Решение от 13 августа 2025 г. по делу № А78-13805/2024

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ

672002, Выставочная, д. 6, Чита, Забайкальский край

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А78-13805/2024
г.Чита
14 августа 2025 года
Резолютивная часть решения объявлена 31 июля 2025 года

Решение изготовлено в полном объёме 14 августа 2025 года

Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи Никитиной И.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Кручина В.А., рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Бест плюс» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения Управления ФНС России по Забайкальскому краю от 29.02.2024 № 2.22-16-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления ООО СЗ «БЕСТ ПЛЮС» суммы налога на прибыль организации за 2019 г. в размере 5 854 714 руб., суммы налога на прибыль организации за 2020 г. в размере 4 147 108 руб., суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2019 г. в размере 39 349 453 руб.,

с ходатайством о восстановлении срока на обращение,

при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора:

1) Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>),

2) ФИО1 (ИНН <***>, дата прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя 18.12.2019),

3) ФИО2 (ИНН <***>),

4) Республиканской службы государственного строительного и жилищного надзора (ОГРН <***>, ИНН <***>),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО3 – представителя по доверенности от 30.04.2025, диплом (участвовала онлайн);

от заинтересованного лица: ФИО4 – представителя по доверенности от 10.01.2024, диплом, ФИО5 – представителя по доверенности от 11.01.2024;

от третьего лица 1: ФИО6 – представителя по доверенности от 09.07.2025, диплом (участвовала онлайн);

от третьих лиц 2-4: не явились, извещены в соответствии со статьей 123 АПК РФ.

Общество с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Бест плюс» (далее – заявитель, ООО СЗ «Бест плюс», Общество) обратилось в арбитражный суд 24.12.2024 с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 29.02.2024 № 2.22-16-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления ООО СЗ «БЕСТ ПЛЮС» суммы налога на прибыль организации за 2019 г. в размере 5 854 714 руб., суммы налога на прибыль организации за 2020 г. в размере 4 147 108 руб., суммы налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2019 г. в размере 39 349 453 руб.; с ходатайством о восстановлении срока на обращение (ходатайство – т. 8 л.д. 147-150).

Определением суда от 25.12.2024 заявление принято к производству.

Определением суда от 28.01.2025 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу, ФИО1, ФИО2.

Определением суда от 26.02.2025 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Республиканская служба государственного строительного и жилищного надзора.

Лица, участвующие в деле, в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), надлежащим образом извещены о рассмотрении дела, дате и времени судебного заседания.

О месте и времени рассмотрения дела третьи лица 2, 3, также извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ, что подтверждается возвращенным почтовым конвертом, сведениями с сайта Почты России, а также отчетами о публикации на официальном сайте Арбитражного суда Забайкальского края в сети «Интернет» (www.chita.arbitr.ru) определений суда, однако явку в судебное заседание не обеспечили, пояснения и документы по делу не представили, что не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Дело рассмотрено в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ в отсутствие представителей третьих лиц 2-4, надлежащим образом извещенных о рассмотрении дела, дате и времени судебного заседания.

В судебном заседании представитель заявителя требования поддержал в полном объеме по ранее заявленным доводам.

Представители заинтересованного лица требования не признали, полагая оспариваемое решение законным и обоснованным, с учетом доводов, изложенных в отзыве и дополнениях к нему; также указали на пропуск заявителем срока на обращение в суд.

Представитель МИ ФНС России по Дальневосточному федеральному округу заявленные требования не поддержал, указал на законность оспариваемого решения.

Представитель заявителя в ходе судебного заседания 31.07.2025 заявил устное ходатайство об отложении судебного разбирательства для обеспечения явки бухгалтера Общества в судебное заседание, также для обеспечения явки специалиста третьего лица – Республиканской службы государственного строительного и жилищного надзора, для дачи пояснений, а также для представления дополнительных документов в обоснование заявленного требования.

Представители налогового органа возражали относительно ходатайства, указывав, что ходатайство необоснованно, ведет к затягиванию процесса, также бухгалтер ранее давал пояснения по рассматриваемым доводам, а пояснения третьего лица зафиксированы в акте. Также представители оставили разрешение данного вопроса оставили на усмотрение суда.

Суд определением (протокольным) от 31.07.2025 в удовлетворении ходатайства заявителя отказал.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5).

Согласно части 5 статьи 158 АПК РФ арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает, что оно не может быть рассмотрено в данном судебном заседании, в том числе вследствие неявки кого-либо из лиц, участвующих в деле, других участников арбитражного процесса, в случае возникновения технических неполадок при использовании технических средств ведения судебного заседания, в том числе систем видеоконференц-связи, а также при удовлетворении ходатайства стороны об отложении судебного разбирательства в связи с необходимостью представления ею дополнительных доказательств, при совершении иных процессуальных действий.

По смыслу названной нормы отложение судебного разбирательства является правом, а не обязанностью суда, обусловленным объективной невозможностью рассмотрения дела в настоящем судебном заседании.

Принимая во внимание срок рассмотрения дела (заявитель обратился в суд 24.12.2024), неоднократное отложение судом судебного разбирательства, в т.ч. по ходатайству заявителя, объективную возможность представления заявителем всех документов в обоснование требования (при наличии), учитывая также, что ранее представитель Общества – главный бухгалтер обеспечивал явку в судебное заседание для дачи пояснений, а новых доводов в ходе судебного заседания 31.07.2025 сторонами заявлено не было, а присутствующим представителем заявителя не обосновано, какие документы еще намерен был представить заявитель в настоящее дело, суд не усмотрел правовых оснований для удовлетворения ходатайства заявителя об отложении судебного разбирательства. Довод о необходимости явки специалиста третьего лица – Республиканской службы государственного строительного и жилищного надзора, для дачи пояснений также подлежит отклонению, поскольку пояснения третьего лица с документами представлены Службой в материалы дела.

Дело рассмотрено в порядке главы 24 АПК РФ.

Суд, изучив материалы дела, заслушав пояснений представителей лиц, участвующих в деле, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Бест плюс» зарегистрировано 28.02.2001, дата присвоения ОГРН 25.11.2022, ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: <...> (с 07.05.2025), ранее адрес: Республика Бурятия, г. Улан-Удэ (дата записи 15.11.2022); <...>.

На основании решения от 29.12.2022 № 2.22-16/14 Управлением проведена выездная налоговая проверка ООО СЗ «Бест плюс» по налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2019 по 31.12.2020.

Дата начала налоговой проверки 29.12.2022.

Дата окончания налоговой проверки: 22.06.2023.

Налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде основным заявленным видом деятельности являлась «строительство жилых и нежилых зданий» (код ОКВЭД 41.20).

Система налогообложения: с 01.01.2004 применяет УСН с объектом налогообложения «доходы» (6%).

Составленный Управлением по итогам проверки акт налоговой проверки от 22.08.2023 № 2.22-16-08 направлен Обществу по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) 28.08.2023, получен 05.09.2024.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений налогоплательщика Управлением принято решение от 29.02.2024 № 2.22-16/02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 29.02.2024 № 2.22-16/02), которое вручено 07.03.2024 ФИО7 - представителю ООО СЗ «Бест плюс» по доверенности от 26.02.2024.

ООО СЗ «Бест Плюс» направило в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу, рассмотрев которую МИ ДФО приняла решение от 30.05.2023 № 07-10/1883@.

ООО СЗ «Бест Плюс», не согласившись с вынесенными решениями, обратилось в Федеральную налоговую службу России с жалобой от 21.06.2024 № 102 и дополнением к жалобе от 01.07.2024 № 107 на вступившее в законную силу решение Управления от 29.02.2024 № 2.22-16/02.

Решением ФНС России от 16.09.2024 исх. № БВ-4-9/10619@, направленным Обществу по ТКС 16.09.2024, жалоба ООО СЗ «Бест Плюс» оставлена без удовлетворения.

Решением МИ ФНС России по управлению долгом от 16.12.2024 исх. № 18-13/05154@ ООО СЗ «Бест Плюс» отказано в предоставлении рассрочки на заявление от 05.11.2024 № 59596, направленное повторно в связи с отказом о предоставлении отсрочки по первоначальному заявлению от 30.09.2024 по тем же основаниям – в связи с непредставлением документов, необходимых для углубленного анализа финансового состояния. Обществу, в свою очередь, повторно указано на возможность обращения с заявлением о предоставлении рассрочки по данному основанию с приложением полного комплекта документов.

Не согласившись с указанным решением УФНС России по Забайкальскому краю, от 29.02.2024 № 2.22-16-02 Общество 24.12.2024 обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по управлению долгом (далее - МИ ФНС России по управлению долгом) от 02.11.2024 исх. № 18-13/04759@ ООО СЗ «Бест Плюс» отказано в предоставлении рассрочки по заявлению от 30.09.2024 № 57790 в связи с отсутствием правовых основания для предоставления отсрочки (рассрочки) по пп. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ в связи с тем, что Обществом не представлены дополнительно запрошенные документы, без которых отсутствовала возможность провести анализ наличия угрозы банкротства по углубленному методу. Обществу указано на то, что оно вправе повторно обратиться в уполномоченный орган с заявлением о предоставлении отсрочки (рассрочки) по данному основанию с приложением полного комплекта документов.

Решением МИ ФНС России по управлению долгом от 16.12.2024 исх. № 18-13/05154@ ООО СЗ «Бест Плюс» отказано в предоставлении рассрочки на заявление от 05.11.2024 № 59596, направленное повторно в связи с отказом о предоставлении отсрочки по первоначальному заявлению от 30.09.2024 по тем же основаниям – в связи с непредставлением документов, необходимых для углубленного анализа финансового состояния. Обществу, в свою очередь, повторно указано на возможность обращения с заявлением о предоставлении рассрочки по данному основанию с приложением полного комплекта документов.

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что заявителем оспариваемое решение исполнено, доначисленные суммы налогов уплачены.

В соответствии с частью 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (часть 4).

Пунктами 1, 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации. Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права. Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В настоящем случае, судом установлено, что заявитель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд первой 24.12.2025, то есть после получения решения Федеральной налоговой службы 16.09.2024 по жалобе на оспоренное решение инспекции и решение УФНС России по Забайкальскому краю.

Суд отмечает, что решение, обжалованное в вышестоящий налоговый орган, может быть обжаловано в ФНС России в течение трех месяцев со дня принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе) (абзац 3 пункта 2 статьи 139 НК РФ) и (или) в суд (пункт 2 статья 138,статья 142 НК РФ).

Вместе тем, предусмотренный законом трехмесячный срок на обжалование решения налогового органа, хотя и не может быть увеличен по желанию заявителя, в связи с обжалованием вступившего в силу решения налогового органа сначала в ФНС России, а затем в арбитражный суд, однако принимается судом в качестве уважительной причины, поскольку обращение в суд зависит от принятия ФНС России решения по жалобе. Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлениях Арбитражного суда Уральского округа от 27.08.2021 по делу N А76-47571/2020, Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.05.2019 по делу N А53-26951/2018, Арбитражного суда Поволжского округа от 24.05.2017 по делу N А65-16215/2016 и др.

В рассматриваемом случае суд полагает, что обращение лица в государственный орган по вопросу нарушения его прав является одним из способов их защиты.

Правовая природа досудебного способа разрешения спора направлена на прекращение конфликта без судебного участия, предполагает исчерпание сторонами всех возможных внесудебных способов и средств разрешения такого конфликта до обращения в суд, в связи с чем после исчерпания всех средств досудебного разрешения споров сторона не может быть лишена права на доступ к суду, гарантированного статьей 46 Конституции Российской Федерации. Данные выводы отражены в Кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 03.02.2021 № 89-КАД20-5-К7.

Таким образом, ввиду наличия уважительных причин пропуска срока, суд считает возможным восстановить предусмотренный законом трехмесячный срок на обжалование решения налогового органа и удовлетворить ходатайство Общества о восстановлении пропущенного срока.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Частью 1 статьи 66 АПК РФ определено, что доказательства представляются лицами, участвующими в деле.

В соответствии с частью 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, исходя из представленных доказательств (часть 1 статьи 64, 168 АПК РФ).

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд, проверив законность процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения её материалов с учётом установленных обстоятельств, приходит к выводу о том, что нарушений установленного законом порядка проведения выездной налоговой проверки и вынесения решения по ней, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено, налогоплательщику предоставлена возможность ознакомления с материалами налоговой проверки, представления возражений, пояснений и документов, а также участия в рассмотрении материалов налоговой проверки.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств, для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 19.11.2015 № 2551-0 дополнительные мероприятия налогового контроля по своему предназначению направлены на обеспечение полного и всестороннего изучения обстоятельств, имеющих значение для выявления действительного размера налогового обязательства.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ определено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Как следует из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 38 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подлежат исследованию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа наряду с иными материалами налоговой проверки в целях принятия решения по итогам соответствующей проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения такого решения знакомиться со всеми материалами дела о налоговом правонарушении, в том числе и с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля.

В случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ оценивает существенность данного нарушения.

Если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.

Судом не установлено существенных нарушений при проведении налоговым органом налоговой проверки, которые бы могли привести к нарушению прав налогоплательщика и отмене обжалуемого решения.

Оспаривая данное решение, доводы заявителя сводятся к следующему.

Общество не согласно с выводами налогового органа о нарушении им п.1 ст. 54.1 НК РФ, полагая, что доводы о сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, о согласованности действий ООО СЗ «Бест плюс» с ФИО1 и ФИО2 по заключению договоров купли-продажи объектов недвижимости под видом договоров об участии в долевом строительстве, направленных на занижение суммы полученного дохода с целью сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения (УСН), не подтверждены.

Общество указывает на ошибочность вывода налогового органа о выполнении ООО СЗ «Бест Плюс» не только функций застройщика, но и функций заказчика и генподрядчика при проведении строительства по договорам об участии в долевом строительстве. Общество отмечает, что показания свидетелей, сообщивших, что ООО СЗ «Бест Плюс» осуществляло строительство собственными силами, являются недостоверными, а в документах Республиканской службы государственного строительства и жилищного надзора содержится опечатка. Управлением в решении от 29.02.2024 № 2.22-16/02 не приведена информация о видах строительно-монтажных работ и их стоимости, выполненных конкретными подрядчиками и самим Обществом на объектах строительства – детский сад и школа.

Кроме того, заявитель не согласен с выводом налогового органа о необходимости учесть в качестве дохода Общества всю сумму выручки по договорам об участии в долевом строительстве, а не полученную экономию.

По мнению Общества, поскольку выездной налоговой проверкой приняты расходы по выполненным работам подрядчиками, соответственно выводы о выполнении части работ собственными силами налогоплательщика не обоснованы, поскольку обжалуемое решение не содержит данных по отказу в принятии налоговым органом каких-либо сумм затрат при строительстве объектов, налогоплательщик полагает необходимым принять расходы в полном объеме и приводит расчет налога на прибыль и НДС.

С учетом установленных обстоятельств дела, суд приходит к следующему.

Согласно п.1 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Из п.2 ст.346.11 НК РФ следует, что применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст.346.15 и пп.1 и 3 п.1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 150 000 000 рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст.346.12 и п. 3 ст.346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Согласно п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085).

В рассматриваемом случае налоговым органом в ходе проведения проверки установлено, что ООО СЗ «Бест Плюс» с 01.01.2004 применяет упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения «доходы»; в проверяемом периоде осуществляло деятельность по строительству жилых и нежилых зданий.

По результатам выездной налоговой проверки установлено применение схем ухода от налогообложения, установлены обстоятельства, свидетельствующие о сознательном искажении ООО СЗ «Бест плюс» сведений о фактах хозяйственной жизни, что позволило занизить суммы полученного дохода с целью сохранения Обществом права на применение УСН.

УФНС по Забайкальскому краю указывает, что в нарушение п. 1 ст. 274, п. 1 ст. 54.1 НК РФ Обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2019 год на 29 273 573 рубля, за 2020 год на 32 419 223 руб.; в нарушение п.1 ст.286 НК РФ налогоплательщиком не исчислен налог на прибыль организаций за 2019 год в размере 5 854 714 руб., за 2020 год в размере 6 483 845 руб. В нарушение п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 54.1 НК РФ при определении налоговой базы по НДС ООО СЗ «Бест плюс» не включена стоимость реализованных в 4 квартале 2019 года социальных объектов. В нарушение п. 1 ст. 173 НК РФ ООО СЗ «Бест плюс» неправомерно не исчислена сумма налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2019 года, подлежащая уплате в бюджет, в результате занижения налоговой базы, что привело к неполной уплате налога на добавленную стоимость в сумме 58 432 538 рублей.

Общая сумма неуплаченных налогов по ст.54.1 НК РФ составила 70 771 097 руб. (налог на прибыль организаций - 12 338 559 руб., НДС - 58 432 538 руб.).

Кроме того установлено, что в нарушение ст. 346.21 НК РФ налогоплательщиком в результате занижения налоговой базы на 33 190 500 руб. не исчислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 9 месяцев 2019 года в сумме 2 856 424 руб. В нарушение ст. 375 НК РФ ООО СЗ «Бест плюс» занижена налоговая база по налогу на имущество организаций за 2019 на 12 027 988 рублей, за 2020 год - 11 371 706 рублей. В нарушение п.1, 2 ст.382 НК РФ налогоплательщиком не исчислен налог на имущество за 4 квартал 2019 в размере 66 154 руб., за 2020 год - 250 178 руб. Обществом, в нарушение п. 3 ст. 386 НК НФ, не представлены налоговые декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год, 2020 год в срок до 30.06.2020, 25.03.2021, соответственно.

При проверке полноты и достоверности персональных данных физических лиц, указанных в сведениях о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ за период с 01.01.2019 по 31.12.2020 и представленных в налоговые органы установлены расхождения в представленных формах 2-НДФЛ со сводом начислений за 2019 год по 42 чел., за 2020 год по 2 чел.

Всего согласно решения от 29.02.2024 № 2.22-16/02 доначислены налоги в сумме 73 943 853 руб., в том числе НДС в размере 58 432 538 руб., налог на прибыль организаций - 12 338 559 руб., налог, уплачиваемый в связи с применением УСН - 2 856 424 руб., налог на имущество организаций - 316 332 руб. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 162 096 руб.; п. 3 ст.122 НК РФ за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 6 254 руб.; п. 1 ст. 119 НК РФ, за непредставление в установленный срок налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2020 год в виде штрафа в размере 4 691 руб.; п. 1 ст. 126.1 НК РФ за представление налоговым агентом документов, содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в размере 1 375 руб. (итого сумма штрафов - 174 416 руб.).

Как указывает налоговый орган в проверяемом периоде ООО СЗ «Бест плюс» осуществляло деятельность по строительству жилых и нежилых зданий, применяло упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения «доходы».

В ходе проверки установлено, что в 4 квартале 2019 года Обществом реализованы два социальных объекта:

- в рамках договора от 15.10.2019 № ДС-115 об участии в долевом строительстве на сумму 290 000 000 руб. до 20.06.2020 на строительство детского сада мощностью 280 мест в мкр. 115 города Улан-Удэ, заключенного между ООО СЗ «Бест плюс» и ФИО1 ИНН <***>. Впоследствии ИП ФИО1 заключила муниципальный контракт от 13.12.2019 № 24-К ИКЗ 193032302717603230100100180036810412 с МУ «Комитет по управлению имуществом и землепользованию Администрации г. Улан-Удэ» (далее - Контракт), в рамках которого реализовала нежилые помещения детского сада. Согласно пункту 2.1 Контракта, общая стоимость Объекта составляет 298 974 800,00 Источники финансирования: средства федерального бюджета, бюджета Республики Бурятия и местного бюджета.

- в рамках договора от 11.12.2019 № ШК-1 об участии в долевом строительстве на сумму 460 500 000 руб. до 07.03.2021 на строительство школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия, заключенного между ООО СЗ «Бест плюс» и ФИО2 ИНН <***>. Впоследствии ФИО2 заключила муниципальный контракт от 26.12.2019 № 02/19 с Администрацией муниципального образования «Иволгинский район» Республики Бурятия, в рамках которого реализовала нежилые помещения школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия.

Предметом договора № ДС-115, заключенного с ФИО1 (дольщик), является обязанность застройщика осуществить строительство детского сада, а дольщика -обязательство профинансировать строительство. Стоимость долевого участия в строительстве по договору № ДС-115 определяется фиксированной договорной ценой и составляет на момент заключения договора 290 ООО ООО рублей.

При этом по условиям раздела 2 договора № ДС-115 указанная сумма должна быть внесена на открытый счет эскроу в ПАО «Сбербанк России» до 25.06.2020.

Договор № ДС-115 зарегистрирован в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Бурятия 08.11.2019, государственная регистрация права собственности произведена 27.11.2019.

При этом из материалов проверки усматривается, что строительство детского сада фактически началось в феврале 2019 года.

Согласно извещения об окончании строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства № 4/23-3.2019, строительство детского сада окончено 31.10.2019, то есть через 16 дней после заключения договора № ДС-115.

Разрешение на ввод в эксплуатацию детского сада выдано 14.11.2019.

Сведения о подаче Обществом заявления о выдаче заключения о степени готовности объекта недвижимости для целей возможности заключения договоров долевого участия в строительстве без использования счетов эскроу отсутствуют.

Построенный детский сад передан Обществом ФИО1 по акту приема-передачи от 18.11.2019. В акте приема-передачи детского сада отражено, что оплата по договору произведена полностью, претензий по оплате нет (пункт 5 акта приема-передачи от 18.11.2019).

При этом в нарушение раздела 2 договора № ДС-115 денежные средства от ФИО1 в адрес ООО СЗ «Бест Плюс» на открытый в ПАО «Сбербанк России» счет эскроу не перечислялись.

Обществом в ходе выездной налоговой проверки представлены приходные кассовые ордера, согласно которым оплата в адрес Общества частично осуществлялась ФИО1 наличными денежными средствами. Так, ФИО1 внесены наличные денежные средства в кассу ООО «Бест Плюс» на общую сумму 98 700 000 руб. (в 1 квартале 2019 года -24 200 000 руб., во 2 квартале - 57 000 000 руб., в 3 квартале - 17 500 000 руб.). При этом, в приходных кассовых ордерах содержится ссылка на договор о долевом участии в строительстве жилья от 01.03.2019 № ДДУ ДС-115, который ни Заявитель, ни ФИО1 в материалы проверки не представлены.

Таким образом, вышеуказанные денежные средства внесены в кассу Заявителя до регистрации договора № ДС - 115, т.е., по мнению налогового органа, в нарушение части 3 статьи 5 Закона № 214-ФЗ.

Денежные средства в размере 98 700 000 руб., внесенные ФИО1 в кассу, перечислялись Обществом на расчетный счет, открытый в АТБ банке, а затем использовались Обществом на различные цели (гашение кредита, процентов по кредиту, комиссию банка, обязательные отчисления, приобретение ТМЦ и т.д.), то есть поступившие от ФИО1 денежные средства не направлялись на цели, связанные со строительством объекта - детского сада.

Также ФИО1 на расчетный счет ООО СЗ «Бест плюс» перечислена сумма в размере 198 114 390 руб. в январе 2020 года, то есть после завершения строительства детского сада, ввода его в эксплуатацию, приема в собственность по акту от 18.11.2019, что противоречит части 2 статьи 15.4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон № 214-ФЗ).

Перечисленные в январе 2020 года в адрес Общества денежные средства получены ФИО1 от МУ «Комитета по финансам Администрации г. Улан-Удэ» в качестве расчетов за детский сад в декабре 2019 - январе 2020 года, всего на сумму 298 974 800 рублей.

УФНС по Забайкальскому краю указывает, что строительство детского сада фактически началось в феврале 2019 года, окончено 31.10.2019, то есть через 16 дней после заключения договора от 15.10.2019 № ДС -115 с ФИО1, разрешение на ввод в эксплуатацию детского сада выдано 14.11.2019; денежные средства от ФИО1 в адрес ООО СЗ «Бест Плюс» на открытый в уполномоченном банке счет эскроу не поступали, что противоречит разделу 2 Договора ДС-115, предусматривающего оплату дольщиком суммы в размере 290 000 000 руб. путем внесения денежных средств на открытый в ПАО «Сбербанк России» счет эскроу; оплата ФИО1 в адрес Общества осуществлялась наличными денежными средствами и перечислением на расчетный счет; поступившие от ФИО1 денежные средства не направлялись на цели, связанные со строительством объекта - детского сада.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что фактически все работы, связанные со строительством детского сада, проведены Обществом до заключения договора об участии в долевом строительстве № ДС-115 и внесения ФИО1 основной суммы оплаты по этому договору.

Налоговому органу в рамках проводимой проверки по взаимоотношениям с ФИО1, ООО СЗ «Бест плюс» представлено соглашение о внесении обеспечительного платежа от 01.03.2019 и расписка на сумму 150 000 000 руб.

В соответствии с соглашением о внесении обеспечительного платежа от 01.03.2019, заключенным ООО СЗ «Бест плюс» в лице генерального директора ФИО8 (сторона 1) и ФИО1 (сторона 2): Сторона 2 вносит в пользу Стороны 1 обеспечительный платеж в сумме 150 000 000 рублей в качестве обеспечения своего обязательства: оплата денежных средств по договору № ДС-115 об участии в долевом строительстве от 15.10.2019 в размере 290 000 000 рублей в срок не позднее 25.06.2020; Сумма обеспечительного платежа не засчитывается в счет исполнения обязательства, указанного в п. 1 настоящего соглашения.

Обеспечительный платеж вносится Стороной 2 Стороне 1 наличными денежными средствами не позднее 18.10.2019. Обеспечительный платеж подлежит возврату Стороне 1 в случае оплаты цены Договора в размере 290 000 000 руб. в срок не позднее 25.06.2020. Срок возврата обеспечительного платежа - не позднее 10 дней с момента получения денежных средств на расчетный счет Стороны 1 в счет оплаты Договора.

Согласно представленной расписке, главный бухгалтер ООО «Бест плюс» ФИО9 получила 04.03.2019 денежные средства от ФИО1. в размере 150 000 000 руб. в соответствии с соглашением о внесении обеспечительного платежа от 01.03.2019.

Затем, денежные средства в сумме 150 000 000 руб. были возвращены ФИО1, о чем свидетельствует запись на расписке о том, что ФИО1 получила денежные средства в размере 150 000 000 руб. обратно от ФИО9 30.12.2019.

Представленное Обществом Соглашение о внесении обеспечительного платежа на сумму 150 000 000 руб. не свидетельствует о том, что данный платеж осуществлен в рамках Договора от 15.10.2019 № ДС-ШС, несмотря на указание, так как датировано 01.03.2019, и содержит указание на договор (от 15.10.2019), который еще не был заключен и подписан на дату Соглашения.

Также в ходе проведения выездной налоговой проверки проведен допрос главного бухгалтера ООО СЗ «Бест Плюс» ФИО9 (протокол допроса от 30.05.2023 № 288), в ходе которого свидетель на вопрос: «По какой причине в соглашении от 01.03.2019, заключенном между ФИО1 и ООО СЗ «Бест Плюс», указана более поздняя дата договора от 15.10.2019 № ДС-115», пояснила, что «...были достигнуты договоренности о заключении ДДУ именно на эту дату согласно разработанной дорожной карты, в которой определены этапы оформления документов и этапы строительства».

Также в ходе допроса главный бухгалтер ФИО9, пояснила, что денежные средства в размере 150 млн. руб., поступившие 04.03.2019 по расписке от ФИО1, никогда в учете ООО «Бест плюс» не были отражены, в кассу не были оприходованы, не поступали, так как это был обеспечительный платеж; хранились в сейфе в офисе; ни на какие цели ООО СЗ «Бест плюс» не использовались.

С учетом установленного, налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу, что денежные средства в размере 150 000 000 руб. при строительстве не использовались.

Обществом представлена для проверки дорожная карта (перечень мероприятий по строительству объекта «детский сад»), согласно которой 01.03.2019 - подписание соглашения, 01.03.2019 - заключение предварительного договора долевого участия, 27.09.2019 - оформление разрешения на строительство, 15.10.20219 - заключение договора № ДС-115 об участии в долевом строительстве. В ходе проверки договор долевого участия от 01.03.2019 не представлен ни ООО СЗ «Бест плюс», ни ФИО1

В адрес ФИО1 направлялось поручение об истребовании документов (информации), а именно, договора ДДУ от 01.03.2019 № ДС-115, на который имеется ссылка в приходных кассовых ордерах, подтверждающих внесение ФИО1 денежных средств в кассу ООО СЗ «Бест плюс», однако документы (информация) в налоговый орган ФИО1 не представлены.

При этом судом установлено, что сумма в размере 150 млн. руб. налоговым органом не вменена Обществу в качестве дохода.

Отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости (далее - участники долевого строительства), для возмещения затрат на такое строительство и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости регулируются Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 214-ФЗ).

Привлечение денежных средств граждан, связанное с возникающим у граждан правом собственности на помещения в многоквартирных домах и (или) иных объектах недвижимости, которые на момент привлечения таких денежных средств граждан не введены в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством о градостроительной деятельности, допускается только на основании договора участия в долевом строительстве (часть 2 статьи 1 Закона № 214- ФЗ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Закона № 214-ФЗ объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, машино-место, подлежащее передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящее в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

Застройщик вправе привлекать денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости только после получения в установленном порядке разрешения на строительство, опубликования, размещения и (или) представления проектной декларации в соответствии с настоящим Федеральным законом и государственной регистрации застройщиком права собственности на земельный участок, предоставленный для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости, в состав которых будут входить объекты долевого строительства, либо договора аренды, договора субаренды такого земельного участка или в случаях, предусмотренных Федеральным законом "О содействии развитию жилищного строительства" либо подпунктом 15 пункта 2 статьи 39.10 Земельного кодекса Российской Федерации, договора безвозмездного пользования таким земельным участком (часть 1 статьи 3 Закона № 214-ФЗ).

Согласно части 1 статьи 4 Закона № 214-ФЗ по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

На основании положений статьи 5 Закона № 214-ФЗ, в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства.

Уплата цены договора производится после государственной регистрации договора путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период в безналичном порядке.

Таким образом, из положений Закона № 214-ФЗ следует, что участники долевого строительства вносят денежные средства для осуществления строительства, в том числе объектов недвижимости. При этом денежные средства участников долевого строительства вносятся с соблюдением условий, предусмотренных Законом № 214-ФЗ (после государственной регистрации договора, в безналичном порядке).

В соответствии с частью 1 статьи 329 ГК РФ, исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком, обеспечительным платежом и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Обеспечительный (или гарантийный) платеж, предусмотренный условиями договора, представляет собой денежную сумму, которую одна сторона договора вносит в пользу другой стороны в целях возмещения возможных убытков последней или неустойки в случае нарушения договора. Поэтому при наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства по данному договору (ч. 1 ст. 381.1 ГК РФ).

При этом в рамках УСН при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ (пл. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 названной статьи при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога, задатка, обеспечительного платежа в качестве обеспечения обязательств.

Обеспечительный платеж зачитывается в счет оплаты покупателем (заказчиком) товаров (работ, услуг), соответственно данная сумма учитывается в доходах на дату обеспечительного платежа. Это связано с тем, что такой обеспечительный платеж приравнивается к полученному авансу (пункт 10 Обзора судебной практики, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ от 04.07.2018).

Момент признания доходов по УСН установлен пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ, исходя из которого при исчислении налоговой базы по упрощенной системе налогообложения учет доходов по упрощенной системе налогообложения производится не только в момент погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику, но и в момент поступления денежных средств на счета в банках налогоплательщика в порядке предварительной оплаты (аванс).

Следовательно, если денежные средства, поступившие налогоплательщику в качестве способа обеспечения исполнения обязательств, выполняют функцию аванса (экономической выгоды будущих периодов), данные поступления должны учитываться при формировании налоговой базы по УСН.

Судом установлено, что в ходе рассмотрения дела № А10-374/2022 ООО «СЗ «Бест Плюс» поясняло, что полученные от ИП ФИО1 денежные средства, носили обеспечительную функцию; воля сторон при заключении соглашения о внесении обеспечительного платежа была направлена именно на надлежащее исполнение обязательств ИП ФИО1 по финансированию строительства детского сада.

В рассматриваемом случае, с учетом установленных обстоятельств, суд соглашается с выводами налогового органа в указанной части.

Из представленных документов следует, что фактически до заключения договора об участии в долевом строительстве от 15.10.2019 № ДС-115, стороны заключают соглашение об обеспечительном платеже. При этом договор долевого участия в строительстве заключается непосредственно перед вводом объекта строительства в эксплуатацию. Вместо исполнения обязательств по финансированию строительства детского сада ФИО1 фактически вносит денежные средства в качестве обеспечения исполнения своего денежного обязательства по оплате долевого участия. По итогам строительства такая гарантия исполнения ФИО1 своих обязательств могла быть обеспечена посредством осуществления зачета, указанное, соответствовало бы обычаям делового оборота. однако стороны не использовали такой гражданско-правовой механизм, поскольку в целях налогообложения указанные денежные средства подлежали включению в налоговую базу.

Суд также принимает во внимание, что с 01.07.2019 положениями части 1 статьи 15.4 Закона № 214-ФЗ установлено, что привлечение застройщиком денежных средств участников долевого строительства на строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости возможно только путем размещения таких средств на счетах эскроу, открытых в уполномоченном банке в соответствии со статьей 15.5 Закона № 214-ФЗ.

В соответствии с частью 16 статьи 8 Федерального закона от 25.12.2018 № 478-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон № 478-ФЗ) привлечение денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, связанное с возникновением у них права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, которые на момент привлечения таких денежных средств не введены в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством о градостроительной деятельности, допускается только с использованием счетов, предусмотренных статьей 15.4 Закона № 214-ФЗ, по договорам участия в долевом строительстве, представленным на государственную регистрацию после 01.07.2019, в отношении многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, если договоры участия в долевом строительстве с участниками долевого строительства таких объектов недвижимости заключались до 01.07.2019, за исключением договоров участия в долевом строительстве, заключенных в отношении многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, которые соответствуют установленным Правительством Российской Федерации критериям, определяющим степень готовности таких объектов и количество заключенных договоров участия в долевом строительстве. Методика определения соответствия многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости указанным в настоящей части критериям и перечень документов, необходимых для определения соответствия таких объектов этим критериям, устанавливаются Правительством Российской Федерации. Уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющий государственный контроль (надзор) в области долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, выдает заключение о степени готовности объекта и размещает соответствующие сведения в информационной системе.

Из вышеназванной нормы Закона № 478-ФЗ следует, что право застройщика привлекать денежные средства участников долевого строительства без использования счетов, предусмотренных статьей 15.4 Закона № 214-ФЗ, зависит от периода, в течение которого застройщик может направить в уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющий государственный контроль (надзор) в области долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, заявление о выдаче заключения о степени готовности объекта и возможности заключения договоров участия в долевом строительстве без использования счетов, предусмотренных статьей 15.4 Закона № 214-ФЗ.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.04.2019 № 480 утверждены Критерии, определяющие степень готовности многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и количество заключенных договоров участия в долевом строительстве, при условии соответствия которым застройщику предоставляется право на привлечение денежных средств участников долевого строительства без использования счетов, предусмотренных статьей 15.4 Закона № 214-ФЗ, по договорам участия в долевом строительстве, представленным на государственную регистрацию после 01.07.2019.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.09.2019 № 1191 в постановление Правительства Российской Федерации от 22.04.2019 № 480 введен пункт 3, согласно которому застройщик может направить в уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации, осуществляющий государственный контроль (надзор) в области долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, заявление о выдаче заключения о степени готовности объекта и возможности заключения договоров участия в долевом строительстве без использования счетов, предусмотренных статьей 15.4 Закона № 214-ФЗ, в период до 01.10.2019.

Следовательно, если договор участия в долевом строительстве подан на регистрацию после 1 июля 2019, застройщик не вправе строить без использования счетов эскроу, исключением является, если они получили заключение о степени готовности объекта недвижимости для целей окончания строительства без использования счетов эскроу. При этом заявление на получение таких заключений можно было подать только до 1 октября 2019.

В рассматриваемом случае договор об участии в долевом строительстве от 15.10.2019 № ДС-115 (детский сад) зарегистрирован в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Бурятия 08.11.2019; договор № ШК-1 зарегистрирован в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Бурятия 23.12.2019. Государственная регистрация права собственности ФИО2 на спорный объект произведена 25.12.2019.

Согласно ч. 2 ст. 15.4 Закона № 214-ФЗ, в случае, указанном в части 1 статьи 15.4 Закона № 214-ФЗ (необходимость размещения средств на счетах эскроу), договором участия в долевом строительстве должны быть предусмотрены указанные в пунктах 1 - 4 части 4 статьи 4 Закона № 214-ФЗ условия договора, а также обязанность участника долевого строительства (депонента) уплатить цену договора участия в долевом строительстве до ввода в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости путем внесения денежных средств в сроки и размере, которые установлены договором участия в долевом строительстве (депонируемая сумма), на открытый в уполномоченном банке (эскроу-агент) счет эскроу с указанием сведений о таком банке (наименование, фирменное наименование, место нахождения и адрес, адрес электронной почты, номер телефона).

В соответствии с ч. 3 ст. 5 Закона № 214-ФЗ уплата цены договора участия в долевом строительстве производится после государственной регистрации договора путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период.

Системное толкование положений Закона № 214-ФЗ позволяет сделать вывод, что уплата цены договора производится после его государственной регистрации и до ввода объекта недвижимости в эксплуатацию на специальный счет эскроу.

Согласно ч. 4 ст. 23.3 Закона № 214-ФЗ застройщик обязан размещать информацию, предусмотренную Законом № 214-ФЗ, а также правоустанавливающие документы на земельный участок, на котором осуществляется строительство, в единой информационной системе жилищного строительства, контролирующие органы также размещают информацию о выданных заключениях о соответствии застройщика и проектной декларации требованиям, установленным частью 2 статьи 3, статьями 20 и 21 Закона № 214-ФЗ, либо мотивированный отказ в выдаче таких заключений (ч. 5 ст. 23.3 Закона № 214-ФЗ).

Подробная информация о размещении Обществом сведений о начале строительства, проектной документации, полученных разрешениях о начале строительства, реконструкции, капитального ремонта, окончания строительства, ввода в эксплуатацию объектов капитального строительства на сайте https://наш.дом.рф/, перечислены в первоначальном Отзыве Управления на заявление Общества.

Материалами проверки установлено, что с целью составления проекта на строительство детского сада ООО «Бест плюс» заключен договор от 28.11.2018 № 18-09 на создание проектной продукции с ООО «Проектная мастерская «Атриум». Сметная документация по данному объекту не изготавливалась. Проектная документация «Детский сад на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г. «Улан-Удэ» (шифр 18-9) выполнена с использованием экономически эффективной проектной документации повторного использования «Строительство детского сада на 280 мест в <...> (шифр 177).

Строительство детского сада фактически началось в феврале 2019 года, что подтверждается извещением о начале строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства от 08.02.2019, представленного ООО «Бест плюс» в Республиканскую службу государственного строительного и жилищного надзора и размещенного в сети интернет на сайте ЬЦрз://наш.дом.рф/.

При этом первичное разрешение на строительство детского сада выдано Комитетом по строительству Администрации г. Улан-Удэ 24.06.2019 за № 04-302000-31-2019, вторичное 27.09.2019 за № 04-302000-55-2019 (связано с изменением площади земельного участка).

Согласно извещению об окончании строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства № 4/23-3.2019, строительство детского сада окончено 31.10.2019, то есть через 16 дней после заключения договора от 15.10.2019 № ДС -115 с ФИО1

Факт окончания строительства подтвержден, в том числе фотографиями, размещенными на сайте тгрз://наш.дом.рф/: от 01.10.2019, от 02.10.2019, от 01.11.2019, от 02.11.2019, от 03.11.2019 (отражено на стр. 13-15 акта проверки)

Разрешение на ввод в эксплуатацию детского сада выдано Комитетом по строительству Администрации г. Улан-Удэ 14.11.2019 за № 04-302000-40-2019, то есть спустя 15 дней с момента окончания строительства.

В проектных декларациях от 15.10.2019 № 03-000133 объект «детский сад», от 11.12.2019 № 03-000135 объект «школа», размещенных в сети Интернет, подтверждается информация о застройщике ООО «Бест плюс», а также информация о видах строящихся объектов, основных характеристиках нежилых помещений, стоимости объектов, датах выданных разрешений на строительство объектов, их продления, правах застройщика на земельный участок, выдачи технических условий на подключение объектов к сетям инженерно-технического обеспечения, способе обеспечения обязательств застройщика (счета эскроу).

Сведения о подаче Обществом заявления о выдаче заключения о степени готовности объекта недвижимости для целей возможности заключения договоров долевого участия в строительстве без использования счетов эскроу отсутствуют.

В рассматриваемом случае судом установлено, что сведения о подаче Обществом заявлений о выдаче заключений о степени готовности объектов недвижимости для целей возможности заключения договоров долевого участия в строительстве без использования счетов эскроу в материалах дела отсутствуют.

Предметом договора № ШК-1, заключенного с ФИО2 (дольщик), является обязанность застройщика осуществить строительство школы, а дольщика - обязательство профинансировать строительство. Стоимость долевого участия в строительстве по договору № ШК-1 определяется фиксированной договорной ценой и составляет на момент заключения договора 460 500 000 рублей.

При этом по условиям раздела 2 договора № ШК-1 указанная сумма должна быть внесена на открытый счет эскроу в ПАО «Сбербанк России» до 07.03.2021.

Договор № ШК-1 зарегистрирован в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Бурятия 23.12.2019. Государственная регистрация права собственности ФИО2 на спорный объект произведена 25.12.2019.

Построенная школа передана Обществом ФИО2 по акту приема-передачи от 25.12.2019, то есть спустя два дня после регистрации договора № ШК-1, что свидетельствует о реализации ФИО2 фактически построенного (готового) объекта.

В акте приема-передачи школы отражено, что оплата по договору произведена полностью, претензий по оплате нет.

В нарушение раздела 2 Договора ДС-115 денежные средства от ФИО2 в адрес ООО СЗ «Бест Плюс» на открытый в ПАО «Сбербанк России» счет эскроу не перечислялись.

При этом, налоговым органом установлено, что ФИО2 перечислила денежные средства по данному договору на расчетный счет ООО «Бест плюс» только 31.12.2019 в сумме 477 000 000 руб., 10.01.2020 в сумме 482 000 руб. (всего 477 482 000 руб.), то есть после завершения строительства школы, ввода ее в эксплуатацию, приема в собственность по акту от 25.12.2019, что не соответствует ч. 2 ст. 15.4 Закона № 214-ФЗ.

Указанные выше денежные средства были получены ФИО2 от Администрации МО «Иволгинский район Республики Бурятия» согласно расчетов за объект «школа» (платежное поручение № 627926 от 27.12.2019 на сумму 20 000 000 руб., платежное поручение № 652941 от 28.12.2019 на сумму 9 498 213 руб., платежное поручение № 652939 от 28.12.2019 на сумму 465 412 400 руб.).

Таким образом, проверкой установлено, что строительство школы начато в апреле 2019 года; разрешение на ввод в эксплуатацию школы выдано 17.12.2019, то есть спустя 6 дней после заключения Договора от 11.12.2019 № ШК-1; построенное здание Школы на 450 мест передано ФИО2 по акту приема-передачи от 25.12.2019; с момента регистрации ДДУ в Управлении Федеральной службы госрегистрации, кадастра и картографии Республики Бурятия - 23.12.2019 до момента регистрации права собственности дольщика на объект -25.12.2019, прошло два дня, что свидетельствует о нереальности ДДУ, о реализации ФИО2 фактически построенного (готового) объекта; оплата ФИО2 денежных средств на счет эскроу, открытый 11.12.2019 года в ПАО Сбербанк, не осуществлялась, что противоречит условиям договора долевого участия от 11.12.2019 № ШК-1.

В рассматриваемом случае суд соглашается с выводами налогового органа, что с учетом представленных документов и вышеназванных обстоятельств надлежит признать, что в рамках правоотношений ООО «СЗ Бест плюс» с ФИО1 и ФИО2, Обществом были реализованы построенные им объекты недвижимости (детский сад и школа), что, в свою очередь, свидетельствует о необоснованности квалификации Обществом денежных средств, полученных от вышеуказанных физических лиц, в качестве инвестиции или средств целевого финансирования.

Учитывая изложенное, согласованные действия Общества и ФИО1, ФИО2 по заключению под видом договоров об участии в долевом строительстве договоров купли-продажи объектов недвижимости направлены на занижение суммы полученного дохода с целью сохранения ООО «Бест плюс» права на применение УСН и неуплаты налогов по общей системе налогообложения.

Приведенные в заявлении доводы Общества о неподтверждении налоговым органом доводов о сознательном искажении Обществом сведений о фактах хозяйственной жизни, согласованности действий Общества, ФИО1 и ФИО2 по заключению договоров купли-продажи объектов недвижимости под видом договоров об участии в долевом строительстве, направленных на занижение суммы полученного дохода с целью сохранения Обществом права на применение УСН, являются необоснованными, поскольку материалами проверки установлена совокупность обстоятельств, подтверждающая указанные выводы.

На основании полученных налоговым органом в ходе проверки доказательств следует, что налогоплательщик заведомо знал о неправомерности оформленного в рамках Закона № 214-ФЗ документооборота по сделкам со спорными контрагентами как ДДУ; неправомерности принятия денежных средств «дольщиков» (фактически являющихся покупателями готовых объектов недвижимого имущества) минуя счета эскроу, но при этом принял их к учету как целевые средства в целях ДДУ; отражал указанные средства в бухгалтерской отчетности Общества как целевые, что позволило учесть их в разделе 3 налоговой декларации по УСН за 2019 год, что повлекло занижение выручки по УСН и, соответственно, занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС.

Учитывая, что строительство зданий детского сада на 280 мест в мкр. 115 г. Улан-Удэ, школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия осуществлялось с выполнением строительно-монтажных работ силами самого застройщика ООО СЗ "Бест Плюс", выступающего в качестве генерального подрядчика, денежные средства, полученные ООО "СЗ "Бест Плюс" от участников долевого строительства ИП ФИО1, ФИО2 правомерно учтены налоговым органом при формировании налоговой базы в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг).

В части довода Общество, что налоговым органом необоснованно указано, что оно выполняло функции застройщика, заказчика, генподрядчика, суд приходит к следующему.

При рассмотрении данного спора суд отмечает, что налоговые обязательства застройщика в рамках договора долевого строительства при строительстве объектов недвижимости зависят от выполняемых им функций. Так, в случае, если организация - застройщик выступает в качестве непосредственного исполнителя строительства объектов капитального строительства (осуществляет строительство собственными силами, в т.ч. с привлечением подрядных организаций), то денежные средства, поступающие от участников долевого строительств, учитываются при формировании налоговой базы в качестве выручки от реализации работ (услуг) в общеустановленном порядке.

При применении абз.13 пп.14 п. 1 ст. 251 НК РФ необходимо учитывать экономическое основание данной нормы, которое заключается в функционале застройщика как организатора строительства, который только аккумулирует денежные средства дольщиков (инвесторов) и обеспечивает их целевое использование, и не является непосредственным исполнителем строительства объектов капитального строительства.

В том случае, когда застройщик принимает на себя обязательства генподрядчика и осуществляет строительство собственными силами или с привлечением иных подрядчиков, денежные средства дольщиков для него уже получают новое экономическое содержание – выручка за строительные работы. В этом случае в целях налогообложения УСН денежные средства дольщиков должны признаваться в доходах застройщика, совмещающего функции генподрядчика, в полном объеме.

Следовательно, для целей налогообложения под реализацией генерального подрядчика заказчику признается весь объем работ по созданию объекта долевого строительства, и соответственно, получаемые застройщиком - генеральным подрядчиком в течение периода строительства от участников долевого строительства денежные средства полежат включению в налоговую базу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно статье 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.

Согласно пункту 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Исходя из положений пунктов 2 и 3 статьи 706 ГК РФ, генеральный подрядчик несет всю ответственность перед заказчиком за результат работ (в том числе и выполненных подрядчиками).

Существенными условиями договора подряда являются предмет, начальный и конечный сроки выполнения работ, а также сроки выполнения отдельных этапов (промежуточные сроки), если о них договорились сами стороны (ст. ст. 702 и 708 ГК РФ).

По смыслу ст. 720 ГК РФ завершение работ подрядчиком и сдача готового результата заказчику оформляются актом выполненных работ или иным документом, подтверждающим факт выполнения работ и сдачу результата заказчику.

В отношении договора строительного подряда ч. 4 ст. 753 ГК РФ прямо предусматривает, что сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами, а при отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.

Частью 5 ст. 753 ГК РФ предусмотрено, что в случаях, когда это предусмотрено законом или договором строительного подряда либо вытекает из характера работ, выполняемых по договору, приемке результата работ должны предшествовать предварительные испытания. В этих случаях приемка может осуществляться только при положительном результате предварительных испытаний.

Законом не установлен конкретный срок для подписания сторонами акта выполненных работ, поэтому стороны вправе в договоре установить определенный срок для составления и подписания указанного документа (ст. 421 ГК РФ).

При этом в соответствии со ст. 5 ГК РФ в договор подряда стороны включают условие о том, что подрядчик извещает заказчика с использованием различных каналов связи о готовности результата выполненных работ, приглашает его осуществить их приемку в определенный срок и подписать акт. В случае уклонения заказчика от принятия результата работ и подписания указанного документа подрядчик вправе составить его в одностороннем порядке и выслать в адрес заказчика по почте с уведомлением о вручении. Договором может быть предусмотрен конкретный срок для подписания заказчиком акта выполненных работ, также в него можно включить условие о том, что по истечении такого срока работы считаются принятыми без возражений.

Если договором подряда не установлен конкретный срок для подписания акта выполненных работ, то, заказчик, исходя из положений п. 2 ст. 314 ГК РФ, при отсутствии возражений обязан подписать указанный акт в течение семи дней и вернуть его подрядчику.

По истечении срока, установленного договором подряда для подписания акта выполненных работ, или семидневного срока с момента получения заказчиком указанного документа акт выполненных работ будет считаться неподписанным со стороны заказчика, а сам он - уклонившимся от принятия работ. В таком случае подрядчик вправе потребовать от заказчика оплаты выполненных работ на основании ст. ст. 309, 310 и п. 1 ст. 711 ГК РФ, а также реализовать иные права, предусмотренные ст. 720 ГК РФ.

Диспозиция норм гражданского законодательства позволяет сторонам самостоятельно определять те документы (их форму, наименование и содержание), которыми будет оформляться как передача результата работ, так и передача оборудования.

Помимо вышеуказанного, при оформлении первичных документов для целей бухгалтерского и налогового учета, необходимо учитывать следующее.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами для целей налогового учета понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ

В подп. "г" п. 9 Федерального стандарта бухгалтерского учёта ФСБУ 27/2021 "Документы и документооборот в бухгалтерском учете" установлено, что при составлении экономическим субъектом первичных учетных документов допускается использовать в качестве первичных учетных документов документы, составленные или полученные в процессе деятельности экономического субъекта, в частности, для оформления его гражданско-правовых отношений с контрагентами, работниками, государственными органами, для управления экономическим субъектом (в частности, договор, кассовый чек, квитанция об оплате, авансовый отчет, судебный акт, торговый товарный счет) при условии, что указанные документы содержат все установленные ч. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" (далее – Закон N 402-ФЗ) обязательные реквизиты первичного учетного документа.

Минфин России в письме от 03.02.2020 N 03-03-06/1/6557 также отметил, что, по мнению ведомства, с целью формирования данных налогового учета необходимо наличие надлежащим образом оформленных оправдательных документов, подтверждающих понесенные расходы. При этом говоря о надлежащих документах, Минфин России со ссылкой на ст. 313 ГК РФ и Закон N 402-ФЗ говорит именно о необходимости их оформления с учетом требований, предъявленных к первичным документам (ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Формы КС-2, КС-3 утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 № 100. При этом с 01.01.2013 формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению.

При выполнении строительных работ собственными силами заполнение форм № КС-2 и № КС-3 не предусмотрено.

Обязательное составление акта при приемке работы предусмотрено только для договора строительного подряда (п. 4 ст. 753 ГК РФ). Строительные работы, выполненные подрядной организацией, принимаются заказчиком с оформлением акта выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ, являющейся основанием для проведения расчетов между сторонами.

На каждом строительном объекте для определения количества выполненных работ ведется Журнал учета выполненных работ (форма № КС-ба), на основании которого и составляется Акт формы № КС-2.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ (утв. Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100) акт формы N КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ, и на его основании заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3.

Соответственно, для целей бухгалтерского учета закрывающими документами являются акт о приемке выполненных работ на базе формы N КС-2 и справка о стоимости выполненных работ и затрат на базе формы N КС-3, а также счет-фактура.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами для целей налогового учета понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Единые правила к ведению бухгалтерского учета установлены Законом N 402-ФЗ, а в силу положений ст. 4 Закона N 402-ФЗ законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из настоящего Федерального закона, других федеральных законов и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов.

Согласно п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ фактом хозяйственной жизни является сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

В силу прямого указания пункта 1 ст. 5 Закона N 402-ФЗ объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются факты хозяйственной жизни, а экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом (ч. 1 ст. 6 Закона N 402-ФЗ).

В соответствии с ч. 3 ст. 6 Закона N-402 ФЗ бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации.

Частью 1 ст. 7 Закона N 402-ФЗ определено, что ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта, который в силу положений ч. 3 ст. 7 Закона N 402-ФЗ обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено настоящей частью.

В силу императивного указания части 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В целях соблюдения положений ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Согласно ч. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

В силу запрета, содержащегося в ч. 2. ст. 10 Закона N 40-ФЗ, не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета. Для целей настоящего Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

Частью 3 ст. 10 Закона N 402-ФЗ предусмотрено, что бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами. Не допускается ведение счетов бухгалтерского учета вне применяемых экономическим субъектом регистров бухгалтерского учета.

Таким образом, с учетом норм действующего законодательства, Общество может учесть расходы по работам на основании как КС-2, КС-3, так и иных первичных документов, при условии, что: факт хозяйственной жизни имел место в конкретный период времени; имеются соответствующие подтверждающие документы, оформленные в момент совершения операции либо непосредственно после ее окончания; факт хозяйственной жизни своевременно отражен в бухгалтерских (учетных) регистрах Общества, т.е. непосредственно в момент совершения операции и оформления подтверждающего документа; в первичном документе будут отражены сведения, позволяющие установить факт хозяйственной жизни (например, сведения о договоре подряда (№, дата), перечень выполненных работ, их объем, сроки, стоимость и т.д.).

В рассматриваемом случае, суд принимает во внимание доводы налогового органа, что Общество, указывая на факт выполнения работ подрядными организациями, ссылается на документы (акты выполненных работ КС-2), датированные декабрем 2019 года (за несколько дней до ввода объектов в эксплуатацию), тогда как сами факты хозяйственной жизни (этапы выполнения строительно-монтажных работ, начиная с заливки бетона) имели место с момента получения разрешения на строительство, а именно – строительство детского сада начато в марте 2019, строительство школы - в апреле 2019.

Налоговый орган указывает, что заявленные Обществом контрагенты ООО «Строитель», ООО «Стандартстрой» в качестве субподрядных организаций, которые осуществляли строительные работы (бетонирование, кирпичная кладка, монтаж блоков ФБС, монтаж плит перекрытия, бетонирование конструкций, бетонирование полов в подвале) на объекте «детский сад 115 квартал» не могли осуществлять строительство, так как представленные данными контрагентами документы (акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ) датированы 16.12.2019, в то время как разрешение на ввод объекта «детский сад» в эксплуатацию оформлено 14.11.2019, акт приема-передачи объекта от ООО СЗ «Бест плюс» ФИО1 подписан 18.11.2019. Следовательно, к 16.12.2019 объект уже был полностью готов и передан ФИО1

Судом в ходе рассмотрения дела проанализированы представленные Обществом в рамках проверки акты выполненных работ КС-2; Обществом также дополнительно в ходе рассмотрения дела представлены сводные данные с указанием подрядчиков, выполненных ими работ и периода выполнения таких работ (т. 12 л.д. 15-22), однако документально подтвердить указанные сведения Общество не смогло.

Доказательств осуществления строительных работ рассматриваемых объектов подрядными организациями Обществом не представлено.

Контрагентами в ходе проведенной проверки необходимые в обоснование доводов Общества документы в налоговый орган также не представлены (соответствующие запросы направлялись в адрес подрядчиков).

Суд полагает, что такое халатное составление актов выполненных работ со стороны Общества и предполагаемых подрядчиков, в нарушение вышеуказанных нормоположений, не может трактоваться в пользу заявителя, учитывая также отсутствие иных документов, подтверждающих, что строительные работы осуществлялись указанными лицами,

В ходе рассмотрения дела судом также установлено, что Обществом самостоятельно произведена покупка строительных материалов, что представителем заявителя не оспаривалось. При этом в договорах подряда отсутствуют сведения о передаче какого-либо строительного материала от заказчика подрядчику.

Налоговый орган при проведении проверки установил, что ряд работ на объектах (земляные работы, устройство фундаментов (устройство опалубки, армирование, бетонирование), отделочные работы) выполнены ООО «Бест плюс» самостоятельно с использованием собственных работников (в том числе с привлечением иностранной рабочей силы) с одновременным приобретением необходимых материалов и привлечения как собственной, так и арендованной техники (приобретение бетона, арматуры, аренды экскаватора и т.д.), что подтверждается материалами проведенных встречных проверок, пояснениями, полученными при проведении допросов работников ООО «Бест плюс» (ФИО10, ФИО11).

Указанные расходы приняты налоговым органом не в качестве документов, подтверждающих выполнение работ подрядными организациями, а в целях реального установления налоговых обязательств Общества в качестве расходов, понесенных Обществом при выполнении строительно-монтажных работ собственными силами.

Судом также учитывается, что в рамках дела № А10-374/2022 суды трех инстанции установили, что документально подтверждается то обстоятельство, что иностранные лица привлекались ООО «СЗ «Бест Плюс» для работ на территории города Улан-Удэ, в частности для строительства детского сада в мкр. 115.

В ходе проведения проверки МРИ ФНС № 1 по Республики Бурятия, которая являлась предметом рассмотрения в рамках дела № А10-374/2022 установлено, что общестроительные и отделочные работы осуществлялись собственными силами работников ООО «Бест плюс» и привлеченных иностранных работников, отделочные и специальные работы выполнялись подрядными организациями: ИП ФИО12 (сантехнические работы), ООО «Климат плюс» (вентиляция), ИП ФИО13 (монтаж тепловой сети), ООО «Интер пласт» (оконные блоки), ООО «Гефест» (металлические двери), ПАО «Россети» (техприсоединение), ИП ФИО14, ФИО15, ФИО16 (электротехнические работы), бетон для бетонных работ приобретался в ООО «Буржелезобетон». Данные обстоятельства установлены на основании истребованных документов у контрагентов, допросов работников ООО «Бест плюс» - ФИО10 главный инженер, ФИО11 - начальник отдела ПТО». По сведениям Управления по вопросам миграции МВД по Республике Бурятия, полученным на запрос налогового органа (№ 47/2015 от 09.03.2023) следует, что по заявлениям ООО «Бест плюс» за период с 01.01.2019 по 31.12.2020 выдано 92 разрешения на работу иностранных работников (граждане КНР) специальность «каменщик», в том числе: 50 разрешений на период с 25.12.2018 по 24.12.2019, 42 разрешения на период с 25.03.2019 по 24.03.2020. Общество начало использовать иностранную рабочую силу с апреля 2019 года. Вместе с тем, как указано выше, строительство Детского сада началось в марте 2019 года, что свидетельствует о строительстве данных объектов самостоятельно. Республиканской службой государственного строительного и жилищного надзора направлен пакет документов (№ 44-01-11-к 420/21 от 16.02.2021), подтверждающих исполнение ООО «Бест плюс» функций застройщика и генерального подрядчика при строительстве детского сада на 280 мест в 115 мкр. г. Улан-Удэ и здания школы в у. Хойтобэе Иволгинского района, в том числе заключение о соответствии построенного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов, строительных норм и правил от 07.11.2019, согласно которого заказчик, генеральный подрядчик ООО «Бест плюс», субподрядчики: ООО «Интерпласт», ИП ФИО17, ООО «Снабженец», ООО «Старт», ООО «ПожПромАудит», подтверждают, что законченный строительством и подготовленный к вводу в эксплуатацию объект «детский сад на 280 мест в 115 микрорайоне октябрьского района г. Улан-Удэ» соответствует требованиям технических регламентов, строительных норм и правил, иных нормативно правовых актов».

Частью 2 статьи 69 АПК РФ предусмотрено, что обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Как следует из материалов настоящего дела, Республиканской службой государственного строительного и жилищного надзора осуществлялся государственный строительный контроль объектов «Детский сад на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г. Улан-Удэ» и «школа на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия».

Согласно представленных актов проверки от 13..2019, 12.12.2019 (т. 9 л.д. 19-25) Республиканской службой государственного строительного и жилищного надзора указано, что ООО «СЗ «Бест Плюс» по объектам строительства «Детский сад на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г.Улан-Удэ», «школа на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия», выступал в качестве застройщика-технического заказчика и подрядчика. Кроме того представлена копия заключения о соответствии построенного (реконструированного, отремонтированного) объекта капитального строительства требованиям технических регламентов, строительных норм и правил, иных нормативно-правовых актов (т. 9 л.д. 18). В указанных документах статус ООО «СЗ «Бест Плюс» определен как застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика одновременно.

Общество в заявлении также указывает, что в случае перехода со специального налогового режима на основной режим налогообложения следует исчислять налог на прибыль организаций и НДС с экономии застройщика в соответствии с письмами Минфина России от 24.04.2019 № 03-07-11/30014, от 20.08.2020 № 03-07-07/73251.

При этом согласно письму Минфина России от 20.08.2020 № 03-07-07/73251 не признается объектом налогообложения НДС операция по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ, если строительство объекта осуществляется подрядными организациями без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика.

Кроме того, услуги застройщика, оказываемые по договорам участия в долевом строительстве, заключенным в соответствии с Законом № 214-ФЗ, согласно которым объектами долевого строительства являются жилые помещения и нежилые помещения непроизводственного назначения, освобождаются от налогообложения НДС.

Доводы Общества о необоснованности выводов налогового органа о выполнении части работ собственными силами Общества, так как выездной налоговой проверкой приняты расходы по выполненным работам подрядчиками, являются необоснованными, поскольку факт принятия расходов по выполненным работам подрядчиками не свидетельствует об отсутствии выполнения части работ собственными силами Общества.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО СЗ «Бест плюс» при строительстве детского сада и школы совмещало одновременно функции застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика.

Таким образом, при реализации ФИО1 и ФИО2 социальных объектов (детского сада и школы) по договорам купли-продажи под видом договоров долевого участия, ООО СЗ «Бест плюс» в соответствии с п. 1 ст. 143 Налогового кодекса является плательщиком НДС за 4 кв. 2019 г., в соответствии со ст. 246 Налогового кодекса - плательщиком налога на прибыль организаций за 2019-2020 годы.

Доводы Общества об отсутствии в решении от 29.02.2024 № 2.22-16/02 данных по отказу в принятии налоговым органом каких-либо сумм затрат при строительстве объектов являются несостоятельными в силу следующего.

В соответствии с актом выездной налоговой проверки от 22.08.2023 № 2.22-16-08 затраты по социальным объектам определены согласно представленным Обществом документам (УПД, счета-фактуры, акты выполненных работ и оказанных услуг, карточки счета 90.01, 90.02, свод начислений и удержаний по заработной плате, отчет по начислению страховых взносов). Расшифровка затрат, связанных со строительством социальных объектов, приведена в приложениях к акту проверки от 22.08.2023 № 2.22-16-08.

После получения акта проверки Обществом представлены возражения и дополнительные документы по затратам на строительство.

В составленном по окончании дополнительных мероприятий налогового контроля дополнении к акту проверки от 16.01.2024 № 2.22-16-1 отражены причины отказа в принятии расходов в разрезе контрагентов (отсутствие подтверждающих документов, учет суммы расходов дважды). Расшифровка затрат, связанных со строительством социальных объектов, приведена в приложениях к дополнению к акту проверки от 16.01.2024 № 2.22 16 1.

Кроме того, 29.02.2024 при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки Обществом представлены дополнительные документы, подтверждающие расходы по налогу на прибыль организаций и налоговые вычеты по НДС при строительстве объектов - детский сад и школа (сопроводительные письма в разрезе контрагентов ООО «СантехМЕТ», ИП ФИО18, ООО «АТМ ГРУПП»; документы по расходам (без НДС) по контрагентам ООО «Свальянс», ООО «СБ-Групп», ООО «Кровельный центр», ООО «Снабженец», ООО «Вектор», ООО «Восток-Строй», ИП ФИО19), которые Управлением учтены при расчете подлежащих доначислению Обществу налога на прибыль организаций и НДС.

Согласно с пп.11, 12 п.3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

В соответствии с п.8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Ссылаясь на Постановление ФАС Поволжского округа от 13.02.2014 по делу № А65-9516/2013, Заявитель сообщает на неуказание Управлением обстоятельств, выявленных при проведении контрольных мероприятий, отсутствие ссылок на первичные документы и полагает, что Управлением выводы сделаны без документального подтверждения.

Однако в рассматриваемой ситуации в акте налоговой проверки и обжалуемом решении изложены обстоятельства совершенного налогоплательщика налогового правонарушения, имеются ссылки на документы, подтверждающие выявленные нарушения (стр. 46, 52, 53, 72 и др. акта проверки, стр. 27, 28, 38 и др. оспариваемого решения).

Сам по себе факт несогласия Общества с тем, что отраженные в акте налоговой проверки и обжалуемом решении доказательства подтверждают выявленные нарушения, не свидетельствует об их отсутствии.

Иные доводы участвующих в деле лиц, приведенные при его рассмотрении, оценка которых не нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу.

Оснований для удовлетворения заявленного Обществом требования и признания недействительным оспариваемого решения налогового органа у суда не имеется.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Суд, по смыслу статей 10, 118, 123, 126, 127 Конституции Российской Федерации и положений АПК РФ, не собирает доказательства, а лишь исследует и оценивает доказательства, представленные сторонами, либо истребует доказательства по ходатайству сторон.

Обстоятельства дела, которые признаны, удостоверены лицами, участвующими в деле, в порядке, установленном статьей 70 АПК РФ, и приняты арбитражным судом первой инстанции, не проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции (часть 4 статьи 268 АПК РФ).

В силу статей 9 и 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требовании и возражений.

Верховный Суд Российской Федерации в определении №305-ЭС15-12239(5) от 26.11.2018 разъяснил, что в силу части 1 статьи 9 АПК РФ судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе состязательности. Следовательно, нежелание представить доказательства должно было быть квалифицировано исключительно как отказ от опровержения того факта, на наличие которого аргументировано со ссылкой на конкретные документы указывает противоположная сторона.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Заявителем при обращении в суд уплачена государственная пошлина в размере 50 000 руб. на основании чека ПАО Сбербанк от 16.12.2024.

Расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

С учетом абз. 2 ч. 2 ст. 176 АПК РФ (с учетом редакции, действующей с 05.01.2024) решение в полном объеме должно быть изготовлено в срок, не превышающий десяти дней. При этом дата изготовления решения в полном объеме считается датой принятия решения. Соответственно, настоящее решение изготовлено в установленный законом срок.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписано усиленной квалифицированной электронной подписью судьи и считается направленным лицам, участвующим в деле, посредством размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа.

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Бест плюс» требований отказать.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия через Арбитражный суд Забайкальского края.

СудьяИ.С. Никитина