Постановление от 27 марта 2024 г. по делу № А08-693/2023

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД




П О С Т А Н О В Л Е Н И Е


27.03.2024 года дело № А08-693/2023

г. Воронеж


Резолютивная часть постановления объявлена 20.03.2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27.03.2024 года.


Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пороника А.А.

судей Аришонковой Е.А.

Малиной Е.В.


при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,


при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «ПИК»: ФИО2, директор, выписка из ЕГРЮЛ, паспорт гражданина РФ;

от Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области: ФИО3, представитель по доверенности № 31-25/187 от 17.11.2023, служебное удостоверение, диплом,


рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ПИК»

на решение Арбитражного суда Белгородской области от 10.11.2023 по делу № А08-693/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ПИК» (Белгородская обл., г. Старый Оскол, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Белгородской области (г. Белгород, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании незаконным решения налогового органа,



УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «ПИК» (далее – ООО «ПИК», общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд к Управлению Федеральной налоговой службы по Белгородской области (далее – Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области (далее – Инспекция) № 2 от 17.05.2021.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 10.11.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым решением, ООО «ПИК» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы ООО «ПИК» указало, что именно с 10.11.2022 после личного получения копии решения генеральному директору ООО «ПИК» ФИО2 стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе общества. Выводы налогового органа о необоснованности предъявления к возмещению налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2016 года по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью «ЦСИП» (далее – ООО «ЦСИП») основаны на предположениях. Какая-либо взаимосвязь или аффилированность между ООО «ПИК» и ООО «ЦСИП» не существует и налоговым органом не доказана. ФИО2 с июля 2018 года по июнь 2020 года отбывал наказание в ФКУ ИК-4 УФСИН России по Белгородской области и был освобожден условно-досрочно 05.06.2020, в связи с чем, не имел возможности предоставить в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговые декларации по НДС, по налогу на прибыль, по налогу на имущество, страховым взносам в отношении ООО «ПИК» за проверяемый период, а также принять необходимые меры для ведения главной книги за 2016 – 2018 годы и обеспечения сохранности договора цессии № 12 от 04.05.2017.

05.02.2024 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Управления поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган просил обжалуемое решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В судебное заседание явились представители общества и Управления.

Представителем Управления во исполнение определения суда апелляционной инстанции представлены протоколы расчета пени по решению № 2 от 17.05.2021, возражения заинтересованного лица относительно предстоящей государственной регистрации изменений устава юридического лица или предстоящего внесения сведений в ЕГРЮЛ, выписка из ЕГРЮЛ в отношении ООО «ПИК», которые были приобщены к материалам дела.

Представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, считал обжалуемое решение незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, просил его отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представитель Управления с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, указанным в отзыве, считал обжалуемое решение законным и обоснованным, просил оставить его без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, на основании решения Инспекции от 30.12.2019 № 9 в отношении ООО «ПИК» проведена выездная налоговая проверка (далее – ВНП) по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

11.11.2020 Инспекцией составлен акт налоговой проверки № 7 (т. 3 л.д. 26 – 56).

19.03.2021 Инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки № 3 (т. 3 л.д. 1 – 16).

17.05.2021 по результатам ВНП Инспекцией принято решение № 2, которым ООО «ПИК» доначислены налоги, пени и штрафы в общей сумме 2 867 551,92 руб., в том числе: НДС – 1 952 960 руб., пени по НДС – 643 174,81 руб., налог на имущество организаций – 157 552 руб., пени по налогу на имущество организаций – 61 638,11 руб., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в размере 24 796 руб., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 119 НК РФ, в размере 26 631 руб., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 126 НК РФ, в размере 800 руб. (т. 1 л.д. 33 – 106).

10.11.2021, не согласившись с указанным решением, ООО «ПИК» обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган (т. 2 л.д. 110 – 117).

24.12.2021 решением Управления № 06-1-18/16360@ апелляционная жалоба ООО «ПИК» на решение Инспекции от 17.05.2021 № 2 была оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 140 – 146).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО «ПИК» в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 6/8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Как указал Конституционный Суд РФ в определении от 25.04.2019 № 876-О, согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В силу данного конституционного предписания вводимый законодателем механизм регулирования налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность уплаты налогов и сборов и одновременно – правомерный характер связанной с их взиманием деятельности уполномоченных органов и должностных лиц.

Судебная практика, последовательно формируемая Верховным Судом Российской Федерации, исходит из того, что положения НК РФ, устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ (определения Верховного Суда Российской Федерации от 16.10.2018 № 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 № 308-КГ18-11168).

В силу пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом и проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В силу п. 1 ст. 373 НК РФ организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ, являются налогоплательщиками налога на имущество организаций.

Исходя из пунктов 1, 3 статьи 375 НК РФ, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества для целей настоящей главы определяется без учета таких затрат.

Согласно пунктам 3, 4 статьи 376 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии с настоящей главой.

Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 382 НК РФ сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период, с учетом особенностей, установленных статьей 385.3 настоящего Кодекса.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации (п. 1 ст. 383 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 386 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций и налоговую декларацию по налогу на имущество организаций.

Также согласно п. 1 ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2020 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 03.06.2014 № 17-П и др.) и в практике Верховного Суда Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, от 13.05.2021 № 308-ЭС21-364, от 19.07.2023 № 305-ЭС23-4066 и др.), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя НДС. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ уменьшают его налоговую базу по НДС.

Исходя из указанных положений, вычет налогоплательщиком-покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения. Право покупателя на вычет «входящего» налога обусловлено правовой природой НДС как налога на потребление, в связи с чем, вопрос о предоставлении вычета не может решаться произвольно.

В частности, согласно неоднократно высказанной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позиции (пункт 2.2 постановления № 41-П, определения № 2561-О от 10.11.2016, № 3054-О от 26.11.2018 и др.), право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона.

В силу п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ – счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно, если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Следовательно, в случае признания нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с его контрагентом, счета-фактуры по ним от этого контрагента не могут быть приняты в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС, поскольку содержат недостоверные сведения.

Согласно пунктам 1, 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ввиду чего, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

При этом документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права, должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Право на получение вычета по НДС возникает у налогоплательщика при одновременном соблюдении следующих условий:

1. приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для использования в налогооблагаемых операциях;

2. товары (работы, услуги) приняты к учету;

3. налогоплательщик НДС имеет в наличии первичные документы (счета-фактуры), оформленные надлежащим образом.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Частью 1 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» (далее – ФЗ № 402-ФЗ) установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Как следует из пунктов 1 – 3 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1. основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2. обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 11542/07 от 26.02.2008, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Ввиду чего, связь приобретенных товаров, работ, услуг с деятельностью налогоплательщика определяется исходя из характера и особенностей хозяйственной деятельности конкретного налогоплательщика.

Как следует из пунктов 3, 4, 5, 9 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

1. невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

2. отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

3. учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

4. совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Поэтому реальность совершенных хозяйственных операций и наличие разумной деловой цели в их совершении, в связи с которыми налогоплательщиком заявлено право на получение налоговой выгоды, является непременным условием для ее получения.

Из материалов дела усматривается, что ООО «ПИК» зарегистрировано в ЕГРЮЛ 17.04.2008. С 17.04.2008 по 19.09.2016 директором общества являлся ФИО4, с 20.09.2016 по настоящее время – ФИО2

С 20.01.2016 по 10.09.2017 учредителем ООО «ПИК» являлся ФИО4, с 11.09.2017 по настоящее время – ФИО5 (племянник ФИО2).

01.10.2016 между ООО «ПИК» (заказчик) и ООО «ЦСИП» (подрядчик) был заключен договор подряда № 01/10 (т. 4 л.д. 1 – 2), по условиям которого заказчик поручил подрядчику произвести комплекс демонтажных работ по адресу: с. Завалищино, Чернянский р-н, Белгородской обл. стоимостью 41 411 952,83 руб. Подрядчик обязался выполнить работы своим иждивением (из своих материалов, собственными силами) и за свой риск: составить сметную документацию и согласовать ее с заказчиком до подписания договора; выполнить демонтаж, общестроительные, отделочные работы, благоустройство, монтаж инженерных систем в объемах, предусмотренных сметами, являющимися неотъемлемой частью договора.

Согласно справке о стоимости выполненных работ и затрат от 28.12.2016 всего выполнено работ на сумму 12 802 738,65 руб., в том числе НДС 1 952 960,13 руб. (т. 4 л.д. 3).

В рамках проведенной ВНП установлено, что ООО «ПИК» в проверяемом периоде были нарушены нормы ст.ст. 54.1, 169, 171, 172 НК РФ, а также выявлены обстоятельства, которые свидетельствуют о том, что договор подряда № 01/10 от 01.10.2016 не имел какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости его заключения для общества, фактически не был исполнен. Его заключение было осуществлено в целях уменьшения налоговых обязательств, он был частью схемы, основной целью которой было занижение НДС, подлежащего уплате в бюджет за 4 квартал 2016 года, в результате неправомерного включения в состав налоговых вычетов соответствующих сумм НДС.

В соответствии с пунктом 2 Постановления № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Согласно п. 6 Постановления № 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При рассмотрении в суде спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании в силу ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, указанной в определениях № 169-О от 08.04.2004 и № 324-О от 04.11.2004, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации № 93-О от 15.02.2005 обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычетов сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, их представление не влечет автоматического права на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость.

Суд оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и устанавливает реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Поскольку в рассматриваемом деле Инспекцией были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности заявителя как налогоплательщика, то бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих реальность совершенных сделок, опосредующих право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, переносится на заявителя. Именно он должен обосновать свое право на налоговый вычет, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделок с его контрагентами, устраняющие противоречия в доказательствах, представленных налоговым органом.

ООО «ПИК» ссылалось на реальность сделки с ООО «ЦСИП» и наличие у данного лица возможности выполнить обязательства как подрядчика.

Вместе с тем, позиция общества опровергается материалами налоговой проверки, установленными обстоятельствами, представленными доказательствами.

Так, налогоплательщиком на требования о предоставлении документов (информации) от 30.12.2019 № 10758, от 10.07.2020 № 6785, от 03.02.2021 № 955 документы, необходимые для налоговой проверки за период 2016 – 2018 г.г., по истечении установленного п. 3 ст. 93 НК РФ срока не были представлены.

По факту непредставления документов на требования директор ООО «ПИК» ФИО2 пояснил, что предоставить их не может ввиду того, что все документы финансово-хозяйственной деятельности ООО «ПИК» были испорчены грызунами (мышами) и в дальнейшем «сгнили», поскольку он с июля 2018 года по июнь 2020 года находился в ФКУ ИК-4 УФСИН России по Белгородской области и не мог обеспечить их сохранность.

Согласно п.п. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех (в редакции, действовавшей на дату проведения проверки и составления акта, на дату принятия обжалуемого решения – пяти) лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, аудиторские заключения о ней подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года (ч. 1 ст. 29 ФЗ № 402-ФЗ).

Сам по себе факт нахождения руководителя организации в ФКУ ИК-4 УФСИН России по Белгородской области не может являться основанием, освобождающим от обязанности по обеспечению сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов и документального подтверждения права на налоговые вычеты по НДС в соответствии со ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ.

Фактическое уничтожение документов ФИО2 не подтверждено, тогда как доказательства, подтверждающие принятие мер по восстановлению документов не были представлены. Данные обстоятельства свидетельствуют о не содействии ООО «ПИК» в установлении фактических обстоятельств ведения его финансово-хозяйственной деятельности.

В случае утраты документов (на что указывает ФИО2) право на вычет можно было бы подтвердить копиями счетов-фактур и иных документов, подтверждающих сумму налога, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами, чего ООО «ПИК» выполнено не было.

ООО «ЦСИП» (ИНН <***>) зарегистрировано в ЕГРЮЛ 19.04.2016, 15.08.2019 исключено из реестра в связи наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности. Директором и единственным учредителем ООО «ЦСИП» являлся ФИО6

Налоговым органом установлен номинальный характер деятельности ФИО6 - бенефициара ООО «ЦСИП». В протоколе допроса от 12.03.2020 № 194 (т. 3 л.д. 115 – 117) он подтвердил только подписание документов (достоверность подписей также подтверждена почерковедческой экспертизой № 03126 от 20.02.2021) и формальный характер деятельности контрагента (в частности для исполнения договора подряда работников и спецтехники общество не имело и не привлекало со стороны).

Довод общества о том, что показания директора и учредителя ООО «ЦСИП» ФИО6 не являются объективной и достоверной информацией и указанные свидетельские показания в силу ст.ст. 89, 90, 101 НК РФ не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, является необоснованным.

Свидетельские показания ФИО6 в рассматриваемом случае не являются единственным доказательством совершенного ООО «ПИК» налогового правонарушения, а являются дополнительным доказательством, которое оценивается в совокупности с иными фактами и доказательствами.

По результатам анализа банковских выписок ООО «ЦСИП» установлено отсутствие платежей, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности, а именно:

1) отсутствуют перечисления заработной платы работникам, перечисления денежных средств по договорам о предоставлении персонала, гражданско-правовым договорам, снятие наличных денежных средств на выплату заработной платы, что свидетельствует об отсутствии необходимого штата сотрудников ООО «ЦСИП»;

2) отсутствуют перечисления за выполненные работы субподрядчикам;

3) отсутствуют перечисления за аренду транспорта, недвижимого и прочего имущества;

4) отсутствует арендная плата за офисное помещение, по адресу которого зарегистрировано ООО «ЦСИП»;

5) отсутствует оплата аренды складских помещений;

6) отсутствует оплата услуги складского хранения;

7) отсутствуют коммунальные платежи: за воду, уборку помещений и территории, вывоз мусора, охрану, газоснабжение, электроэнергию, связь, доступ в сеть Интернет и другие платежи, необходимые для реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом;

8) отсутствуют факты приобретения услуг спецтехники и автотранспорта.

ВНП установлены расхождения в объемах работ при одинаковой стоимости работ (41 411 952,83 руб.). По договору расходы по охране объекта и находящегося в нем оборудования включены в стоимость, а локальным сметным расчетом (т. 4 л.д. 4 – 49) предусмотрен только комплекс демонтажных работ. При этом общестроительные, отделочные работы, благоустройство, монтаж инженерных систем, как это предусмотрено договором подряда № 01/10 от 01.10.2016, в смету не включены, а стоимость по смете соответствует договорной. В локальном сметном расчете определены работы по демонтажу здания и оборудования хлораторной, здания котельной, здания с угольным навесом, здания установки стабилизации, павильонов скважин, оборудования котельной, оборудования известкового хозяйства. Однако названные здания и оборудование не являлось предметом договора аренды с правом выкупа № 259558 от 30.04.2015 с АО «ОЭМК» (т. 4 л.д. 73 – 79) и фактически не передавалось ООО «ПИК».

Согласно протоколу допроса ФИО2 от 01.09.2020 № 510 (т. 3 л.д. 86 – 90) смета была составлена на основании его устных указаний о необходимых работах. Вместе с тем, перечень и объем работ, отраженных в смете, подробен, детализирован, что свидетельствует о невозможности осуществления сметного расчета исключительно на основании устных указаний.

В соответствии с наименованием произведенных демонтажных работ, отраженных в сметном расчете ООО «ЦСИП», имущество после произведения работ должно быть демонтировано полностью, что противоречит показаниям ФИО2 о намерениях использовать приобретенное имущество в качестве складских и производственных помещений.

В протоколе допроса от 22.07.2020 № 318 (т. 3 л.д. 104 – 108) ФИО2 указал на то, что были выполнены не все запланированные работы, а только часть – демонтаж столбов, разборка насосов, трансформаторов, труб. При этом согласно акту о приемке выполненных работ от 28.12.2016 (т. 4 л.д. 50 – 59) ООО «ЦСИП» осуществлен комплекс работ по демонтажу здания насосной станции 2-го подъема, комплексной трансформаторной подстанции КТП-2 63010, оборудования котельной, оборудования известкового хозяйства, оборудования насосной станции, оборудования щита управления, системы охранной сигнализации, оборудования распределительного устройства 35кВ, оборудования распределительного устройства 10кВ, линии электропередач ВЛ-35кВ, линии электропередач ВЛ-10кВ, телефонной сети связи. Исходя из существа акта (объема и сложности работ), работы должны были быть выполнены с привлечением специалистов и спецтехники.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля в целях доказывания неизменности внешнего вида объектов в с. Завалищино (на моменты перехода права собственности, заключения договора подряда, осмотра в рамках ВНП) налоговым органом в адрес АО «Российская корпорация ракетно-космического приборостроения и информационных систем» направлен запрос № 12-10/00716 от 27.01.2021.

АО «Российская корпорация ракетно-космического приборостроения и информационных систем» в ответ на запрос представило фотоснимки космической съемки с КА «Ресурс-П» по состоянию на 03.06.2016, 08.10.2020, 09.12.2020 (т. 4 л.д. 165 – 170).

21.03.2021 на основе анализа данных дистанционного зондирования Научного центра оперативного мониторинга Земли подготовлено заключение специалиста, согласно которому существенных отличий состояния территории участка не выявлено (находилось шесть строений) (т. 4 л.д. 171 – 177).

Доводы заявителя о том, что заключение специалиста АО «Российские космические системы» от 21.03.2021 не несет в себе никакой объективной информации и не может служить доказательством налогового правонарушения, а также о нарушении налоговым органом срока на составление дополнения к акту, установленного абз. 2 п. 6.1 ст. 101 НК РФ, основаны на неверном толковании нормы права и не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Инспекцией запрос в АО «Российская корпорация ракетно-космического приборостроения и информационных систем» был направлен 27.01.2021 (исх. № 12-10/00716 от 27.01.2021), то есть в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, назначенных решением № 1 от 25.01.2021. Письмом от 25.02.2021 № РКСДП4-282 АО «Российская корпорация ракетно-космического приборостроения и информационных систем» было сообщено о размещении материалов космической съемки на ftp-сервере геопортала Госкорпорации «Роскосмос» с предоставлением акта передачи материалов, логина и пароля для доступа на ftp-сервер. Соответственно, доказательства получены налоговым органом в установленный ст. 101 НК РФ срок. Более того, дополнение к акту проверки от 19.03.2021 № 3 не содержит ссылки на заключение от 21.03.2021 (о чем необоснованно указано в заявлении), поскольку оно было получено 06.04.2021, что не исключает возможности использования данного документа в качестве доказательства наряду с ранее полученными от АО «Российская корпорация ракетно-космического приборостроения и информационных систем» документами и сведениями.

Использование в качестве доказательства данных, полученных после окончания налоговой проверки, не свидетельствует об использовании информации, добытой с нарушением закона.

В ходе повторного осмотра (протокол осмотра № 1 от 26.01.2021 – т. 1 л.д. 153 – 159) на обозрение и для фактического сравнения имущества ФИО2 были представлены договор аренды с правом выкупа от 30.04.2015 № 259558, приложение к договору – перечень переданного имущества и акт о приемке выполненных работ от 28.12.2016 ООО «ЦСИП» по демонтажным работам, при сопоставлении которых ФИО2 не смог определиться, какое из переданного имущества было фактически демонтировано. Вместе с тем, описание результатов осмотра свидетельствует о том, что ряд перечисленных в актах приема-передачи объектов (резервуар 50 куб.м., диспетчеризация энергохозяйства, трубопроводы, щиты управления, КТП, трансформаторы, распредустройства, сети связи и линии электропередачи) отсутствуют, а со слов директора – они демонтированы.

При этом необходимость в привлечении при проведении осмотра эксперта или специалиста (ст.ст. 95, 96 НК РФ) в рассматриваемом случае отсутствовала, так как для установления факта наличия (отсутствия) индивидуально определенного недвижимого имущества на земельном участке не требуется специальных познаний либо навыков. Данный факт может быть установлен путем обычного визуального осмотра, что было сделано сотрудниками налогового органа и нашло свое отражение в протоколах осмотра № 1172 от 28.07.2020 (т. 1 л.д. 147 – 152), № 1 от 26.01.2021.

Кроме того, наряду с выявленной недостоверностью документов в части демонтажа здания, неоднократные показания ФИО2 об обстоятельствах исполнения сделки противоречат как самому содержанию спорной документации (по вопросам вывоза мусора, охраны объекта, проживания рабочих и т.д.), так и результатам встречных проверок.

В частности, Администрации Чернянского района Белгородской области не известно о демонтажных работах, при этом уведомления о необходимости оформления аренды земельного участка общество игнорировало (ответ № 236-4/4-671 от 07.08.2020). При этом руководитель ООО «ПИК» заявил, что с Администрацией Чернянского района Белгородской области заключен договор аренды сроком на 49 лет, предоставить который обязался (отражено в протоколе допроса № 361 от 30.07.2020 – т. 3 л.д. 101 – 103).

При этом сведений об исполнении указанной обязанности материалы дела не содержат.

ООО «ЦЭБ» и Старооскольское подразделение ООО «ТК Экотранс» договоров не заключали.

По вопросу хранения и дальнейшей реализации демонтированного оборудования у ООО «ПИК» договорных отношений с кем-либо не выявлено, факты реализации документально не подтверждены.

При этом ссылки ФИО2 о реализации металлолома в адрес АО «ОЭМК» опровергаются как отсутствием оплаты, так и показаниями директора по корпоративным вопросам и акционерной собственности АО «ОЭМК» ФИО7 (лом цветных металлов не используют), а в адрес ООО «Сплавметторг» (взаимозависимое лицо, где ФИО2 являлся директором и учредителем в 4 квартале 2016 года) опровергается как единоразовым платежом всего на 5 082 руб., так и отсутствием перепродажи его контрагентам такого металлолома (при передаче в счет погашения займа ООО «ПИК»): согласно показаниям должностных лиц ООО «Алтек» приобретало только алюминиевые чушки, а ООО «Вторметком» приобретало лом и отходы черных металлов по договорам с предыдущим директором. Денежные средства от реализации материалов на расчетные счета ООО «ПИК» согласно выпискам банка не поступали. Контрольно-кассовая техника отсутствовала, кассы, оборудованного сейфа не было. В налоговой отчетности сведения о полученных доходах от реализации имущества не отражены.

Факт оплаты спорных услуг ООО «ЦСИП» документально не подтвержден. Так, из банковских выписок ООО «ПИК» за период 2016 – 2018 г.г. следует, что перечислений денежных средств за демонтажные работы, выполненные по договору подряда № 01/10 от 01.10.2016, а также за какие-либо иные услуги (работы) от ООО «ПИК» на расчетный счет ООО «ЦСИП» не осуществлялось.

ООО «ПИК» фактически деятельности не вело, достаточных денежных средств не имело. Однако со слов ФИО2 расчет произведен полностью, в наличной форме, источниками названы доходы от продажи демонтированных материалов, собственные и заемные денежные средства. Вместе с тем, документального подтверждения этому не представлено.

Также судом принимается во внимание и то обстоятельство, что в силу п. 2 ст. 861 ГК РФ расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке.

С учетом того, что по договору подряда стоимость работ определена как 12 802 738,65 руб., обоснованность и целесообразность использования наличной формы расчетов ООО «ПИК» не объяснена надлежащим образом.

При этом согласно сведениям о движении денежных средств по банковским счетам, полученным в рамках иных мероприятий налогового контроля, на счетах ФИО2 отсутствовали денежные средства в период 2016 – 2018 г.г. За период с 2004 г. по 2019 г. в соответствии с представленными работодателями справками о доходах ФИО2 получал доходы только от ООО «Сплавметторг» в сентябре и октябре 2016 г. в общей сумме 11 350 руб. При таких обстоятельствах ФИО2 не подтвержден источник для предоставления займа в сумме 4 000 000 руб. ФИО4, оплаты выкупной стоимости имущества, выплаты вознаграждения бухгалтеру и несения иных расходов, связанных с эксплуатацией имущества и деятельностью ООО «ПИК».

Возмещенные из бюджета денежные средства в сумме 2 600 000 руб. были перечислены ИП ФИО8 согласно договору цессии от 04.05.2017 № 12 (не представлен) по просьбе ООО «ЦСИП» (со слов ФИО2). Предприниматель на допросы не явился, наемных работников не имел, декларацию по форме 3-НДФЛ представил только за 2016 г. («нулевую»), декларации по НДС представлены без отражения доходов (только реализация), в книгах покупок и продаж ООО «ЦСИП» и ООО «ПИК» отсутствуют, по расчетному счету оплата ООО «ЦСИП» отсутствует (за 2016 – 2018 г.г. движение носит транзитный характер, в период с 18.05.2017 после платежа ООО «ПИК» обналичено денежных средств в размере 4 637 000 руб.), его контрагенты на допрос не явились (ООО «ТД Аврора», ИП ФИО9, ООО «МГП-Оскол», ИП ФИО10) или сообщили о «номинальности» (ИП ФИО11, ИП ФИО12, ООО ЧОО «Кедр»; у ИП ФИО13 нет документов после закрытия).

Налоговым органом установлено, что в качестве индивидуального предпринимателя ФИО8 зарегистрирован непродолжительное время, фактически предпринимательской деятельностью не занимался, доходы не декларировал. Целью деятельности предпринимателя было создание фиктивного документооборота и перераспределение денежных потоков в интересах третьих лиц.

Названные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных взаимоотношений ООО «ЦСИП», ИП ФИО8 и ООО «ПИК» и опровергают довод заявления об отсутствии доказанности факта взаимосвязи ИП ФИО8 и ООО «ПИК».

По результатам ВНП выявлено, что ООО «ПИК» использована схема совершения финансово-хозяйственных операций при участии организаций, обладающих признаками фирм-«однодневок». ООО «ПИК», не имея финансовых ресурсов, не осуществляя финансово-хозяйственную деятельность с 2015 г., приобрело имущество АО «ОЭМК» фактически за счет денежных средств ФИО2, предоставившего заем ФИО14 и являвшегося руководителем/учредителем ООО «Сплавметторг», перечисливших, в свою очередь, денежные средства за имущество в сумме 5 455 767 руб.

При этом стоимость работ по демонтажу по документам ООО «ЦСИП» превышает стоимость приобретения самого имущества более чем в два раза – 12 802 738,65 руб., а сам демонтаж оборудования (включая линии электропередачи) противоречит намерению директора использовать приобретенные здания в качестве производственных и складских помещений.

Поэтому с учетом отсутствия достаточных и достоверных доказательств реальности операций между ООО «ПИК» и ООО «ЦСИП» документы, оформленные от имени ООО «ЦСИП», содержат недостоверную, противоречивую информацию и не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС.

Руководитель ООО «ПИК» ФИО2 не мог не осознавать характер своих действий по оформлению сделки по несуществующим операциям с контрагентом и сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий для общества.

Если при рассмотрении спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что для получения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов по НДС в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении № 302-КГ14-3432 от 04.03.2015, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного суда Российской Федерации № 20-П от 17.12.1996, № 3-П от 20.02.2001, № 24-П от 12.10.1998 и в определении № 138-О от 25.07.2001, возмещение налога должно производиться только добросовестному налогоплательщику.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о создании ООО «ПИК» и ООО «ЦСИП» формального документооборота с целью получения права на вычет по НДС без реальной экономической составляющей данной сделки, без реального ее исполнения указанной организацией.

Получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок. При этом такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями, осуществляющими реальные хозяйственные операции, и должна распространяться не только на первоначальное заключение договора, но и на исполнение всех вытекающих из договора сделок.

Перед тем как определить содержание основных условий договора, подписать его в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, должны взаимно удостовериться в наличии правоспособности юридических лиц, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ № 15658/09 от 25.05.2010, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагентов оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.

Само по себе заключение сделки с юридическим лицом, имеющим ИНН, банковский счет и адрес места нахождения, что может свидетельствовать о его регистрации в установленном законом порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов либо признания расходов обоснованными, если в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не осуществил проверку правоспособности данного юридического лица и полномочий его представителей, а в момент совершения сделки, получения от имени данного контрагента юридически значимых документов – не удостоверился в достоверности представленных им или составленных с его участием документов.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по НДС ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для принятия вычетов НДС, в силу абзаца 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

Заявителем не представлено доказательств того, что при выборе спорного контрагента им были оценены не только базовые обстоятельства и документы, подтверждающие существование данного общества, но и риск неисполнения обязательств, наличие у контрагента соответствующего персонала и имущества (с учетом специфики предмета заключенного договора).

Налогоплательщик не привел достаточные и достоверные доводы обоснования выбора именно данного контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Как указывалось ранее, у ООО «ЦСИП» отсутствовали в собственности транспортные средства, спецтехника, необходимые трудовые ресурсы соответствующей специальности.

Только лишь факт государственной регистрации в качестве юридического лица не может характеризовать контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.

Сама по себе проверка заявителем факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ и наличия у него учредительных документов не свидетельствуют о должной осмотрительности, поскольку общество не представило суду убедительных пояснений, на основании каких обстоятельств ООО «ЦСИП» как организация, не имеющая в штате необходимого количества работников соответствующей специальности, а также материально-технической базы, была выбрана им в качестве подрядчика для выполнения демонтажных работ.

Указанное в совокупности также свидетельствует о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе контрагента, неосуществлении им необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности.

Данные обстоятельства не позволяют прийти к выводу о том, что при выборе контрагента и осуществлении с ним сделки, оформлении документооборота, получении налоговых вычетов ООО «ПИК» действовало добросовестно и с необходимой степенью осмотрительности.

Презумпция добросовестности налогоплательщика не освобождает его от обязанности доказывания обстоятельств, на которых он основывает свое требование.

Надлежащих доказательств того, что ООО «ПИК» были предприняты все зависящие от него меры по проверке правоспособности и порядочности спорного контрагента, заявителем не представлено.

Таким образом, установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном поведении ООО «ПИК» и его контрагента, об отражении ими несуществующих операций. Согласованные действия контрагентов были направлены на создание искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности, с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Довод налогоплательщика о неправомерности доначисления НДС, ранее возмещенного по результатам камеральной налоговой проверки (далее – КНП), по результатам проведенной ВНП верно отклонен судом, поскольку в рамках ВНП (ст. 89 НК РФ) и КНП (ст. 88 НК РФ) исследуется разный объем документов и проводится разный комплекс мероприятий налогового контроля. Следовательно, налоговый орган может в ходе ВНП выявить обстоятельства, препятствующие налоговому вычету, которые не могли быть выявлены при КНП. Сам по себе факт возмещения НДС по итогам КНП не исключает возможность доначисления налога по итогам ВНП и признания вычетов неправомерными, поскольку НК РФ не запрещает такое доначисление налога и не ставит возможность доначисления налога по результатам ВНП в зависимость от результатов КНП за тот же период (определение ВАС РФ от 18.12.2013 № ВАС-17492/13 по делу № А51-18688/2012).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением, поэтому обществу правомерно начислена недоимка по НДС в размере 1 952 960 руб.

Помимо прочего, ООО «ПИК» полагало, что Инспекцией расчет налога на имущество организаций произведен без учета сумм амортизационных отчислений в нарушение положений ст.ст. 375, 376 НК РФ.

Статьей 3 Закона Белгородской области от 27.11.2003 № 104 «О налоге на имущество организаций» установлено, что налог на имущество уплачивается по истечении налогового периода, но не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период. В течение налогового периода уплачиваются авансовые платежи по итогам каждого отчетного периода в срок не позднее 5 дней после подачи расчета по авансовым платежам за отчетный период. По итогам налогового периода суммы авансовых платежей, уплаченных в течение налогового периода, засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ права на объекты недвижимости (права собственности, права оперативного управления, права хозяйственного ведения) подлежат государственной регистрации, которая в силу п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (действовал в спорный период) является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Значит, обязанность уплачивать налог на имущество организаций возникает у организации-покупателя с момента регистрации за ней одного из названных прав на объект недвижимости, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о прекращении права организации-продавца на объект недвижимости.

В проверяемом периоде в собственности у ООО «ПИК» находилось недвижимое имущество, приобретенное на основании договора аренды с правом выкупа № 259558 от 30.04.2015, дополнительных соглашений № 1 от 26.08.2015, № 5 от 10.03.2016, № 7 от 21.10.2016, № 8 от 16.12.2016, по адресу: с. Завалищино, Чернянский р-н, Белгородская обл.

Имущество, принадлежащее ООО «ПИК», в финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиком не использовалось, данные начисления амортизации отсутствуют, документы на требования № 10758 от 30.12.2019, № 6785 от 10.07.2020 не представлены, в том числе и свидетельства регистрации права собственности на приобретенные объекты основных средств.

В соответствии со ст. 92 НК РФ в ходе ВНП проведен осмотр вышеуказанного имущества (объектов) и составлен протокол осмотра № 1172 от 28.07.2020, в ходе которого установлено, что по адресу: с. Завалищино, Чернянский р-н, Белгородская обл. находится недвижимое имущество (объекты). Данное имущество расположено на территории общей площадью 18 374 кв.м.

В нарушение ст. 386 НК РФ налогоплательщиком не представлены в налоговый орган по истечении каждого отчетного и налогового периода налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество и налоговые декларации по налогу на имущество.

Руководствуясь п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, Инспекция уведомила налогоплательщика о том, что в случае не представления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, налоговый орган вправе определить суммы налогов, подлежащие уплате в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике.

Налогоплательщику по адресам регистрации ООО «ПИК» и его директора ФИО2 направлено уведомление № 1 от 17.01.2020 о применении п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

По истечении установленного п. 3 ст. 93 НК РФ срока документы, необходимые для налоговой проверки за период 2016 – 2018 г.г., налогоплательщиком не представлены. Обязанность по представлению в налоговый орган документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и иных обязательных платежей в бюджет, предусмотренная ст. 23 НК РФ, ООО «ПИК» не исполнена.

По результатам проверки проведен расчет налога на имущество на основании имеющейся у Инспекции информации об имуществе ООО «ПИК».

В отношении недвижимого имущества в период 2016 – 2018 г.г. применялась налоговая ставка субъекта Российской Федерации в размере 2,2 % (согласно п. 1 ст. 380 НК РФ, Закону Белгородской области от 27.11.2003 № 104 «О налоге на имущество организаций» (в редакции Законов Белгородской области от 03.06.2015 № 356, от 09.12.2015 № 26, от 28.11.2016 № 120)).

В силу п. 4 ст. 382 НК РФ размер авансового платежа определялся как 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период в соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ.

Учет сумм амортизационных начислений при расчете суммы налога на имущество, подлежащего уплате в бюджет, является правом налогоплательщика и может быть осуществлено только им на основании данных бухгалтерского учета, вместе с тем, ООО «ПИК» своим правом не воспользовалось.

Поэтому довод налогоплательщика о расчете Инспекцией суммы налога на имущество организаций без учета амортизационных начислений является необоснованным, а доначисление недоимки по налогу на имущество организаций в размере 157 552 руб. правомерно.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Как следует из п. 4 ст. 75 НК РФ, пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога. Процентная ставка пени принимается равной для организаций за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком свыше 30 календарных дней – одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в период до 30 календарных дней (включительно) такой просрочки, и одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в период начиная с 31-го календарного дня такой просрочки.

Протоколы расчета пеней представлены налоговым органом в суд апелляционной инстанции, налогоплательщик их правильность по существу не опроверг.

Таким образом, начисление пеней за несвоевременную уплату НДС в размере 643 174,81 руб., налога на имущество организаций в размере 61 638,11 руб. произведено правомерно.

За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сбора, плательщик страховых взносов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 23 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9 – 129.11 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

ООО «ПИК» ссылается на незаконность применения налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ, в связи с тем, что в действиях ФИО2 отсутствует вина, так как с июля 2018 г. по 05.06.2020 он отбывал наказание в ФКУ ИК-4 УФСИН России по Белгородской области, поэтому не имел возможности предоставить в установленный законом срок налоговые декларации по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество, страховым взносам. Привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, общество также считает неправомерным, поскольку в связи с отбыванием наказания в исправительной колонии ФИО2 не имел возможности вести главную книгу и сохранить договор цессии № 12 от 04.05.2017.

Согласно пунктам 3, 6 статьи 108 НК РФ основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В силу п. 1 ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Статьей 111 НК РФ установлены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения. В данной статье отсутствует такое обстоятельство как лишение свободы руководителя юридического лица. При этом суды, как и налоговый орган, не могут признать данное обстоятельство в качестве исключающего вину лица в совершении налогового правонарушения (п. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ).

С учетом установленных обстоятельств налоговый орган обоснованно начислил ООО «ПИК» штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 24 796 руб. (только по налогу на имущество организаций за 2017 – 2018 г.г., в остальном – истек срок давности), по п. 1 ст. 119 НК РФ в размере 26 631 руб. (2 000 руб. по НДС за 2018 год, 18 631 руб. по налогу на имущество организаций за 2018 год, 3 000 руб. по налогу на прибыль организаций за 2018 год, 3 000 руб. по страховым взносам за 2018 год, в остальном – истек срок давности), по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 800 руб. (за 4 непредставленных документа).

В силу ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, суд правомерно отказал ООО «ПИК» в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции № 2 от 17.05.2021.

Доводы заявителя жалобы подлежат отклонению по вышеуказанным основаниям.

Убедительных доводов, основанных на доказательствах и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем, удовлетворению не подлежит.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом не нарушены.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее заявителя и им оплачены.

Излишне уплаченная по чеку по операции от 11.12.2023 (СУИП № 751620633596KREW) государственная пошлина в размере 1 500 руб. подлежит возврату ООО «ПИК» из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 104, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ,



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Белгородской области от 10.11.2023 по делу № А08-693/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «ПИК» (Белгородская обл., г. Старый Оскол, ОГРН <***>, ИНН <***>) из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.


Председательствующий судья А.А. Пороник


Судьи Е.А. Аришонкова


Е.В. Малина