступают на расчетный счет исключительно от ООО "Эй Ти Ди Эм", полученные денежные средства далее транзитно перечисляются в адрес организаций, имеющих признаки «фирм-однодневок»: ООО "Соната-М", ООО "Спутник", ООО "Профинвест", ООО "Рассвет" (исключены из ЕГРЮЛ либо прекратили деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к организациям, имеющим признаки «фирм-однодневок», имели «массовых» руководителей и учредителей – дисквалифицированных лиц, располагались по адресам «массовой» регистрации, не представляют отчетность и т.д., т. 6 л.д. 94-98).

ООО "Элеконт" создано 01.10.2014, 12.02.2018 прекратило деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ, имело руководителей: с 01.10.2014 ФИО13 («массовый» руководитель и учредитель не менее 46 юл), с 02.12.2014 ФИО14 (4 юл), с 29.12.2015 ФИО15 («массовый» руководитель и учредитель не менее 145 юл, сведения недостоверны по заявлению самого лица), учредителей: с 01.10.2014 ФИО16 («массовый» руководитель и учредитель не менее 34 юл), с 14.07.2015 ФИО17 (9 юл), основной вид деятельности: Деятельность агентов по оптовой торговле универсальным ассортиментом товаров. Численность сотрудников за 2014- 2015гг. составила 0/3 чел., имущество, транспорт отсутствуют (т. 6 л.д. 99-109).

Инспекцией получен протокол от 23.05.2016 № 141 (т. 6 л.д. 110-113) допроса лица, числящегося руководителем организации в период совершения операций с ООО «Эй Ти Ди Эм» ФИО14, в ходе которого свидетель сообщил, что руководителем ООО "Элеконт" он никогда не являлся, участия в финансово-хозяйственной деятельности организации не принимал, документы не подписывал, ООО "Эй Ти Ди Эм" ему не знакомо.

Согласно налоговой отчетности ООО "Элеконт" данная организация уплачивала минимальные суммы обязательных платежей в бюджет, по банковской выписке (т. 6 л.д. 114-148) установлено отсутствие платежей, характерных для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности (аренда, связь, канцтовары и др.), денежные средства поступают на расчетный счет преимущественно от ООО "Эй Ти Ди Эм", полученные денежные средства далее транзитно перечисляются в адрес организаций, имеющих признаки «фирм-однодневок»: ООО "Гриф", ООО "Центавр", ООО "Спутник" (принято решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ, имели «массовых» руководителей и учредителей и т.д., т. 6 л.д. 149-150).

ООО "Техстандарт" создано 05.08.2014, 21.03.2016 (менее чем через 2 года) прекратило деятельность путем реорганизации в форме присоединения к ООО «Ларго» (исключено из ЕГРЮЛ, «массовые» руководители и учредители, адрес «массовой» регистрации (совпадает с адресом ООО «Бульвар»), правопреемник 69 юр.лиц), располагалось по адресу «массовой» регистрации, имело «массовых» руководителей: с 05.08.2014 ФИО18 (43 юл), с 03.02.2016 ФИО19 (425 юл, дисквалифицированное лицо), «массового» учредителя: ФИО20 (15 юл), основной вид деятельности Торговля оптовая прочей офисной техникой и оборудованием. Численность сотрудников за 2014-2015 г. составила 1/1 чел., имущество, транспорт отсутствуют (т. 7 л.д. 1-39).

Инспекцией проведен допрос лица, числящегося руководителем организации в период совершения операций с ООО «Эй Ти Ди Эм» ФИО18 (протокол от 12.12.2016 № 15/4124, т. 7 л.д. 40-45), в ходе которого свидетель сообщил, что ООО "Техстандарт" ему не знакомо, никаких документов, в т.ч. договоров, актов, счетовфактур и др., от имени данной организации он не подписывал, доверенностей не выдавал, услуг по обеспечению информационной безопасности сайтов никогда не оказывал, ООО "Эй Ти Ди Эм" и ООО «Рутектор» не знакомы, с должностными лицами никогда не встречался.

Согласно налоговой отчетности ООО "Техстандарт" данная организация уплачивала минимальные суммы обязательных платежей в бюджет, по банковской выписке (т. 7 л.д. 46-124) установлено отсутствие платежей, характерных для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности (аренда, связь, канцтовары и др.), полученные денежные средства далее транзитно перечисляются в адрес организаций, имеющих признаки «фирм-однодневок»: ООО "СпецИнфоКом", ООО "Космос" (принято решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ, имели «массовых» руководителей и учредителей, не представляют отчетность и т.д., т. 7 л.д. 125-126).

Таким образом, ООО «Эй Ти Ди Эм» не имело необходимых ресурсов для выполнения спорных работ собственными силами, а организации по цепочке движения денежных средств имеют признаки «фирм-однодневок», не осуществлявших реальную финансово-хозяйственную деятельность, и, соответственно, также не имевших возможность выполнить спорные работы.

Инспекцией проведен допрос руководителя налогоплательщика ФИО21 (протокол № 15/4134 от 24.05.2017, т. 7 л.д. 127-130), в ходе которого свидетель сообщил следующее: «насколько я помню, ООО «Рутектор» взаимодействовал с ООО "Эй Ти Ди Эм» по рекламе. Я общался с директором ООО "Эй Ти Ди Эм» ФИО6, никого из сотрудников либо представителей ООО «Эй Ти Ди Эм» кроме ФИО6 я не знаю, из сотрудников ООО «Рутектор» с должностными лицам (представителями) ООО «Эй Ти Ди Эм» никто больше не общался. В настоящий момент я не могу вспомнить контактные данные ООО «Эй Ти Ди Эм». По-моему, мы познакомились на выставке. На подписание договора ФИО6 лично приезжала к нам в офис. Все остальное общение происходило путем переписки по электронной почте, либо передавалось через курьеров. Я не знаю, где располагаются рабочие места должностных лиц (представителей) ООО «Эй Ти Ди Эм». На тот момент мы посмотрели цены на интернет-рекламу, предлагаемые различными интернеткомпаниями. Цена, предлагаемая ООО «Эй Ти Ди Эм» оказалась более выгодной, чем у других. В связи с этим я принял решение о заключении договора с ООО «Эй Ти Ди Эм». С ценами каких интернет-компаний сравнивали цены, предлагаемые ООО «Эй Ти Ди Эм», я уже не могу вспомнить, так как прошло около трех лет. Эффективность рекламы ООО «Рутектор», размещенной на сайтах ООО «Эй Ти Ди Эм», отслеживалась путем сопоставления общего количества звонков, поступавших в ООО «Рутектор» до размещения рекламы на сайтах ООО «Эй Ти Ди Эм» и после размещения. В результате размещения рекламы произошло существенное увеличение количества звонков».

Таким образом, из показаний генерального директора налогоплательщика ФИО21 следует, что в период совершения операций с ООО «Эй Ти Ди Эм» он общался только с ФИО6, которая не подтвердила наличие взаимоотношений с ООО «Рутектор», более никто ни с кем в ходе оказания услуг не взаимодействовал, где фактически располагались рабочие места ООО «Эй Ти Ди Эм» ему не известно, с ценами каких интернет-компаний сравнивались цены, предлагаемые ООО «Эй Ти Ди Эм», вспомнить не смог, ООО «Рутектор» отслеживало эффективность рекламы размещенной на сайтах ООО «Эй Ти Ди Эм» только косвенным способом - через увеличение звонков от потенциальных покупателей, при этом документально данный довод не подтвержден.

Инспекцией в адрес налогоплательщика было выставлено требование о представлении документов (информации) от 31.03.2017г. № 15/205694 (т. 7 л.д. 131- 133), которым предлагалось представить документально подтвержденную информацию о проявлении ООО «Рутектор» должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок с ООО "Эй Ти Ди Эм".

В ответ на требование налогоплательщиком представлена пояснительная записка (т. 7 л.д. 134-136), из которой следует, что при заключении договора с ООО "Эй Ти Ди Эм" проведено сравнение предложения данной компании с ценами на рекламу ООО «Гугл». ООО «Гугл» предлагало среднюю стоимость 20,00 руб. за «клик». ООО "Эй Ти Ди Эм" за тот же объем рекламы предлагало 16,00 руб. за «клик». Информация по мониторингу цен рынка не сохранилась. Копии документов, удостоверяющих личность руководителя, не запрашивались.

В качестве обоснования проявления должной осмотрительности обществом представлены выписка из ЕГРЮЛ, свидетельства о гос.регистрации и постановке на налоговый учет, письмо Росстата, свидетельства о регистрации СМИ, тарифы на оказание услуг по размещению рекламы.

При этом ООО «Рутектор» по требованию не представило следующие документы и информацию: личные контакты руководства или иных уполномоченных должностных лиц ООО "Эй Ти Ди Эм", использовавшиеся при обсуждении условий поставок, заключении и исполнении договора; документальное подтверждение полномочий руководителя ООО "Эй Ти Ди Эм" копии документа, удостоверяющего ее личность; информацию о фактическом местонахождении контрагента; документы и информацию относительно действий ООО «Рутектор» при осуществлении выбора контрагента: документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга и отбор контрагента; источник информации о контрагенте (сайт, рекламные материалы, предложение к сотрудничеству, информация о ранее выполняемых работах контрагента); результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов; документально оформленное обоснование выбора конкретного контрагента (закрепленный порядок контроля за отбором и оценкой рисков, порядок проведения тендера и др.); деловую переписку, в т.ч. электронную.

При этом довод о более низкой цене услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" по сравнению с ООО «Гугл» как об основном критерии выбора ООО "Эй Ти Ди Эм" в качестве контрагента опровергается следующими обстоятельствами, установленными в ходе проверки.

Согласно условиям заключенного с ООО "Эй Ти Ди Эм" договора (Приложение № 3 к Договору «Тарифы на оказание услуг по размещению рекламы в сети интернет» т. 3 л.д. 13-14), стоимость услуг по размещению рекламы в сети интернет составляет фиксированную сумму в течение определенного периода времени (1 неделя, 2 недели, месяц, квартал) в зависимости от сайта, на котором размещался баннер ООО «Рутектор», и стоимость услуг не зависит от количества «кликов» (нажатий на рекламный носитель).

В ходе проверки налогоплательщиком представлены статистические показатели рекламной кампании по дням, в которых указано количество «уникальных кликов» за каждый день размещения рекламного баннера на сайтах ООО "Эй Ти Ди Эм" (т. 3 л.д. 30-42, 45-57, 60-72, 83-115, 119-131, 136-148, т. 4 л.д. 9-21, 28-60, 67-80, 87-99).

ООО «Рутектор» не могло провести сравнение предложения ООО "Эй Ти Ди Эм" с ценами на рекламу ООО «Гугл» в расчете за один клик, так как не могло заранее знать количество просмотров сайта (кликов) и, исходя из этого, рассчитать стоимость одного клика в будущем.

В ходе проверки ООО «Гугл» по требованию инспекции о предоставлении документов (информации) от 28.04.2017 № 15/210429 и ООО «Рутектор» по требованию инспекции о предоставлении документов (информации) от 23.05.2017 № 15/214199 представлены первичные документы (т. 7 л.д. 143-148, т. 8 л.д. 1-150, т. 9 л.д. 1-16), подтверждающие наличие в проверяемый период между ООО «Рутектор» и ООО «Гугл» прямых взаимоотношений по оказанию услуг размещения рекламы в сети интернет (период оказания услуг ООО «Гугл» с 01.09.2014 по 31.12.2015, период оказания услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" с 01.12.2014 по 30.09.2015).

В результате анализа представленных документов инспекцией установлено, что фактическая стоимость одного «клика» в течение первых пяти месяцев (с декабря 2014 года по апрель 2015 года) действия договора с ООО "Эй Ти Ди Эм" была выше, чем у ООО «Гугл».

Следовательно, при заключении договора 10.11.2014 ООО «Рутектор» не могло знать, что средняя стоимость 1 клика у ООО "Эй Ти Ди Эм" будет ниже, чем у ООО «Гугл», так как фактически цена одного «клика» у ООО "Эй Ти Ди Эм" стала ниже по сравнению с ценой ООО «Гугл» только в мае 2015 года.

Таким образом, ООО «Рутектор» перед заключением договора объективно не могло сравнить среднюю стоимость одного «клика», предложенную ООО "Эй Ти Ди Эм" и ООО «Гугл», и сделать вывод о более низкой цене за один «клик», предлагаемой ООО "Эй Ти Ди Эм", что опровергает доводы общества об обстоятельствах выбора ООО "Эй Ти Ди Эм" в качестве контрагента.

Кроме того, в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о фиктивном характере документов, представленных в обоснование понесенных расходов, что подтверждается следующим:

- согласно представленным документам, ООО "Эй Ти Ди Эм" (созданная за 9 месяцев до заключения договора с ООО «Рутектор» и прекратившая деятельность сразу после оказания услуг, не обладавшая деловой репутацией на рынке) за 10 месяцев оказания услуг обеспечило общее количество «уникальных» кликов - 1 743 039, что почти в 10 раз превышает количество «кликов», обеспеченных международной корпорацией Гугл с несравнимо большей аудиторией за 16 месяцев оказания услуг - 178 837;

- стоимость услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" за 10 месяцев в размере 36 305 000 руб. более чем в 8 раз превышает стоимость услуг ООО «Гугл» за 16 месяцев - 4 311 247 руб., что свидетельствует о многократном завышении стоимости услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" по сравнению с рыночной стоимостью подобного рода услуг;

- договором не предусмотрено размещение рекламы на сайтах «Электроника и техника», «ИнфоСтройка», «Новое в недвижимости», «Государственная политика», стоимость размещения на них рекламы сторонами не согласована и документально не подтверждена (в тарифах, на основании которых в силу п. 3.1 договора определяется стоимость рекламных услуг, указанные сайты отсутствуют), однако ООО «Рутектор» без каких-либо правовых оснований оплачивает данные услуги на сумму 14 225 000 руб., что дополнительно свидетельствует о документальной неподтвержденности указанных расходов и отсутствии в спорных операциях разумной деловой цели;

- ООО "Эй Ти Ди Эм" 18.08.2015 сменило адрес местонахождения на адрес: Новокуркинское <...>, комн. 71 (т. 4 л.д. 100-104), однако данный адрес указан как юр.адрес ООО "Эй Ти Ди Эм" в счете на оплату № 80/0715 от 30.07.2015, счету-фактуре № 15073114 от 31.07.2015 (т. 3 л.д. 29, 74), что также свидетельствует о фиктивности указанных документов;

- установлено, что содержание сайтов ООО "Эй Ти Ди Эм", на которых размещалась реклама ООО «Рутектор», полностью копирует содержание крупных новостных ресурсов, таких как Росбизнесконсалтинг, Ведомости, IT-сайт overclockers.ru и др. (т. 9 л.д. 24-31), т.е. сайты ООО "Эй Ти Ди Эм" фактически не существовали как самостоятельные СМИ;

- в ходе проверки получен ответ ООО «Регистратор доменных имен REG.RU» исх. № 12234629 от 09.11.2017 (т. 9 л.д. 17-19), согласно которому счетчики просмотров на доменных именах, указанных в первичных документах по взаимоотношениям с ООО "ЭЙ ТИ ДИ ЭМ", не устанавливались, что свидетельствует о недостоверности отчетов ООО "ЭЙ ТИ ДИ ЭМ" о проведении рекламной компании в сети Интернет.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что руководитель контрагента не подтвердил оказание ООО «Рутектор» услуг по размещению интернет-рекламы, первичные документы и счета-фактуры подписаны со стороны ООО "Эй Ти Ди Эм" неустановленным лицом, у контрагента отсутствовали ресурсы, необходимые для оказания услуг, полученные денежные средства транзитно перечислены в адрес организаций, обладающих признаками «фирм-однодневок», должная осмотрительность при выборе контрагента налогоплательщиком не проявлена, доводы о более низкой цене услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" опровергаются фактическими обстоятельствами, представленные в ходе проверки статистические показатели рекламной компании являются фиктивными, поскольку счетчики просмотров на доменных именах не устанавливались, первичные документы носят противоречивый характер, при этом в проверяемом периоде общество пользовалось услугами реально действующей компании ООО «Гугл», что в совокупности свидетельствует о нереальности оказания ООО "Эй Ти Ди Эм" услуг по договору № И-16-1/14 от 10.11.2014.

На основании вышеизложенного, инспекцией сделан вывод, что между ООО “Рутектор” и ООО “Эй Ти Ди Эм” отсутствовали реальные финансово-хозяйственные отношения, данная организация, обладающая признаками недобросовестного контрагента, не могла оказать, и не оказывала спорные услуги, а в качестве «технического звена» использовалась в схеме недобросовестной минимизации налоговых обязательств общества, что свидетельствует о получении ООО «Рутектор» необоснованной налоговой выгоды.

По доводу о проявлении должной осмотрительности инспекция поясняет, что представленные документы – выписка из ЕГРЮЛ, письмо Росстата, свидетельства о регистрации контрагента в качестве юридического и постановке его на учет в налоговом органе, носят справочный характер и не характеризуют контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений. Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и во всяком случае не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Наличие у контрагента свидетельств о регистрации СМИ само по себе не подтверждает реальность оказанных услуг. Представленные в ходе проверки документы (отчеты о проведении рекламной компании в сети интернет и др.), как указывалось ранее, содержат недостоверные сведения и не могут подтверждать реальность оказанных услуг. Кроме того, свидетельства о регистрации СМИ, на которые ссылается налогоплательщик, Эл № ФС77-59121, 59122, 59409, 59410 не подтверждают реальность спорных услуг, поскольку согласно представленным первичным документам на указанных сайтах реклама ООО «Рутектор» не размещалась.

Представленные тарифы на оказание услуг по размещению рекламы не содержат подписи уполномоченного лица, аналогичны по содержанию приложению № 3 к договору № И-16-1/14 от 10.11.2014, при этом не подтверждены период и способ получения указанного документа.

При этом в соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.10.2010 № 15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Налогоплательщиком должная степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента не проявлена – сравнение цен ООО "Эй Ти Ди Эм" и ООО «Гугл» перед заключением спорного договора произведено объективно быть не могло, более того стоимость услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" многократно выше стоимости услуг ООО «Гугл». В ходе проверки не представлены копия паспорта и приказ о назначении гендиректора контрагента ФИО6 (как пояснено обществом, указанные документы не запрашивались), контакты должностных лиц контрагента, использовавшиеся при обсуждении условий поставок, заключении и исполнении договора, информация о фактическом местонахождении контрагента, документально подтвержденные сведения об обстоятельствах выбора контрагента (как пояснено обществом, информация по мониторингу цен рынка не сохранилась) и исполнения договора, деловую переписку, в т.ч. электронную, на наличие которой указал ФИО21 и наличие которой предусмотрено договором (в частности, при передаче макета рекламного баннера).

Также налогоплательщиком не пояснено, как оценивалась деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, как проверялось наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Указанное свидетельствует о непроявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе ООО «Эй Ти Ди Эм» в качестве контрагента.

По доводам налогоплательщика, изложенным в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Довод апелляционной жалобы о проявлении должной осмотрительности инспекция поясняет, что представленные налогоплательщиком документы - выписка из ЕГРЮЛ, письмо Росстата, свидетельства о регистрации контрагента в качестве юридического и постановке его на учет в налоговом органе, носят справочный характер и не характеризуют контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений. Неблагоприятные последствия   недостаточной   осмотрительности  в   предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и во всяком случае не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.10.2017 N Ф05-15134/2017 по делу N А40-193009/2016, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.11.2017 N Ф05-16710/2017 по делу N А40-235036/2016, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.06.2016 N Ф05-6039/2016 по делу N А40-23433/2015 и др.).

Наличие у контрагента свидетельств о регистрации СМИ само по себе не подтверждает реальность оказанных услуг. Представленные в ходе проверки документы (отчеты о проведении рекламной компании в сети интернет и др.), как указывалось ранее, содержат недостоверные сведения и не могут подтверждать реальность оказанных услуг. Более того, свидетельства о регистрации СМИ, на которые ссылается налогоплательщик, Эл №ФС77-59121, 59122, 59409, 59410 не подтверждают реальность спорных услуг, поскольку согласно представленным первичным документам на указанных сайтах реклама ООО «Рутектор» не размещалась.

При этом в соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.10.2010 №15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Налогоплательщиком должная степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента не проявлена - сравнение цен ООО "Эй Ти Ди Эм" и ООО «Гугл» перед заключением спорного договора произведено объективно быть не могло, более того стоимость услуг ООО "Эй Ти Ди Эм" была многократно выше стоимости услуг ООО «Гугл». В ходе проверки не представлены копия паспорта и приказ о назначении ген.директора контрагента ФИО6 (как пояснено обществом, указанные документы не запрашивались), контакты должностных лиц контрагента, использовавшиеся при обсуждении условий поставок, заключении и исполнении договора, информация о фактическом местонахождении контрагента, подтверждение наличия квалифицированного штата сотрудников (численность контрагента в проверяемый период 1/0 чел.), документально подтвержденные сведения об обстоятельствах выбора контрагента (как пояснено обществом, информация по мониторингу цен рынка не сохранилась) и исполнения договора, деловую переписку, в т.ч. электронную, на наличие которой указал ФИО21 и наличие которой предусмотрено договором (в частности, при передаче макета рекламного баннера).

Также налогоплательщиком не пояснено, как оценивалась деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, как проверялось наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Указанное свидетельствует о непроявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе ООО «Эй Ти Ди Эм» в качестве контрагента.

Довод апелляционной жалобы о реальности оказанных услуг апелляционная коллегия отмечает, что в соответствии с п.   1  Постановления Пленума ВАС РФ от  12.10.2006 N 53  "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, само по себе представление первичных документов реальность услуг не подтверждает, а установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о недостоверности указанных документов и оформлении между организациями фиктивного документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций.

Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод общества о реальности деятельности ООО «Эй Ти Ди Эм» в силу наличия расчетов с иными организациями по банковской выписке, как не подтверждающий выводы о реальности деятельности контрагента, поскольку само по себе перечисление денежных средств по выписке не свидетельствует о совершении реальных хозяйственных операций. Указанный вывод подтверждается судебной практикой, например, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 31.07.2017 N Ф05-10572/2017 по делу N А40-227363/2016 и т.д.

Также отклонен довод налогоплательщика о недопустимости письма ООО «Регистратор доменных имен Рег.ру» № 12234629 от 09.11.2017, поскольку указанный документ был получен до вынесения решения по выездной налоговой проверке, ссылки на запрос и ответ имеются в решении по проверке, данные документы представлены проверяемому лицу для ознакомления, таким образом инспекцией полностью обеспечена возможность проверяемого лица знакомиться с указанным документом и представлять по нему возражения в установленном законом порядке. Соответственно ответ ООО «Регистратор доменных имен Рег.ру» №12234629 от 09.11.2017 является относимым, допустимым и достоверным доказательством, правомерно оцененным судом наряду с иными доказательствами по делу.

Довод апелляционной жалобы о том, что при проведении почерковедческой экспертизы были допущены нарушения, отклоняется апелляционной коллегией ввиду следующего.

На основании решения от 27.09.2016 № 15/77 инспекцией в срок с 27.09.2016 по 25.05.2017 проведена выездная налоговая проверка общества.

В связи с тем, что для дачи ответа на вопрос, подписаны ли первичные документы и счета-фактуры от имени ООО «Эй Ти Ди Эм» уполномоченным лицом, требуются специальные знания, инспекцией на основании пп. 11 п. 1 ст. 31, ст. 95 НК РФ для проведения почерковедческой экспертизы был привлечен эксперт ООО «Криминалистическое Экспертное Гражданское Бюро» ФИО22, о чем должностным лицом инспекции вынесено постановление о назначении почерковедческой экспертизы от 25.05.2017 № 15/029811.

Налогоплательщик в лице уполномоченного представителя ФИО23, действующей на основании доверенности от 25.05.2017 б/н, был надлежащим образом ознакомлен с указанным постановлением, ему были разъяснены права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ, что подтверждается протоколом от 25.05.2017 б/н. Замечания к протоколу отсутствуют.

Своими правами, предусмотренными п. 7 ст. 95 НК РФ, общество не воспользовалось: не реализовало свое право заявить отвод эксперту, не просило о назначении эксперта из числа указанных им лиц, не представило дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, не воспользовалось правом присутствия при производстве экспертизы и дачи объяснений эксперту.

На основании представленных в распоряжение эксперта документов, а именно оригиналов документов по взаимоотношениям ООО «Рутектор» и ООО «Эй Ти Ди Эм», полученных от налогоплательщика на основании запроса от 23.05.2017 №15-10/029311. и оригинала протокола допроса руководителя ООО «Эй Ти Ди Эм» ФИО6, полученного инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки, экспертом было

составлено заключение от 05.06.2017 № 115-06/17-ПЭ, в соответствии с которым подписи от имени ФИО6, расположенные в первичных документах и счетах-фактурах по взаимоотношениям ООО «Эй Ти Ди Эм» и 000 «Рутектор», и подписи ФИО6, расположенные в протоколе допроса свидетеля №15/4067 от 24.04.2017, выполнены разными лицами.

Копия указанного заключения была вручена обществу вместе с актом выездной налоговой проверки, сведения о назначении экспертизы и содержание заключения эксперта изложены в акте (стр. 9, 18-19). Письменных возражений на акт выездной налоговой проверки, в том числе с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, от налогоплательщика не поступило, объяснений и возражений относительно указанного заключения эксперта, ходатайств о постановке дополнительных вопросов и о назначении дополнительной или повторной экспертизы на основании п. 9 ст. 95 НК РФ обществом не заявлялось.

Таким образом, инспекцией при назначении и проведении экспертизы в полном объеме соблюдены требования законодательства и обеспечена возможность реализации прав проверяемого лица. При этом общество в ходе проверки своими правами не воспользовалось, а предъявило претензии по существу экспертного заключения после вынесения решения по проверке, заявив о недопустимости указанного заключения как доказательства по делу.

В соответствии со ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Поскольку почерковедческая экспертиза назначена налоговым органом в пределах предоставленных ему полномочий, заключение эксперта получено в установленном законом порядке, оно является относимым, допустимым и достоверным доказательством, подлежащим оценке наряду с иными доказательствами по делу.

По доводу общества о том, что экспертиза проведена после завершения проверки инспекция сообщает, что экспертиза была назначена в ходе проверки, а именно 25.05.2017, заключение эксперта получено до вынесения акта выездной налоговой проверки от 25.07.2017 № 15/50, ссылки на заключение имеются в акте проверки, заключение представлено проверяемому лицу для ознакомления, таким образом инспекцией полностью обеспечена возможность проверяемого лица знакомиться с указанным документом и представлять по нему возражения в установленном законом порядке.

Правомерность назначения экспертизы в последний день проведения налоговой проверки и допустимость полученного по ее итогам заключения подтверждается судебной практикой, например, Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.10.2015 N Ф01-4087/2015 по делу N А11-11102/2014 (Определением Верховного Суда РФ от 12.02.2016 N 301-КП5-19274 отказано в передаче дела N А11-11102/2014 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного постановления).

Довод апелляционной жалобы о том, что экспертиза проведена после завершения проверки отклонен апелляционной инстанцией ввиду следующего.

Экспертиза была назначена в ходе проверки, а именно 25.05.2017, заключение эксперта получено до вынесения акта выездной налоговой проверки от 25.07.2017 № 15/50, ссылки на заключение имеются в акте проверки, заключение представлено проверяемому лицу для ознакомления, таким образом инспекцией полностью обеспечена возможность проверяемого лица знакомиться с указанным документом и представлять по нему возражения в установленном законом порядке.

Правомерность назначения экспертизы в последний день проведения налоговой проверки и допустимость полученного по ее итогам заключения подтверждается судебной практикой, например, Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.10.2015 N Ф01-4087/2015 по делу N А11-11102/2014 (Определением Верховного Суда РФ от 12.02.2016 N 301-КП5-19274 отказано в передаче дела N А11-11102/2014 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного постановления).

По доводу общества о том, что инспекцией на экспертизу представлялись не все документы по взаимоотношениям с ООО ООО «Эй Ти Ди Эм» апелляционной инстанцией отмечено, что правомерность выборочного анализа подписей подтверждается судебной практикой, например, Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 22.06.2016 N Ф05-8192/2016 по делу N А40-28013/2015, Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.07.2016 N Ф08-4455/2016 по делу N А53-12453/2015 (оставлено без изменения Определением Верховного Суда РФ от 21.10.2016 N 308-КГ16-13661) и т.д. Как указывают суды (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2016 N 09АП-58173/2015 по делу N А40-154858/15, оставленное без изменения Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 12.04.2016 N Ф05-4265/2016 и Определением Верховного Суда РФ от 27.07.2016 N 305-КГ16-8135), тот факт, что экспертному исследованию была подвергнута только часть счетов-фактур, не свидетельствует о надлежащем характере иных, не представлявшихся эксперту документов. Из материалов дела усматривается, что для проведения исследования были отобраны типовые образцы документов. Соответственно вывод инспекции о подписании документов со стороны ООО «Эй Ти Ди Эм» неуполномоченным лицо является обоснованным.

Доводы заявителя по существу экспертного заключения не могут быть приняты во внимание, поскольку налогоплательщик не обладает специальными познаниями в области проведения почерковедческих экспертиз, в связи с чем претензии к методике проведения экспертизы являются голословными и не основаны на нормах законодательства.

Заключение были изготовлено экспертом ООО «Криминалистическое экспертное гражданское бюро» ФИО22 в полном соответствии с требованиями НК РФ и федеральным законодательством о государственной судебно-экспертной деятельности. Исследование проведено с использованием оригиналов документов с достаточным количеством образцов. В случае, если представленные объекты исследований и материалы дела оказались бы непригодны или недостаточны для проведения исследований, экспертом было бы представлено мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение на основании п. 5 ст. 95 НК РФ. Однако эксперт признал данные объекты пригодными к исследованию и достаточными для дачи однозначного ответа на вопросы, поставленные перед ним. При этом, разрешение данного вопроса относится к исключительной компетенции эксперта, которому поручено проведение экспертизы.

Доказательства заинтересованности эксперта в результатах экспертизы в материалах дела отсутствуют, квалификация подтверждена приложенными к заключению документами. Кроме того, эксперт был предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, о чем имеется соответствующая подписка. Оснований сомневаться в полноте, ясности и достоверности заключения эксперта не имеется.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводятся к ссылкам на уже исследованные и оцененные надлежащим образом судом первой инстанции доказательства и обстоятельства.

Возражения заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, апелляционным судом проверены в полном объеме, однако не могут быть приняты во внимание, поскольку не влекут иных выводов апелляционного суда, чем тех, которые суд изложил в настоящем судебном акте.

Разрешая спор, суд первой инстанции правильно определил юридически значимые обстоятельства, дал правовую оценку установленным обстоятельствам и постановил законное и обоснованное решение. Выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела. Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения, судом первой инстанции допущено не было.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов решения суда первой инстанции и не содержат указаний на новые имеющие значение для дела обстоятельства, не исследованные судом первой инстанции, в связи с чем оснований для отмены решения суда первой инстанции по доводам апелляционной жалобы не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта в порядке ч. 4 ст. 270 АПК РФ, не допущено.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда города Москвы от 24.07.2018 по делу № А40-44684/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.


Председательствующий судья:                                                      О.С. Сумина

Судьи:                                                                                               Т.Т. Маркова

                                                                                                           Д.Е. Лепихин


Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.