Постановление от 22 апреля 2024 г. по делу № А53-44011/2022

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-44011/2022
город Ростов-на-Дону
22 апреля 2024 года
15АП-14367/2023

15АП-15106/2023


Резолютивная часть постановления объявлена 11 апреля 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 апреля 2024 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Деминой Я.А.,

судей Пименова С.В., Сурмаляна Г.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситдиковой Е.А.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области: представителей ФИО1 по доверенности от 17.07.2023, ФИО2 по доверенности от 23.01.2024,

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представителя ФИО2 по доверенности от 23.08.2023,

от ООО "Аглицкий песчаный карьер": представителя ФИО3 по доверенности от 05.12.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области и общества с ограниченной ответственностью "Аглицкий песчаный карьер" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 04.08.2023 по делу № А53-44011/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аглицкий песчаный карьер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области о признании незаконным и отмене решения от 18.08.2022 № 3178 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области;



УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Аглицкий песчаный карьер" (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области (далее – заинтересованное лицо, Межрайонная ИФНС России № 11 по Ростовской области, инспекция) о признании незаконным и отмене решения от 18.08.2022 № 3178 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 04.08.2023 по делу № А53-44011/2022 признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области от 18.08.2022 № 3178 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пени в размере 954 402, 15 руб. В оставшейся части требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области и общество с ограниченной ответственностью "Аглицкий песчаный карьер" обжаловали решение от 04.08.2023, инспекция – в части удовлетворенных требований, общество – в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области мотивирована тем, что выводы суда первой инстанции в части начисления пени в размере 954 402,15 рублей не соответствуют обстоятельствам дела. ООО "Аглицкий песчаный карьер" имеет право свободно распорядиться суммой положительного сальдо единого налогового счета в размере 954 402,15 рублей. Таким образом, права налогоплательщика в данной части не нарушены.

Апелляционная жалоба общества с ограниченной ответственностью "Аглицкий песчаный карьер" мотивирована тем, что суд первой инстанции не исследовал и не дал надлежащей правовой оценки доводу общества о том, что в рамках налоговой проверки и при вынесении оспариваемого решения инспекцией для обоснования наличия либо отсутствия в действиях общества необоснованной налоговой выгоды не привлекался оценщик, экспертиза по определению рыночной стоимости добываемого нерудного минерального сырья не назначалась, что существенно повлияло на исход спора по настоящему делу. В оспариваемом решении не дана надлежащая правовая оценка доводу общества о том, что установленное в решении инспекции обстоятельство неправильного исчисления объекта налогообложения по НДПИ в спорном периоде противоречит выводам инспекции ФНС России по Воронежской области, изложенным в решении по налоговой проверке контрагента ООО "Агро Гео", которым не установлено недостоверности или неполноты исчисления и уплаты обществом по взаимоотношениям с ООО "АПК" НДС и налога на прибыль, исходя из цены песка, установленной в спорном договоре. Указанное обстоятельство свидетельствует о том, что оспариваемое решение не соответствует требованиям статей 146, 195.10, 153, 154, 247, 248, 249 Налогового кодекса Российской Федерации. Судом первой инстанции не исследован и не опровергнут довод общества о том, что в оспариваемом решении при анализе формирования цен ООО "Реконструктор" на песок строительный инспекцией не учтено, что высокая цена реализации песка (260 куб.м, в том числе НДС 20% - 43,33 руб., т.е. 216,67 руб./куб.м) обусловлена тем, что у ООО "Реконструктор" в 2020-2021 г.г. имелось порядка 20 транспортных средств. При этом инспекцией не проведен анализ состава указанных ТС и их производственного назначения. Довод заявителя о том, что спорная сделка общества не выходит за критерии разумного и добросовестного поведения участников гражданского оборота и не обладает какими-либо пороками, в рамках спора в суде первой инстанции инспекцией по правилам статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не опровергнут.

Определением и.о. председателя судебной коллегии по рассмотрению споров, возникающих из административных правоотношений, от 11.04.2024 в порядке части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи Шимбаревой Н.В. на судью Пименова С.В.

В соответствии со статьей 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрение апелляционной жалобы начато с самого начала.

Представитель ООО "Аглицкий песчаный карьер" заявил ходатайство о приобщении дополнительных документов к материалам дела.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области оставили на усмотрение суда разрешение ходатайства.

От ООО "Аглицкий песчаный карьер" посредством сервиса подачи документов в электронном виде "Мой Арбитр" поступили письменные объяснения в порядке статьи 81 АПК РФ с приложением копий дополнительных документов.

Представитель ООО "Аглицкий песчаный карьер" заявил ходатайство о приобщении указанных документов к материалам дела.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области оставили на усмотрение суда разрешение ходатайства.

Учитывая, что представленные документы имеют доказательное значение, документы приобщены к материалам дела.

От Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области поступило дополнение к отзыву на апелляционную жалобу с приложением рецензии от 09.04.2024 № 15324.

Представитель ООО "Аглицкий песчаный карьер" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить в полном объеме.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области просил отменить решение суда в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области от 18.08.2022 № 3178, в остальной части – оставить без изменения, оставить апелляционную жалобу ООО "Аглицкий песчаный карьер" – без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба общества подлежит удовлетворению, апелляционная жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ООО "Аглицкий песчаный карьер" зарегистрировано в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области 31.03.2016, номер ОГРН <***>.

В проверяемом периоде основной вид деятельности по ОКВЭД: 8.12 "Разработка гравийных и песчаных карьеров, добыча глины и каолина". В период 2019-2021 годы ООО "Аглицкий песчаный карьер" фактически осуществляло добычу песка, известняка-ракушечника и глины на основании лицензий:

1. Лицензия РСТ 80459 от 24.05.2016 в 2 км к юго-востоку от п. Мускатный и в 6 км Севернее ж. д. станции большой Лог в Аксайском районе Ростовской области. Дата окончания действия лицензии – 24.05.2041 Участок Мускатный IV Большелогского месторождения в Аксайском районе Ростовской области. Площадь лицензионного участка – 8,7га (данная лицензия выдана на бывшего генерального директора (период действия с 31.03.2016 по 19.02.2017) – ФИО4);

2. Лицензия РСТ 81299 от 08.04.2021 в 3 км к северо-востоку от х. Большой Лог и в 2,7 км к юго-востоку от пос. Мускатный в Аксайском районе Ростовской области – Восточная часть IV участка Большелогского месторождения известняка-ракушечника в Аксайском районе Ростовской области. Площадь лицензионного участка – 1,06 га. Дата окончания действия лицензии – 08.04.2030.

Из чего следует, что ООО "Аглицкий песчаный карьер" в проверяемом периоде осуществляет право пользования недрами на основании вышеуказанных специальных разрешений (лицензий) с целевым назначением: разведка и добыча песка, глины, известняка на соответствующих месторождениях и является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (далее – "НДПИ").

Межрайонной Инспекцией ФНС России № 11 по Ростовской области проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2019 по 30.11.2021, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 27.06.2022 № 8751.

По результатам рассмотрения акта и материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика налоговым органом принято решение от 18.08.2022 № 3178 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 18.08.2022 № 3178).

В соответствии с решением № 3178 от 18.08.2022 Инспекцией налогоплательщику доначислен НДПИ в размере 16 838 286,00 рублей; пени в размере 3 945 390,02 рублей; штрафные санкции, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 1 683 829,00 рублей Всего доначислено 22 467 505,02 рублей

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о том, что по сделке - дистрибьюторскому договору от 01.06.2020 №15 с взаимозависимым лицом ООО "Агро-Гео", ИНН <***> указывают на существенное занижение ООО "АПК" стоимости единицы добытого полезного ископаемого. Так, с 21.05.2020 в ЕГРЮЛ внесены изменения данных об учредителях ООО "Аглицкий песчаный карьер", учредителем стал ФИО5 (ИНН <***>), также являющийся руководителем ООО "Агро-Гео" (ИНН <***>). Цена реализации песков строительных до заключения указанной корпоративной сделки с учредителем ООО "Агро-Гео" у ООО "АПК" с контрагентами варьировалась от 199,40 рублей до 205,84 рублей за 1 тонну, а с июня 2020 года стоимость снизилась до 67,26 рублей за тонну, а с июля 2020 года и до конца 2020 года стоимость единицы добытого полезного ископаемого зафиксировалась на 34,01 рублей за тонну. Как установлено в ходе контрольных мероприятий ООО "Агро-Гео" перепродает в последующем полезное ископаемое - песок строительный в виде песчаного грунта в адрес невзаимозависимого контрагента ООО "Траксстроймеханизация" (ИНН <***>). Инспекция указывает на то обстоятельство, что полезное ископаемое в адрес ООО "Агро-Гео" не транспортируется, а отгружается с карьера в адрес конечного покупателя по цене от 333,34 рублей за 1 м. куб. до 494,16 за 1 м. куб. Согласно учетной политике для целей налогообложения, утвержденной ООО "Аглицкий песчаный карьер" на 2019-2021 годы (Приказы №УП-1Б от 29.12.2018г., №УП-1Н от 29.12.2018, №УП-2Б от 27.12.2019, №УП-2Н от 27.12.2019, №УП-03Н от 30.12.2020 "Об утверждении учетной политики для целей налогового и бухгалтерского учета ООО "Аглицкий песчаный карьер"), количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом – посредством использования измерительных средств и устройств. Налоговым органом были проведены мероприятия по проверке реальной рыночной стоимости песка строительного ГОСТ 25100-2011(ГОСТ 25100-2020), а также известняка-ракушечника и глины. Для установления рыночной цены инспекцией была проанализирована деятельность аналогичного карьера организации ООО "Реконструктор" (ИНН <***>), находящегося в непосредственной близости от ООО "Аглицкого песчаного карьера" - в 2,0 км к юго-западу от п. Мускатный и в 6,0 км. севернее ж.д. ст. Большой Лог в Аксайском районе Ростовской области, осуществляющего разведку и добычу песков, глин и известняков-ракушечников месторождения "Опытное". Стоимость единицы товара в декларации на добычу полезных ископаемых, используемая для расчета налоговой базы по НДПИ (без НДС) по песку строительному – 217,00 рублей за 1 м. куб. или 147,39 рублей за 1 т., по глине и известняку - 83 рублей за 1 т. и 1 м.куб.

Учитывая изложенное, налоговый орган произвел корректировку цен, примененных сторонами сделок, с использованием метода сопоставимых цен (пункт 1 статьи 105.7 НК РФ). Поскольку рыночная стоимость единицы полезного ископаемого "песок строительный" составила 147,39 рублей за 1 тонну, а известняка и глины - 83,00 рублей за 1 тонну, то сумма налога на добычу полезного ископаемого, подлежащая уплате в бюджет ООО "Аглицкого песчаного карьера" за проверяемый период составила - 16 838 286,00 рублей.

На основании статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком подана апелляционная жалоба.

Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 23.11.2022 №15-18/5693 жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

В период рассмотрения настоящего дела УФНС России по Ростовской области приняла решение от 31.05.2023 № 144 об отмене частично решения от 18.08.2022 № 3178 в части взыскания пени в размере 954 402,15 рублей

Признавая недействительным решение Инспекции от 18.08.2022 № 3178 в части начисления пени в размере 954 402,15 рублей, суд первой инстанции исходил из того, что во время действия моратория на банкротство, установленного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 со ссылкой на пункт 7 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44 "О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", с 01.04.2022 по 01.10.2022 на требования, возникшие до его введения, пени за просрочку уплаты налога или сбора по ст. 75 НК РФ, не начисляются. В ходе рассмотрения настоящего дела судом первой инстанции УФНС России по Ростовской области приняла решение от 31.05.2023 № 144 об отмене частично решения от 18.08.2022 № 3178 в части взыскания мораторной пени в размере 954 402,15 рублей Согласно представленным пояснениям налогового органа, начисленные пени уплачены заявителем в полном размере и до настоящего времени в размере 954 402,15 рублей не возвращены обществу.

Отказывая в удовлетворении требований общества суд первой инстанции исходил из того, что по результатам проверки налоговый орган доказал, что взаимозависимость общества и ООО "Агро-Гео" повлияла на рыночную стоимость сделок по реализации добытых полезных ископаемых. В связи с тем, что рыночная стоимость единицы полезного ископаемого "песок строительный" составила 147,39 рублей за 1 тонну, а известняка и глины - 83,00 рублей за 1 тонну, то сумма налога на добычу полезного ископаемого, подлежащая уплате в бюджет ООО "Аглицкого песчаного карьера" за проверяемый период составила - 16 838 286,00 рублей Суд первой инстанции также признал обоснованными выводы налоговых органов о том, что ООО "Аглицкий песчаный карьер" в налоговом учете отразило хозяйственные операции, не обусловленные разумными экономическими причинами, то есть целями делового характера, что привело к получению налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии вследствие занижения налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) путем манипулирования ценами по сделкам с взаимозависимым лицом ООО "Агро-Гео". Налоговый орган произвел корректировку цен, примененных сторонами сделок, с использованием метода сопоставимых цен (пункт 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации), обладая на то соответствующими полномочиями. В частности, инспекцией определен размер налоговой базы для исчисления НДПИ исходя из цен реализации добытого полезного ископаемого, применяемых аналогичными налогоплательщиками (ООО "Реконструктор" (ИНН <***>)) при совершении ими сделок с невзаимозависимыми контрагентами. С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к выводу, что в оставшейся части оспариваемое решение соответствует действующему законодательству Российской Федерации.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда подлежит отмене по следующим основаниям.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц закону или иному нормативному правовому акту; нарушение ненормативным правовым актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В соответствие с пунктом 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки знакомиться со всеми материалами дела.

Процедура рассмотрения материалов выездной налоговой проверки регламентирована нормами налогового законодательства - пунктами 3, 4, 5 статьи 101 НК РФ.

Пунктами 2, 3 статьи 101 НК РФ установлено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Дополнительные мероприятия налогового контроля, на основании пункта 6 статьи 101 НК РФ, могут проводиться в срок, не превышающий одного месяца.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ налоговый орган обязан обеспечить возможность лицу, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить свои объяснения. Указанная обязанность отнесена законодателем к существенным условиям, нарушение которых является основанием для отмены решения налогового органа.

Участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено, что налоговым органом были соблюдены нормы законодательства, регулирующие порядок рассмотрения материалов налоговых проверок.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с частью 1 статьи 67 и статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу и не вправе считать подтвержденными те обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ООО "Аглицкий песчаный карьер" имеет специальные разрешения (лицензии) РСТ 80459 от 24.05.2016 и РСТ 81299 от 08.04.2021 на право пользования недрами, согласно которых осуществляет добычу общераспространенных полезных ископаемых (пески строительные, известняки-ракушечники и глины) и является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30.11.1994 № 52-ФЗ "О введение в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Налоговым периодом согласно статье 331 Налогового кодекса Российской Федерации признается календарный месяц.

В соответствии с пунктом 2 статьи 345 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, установленной Приказом ФНС России от 08.12.2020 № КЧ-7-3/887@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых".

Из материалов дела усматривается, что декларации по НДПИ обществом в проверяемом периоде представлены в Инспекцию по телекоммуникационным каналам связи.

В соответствии подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

В соответствии с пунктом 1 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при исчислении НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Согласно пункту 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

В частности пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

При проведении налоговой проверки Инспекцией установлено, что согласно учетной политики для целей налогообложения, утвержденной ООО "Аглицкий песчаный карьер" на 2019-2021 (приказы № УП-1Б от 29.12.2018, № УП1Н от 29.12.2018, № УП-2Б от 27.12.2019, № УП-2Н от 27.12.2019, № УП-03Н от 30.12.2020 "Об утверждении учетной политики для целей налогового и бухгалтерского учета ООО "Аглицкий песчаный карьер"), количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом – посредством использования измерительных средств и устройств.

Количество добытого полезного ископаемого для целей НДПИ недропользователи определяют в плотном состоянии (в целике) на основании данных маркшейдерского учета, осуществляемого в соответствии с "Инструкцией по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом" (далее - Инструкция), утвержденной Постановлением Федерального горного и промышленного надзора России от 06.06.2003 № 74.

При этом при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлеченного) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь) (статья 339 Налогового кодекса Российской Федерации).

Соответственно, в отношении общераспространенных полезных ископаемых, таких как песок строительный и торф, налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых по правилам, установленным статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела, налоговой проверки и пояснений сторон спора следует, что обстоятельства искажения налогоплательщиком объемов добытого полезного ископаемого в проверяемом периоде отсутствуют.

Таким образом, сумма доначисленного обществу по результатам налоговой проверки НДПИ за проверяемый период составила - 16 838 286,00 рублей по причине искажения (занижения) налогоплательщиком сведений о стоимости добытых полезных ископаемых по сделке - дистрибьюторскому договору от 01.06.2020 №15 с взаимозависимым лицом ООО "Агро-Гео" (ИНН <***>).

Суд первой инстанции указал, что налоговым органом по результатам проверки ООО "Аглицкий песчаный карьер" установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о согласованности действий ООО "Аглицкий песчаный карьер" и его взаимозависимого лица ООО "Агро-Гео", об отсутствии разумных экономических оснований совершения хозяйственных операций по реализации полезного ископаемого по заниженным ценам, направленных на искусственное создание условий для получения необоснованной налоговой экономии.

К указанным выводам суда первой инстанции судебная коллегия относится критически по следующим мотивам.

Как следует из материалов дела и налоговой проверки и не оспорено лицами, участвующими в деле, с 21.05.2020 ООО "Аглицкий песчаный карьер" и ООО "Агро-Гео" (ИНН <***>) являются взаимозависимыми лицами, поскольку с указанной даты в ЕГРЮЛ внесены изменения данных об учредителях ООО "Аглицкий песчаный карьер", учредителем стал ФИО5 (ИНН <***>), также являющийся руководителем ООО "Агро-Гео" (ИНН <***>).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 Постановления N 53).

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09 марта 2011 года N 8905/10, от 25 февраля 2010 года N 13640/09).

При этом гражданское законодательство допускает совместную деятельность хозяйствующих субъектов в целях получения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности. Совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении налоговой выгоды.

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами (пункты 5, 6, 7 Постановления N 53, пункт 13 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016).

Самостоятельное определение формы ведения предпринимательской деятельности (в том числе осуществление ее как одним субъектом предпринимательской деятельности, так и несколькими), особенности управления организацией, условия заключаемых гражданско-правовых договоров, ведение предпринимательской деятельности совместно с другими участниками гражданского оборота, отвечающее требованиям гражданского законодательства в Российской Федерации в отсутствие доказательств, опровергающих реальность спорных правоотношений, не могут сами по себе рассматриваться в качестве оснований для признания налоговой выгоды необоснованной.

В этой связи суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Исходя из проведенного Инспекцией анализа установлено, что по каждому виду полезного ископаемого из номенклатурной группы по счету 43 себестоимость затрат на добычу: "Глинистые породы", "Известняк-ракушечник", "Песок строительный ГОСТ 25100-2011", "Песчаный грунт ГОСТ 25100-2020":

- в 2019г составила - 56.96 рублей за 1 т.

- в 2020г составила - 10.44 рублей за 1 т.

- в 2021г составила - 25.58 рублей за 1 т.

Как следует из Приложения N 4 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ (ред. от 10.05.2012), рентабельность проданных товаров, (продукции, работ, услуг) - соотношение между величиной сальдированного финансового результата (прибыль минус убыток) от продажи товаров (продукции, работ, услуг) и себестоимостью проданных товаров (продукции, работ, услуг) с учетом коммерческих и управленческих расходов. В том случае, если получен убыток от продажи товаров (продукции, работ, услуг), имеет место убыточность.

Из представленного в дело ООО "Аглицкий песчаный карьер" расчета рентабельности по реализуемым обществом пескам строительным (продукции) в расчете на 1 тонну обществом составила:

- в 2020 году - 225,77% на единицу массы = (32,01 рублей/т – 10,44 рублей/т)/10,44 рублей/т х 100%);

- в 2021 году - 32,96 % на единицу массы = (32,01 рублей/т – 25,58 рублей/т)/25,58 рублей/т х 100%).

При этом из Приложения N 4 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ (ред. от 10.05.2012) следует, что рентабельность проданных товаров, продукции (работ, услуг) при добыче полезных ископаемых составляет в 2020 году – 23%, а в 2021 году – 37%. При этом указанный приказ не корректировался с учетом обстоятельств изменения рыночной конъюнктуры в связи с пандемией коронавирусной инфекции COVID-19, а действия общества не могут признаны неразумными.

Из анализа представленных обществом документов, в том числе отчетов о прибылях и убытках за 2019-2021 годы, отчеты о финансовых результатах за 2019-2021 годы, подтверждается устойчивый рост его финансовых показателей (налог на прибыль по итогам года с 0 тыс. рублей в 2019 году, в 2020 году составил 943 тыс. рублей, в 2021 году составил 2 626 тыс. рублей; НДС по итогам года с 298 тыс. рублей в 2019 году, в 2020 году составил 1 764,8 тыс. рублей (отсутствие вычетов), в 2021 году составил 1 393,8 тыс. рублей), можно сделать вывод о том, что осуществляемая обществом предпринимательская деятельность направлена на достижение реального экономического эффекта, а не на получение необоснованной налоговой выгоды.

В связи с чем, вывод суда первой инстанции и Инспекции, что спорные отношения между обществом и ООО "Агро-Гео" по дистрибьютерскому договору носят формальный характер и совершены вопреки экономическому эффекту в результате заключения сделок с ООО "Агро-Гео" не соответствует обстоятельствам дела.

Как указано в определении Верховного Суда РФ от 11.04.2016 № 308-КГ15-16651, взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

В этой связи Инспекция, сославшись на взаимозависимость участников сделки (общества и ООО "Агро-Гео"), не опровергла наличие экономического эффекта от такой формы сотрудничества и не доказала получение обществом необоснованной налоговой выгоды (аналогичный правовой подход сформулирован в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10.05.2017 N Ф08-1948/2017 по делу N А63-5056/2015).

Вместе с тем, ООО "Аглицкий песчаный карьер" в 2020 – 2021 годах иной деятельности помимо добычи полезных ископаемых на спорных месторождениях не осуществляло и являлось плательщиком налога на прибыль предприятия с положительной динамикой и не имело убытков в указанный промежуток времени.

Из материалов дела и налоговой проверки следует, что после совершения корпоративной сделки и сделки с ООО "Агро-Гео" в 2020 году происходит существенное увеличение объемов сбыта песков строительных (в период с октября 2019 года по май 2020 года объем добычи варьировался до 10 026 т. в месяц, а с июня 2020 года по ноябрь 2021 года варьировался до 481 587,49 т. в месяц.), увеличение выручки и налоговых отчислений ООО "Аглицкий песчаный карьер" в проверяемый период возрастает более чем в 5 раз по сравнению с предшествующим периодом (так прибыль чистая предприятия по итогам года с 22 тыс. рублей в 2019 году, в 2020 году составила 3721 тыс. рублей, в 2021 году - 10 401 тыс. рублей; выручка от реализации по итогам года с 2 313 тыс. рублей в 2019 году, в 2020 году составила 44 146 тыс. рублей, в 2021 году составила 73 900 тыс. рублей;), что не может свидетельствовать о том, что единственной целью деятельности общества было исключительно получение необоснованной налоговой выгоды.

Исследуя довод Инспекции о том, что доля выручки ООО "Аглицкий песчаный карьер" от ООО "Агро-Гео" в проверяемом периоде составляет 82,7%, суд апелляционной инстанции отмечает, что указанное обстоятельство не может бесспорно свидетельствовать о возникновении у общества необоснованной налоговой выгоды. Судебная коллегия учитывает характер осуществления обществами совместной предпринимательской деятельности, отвечающий критериям деловой цели.

Вывод суда первой инстанции, что в результате анализа регистров бухгалтерского учета и первичных документов установлено, что в проверяемом периоде ООО "Аглицкий песчаный карьер" осуществляло реализацию полезных ископаемых в адрес ООО "Агро-Гео" по ценам ниже себестоимости, необходимой для покрытия произведенных расходов по его добыче, не соответствует обстоятельствам дела.

Вместе с тем в ходе проверки установлено, что ООО "Агро-Гео" реализует в последующем полезное ископаемое песок строительный в виде песчаных грунтов в адрес ООО "Трансстроймеханизация". При этом судом первой инстанции надлежащим образом не исследованы доводы налогоплательщика о том, что стоимость реализации песков ООО "Агро-Гео" в пользу ООО "Трансстроймеханизация" по договорам поставки № УМТС-ПД-566-20 от 23.12.2020 и № УМТС-ДП-352-17 от 23.03.2017 и спецификациям к ним отражена в кубических метрах со стоимостью услуг на транспортировку и с НДС-20%, то есть является завышенной и несопоставимой для сравнения с расценками за тонну без НДС.

В соответствии с условиями указанных договоров поставки ООО "Агро-Гео" обязуется поставить и передать в собственность ООО "Трансстроймеханизация" строительные материалы, в соответствии с пунктами 2.1 договоров поставка товара осуществляется на условиях, в сроки и способом, указанных в спецификациях к настоящему договору.

Из анализа представленных спецификаций адресом загрузки является: карьер "Мускатный 4" расположенный в 2 км к юго-востоку от пос. Мускатный и в 6 км севернее ж.д. станции Большой Лог в Аксайском районе Ростовской области, а адрес поставки: соответствующие пикеты, согласно каждой из спецификаций. Условиями спецификаций определено, что поставка осуществляется: автотранспорт Поставщика, т.е. ООО "Агро-Гео" осуществляло поставку песчаных грунтов до мест разгрузки с высокой интенсивностью (не менее 1 тыс. м. куб в сутки), т.е. в стоимость реализации песчаных грунтов заложены расходы по транспортировке, которые не имеют отношения к процессу добычи полезных ископаемых ООО "Аглицкий песчаный карьер" и соответственно увеличивают цену последующей реализации. Функциональный анализ размера стоимости услуг на транспортировку в составе конечной стоимости песчаных грунтов, поставляемых транспортными средствами ООО "Агро-Гео" в адрес пикетов ООО "Трансстроймеханизация" в решении Инспекции отсутствует.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что цены песчаных грунтов в указанных спецификациях к договорам поставки, помимо того, что содержат затраты на транспортировку, указаны с НДС-20% и в расчете на 1 м. куб., то есть в пересчете на единицы массы варьируются в диапазоне от 164,65 рублей/т. до 299,49 рублей/т. без НДС, в том числе с расходами на транспортировку до места разгрузки.

Обстоятельства осуществления транспортировки песков строительных транспортными средствами ООО "Агро-Гео" с карьеров ООО "Аглицкий песчаный карьер" в адрес пикетов ООО "Трансстроймеханизация" подтверждаются материалами налоговой проверки (материалами осмотра, и протоколами допроса свидетелей водителей ФИО6, ФИО7, мастера производственного участка ФИО8, пр.). Материалами налоговой проверки не выявлено наличие на территории карьеров ООО "Аглицкий песчаный карьер" каких-либо транспортных средств ООО "Трансстроймеханизация", осуществляющих загрузку песков для транспортировки.

В связи с чем, вывод суда первой инстанции о том, что полезное ископаемое в адрес ООО "Агро-Гео" не транспортируется, а отгружается ООО "Аглицкий песчаный карьер" с карьера в адрес конечного покупателя ООО "Трансстроймеханизация" по цене от 333,34 рублей за 1 м. куб. до 494,16 за 1 м. куб. (без учета затрат в виде НДС-20% и расходов по транспортировке транспортными средствами ООО "Агро-Гео", с приведением сравниваемых показателей стоимостных показателей к сопоставимым величинам по массе, а не по объему) не соответствует обстоятельствам дела и материалам налоговой проверки.

Кроме того, судебная коллегия считает необходимым отметить, что проведенный налоговым органом экономический анализ отношений из спорного дистрибьютерского договора, который послужил основанием принятия оспариваемого решения в отношении ООО "Аглицкий песчаный карьер", является искусственным, выборочным и нарушает закрепленный пунктом 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации принцип экономической обоснованности налогообложения по следующим мотивам.

Так согласно данных выписки ЕГРЮЛ и материалов налоговой проверки ООО "Аглицкий песчаный карьер" (ИНН <***>) сведения о создании общества внесены в государственный реестр 31.03.2016. 24.05.2016 Министерством природных ресурсов и экологии Ростовской области внесены сведения в ЕГРЮЛ о наличие у общества специального разрешения (лицензии) на право пользования недрами РСТ 80459 ТР. Материалы налоговой проверки содержат сведения о том, что 17.08.2022 ООО "АПК" согласован проект технической разработки спорного месторождения по лицензии РСТ 80459 ТР. Согласно выписки из ЕГРЮЛ основным видом деятельности общества является код ОКВЭД 8.12 - Разработка гравийных и песчаных карьеров, добыча глины и каолина. Такая организация хозяйственной деятельности является обычной для общества и применяется последним с момента создания.

Согласно пояснениям общества и доводам апелляционной жалобы ценовая политика в спорной сделке – дистрибьютерском договоре между обществом и ООО "Агро-Гео" обусловлена объективными обстоятельствами и разумным поведением субъектов экономической деятельности, то есть отвечает деловой цели сделки. Общество выполняло в течение 2016–2019 годов мероприятия, предшествующие реальной добыче полезных ископаемых (например, разработка и прохождение экспертизы проектной документации для геологических изысканий, государственная регистрация начала геологических работ, постановка на государственный баланс запасов полезных ископаемых по итогам геологических изысканий на лицензированном участке с обоснованием качественных характеристик и объемов полезных ископаемых государственной комиссии, внесение сведений в государственные фонды геологической информации о балансовых запасах месторождения и иной геологической информации, разработка технического проекта месторождения и его согласование с государственной комиссией, разработка проекта горного отвода и его согласование с государственной комиссией, регистрация горноотводного акта и перевод земель из категории земель сельскохозяйственного назначения в земли промышленности с разрешенным видом использования для недропользования. Общество имело право пользования земельным участками в границах лицензированного месторождения. К октябрю 2019 года обществом был произведен перевод земель из одной категории в другую. Какую-либо деятельность по добыче полезных ископаемых и иную предпринимательскую деятельность до октября 2019 года не осуществляло и не имело в наличии капиталоемких средств производства для осуществления масштабной производственной деятельности.

В то время как ООО "Агро-Гео" (ИНН <***>) зарегистрировано в соседнем субъекте – Воронежской области. Согласно выписки из ЕГРЮЛ основным видом деятельности общества является код ОКВЭД - 46.73 Торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно- техническим оборудованием. Такая организация хозяйственной деятельности является обычной для общества и применяется последним с момента создания. В проверяемый период ООО "Агро-Гео" активно осуществляло хозяйственную деятельность, в том числе имело исполняемые контракты по поставке песков в адрес различных контрагентов, в том числе договоры поставки № УМТС-ДП-352-17 от 23.03.2017 г. и № УМТС-ПД-566-20 от 23.12.2020 г. в адрес ООО "Трансстроймеханизация" с определенным графиком исполнения, т.е. нематериальный актив, дающий доступ к рынку сбыта обществу, а также собственные капиталоемкие средства производства (спецтехнику, грузовые транспортные средства). При этом у указанного общества отсутствовали специальные разрешения (лицензии) на добычу полезных ископаемых на территории Ростовской области, в том числе в Аксайском районе, а их получения по причине существенной длительности во времени (например, с момента от получения лицензии до выполнения условий лицензии на право пользования недрами, предшествующими началу добычи полезных ископаемых у ООО "Аглицкий песчаный карьер" прошло практически 3 года) и их сложности, делали бы исполнение обязательств перед ООО "Трансстроймеханизация" неразумным и экономически нецелесообразным.

Судом первой инстанции не учтено, что заключение и исполнение договора принесло существенный положительный экономический эффект для ООО "Аглицкий песчаный карьер", который привел, в том числе, к значительному увеличению налоговых платежей общества в бюджет, ввиду чего спорный дистрибьютерский договор не может быть признан не связанным с действительной экономической целью на получение доходов. Совместная деятельность двух хозяйствующих субъектов и закрепление деловых отношений путем совершения корпоративной сделки направлено не на получение необоснованной налоговой выгоды, а на удовлетворение взаимной потребности сторон сделки к нематериальным активам обеспечивающим стабильный сбыт добываемых полезных ископаемых и повышение технической оснащенности, исполнение обязательств ООО "Агро-Гео" с контрагентами по действующим обязательствам и стабильный доступ к сырьевой базе ООО "Аглицкий песчаный карьер" на разумных экономических условиях, то есть действия сторон при осуществлении совместной деятельности направлены на снижение рисков неисполнения таких обязательств за счет корпоративных процедур в обществах, то есть деловая цель сделки. Обратное лицами, участвующими в деле, не доказано.

При указанных обстоятельствах, судебная коллегия приходит к выводу, что заключение и исполнение договора принесло существенный положительный экономический эффект для ООО "Аглицкий песчаный карьер", который привел, в том числе, к значительному увеличению налоговых платежей ООО "Аглицкий песчаный карьер", ввиду чего договор не может быть признан не связанным с действительной экономической целью на получение доходов каждой из сторон сделки (аналогичные выводы содержатся в определении Верховного Суда РФ от 25.04.2016 N 305-КГ16-2853 по делу N А40-213504/2014).

Вместе с тем суд апелляционной инстанции учитывает, что Инспекцией по правилам ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано надлежащими доказательствами по делу получение необоснованной налоговой выгоды при реализации Обществом известняков-ракушечников и глин в проверяем периоде.

Так суд апелляционной инстанции, изучив материалы налоговой проверки и решение Инспекции, не нашел в материалах дела доказательств того, что ООО "Агро-Гео" в проверяемом периоде осуществляло продажу указанных полезных ископаемых не взаимозависимым лицам по ценам, которые существенно отличаются от рыночных. Напротив, согласно объяснений общества, весь объем известняков-ракушечников и глин расходовался организациями для собственных производственных и технологических нужд, что Инспекцией не оспорено.

Как следует из текста оспариваемого обществом решения инспекции, для установления рыночной цены инспекцией была проанализирована деятельность аналогичного карьера организации ООО "Реконструктор" (ИНН <***>), находящегося в непосредственной близости от - в 2,0 км к юго-западу от п. Мускатный и в 6,0 км. севернее ж.д. ст. Большой Лог в Аксайском районе Ростовской области, осуществляющего разведку и добычу песков, глин и известняков-ракушечников месторождения "Опытное". В ходе анализа представленных документов установлено следующее: ООО "Реконструктор" поставляет в адрес ООО "Строительная нерудная компания" (ИНН <***>) инертные материалы (песок), согласно спецификации №7 от 01.07.2021. Стоимость единицы товара в декларации на добычу полезных ископаемых, используемая для расчета налоговой базы по НДПИ (без НДС) по песку – 217,00 рублей за 1 м куб или 147.39 рублей за 1 т., по глине и известняку – 83 рублей за 1т и 1м3. ООО "Реконструктор" поставляет: песчаный грунт в соответствии с ГОСТ 25100-2011 (ГОСТ 25100-2020), стоимость за кубический метр составляет 260 рублей (в т.ч. НДС 20%), известняк-ракушечник по стоимости 100 рублей за 1м куб с НДС или 83 рублей за 1 м куб без НДС; товар доставляется автотранспортом покупателя; адрес загрузки: 2 км к юго-западу от п. Мускатный в Аксайском районе Ростовской области.

Указанные цены по сопоставимой сделке на полезные ископаемые ООО "Реконструктор" были положены в основу решения Инспекции о доначислении налогов.

Согласно пункту 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном настоящей главой, следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.

Из пункта 3 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 105.10 НК РФ. Применение иных методов, указанных в подпунктах 2 - 5 пункта 1 настоящей статьи, допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном статьей 105.9 НК РФ, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

При этом для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.

В соответствии со статьей 105.5 НК РФ для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, в целях применения методов, предусмотренных статьей 105.7 НК РФ, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (далее - анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (далее - сопоставляемые сделки) (пункт 1).

Сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2).

Если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки (пункт 3).

На основании пункта 4 статьи 105.5 НК РФ при определении сопоставимости сделок, а также для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок производится анализ следующих характеристик анализируемой и сопоставляемых сделок, которые могут оказывать существенное влияние на коммерческие и (или) финансовые условия сделок, сторонами которых не являются лица, признаваемые взаимозависимыми: характеристик товаров (работ, услуг), являющихся предметом сделки; характеристик функций, выполняемых сторонами сделки в соответствии с обычаями делового оборота, включая характеристики активов, используемых сторонами сделки, принимаемых ими рисков, а также распределение ответственности между сторонами сделки и прочие условия сделки (далее - функциональный анализ); условий договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг); характеристик экономических условий деятельности сторон сделки, включая характеристики соответствующих рынков товаров (работ, услуг), оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг); характеристик рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг).

Определение сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок с условиями анализируемой сделки осуществляется с учетом следующих условий (пункт 5 статьи 105.5 НК РФ):

1) количества товаров, объема выполняемых работ (оказываемых услуг);

2) сроков исполнения обязательств по сделке;

3) условий платежей, применяемых в соответствующих сделках;

4) курса иностранной валюты, примененной в сделке, по отношению к рублю или другой валюте и его изменения;

5) иных условий распределения прав и обязанностей между сторонами сделки (на основании результатов функционального анализа).

Как следует из решения, в целях определения соответствия цен на добытые полезные ископаемые (песок строительный, известняк и глина) по сделкам с ООО "Агро-Гео" рыночным ценам налоговым органом применен метод сопоставимых рыночных цен, при этом в качестве сопоставляемых сделок использованы сопоставимые сделки по договорам № 27.05.01 от 27.05.2021 и № 03.03.20-01 от 03.03.2020, совершенным между ООО "Реконструктор" (ИНН <***>) и невзаимозависимым лицом ООО "Строительная нерудная компания" (ранее ООО "Симферопольская нерудная компания", ИНН <***>).

При отборе сопоставимых поставщиков, по мнению Инспекции, при производстве проверки были учтены следующие критерии:

- однородность добытых полезных ископаемых;

- установление цены добытых полезных ископаемых в момент поставки;

- идентичный способ доставки;

- одинаковое территориальное нахождение организаций.

Вместе с тем налоговым органом не учтено, что отобранные им в качестве сопоставимых сделок, сделки ООО "Реконструктор" (ИНН <***>) не являются сопоставимыми.

Исследовав материал налоговой проверки в указанной части и проверив доводы апелляционной жалобы общества, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В материалах налоговой проверки имеется Технический проект разработки месторождения песков, глин и известняков-ракушечников Опытное в Аксайском районе Ростовской области ООО "Реконструктор" (П 13-19-ПЗ) "Пояснительная записка" (далее – "Технический проект"). На странице 13 в табличной форме в строке 12 приведены данные об объемном весе в плотном теле продукции ООО "Реконструктор": песок – 1,65 т/м куб; известняки-ракушечники – 1,7 т/м куб; глины – 1,6 т/м куб. Таким образом, стоимость единицы товара в декларации на добычу полезных ископаемых, используемая для расчета налоговой базы по НДПИ (без НДС) по песку – 217,00 рублей за 1 м /1,65 т/м куб = 131,52 рублей за 1 т., по глине и известняку – 83,00 рублей за 1 т и 1м куб. Исходя и того, что расчет доначисленных обществу налогов произведен по глине и известняку из расчета – 83,00 рублей за 1м куб., то по глине 83,00 рублей за 1 м куб /1,6 т/м куб = 51,88 рублей и известняку 83,00 рублей за 1 м /1,7 т/м куб = 48,82 рублей за 1 т.

Кроме того, исследовав содержание сделки по договору № 03.03.20-01 от 03.03.2020, совершенным между ООО "Реконструктор" (ИНН <***>) и ООО "Строительная нерудная компания" (ИНН <***>), суд апелляционной инстанции отмечает, что согласно условий указанных договоров стороны определили, что ассортимент, количество, цена поставляемых товаров, сроки и порядок поставки определяется в спецификациях к указанным договорам (пункт 2.3 договора). Исследовав спецификации к указанным договорам следует, что в спецификации № 2 к договору № 03.03.20-01 от 03.03.2020 содержит указание на цену 242 рублей за 1 м куб с НДС – 20%. При этом в указанную стоимость входят услуги ООО "Реконструктор" по транспортировке песков до места разгрузки (пункты 4, 6 Спецификации). Кроме того, цена песка в спецификациях к договору № 03.03.20-01 от 03.03.2020 варьируется от 232 до 260 рублей за 1 м куб с НДС 20%, т.е. варьируется от 117,17 до 131,31 рублей за 1 т. без НДС.

При этом судом первой инстанции не исследован договор перевозки № 27.05.01 от 27.05.2020 между перевозчиком ООО "Реконструктор" (ИНН <***>) и клиентом ООО "Строительная нерудная компания" (ИНН <***>). Указанный договор не является источником информации цен на реализуемый песок, поскольку содержит сведения об услугах транспортировки, не относящихся к технологическому процессу добычи полезных ископаемых.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия приходит к выводу о незаконности исчисления сумм доначисленных обществу налогов и выводов в решении Инспекции и суда первой инстанции о наличии установленных обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды.

При этом, суд отмечает, что из анализа представленных в материалы проверки следует, что 16.03.2020 в хозяйственной деятельности ООО "Реконструктор" имел место договор на поставку песка № 05/20 от 16.03.2020 с покупателем ООО "Тех-Айти", ИНН <***> (г. Новочеркасск). Из условий указанного договора следует, что ООО "Реконструктор" поставляет в адрес ООО "Тех-Айти" песок общестроительный по цене в объеме 600 тонн(пункт 1.1 договора). Поставка осуществляется в транспортные средства покупателя (самовывоз) (пункт 2.1 договора). Цена поставляемой продукции составляет 100,00 рублей за 1 тонну с НДС-20% или 83,33 рублей за 1 тонну без НДС (пункт 3.1 договора). Доказательств того, что указанная сделка совершена между взаимозависимыми лицами материалы дела и налоговой проверки не содержат, а также лицами по делу не оспорено. Причины, по которым Инспекцией не применены цены по указанной сделке как сопоставимой, оспариваемое решение Инспекции не содержит.

Кроме того, проверяя обоснованность расчета доначисленных обществу налогов на добычу полезных ископаемых по известнякам-ракушечникам и глинам, судебная коллегия отмечает следующее. Из материалов налоговой проверки следует, что по договору поставки известняка-ракушечника № 07/20 от 18.05.2020 между ООО "Реконструктор" и ООО "ТИАР" (ИНН <***>) ООО "Реконструктор" поставляет в адрес ООО "ТИАР" известняки-ракушечники в объеме 250 м куб. (пункт 1.1 договора). Поставка осуществляется в транспортные средства покупателя (самовывоз) (пункт 2.1 договора). Цена поставляемой продукции составляет 100,00 рублей за 1 м куб с НДС-20% или 83,33 рублей за 1 м куб без НДС (пункт 3.1 договора). В материалах дела и налоговой проверки отсутствуют какие-либо договоры, обосновывающие размер цены реализации ООО "Реконструктор" глин своим невзаимозависимым контрагентам в проверяемом периоде для проверки для формирования вывода в решении о возникновения у ООО "Аглицкого песчаного карьера" необоснованной налоговой выгоды при отчуждении известняков-ракушечников и глины по спорной сделке с ООО "Агро-Гео".

Суд апелляционной инстанции учитывает, что в нарушение положений статьи 105.5 НК РФ Инспекцией в оспариваемом решении взяты за основу не цены по конкретным сопоставимым сделкам ООО "Реконструктор", а цены единицы товара в декларации на добычу полезных ископаемых, используемая для расчета налоговой базы по НДПИ не соответствующие содержанию сопоставляемой сделки.

В судебном заседании, состоявшемся 28.09.2023, обществом заявлено ходатайство о назначении экспертизы, на разрешение которой заявитель просил поставить следующий вопрос: Определить рыночную стоимость добытых и реализованных ООО "АПК" в адрес ООО "Агро-Гео" на основании дистрибьюторского договора от 01.06.2020 № 15 общераспространенных полезных ископаемых: песок строительный, известняк-ракушечник и глина, за период с 01.06.2020 и по 30.11.2021 включительно, в расчете на 1 единицу массы (на 1 тонну) или на 1 единицу объема (на 1 метр кубический)?

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области ходатайствовал о приобщении к материалам дела письменных пояснений с приложением копии решения № 1804 от 04.08.2022 о привлечении ООО "Агро-Гео" к ответственности за совершение налогового правонарушения, возражал против назначения по делу судебной экспертизы.

В соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе (часть 1 статьи 82 АПК РФ).

Лица, участвующие в деле, вправе ходатайствовать о привлечении в качестве экспертов указанных ими лиц или о проведении экспертизы в конкретном экспертном учреждении, заявлять отвод эксперту; ходатайствовать о внесении в определение о назначении экспертизы дополнительных вопросов, поставленных перед экспертом; давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта или сообщением о невозможности дать заключение; ходатайствовать о проведении дополнительной или повторной экспертизы.

В соответствии с частью 2 статьи 64 и частью 3 статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заключение эксперта является одним из доказательств и исследуется наряду с другими доказательствами по делу.

Согласно пункту 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации никакие доказательства (в том числе экспертиза) не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Общество при заявлении ходатайства о назначении судебной экспертизы ссылалось на то обстоятельство, что анализ цен, произведенный Инспекцией и положенный в основу доначисления НДПИ, не соответствует требованиям статей 40, 105.9 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно абзацу 2 пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В пункте 3 статьи 105.9 Налогового кодекса Российской Федерации указано на недопустимость использования информации о нескольких сопоставимых сделках, в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком.

Вместе с тем, в каждом конкретном случае налоговому органу необходимо доказать, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию, поскольку само по себе совершение взаимозависимыми лицами каких-либо сделок не влечет автоматического признания полученной ими выгоды неосновательной (Постановления Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 № 4191/08 по делу N А72-2619/07-30/37, от 04.03.2008 № 13797/07, Определение ВАС РФ от 15.06.2009 № ВАС-7201/09).

Определением от 16.11.2023 по делу назначалась судебная экспертиза, которое поручено судом обществу с ограниченной ответственностью Экспертное учреждение "Ростовский экспертно-правовой центр "Дон" (г. Ростов-на-Дону) экспертам ФИО9 и ФИО10.

На разрешение перед экспертами судом поставлен следующий вопрос:

Какова рыночная стоимость добытых и реализованных ООО "Аглицкий песчаный карьер" в адрес ООО "Агро-Гео" на основании дистрибьюторского договора от 01.06.2020 № 15 общераспространенных полезных ископаемых: песок строительный, известняк-ракушечник и глина, за период с 01.06.2020 и по 30.11.2021 включительно, в расчете на 1 единицу массы (на 1 тонну) или на 1 единицу объема (на 1 метр кубический)?

08 февраля 2024 года в суд поступило заключение судебной экспертизы № 163/11/2023 от 02.02.2024, согласно которому эксперты пришли к следующим выводам:

Рыночная стоимость добытых и реализованных ООО "Аглицкий песчаный карьер" в адрес ООО "Агро-Гео" на основании дистрибьюторского договора от 01.06.2020 № 15 общераспространенных полезных ископаемых: песок строительный, известняк-ракушечник и глина, за период с 01.06.2020 и по 30.11.2021 включительно, в расчете на 1 единицу массы (на 1 тонну) или на 1 единицу объема (на 1 метр кубический) составляет:

- песка строительного в рублях в ценах 2020 года без НДС – 75,37 рублей/т;

- песка строительного в рублях в ценах 2021 года без НДС – 87,61 рублей/т;

- глины в рублях в ценах 2020 года без НДС – 83,29 рублей/т;

- глины в рублях в ценах 2021 года без НДС – 64,37 рублей/т;

- известняка-ракушечника в рублях в ценах 2020 года без НДС – 57,79 рублей/т;

- известняка-ракушечника в рублях в ценах 2021 года без НДС – 71,20 рублей/т;

Исследовав указанное заключение и установленные по делу обстоятельства, суд апелляционной инстанции также учитывает следующее.

Согласно Федеральному закону от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения", начиная с 01.01.2012 часть первая Налогового кодекса дополнена разделом V.1 "Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании".

Из положений пунктов 1 - 2 и 4 статьи 105.3 Налогового кодекса следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 Налогового кодекса, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 Налогового кодекса.

При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 Налогового кодекса, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок. На основании пункта 2 статьи 105.3 Налогового кодекса он может осуществляться Федеральной налоговой службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 Налогового кодекса.

Таким образом, по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (статья 40 Налогового кодекса), положения раздела V.1 Налогового кодекса сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, ограничили сферу проведения такого контроля специальным перечнем сделок, отвечающих определенным в законе критериям (контролируемые сделки).

Следовательно, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 Налогового кодекса, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении, а доначисление Обществу НДПИ, исходя из рыночных цен товаров, реализованных взаимозависимому лицу, по результатам выездной налоговой проверки является незаконным.

Само по себе отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, также не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Если налоговым органом оспаривается соответствие отраженной в налоговом учете операции ее действительному экономическому смыслу, то многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п.).

Данная правовая позиция содержится в пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

Между тем суд апелляционной инстанции учитывает, что установленное по результатам налоговой проверки отклонение цен по спорным сделкам с взаимозависимым контрагентом фактически находится по пескам строительным диапазоне от 54 процентов до 61 процентов по сравнению с ценами на аналогичный товар по данным заключения судебной экспертизы, многократным не является. Суд также учитывает, что отклонение цена на по спорным сделкам с взаимозависимым контрагентом фактически находится по известнякам-ракушечникам и глинам диапазоне от 64 процентов до 71 процентов по сравнению с ценами на аналогичный товар по данным заключения судебной экспертизы, многократным не является. При этом судом учтено, что материалы проверки не содержат сведений о реализации на территории Аксайского района Ростовской области известняка-ракушечника и глин по ценам, установленным в выводах заключении судебной экспертизы.

При наличии положительного экономического эффекта от деятельности ООО "Аглицкий песчаный карьер" по делу не установлена сопоставимость сделок по реализации товаров в пользу ООО "Агро-Гео" и сделок, заключенных с иными лицами, в частности, по такому критерию как количество реализованных товаров, в то время, как по доводам общества, объем отгрузки товаров ООО "Реконструктор" в пользу иных лиц составил многократно меньшую величину и, следовательно, продажа товаров таким покупателям по относительно большей цене имеет разумное экономическое обоснование, заключение судебной экспертизы не содержит сведений о корректировке цен на опт, осуществление обществом совместной деятельности.

Эти доводы налогоплательщика вопреки части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации материалами дела не опровергнуты.

Довод Инспекции о том, что заключение судебной экспертизы является недопустимым доказательством, судебная коллегия оценивает критически по следующим мотивам.

В обоснование возражений на указанное заключение судебной экспертизы Инспекцией в материалы дела представлена рецензия № 153\24 от 09.04.2024, выполненная рецензентом ООО "Центр судебных экспертиз по Южному округу" ФИО11 по заказу Инспекции во внесудебном порядке. Исследовав указанное иное доказательство, дополнения Инспекции к отзыву на апелляционную жалобу от 11.04.2024, а также выслушав представителей лиц, участвующих в деле, судебная коллегия пришла к следующему выводу.

Оценивая квалификацию рецензента ООО "Центр судебных экспертиз по Южному округу" ФИО11 судебной коллегией учтено, что у указанного лица отсутствует квалификационный аттестат для осуществления оценочной деятельности непродовольственных товаров, к которым относится предмет исследования судебной экспертизы, что следует из сведений об указанном лице на сайте саморегулируемой организации в сети Интернет. Судом также учтено, что ООО "Центр судебных экспертиз по Южному округу" по заказу Инспекции также давалось заключение № 621/22 от 28.11.2022 г. по иной налоговой проверке (л.д. 78 – 114 т. 3).

Коллегия отмечает, что ссылки Инспекции и рецензента о том, что предметом исследования в заключении судебной экспертизы № 163/11/2023 от 02.02.2024 являлись не строительные, а иные пески, а также на то обстоятельство, что судебным экспертом не раскрыты ссылки на источники информации, положенные в основу исследовательской части заключения судебной экспертизы, фактически не соответствуют содержанию самого текста исследовательской части и приложений к заключению судебной экспертизы, где такая информация имеется. Доводы Инспекции и рецензента в указанной части направлены на искажение обстоятельств спора.

Относительно применения коэффициента 1,5 в заключении судебной экспертизы для перевода стоимости песков строительных из кубических метров в тонны судом учтено, что размер указанного коэффициента представляет собой среднее арифметическое между коэффициентами, применяемыми ООО "Аглицкий песчаный карьер" (1,44) и ООО "Реконструктор" (1,65), а также что согласно общедоступных сведений в сети Интернет указанный коэффициент по настоящее время применяется как средняя величина для коммерческого учета объемно-массовых характеристик песков строительных, заимствованный из ранее действующего ГОСТ 8736-93.

Судебная коллегия также учитывает, что в силу разъяснений, изложенных в пункте 19 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 за 2022 г. (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 01.06.2022), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг. Таким образом, стоимость НДС включается в конечную цену реализуемого товара. Доказательств того, что использованные судебным экспертом для исследования цены из приведенных в заключении общедоступных источников на исследуемые непродовольственные товары не содержат в себе НДС по ставке 20% ни Инспекцией, ни рецензентом надлежащим образом не обосновано.

Судебной коллегией также учтено процессуальное поведение лиц, участвующих по делу.

При недостаточной ясности или полноте заключения эксперта, а также при возникновении вопросов в отношении ранее исследованных обстоятельств дела может быть назначена дополнительная экспертиза, проведение которой поручается тому же или другому эксперту (ч. 1 ст. 87 АПК РФ).

В случае возникновения сомнений в обоснованности заключения эксперта или наличия противоречий в выводах эксперта или комиссии экспертов по тем же вопросам может быть назначена повторная экспертиза, проведение которой поручается другому эксперту или другой комиссии экспертов (ч. 2 ст. 87 АПК РФ).

Таким образом, противоречия в заключениях нескольких экспертов не во всех случаях требуют повторной экспертизы. Суд может путем допроса экспертов получить необходимые разъяснения и дополнительное обоснование выводов. При этом судебная коллегия не усмотрела таких оснований для вызова и допроса экспертов в судебном заседании, а Инспекцией, в свою очередь, такого ходатайства не заявлено. Из чего следует вывод о том, что доводы Инспекции направлены на несогласие с выводами проведённой по делу судебной экспертизы.

Кроме того, от Инспекции и иных лиц по делу в адрес суда не поступало ходатайств о назначении повторной или дополнительной экспертизы.

Иные доводы Инспекции и рецензента не содержат обоснования того, что указанные рецензентом недостатки заключения судебной экспертизы существенным образом могли повлиять на правильность сформулированных в заключении судебной экспертизы выводов.

Учитывая изложенное, у суда первой инстанции отсутствовали достаточные основания для вывода о получении ООО "Аглицкий песчаный карьер" необоснованной налоговой выгоды и признания законными оспариваемых доначислений по сделкам с ООО "Агро-Гео".

При расчете доначисленных сумм пеней и штрафов инспекцией были допущены нарушения, учтенные судом первой инстанции в части незаконного исчисления пеней в размере 954 402,15 рублей в период действия моратория на банкротство, задолженность по которым была погашена обществом и по настоящее время из бюджета не возвращена налогоплательщику. При этом суд апелляционной инстанции исходит из того, что поскольку отсутствуют основания для взыскания с общества недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых на основании оспариваемого решения, то сумма пеней и штрафов инспекцией исчислена неправомерно.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, что в силу положений пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены обжалованного решения суда первой инстанции и принятия нового судебного акта, которым требования заявителя подлежат удовлетворению в полном объеме.

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 04.08.2023 по делу№ А53-44011/2022 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области от 18.08.2022 № 3178 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В удовлетворении апелляционной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Аглицкий песчаный карьер" расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000,00 рублей за рассмотрение заявления в суде первой инстанции и 1 500,00 рублей за подачу апелляционной жалобы.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.




Председательствующий Я.А. Демина


Судьи С.В. Пименов


Г.А. Сурмалян