Решение от 19 марта 2020 г. по делу № А71-9551/2019

АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

426011, г. Ижевск, ул. Ломоносова, 5

http://www.udmurtiya.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А71- 9551/2019
г. Ижевск
19 марта 2020 года
Резолютивная часть решения объявлена 18 марта 2020 года

Полный текст решения изготовлен 19 марта 2020 года

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи М.С. Сидоровой, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Удмуртэнергонефть» г. Ижевск о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №8 по Удмуртской Республике г. Ижевск о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.03.2019 №12-04/5,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 по доверенности от 25.12.2019, ФИО3 по доверенности от 09.09.2019;

от ответчика: ФИО4 по доверенности от 09.01.2020, ФИО5 по доверенности от 09.01.2020

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Удмуртэнергонефть» (далее - ООО «Удмуртэнергонефть», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №8 по Удмуртской Республике (далее - Межрайонная ИФНС России № 8 по УР, налоговый орган, налоговая инспекция, ответчик) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.03.2019 №12-04/5.

Решение оспаривается заявителем по основаниям, изложенным в заявлении (т.1 л.д.12-24), письменных пояснениях.

Ответчик требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, а также в письменных пояснениях.

Из представленных по делу доказательств следует, что Межрайонной ИФНС России № 8 по УР проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «Удмуртэнергонефть» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 16.01.2019 № 12-18/2 (т.1 л.д. 74-127).

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки принято решение от 06.03.2019 № 12-04/5 о привлечении ООО «Удмуртэнергонефть» за совершение налогового правонарушения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 450226 руб. Заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 4502260 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 2132650 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 2369610 руб., пени в сумме 458431 руб. 55 коп. (т.1 л.д. 1-66).

Основанием для вынесения обжалуемого решения послужили выводы налоговой инспекции о не исчислении НДС в соответствии с п.1 ст.146 НК РФ при передаче арендатором ООО «Удмуртэнергонефть» права собственности на результат выполненных работ, оказание услуг по выполнению арендодателю ОАО «Удмуртнефть» на арендованном имуществе неотделимых улучшений (модернизация, техническое перевооружение) на безвозмездной основе, и неправомерном отнесении затрат по ремонту арендованного основного средства в расходы, учитываемые в целях налога на прибыль организаций в соответствии с п.16 ст.270 НК РФ

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 17.05.2019 №06-07/09919@ по апелляционной жалобе ООО «Удмуртэнергонефть» решение Межрайонной ИФНС России № 8 по УР от 06.03.2019 №12-04/5 оставлено без изменения (т. 2 л.д. 72-76).

Несогласие заявителя с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований ООО «Удмуртэнергонефть» указало, что выводы налоговой инспекции о произведении в 2015 году обществом неотделимых улучшений арендованного у ОАО «Удмуртнефть» имущества - подстанции 110/10 кВ «Порозово» с привлечением порядных организаций ООО «МНТП «Техноком», ООО «Прогресс» и ООО «ЭнергоТехСервис» являются необоснованными. Трансформаторная подстанция является единым производственно-технологическим комплексом, объектом электросетевого хозяйства, необходимым в процессе электроснабжения, подлежащим признанию в бухгалтерском и налоговом учете в качестве единого инвентарного объекта.

Общество считает, что в результате осуществления ремонта подстанции 110/10 кВ «Порозово» никаких новых качеств у объекта в целом не появилось, технические характеристики подстанции не улучшились, также не изменилось ни технологическое назначение, заключающееся в преобразовании и распределении электрической энергии, ни служебное назначение, выражающееся в приеме электрической энергии напряжением 110 кВ., преобразовании ее до уровня 10 кВ. и распределении электрической энергии трехфазного переменного тока промышленной частоты 50 Гц.

Общество полагает, что налоговым органом допущено необоснованное смешение понятий капитальный ремонт, модернизация, техническое перевооружение, неотделимые улучшения объектов основных средств, а также они применены к подстанции 110/10 кВ «Порозово» не как к единому инвентарному объекту, а к отдельным предметам, входящих в его состав. Капитальный ремонт не может приравниваться к понятию «капитальные вложения в амортизируемое имущество в виде неотделимых улучшений», так как налоговое законодательство разделяет понятия ремонта, который может быть как текущим, так и капитальным, и капитальных вложений, которые проводятся в форме достройки (дооборудования), реконструкции, модернизации. В данном случае замена деталей, выработавших свой ресурс, например, электромеханических реле и масляных выключателей, входящих в состав подстанции 110/10 кВ «Порозово», на микропроцессорные устройства «Сириус» и вакуумные выключатели соответственно, произведена в рамках осуществления капитального ремонта, так как привела к восстановлению работоспособности объекта без изменения назначения и технических характеристик. Установка микропроцессорных устройств «Сириус» и вакуумных выключателей не придает подстанции 110/10 кВ «Порозово» (как единому инвентарному объекту основных средств) каких-либо дополнительных свойств или других новых качеств. Вновь установленные детали выполняют аналогичные функции замененных деталей, без наличия которых подстанция не может использоваться по назначению.

Заявитель пояснил, что рост объема передачи электроэнергии связан не с повышением технических показателей объекта Подстанция 110/10 кВ «Порозово», а с возросшей потребностью в электроэнергии ее получателей.

По мнению заявителя, заключение эксперта, полученное в рамках проведения выездной налоговой проверки, не является надлежащим доказательством, выводы эксперта являются неполными и противоречивыми, основанными на недействующих нормативных актах, носят предположительный характер. В частности, общество полагает необоснованным ссылки эксперта и налоговой инспекции на «Руководящие указания об определении понятий и отнесении видов работ и мероприятий в электрических сетях отрасли «Электроэнергетика» к новому строительству, расширению, реконструкции и техническому перевооружению. РД 153-34.3-20.409-99», поскольку данный документ не является нормативным правовым актом, он принят РАО «ЕЭС России», которое не наделено полномочиями по изданию нормативных правовых актов и для применения их на всей территории Российской Федерации. Собственником подстанции является ОАО «Удмуртнефть», у данной организации также имеются свои локальные акты, которыми обязано руководствоваться в том числе и ООО «Удмуртэнергонефть» при эксплуатации спорной электроподстанции. Между тем, налоговым органом данные документы у собственника объекта не запрашивались и не исследовались. Также общество обращает внимание на то, что эксперт на место не выезжал, осмотр подстанции, результатов произведенных подрядными организациями работ и установленного оборудования не производил.

Кроме того, заявитель ссылается на нарушение процедуры проведения экспертизы, поскольку налоговая инспекция уведомила ООО «Удмуртэнергонефть» о месте и времени проведения экспертизы всего лишь за 35 минут до начала ее проведения. АНО «Республиканское экспертное бюро» допустило представителя только после обращения общества в инспекцию. Дополнительные вопросы общества не были доведены до сведения эксперта, о чем свидетельствует их отсутствие в заключении эксперта.

Также общество ссылается на заключение комиссии экспертов от 20.12.2019 № 1977-19, проведенной ООО «Независимая экспертиза» по заказу ООО «Удмуртэнергонефть» во внесудебном порядке, в результате которого сделаны выводы о том, что выполненные подрядными организациями работы к реконструкции не относятся, не повысили технико-экономические показатели Подстанция 110/10кВ «Порозово» или её отдельных частей, служебное назначение оборудования повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами как объекта основных средств не изменились.

Заявитель полагает, что доначисление обществу сумм налога на прибыль, а также НДС в данном случае не обосновано, поскольку наличие оснований для признания капитальными вложениями выполненных для общества подрядными организациями работ на арендованном объекте основных средств (то есть работ, которые соответствуют приведенным в п. 2 ст. 257 НК РФ понятиям достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение, и которые связаны с совершенствованием производства, увеличением производственных мощностей, внедрением новой техники или технологий) налоговой инспекцией не представлено. С учетом нормативных требований бухгалтерского учета и отраслевого законодательства замена деталей основного средства без улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей объекта в целом может квалифицироваться как капитальный ремонт. Такие работы не являются модернизацией подстанции, как единого объекта основных средств, так как в результате их выполнения технологическое назначение объекта не изменилось, не увеличилась нагрузка на подстанцию и другие новые качества у нее не возникли. Не отвечают такие работы и признакам реконструкции, поскольку не обусловлены совершенствованием производства и повышением технико-экономических показателей подстанции. Реконструкция должна осуществляться по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей. Для проведения названных работ проект реконструкции не создается, производственные мощности подстанции не увеличиваются. Отсутствуют признаки работ по техническому перевооружению, так как для квалификации их в этом качестве необходимо повышение технико-экономических показателей подстанции по сравнению с изначально предусмотренным проектом.

Все спорные работы произведены в интересах самого общества, так как техническое состояние и работоспособность Подстанции 110/10 кВ «Порозово», которая предназначенная для приема, преобразования и распределения электрической энергии, напрямую связаны с основной деятельностью - передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным сетям. В такой ситуации они не отвечают признакам неотделимых улучшений, следовательно, право собственности на них не может быть безвозмездно передано арендодателю.

Пунктом 2.3.5 договора аренды от 21.12.2016 № 13353 установлено, что арендатор обязан своевременно своими силами и средствами производить текущий и капитальный ремонт объектов недвижимого имущества. В ходе эксплуатации арендованного имущества налогоплательщик в соответствии с условиями п. 2.3.5 договора аренды (то есть с согласия арендодателя) произвел ремонт арендованной Подстанции 110/10 кВ «Порозово» для поддержания ее в надлежащем техническом состоянии с целью использования имущества по назначению, для своих нужд и для получения прибыли. Поскольку на дату передачи от арендатора в адрес арендодателя Подстанция 110/10 кВ «Порозово» стоимость неотделимых улучшений полностью самортизирована, налоговая база в целях исчисления НДС подлежит определению на момент возврата арендованного имущества с учетом начисленной амортизации и остаточной стоимости неотделимых улучшений.

В связи с вышеизложенным при возврате арендованного имущества арендодателю объект налогообложения НДС в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает. Обществом затраты по работам на арендованном основном средстве Подстанция 110/10 кВ «Порозово», выполненные ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс» и ООО «ЭнергоТехСервис», квалифицированы как расходы на капитальный ремонт основного средства и приняты в налоговом учете единовременно.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал, что передача арендатором арендодателю на безвозмездной основе неотделимых улучшений арендуемого имущества, произведенных с привлечением подрядных организаций, облагается налогом на добавленную стоимость на всю сумму неотделимых улучшений, как один единый объект.

При исчислении налога на прибыль в расходы текущего периода включаются только затраты, связанные с ремонтными работами. Затраты по достройке, дооборудованию, модернизации и реконструкции объектов основных средств учитываются в стоимости основных средств и списываются в расходы через амортизацию, в связи с чем не могут быть включены в расходы по налогу на прибыль организаций.

Налоговой инспекцией установлено, что в 2015 году арендатором ООО «Удмуртэнергонефть» с привлечением подрядных организации ООО «МНТП «Техноком», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис» произведены модернизация и техническое перевооружение на подстанции «Порозово» на сумму 11 848 053 руб. 00 коп.

Между ОАО «Удмуртнефть» (арендодатель) и ООО «Удмуртэнергонефть» (арендатор) был заключен договор аренды недвижимого имущества от 21.12.2006 № 13353, согласно п. 2.3.6 которого предусмотрено отсутствие права производить реконструкцию, модернизацию, переоборудование и перепланировку объектов недвижимого имущества без письменного согласия арендодателя. Пунктом 2.3.7 договора аренды предусмотрено, что в случае, когда арендатор за счет собственных средств без вреда для имущества и с согласия арендодателя произвел неотделимые улучшения арендованного имущества, арендатор не имеет право на возмещение стоимости этих улучшений. Таким образом, договором аренды определено, что арендатор ООО «Удмуртэнергонефть» не имеет право на возмещение стоимости этих улучшений, то есть выполнение неотделимых улучшений арендованного имущества осуществляется арендатором на безвозмездной основе, и только с согласия арендодателя ОАО «Удмуртнефть».

Согласно документам, представленным налогоплательщиком, работы на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе (подстанция 110/10кВ «Порозово») произведены подрядными организациями ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис» и не относятся к капитальному ремонту, а являются неотделимыми улучшениями. При этом письменного согласия (разрешения) на проведение работ по ремонту, модернизации, перевооружению на объекте основного средства инв. № 040000004003105 арендодателем (ОАО «Удмуртнефть») в проверяемый период не выдавались.

Налоговый орган пояснил, что выводы, приведенные в оспариваемом решении, основаны на исследовании договоров аренды, подряда, приложений и дополнительных соглашений к ним, локально-сметных расчетов, первичных бухгалтерских документов, унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств («Инвентарная карточка учета объекта основных средств», актов о выявленных дефектах и иных), паспорта объекта основного средства, осмотра территории по адресу: УР, Сарапульский район, инв.№ 040000004003105 (Подстанция 110/ЮкВ Порозово), заключения технической (инженерно-технической) экспертизы, а также показаний, полученных в ходе допросов свидетелей.

Тот факт, что работы, выполненные подрядными организациями, необходимо квалифицировать как неотделимые улучшения, а не ремонт, подтверждаются, по мнению налоговой инспекции, также следующими документами: реестром подключений к электрооборудованию, запитанному от ПС Порозово за период 2015-2017гг., представленного заявителем в ответ на требование инспекции от 08.11.2018 №12-27/17; выпиской из сводных ведомостей объема преданной электрической энергии по сетям ООО «Удмуртэнергонефть» по точке учета Подстанции 110/ЮкВ «Порозово» за период 2015-2017 год (помесячно); журналом регистрации отключений масляных выключателей от защит, представленным заявителем в ходе судебных заседаний; актами передачи энергии сторонним потребителям. Указанные документы подтверждают, что при проведении работ подрядными организациями работа подстанции не приостанавливалась.

Проверкой установлено, что в результате выполненных работ спорный объект получил улучшенные (усовершенствованные) технические характеристики оборудования, что подтверждается также представленными на проверку актами о выявленных дефектах объекта Подстанция 110/10кВ Порозово. Так, актами от 01.07.2015 № 134, от 01.09.2015 № 167, от 01.11.2015 № 209 ООО «МНТП «ТехноКом» произведены демонтаж масляных выключателей, пружинного привода, цепей вторичной коммутации с выкатных элементов 5 шт. и монтаж на существующий выкатной элемент ремкомплекта BB/TEL-I0, замена электромеханических реле на микропроцессорные реле и панелей РЗиА (Сириус - Т - 2 шт., Сириус - РН -2 шт., Сириус - ЦС - 1 шт., комплект устройства имитатор -СЗ) и др. ООО «МНТП «ТехноКом» произведена сплошная замена (80%) выработавших нормативный срок эксплуатации MB-ЮкВ на вакуумные выключатели (BB/TEL), полная замена электромеханических реле на микропроцессорные, полная замена приборов контроля и сигнализации, замена проводов/кабелей под вновь смонтированное оборудование, демонтаж и прокладка кабельной линии до 35 кВ длиной 567 м, замена источника питания ИБП, устройство дуговой защиты ОВОД-МД.

Таким образом, в результате выполненных работ повысились технико-экономические показатели Подстанции Порозово 110/10кВ в результате механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым более производительным.

Актом от 01.08.2015 № 2 ООО «Прогресс» произведен демонтаж существующего ограждения, монтаж стоек в кол-ве 50 шт., монтаж панелей ограждения -46 шт., монтаж калиток - 2 шт., монтаж ворот ВМС - 2 компл., покраска ограждения подстанции, монтаж проволоки «Егоза» по периметру ограждения, установка знаков и плакатов на ограждение подстанции. Из данного акта следует, что в новом ограждении появились ранее не существующие калитки (2 шт.), ворота в количестве двух комплектов, а также колючая проволока «Егоза». Межрайонная ИФНС России № 8 по УР поясняла, что существующее ограждение неразрывно связано со спорным объектом, после проведения работ объект приобрел дополнительные качества защиты от несанкционированного доступа, появились ранее отсутствовавшие ворота.

Налоговый орган ссылается также на показания свидетелей ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, из которых следует, что проведенные работы на подстанции привели к повышению надежности электроснабжения потребителей, что выражено в снижении количества аварийных отключений и вероятности их возникновения. Доведение технических характеристик оборудования до требований нормативно-технических документов, что в целом свидетельствует о повышении технико-экономических показателей подстанции, а установка дуговой защиты, замена приборов контроля и сигнализации, замена электромеханических реле на устройства с микропроцессорным управлением, влечет за собой изменение служебного назначения оборудования.

Заключение экспертизы от 18.12.2018 № 70-НС-18 в совокупности с иными выявленными в ходе проверки обстоятельствами подтверждает правомерность выводов налогового органа о том, что работы, выполненные подрядными организациями, являются составной частью комплекса работ в целом и носят капитальный характер в форме неотделимых улучшений основного средства Подстанция 110/10кв «Порозово». Согласно указанному заключению экспертизы:

- работы по демонтажу и прокладке кабельной линии до 35 кВ, выполненные подрядными организациями, на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «Порозово» относятся к реконструкции,

-установка дуговой защиты, замена приборов контроля и сигнализации, замена электромеханических реле на устройства с микропроцессорным управлением, выполненные подрядной организацией ООО «МНТП «ТехноКом», влечет за собой изменение служебного назначения оборудования, это означает, что указанные работы относятся к модернизации,

- работы, выполненные подрядными организациями ООО «Удмуртэнергонефть» в 2015 году на недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «Порозово», относятся к техническому перевооружению,

-работы по прокладке кабельной линии до 35 кВ, замене электромеханических реле на устройства с микропроцессорным управлением расцениваются как модернизация оборудования и являются составной частью технического перевооружения,

-при неизменном технологическом процессе по результатам работ, выполненных подрядными организациями в 2015 году на недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «Порозово», служебное назначение оборудования изменилось, вследствие применения микропроцессорных устройств.

Кроме того, инспекция поясняет, что работы по техническому обслуживанию и ремонту электрических сетей определены в Правилах организации технического обслуживания и ремонта оборудования, зданий и сооружений электростанций и сетей. СО 34.04.181-2003, утверждённых ОАО РАО «ЕЭС России» 25.12.2003.

Таким образом, выездной налоговой проверкой установлено, что в 2015 году арендатором ООО «Удмуртэнергонефть» с привлечением подрядных организаций ООО «МНТП «Техноком», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис» произведены неотделимые улучшения на арендованном у ОАО «Удмуртнефть» имуществе Подстанция 110/10кВ «Порозово»: выполнены работы по внедрению автоматических устройств, регулирования напряжения, реактивной мощности, противоаварийной автоматики, учета электроэнергии, АСУ ТП, других автоматических устройств и новых систем оперативно-технологического управления. Выполнены работы по установке устройств, обеспечивающих снижение потерь электроэнергии, поддержание уровней напряжения.

Произведена сплошная замена (более 30%) физически или морально устаревших типов оборудования, устройств объектов электрических сетей не соответствующих требованиям действующего законодательства. В рассматриваемом случае выполнение работ было связано с внедрением автоматизации, новых систем оперативно-технологического управления, противоаварийной автоматики, установкой нового оборудования (кабеля) для подключения дополнительного оборудования.

Налоговый орган также отмечает, что в ходе проверке установлены различные нарушения, одно из них связано с занижением налоговой базы ( в части НДС), другое - с завышением расходов (налог на прибыль организаций). Указанные нарушения относятся к разным налоговым периодам, при их квалификации применены положения различных норм налогового законодательства.

При проверке правильности исчисления НДС и квалификации произведённых ООО «Удмуртэнергонефть» улучшений в качестве неотделимых, налоговый орган руководствовался статьёй 11 Налогового Кодекса РФ, нормами гражданского законодательства, регламентирующими арендные отношения, нормами главы 21 НК РФ, в соответствии с которой неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действий договоров аренды и переданных арендодателю после завершения арендных отношений, образуют самостоятельный объект налогообложения НДС. Выводы отражены в решении инспекции со ссылкой на ст. 39, 146 НК РФ, где сказано, что арендатором ООО «Удмуртэнергонефть», с привлечением подрядных организаций ООО «МНТП «Техноком», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис», произведена сплошная замена (более 30%) физически или морально устаревших типов оборудования, устройств объектов электрических сетей новыми, соответствующими современному уровню, на объекте арендованного имущества ПС 110/10 кВ «Порозово», что является неотделимым улучшением. Все работы были проведены в составе одного инвентарного номера - ПС 110/10кВ «Порозово» инв.№ 040000004003105. Передача неотделимых улучшений арендованного имущества произведена арендатором ООО «Удмуртэнергонефть» арендодателю ОАО «Удмуртнефть» на безвозмездной основе. Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ, передача арендатором ООО «Удмуртэнергонефть» арендодателю ОАО «Удмуртнефть» результатов работ, в том числе произведенных с привлечением подрядных организаций, по улучшению арендованного недвижимого имущества, неотделимых без вреда для данного имущества, является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Также налоговый орган не согласен с выводами заключения экспертизы, представленного заявителем в ходе рассмотрения настоящего дела. Ответчик ссылается при этом на рецензию ООО «Экспертное бюро г.Ижевска» от 05.02.2020 на экспертное заключение № 1997-19 от 20 декабря 2019 года по проведению комплексной инженерно-технической и технико-экономической экспертизы на объекте «Подстанция 110/10 кВ «Порозово», расположенного по адресу: Удмуртская Республика, Сарапульский район, Кырыкмасское месторождение. По результатам рецензирования заключения экспертов рецензентом сделан вывод о том, что эксперт необъективно ответил на поставленные перед ним вопросы. Исследование, результаты которого изложены в экспертном заключении № 1997-19 от 20 декабря 2019 года, не является полным, всесторонним и объективными, выводы эксперта не обоснованы и вызывают сомнение в правильности. Допущенные экспертами нарушения при производстве экспертизы напрямую влияют на итоговые выводы по поставленным перед экспертами вопросам. Заключение комиссии экспертов проведено необъективно с нарушением норм права и не может быть расценено как надлежащее доказательство.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

В силу ч. 1 ст. 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии со ст. 123 Конституции Российской Федерации, ст.ст. 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (ч. 2 ст. 71 АПК РФ).

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого акта действующему законодательству и нарушение в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

Обязанность доказывания обоснованности вынесенного решения возложена на налоговые органы.

В соответствии со ст. 57 Конституции Российской Федерации и ст.ст. 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с гл. 21, 25 НК РФ ООО «Удмуртэнергонефть» является плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.

В части налога на прибыль суд пришел к следующим выводам.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты в размере фактических затрат (подпункт 2 пункта 1 статьи 253, пункт 5 статьи 272 и пункт 1 статьи 260 НК РФ).

На основании пункта 5 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению или созданию амортизируемого имущества, а также осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (абзац четвертый пункта 1 статьи 256 НК РФ). В случае если их стоимость не возмещается арендодателем, они амортизируются арендатором (абзац шестой пункта 1 статьи 258 данного Кодекса).

Таким образом, исходя из данных норм, для целей налогообложения прибыли порядок учета расходов на ремонт основных средств отличается от порядка учета расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, которые увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат списанию для целей налогообложения через механизм амортизации в соответствии со статьями 256 - 259 НК РФ, соответственно, налоговое законодательство разделяет понятие ремонт, который может быть как текущим, так и капитальным, и понятие капитальные вложения, которые осуществляются в форме достройки (дооборудования), реконструкции, модернизации, технического перевооружения.

При этом в первом случае, если работы носят характер текущего или капитального ремонта (цель - поддержание объекта в рабочем состоянии), то расходы единовременно уменьшают налогооблагаемую прибыль арендатора, во втором случае, если расходы осуществлены в виде капитальных вложений, они увеличивают стоимость основных средств и амортизируются арендатором.

Понятия достройки (дооборудования), реконструкции, модернизации, технического перевооружения (в результате которых налогоплательщик должен увеличить первоначальную стоимость основного средства) содержатся непосредственно в НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Понятия капитального ремонта и реконструкции содержатся и Градостроительном кодексе Российской Федерации, в соответствии с пунктом 14.2 статьи 1 которого капитальный ремонт объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) это замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.

Согласно пункту 14 указанной статьи Кодекса реконструкцией объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) является изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства, а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов.

Поскольку в Налоговом кодексе РФ имеется определение понятия «техническое перевооружение», то налогоплательщик для целей налогового учета должен руководствоваться именно им.

Вместе с тем, какого-либо определения технико-экономических показателей в целях налогового учета, а также объема (размера) повышения технико-экономических показателей в результате ремонтных работ, с целью их квалификации как технического перевооружения, в Налоговом кодексе РФ либо иных нормативных правовых актах не приведено.

Как неоднократно разъясняло Министерство финансов Российской Федерации в своих письмах, к капитальным вложениям относятся только те неотделимые улучшения, которые связаны с реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт в соответствии со статьей 260 НК РФ.

Следовательно, капитальные вложения в объект согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ могут осуществляться только в форме достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения.

Понятие «ремонт основных средств» упоминается в главе 25 НК РФ.

Так, в подпункте 2 пункта 1 статьи 253 названного Кодекса указано на отнесение расходов по ремонту основных средств и иного имущества (без уточнения вида ремонта - текущий или капитальный), а также по поддержанию их в исправном (актуальном) состоянии, к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

При этом в силу положений статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, учитываются при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат в том отчетном периоде, в котором осуществлены. Это правило распространено и на арендаторов амортизируемых основных средств, если договором аренды не предусмотрено возмещение арендодателем расходов арендатора по их ремонту.

Следовательно, в целях исчисления налога на прибыль капитальным вложениям, увеличивающим стоимость основных средств, относятся только расходы на: изменение технологического или служебного назначения объекта; переустройство объекта и повышение его технико-экономических показателей в целях увеличения мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции; замену морально устаревшего и физически изношенного оборудования на более производительное.

При этом суд отмечает, что не любое изменение (повышение) технико-экономических показателей объекта позволяет говорить о его реконструкции, модернизации или техническом перевооружении. В целях налогообложения для признания работ капитальными затратами такое изменение (повышение) технико-экономических показателей должно иметь своим результатом либо изменение назначения объекта, либо увеличение его производительности, либо улучшение качества выпускаемой продукции, либо изменение ее номенклатуры.

Таким образом, все работы, не удовлетворяющие понятиям «достройки», «дооборудования», «реконструкции», «модернизации», «технического перевооружения», определенным в НК РФ, не должны увеличивать первоначальную стоимость основных средств.

Как следует из материалов дела, согласно единому государственному реестру юридических лиц ООО «Удмуртэнергонефть» зарегистрировано 23.12.2002 в Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы №8 по Удмуртской Республике. Основное направление деятельности ООО «Удмуртэнергонефть», осуществляемой в проверяемом периоде - передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным электросетям (ОКВЭД - 35.12).

ООО «Удмуртэнергонефть» осуществляет свою деятельность на арендуемых объектах, по договорам:

- аренды недвижимого имущества от 21.12.2006 № 13353 (от 30.01.2007 № 1653),

- аренды недвижимого имущества от 01.09.2017 № 0702-2017 (от 12.09.2017 № 220),

- аренды движимого имущества от 21.12.2006 № 13351, заключенным с ОАО «Удмуртнефть», являющемся 100% учредителем ООО «Удмуртэнергонефть».

Между ОАО «Удмуртнефть» (арендодатель) и ООО «Удмуртэнергонефть» (арендатор) был заключен договор аренды недвижимого имущества от 21.12.2006 № 13353 (зарегистрирован в реестре ОАО «Удмуртнефть» от 21.12.2006 № 13353; зарегистрирован в реестре ООО «Удмуртэнергонефть» от 30.01.2007 № 1653).

Согласно п. 1.1. договора арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование арендатору объекты недвижимого имущества, указанные в приложении № 1 к договору, а арендатор обязуется принять во временное владение и пользование объекты недвижимого имущества и уплачивать арендную плату в порядке, размере и сроки предусмотренные договором.

По п. 1.2. договора объекты недвижимого имущества передаются арендатору для осуществления производственной деятельности.

Стороны определили стоимость передаваемых объектов недвижимого имущества в сумме 70 300 941 руб.21 коп. (п. 1.5 договора).

Согласно п. 2.3.5 договора арендатор обязан своими силами и средствами производить текущий и капитальный ремонт объектов недвижимого имущества.

Арендатор обязан не производить реконструкцию, модернизацию, переоборудование и перепланировку объектов недвижимого имущества без письменного согласия арендодателя (п.2.3.6 договора).

В случае, когда арендатор за счет собственных средств, без вреда для имущества и с согласия арендодателя произвел неотделимые улучшения арендованного имущества, арендатор не имеет право на возмещение стоимости этих улучшений (п.2.3.7 договора) (т. 6 л.д. 1-2).

Согласно дополнительному соглашению от 01.01.2015 № 62 (от 02.02.2015 № 13353/доп62; от 10.03.2015 №1653/доп62) о внесении изменений и дополнений в договор аренды недвижимого имущества по приложению № 1/61 «Перечень объектов недвижимого имущества, передаваемых в ООО «Удмуртэнергонефть» к указанному дополнительному соглашению № 62, передан объект основного средства инв.№ 040000004003105 – подстанция «Порозово» с балансовой стоимостью пропорционально арендуемой 177 300 руб. 00 коп. местонахождение: Каракулинский район, Кырыкмасское м.н., технические характеристики объекта: фунд.-бетон. плиты, метал.констр, пл. – 1600м2.

Между ОАО «Удмуртнефть» (арендодатель) и ООО «Удмуртэнергонефть» (арендатор) было заключено дополнительное соглашения от 01.02.2017 № 79 (от 01.03.2017 № 13353/доп79; от 06.04.2017 №1653/доп79) о внесении изменений и дополнений в договор аренды недвижимого имущества.

Согласно акту приема-передачи недвижимого имущества от 01.02.2017 к дополнительному соглашению № 79 к договору от 21.12.2006 № 13353, ООО «Удмуртэнергонефть» передало, а ОАО «Удмуртнефть» приняло подстанцию «Порозово», инв.№ 040000004003105, местонахождение: Каракулинский район, Кырыкмасское м.н., технические характеристики объекта: фунд.-бетон, плиты, метал, констр., пл.-1600м2., стоимость передаваемых объектов - 177 300,00 руб.

По п.2. акта приема-передачи одновременно с передачей имущества арендатор передал арендодателю все принадлежности, а также относящиеся к нему документы.

Арендодатель удовлетворен состоянием имущества и претензий к арендатору не имеет (п.3 акта приема-передачи).

Таким образом, подстанция 110/10кВ Порозово, инв. № 040000004003105 передана арендатором арендодателю по акту приема-передачи недвижимого имущества от 01.02.2017.

Здание подстанции 110/10 кВ. «Порозово» (инв.№ 040000004003105), расположенной по адресу: Удмуртская Республика, Сарапульский район, Кырыкмасское месторождение, было построено и введено в эксплуатацию в 1983 году.

Подстанция 110/10кВ «Порозово» как объект основного средства инв. № 040000004003105 учитывается ООО «Удмуртэнергонефть» на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» под наименованием «ПОДСТАНЦИЯ 110/10кВ ПОРОЗОВО», согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 001, представленной налогоплательщиком за 2015-2017г.г., сальдо (дебет) по счету 001 объекта на 01.01.2015 составляет 177 300,00 руб. (количество-1); на 01.01.2016 - 177 300,00 руб.; на 01.01.2017 - 177 300,00 руб.; на 31.12.2017 - 0 руб.

Подстанция 110/10кВ «Порозово» (инв.№ 040000004003105) на за балансовом счете 001 «Арендованные основные средства» в ООО «Удмуртэнергонефть» по состоянию на 31.12.2017 - не значится.

01.09.2017 между ОАО «Удмуртнефть» (арендодатель) и ООО «Удмуртэнергонефть» (арендатор) был заключен договор аренды недвижимого имущества № 0702-2017.

Согласно п. 1.1. договора арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование арендатору объекты недвижимого имущества, указанные в Приложении № 1 к договору, а арендатор обязуется принять во временное владение и пользование объекты недвижимого имущества и уплачивать арендную плату в порядке, размере и сроки предусмотренные договором. Стороны определили стоимость передаваемых объектов недвижимого имущества в сумме 530 081 023 руб. 73 коп. (п. 1.5 договора). Срок аренды объектов недвижимого имущества устанавливается с 01.10.2017 по 31.12.2026 включительно (п. 1.6 договора).

В ходе проверки было установлено, что в 2015 году подрядным организациями ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс, ООО «ЭнергоТехСервис» были произведены работы на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе – подстанции 110/10кВ «Порозово».

Затраты по работам на арендованной подстанции «Порозово», выполненным подрядными организациями, квалифицированы ООО «Удмуртэнергонефть» как расходы на капитальный ремонт основного средства и приняты в налоговом учете единовременно.

Капитальный ремонт объектов основных средств (подстанция 110/10кВ «Порозово») осуществлялся на основании программы капитального ремонта энергетики, подписанной начальником ЭТО (электротехнического отдела) - ФИО9, утвержденной первым заместителем директора, главным инженером ООО «Удмуртэнергонефть» ФИО12

17.03.2015 между ООО «Удмуртэнергонефть» (заказчик) и ООО «МНТП «ТехноКом» (подрядчик) в лице директора ФИО13 был заключен договор №69 от 11.03.2015 №9009.

Согласно п. 1.1. договора подрядчик принимает на себя обязательства выполнить работы по капитальному ремонту коммутационных аппаратов электроустановок, а заказчик, соответственно, принять и оплатить выполненные работы.

Сроки выполнения работ с 01.04.2015 по 31.12.2015 (п. 3.1 договора)

В соответствии с п. 2.1. договора стоимость выполненных работ ориентировочно составляет 9 662 616 руб. 44 коп., в том числе НДС - 18% 1 473 958,44 руб., согласно приложению № 1 (ориентировочный график производства работ на капитальный ремонт коммутационных аппаратов электроустановок), приложению № 8 (локально-сметный расчет), являющимися неотъемлемой частью договора.

Стоимость выполненных работ, указанных в п. 2.1 может уточняться или изменяться по соглашению сторон

В соответствии с п. 2.2 договора стоимость работ определяется по дефектным ведомостям к каждому конкретному объекту. Стоимость работ по каждому этапу в текущих ценах определяется на основании сметной документации, составленной в ценах 2001 года с применением индекса перерасчета в текущие цены, согласованных заказчиком.

По п. 2.3. договора материалы, используемые при выполнении работ, принимаются по факту на основании дефектных ведомостей, согласованных заказчиком, с приложением подтверждающих документов. Стоимость материалов согласовывается с заказчиком.

По указанному договору ООО «Удмуртэнергонефть» представлены акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3) и счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО «МНТП «ТехноКом».

Согласно актам выполненных работ ООО «МНТП «ТехноКом» были выполнены следующие работы: демонтаж выработавших нормативный срок эксплуатации масляных выключателей (МВ-10кВ), которые заменены на вакуумные выключатели (BB/TEL -10), также произведена полная замена приборов контроля и сигнализации, замена электромеханических реле на микропроцессорные, осуществлен демонтаж - монтаж проводов/кабелей под вновь смонтированное оборудование. Проведены работы по демонтажу и прокладке кабельной линии 10 кВ длиной 567 метров, выполнены пусконаладочные работы. Смонтированы устройства дуговой защиты на первой и второй секциях шин.

Между ООО «Удмуртэнергонефть» (заказчик) и ООО «Прогресс» (подрядчик) 18.06.2015 был заключен договор №164, согласно которому подрядчик принимает на себя обязательства выполнить работы по капитальному ремонту строительной части электроустановок, а заказчик - принять и оплатить выполненные работы. Согласно п. 1.2. договора сроки, стоимость, объемы выполненных работ определены в приложении № 1 «Ориентировочный график производства работ на капитальный ремонт строительной части электроустановок». В соответствии с 1.3. договора подрядчик выполняет работы квалификационным персоналом, с использованием имеющихся в наличии оборудования и расходных: материалов.

По п. 2.1. договора стоимость выполненных работ ориентировочно составляет 3 607 099 руб. 52 коп., в том числе НДС - 18% 550 235,52 руб., согласно приложению № 1 (Ориентировочный график производства работ на капитальный ремонт строительной части электроустановок»), Приложению № 9.1, 9.2, 9.3 («Локальные сметные расчеты»), являющимися неотъемлемой частью договора.

Согласно п. 2.2. договора стоимость работ определяется по дефектным ведомостям к каждому конкретному объекту. Стоимость работ по каждому этапу в текущих ценах определяется на основании сметной документации, составленной в ценах 2001 года с применением индекса перерасчета в текущие цены, согласованных заказчиком.

По указанному договору ООО «Удмуртэнергонефть» представлен акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 30.09.2015 № 3 всего на сумму 1 195 194,86 руб. (в том, числе НДС), справка о стоимости выполненных работ (форма КС-3) от 30.09.2015 № 3 на сумму 1 195 194, 86 руб. (в том, числе НДС) и счет-фактура от 30.09.2015 № 7 на сумму 1 195 194, 86 руб. (в том, числе НДС) по взаимоотношениям с ООО «Прогресс». Данная счет фактура от 30.09.2015 № 7 на сумму 1 195 194, 86 руб. сторнирована в книге покупок за 3 квартал 2015г., а в 4 квартале 2015г. в книге покупок проведен исправительный счет-фактура от 30.09.2015 № 7 на сумму 1 245 172,58 руб., в том числе НДС.

ООО «Прогресс» выполнены следующие виды работ на Подстанции 110/10 кВ «Порозово»: демонтаж и монтаж ограждения; устройство ворот, калиток; монтаж колючей проволоки «Егоза» по периметру ограждения; замена металлоконструкций КРУН-10 кВ; демонтаж и монтаж лотков, коробов; благоустройство и планировка территории; ремонт системы сброса масла трансформаторов; прокладка кабельной линии 10 кВ длиной 600 метров; разборка и ремонт дорог из ж/б плит; демонтаж, монтаж трансформатора Т-1, лежней ТСН; демонтаж, изготовление и монтаж металлоконструкций ЗОН Т-2, ЗОН Т-1; ремонт строительной части электроустановок.

Между ООО «Удмуртэнергонефть» (заказчик) и ООО «ЭнергоТехСервис» (подрядчик) 03.07.2015 был заключен договор № 174, в соответствии с которым подрядчик принимает на себя обязательства выполнить работы по капитальному ремонту силовых трансформаторов 35-110кВ, а заказчик принять и оплатить выполненные работы.

По п. 2.1. договора стоимость выполненных работ по договору ориентировочно составляет 7 262 729 руб. 14 коп., в том числе НДС - 18% 1107873,94 руб., согласно Приложению №1 (ориентировочный график производства работ на капитальный ремонт силовых трансформаторов 35-1 ЮкВ»), приложению № 9.1, 9.2, 9.3, 9,4, 9,5 («Локальные сметные расчеты»), являющимися неотъемлемой частью договора. По п. 2.2. договора стоимость работ определяется по дефектным ведомостям к каждому конкретному объекту. Стоимость работ по каждому этапу в текущих ценах определяется на основании сметной документации, составленной в ценах 2001 года с применением индекса перерасчета в текущие цены, согласованных Заказчиком.

По указанному договору представлены акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3) и счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО «ЭнергоТехСервис».

Согласно представленным документам в 2015г. ООО «ЭнергоТехСервис» на Подстанции 110/10 кВ «Порозово» произведен капитальный ремонт трансформатора Т-2.

ООО «Удмуртэнергонефть» стоимость выполненных работ подрядными организациями (ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис») на ПС 110/10кВ «Порозово», без учета НДС, учтена в расходах единовременно в текущем периоде – 2015 году, как работы по капитальному ремонту.

С целью разрешения вопроса о том, к какому виду работ относится выполненные на спорном объекте комплекс работ по договорам подряда с ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис», налоговой инспекцией проведена экспертиза, по итогам которой получено заключение от 18.12.2018 № 70-НС-18.

Согласно названному заключению экспертом сделан вывод о том, что работы, выполненные подрядной организацией ООО «ЭнергоТехСервис», на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «ПОРОЗОВО» к модернизации, реконструкции, достройке, дооборудованию не относятся. В номенклатуре работ, выполненных подрядной организацией ООО «Прогресс» на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «ПОРОЗОВО», имеются позиции, предназначенные для подключения нового оборудования, дополнительных мощностей. Соответственно данные работы расцениваются как модернизация. Работы по демонтажу и прокладке кабельной линии до 35 кВ, выполненные подрядной организацией ООО «МНТП «ТехноКом» на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «Порозово», относятся к реконструкции. Вместе с тем, установка дуговой защиты, замена приборов контроля и сигнализации, замена электромеханических реле на устройства с микропроцессорным управлением влечет за собой изменение служебного назначения оборудования, что означает, что указанные работы относятся к модернизации.

Далее экспертом сделан вывод, что работы, выполненные подрядными организациями ООО «Удмуртэнергонефть» в 2015 году на недвижимом имуществе Подстанция 110/10 кВ «Порозово», относятся к техническому перевооружению. При этом работы по прокладке кабельной линии до 35 кВ, замене электромеханических реле на устройства с микропроцессорным управлением расцениваются как модернизация оборудования и являются составной частью технического перевооружения.

На вопрос о том, изменились ли технико-экономические показатели арендованного основного средства или его отдельных частей на арендуемом ООО «Удмуртэнергонефть» недвижимом имуществе, эксперт указал, что для ответа на данный вопрос отсутствуют исходные данные для расчета технико-экономических показателей.

Также в экспертизе указано на то, что служебное назначение оборудования изменилось вследствие применения микропроцессорных устройств. При этом технологический процесс остался неизменным, а данные об изменении технологического назначения оборудования отсутствуют (т. 7 л.д. 1-30).

В ходе рассмотрения дела в судебном заседании 20.08.2019 в качестве свидетеля был допрошен проводивший данную экспертизу эксперт АНО «Республиканское экспертное бюро» ФИО14, который пояснил, что при производстве экспертизы у него остались неразрешенные вопросы, из актов выполненных работ сложно установить, какое оборудование было установлено, в частности, в отношении вакуумных выключателей, трансформаторов тока. По состоянию на 28.11.2019 оставались вопросы. Для полноценных выводов необходимы были дополнительные документы, в связи с чем экспертом направлялись ходатайства от 28.11.2019 и от 05.12.2019 о предоставлении дополнительных документов, однако в их предоставлении налоговым органом было отказано в связи с отсутствием. Первоначально эксперт считал, что в данном случае проводился капитальный ремонт, однако постепенно при изучении документов и налоговых определений всё больше приходил к выводу о том, что имело место модернизация и техперевооружение. Даже если и оставались какие-то вопросы, то это не имеет значения, поскольку если хоть одно что-то подходит под модернизацию, то можно в целом сделать вывод.

Также эксперт пояснил, что необходимо было выехать на объект, однако поскольку такая возможность предоставлена не была, то анализ был сделан по имеющимся документам. Применен был косвенный метод. Вывод о том, что была именно прокладка кабельных линий 10 кВт, предположителен. Квалификацию делал по каждому виду работ.

Таким образом, проанализировав результаты данной экспертизы, а также показания свидетеля, суд пришел к выводу о том, что они являются неполными, в связи с чем руководствоваться указанным заключением при оценке произведенных работ, не следует.

При этом суд отклоняет ссылки заявителя об аффилированности Межрайонной ИФНС России № 8 по УР и АНО «Республиканское экспертное бюро», как не подтвержденные материалами дела и основанными на неверном толковании норм действующего законодательства. Представленная обществом аудиозапись телефонного разговора надлежащим и относимым доказательством в рамках рассматриваемого дела не является и, кроме, того она также не подтверждает доводы заявителя в указанной части. Также не принимаются доводы заявителя о нарушении налоговым органом Федерального закона № 44-ФЗ, поскольку данное обстоятельство не является предметом рассмотрения настоящего спора.

Не согласившись с результатами экспертизы от 18.12.2018 № 70-НС-18, заявителем была проведена собственная экспертиза, по результатам которой составлено заключение комиссии экспертов ООО «Независимая экспертиза» от 20.12.2019 № 1977-19 (т. 10 л.д. 88-160). Экспертиза была проведена с выездом специалистов непосредственно на объект Подстанция 110/10 кВ «Порозово», кроме того, заявителем на исследование были представлены дополнительные документы по сравнению с документами, являвшимися предметом рассмотрения экспертизы в рамках налоговой проверки.

Согласно указанному заключению в 2015 году после проведения работ подрядными организациями ООО «МНТП «ТехноКом» в рамках договора подряда № 69 от 17 марта 2015 года, ООО «Прогресс» в рамках договора подряда № 164 от 18 июня 2015 года и ООО «ЭнергоТехСервис» в рамках договора подряда №174 от 3 июля 2015 года мощность трансформаторов не изменилась, поскольку вышеуказанные организации не проводили замену трансформаторов. Работы, выполненные подрядной организацией ООО «Прогресс», не влияют на изменение условно-постоянных потерь на подстанции 110/10кВ «Порозово», поскольку работы проводились по капитальному ремонту строительной части электроустановок на подстанции 110/10кВ «Порозово». Работы, выполненные подрядной организацией ООО «ЭнергоТехСервис» на 1 трансформаторе (замена вводов, подсушка трансформатора, дегазация трансформаторного масла), не могли повлиять на изменение условно-постоянных потерь на подстанции 110/10кВ «Порозово», в том числе повлиять на изменение потерь на холостой ход силового трансформатора.

В заключении сделан вывод о том, что поскольку работы, выполненные подрядными организациями ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс» и ООО «ЭнергоТехСервис», не производились в системе обогрева подстанции 110/10кВ «Порозово», а эксплуатируемые характеристики вновь установленных вакуумных выключателей и микропроцессорных устройств аналогичны ранее установленным, то расходы электроэнергии на собственные нужды остались на том же уровне. Поскольку работы, выполненные подрядными организациями ООО «МНТП «ТехноКом», ООО «Прогресс» и ООО «ЭнергоТехСервис», не повлияли на изменение технических и функциональных характеристик воздушных и кабельных линий, трансформаторов, шинопроводов подстанции 110/10 кВ «Порозово» и, применяя методику сопоставимых условий 2015 и 2016 года по количеству отпущенной электроэнергии, то величина нагрузочных потерь в 2016 году по сравнению с 2015 годом осталась на том же уровне.

Эксперты пришли к вводу о том, что технико-экономические показатели в целом по ООО «Удмуртэнергонефть» не изменяются, расходы ООО «Удмуртэнергонефть» на такие статьи затрат как «вспомогательные материалы (ремонт)», «работы и услуги производственного характера (ремонт)», «затраты на оплат) труда» с каждым годом увеличиваются, соответственно, технико-экономические показатели по подстанции 110/10кВ «Порозово» после проведения работ не повышаются, о чем свидетельствует повышение затрат в целом по организации по таким статьям «вспомогательные материалы (ремонт)», «работы и услуги производственного характера (ремонт)», «затраты на оплату труда».

На основании исследования качественных характеристик силовых трансформаторов, указано, что после проведения работ на ПС 110/10 кВ «Порозово» силовые трансформаторы не приобрели новые качества, влияющие на назначение оборудования Подстанция 110/10 кВ «Порозово» повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами как объекта основных средств; также выключатели не приобрели новые качества, влияющие на назначение оборудования Подстанция 110/10 кВ «Порозово» повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами как объекта основных средств. Ухудшение качества после проведения работ наблюдается в увеличении потребления мощности собственных нужд подстанции 110/10 кВ «Порозово» за счет установленных блоков управления вакуумными выключателями.

Согласно заключению комиссии экспертов ООО «Независимая экспертиза» от 20.12.2019 № 1977-19 после проведения работ технологическое или служебное назначение оборудования Подстанция 110/10 кВ «Порозово» повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами как объекта основных средств не изменились.

Выполненные подрядными организациями работы к реконструкции, в понятие которого входит переустройство существующих объектов основных средств (Подстанция 110/10 кВ «Порозово»), связанное с совершенствованием производства и повышения его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производительных мощностей, улучшения качества изменения номенклатуры продукции, не относятся.

Не согласившись с данным экспертным заключением от 20.12.2019 № 1977-19, налоговая инспекция представила в материалы дела рецензию на него. Однако, суд отмечает, что данная рецензия сама по себе не может являться доказательством, опровергающим выводы данной экспертизы, поскольку процессуальное законодательство и законодательство об экспертной деятельности не предусматривают рецензирование. Мнение специалиста содержит лишь субъективную оценку действий эксперта.

В ходе рассмотрения дела судом учтено, что между сторонами не имеется разногласий относительно того, какие фактически работы были выполнены. Перечень выполненных работ содержится как в технической (инженерно-технической) экспертизе от 18.12.2018 № 70-НС-18, так и в заключении комиссии экспертов ООО «Независимая экспертиза» от 20.12.2019 № 1977-19. Полномочия экспертов и их компетентность в оценке спорных обстоятельств и разрешении спорных вопросов в обоих случаях подтверждена документами о квалификации, свидетельствующими о наличии у экспертов необходимых профессиональных качеств и опыта работы в этой сфере.

Между тем, выводы данных экспертиз являются противоречивыми.

При этом суд отмечает, что судебная экспертиза не была проведена в связи с отказом заявителя, обратившегося с таким ходатайством, внести денежные средства на депозит суда в счет оплаты эксперту.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств; арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности; каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами; никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы; доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Заключение эксперта исследуется наряду с другими доказательствами по делу (ст. 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Согласно п. 13 постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» заключение эксперта по результатам проведения судебной экспертизы, назначенной при рассмотрении иного судебного дела, а равно заключение эксперта, полученное по результатам проведения внесудебной экспертизы, не могут признаваться экспертными заключениями по рассматриваемому делу.

Такое заключение может быть признано судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со ст. 89 АПК РФ.

Учитывая изложенное, имеющиеся в материалах дела экспертное заключение от 18.12.2018 № 70-НС-18, полученное налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, а также экспертное заключение от 20.12.2019 № 1977-19, полученное заявителем в рамках проведения независимой экспертизы, не являются экспертными заключениями по рассматриваемому делу, однако являются доказательствами, допускаемыми в качестве такового статьей 89 АПК РФ, поэтому подлежат учету и оценке судом при принятии решения наряду с иными имеющимися доказательствами.

Как следует из материалов дела, здание подстанции 110/10 кВ «Порозово» (инв.№ 040000004003105), расположенной по адресу: Удмуртская Республика, Сарапульский район, Кырыкмасское месторождение, было построено и введено в эксплуатацию в 1983 году (паспорт подстанции 110/10 кВ «Порозово»).

В материалах дела имеется программа капитального ремонта объектов энергетики по ОАО «Удмуртнефть» (собственник подстанции) на 2015 год, утвержденная первым заместителем директора ОАО «Удмуртнефть». В данную программу включен в том числе и ремонт подстанции 110/10 кВ «Порозово». Также заявителем были представлены акты о выявленных дефектах объекта Подстанция 110/10 кВ «Порозово», в которых также определены мероприятия по их устранению. Ссылки на указанные акты, а также все выявленные дефекты отражены в оспариваемом решении налогового органа на страницах 23-25 (т. 2 л.д. 12-13). Факт наличия указанных дефектов налоговой инспекцией не опровергнут.

Таким образом, произведенные ООО «Удмуртэнергонефть» ремонтные работы были направлены на устранение неисправностей оборудования, обеспечение возможности его использования в производственной деятельности.

При этом заявитель пояснил, что работы, которые проводились в 2015 году на подстанции ПС 110/10 кВ «Порозово», в том числе содержали работы по замене изношенных деталей, таких как масленые выключатели, электромеханические реле, маслосборные емкости и др.

Указанные детали были заменены на аналогичные детали, имеющие аналогичные технические и функциональные характеристики.

Так, к примеру, выключатели переменного тока. ГОСТ Р 52565-2006 «Выключатели переменного тока на напряжения от 3 до 750кВ.», утверждены и введены в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 23 августа 2006 года № 170-ст (далее - Стандарт).

В соответствии с пунктом 4 Стандарта выключатели подразделяются по принципу устройств (виды): газовые - элегазовые, с другими газами или газовыми смесями; вакуумные; воздушные; масляные; электромагнитные.

Выключатели предназначены для отключения и включения цепей при любых режимах работы энергоустановки.

Масляный выключатель и вакуумный выключатель - одна из деталей коммутационного аппарата, предназначенных для оперативных включений и отключений отдельных цепей или электрооборудования в энергосистеме, в нормальных или аварийных режимах, при ручном или автоматическом управлении. Дугогашение в масляном выключателе происходит в масле. В вакуумный выключатель - вакуум служит средой для гашения электрической дуги.

В соответствии с пунктом 5 Стандарта к номинальным параметрам выключателя относятся: номинальное напряжение выключателя; номинальный ток выключателя; номинальный ток отключения выключателя; номинальное напряжение цепей управления и вспомогательных цепей привода.

Номинальные технические параметры масляного и вакуумного выключателя идентичны, указанные выключатели выполняют аналогичную функцию - для отключения и включения цепей при любых режимах работы энергоустановки.

Согласно предоставленным в материалы судебного дела документов, а именно паспорт Подстанции 110/10 кВ «Порозово», а также протоколы наладки фидера ввод T-1 и Т-2, С МБ, №№3, 7, 8, 9 и др. (выполненных ООО МРО «Центрнефтегазэлектромонтаж») собственное время включения/отключения масляных и вакуумных выключателей одинаковое.

В отношении установки новой емкости маслосборной системы заявитель пояснил, что согласно дефектной ведомости и техническому проекту выполнения работ маслопровод от центрального колодца технологически присоединяется к новой установленной маслосборной емкости. Технологическое присоединение старой емкости после демонтажа маслопровода (трубопровода из асбестоцементных безнапорных труб) и укладки нового маслопровода техническим проектом, а также договором не предусмотрено. Таким образом, в ходе производства работ по установке новой емкости маслопровод, который был присоединен к старой емкости, демонтирован, а новый маслопровод присоединен к новой емкости. Согласно приложению 9.2 «Локальный сметный расчет № 3/79-409» к договору № 164 от 18 июня 2015 года, заключенного с подрядной организацией ООО «Прогресс», в разделе «Ремонт аварийной системы сброса масла трансформаторов» предусмотрено: 1)разборка грунта в ручную в траншеях глубиной до 2 м; демонтаж трубопроводов из асбестоцементных безнапорных труб диаметром 200мм - 40 метров; укладка трубопроводов из асбестоцементных безнапорных труб диаметром 200мм - 40 метров; 4) материал: труба асбестоцементная безнапорная - 40 метров. Указанная смета соотносится с техническим проектом выполнения работ, согласно которому от общего колодца Т1 и Т2 осуществлена замена маслопровода (труба асбестоцементная диаметр 200 мм, длина 40 метров) до установленной новой маслосборной емкости.

Демонтаж старой маслосборной емкости техническим заданием и техническим проектом выполнения работ не предусмотрен в связи с экономической нецелесообразностью и возможного увеличения стоимости начальной максимальной цены договора, что, в конечном счете, могло повлиять на увеличение тарифов для конечных потребителей.

Фактически была произведена замена изношенной маслосборной емкости на новую.

Относительно работ ООО «Прогресс» по прокладке кабельной линии до 35 кВ длиной 600 метров налоговая инспекция считает, чтопрокладка кабельной линии до 35 кВ предназначена для подключения нового оборудования, что, в свою очередь, характеризуется повышенными нагрузками, соответственно, данные работы относятся к модернизации.I

Между тем, согласно локально-сметному расчету № 3/79-409 в рамках договора с ООО «Прогресс» производился монтаж контрольных кабелей КВВГ 5x2,5 в кол-ве 400 п.м., КВВГ 14x2,5 в кол-ве 200 п.м. Контрольные кабели имеют напряжение 220 В (не 35 кВ) и используются во вторичных цепях установленных деталей, а не для его подключения. Вторичные цепи электропередач - совокупность рядов зажимов, электрических проводов и кабелей, соединяющих устройства управления электроавтоматики, блокировки, измерения, защиты и сигнализации (Правила технической эксплуатации электроустановок потребителей).

Материал, относящийся к силовым кабельным линиям напряжением до 35 кВ., в локальном сметном расчете отсутствует, что свидетельствует о том, что ООО «Прсогресс» прокладывал именно контрольные кабели вторичных цепей, а не кабельные линии до 35 кВ. Формулировка о прокладке кабельной линии до 35 кВ длиной 600 метров в выполненных работ включена в качестве использованной расценки, т.к. других расценок по данному виду работ не существует.

Заявитель пояснил, что применение указанной расценки связано с тем, что в рамках договора с ООО «Прогресс» производился демонтаж лотков металлических, монтаж стоек под кабельные лотки и короб металлический на конструкциях, кронштейнах по фермам и колоннам. Работы по замене кабельных лотков были проведены в связи со значительной коррозией, что также подтверждается дефектной ведомостью на выполнение капитального ремонта. Именно в кабельных лотках были проложены контрольные кабели вторичных цепей, которые были одновременно демонтированы с кабельными лотками. И уже на вновь смонтированные кабельные лотки монтировались контрольные кабели КВВГ 5x2,5 в кол-ве 400 п.м. и КВВГ 14x2,5 в кол-ве 200 п.м.

Таким образом, фактически данные контрольные кабеля использовались во вторичных цепях ранее установленных деталей.

Работы ООО «МНТП «ТехноКом» по демонтажу и прокладке кабельной линии до 35 кВ квалифицированы налоговым органом как реконструкция со ссылкой на п. 1.6 Правил технической эксплуатации электроустановок потребителей, утвержденные приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 13 января 2003 года № 6 «Об утверждении Правил технической эксплуатации электроустановок потребителей», тогда как аналогичные работы, проводимые ООО «Прогресс», расценены как модернизация.

Между тем, ООО «Удмуртэнергонефть» является сетевой организацией, эксплуатирующей электрические сети, в связи с чем на общество распространяются обязательные требования правил технической эксплуатации электрических станций и сетей.

В отношении установки дуговой защиты типа «Овод» из материалов дела следует, что дополнительно к техническому заданию приложена дефектная ведомость на капитальный ремонт коммутационных аппаратов ПС 110/10кВ «Порозово», согласно которой, выявлен дефект: дуговая защита неисправны фототиристоры (самопроизвольное открывание). ФИО15 изоляции проводов вторичной коммутации, и предусмотрены следующие работы по устранению выявленных дефектов - демонтаж фототиристоров и цепей вторичной коммутации ~ 16 ячейках, монтаж оптоволоконной дуговой защиты Овод-МД (пп.13 дефектной ведомости).

Согласно техническому заданию и дефектной ведомости фактически были произведены работы по замене неисправной дуговой защиты.

Также в рамках подрядных работ была произведена замена устройств релейной защиты и автоматики (РЗА). Существующие электромеханические реле ОМ РЗЛ) были заменены на микропроцессорные (МП РЗА). К устройствам релейной защиты и автоматики, в том числе, относятся устройства релейной защиты выполняемых на базе электромеханических или микропроцессорных реле. Налоговый орган полагает, что установка микропроцессорного устройства типа «Сириус» является в данном случае модернизацией, поскольку оно обладает дополнительными функциями (определение места повреждения, фиксация тока в момент аварии, изменение времени срабатывания защиты, регистратор событий и т.д.), а, следовательно, и обладает новыми качествами, которые в электромеханическом реле отсутствовали.

Данный вывод сделан налоговой инспекцией на основании допросов представителей подрядных организаций ФИО6, ФИО7, ФИО8 Между тем, документальных подтверждений указанного вывода в материалы дела не представлено (паспорт устройства, технические характеристики, конкретные сравнительные показатели с прежним оборудованием).

Также в решении налоговой инспекции имеется ссылка на то, что установка трансформатора тока (ТТ) с повышенными номинальными данными означает, что токи в цепях фидеров повысились вследствие подключения дополнительных мощностей. Вместе с тем, заявитель пояснил, что в период 2015-2017 годы ООО «Удмуртэнергонефть» не проводило какие-либо работы по замене ТТ, что подтверждается первичными документами. Подрядными организациями в период 2015 года ООО «МНТП «ТехноКом». ООО «Прогресс» и ООО «ЭнергоТехСервис» такие работы не проводили, что также подтверждается договорами и актами выполненных работ. Согласно журналу релейной защиты, электроавтоматики и телемеханики подстанции 110/10 кВ «Порозово» имеются записи 2011 года по эксплуатируемым трансформаторам тока с номинальными токами обмотки 150 ампер по отходящим фидерам.

Таким образом, поскольку замена трансформаторов тока в период 2015-2017 годы не проводилась.

Также налоговой инспекцией не подтверждено, что демонтаж, монтаж ограждения подстанции привел к появлению у неё каких-либо новых качеств. Электроподстанция является режимным объектом, вследствие чего имеет охранную зону. Тот факт, что ограждение имелось и ранее, подтверждается актами выполненных работ с ООО «Прогресс», согласно которым был произведен и демонтаж ограждения.

Налоговая инспекция ссылается на рост объема переданной электроэнергии подстанции 110/10 кВ «Порозово» как доказательство повышения её технико-экономических показателей.

Вместе с тем, под трансформаторной подстанцией понимается электроустановка, предназначенная для приема, преобразования и распределения энергии и состоящая из трансформаторных распределительных устройств, устройств управления, технологических и вспомогател сооружений (п. 4.2.6 Правил устройства электроустановок, утвержденных при Министерства энергетики РФ от 20.06.2003 № 242).

Технологическим назначением Подстанции 110/10 кВ «Порозово» является преобразование и распределение электрической энергии. Служебное назначение - прием электрической энергии напряжением 110кВ, преобразование ее до уровня 10кВ и распределение электрической энергии трехфазного переменного тока промышленной частоты 50 Гц. Прием напряжения осуществляется от двух ВЛ-1 ЮкВ и с помощью ОРУ-1 10кВ (открытое распределительное устройство) распределяется на два силовых трансформатора мощностью по 2,5 МВА каждый. Силовые трансформаторы преобразуют электрическую энергию напряжением 110 кВ в напряжение 10 кВ, без изменения других параметров (частоты, мощности). Далее без каких либо изменений напряжения, частоты, мощности электрическая энергия поступает на РУ-10кВ (распределительное устройство) для распределения по отходящим фидерам (потребителям электрической энергии).

Согласно Техническим условиям на электроснабжение Кырыкмаского месторождения нефти, выданным Удмуртским районным энергоуправлением «Удмуртэнерго» Министерства энергетики и электрификации СССР «Главуралэнерго» от 15 марта 1982 года № 357/3, внешнее электроснабжение Кырыкмаского месторождения нефти в Каракулинском районе с предполагаемой нагрузкой 2500 кВТ в 1985 году (потребители второй и третей категории) необходимо выполнить по следующим техническим условиям: запроектировать и построить комплектную двухтрансформаторную подстанцию 110/10 кВ.

С момента выдачи Технических условий по настоящее время мощность трансформаторов (комплектных двухтрансформаторов) подстанции 110/10 кВ «Порозово» не менялась.

Увеличение объема передачи электрической энергии свидетельствует лишь об увеличении потребности сторонних потребителей потребляемых энергоресурс или увеличении технологического присоединения сторонних потребителей и осуществлено в связи с неполной максимальной загрузкой подстанции 110/10 кВ «Порозово» и/или ранее резервируемой мощности конечным потребителям.

На конец 2014 года более 4000 кВт мощность Подстанции 110/10кВ «Порозово» была не задействована и могла фактически быть распределена потребности сторонних потребителей. Никаких доказательств того, увеличение в 2015 г. объемов переданной энергии связано именно с произведенными работами, налоговым органом в материалы дела не представлено, данные выводы являются предположительными. В любом случае подстанция не может вырабатывать электроэнергии больше, чем требуется потребителям.

Доказательств технического перевооружения, увеличения мощности подстанции или изменения каких-то иных технических характеристик инспекцией приведено не было, в связи с чем ссылка налогового органа на п. 2 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерна.

Общество не оспаривает того, что произведенные работы влекут повышение надежности, безопасности, коммутационной способности, повышение фактора энергосбережения оборудования.

Однако данные показатели не влияют на изменение технологического процесса по передаче и распределению электрической энергии, так как конечный продукт (полученная потребителями электроэнергия) никак не зависит от данных параметров, и конечный потребитель получает электроэнергию своевременно и в требуемом объеме при использовании, как, например, масляных выключателей, так и вакуумных, то есть, изменение названных параметров не влечет положительного увеличения технико-экономических показателей.

Главным технико-экономическим показателем подстанции, как основного средства, распределительного пункта является пропускная способность. Доказательства изменения пропускной способности, и, соответственно, повышения технических показателей используемого оборудования в материалах дела не имеется.

Следовательно, выполненные налогоплательщиком работы были направлены именно на восстановление функциональных свойств основного средства и не повлекли изменения технологического или служебного назначения объекта.

Кроме того, следует также отметить, что согласно требованиям ст. 257 НК РФ квалификация произведенных работ в качестве реконструкции, в целях исчисления налога на прибыль, может быть осуществлена только при наличии проекта реконструкции. Проект реконструкции подстанции в данном случае не составлялся.

В целях признания тех или иных затрат расходами на техническое перевооружение в акте проверке и решении инспекции должны быть указаны: конкретные технико-экономические показатели основных средств (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.); каким образом эти технико-экономические показатели были приняты изначально; что свидетельствует об улучшении этих показателей в результате проведенных работ. Отсутствие хотя бы одного из этих критериев не позволяет отнести соответствующие затраты к расходам по техническому перевооружению. Такие данные в оспариваемом решении отсутствуют.

Из решения не следует, что указанные налоговым органом работы повлекли за собой улучшение первоначально принятых показателей функционирования объекта. Назначение объекта по результатам работ не изменилось, как не изменилась и технология его использования.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что проведенные налогоплательщиком работы следует квалифицировать как работы по техническому перевооружению объекта основных средств, также является необоснованным.

Судом установлено, что в данном случае затраты заявителя не являются расходами по техническому перевооружению объекта основных средств, в связи с тем, что обществом не осуществлялся комплекс мероприятий, результатом которого стало техническое перевооружение, в том понятии, которое определено законом и объективно подтверждено.

Факт замены неисправных деталей оборудования на новые (более современные) сам по себе также не является квалифицирующим признаком модернизации, если данные изменения не привели к повышению производительности основных средств, на которые они устанавливаются. Главной целью ремонта является замена изношенных или неисправных деталей конструкции, устранение выявленных неисправностей, наличие которых делает затруднительной эксплуатацию основного средства. При этом новые детали, установленные на место изношенных, могут быть более современными и улучшать эксплуатационные характеристики самого объекта.

Замена отдельных частей основного средства, принятого в налоговом учете, в качестве единого инвентарного объекта, не влечет изменения его технологического, производственного назначения и эксплуатационных качеств, расходы на такую замену должны быть отнесены к расходам на ремонт основных средств, согласно статье 260 НК РФ.

В нарушение требований ст. 65, 200 АПК РФ налоговый орган не представил доказательств, объективно свидетельствующих о том, что проведенные работы относятся к техническому перевооружению, реконструкции или модернизации основного средства, стоимость которого подлежит списанию в порядке амортизации.

Суд, проанализировав в совокупности представленные в материалы дела договоры, дефектные ведомости, акты выполненных работ, а также заключения экспертов, пришел к выводу о том, что в данном случае был произведен ремонт электроподстанции.

Целью проведения ремонта являлось устранение неисправностей (замена изношенных (сломанных) деталей (конструкций)), наличие которых делает невозможной или опасной саму эксплуатацию объекта основных средств. Причем поврежденные детали (конструкции) могут заменяться на более долговечные и экономичные. В процессе ремонта замена отдельных элементов оборудования была связана исключительно с необходимостью поддержанию функционирования электроподстанции. Изменение технологического использования, изменение его служебного назначение, повышение нагрузки или использование её в новом качестве не произошло.

Ссылки налоговой инспекции на показания свидетелей, указывающих, что была проведена модернизация, реконструкция оборудования, судом отклоняются, поскольку из данных показаний не следует, что свидетели, в основном являющиеся техническим специалистами, вкладывали в данные слова тот смысл указанных понятий, который определен именно налоговым законодательством. Доказательств того, что свидетелям разъяснялись определения данных понятий, приведенных в НК РФ, в материалах дела не имеется.

Сам состав работ, приведенный в актах выполненных работ, показывает, что слова реконструкция, модернизация, употребляемые свидетелями, не отражают сути произведенных работ, представляющих собой работы по капитальному ремонту подстанции, связанный с необходимостью восстановления ее нормальной работоспособности, без увеличения технических характеристик и изменения функциональных возможностей.

Представленными в материалы дела документами подтверждается, что спорные работы являются работами текущего характера и связаны с поддержанием основных средств в рабочем состоянии. Доказательств обратного инспекция не представила.

Соответственно, общество правомерно отнесло указанные затраты на расходы, уменьшающие величину доходов при исчислении налога на прибыль, решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа подлежит признанию незаконным.

Ссылки налоговой инспекции на то, что часть документов представлена заявителем только в ходе судебного разбирательства, судом отклоняются.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета. Независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о предоставлении налогового вычета, суд обязан исследовать соответствующие документы.

В соответствии с правовой позицией, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 06.06.1995 № 7-П и от 13.06.1996 № 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

В силу п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, предоставленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

В части НДС суд пришел к следующим выводам.

В оспариваемом решении инспекцией установлено, что общество не исчислило НДС с безвозмездной передачи основных средств (капитальных вложений в арендуемое помещение), нарушив п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 16 статьи 167 НК РФ при реализации недвижимого имущества датой отгрузки в целях главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ признается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В силу статей 606, 611, 614 Гражданского кодекса Российской Федерации обязанность арендодателя по отношению к арендатору состоит в предоставлении последнему имущества в пользование, а обязанность арендатора - во внесении платежей за пользование этим имуществом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 614 Гражданского кодекса Российской Федерации порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договорами аренды.

Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

3) предоставления арендатором определенных услуг;

4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды (пункт 2 статьи 614).

В соответствии с пунктом 2 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Пунктом 3 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

По смыслу приведенной нормы произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного помещения и по окончании договора аренды подлежат передаче арендодателю.

Таким образом, законом предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения.

Относительно неотделимых улучшений законодатель предусмотрел другой правовой режим - возмещение арендодателем арендатору затрат на эти улучшения. При этом право собственности на неотделимые улучшения у арендатора не возникает, поскольку арендуемое помещение с неотделимыми улучшениями представляет собой единое целое - неделимую вещь (ст. 133 Гражданского кодекса РФ), имеющую собственника - арендодателя.

Согласно акту приема-передачи недвижимого имущества от 01.02.2017 к дополнительному соглашению № 79 к договору от 21.12.2006 № 13353, заключенного между ОАО «Удмуртнефть» (арендодатель) и ООО «Удмуртэнергонефть» (арендатор), арендатор передал, а арендодатель принял следующее имущество: Подстанция 110/10кВ Порозово, инв.№ 040000004003105, местонахождение: Каракулинский район, Кырыкмасское м.н., технические характеристики объекта: фунд.-бетон, плиты, метал, констр., пл. -1600м2., стоимость передаваемых объектов - 177 300,00 руб.

Таким образом, Подстанция 110/10кВ Порозово, инв.№ 040000004003105 передана арендатором (ООО «Удмуртэнергонефть») арендодателю (ОАО «Удмуртнефть») и принята им по акту приема-передачи недвижимого имущества от 01.02.2017 к дополнительному соглашению № 79 к договору № 13353 от 21.12.2006.

Факт передачи арендованного имущества - подстанции обратно арендодателю заявителем не оспаривается.

Налоговая инспекция пришла к выводу о том, что ООО «Удмуртэнергонефть» не произвело исчисления НДС с операции по передаче арендодателю ОАО «Удмуртнефть» вместе с возвратом имущества, произведенных неотделимых улучшений в арендованном имуществе ПС 110/10 кВ «Порозово».

Подстанция 110/10 кВ «Порозово», по мнению ответчика, была возвращена арендодателю - организации ОАО «Удмуртнефть» вместе с неотделимыми улучшениями в форме модернизации, технического перевооружения. Расходы на произведенные неотделимые улучшения на ПС 110/10 кВ «Порозово» по договору аренды недвижимого имущества от 21.12.2006 № 13353 ООО «Удмуртэнергонефть» к возмещению не предъявлялись, а арендодателем ОАО «Удмуртнефть» арендатору не возмещались. Следовательно, передача неотделимых улучшений арендованного имущества произведена арендатором ООО «Удмуртэнергонефть» арендодателю ОАО «Удмуртнефть» на безвозмездной основе.

При этом к неотделимым улучшениям налоговый орган отнёс результаты работ, произведенных в 2015 году подрядными организациями ООО «МНТП «Техноком», ООО «Прогресс», ООО «ЭнергоТехСервис», и квалифицированными налоговой инспекцией как модернизация и техническое перевооружение.

Вместе с тем, как установлено выше судом, указанные работы модернизацией или техническим перевооружением не являются. В данном случае имел место капитальный ремонт подстанции.

По пункту же 2.3.5 договора аренды от 21.12.2006 № 13353 арендатор обязан своевременно своими силами и средствами производить текущий и капитальный ремонт объектов недвижимого имущества.

Следовательно, право пользования арендованным имуществом обусловлено внесением обществом установленной арендной платы и осуществлением за его счет капитального ремонта этого имущества.

Согласно п.2.3.6 он также обязан не производить реконструкцию, модернизацию, переоборудование и перепланировку объектов недвижимого имущества без письменного согласия арендодателя. По п.2.3.7 в случае, когда арендатор за счет собственных средств, без вреда для имущества и с согласия арендодателя произвел неотделимые улучшения арендованного имущества, арендатор не имеет право на возмещение стоимости этих улучшений.

Налоговым органом не представлено документально подтвержденных доказательств, что в данном случае арендатором были произведены именно неотделимые улучшения.

Доказательства наличия оснований для признания капитальными вложениями выполненных для общества подрядными организациями работ, то есть, работ, которые соответствуют приведенным в пункте 2 статьи 257 НК РФ понятиям достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение и которые связаны с совершенствованием производства, увеличением производственных мощностей, внедрением новой техники или технологий налоговая инспекция суду не представила.

Фактически ремонтные работы были произведены заявителем для поддержания функционирования подстанции в связи с износом оборудования, наличием дефектов. При этом, получая в аренду действующую электроподстанцию, ООО «Удмуртэнергонефть» обязано было вернуть её также в функционирующем состоянии в соответствии со ст. 622 Гражданского кодекса РФ, согласно которой при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Стоимость объекта основного средства не изменилась.

Отсутствие самого факта производства неотделимых улучшений в период действия спорного договора аренды исключает возможность какой-либо передачи неотделимых улучшений при прекращении аренды.

Таким образом, спорные работы не являются неотделимыми улучшениями, произведенными налогоплательщиком в период действия договора аренды, соответственно, и не могли быть переданы арендодателю в смысле статьи 39 НК РФ, следовательно, их стоимость не образует самостоятельный объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

При этом условие договоров аренды о том, что капитальный ремонт производится ООО «Удмуртэнергонефть» за счет собственных средств, также свидетельствует о том, что пользование налогоплательщиком подстанцией обусловлено, помимо оплаты арендной платы, также выполнением иных обязательств, в том числе обязательств по производству ремонта и поддержанию в надлежащем техническом состоянии арендованного объекта с последующей их передачей в адрес арендодателя без выплаты какой-либо компенсации.

Таким образом, исполнение арендатором обязательства, возложенного на него договором аренды и законодательством РФ по возврату имущества арендодателю, не может приравниваться к понятию реализация имущества.

На основании изложенного суд пришел к выводу об отсутствии оснований для начисления в данном случае обществу сумм НДС.

Доводы налогового органа судом отклоняются как основанные на неверном толковании норм действующего законодательства и противоречащие материалам дела.

На основании изложенного требования заявителя подлежат удовлетворению, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №8 по Удмуртской Республике г. Ижевск о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.03.2019 №12-04/5 подлежит признанию незаконным.

В целях восстановления нарушенных прав и законных интересов заявителя в порядке ст.201 АПК РФ Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России №8 по Удмуртской Республике обязана устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Согласно ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Расходы по уплате государственной пошлины, понесенные заявителем, в сумме 3000 руб. подлежат взысканию в его пользу с налогового органа

Руководствуясь ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

1. Заявление удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Удмуртской Республике от 06.03.2019 № 12-04/5, вынесенное в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Удмуртэнергонефть» г.Ижевск.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №8 по Удмуртской Республике г. Ижевск устранить нарушение прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Удмуртэнергонефть» г.Ижевск.

2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Удмуртской Республике в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Удмуртэнергонефть» г.Ижевск 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья М.С. Сидорова