Решение от 23 сентября 2025 г. по делу № А54-2509/2023

Арбитражный суд Рязанской области

ул. Почтовая, 43/44, <...>; факс <***>; http://ryazan.arbitr.ru

Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ

Дело № А54-2509/2023
г. Рязань
24 сентября 2025 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 10 сентября 2025 года.

Полный текст решения изготовлен 24 сентября 2025 года.

Арбитражный суд Рязанской области в составе судьи Шуман И.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Авдеевой Н.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Монтажэнергострой" (390000, <...>, помещ. Н65, офис 721 "В", ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 13.05.2021, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Рязанской области (390013, <...>, ОГРН <***>), при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, общества с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Зеленый сад - Строй" (390006, <...>, помещение Н6, ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 28.02.2005, ИНН <***>), общества с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Зеленый сад - Рязаньсити" (390006, <...>, помещение Н6, ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 22.08.2016, ИНН <***>), ФИО1

о признании недействительным решения от 30.11.2022 № 3462 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения УФНС России по Рязанской области.

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 - представитель по доверенности от 04.04.2025,

представлен диплом о высшем юридическом образовании, личность установлена на

основании паспорта;

от налогового органа: ФИО3 - представитель по доверенности от

25.12.2024, представлен диплом о высшем юридическом образовании, личность установлена

на основании служебного удостоверения; от третьих лиц: не явились, извещены надлежащим образом.

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Монтажэнергострой" (далее – ООО "МЭС", заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС № 3 по Рязанской области о признании недействительными решения от 30.11.2022 № 3462 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Рязанской области от 07.04.2023 данное заявление принято, возбуждено производство по делу № А54-2509/2023.

Определением суда от 21.12.2023 произведена замена заинтересованного лица по делу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Рязанской области на его правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - ответчик, Управление, УФНС России по Рязанской области).

В судебном заседании (14.10.2024) представитель заявителя, в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, уточнил заявленные

требования и просил суд признать недействительным решение Межрайонной ИФНС № 3 по Рязанской области № 3462 от 30.11.2023 о привлечении ООО "МЭС" к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных в него Решением УФНС России по Рязанской области 21.06.2024 № 2.22-2 о внесении изменений в Решение № 3462 от 30.11.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Уточнение приято судом к рассмотрению по существу.

В судебном заседании представитель заявителя требование поддержал. Представитель налогового органа заявление отклонил.

Представители третьих лиц в судебное заседание не явились. В соответствии со статьей 156 АПК РФ, судебное заседание проводилось в отсутствие указанных лиц, извещенных о времени и месте проведения судебного заседания в порядке, предусмотренном статьями 121-123 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России № 3 по Рязанской области проведена камеральная налоговая проверка уточненного Расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 12 месяцев 2021 года (регистрационный номер № 1449867425) в отношении ООО "МЭС".

По результатам проверки был составлен акт от 22.07.2022 № 3943.

По итогам рассмотрений материалов налоговой проверки и возражений Общества с учетом результатов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией было принято решение от 30.11.2022 № 3462 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого налогоплательщику доначислен налог на доходы физических лиц с доходов, источником которых является налоговый агент в сумме 615526 руб., Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 123105 руб., в соответствии с п.1 ст. 75 НК РФ ему начислены пени в сумме 80002 руб.

Не согласившись с принятым решением Инспекции от 30.11.2022 № 3462 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, Общество обратилось в УФНС России по Рязанской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 01.03.2023 № 2.15-12/01/02846@ жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с Решением Управления, ООО "МЭС" обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.11.2022 № 3462.

Решением от 21.06.2024 № 2.22-2 внесены изменения в решение от 30.11.2022 № 3462, Управлением произведен перерасчет налога, пени и штраф уменьшен в 2 раза. Итого доначисления составили по налогу на доходы физических лиц с доходов, источником которых является налоговый агент, в сумме 544713,58 руб., размер штрафа по п.1 ст. 123 НК РФ уменьшен до 54471.36 руб., в соответствии с п.1 ст. 75 НК РФ пени, рассчитаны с учетом периода действия моратория, в сумме 33785 руб.

В этой связи представитель заявителя уточнил заявленные требования, оспаривая решение Межрайонной ИФНС № 3 по Рязанской области № 3462 от 30.11.2023 о привлечении ООО "МЭС" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения УФНС России по Рязанской области 21.06.2024 № 2.22-2 о внесении изменений в Решение № 3462 от 30.11.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рассмотрев и оценив материалы дела, заслушав доводы участников процесса, арбитражный суд считает, что заявленное требование удовлетворению не подлежит. При этом налоговый орган исходит из следующего.

В силу положений главы 24 АПК РФ требование об оспаривании принятых органом власти решений может быть удовлетворено при доказанности наличия совокупности следующих условий: несоответствие данных решений закону или иному нормативному правовому акту и нарушение ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 АПК РФ).

Установив отсутствие совокупности указанных условий, арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).

На основании части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемых решений закону или иному нормативному правовому акту, законности их принятия, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемых решений, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия, возлагается на орган, который вынес соответствующие решения. Изложенные положения процессуального закона не освобождают лиц, оспаривающих данные решения, от обязанности доказывания оснований своих требований.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (пункт 1); налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства, а также представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов (подпункты 1, 4 пункта 3).

Из статьи 226 НК РФ следует, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей (пункт 1); налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом (пункт 4); налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога за период с 23-го числа предыдущего месяца по 22-е число текущего месяца не позднее 28-го числа текущего месяца (пункт 6).

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ - дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Федеральным законом от 27.11.2018 № 422-ФЗ (далее - Закон № 422-ФЗ) с 1 июля 2020 года введен специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" (далее - НПД), в том числе на территории Рязанской области.

Согласно части 1 статьи 2 и части 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ применять специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, при этом объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Также положениями Закона N 422-ФЗ предусмотрено, что профессиональный доход - доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества (часть 7 статьи 2); физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения налогом на профессиональный доход (часть 8 статьи 2); выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками - физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по налогу, не признаются объектом обложения страховыми взносами для организаций, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, в случае наличия у таких плательщиков чека, сформированного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном статьей 14 настоящего Федерального закона (абзац 2 части 1 статьи 15).

Таким образом, физические лица не вправе применять специальный налоговый режим НПД в отношении доходов, получаемых от оказания услуг (выполнения работ), заказчиками которых выступают работодатели данных физических лиц. Соответственно, в отношении

доходов физических лиц от трудовой деятельности работодатель обязан начислять и уплачивать страховые взносы, а также исполнять обязанности налогового агента по НДФЛ. При этом физические лица, оказывающие услуги (выполняющие работы) для организации, вправе применять специальный налоговый режим в виде уплаты НПД, если отношения между ними не имеют признаков трудовых в соответствии с действующим трудовым законодательством.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 2.2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 19 мая 2009 года N 597-О-О, в целях предотвращения злоупотреблений со стороны работодателей и фактов заключения гражданско-правовых договоров вопреки намерению работника заключить трудовой договор, а также достижения соответствия между фактически складывающимися отношениями и их юридическим оформлением федеральный законодатель предусмотрел в части 4 статьи 11 ТК РФ возможность признания в судебном порядке наличия трудовых отношений между сторонами, формально связанными договором гражданско-правового характера, и установил, что к таким случаям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.

Также Конституционный Суд Российской Федерации при оценке соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации неоднократно указывал, что законодательная дискреция в области налогообложения обусловлена его связью с экономически значимой деятельностью налогоплательщика, а потому и нормы налогового законодательства, определяя основания, порядок и условия налоговых изъятий в бюджет, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (Постановления N 12-П от 14 июля 2003 года, N 19-П от 01 июля 2015 года, N 47-П от 21 декабря 2018 года).

При этом оценка правомерности действий налогоплательщика (плательщика страховых взносов, налогового агента) предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком (плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) своих прав.

Руководствуясь изложенными нормами материального права и правовыми позициями высшей судебной инстанции, принимая во внимание положения статей 15, 16, 19.1, 56 ТК РФ, статей 420, 421, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив представленные участвующими в деле лицами в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, в том числе материалы налоговой проверки (договора подряда, договора возмездного оказания работ, а также договор на оказание юридических услуг; акты выполненных работ, чеки, штатное расписание и др.), суд установил следующие обстоятельства.

В проверяемом периоде ООО "МЭС" (Подрядчик) заключило договор подряда от 10.06.2021 № 384 с ООО "Специализированный застройщик "Зеленый сад - Строй" (ИНН <***>) (Заказчик), предметом которого являлось выполнение работ по электромонтажу на строительном объекте - многоквартирный жилой дом с нежилыми помещениями и машино-местами по адресу: г. Рязань, р-он Кальное, ул. Быстрецкая.

Кроме того, ООО "МЭС" Обществом (Подрядчик) заключило аналогичный договор подряда от 24.11.2021 № 529 с ООО "Специализированный застройщик "Зеленый сад - Рязаньсити" (ИНН <***>) (Заказчик), предметом которого являлось выполнение работ по электромонтажу на строительном объекте - многоэтажный жилой дом с объектами делового, культурного и обслуживающего назначения, расположенный по адресу: <...>.

Для выполнения указанных работ Общество привлекало физических лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, заключяя с ними соответствующие договоры возмездного оказания работ (таблица на стр. 6 оспариваемого решения).

Кроме того, ФИО4, как самозанятая, в рамках договоров от 01.10.2021, 06.10.2021, 01.11.2021 оказывала Обществу услуги по юридическому сопровождению деятельности ООО "МЭС" (подготовка и оформление комплекта документов, сопроводительных писем, коммерческих предложений; подготовка актов выполненных работ

и прочее).

По мнению налогового органа, заключение Обществом договоров об оказании работ/услуг с физическими лицами, зарегистрированными в качестве плательщиков НПД, не было обусловлено разумными коммерческими соображениями. Данные договоры заключены лишь для получения налоговой экономии ООО "МЭС". Указанная "схема" направлена на уход от уплаты НДФЛ путем необоснованной "подмены" трудовых отношений отношениями с плательщиками НПД.

В проверяемом периоде физические лица (Зверинцев CO., ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14., ФИО15, ФИО4), которые являлись плательщиками НПД, и по документам оказывали работы по электромонтажу, ремонту на строительных объектах (многоэтажные жилые дома), услуги по юридическому сопровождению в адрес Общества, фактически состояли в трудовых отношениях с ООО "МЭС".

В обоснование данных выводов налоговый орган сослался на следующие обстоятельства.

ООО "МЭС" зарегистрировано 13.05.2021. Общество с момента регистрации не имело наемных работников.

Согласно сведениям по форме 2-НДФЛ и расчету по страховым взносам за 2021 год, представленному ООО "МЭС", численность работников Общества в 2021 году составляла 1 человек - генеральный директор (по совместительству электрик), иные штатные единицы отсутствовали.

По данным налоговой отчетности за исполнение обязанностей генеральный директор получал среднемесячный доход в размере 14000 руб., что ниже уровня заработной платы по соответствующему виду экономической деятельности в Рязанской области, а также оплаты плательщикам НПД, оказывающим электромонтажные и юридические услуги, что является признаком применения Обществом схем минимизации налогооблагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам.

В условиях о предмете договоров, заключенных ООО "МЭС" с физическими лицами, закреплена трудовая функция (выполнение работ определенного рода на постоянной основе, а не разового задания заказчика), отсутствует конкретный объем и стоимость работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат), договоры носят не разовый, а систематический характер и заключаются на длительный период оказания услуг с их регулярной оплатой.

Так, выплаты плательщикам НПД производятся ежемесячно, как правило, в одни и те же даты, что схоже с выплатой заработной платы вне зависимости от объема и срока завершения работ. Например, в декабре 2021 вознаграждение самозанятым выплачивалось 2 раза в месяц (10 и 28 декабря), в фиксированной сумме (60000 рублей), после подписания акта об оказании услуг.

При этом акты об оказании услуг к договорам имеют одинаковую типовую форму, не содержат сведений о сдаче конкретного результата работ, имеют идентичный перечень работ, подписывались самозанятыми в одно время (09 и 28 декабря). Кроме того, вознаграждения самозанятым производились ежемесячно (2 раза в месяц), что подтверждает заинтересованность налогоплательщика - работодателя в выполнении работниками работы по специальности, а не в получении результата работ в рамках выполнения разовых заданий.

Физическое лицо (ФИО4) в течение длительного периода времени (с мая по декабрь 2021 года) исполняла трудовые функции, выполняя определенную работу, связанную с непрерывной производственной деятельностью, в частности оказывая полный спектр юридических услуг для Общества (составление и подготовка договоров, писем, актов выполненных работ с исполнителями услуг, формирование документов для направления в банк, консультирование по различным отраслям права, проверка контрагентов, абонентское обслуживание юридических лиц). При этом в условиях о предмете договоров на оказание юридических услуг, заключенных физическим лицом (ФИО4) с ООО "МЭС", закреплена трудовая функция (выполнение работником работ по соответствующей должности). В октябре 2021 года в 99 % от общей суммы полученного ФИО4 дохода

составил доход от ООО "МЭС", в остальной спорный период (апреля по декабрь 2021 г.) общество являлось единственным источником доходов ФИО4

Данные факты свидетельствуют об экономической подконтрольности физических лиц обществу.

Налоговый орган отметил, что в договорах прописана материальная и дисциплинарная ответственность физических лиц, в частности, за нарушение трудовой дисциплины, а также правил трудовой миграции, за нарушение Исполнителем санитарно-гигиенических правил на строительном объекте, за порчу бытового помещения, предоставляемого Исполнителю для бытовых нужд и т.д. (13 пунктов), что соответствует нормам трудового законодательства.

Акты выполненных работ услуг, составленные в рамках договоров, заключенных Обществом с налогоплательщиками НПД, содержат перечень выполняемых услуг, при этом не содержат информацию об объемах выполненных услуг, в поле "наименование работ/услуг" указаны однотипные услуги, не указан объект, где выполнялись услуги по юридическому сопровождению.

Налоговым органом установлено, что ряд физических лиц (5 из 13) статус плательщиков НПД приобрели после заключения договоров.

Так, на дату заключения договора подряда от 10.06.2021 ООО "МЭС" с ООО "Специализированный застройщик "Зеленый сад - Строй" у 4 плательщиков НПД не были заключены договоры возмездного оказания услуг (выполнения работ) с ООО "МЭС", однако в акт допуска на объект они были включены, что свидетельствует о том, что регистрация в качестве плательщиков НПД осуществлялась с целью выполнения работ по указанным договорам.

Кроме того, основная часть договоров возмездного оказания услуг с плательщиками НПД датирована 10.06.2021, договор с Заказчиком (ООО "Специализированный застройщик "Зеленый сад - Строй") так же заключен 10.06.2021. Первый платеж от Заказчика поступил на расчетный счет Общества 22.07.2021. Указанный факт свидетельствует о целенаправленном привлечении работников для выполнения осуществляемой Обществом основной деятельности.

Общество являлось единственным клиентом самозанятых (10 из 13).

Также налоговым органом установлено, что ранее ФИО16, ФИО5, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО13, ФИО15 являлись сотрудниками ООО "Стройактив" (ИНН <***>); ФИО16, ФИО5, ФИО8, ФИО15 являлись сотрудниками ООО "Рось Инжиниринг" (ИНН <***>).

В свою очередь, учредителем ООО "Рось Инжиниринг" являлась организация ООО "Стройкомплектсервис" (ИНН <***>), в которой ранее работал директор ООО "МЭС" ФИО1

Также установлено, что ФИО8, ФИО9 проживают по одному адресу, как и ФИО10 и ФИО7, что следует из информации, содержащиеся в акте допуска на объект.

Таким образом, все вышеуказанные физические лица знакомы между собой, а с учетом того, что Общество являлось единственным клиентом самозанятых, указывает на согласованность их действий.

При оказании услуг самозанятые использовали материалы и инвентарь, принадлежащие Заказчику. Так, согласно п. 2 Договоров, Заказчик обязуется предоставить Исполнителю все необходимые для оказания услуг информацию и документы, организовать необходимые условия для эффективной работы Исполнителя (время, место, необходимое оборудование), что указывает на инфраструктурную зависимость.

Также тот факт, что Заказчик непосредственно руководит и контролирует работу плательщиков НПД, подтверждается и тем, что согласно вышеуказанным договорам подряда Исполнители обязуются по завершении оказания услуг по Договорам представить Заказчику отчеты в письменной форме о результатах оказания услуг, а также информировать Заказчика

о предполагаемых изменениях и последствиях, которые могут возникнуть у Заказчика в ходе или результате оказания услуг, если такие изменения и последствия предвидятся Исполнителями.

Кроме того, с целью установления условий и характера выполняемых по договорам с ООО "МЭС" работ Инспекцией направлены повестки и поручения о вызове на допрос налогоплательщиков НПД: 3 из 20 самозанятых явились на допрос.

По результатам опросов ФИО11, ФИО8, ФИО17 установлено, что на выполнение строительно-монтажных работ требуется от 3 до 8 часов в день (в зависимости от объема работ), график работы ООО "МЭС" с 8.00 до 17.00, работы выполнялись под непосредственным контролем руководителя Общества по проекту Заказчика и поэтапному плану, при осуществлении работ использовались материалы и инструменты Заказчика, средняя сумма дохода в месяц - 60000 руб., оплата в безналичной форме (протоколы допросов от 12.04.2022, от 19.04.2022, от 26.04.2022).

Суд критически относится к показаниям ФИО11, допрошенного в судебном заседании в качестве свидетеля, утверждавшего, что выполняя электромонтажные работы по договору возмездного оказания услуг (работ) от 08.08.2021 (т.3 л.д. 73) на объекте строительства МКД, он имел свободный график работы (мог не прийти на работу, ходил в любое время), использовал для работы свой инструмент и материал заказчика. Суд считает, что указанное физическое лицо являлось подконтрольным обществу и его показания противоречат объяснениям, данным в ходе мероприятий налогового контроля, а также документальным доказательствам о наличии фактически трудовых отношений. Суд отмечает, что организация работы на объекте строительства МКД не предполагает свободный график работы, без контрольное нахождение рабочих на объекта и др.

На объекте строительства физические лица - работники вовлечены в непрерывный процесс труда, в следствии чего, в любом случае являются частью производственного коллектива, выполняют задания руководителя и подчиняются ему. В свою очередь работодателем на таком объекта осуществляется также во всяком случае обеспечивается охрана условий труда, предоставление инструментов, материалов и механизмов, на производственной площадке проводился инструктаж по технике безопасности, с ведением соответствующего журнала и т.д.

При этом согласно условиям договоров, заключенных между ООО "МЭС" и Застройщиками, подрядчик обязуется обеспечить присутствие на строительной площадке в течение всего рабочего дня технического работника, обеспечивающего график производства работ, порядок, соблюдение техники безопасности, соблюдение требований проектной документации, соблюдение охраны труда работников и промышленной безопасности при выполнении работ в соответствии с действующим законодательством и другими нормативными актами РФ. Технический работник обязан ежедневно вести журнал проверок, который должен находиться на объекте производства работ. За нарушение правил трудовой дисциплины, а также правил трудовой миграции, установленных законодательством РФ, цена подряда уменьшается на 20000 руб. за каждый случай выявленного нарушения.

Перечисленные признаки характеризуют плательщиков НПД как лиц, фактически лишенных предпринимательской самостоятельности в ходе ведения своей деятельности.

Кроме того, согласно подпункту 1.3. пункта 1 Договоров исполнители обязуются оказать предусмотренные Договорами услуги лично, что не позволяет самозанятым использовать труд иных физических лиц, что также является признаком трудового договора.

На основании совокупности установленных в ходе рассмотрения дела обстоятельств суд пришел к выводу о доказанности налоговым органом в порядке статей 65, 200 АПК РФ создания ООО "МЭС" схемы уклонения от налогообложения путем подмены трудовых отношений гражданско-правовыми, а именно привлечения к выполнению работ физических лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, применяющихо специальный налоговый режим и являющихся плательщиками НПД, в целях незаконной оптимизации НДФЛ

Выявленные налоговым органом в ходе проведения камеральной проверки обстоятельства подтверждают, что действительным экономическим смыслом деятельности самозанятых лиц являлось осуществление трудовой деятельности в качестве наемных работников Общества.

При квалификации спорных правоотношений в качестве трудовых, суд учел разъяснения, изложенные в п. 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15, согласно которым при установлении наличия либо отсутствия трудовых отношений следует не только исходить из наличия (или отсутствия) тех или иных формализованных актов (гражданско-правовых договоров, штатного расписания и т.п.), но и устанавливать, имелись ли в действительности признаки трудовых отношений и трудового договора, указанные в статьях 15 и 56 ТК РФ, был ли фактически осуществлен допуск работника к выполнению трудовой функции. К характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату. О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

К признакам существования трудового правоотношения также относятся, в частности, выполнение работником работы в соответствии с указаниями работодателя; интегрированность работника в организационную структуру работодателя; признание работодателем таких прав работника, как еженедельные выходные дни и ежегодный отпуск; оплата работодателем расходов, связанных с поездками работника в целях выполнения работы; осуществление периодических выплат работнику, которые являются для него единственным и (или) основным источником доходов; предоставление инструментов, материалов и механизмов работодателем.

Согласно п. 18 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 при разрешении вопроса, имелись ли между сторонами трудовые отношения, принимаются любые средства доказывания, предусмотренные процессуальным законодательством. К таким доказательствам, в частности, могут быть отнесены письменные доказательства, свидетельские показания, аудио- и видеозаписи и другие.

Таким образом, совокупность установленных в ходе проверки доказательств свидетельствует о том, что оформленные по документам правоотношения фактически представляли собой трудовые отношения Общества и спорных физических лиц, носили устойчивый и стабильный характер, с элементами подчиненности и зависимости труда работников, выполнение ими работы только по определенной специальности, квалификации или должности под контролем и управлением работодателя.

Довод ООО "Монтажэнергострой" о том, что выводы Инспекции сделаны на основе недействующих условий договоров оказания услуг (выполнения работ) с самозанятыми гражданами, так как дополнительные соглашения к договорам возмездного оказания услуг (выполнения работ) были направлены в Инспекцию до принятия акта налоговой проверки от 22.07.2022 № 4047, не может быть принят во внимание в связи со следующим.

Инспекций в течение всего срока проведения камеральной налоговой проверки у Общества запрашивались документы за весь период сотрудничества с самозанятыми. Дополнительные соглашения к договорам возмездного оказания услуг с самозанятыми за 2021 год с изменениями условий договоров представлены лишь 19.07.2022 (после устных и письменных разъяснений).

Таким образом, внесение соответствующих корректировок в договоры с самозанятыми за 2021 год произошло в июле 2022 года. Данный факт свидетельствует о том, что дополнительные соглашения были подготовлены Обществом формально, с целью избежать налоговых претензий в виде переквалификации гражданско-правовых договоров в трудовые отношения.

Довод ООО "МЭС" о том, что в случае привлечения Общества к налоговой ответственности и доначисления НДФЛ возникнет "двойное налогообложение", не может быть принят во внимание, поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщиком не

уплачивался НДФЛ за работников и его действительные налоговые обязательства по НДФЛ определены только по результатам проверки.

В соответствии с ч. 4 ст. 8 Закона № 422-ФЗ плательщик НПД вправе провести корректировку ранее переданных налоговому органу сведений о сумме расчетов, приводящих к завышению сумм налога, подлежащих уплате. При этом законодательство не предусматривает оснований, по которым в возврате НПД будет отказано.

Таким образом, у налогового органа в случае принятия судом позиции, при которой доначисленный НДФЛ подлежит уменьшению на суммы начисленного НПД, отсутствует возможность отказа самозанятым в возврате ранее уплаченного налога.

Необходимо также учитывать, что в случае неправомерного неудержания НДФЛ налоговым агентом уплата НДФЛ происходит за счет денежных средств налогового агента, а не физического лица.

По общему правилу, исходя из п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 225 НК РФ.

Из п. 10 ст. 226 Кодекса следует, что в случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм налога указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту.

Суммы НДФЛ, уплаченные за налогоплательщиком налоговым агентом на основании п. 10 ст. 226 Кодекса, не признаются доходом физического лица на основании п. 5 ст. 208 НК РФ. При доначислении (взыскании) налоговым органом таких сумм по итогам налоговой проверки они не подлежат отражению в справке по форме 2-НДФЛ и в расчете по форме 6-НДФЛ. После уплаты налоговым агентом за налогоплательщика за счет собственных средств таких сумм НДФЛ основания для дальнейшего удержания налоговым агентом сумм НДФЛ с доходов работника, с которым трудовые отношения не прекращены, отсутствуют (письмо ФНС России от 10.01.2020 № БС-4-11/85@).

Таким образом, налоговый агент (работодатель) оплачивает налог за счет собственных средств и налогоплательщик (работник) не может рассчитывать на них при получении имущественных или социальных налоговых вычетов, как мог бы воспользоваться, если бы налог был удержан у него налоговым агентом. Такое регулирование обусловлено тем, что налогоплательщик не возвращает не удержанные с его заработной платы суммы налога.

Иные доводы Заявителя не опровергают факты, установленные налоговым органом, и направлены на то, чтобы опровергнуть каждый из выводов налогового органа по отдельности, а достоверных и документально подтвержденных обстоятельств не представлено ни в ходе проверки, ни в период судебного разбирательства.

Между тем, материалами дела подтверждено, что ООО "МЭС" допущено умышленное уменьшение налоговых обязательств в связи с искажением сведений о совершенных хозяйственных операциях и наличием оснований, позволяющих квалифицировать выплаты физическим лицам - налогоплательщикам НПД, как выплаты, фактически полученные в рамках трудовых отношений, в связи с чем, решение Межрайонной ИФНС № 3 по Рязанской области № 3462 от 30.11.2023 о привлечении ООО "МЭС" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения УФНС России по Рязанской области 21.06.2024 № 2.22-2, соответствует налоговому законодательству и не нарушает права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, в удовлетворении заявленных ООО "МЭС" требований следует отказать.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Рязанской

области от 04.05.2023 по делу № А54-2509/2023, подлежат отмене в порядке п. 5 ст.96 АПК РФ.

Расходы по оплате госпошлины в соответствии со ст. 110 АПК РФ относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявления отказать.

2. Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Рязанской области от 04.05.2023 по делу № А54-2509/2023.

3. Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, через Арбитражный суд Рязанской области может быть подана кассационная жалоба в случаях, порядке и сроки, установленные Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

В соответствии с частью 5 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

Арбитражный суд Рязанской области разъясняет, что в соответствии со статьей 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством размещения на официальном сайте Арбитражного суда Рязанской области в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" по адресу: http://ryazan.arbitr.ru (в информационной системе "Картотека арбитражных дел" на сайте федеральных арбитражных судов по адресу: http://kad.arbitr.ru).

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии судебных актов на бумажном носителе могут быть направлены им заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд.

Судья И.В. Шуман