Постановление от 31 октября 2024 г. по делу № А07-10318/2023

ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД





ПОСТАНОВЛЕНИЕ



№ 18АП-11754/2024
г. Челябинск
31 октября 2024 года
Дело № А07-10318/2023


Резолютивная часть постановления объявлена 24 октября 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 октября 2024 года.


Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Арямова А.А., Бояршиновой Е.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании путем использования системы веб-конференции апелляционную жалобу акционерного общества «Сырьевая компания» на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.07.2024 по делу № А07-10318/2023.

В судебном заседании приняли участие представители:

акционерного общества «Сырьевая компания» – ФИО1 (паспорт, доверенность от 07.04.2023, диплом); ФИО2 (паспорт, доверенность от 07.04.2023, диплом); ФИО3 (паспорт, доверенность от 09.01.2024, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Республике Башкортостан – ФИО4 (служебное удостоверение, доверенность от 25.12.2023, диплом); ФИО5 (служебное удостоверение, доверенность от 25.12.2023, диплом).


Акционерное общество «Сырьевая компания» (далее - заявитель, АО «Сырьевая компания», налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 25 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения № 1И от 17.01.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.07.2024 (резолютивная часть объявлена 11.06.2024) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлено обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 11.04.2023, отменить после вступления решения в законную силу.

АО «Сырьевая компания» (далее также – податель жалобы, апеллянт) не согласилось с вынесенным решением и обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить, в связи с нарушением судом единообразия в применении и толковании норм права, неотражением в решении мотивов отклонения доводов стороны, неправильным истолкованием закона, несоответствием выводов суда обстоятельствам дела.

В обоснование доводов апелляционной жалобы ее податель указывает на то, что полезным ископаемым (далее - ПИ) как объектом обложения налога на добычу полезных ископаемых (далее также – НДПИ) является горная масса известняка и гипса, первая по своему качеству соответствующая стандарту организации - техническим условиям, в свою очередь дробление, измельчение и грохочение горных пород не относятся к добыче полезного ископаемого. На дробильно-сортировочной фабрике производятся технологические процессы по переделу и обогащению известняка и гипса, и в результате данных процессов получается новый продукт.

В апелляционной жалобе общество указывает, что отсутствуют доказательства включения в технический проект разработки месторождения технологических процессов по дроблению известняка, процесс добычи полезных ископаемых завершается доставкой известняка и гипса на дробильно-сортировочную фабрику (далее - ДСФ) и не включает в себя дробление и грохочение. После цикла дробления-грохочения происходят изменения существенных свойств продукции, о чем свидетельствует заключение эксперта, собранные налоговым органом доказательства полагает недостаточными.

Также апеллянт ссылается на заключения специалистов технической экспертизы от 25.08.2022 №21/22-1, от 07.09.2022 № 21/22-2, проведенные вне рамок выездной налоговой проверки самостоятельно заявителем.

По мнению апеллянта, судом нарушены положения статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации в ее толковании ВАС РФ. Кроме того, в силу абзаца 2 пункта 3 Постановления Пленума ВАС РФ №64 наличие каких-либо операций в Техпроекте еще не означает, что они являются добычными. Техпроект общества для месторождения известняков Шах-Тау вопреки указанию суда не описывает операции дробления и грохочения. Разделы Техпроекта не содержат описания технологических операций, происходящих на ДСФ, обозначен лишь общий факт получения там двух фракций известняка, что является лишь указанием на готовую продукцию разработки месторождения.

Общество в апелляционной жалобе указывает на то, что положения классификаторов не должны использоваться для определения момента окончания добычи полезного ископаемого в целях НДПИ, для этих целей необходимо применять тест изменения природных свойств.

По мнению апеллянта, поскольку обжалуемое решение налогового органа принято по результатам проверки налоговых периодов с 01.01.2018 по 31.12.2020, к указанным периодам подлежит применению судебное толкование, согласно которому ПИ признается недробленная горная масса.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2024 апелляционная жалоба АО «Сырьевая компания» на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.07.2024 по делу № А07-10318/2023 принята к производству, судебное разбирательство назначено на 26.09.2024 на 14 час. 00 мин.

К дате судебного заседания в суд апелляционной инстанции от заинтересованного лица представлен отзыв на апелляционную жалобу. В порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отзыв приобщен к материалам дела.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.

Представитель заявителя в судебном заседании 26.09.2024 заявил ходатайство об отложении судебного заседания в связи с рассмотрением Арбитражным судом Уральского округа кассационной жалобы по делу № А47-17858/2022 со схожими обстоятельствами по спору о доначисления налога на добычу полезных ископаемых.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2024 ходатайство АО «Сырьевая компания» об отложении судебного заседания удовлетворено. Судебное разбирательство по рассмотрению апелляционной жалобы АО «Сырьевая компания» на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.07.2024 по делу № А07-10318/2023 отложено на года на час. мин.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет.

Рассмотрение настоящего дела в судебном заседании реализовано с использованием информационной системы «Картотека арбитражных дел» (судебные онлайн-заседания). Организация участия в судебном заседании посредством системы онлайн-заседания осуществляется в порядке, установленном статьями 153, 154 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Определением заместителя председателя Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2024, в составе суда произведена замена судьи Скобелкина А.П. на судью Бояршинову Е.В., в связи с чем рассмотрение дела начато с самого начала.

В суд от заявителя через систему «Мой Арбитр» поступили письменные пояснения, которые судом апелляционной инстанции в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приобщены к материалам дела.

В суд от заинтересованного лица через систему «Мой Арбитр» поступили письменные пояснения, которые судом апелляционной инстанции в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приобщены к материалам дела.

В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы своей апелляционной жалобы, просили решение суда отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представители заинтересованного лица в судебном заседании просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, согласно сведениям из ЕГРЮЛ, основным видом экономической деятельности АО «Сырьевая компания» согласно «ОК 029-2014. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности» заявлен 08.11.2 «Добыча и первичная обработка известняка и камня гипсового».

Межрайонной ИФНС России № 25 по Республике Башкортостан проведена выездная налоговая проверка АО «Сырьевая компания» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, составлен акт выездной налоговой проверки от 25.07.2022 № 24И, дополнения к акту проверки от 09.11.2022 № 24И/1.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что АО «Сырьевая компания» на основании соответствующих лицензий являлось пользователем недр, осуществляло добычу и реализацию известняка и гипса, являлось плательщиком НДПИ, представляло в Инспекцию налоговые декларации и уплачивало налог.

По результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений налогоплательщика вынесено оспариваемое решение № 1И от 17.01.2023 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу начислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 93 043 041 руб., штраф в сумме 921 326 руб., а также уменьшен налог на прибыль организаций на сумму 18 608 607 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Республике Башкортостан от 28.03.2023 № 104/17 решение Инспекции утверждено, жалоба АО «Сырьевая компания» оставлена без удовлетворения.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительным решение налогового органа от 17.01.2023 № 1И.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции руководствовался выводом о законности и обоснованности оспоренного ненормативного правового акта налогового органа.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

При этом нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом особенностей главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать заявитель.

Согласно статье 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ (за исключением случаев, перечисленных в пункте 2 указанной статьи) признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование. Также объектами налогообложения указанным налогом признаются полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 НК РФ. Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 НК РФ (пункты 3, 4 статьи 338 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 337 НК РФ), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартам.

Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 337 НК РФ добытым полезным ископаемым признается горнорудное неметаллическое сырье, в том числе, другие полезные ископаемые, не включенные в другие группы, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по его добыче из недр, предусмотренный техническим проектом разработки месторождения.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ добытым полезным ископаемым признается неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по налогу определяется как стоимость добытых полезных ископаемых.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» (далее - Постановление № 64), данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Возникновение объекта обложения НДПИ связывается законодателем не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 № 189-О и от 24.12.2013 № 2059-О, от 25.06.2019 № 1517-О).

В силу пункта 9 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами (утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 № 76), при пользовании недрами под первичной обработкой твердых полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандарта и технических условий качества, предусмотренные проектной документацией ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

Понятие первичной обработки введено в указанные Методические указания с целью обозначить процесс доведения изъятого из недр сырья до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренного проектом разработки месторождения.

Полезное ископаемое - не непосредственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке. При этом, технологические операции по получению такой продукции должны быть включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операций по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие необходимость определения в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Согласно статье 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее - Закон о недрах) разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых но видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, основным видом экономической деятельности АО «Сырьевая компания» согласно «ОК 029-2014. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности» является 08.11.2 «Добыча и первичная обработка известняка и камня гипсового».

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что АО «Сырьевая компания» на основании соответствующих лицензий являлось пользователем недр, осуществляло добычу и реализацию известняка и гипса, являлось налогоплательщиком НДПИ, представляло в Инспекцию налоговые декларации и уплачивало налог.

Как следует из материалов проверки, проведенной налоговым органом, разработка месторождения «Шах-Тау» Республики Башкортостан ведется АО «Сырьевая компания» на основании лицензии на право пользования недрами серии УФА № 02290 ТЭ, выданной 21.11.2016 (сроком действия до 31.12.2019, продленным до 31.12.2026.) Департаментом по недропользованию по Приволжскому федеральному округу, с целевым назначением: добыча известняка, используемого при производстве цемента (код 1412126) и в химических производствах (код 1412127).

Согласно приложению № 7 к Лицензии УФА 02290 ТЭ (далее - лицензия на известняк) предыдущим пользователем участка недр до 01.09.2008 являлось ОАО «Сода» и его правопредшественники.

Согласно данным ЕГРЮЛ, АО «Сырьевая компания» образовано 01.07.2008 путем выделения из ОАО «СОДА». Правопреемниками ОАО «СОДА» являются АО «Башкирская содовая компания» и ООО «ХадельбергЦемент РУС».

Согласно материалам дела основными покупателями известняка являются ООО «ХайдельбергЦемент Рус» и АО «Башкирская содовая компания», в их адрес реализовано более 90% добытого полезного ископаемого.

Согласно протоколу Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых № 5448 от 26.07.1968 на месторождении «Шах-Тау» утверждены балансовые запасы известняка в качестве сырья для производства соды и цемента, который определяет выход товарного известняка по фракционному составу камня. Кроме того, протоколом № 11035 от 27.03.1991 утверждены балансовые запасы известняка в качестве сырья для производства соды и цемента, в том числе для производства стекла, строительной извести, строительного камня и щебня.

Протоколом заседания Государственной комиссии по утверждению заключений государственной экспертизы запасов от 24.01.2018 № 5302 утверждены запасы известняка для химической промышленности в качестве сырья:

- для производства соды соответствующие ТУ 5743-008-86142347-2012 «Известняки для производства кальцинированной соды» и должны содержать CaCO3 не менее 95%, MgCO3 не более 3,5%, SiO2 не более 0,5%, R2O3 не более 1,0%;

- для производства цемента соответствующие ТУ 5711-006-86142347-2012 «Щебень известняковый для производства цемента» с содержанием CaCO3 не менее 90%, MgCO3 не более 6%, P2O5 не более 0,7%;

- известняки фракции 30-150 мм отнести к сырью для химической промышленности (производство кальцинированной соды). Известняки фракции 0-30 мм отнести к сырью для цементного производства. Разделение на фракции принять согласно «Постоянному технологическому регламенту на производство известняка и щебня на дробильно-сортировочной фабрике известнякового карьера АО «Сырьевая компания» № СТ-30-2013».

Из пункта 3.4. заключения госэкспертизы следует, что физико-механические свойства породы изучались в отраслевой лаборатории ГУП «БашНИПИстром», где определялся предел прочности при сжатии в сухом и насыщенном водой состоянии, объемная масса, истинная плотность, пористость, водопоглащение. Определения проведены согласно ГОСТ 8269.0-97 «Щебень и гравий из плотных пород и отходов промышленного производства для строительных работ. Методы физико-механических испытаний».

АО «Сырьевая компания» осуществляет добычу известняка в соответствии с технической проектной документацией: «Проект развития горных работ на 2013 - 2019 гг. месторождения известняков «Шах-Тау» в Ишимбайском районе Республики Башкортостан», разработанный ОАО «»Гипронеруд», Технический проект на разработку месторождения известняков «Шах-Тау», разработанный ОАО «Уралгипрошахт», утвержденный протоколом от 19.04.2019 № 5-ТП-Уфа, «Техническое перевооружение проекта развития горных работ на 2013-2019 гг. месторождения известняков «Шах-Тау» в Ишимбайском районе Республики Башкортостан, ООО «Башкирское горное бюро «Агрикола», 2015 и др.

Проектом развития горных работ на 2013-2019 г.г. месторождения известняков «Шах-Тау» в Республике Башкортостан (разработанный ОАО «Гипронеруд»), Техническим проектом на разработку месторождения известняков «Шах-Тау» (разработанный ОАО «Уралгипрошахт», утвержденный протоколом от 19.04.2019 № 5-ТП-Уфа), определены процессы, технологии добычных работ, стандарты качества добытого полезного ископаемого.

Согласно пункту 2.5 «Характеристика полезного ископаемого» Проекта развития горных работ на 2013 - 2019 гг. месторождения известняков «Шах-Тау» указано: На добытый в карьере известняк состоящий, преимущественно, из карбоната кальция (CaCO3) c содержанием переменного количества примесей и применяемый в производстве кальцинированной соды, строительных работ и для других целей, на предприятии имеются технические условия ТУ 5743-004-00204872-2002 (отменены приказом АО «Сырьевая компания» от 31.01.2013 № 21 взамен введены ТУ 5743-008-86142347-2012), где определены требования, предъявляемые к известнякам, идущим на производство соды с содержанием CaCO3 не менее 95%, MgCO3 не более 3,5%, SiO2 не более 0,5%, R2O3 не более 1,0%.

Для соблюдения технических условий на предприятии ведется постоянный контроль за качеством полезного ископаемого. Для достижения требуемого процентного содержания MgCO3 (3,5%) производится шихтовка.

На добытое полезное ископаемое разработаны технические условия ТУ 5711-006-86142347-2012, где определены требования, которым должен соответствовать щебень известняковый, идущий на производство цемента с содержанием CaCO3 не менее 90%, MgCO3 не более 6%, P2O5 не более 0,7%;

- разделы 2.5. «Характеристика полезного ископаемого», 4.1 «Ожидаемое качество добываемого полезного ископаемого»: данные химического анализа известняков содержание CaCO3 - 94,03 - 96,18%, MgCO3 - 2,43 - 4,22%, SiO2-0,28 - 0,63%, AL3O3 - 0,04 - 0,10%, Fe2O3 - 0,18 - 0,32%.

В Техническом проекте на разработку месторождения известняков «Шах-Тау», разработанного ОАО «Уралгипрошахт», указано следующее:

- пункт 1.3.3 «Номенклатура продукции»: добытое полезное ископаемое, идущее на производство цемента должно соответствовать ТУ 5711-006-86142347-2012, для содового производства ТУ-5743-008-86142347-2012;

- пункт 1.3.5 «Сведения о сырьевой базе», п. 4.1 «Ожидаемое качество добываемого полезного ископаемого»: для условий открытой разработки приняты запасы известняков для химической и цементной промышленности месторождения «Шах-Тау».

- пункт 2.1 «Общие сведения и природные условия» раздела указано, что добытый известняк автосамосвалами доставляется на дробильно-сортировочную фабрику, расположенную в 0,7 км юго-западнее карьера. Далее с ДСФ по грузовым подвесным канатным дорогам № 1и № 3, протяженность которых составляют 6,4 и 5,94 км соответственно, известняк транспортируется на содовое производство. На цементное производство с ДФС известняк также транспортируется по грузовой подвесной канатной дороге № 2, протяженностью 6,8 км.

- пункт 2.2 «на ДСФ раздробленный известняк разделяется на фракции»: 30-150 мм и 0-30 мм. Крупная фракция используется в производстве кальцинированной соды, мелкая идет на производство цемента. Незначительная часть некондиционных известняков используется для засыпки оврагов, ремонта дорог и других местных нужд;

- пункт 2.5 «Характеристика полезного ископаемого»: основной вредной примесью в известняках при производстве соды и цемента является карбонат магния (МgСО3), распределение которого в известняках крайне неравномерно. Выделить пространственно участки известняков некондиционных по содержанию карбоната магния невозможно.

Качество известняков, как сырья для производства соды, определяется, в основном, их химическим составом. Оценивается оно согласно техническому заданию заказчика, в соответствии со следующими нормативными документами:

- ТУ-5743-008-86142347-2012 - на известняк для содового производства;

- ТУ 5711-006-86142347-2012 - на щебень известняковый для производства цемента;

- пункт 2.7 «Отходы производства»: к отходам производства относятся только вскрышные породы;

- пункт 4.2 «Требования потребителей к качеству товарной продукции»: основными потребителями известняков карьера Шах-Тау являются АО «Башкирская содовая компания» и цементный завод ООО «ХайдельбергЦементРус».

На добытый в карьере известняк, состоящий, преимущественно, из карбоната кальция (СаСО3) с содержанием переменного количества примесей и применяемый в производстве кальцинированной соды, строительных работ и для других целей, на предприятии имеются технические условия ТУ-5743-008-86142347-2012, где определены требования, предъявляемые к известнякам, идущим на производство соды с содержанием: СаС03 - не менее 95%; МgСОз - не более 3,5%; Si02 - не более 0,5%; R2O3 - не более 1,0%. Для соблюдения технических условий на предприятии АО «Сырьевая компания» ведется постоянный контроль за качеством полезного ископаемого.

Также на добытое полезное ископаемое разработаны условия ТУ 5711-006-86142347-2012, где определены требования, которым должен соответствовать щебень известняковый, идущий на производство цемента с содержанием СаСО3 - не менее 90%, MgC03 - не более 6%, Р2О5 - не более 0,7%;

- пункт 4.3 «Ожидаемое качество товарной продукции»: качество товарных известняков, как сырья для производства соды, определяется их химическим составом. После процесса переработки товарная продукция соответствует требованиям следующих нормативных документов: ТУ-5743-008-86142347-2012 на известняк для содового производства и ТУ 5711-006-86142347-2012 на щебень известняковый для производства цемента.

- пункт 4.4 «Контроль качества добываемой и отгружаемой продукции»: характерной особенностью разрабатываемого массива является переменное качество известняков, обуславливающее селективную их выемку. Контроль качества добываемого известняка производится на различных этапах:

- эксплуатационная разведка с опробованием буровой мелочи из скважин для геометризации участков, различных по качеству;

- опробование буровой мелочи из скважин, буримых для массовых взрывов;

- отбор проб из навала взорванной горной массы;

- пробы из технологического цикла при дроблении пород на фабрике.

Контроль качества добываемой продукции определяется в лаборатории предприятия;

- пункт 3.3.4. разработка горной массы ведется буровзрывным методом с помощью скважинных зарядов. Разделка негабаритов производится буровзрывным методом и с применением гидромолотом, смонтированным на экскаваторе. Максимальный линейный размер кондиционных кусков лимитирован загрузочной щелью дробилок на дробильно-сортировочной фабрике и составляет 1 000 мм;

- раздел 9 «Генеральный план и транспорт» предусматривает следующее:

Месторождение, разрабатываемое АО «Сырьевая компания», эксплуатируется с 1951 года, предприятие имеет в своем составе карьеры известняка, глины, гипса, дробильно-сортировочную фабрику, подвесные канатные дороги, автотранспортный цех. На промплощадке месторождения в границе существующего земельного отвода находятся следующие объекты:

- карьер по добыче известняка;

- отвал вскрышных пород;

- бытовые вагончики;

- дробильно-сортировочная установка (ДСФ).

Добытый известняк автосамосвалами доставляется на дробильно-сортировочную установку (ДСФ), расположенную в 0,7 км юго-западнее карьера. Далее с ДСФ по грузовым подвесным канатным дорогам № 1 и № 3, протяженности которых составляют 6,4 км и 5,94 км соответственно, известняк транспортируется на содовое производство. На цементное производство с ДСФ известняк также транспортируется по грузовой подвесной канатной дороге № 2, протяженностью 6,8 км. На ДСФ раздробленный известняк разделяется на фракции: 30-150 мм и 0-30 мм. Крупная фракция используется в производстве кальцинированной соды, мелкая идет на производство цемента.

Таким образом, технической проектной документацией АО «Сырьевая компания» определено, что продукцией, первой по качеству, соответствующей стандарту предприятия и, соответственно, являющейся полезным ископаемым для целей налогообложения, является в том числе известняк фракционный отвечающий ГОСТ 8269.0-97, для содового производства согласно ТУ-5743-008-86142347-2012, и щебень известняковый для производства цемента согласно ТУ 5711-006-86142347-2012.

Проектной документацией предусмотрены технологические этапы по дроблению и грохочению на дробильно-сортировочной фабрике, как производственного цикла добычных работ.

Постоянный технологический регламент на производство известняка и щебня на дробильно-сортировочной фабрике известнякового карьера № СТ-30-2013 от 12.04.2013 срок действия до 12.04.2023 (далее - Регламент № СТ-30-2013), предусматривает, что дробильно-сортировочная фабрика Известнякового карьера предназначена для производства известняка крупностью 30-150 мм, применяемого в производстве кальцинированной соды, строительных работ и для других целей; щебня известнякового крупностью 0-30 мм, применяемого для производства цемента; щебня крупностью 0-40 мм, применяемого при производстве дорожно-строительных работ, отсева крупностью 0-10 мм (пункт 2.1).

Согласно пункту 2.5 Регламента № СТ-30-2013, основными операциями технологического процесса являются операции дробления и грохочения. Размеры выходных щелей дробилок, площади просеивающих поверхностей грохотов и размеры ячеек сит определяют качество готовой продукции в соответствии с требованиями к качеству готовой продукции.

Пунктом 3 Регламента определены характеристики производимой продукции:

- известняк крупностью 30-150 мм по ТУ 5743-008-86142347-2012 «Известняк для производства кальцинированной соды» - сырье для производства кальцинированной соды, строительных работ для других целей;

- щебень известняковый фракции 0-30 мм по ТУ 5711-006-86142347-2012 «Щебень известняковый для производства цемента» - сырье для производства цемента и сухих строительных смесей;

- щебень известняковый фракции 0-40 мм по ТУ 5711-005-86142347-2012; - «Щебень известняковый для производства цемента» - применяемый для дорожных и других видов строительных работ;

- отсев щебня известнякового фракции 0-10 мм по ТУ 5711-004-86142347-2010, применяемый в качестве сырья при выработке комбикормов для птиц, в качестве заполнителя для тяжелого бетона, а также для дорожных и других видов строительных работ.

В силу пункта 5 Регламента, исходным сырьем для производства готовой продукции является известняк с месторождения «Шах-Тау» крупностью 0-1000 мм.

В указанном пункте 5 описан технологический процесс этапов дробления и грохочения (просеивания) посредством применения оборудования (щековых дробилок, вибрационных грохотах (просеиватель) (ГИТ-51, ГИТ-52, СМД-225-04 и т.д.)).

Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки проведен осмотр карьера «Шах-Тау» ДСФ, в ходе которого установлено, что технологические процессы по дроблению и грохочению соответствуют технологическому регламенту № СТ-30-2013 дробильно-сортировочной фабрики и направлены на механическое воздействие на добытый известняк, используемый при производстве цемента и в химических производствах.

Согласно Регламенту № СТ-30-2013 при приемочном контроле качество известняка, щебня известнякового, отсева щебня известнякового должно соответствовать ГОСТ 8269.0-97 «Щебень и гравий из плотных горных пород и отходов промышленного производства».

Технологическим функционалом дробильно-сортировочной фабрики является изменение размерности посредством дробления и просеивания (грохочения), то есть, доведение исходной горной массы, являющейся минеральным сырьем, до фракционного известняка, соответствующего стандарту качества, предусмотренному техническим проектом добычи и проектной документации.

Несмотря на наличие у налогоплательщика технических условий на добываемую горную массу как минеральное сырье, фактически продуктом разработки месторождения является известняк для содового производства и щебень известняковый для производства гипса, который и подлежит определению в качестве добытого полезного ископаемого исходя из предусмотренного технологического процесса:

1) выемочно-погрузочные работы

2) транспортирование горной массы от карьера до дробильно-сортировочной фабрики

3) обработка (дробление) горной массы на дробильно-сортировочном комплексе и получение фракционного известняка, щебня, соответствующего стандарту предприятия, предусмотренному проектной документацией АО «Сырьевая компания» и ГОСТу 8269.0-97.

Из материалов дела также усматривается, что в проверяемом периоде АО «Сырьевая компания» также осуществляло деятельность по добыче полезных ископаемых на основании лицензии серии УФА от 21.11.2016 № 02288 ТЭ на разведку и добычу полезных ископаемых на Селеукском месторождения (Западно-Кардонный участок) в Республике Башкортостан, выданной Департаментом по недропользованию по Приволжскому федеральному округу выдана лицензия на пользование недрами, сроком до 10.03.2035.

В приложении № 1 к лицензии определено наименование основных (преобладающих) видов полезных ископаемых (группировки полезных ископаемых), содержащихся в пределах предоставленного участка недр: гипс прочий (код 14502922199).

Материалами дела подтверждается, что общество осуществляет добычу гипса в соответствии с технической документацией: «Корректировка проекта обработки гипсового карьера», «Технического перевооружения при отработке гипсового карьера», «Технического проекта на разработку Западно-Кардонного участка Селеукского месторождения гипсов», Плана развития горных работ по добыче гипсов на Селеукском месторождении на 2018 год, технологического регламента на получении гипсового камня в корпусе дробления гипсодержащей горной массы на дробильно-сортировочной фабрике (далее - регламент ДСФ на гипс) и иных документов.

Балансовые запасы гипса Западно-Кардонного участка Селеукского месторождения утверждены как сырье, пригодное для получения вяжущих веществ, №RP при Южно-Уральском геологическом управлении протоколом № 4/614 от 15.03.1961.

Технологические испытания проб гипсового камня, представляющего собой продукт измельчения горной породы, проводились с целью определения его пригодности для производства гипсовых вяжущих материалов (строительного гипса). Требования к качеству гипсового камня, используемого для производства вяжущих материалов, регламентируются требованиями технических условий ГОСТ 4013-82 «Камень гипсовый и гипсоангидритовый для производства вяжущих материалов. Технические условия» (далее - ГОСТ 4013-82, в дальнейшем ГОСТ 4013-2019).

Корректировка проекта отработки гипсового карьера Рабочий проект ЗАО «Химгортехнология» (далее - Рабочий проект) предусматривает, что гипсовый карьер Западно-Кардонного участка Селеукского месторождения является сырьевой базой для ОАО «Сода». Также проектом предусмотрено, что получение товарного гипса осуществляется на дробильно-сортировочной фабрике.

Рабочим проектом предусмотрено, что дробильно-сортировочная фабрика как вспомогательное производство, инженерные сооружения и транспортные коммуникации являются общими с карьером известняков «Шах-Тау».

Таким образом, Рабочий проект предусматривает, что требования к качеству гипсового камня, используемого для производства вяжущих материалов, регламентируются требованиями технических условий ГОСТ 4013-82 (п. 2.3.).

Качественная характеристика полезного ископаемого определяется его минеральным и химическим составом, технологическими и физическими свойствами, совокупность которых определяет его технологические типы. Полезная толща гипсов отличается выдержанностью химического состава.

Большинство проб показывает содержание CaSO4*2H2O близкое к 90%, с колебаниями по отдельным пробам от 66.41 до 97,51%. Средневзвешенное содержание в полезной толщи гипса CaSO4*2H2O по скважинам колеблется от 82,97 до 94,56%, в целом по участку составляя 89,01% (в балансовых запасах).

Технологические испытания проб гипсового камня, представляющего собой продукт измельчения горной породы, проводились с целью определения его пригодности для производства гипсовых вяжущих материалов (строительного гипса).

Требования к качеству гипсового камня, используемого для производства вяжущих материалов, регламентируются требованиями технических условий ГОСТ 4013-82 (с 01.06.2020 взамен введен в действие ГОСТ 4013-2019 «Межгосударственный стандарт. Камень гипсовый и гипсоангидритовый для производства вяжущих материалов. Технические условия»), лимиты которого определят минимальное содержание CaSO4*2H2O в гипсовом камне - 90% и 80% для 2 и 3 сорта соответственно.

Следовательно, качество гипсового камня Западно-кордонного участка соответствует 3 сорту технических условий данного ГОСТа (пункт 2.4. Рабочего проекта).

Согласно п. 2.7 эксплуатационная разведка проводится в течении всего периода освоения месторождения с целью получения достоверных исходных данных, обеспечивающих оперативное планирование горно-подготовительных и добычных работ и наиболее полное извлечение их недр запасов полезных ископаемых. Основной задачей эксплуатационной разведки является уточнение качества продуктивного пласта гипса и соответствие его ГОСТ 4013-82. Определение химического состава гипса производится путем опробования шлама буровых скважин перед проведением взрывных работ (п. 2.7).

Техническим проектом ОАО «Уралгипрошахт» на гипс предусмотрено, что технология производства горных работ осуществляется по цикличной схеме и заключается в разработке массива буровзрывным способом с применением метода скважинных зарядов, погрузке взорванной горной массы гипса в автосамосвалы и транспортировке сырья на дробильно-сортировочную фабрику (пункт 1.3.2).

Согласно «Отчету о результатах детальной разведки Западно-Кардонного участка Качество полезного ископаемого» средневзвешенное содержание СаSO4*2Н2О по участку составляет 84,4%, т.е. качество гипсового камня соответствует третьему сорту, согласно требованиям ГОСТ-4013-82.

В зависимости от размера фракции и области применения камень гипсовый должен соответствовать ТУ 5743-007-86142347-2012: камень гипсовый размер фракции 0-60 мм, камень гипсовый размер фракции 60-80.

Пунктами 1.3.3 «Номенклатура продукции» и.2.5. «Характеристика полезного ископаемого» регламентировано, что разведанная и отрабатываемая толща гипса неоднородна по качественному составу. Для соблюдения технических условий на предприятии АО «Сырьевая компания» ведется постоянный контроль за качеством полезного ископаемого.

Как следует из «Отчета о результатах детальной разведки Западно-Кардонного участка Селеукского месторождения гипсов» 1960 года, содержание СаSO4*2Н2О, принятое в подсчет запасов колеблется от 66,41 до 97,57%. Содержание магнезии в гипсах варьирует от 0,59 до 3,94%. Глинистые примеси содержатся в гипсах в количестве от 0,26% до 4,0%. Преобладает примесь глинистового материала от 0,5 до 2,0%.

Средневзвешенное содержание СаSO4*2Н2О по участку составляет 84,4%, то есть, качество гипсового камня соответствует третьему сорту, согласно требованиям ГОСТ-4013-82:

- предел прочности на сжатие - 100-150 кгс/см?;

- объемный вес - 2,07-2,236 т/м?;

- коэффициент разрыхления - 1,62;

- размер кусков от 50 до 300 мм или в виде щебня от 5 до 50 мм;

- закарстованность гипсов в объемном выражении - 0,5%;

- содержание основного вещества - 84,4%;

В силу п.2.1 добытый гипс автосамосвалами доставляется на дробильно-сортировочную фабрику (ДСФ), а затем, по грузовым подвесным канатным дорогам, либо автомобильным транспортом гипс транспортируется потребителю.

«Технологический комплекс на поверхности» раздела 3.1. также предусматривает, технологический комплекс на поверхности представлен дробильно-сортировочной фабрикой (ДСФ), который расположен за пределами проектируемого карьера и предназначен для производства гипсового камня, применяемого для производства цемента и гипсового вяжущего.

Основными операциями технологического процесса переработки являются операции дробления и грохочения. Размер выходной щели дробилки, площадь просеивающей поверхности грохота и размеры ячеек сита определяют качество готовой продукции в соответствии с требованиями к качеству готовой продукции.

Корпус дробления гипса производит гипсовый камень крупностью 0 - 300 мм по ГОСТ 4013-82 или крупностью 0 - 60 мм, 60 - 80 мм по ТУ 5743-007-86142347-2012.

Технологическая схема производства включает следующие операции:

- предварительное грохочение перед дроблением материала крупностью 0 - 700 мм на вибрационном грохоте ГИТ-41 (СМ-690), оснащенном ситом 120 х 120 мм и 100 х 100 мм, с получением продуктов фр. 120 - 700, 100 - 700, 0 - 120, 0 - 100;

- дробление материала крупностью 120 - 700 и 100 - 700 мм в щековой дробилке 1200 х 900 х 130 с разгрузочной щелью 90 - 130 мм до крупности 0-120 мм;

- грохочение материала крупностью 0 - 120 мм на вибрационном грохоте ГИТ-41М, оснащенном ситами 80 х 80 (60 х 60) мм и 60 х 60 (40 х 40) мм с получением продуктов фракций 0 - 40, 0 - 60, 40 - 60, 40 - 80, 60-80, 60 - 120, 80 - 120 и др. Размер сит может быть изменен на любой в диапазоне от 5 х 5 до 110 х 110 мм, в соответствии с потребностями потребителя.

Режим работы оборудования ДСФ - круглогодовой, определяется потребностью в гипсовом камне. Доставка сырья из забоя карьера на ДСФ гипса производится автосамосвалами.

Переработанный гипсовый камень фракции 0-60 (0-40) мм подлежит загрузке в автосамосвалы в процессе сортировки и при заполнении автосамосвала вывозится на склад гипсового камня фракции 0-60 мм.

Гипсовый камень более крупных фракций в процессе сортировки подлежит складированию непосредственно вблизи узла рассева гипсового камня (ГИТ-41М), а оттуда – отгрузке в автомобильный транспорт и вывозится на склад, либо потребителям. Готовая продукция со склада отгружается на подвесные канатные дороги и в автомобильный транспорт;

Требованиями к качеству полезного ископаемого определены средневзвешенное содержание СаSO4*2Н2О по участку, что составляет 84,4%, то есть, качество гипсового камня соответствует третьему сорту, согласно требованиям ГОСТ-4013-82.

На добытый в карьере гипс, состоящий преимущественно из гипса (минеральная форма двуводного сульфата кальция СаSО4*2Н2О) с содержанием переменного количества примесей и применяемый в производстве в зависимости от размера фракции и области применения камень выпускают двух видов (камень гипсовый размер фракции 0-60мм и 60-80 мм) технические условия ТУ 5743-007-86142347-2012, по которым содержание компонентов должно соответствовать:

- Камень гипсовый размер фракции 0-60 мм:

СаSО4*2Н2О - не менее 65%;

Аэфф Бк/кг - не более 370;

- Камень гипсовый размер фракции 60-80 мм:

СаSО4*2Н2О - ГОСТ 4013-82;

Аэфф Бк/кг - не более 370.

Согласно положениям статьи 23 Закона Российской Федерации «О недрах», при разработке Селеукского месторождения (Западно-Кардонный участок) выполняются требования по рациональному использованию и охране недр:

- производится достоверный учет извлекаемых из недр запасов гипса;

- производится контроль и учет качества добываемого полезного ископаемого.

Кроме того, на предприятии применяются взвешивающие устройства для учета добытого полезного ископаемого, реализованных продуктов дробления и переработки, а также для оперативного учета объемов вынутых пород вскрыши. Для этого на карьере и на участке переработки горной массы гипса установлены электронные автомобильные весы М-8200А10014 - 2 шт., грузоподъемностью - 80 тн.

- раздел 11.1.5.: основной задачей эксплуатационной разведки на площади отрабатываемого карьера является уточнение качества продуктивного пласта гипса и соответствие его ГОСТ 4013-82.

Таким образом, установлено, что технические проекты по добыче гипса на Селеукском месторождении содержат сведения относительно качества гипса, а именно то, что качество сырья месторождения отвечает требованиям ГОСТа 4013-82 «Камень гипсовый и гипсоангидритовый для производства вяжущих материалов».

Кроме того, сданные технические проекты прямо предусматривают полный технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества (дробление и сортирование).

Схожие условия по качеству породы и технологическому процессу содержатся в плане развития горных работ.

Постоянный технологический регламент на получение гипсового камня в корпусе дробления гипсодержащей горной массы на дробильно-сортировочной фабрике № СТ-28-2013, разработанный АО «Сырьевая компания», также определяет, что корпус дробления гипсосодержащей породы на ДСФ цеха известковый карьер ЗАО «Сырьевая компания» предназначен для производства гипсового камня, применяемого для производства цемента и гипсового вяжущего.

Также технически возможен выпуск фракций: 0 - 40, 0 - 60, 40 - 60, 40 - 80, 60 - 80, 60 - 120, 80-120 и др. Производительность ДСФ по готовой продукции составляет 250 тыс. тонн в год.

В 2011 году в корпусе дробления гипса произведено 186 тыс. тонн готовой продукции. За счет частичной реконструкции технологического оборудования, производительность увеличена до 380 тыс. тонн в год. Переработка исходного сырья осуществляется на одной технологической линии. Основными операциями технологического процесса переработки являются операции дробления и грохочения. Размер выходной щели дробилки, площадь просеивающей поверхности грохота и размеры ячеек сита определяют качество готовой продукции в соответствии с требованиями к качеству готовой продукции. Корпус дробления гипса производит гипсовый камень крупностью 0 - 300 мм по ГОСТ 4013-82 или крупностью 0-60 мм, 60-80 мм по ТУ 5743-007-86142347-2012. Приемка продукции осуществляется лабораторией ОТК ОАО «Башкирская содовая компания». Гипсовый камень должен соответствовать требованиям ГОСТ 4013-82 или ТУ 5743-007-86142347-2012;

Таким образом, на дробильно-сортировочной фабрике происходит сортировка и дробление как единый технологический процесс добычи, в результате которого образуются продукты различных фракций для последующей реализации.

Поскольку общество в проверяемом периоде осуществляло реализацию гипса различных фракций (камень гипсовый), оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы правомерно на основании статьи 340 Кодекса осуществлена налоговым органом, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

В определениях от 11.03.2021 № 375-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что для корректного определения объекта обложения НДПИ правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, то есть, извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки).

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации и Конституционный Суд Российской Федерации в своих судебных актах прямо указывают на то, что ключевыми документами, которыми следует руководствоваться при разрешении вопроса о том, какой именно продукт следует признавать объектом налогообложения НДПИ, являются лицензия на пользование недрами, технический проект разработки месторождения и стандарты качества полезного ископаемого.

Аналогичный вывод содержится в письме Федерального агентства по недропользованию от 07.03.2023 № АГ-04-37/4525, из содержания которого прямо следует, что по вопросу отнесения процесса грохочения и шихтования глины к процессу добычи полезного ископаемого следует руководствоваться проектной документацией, предусмотренной статьей 23.2. Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах», которой определяется состав операций, относящихся к процессу добычи полезного ископаемого (т. 3).

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья то и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

В данной связи, налоговым органом по результатам проверки правомерно установлено, что в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых АО «Сырьевая компания» следует признавать не горную массу известняка и гипса, извлекаемую непосредственно из недр разрабатываемого месторождения, а товарную продукцию, доведенную до стандарта качества, предусмотренного техническим проектом и в отношении которого завершены все этапы предусмотренные лицензией, утвержденными государственными балансовыми запасами, техническими проектами.

Таким образом, из вышеизложенного следует, что использование в технологическом процессе, предусмотренном рабочим проектом, мероприятий по дроблению и грохочению, предусмотрено проектом.

Доводы апеллянта об обратном противоречат представленным документам о технологическом процессе самого общества, в связи с чем, не принимаются судебной коллегией.

Исходя из вышеизложенного, дробление полезного ископаемого относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с добычными работами. В случае же, когда организация осуществляет дробление полезного ископаемого в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

Вопреки мнению заявителя, не имеет определяющего значения для классификации проводимых работ и характеристики добываемого продукта, нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами карьера, поскольку дробление полезного ископаемого может быть отнесено к обрабатывающему производству лишь тогда, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 № 12742/04, от 22.01.2008 № 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456).

Физическое воздействие на известняк и гипс путем его измельчения не меняет основных характеристик и свойств продукта. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ на собственной дробильно-сортировочной установке осуществлялось только уменьшение габаритов кусков полезного ископаемого в результате его разбивки механическим путем и доведению до стандарта качества предусмотренному техническим проектом добычи.

Таким образом, продукция, полученная в ходе дробления, грохочения вопреки позиции апеллянта, является результатом деятельности общества по добыче полезного ископаемого, а не обрабатывающей промышленности.

Доводы заявителя о том, что на дробильно-сортировочной фабрике производятся технологические процессы по переделу и обогащению известняка и гипса, и получение в результате данных процессов нового продукта, отклоняются в силу их несостоятельности и противоречивости материалам дела.

Кроме того, указанные обстоятельства также не подтверждены в ходе судебных заседаний специалистами ФИО6 и ФИО7, привлеченными к участию в деле в порядке части 1 статьи 55.1, части 1 статьи 87.1 Арбитражно-процессуального кодекса Российской Федерации определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 31.10.2023.

Из показаний свидетеля ФИО8, начальника производственного отдела АО «Башкирская содовая компания», допрошенного в ходе судебного заседания, судом первой инстанции установлено, что потребительские требования к качеству известняка, поставляемого им обществом «Сырьевая компания» соответствуют ТУ 5743-008-86142347-2012 «Известняк для производства кальцинированной соды», с содержанием CaCO3 не менее 95%.

На основании указанного отклоняется довод апеллянта о том, что судом не дана оценка показаниям свидетеля ФИО8

Таким образом, в АО «Башкирская содовая компания» реализуется добытое полезное ископаемое, качество и физико-механические свойства которого предусмотрены техническим проектом добычи и протоколами ГКЗ, что исключает технологические процессы по обогащению и переделу, в результате которых получается качественно новый продукт.

Не принимается судебной коллегией ссылка апеллянта на заключения специалистов технической экспертизы от 25.08.2022 № 21/22-1, от 07.09.2022 № 21/22-2, проведенные вне рамок выездной налоговой проверки самостоятельно заявителем.

Порядок проведения экспертиз и оформления экспертных заключений, в том числе, экспертная деятельность лиц, осуществляющих деятельность вне государственных судебно-экспертных учреждений, регламентированы Федеральным законом от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 73-ФЗ).

Согласно статье 14 Федерального закона № 73-ФЗ эксперт должен быть предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения путем подписания соответствующей подписки и направления ее вместе с заключением эксперта в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу.

Согласно статье 25 Федерального закона № 73-ФЗ итогом работы эксперта является заключение, выполненное в письменной форме, которое составляется на основе результатов проведенных экспертом или комиссией экспертов исследований.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, в нарушение указанных положений действующего законодательства в заключениях технической экспертизы от 25.08.2022 № 21/22-1, 07.09.2022 № 21/22-2, отсутствует подписка эксперта о предупреждении за дачу заведомо ложного заключения в соответствии с законодательством Российской Федерации об уголовной ответственности и ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ.

Кроме того представленные заключения специалистов технической экспертизы от 25.08.2022 № 21/22-1, 07.09.2022 № 21/22-2 также выполнены с нарушением пункта 2 части 1 статьи 16 Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации», пункта 8 части 2 статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в них отсутствуют ссылки на исследованные материалы, документы, выводы эксперта не обоснованы, в экспертных заключениях не отражены содержание и результаты исследований. Доводы, изложенные в исследовательской части экспертиз, не соответствуют технической проектной документации.

Судебная коллегия также отмечает, что правовой статус заключения досудебной экспертизы определен законом в качестве иного доказательства, которое не имеет заранее установленной силы, не носит обязательного характера и в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оценке судом наравне с другими представленными доказательствами.

Таким образом, указанные заключения специалистов не отвечают требованиям относимости и допустимости доказательств, в связи с чем, обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве надлежащих доказательств по делу, подтверждающих правомерность заявленных требований.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно не принял результаты заключений специалистов в качестве надлежащих доказательств по делу.

Довод общества о том, что судом нарушены положения статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации в ее толковании ВАС РФ, также отклоняется судебной коллегией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В силу пункта 2 этой статьи количество добытого полезного ископаемого может определяться прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье) методом. Для целей налогообложения применяемый метод подлежит утверждению налогоплательщиком в его учетной политике.

В силу пункта 3 упомянутой статьи НК РФ в случае, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, оно определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Материалами дела подтверждено, что в результате осуществления операций по дроблению и грохочению обеспечено получение полезного ископаемого соответствующего стандарту, предусмотренному техническим проектом добычи. В данной связи указанные операции в соответствии с ОКВЭД относятся к операциям по добыче.

Таким образом, налогооблагаемая база должна быть исчислена исходя из цены реализации камней.

Поскольку в рассматриваемом случае общество самостоятельно осуществляло как добычу, так и дробление известняка и гипса, доводя его до требуемого техническим проектом стандарта качества и изменяя тем самым лишь его размерность, инспекция обоснованно квалифицировала данные виды работ как единый технологический процесс, относящийся к добыче полезных ископаемых.

При указанных обстоятельствах, судебная коллегия приходит к выводу о том, что решение Инспекции № 1И от 17.01.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствуют положениям НК РФ и не нарушает права и законные интересы заявителя.

Суд первой инстанции при принятии обжалуемого решения верно установил все значимые обстоятельства по делу и правильно применил нормы законодательства, подлежащие применению в спорных правоотношениях сторон.

Ссылка апеллянта на выводы по делу №А47-17858/2022 не принимается, поскольку указанное дело рассмотрено по иным обстоятельствам.

Довод общества о том, что к спорным периодам подлежит применению судебное толкование, согласно которому полезным ископаемым признается недробленная горная масса, поскольку обжалуемое решение налогового органа принято по результатам проверки налоговых периодов с 01.01.2018 по 31.12.2020, не принимается. Суд апелляционной инстанции считает, что в указанный период судебная практика в отношении спорного вопроса по налогообложению НДПИ не претерпевала изменений.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд первой инстанции, разрешая дело, верно установил отсутствие оснований для удовлетворения требований о признании недействительным решения Инспекции от 17.01.2023 № 1И о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Совокупность условий, установленных частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, необходимых для признания ненормативного правового акта недействительным, отсутствует.

В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Всем доказательствам, представленным сторонами, обстоятельствам дела, а также доводам, в том числе, изложенным в жалобе, суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку, оснований для переоценки выводов у суда апелляционной инстанции в силу статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Таким образом, решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права, ведущих к отмене судебного акта, не допущено, при рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, не подтверждены отвечающими требованиям главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами, основаны на ином толковании правовых норм, направлены на переоценку выводов суда первой инстанции и не могут быть признаны основанием к отмене или изменению решения.

Иная оценка подателем жалобы обстоятельств спора не свидетельствует об ошибочности выводов суда. С учетом изложенного решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, имеющимся в деле доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.

С учётом изложенного решение суда первой инстанции соответствует нормам материального и процессуального права, оснований для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Судебные расходы распределяются между сторонами в соответствии с правилами, установленными статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, судебные расходы относятся на её подателя.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 04.07.2024 по делу № А07-10318/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества «Сырьевая компания» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.


Председательствующий Н.Г. Плаксина


Судьи А.А. Арямов


Е.В. Бояршинова