Решение от 20 марта 2023 г. по делу № А43-31644/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

НИЖЕГОРОДСКОЙ ОБЛАСТИ


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело №А43-31644/2022

г.Нижний Новгород 20 марта 2023 года

Резолютивная часть решения объявлена 20 февраля 2023 года


Арбитражный суд Нижегородской области в составе:

судьи Волчанской Ирины Сергеевны (шифр 54-590),

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Садековой Г.У.,

рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Прима-1" (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №21 по Нижегородской области от 20.07.2022 №17-31-2822 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в деле представителей сторон:

от заявителя: ФИО1 (по доверенности от 01.11.2022),

от заинтересованного лица: ФИО2 (по доверенности от 28.12.2020 №10-26/000587), ФИО3 (по доверенности от 31.10.2022 №10-23/012363), ФИО4 (по доверенности от 26.10.2022),



установил:

в Арбитражный суд Нижегородской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Прима-1" (далее – заявитель, Общество, ООО "Прима-1") с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №21 по Нижегородской области (далее - ответчик, Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.07.2022 №17-31-2822.

Заявитель жалобы считает, что инспекцией неправильно применены пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 2, 129, 164, 219 Трудового кодекса Российской Федерации и сделан необоснованный вывод об обязанности Общества удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ с суммы выплат, произведенных работникам в качестве дополнительной компенсации за вредные условия труда. По мнению заявителя спорные выплаты не входят в действующую в организации систему оплаты труда, не являются вознаграждением за труд, а призваны предупредить и компенсировать возможный вред здоровью работника, от условий, в которых работник осуществляет свою трудовую деятельность. При этом ни трудовое, ни налоговое законодательство не содержат требований о подтверждении реальности несения затрат, обусловленных работой с вредными условиями труда. В рассматриваемом случае права работников на дополнительные выплаты предусмотрены условиями Коллективного договора, обусловлены проведенной на предприятии специальной оценкой условий труда, что соответствует требованиям действующего законодательства.

Довод инспекции о снижении удельного веса премий Общество считает необоснованным произведенным без учета того, что выплата премий обусловлена текущим финансово-экономическим положением предприятия и производилась в соответствии с Положением о премировании.

Помимо прочего, Общество отметило, что сотрудникам Общества в ходе допросов были непонятны вопросы налогового органа.

Также Общество возразило против начисления пеней на сумму недоимки, поскольку начисление пеней должно производиться только в случае, если налог был удержан у физического лица, но не перечислен в бюджет.

Подробно позиция Общества изложена в заявлении и поддержана представителем в судебном заседании.

Представители Инспекции возражали против доводов заявителя, просили оставить оспариваемое решение в силе по основаниям, изложенным в письменном отзыве.

Как следует из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 28.12.2021 №17-5 проведена выездная налоговая проверка ООО "Прима-1" по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В ходе проверки, Инспекция пришла к выводу о том, что Общество неправомерно не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДФЛ с сумм выплат, произведенных работникам в качестве дополнительной компенсации за вредные условия труда, поскольку данные выплаты фактически не носили компенсационный характер, не были обусловлены какими-либо расходами со стороны работников и по своей сути являлись заработной платой.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлены акт налоговой проверки от 30.05.2022 №17-31-7745 и принято решение от 20.07.2022 №17-31-2822 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ООО "Прима-1" доначислен НДФЛ в размере 3 611 834,00 руб., пени за несвоевременную уплату налога в размере 1 531 456,57 руб. Также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьями 123, 126.1 HK РФ в виде штрафов в общей сумме 34 089,00 руб. Размер штрафных санкций определен с учетом смягчающих ответственность обстоятельств. Всего по решению доначислено 5 177 379,57 руб.

Считая решение необоснованным, заявитель обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Нижегородской области. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы решением УФНС России по Нижегородской области от 22.09.2022 №09-12-01/19511@ апелляционная жалоба удовлетворена в части штрафных санкции по статьям 123, 126.1 НК РФ в общей сумме 17 044,50 руб.

Таким образом, с учетом решения УФНС России по Нижегородской области обжалуемым решением Обществу доначислены: НДФЛ в сумме 3 611 834,00 руб., пени за несвоевременную уплату налога в размере 1 531 456,57 руб., штраф, предусмотренный статьями 123, 126.1 НК РФ в общей сумме 17 044,50 руб. Всего по решению 5 160 335,07 руб.

Не согласившись с вынесенным Инспекцией решением, Общество обратилось в арбитражный суд с заявленным требованием.

В соответствии с пунктом 2 статьи 29 и частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершении действия (бездействие).

В соответствии со статьей 24 Налогового кожекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства; вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику; представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 41 Налогового кодекса РФ доходами признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе в соответствии с главой 23 Налогового кодекса "Налог на доходы физических лиц".

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

На основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) такие виды доходов физических лиц, которые установлены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления как компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, разъяснено следующее.

Глава 23 Налогового кодекса РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Трудовой кодекс РФ выделяет два вида компенсационных выплат.

Первый вид компенсационных выплат определен в статье 164 Трудового кодекса РФ согласно которой под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 Трудового кодекса РФ.

На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера.

При этом компенсации в смысле статьи 129 Трудового кодекса РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 Трудового кодекса РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п.).

Из приведенных положений статьи 164 Трудового кодекса РФ и пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ следует, что не подлежат обложению НДФЛ доходы работника, получаемые в качестве возмещения тех затрат, которые понесены им в связи с выполнением трудовых обязанностей.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2004 №76-О отмечено, что компенсации, упомянутые в качестве не облагаемых налогом на доходы физических лиц в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, призваны возместить налогоплательщикам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением своих трудовых обязанностей, то есть обусловленными реальными расходами.

В ходе проверки установлено, что между ООО "Прима-1" (заказчик) и АНО "ЦНИ ОТ и ППЗ" (исполнитель) заключен договор от 01.06.2016 №АН-12/2016 на консультационное обслуживание по вопросам трудового законодательства, специальной оценки условий труда рабочих мест, проведению консультаций по вопросам современных требований охраны труда, проведение оценки состояния нормативно-технической и организационно-распорядительной документации по охране труда в организации на соответствие требованиям действующих нормативно-правовых актов и подготовка рекомендаций, заключений, предложений по перечисленным вопросам в области доплат по статьям 129, 146, 147 Трудового кодекса РФ и дополнительных компенсационных выплат по статьям 164, 210, 219 Трудового кодекса РФ, льгот и гарантий работников заказчика, а также по ежемесячному предоставлению заказчику расчетов максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам в соответствии с Коллективным договором, фактическим влиянием производственных факторов, количественной оценкой необходимых затрат работников на восстановления здоровья, частично утраченного при исполнении трудовых обязанностей, и профилактику заболеваний.

ОПИТ МАП "СПР" оформлен акт независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников ООО "Прима-1" от 16.05.2016 №18/16, которым ООО "Прима-1" рекомендовано: завершить полную специальную оценку условий труда в 2016 году; разработать совместно с председателем объединенного профкома Славянский Двор НПП план мероприятий по улучшению условий и охране труда как приложение к локальному соглашению по охране труда коллективного договора и согласовать его с ОПИТ МАП "СПР"; установить с июня 2016 года в соответствии со статьями 146, 147 Трудового кодекса РФ и внести в Коллективный договор, с учетом мнения председателя объединенного профкома Славянский Двор НПП повышенные размеры оплаты труда работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, в т.ч. неустранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда, в размерах не ниже, чем указанно в Приложении №1 к Акту; установить с июня 2016 года в соответствии со статьями 210, 219 Трудового кодекса РФ и внести в Коллективный договор, с учетом мнения председателя объединенного профкома Славянский Двор НПП размеры дополнительных или повышенных компенсаций работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, в т.ч. неустранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда, в пределах сумм, установленных в Приложении №1 к Акту; обратиться в Отдел охраны труда Администрации Сормовского района г.Нижнего Новгорода для регистрации Коллективного договора и соответствия законодательству назначения повышенных размеров оплаты труда и компенсаций работникам, занятым на рабочих местах с вредными условиями.

В соответствии с протоколом заседания комиссии по регулированию социально-трудовых отношений ООО "Прима-1" от 23.05.2016 членами комиссии в составе директора ООО "Прима-1" ФИО5 и председателя объединенного профкома Славянский двор НПП ФИО1 приняты решения: о внесении в Коллективный договор гарантий, предусмотренных статьями 92, 117, 147 Трудового кодекса РФ в соответствии с результатами специальной оценки условий труда; установить в Коллективном договоре право работников, занятых на рабочих местах с вредными условиями труда, на получение дополнительных компенсаций"; принять и внести в Коллективный договор рекомендации ОПИТ МАП "СПР" по установлению максимальных априорных сумм дополнительных компенсаций работникам, занятым на рабочих местах с вредными условиями труда на одного человека в год; разработать на основе программы по сохранению здоровья работников профилактике профессиональных/ профессионально обусловленных заболеваний, восстановлению здоровья, частично утраченного работниками, занятыми на работах с вредными условиями труда, при исполнении ими трудовых обязанностей и принять локально-нормативный акт предприятия (положение) по сохранению здоровья работников ООО "Прима-1".

Пунктом 3.2.5 Коллективного договора предусмотрено право работников на дополнительные/повышенные компенсации предусмотренные статьями 164, 210, 219 Трудового кодекса РФ в размерах, установленных Коллективным договором и не превышающих сумм, согласованных ОПИТ МАП "СПР", если они заняты на работах с вредными условиями труда, по результатам аттестации рабочих мест/специальной оценки условий труда и/или независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников, проведенной силами ОПИТ МАП "СПР". Работники с учетом профилактического характера компенсаций не обязаны предоставлять работодателю документы о расходовании полученных сумм компенсаций.

Разделом 4 Коллективного договора предусмотрено, что профорганизация обязуется участвовать в разработке и выполнении социальных программ, разработке программы по охране труда в организации и контролировать ее выполнение. Ежемесячно и ежеквартально составлять совместно с представителем работодателя акт проверки целевого использования денежных средств, выделяемых на выполнение мероприятий по охране труда, а также на выплату доплат и компенсаций работникам, занятых на работах с вредными и/или опасными условиями труда.

Пунктами 1.2 - 1.3 Соглашения по охране труда (Приложение №1 к Коллективному договору) установлено, что профорганизация организует в соответствии с со статьей 370 Трудового кодекса РФ и Федеральным законом от 12.01.1995 №10-ФЗ проведение независимой экспертизы условий труда безопасности работников силами ОПИТ МАП "СПР". Совместно с работодателем и по согласованию с ОПИТ МАП "СПР" разрабатывает на основания результатов независимой экспертизы условий труда План мероприятий по охране труда, а по результатам аттестации рабочих мест/ специальной оценки условий труда корректирует и дорабатывает его.

Приказом от 26.05.2016 №377/03 создана комиссия по проведению специальной оценки условий труда которой обеспечено проведение специальной оценки условий труда.

В соответствии с пунктом 1.7 Соглашения по охране труда работодатель, на основании статей 164, 210, 219 Трудового кодекса РФ устанавливает дополнительные/повышенные компенсации работникам в размерах, установленных Коллективным договором и не превышающих сумм, согласованных ОПИТ МАП "СПР". В рекомендация направленных председателю профкома, указаны рекомендуемые максимальные размеры дополнительных компенсаций на 1 человека (рублей в год).

Нормы указанных компенсаций, рассчитанные на основании методических рекомендаций профсоюзным инспектором охраны труда, Порядок расчета минимальных размеров повышения оплаты труда и максимальных размеров компенсаций работникам при проведении независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников на рабочих местах, утвержденных Постановлением ЦС МАП "СПР" от 22.03.2016 №МАП-ЦС-03, методическими рекомендациями ФБУН "НИИ гигиены и профпатологии" Роспотребнадзора от 2008 года и госконтрактом ФГБНУ "НИИ медицины труда" Минздрава РФ от 2003 года №1/75-03, устанавливаются специальным Положением к Соглашению по охране труда в Коллективном договоре.

Для проведения специальной оценки условий труда привлечено ООО "Некоммерческое партнерство Центров Охраны Труда Приволжского Федерального округа" на основании договора от 22.05.2016 №462-0нп/16).

Согласно заключения ООО "Некоммерческое партнерство Центров Охраны Труда Приволжского Федерального округа" от 23.06.2016 №462-ЗЭ в отношении 40 рабочих мест выявлено наличие вредных и (или) опасных производственных факторов (шум, тяжесть труда, напряженность труда).

Впоследствии, в связи с появлением новых рабочих мест дополнительно проводилась специальная оценка условий труда, для проведения которой привлекалось ООО "Волго-Вятский центр Испытаний" (договор от 20.03.2019 №7011/т, договор от 21.01.2020 №7922/т).

Согласно заключения ООО " Волго-Вятский центр Испытаний " от 30.10.2019 №7011-ЗЭ в отношении 3 рабочих мест выявлено наличие вредных и (или) опасных производственных факторов (шум, тяжесть труда, напряженность труда).

Согласно заключения ООО " Волго-Вятский центр Испытаний " от 31.01.2020 №7922-ЗЭ в отношении 1 рабочего места выявлено наличие вредных и (или) опасных производственных факторов (шум, тяжесть труда, напряженность труда).

Согласно сводной ведомости результатов проведения специальной оценки условий труда всем рабочим местам присвоен класс 3.1. Согласно заключениям экспертов разработан перечень рекомендованных мероприятий по улучшению условий труда в виде применения средств индивидуальной защиты от повышенного уровня шума и организации рационального режима труда и отдыха.

По результатам проведенной специальной оценки условий труда ООО "Прима-1" оформлены карты специальной оценки условий труда в которых указано:

в графе 2 "Виды гарантии и компенсации" - повышенная оплата труда;

в графе 5 "Основание предоставления работнику гарантий и компенсаций" - Раздел 6, глава 21, статья 147 Трудового кодекса РФ.

В Приложении к Соглашению по охране труда указан перечень рабочих мест с тяжелыми и вредными условиями труда, на которых устанавливается повышенная оплата труда в размере 4% к тарифу или окладу по всем рабочим местам и дополнительные компенсации за работу в тяжелых и вредных условиях труда в организации рекомендуемый максимальный размер которых на 1 человека в год установлен в следующих размерах; директор - 550660 руб., заместитель директора по производству - 545380 руб., начальник отдела - 513810 руб., специалист по претензиям - 474980 руб., сборщик матрасов - 481800 руб., станочник - 487850 руб., упаковщик - 477730 руб., оператор станков с ЧПУ - 465630 руб.

Ни сокращенная продолжительность работы, ни ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск по результатам проведенной специальной оценки условий труда на предприятии не введены

В ходе проверки Инспекцией исследованы документы по начислению заработной платы и установлено, что в проверяемом периоде компенсации за вредные условия труда составили порядка 40% в составе фонда заработной платы (2018 год - 44%, 2019 год - 40%, 2020 год - 40%).

После проведения специальной оценки условий труда и внесения в Коллективный договор гарантий - повышенных компенсаций работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, доход работников ООО "Прима" снизился (в июне 2016 года на 33%, в июле 2016 года на 39%, в августе-декабре 2016 года на 45-53%), премии работникам в указанный период практически не выплачивались, доход работников ООО "Прима-1" снизился.

Дополнительные компенсационные выплаты перечислялись одновременно с выплатой заработной платы на основании ежемесячных приказов "О назначении дополнительных компенсационных выплат работникам" в течение всего проверяемого периода (помимо выплат и надбавок за вредные условия труда). С сумм дополнительных компенсационных выплат за тяжелые и вредные условия труда ООО "Прима-1" НДФЛ не исчисляло и не удерживало со ссылкой на статью 217 Налогового кодекса РФ.

При этом согласно данным бухгалтерской отчетности ООО "Прима-1" организацией получена прибыль в 2018 году в размере 211000,00 руб., в 2019 году - 258000,00 руб., в 2020 году - 1 286 000,00 руб., в то время как сумма дополнительных компенсаций составила в 2018 году 8 374 695,10 руб., в 2019 году - 8 578 173,46 руб., в 2020 году - 10 830 477,72 руб.

Анализ ежемесячного расчета рекомендованных максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам, занятым на рабочих местах с вредными условиями, приказов на выплату дополнительной компенсации сотрудникам показал, что суммы фактически выплаченных дополнительных компенсаций значительно ниже рекомендованных.

При этом наибольшие суммы компенсаций приходятся на управленческий персонал, не занятый непосредственно в производственном процессе.

Также проверкой установлено, что суммы дополнительных компенсаций за работу в тяжелых и вредных условиях труда, несмотря на один класс вредности (3.1), отличались по периодам и по рабочим местам (должностям).

У сотрудников, занимающих одну и ту же должность на одном и том же участке, фактические суммы дополнительных компенсаций значительно отличались, в то время как сумма максимальной компенсации рекомендованная ОПИТ МАП "СПР" на каждое рабочее место была рассчитана одинаково для каждого из работников на данном рабочем месте, не зависела от их дохода, стажа, возраста и времени нахождения на рабочем месте.

Фактически руководство Общества не использовало ежемесячные расчеты сумм максимальных размеров дополнительных компенсаций, рекомендованных и рассчитанных ОПИТ МАП "СПР".

Компенсационный характер фактических сумм дополнительных компенсаций, определяемых директором самостоятельно, не подтверждается наличием количественной оценки затрат, понесенных физическим лицом в результате занятости на работах с вредными условиями труда.

Таким образом, расчет максимальных размеров дополнительных компенсаций не мог являться количественной оценкой затрат сотрудников при работе во вредных условиях труда.

К данному выводу налоговый орган также пришел на основании свидетельских показаний сотрудников ООО "Прима-1", результатов анализа документов, статистической и налоговой отчетности, представленных налоговым агентом, ответа администрации Сормовского района г.Нижнего Новгорода.

Согласно показаниям директора ООО "Прима-1" ФИО5 (протокол допроса от 01.03.2022 б/н) решения о проведении специальной оценки условий труда и независимой экспертизы принимал самолично, расчет сумм фактических дополнительных компенсационных выплат - профсоюзная организация. Для получения дополнительных компенсационных выплат за вредные условия труда никто из работников не предоставлял подтверждение понесенных затрат, профессиональные заболевания у работников организации не выявлены.

Исходя из документов, представленных Обществом в ходе проверки, фактический размер дополнительной компенсации за работу во вредных условиях труда не регламентирован ни одним из документов ООО "Прима-1". Коллективный договор содержит только информацию о максимальных суммах дополнительной компенсации за работу во вредных условиях труда.

Сотрудники ООО "Прима-1" не располагали информацией о предстоящем размере ежемесячной выплаты дополнительных компенсаций и факторах, оказывающих влияние на эту сумму.

Документы, свидетельствующие о наличии у сотрудников ООО "Прима-1" профессиональных заболеваний, в ходе проверки не представлены, соответственно, у работников отсутствовали какие-либо затраты на профилактические мероприятия и реабилитацию, в целях сохранения (восстановления) частично утраченного здоровья, при этом компенсации, упомянутые в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ в качестве не облагаемых НДФЛ, призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, которые связаны с непосредственным выполнением ими своих трудовых обязанностей (то есть они должны быть обусловлены реальными расходами работника).

Учитывая вышеизложенное, инспекцией сделан вывод о том, что осуществление указанных доплат за вредные условия труда не было поставлено Обществом ни в зависимость от наличия специальной оценки условий труда, ни в зависимость от его финансовых показателей, а осуществлялось за счет перераспределения между статьями фонда оплаты труда.

Реализация указанной схемы позволила Обществу получить налоговую экономию по НДФЛ.

Приведенные Обществом в заявлении судебные акты, многочисленные письма Минфина РФ, ФНС России, УФНС России по Нижегородской области позицию Общества не подтверждают, а лишь допускают возможность установления работодателем дополнительных компенсаций - денежных выплат в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей, однако налоговый орган и не оспаривает такое право работодателя.

В рассматриваемом случае наличие специальной оценки условий труда на предприятии само по себе не свидетельствует о том, что выплаты обозначенные Обществом как "дополнительные компенсации выплачиваемые работникам за работу во вредных условиях труда" априори не подлежат обложению НДФЛ, поскольку в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, а также, принимая во внимание норму статьи 164 Трудового кодекса РФ, освобождение от налогообложения выплат, компенсирующих какие-либо расходы налогоплательщиков, осуществляется только при наличии документального подтверждения понесенных расходов.

Как уже указывалось выше компенсационные выплаты (компенсации) - термин, который имеет широкое значение и подразумевает все меры, призванные компенсировать неблагоприятное воздействие тяжести труда или условий труда.

Соответственно следует разграничивать понятия компенсаций, входящих в состав заработной платы, непосредственно связанных с выполнением трудовой функции и предусмотренных в главе 20 Трудового кодекса РФ и компенсаций, предусмотренных главой 23 Трудового кодекса РФ.

В силу части 1 статьи 129 Трудового кодекса РФ заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплате).

Труд - это деятельность человека, направленная на создание материальных и духовных благ.

При этом любая деятельность человека осуществляется посредством физиологических затрат и затрат здоровья, в связи с чем заработная плата, по своей сути, предназначена возместить работнику физиологические затраты и затраты здоровья, потраченные на выполнение трудовых функций, а также поддерживать физиологическое состояние работника, необходимое для продолжения выполнения этих функций.

Повышенные физиологические затраты и затраты здоровья при выполнении работы в условиях, отклоняющихся от нормальных, призваны возместить доплаты и надбавки компенсационного характера, которые в силу статей 129, 135 Трудового кодекса РФ входят в систему оплаты труда.

К таким компенсациям в силу норм Трудового кодекса РФ относятся: дополнительный отпуск (статья 116 Трудового кодекса РФ); лечебно-профилактическое питание (молоко), предоставляемое работникам, занятым на работах с вредными условиями труда (статья 222 Трудового кодекса РФ), доплаты (повышенные тарифные ставки) работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда (статья 147 Трудового кодекса РФ).

Компенсации же, предусмотренные статьей 164 Трудового кодекса РФ, направлены на возмещение работнику материальных затрат, понесенных для выполнения трудовых функций. В качестве таких компенсаций в частности, названо возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, по проезду, найму жилого помещения и др. (статьи 167, 168 Трудового кодекса РФ).

Именно такие компенсации в качестве не облагаемых НДФЛ предусмотрены в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, если Общество считает, что спорные компенсационные выплаты оно уплачивало на основании статье 147 Налогового кодекса РФ в связи с проведенной на предприятии специальной оценкой условий труда, то данные выплаты в любом случае являются частью заработной платы работника и подлежат обложению НДФЛ.

Если же Общество полагает, что спорные компенсации выплачивались на основании статьи 164 Трудового кодекса РФ, то должно обосновать эти выплаты наличием у работников расходов на покрытие которых эти компенсации выплачивались.

Однако Обществом ни в ходе проверки, ни суду не были представлены документы свидетельствующие о том, что выплачиваемые работникам дополнительные компенсации были направлены на возмещение их расходов.

Суд отклоняет доводы заявителя о том, что сотрудникам Общества в ходе допросов были непонятны вопросы налогового органа.

Протоколы допросов свидетелей составлены в соответствии с формой, установленной Приложением №13 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 №ММВ-7-2/628@.

В силу пункта 1 статьи 90 Налогового кодекса РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Статья 90 Налогового кодекса РФ не предъявляет требований к образованию свидетеля и к периоду, в отношении которого предоставляются показания, не обязывает свидетеля документально подтверждать свои показания.

При проведении допросов свидетелям разъяснены права и обязанности, установленные статьей 51 Конституции Российской Федерации и статьей 90 Налогового кодекса РФ. Свидетели предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, предусмотренной статьей 128 Налогового кодекса РФ.

Все протоколы подписаны свидетелями собственноручно, замечания к протоколу не поступили. Свидетели своими подписями подтвердили, что ответы записаны с их слов верно.

При этом протоколы допросов работников Общества являются не единственными и не основополагающими доказательствами по указанному делу.

Право налогоплательщика на установление тех или иных выплат сотрудникам предприятия закреплено действующим законодательством, но в рамках своих полномочий, установленных статьями 31 и 32 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе и обязан осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и его должностных лиц, фактической целью которых явилось не исполнение своих обязанностей, как добросовестного налогоплательщика путем применения норм налогового законодательства, а умышленное создание схемы, которая позволила получить налоговую экономию.

Добросовестные налогоплательщики не используют коллективный договор и результаты специальной оценки условий труда в качестве гражданско-правовых инструментов в достижении противоправных налоговых последствий.

Включение же Обществом ОПИТ МАП "СПР", АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" в описанную схему в качестве условия по достижению цели минимизации налоговых обязательств, перечеркивает природу создания и функционирования первичной профсоюзной организации, как представительного органа работников по защите их социально-трудовых прав и интересов во взаимоотношениях с работодателем.

Назначение и характер спорных выплат, произведенных работникам, свидетельствуют о том, что данные выплаты обусловлены именно трудовыми отношениями, связаны с трудовой деятельностью, выплачивались работникам в связи с осуществлением ими трудовых обязанностей в ООО "Прима-1". При этом полученные работниками денежные средства связаны с характером выполняемой ими работы и непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Выявленные и установленные факты в совокупности позволяют сделать вывод о том, что Общество осознавало противоправный характер своих действий при применении пункта статьи 217 Налогового кодекса РФ в качестве основания для легализации незаконного механизма получения налоговой экономии, что в свою очередь свидетельствует об умышленном искажении фактов финансово-хозяйственной деятельности и нарушении положений пунктов 1, 4 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ.

В отношении доводов Общества по вопросу применения Налогового кодекса, суд считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки в соответствии с Налоговым кодексом РФ при неправомерном не удержании (неполном удержании) налога налоговым агентом (в ред. Федерального закона от 29.09.2019 №325-Ф3). Данное положение действует с 01.01.2020.

В рассматриваемом случае, моментом обнаружения налогового правонарушения является акт налоговой проверки от 30.05.2022 №17-31-7745, оформленный после вступления в силу изменений в данную статью.

Кроме того, в рамках мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, подтверждающие нарушение Обществом положений пунктов 1, 4 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ, выразившееся в неправомерном неисполнении ООО "Прима-1" обязанностей налогового агента по невключению в налоговую базу дохода, полученного работниками в виде дополнительной компенсации за вредные условия труда, и повлекшим непоступление в бюджет НДФЛ в сумме 3 61 1 834 руб.

При таких обстоятельствах, нарушения положений пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ Инспекцией не допущено.

Изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 №325-Ф3 в пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ, допускающие доначисление (взыскание) налога за счет средств налоговых агентов по итогам налоговой проверки, не изменяют элементы налогообложения НДФЛ (в том числе, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога), а по сути являются процедурными, позволяющими налоговому органу по результатам налоговой проверки взыскать налог, в том числе за счет средств налогового агента. По общему правилу, порядок производства мероприятий налогового контроля (в настоящем деле, - порядок проведения налоговой проверки, оформление результатов налоговой проверки и вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки) определяется в соответствии с федеральным законом, действующим во время производства таких мероприятий.

Поскольку на момент принятия оспариваемого решения налогового органа изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 №325-Ф3 в пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ, вступили в силу, то налоговый орган правомерно доначислил к взысканию налог за счет средств налогового агента.

Довод Общества о том, что пени начисляются только в том случае, если налог фактически удержан у физического лица, суд отклоняет за необоснованностью, поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов.

Согласно пункту 5 статьи 75 Налогового кодекса РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Правила, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса РФ, применяются также в отношении сборов, страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков (пункт 7 статьи 75 Налогового кодекса РФ).

В связи с выявлением Инспекцией нарушений законодательства о налогах и сборах, повлекших неуплату (неполную уплату) НДФЛ, правовые основания для отмены решения от 20.07.2022 №17-31-2822 в части начисления пеней не усматриваются.

Существенных процессуальных нарушений, влекущих ущемление прав лица, привлекаемого к налоговой ответственности, при проведении выездной налоговой проверки и вынесении оспариваемого решения которые могли бы повлечь признание решения Инспекции недействительным, налоговым органом не допущено.

На основании вышеизложенного, суд находит решение Инспекции соответствующим нормам налогового законодательства и не нарушающим права и законные интересы Общества, что в соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ является основанием для принятия решения об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ судебные расходы подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд



Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Настоящее решение вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня принятия, если не будет подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Нижегородской области в течение месяца с момента принятия решения.

Решение выполнено в форме электронного документа и направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.


Судья И.С.Волчанская