Постановление от 9 августа 2024 г. по делу № А55-25693/2023

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело № А55-25693/2023
г. Самара
09 августа 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 09 августа 2024 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сергеевой Н.В.,

судей Драгоценновой И.С., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сурайкиной А.В.,

с участием:

от общества с ограниченной ответственностью «Гиппократ» - представитель ФИО1 (доверенность от 27.09.2023),

от Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области - представители ФИО2 (доверенность от 17.04.2024), ФИО3 (доверенность от 15.09.2023),

от УФНС России по Самарской области - представитель ФИО2 (доверенность от 09.01.2024),

в судебное заседание представители иных лиц, участвующих в деле, не явились, извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании 24 июля-07 августа 2024 года в помещении суда апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Гиппократ»

на решение Арбитражного суда Самарской области от 02 мая 2024 года по делу № А55-25693/2023 (судья Бойко С.А.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Гиппократ» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области

о признании незаконным решения,

с участием третьих лиц: Федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору (Россельхознадзор), Управления Федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору по Саратовской и Самарской областям,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Гиппократ» обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, в котором просит признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области № 1144 от 20.03.2023 о привлечении ООО «Гиппократ» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 02 мая 2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе, с учетом дополнений к ней, ООО «Гиппократ» просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что ООО Гиппократ» является производителем лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор», номер регистрационного удостоверения 26-3-4.17-3665№ПВР-3-4.17/03327. Производство лекарственного препарата осуществляется по техническим условиям ТУ 21.20.10-002-48159678-2017 непрерывным способом по специальной технологии ректификации из зерна и (или) мелассы без выделения промежуточных продуктов и фармацевтической субстанции спирта этилового (этанол).

Дезинфицирующие средства для ветеринарного применения «Стопсепт», «Сотасепт», «Вита-Септ» производства ООО «Гиппократ» в своем составе в качестве действующего вещества содержат лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор», в качестве вспомогательных средств содержат: коллоидное серебро, воду питьевую, цетилпиридиний хлорид. Данные дезинфицирующие средства предназначены для дезинфекции объектов ветеринарного надзора в отсутствие животных, они не являются лекарственными препаратами, не подлежат государственной регистрации, а также не содержат в составе фармацевтической субстанции спирт этиловый (этанол) и производятся без его использования.

От УФНС России по Самарской области поступил отзыв и дополнения к нему на апелляцижнную жалобу, который приобщен к материалам дела.

От Россельхознадзора РФ также поступил отзыв на апелляционную жалобу, приобщен к материалам дела.

В судебном заседании представитель общества доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, заявил ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы.

Представители налоговых органов в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, приведенным в отзыве на жалобу, а также возражали против назначения по делу судебной экспертизы.

Вопрос о необходимости проведения экспертизы согласно статье 82 АПК РФ рассматривается судом, разрешающим дело по существу, исходя из предмета доказывания, имеющихся в деле доказательств.

По смыслу части 1 статьи 82 АПК РФ назначение судебной экспертизы является правом суда, которое он может реализовать в случае, если с учетом всех обстоятельств дела придет к выводу о необходимости осуществления такого процессуального действия для правильного разрешения спора.

Судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания. Если необходимость проведения экспертизы отсутствует, суд отказывает в ходатайстве о назначении экспертизы.

Отказывая в удовлетворении ходатайства о назначении судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом.

При этом суд апелляционной инстанции также принимает во внимание, что назначение экспертизы для разрешения вопросов, требующих специальных познаний, является правом, а не обязанностью суда, рассматривающего дело.

В силу статьи 71 АПК РФ оценка доказательств производится судом, рассматривающим спор по существу по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяется в соответствии со статьями 266 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив материалы дела, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела по результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2022 года, представленной обществом с ограниченной ответственностью «Гиппократ» (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «Гиппократ») Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области (далее - Инспекция, налоговый орган) вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.03.2023 № 1144, которым заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 694 122 руб. Кроме того, налогоплательщику доначислен НДС в размере 13 883 440 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Самарской области, которое решением № 03 -15/01/112 от 02.06.2023 отменило решение Инспекции в части штрафа в размере 347 061 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили поводом для обращения заявителя в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Принимая решение об отказе в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал следующее.

Как следует из материалов дела по результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2022 года, представленной обществом с ограниченной ответственностью «Гиппократ» (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «Гиппократ») Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области (далее - Инспекция, налоговый орган) вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.03.2023 № 1144, которым заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 694 122 руб. Кроме того, налогоплательщику доначислен НДС в размере 13 883 440 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось в апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Самарской области, которое решением № 03 -15/01/112 от 02.06.2023 отменило решение Инспекции в части штрафа в размере 347 061 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили поводом для обращения заявителя в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Из материалов дела и объяснений сторон следует, что основной вид деятельности ООО «Гиппократ» - производство лекарственных препаратов.

26.09.2022 ООО «Гиппократ» представлена налоговая декларация (корректировка № 1) по НДС за 2 квартал 2022 года с суммой налога к уплате в размере 859 582,0 руб. (per. № 1568486990).

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п.1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы налога.

При проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС (корректировка № 1) ООО «Гиппократ» за 2 квартал 2022 года налоговым органом установлено, что Общество в указанном периоде осуществило реализацию произведенных дезинфицирующих средств для ветеринарного применения. Основным покупателем дезинфицирующих средств являлось ООО «Фармнео» ИНН <***>.

Между ООО «Гиппократ» и ООО «Фармнео» ИНН <***> заключен договор поставки от 05.10.2020 № Ф/Г (далее - договор), в соответствии с которым ООО «Фармнео» - «покупатель» обязуется осуществлять сбыт дезинфицирующих средств, и (или) иных товаров согласно приложениям к договору на основе оптовых закупок у поставщика (ООО «Гиппократ»), представлять поставщика на рынке данных дезинфицирующих средств.

Во 2 квартале 2022 года ООО «Гиппократ» в соответствии с указанным договором поставило в адрес ООО «Фармнео» дезинфицирующие средства в форме раствора для дезинфекции объектов ветеринарного надзора Сотасепт 100 мл. 010322 и Вита-септ 750 мг/мл, 100мл 010422 (далее - дезинфектанты).

Сведения об отгрузке дезинфицирующих средств зафиксированы ООО «Гиппократ» в ЕГАИС.

При реализации дезинфектантов в адрес ООО «Фармнео» налогоплательщиком сумма акциза в стоимость дезинфектантов не включена.

Налоговая декларация по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию за апрель 2022 года ООО «Гиппократ» в налоговый орган не представлена.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ подакцизным товаром признается спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, за исключением алкогольной продукции, указанной в подпункте 3 настоящего пункта, плодового сусла, плодовых сброженных материалов.

Таким образом, указанными положениями Налогового кодекса РФ определены два условия, при выполнении которых спиртосодержащая продукция относится к подакцизной продукции - это форма выпуска товара (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) и объемное содержание в нем этилового спирта (более 9 процентов).

При этом Кодексом установлено исключение.

В соответствии с абз. 7 пп. 2 п.1 ст. 181 НК РФ не рассматриваются как подакцизные товары (не признаются подакцизной спиртосодержащей продукцией), препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, разработанных для применения в животноводстве на территории Российской Федерации, разлитые в емкости не более 100 мл.

Иные условия Налоговым кодексом РФ не определены.

Поскольку, как указано судом первой инстанции, дезинфектанты, производимые ООО «Гиппократ», не являются лекарственными препаратами для ветеринарного применения, в установленном порядке не зарегистрированы, в Государственный реестр лекарственных средств для ветеринарного применения (далее - реестр) не внесены, дезинфицирующие средства в форме раствора для дезинфекции объектов ветеринарного надзора «Сотасепт» 553мг/мл (70 %) и «Вита-септ» 750 мг/мл (95 %), производимые и реализуемые ООО «Гиппократ» производятся в форме раствора (в жидком виде), не являются лекарственными средством, объемная доля этилового спирта в составе дезинфектантов превышает 9 % и составляет 70% и 95%, что соответствует условиям, установленным пп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ в целях отнесения их к подакцизной спиртосодержащей продукции, суд пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Доначисление налоговым органом НДС в размере 13 882 440 руб. мотивировано тем, что, по мнению налогового органа, реализованные налогоплательщиком по УПД от 11.04.2022 № 220411000002 товары Сотасепт и Вита-септ производства ООО «Гиппократ», являются подакцизными и при их реализации ООО «Гиппократ» должно было включить в стоимость товара акциз и исчислить НДС уже с суммы, включающей акцизы (п 1 ст. 154 НК РФ)

Вместе с тем, пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы налога.

Статьей 181 Налогового кодекса установлено следующее

1. Подакцизными товарами признаются:

1)этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, винный спирт, виноградный спирт, дистилляты, предусмотренные законодательством о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции и (или) законодательством о виноградарстве и виноделии (далее также в настоящей главе - этиловый спирт),

2)спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, за исключением алкогольной продукции, указанной в подпункте 3 настоящего пункта, плодового сусла, плодовых сброженных материалов,

3)алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта более 0,5 процента, за исключением пищевой продукции в соответствии с перечнем, установленным Правительством Российской Федерации.

В целях настоящей главы не рассматриваются как подакцизные товары следующие товары:

лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные и (или) включенные в Государственный реестр лекарственных средств, лекарственные препараты для медицинского применения в целях формирования общего рынка лекарственных средств в рамках Евразийского экономического союза, сведения о которых содержатся в едином реестре зарегистрированных лекарственных средств Евразийского экономического союза,

препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, разработанных для применения в животноводстве на территории Российской Федерации, разлитые в емкости не более 100 мл.

ООО «Гиппократ» имеет зарегистрированный лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор», который в силу норм статьи 181 Налогового кодекса не является подакцизным товаром, копия Регистрационного удостоверения имеется в материалах дела.

Препараты «Сотасепт» и «Вита-септ» состоят из «Антисептического раствора», который является зарегистрированным лекарственным препаратом и не является подакцизным товаром.

Так, согласно Техническим условиям завода-изготовителя (ООО «Гиппократ», г. Самара) для производства «Вита-септ» (ТУ 20 20 14-005-48159678-2017) используется сырье, разрешенное к применению в РФ:

- зарегистрированный в Государственном реестре Лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор» плотностью 750 мг/мл или 553 мг/мл,

- цетилпиридиний хлорид (ТУ 6-09-15-121 -74 или аналогичный).

Согласно Техническим условиям завода-изготовителя (ООО «Гиппократ», г. Самара) для производства «Сотасепт» (ТУ 20 20 14-004-48159678-2017) используется сырье, разрешенное к применению в РФ:

- зарегистрированный в Государственном реестре Лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор» плотностью 750 мг/мл или 553 мг/мл,

- концентрат коллоидного серебра.

Налогоплательщиком в ходе проверки были представлены копии паспортов качества серий товаров, реализованных по УПД от 11.04.2022 № 220411000002, из которых следует, что данные серии содержат «подлинный Антисептический раствор», т.е. данные паспорта подтверждают изготовление препаратов именно на основе Лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор».

Также налогоплательщиком была представлена копия Письма Россельхознадзора от 10.12.2019 № ФС-НВ-2/33316, согласно которому «средства «Сотасепт» и «Вита-септ» содержат в своем составе в качестве действующего вещества Антисептический раствор 750 мг/мл или 553 мг/мл».

При этом, заслуживают внимания доводы налогоплательщика о том, что данные препараты в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации не являются «этиловым спиртом» и не содержат «этиловый спирт», не относятся к «спиртосодержащей пищевой/непищевой продукции» и/или «алкогольной продукции» в соответствии с требованиями Федерального закона от 22.11.1995 № 171-ФЗ, и не подпадают под действие Федерального закона от 22.11.1995 № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции» в связи со следующим.

Согласно подп. 4, 5 ст. 2 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции» - под спиртосодержащей непищевой продукцией понимается - непищевая продукция (в том числе денатурированная спиртосодержащая продукция, спиртосодержащая парфюмерно-косметическая продукция, любые растворы, эмульсии, суспензии), произведенная с использованием этилового спирта, иной спиртосодержащей продукции или спиртосодержащих отходов производства этилового спирта, с содержанием этилового спирта более 0,5 процента объема готовой продукции,

- под спиртосодержащей пищевой продукцией понимается - пищевая продукция, в том числе виноматериалы, любые растворы, эмульсии, суспензии, виноградное сусло, иное фруктовое сусло, пивное сусло (за исключением алкогольной продукции) с содержанием этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, более 0,5 процента объема готовой продукции.

В свою очередь, под этиловым спиртом понимается спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, фармацевтическая субстанция спирта этилового (этанол), головная фракция этилового спирта (отходы спиртового производства), спирт-сырец, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый (подп 1 ст. 2 Федерального закона).

Производство этилового спирта (а также особенности физико-химических свойств этилового спирта) регулируются ГОСТ 5962-2013 «Межгосударственный стандарт Спирт этиловый ректификованный из пищевого сырья Технические условия», утвержденный приказом Госстандарта от 28.06.2013 № 345-ст. В соответствии с п. 413 данного ГОСТ минимальная объемная доля этилового спирта в спирте составляет 96.0% (первый сорт) и выше (для иных сортов этилового спирта)

То есть, согласно ст.2 Федерального закона № 171-ФЗ, «спиртосодержащая пищевая/непищевая продукция» производится на основе «этилового спирта», а «этиловый спирт», в свою очередь, является фармацевтической субстанцией спирта этилового (этанол).

В соответствии с п. 1 ст.4 Федерального закона от 12 04 20Юг № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств" лекарственные средства подразделяются на фармацевтические субстанции и лекарственные препараты. И фармацевтические субстанции, и лекарственные препараты - это лекарственные средства.

Но, в понятии Федерального закона № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств» фармацевтическая субстанция - это лекарственное средство, которое предназначено для производства, изготовления лекарственных препаратов и определяет их эффективность и это не готовая лекарственная форма, а «Антисептический раствор» - это готовый лекарственный препарат, а не «фармацевтическая субстанция»

Следовательно, «Антисептический раствор» не является этиловым спиртом (этанолом) в понятии 171-го федерального закона и не имеет никакого отношения к «этиловому спирту» (этанолу) и спиртосодержащей продукции в определениях 171-го Федерального закона, поскольку не является «фармацевтической субстанцией», а, напротив, является готовым лекарственным препаратом

Лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор» является зарегистрированным лекарственным препаратом и производится не на основе «фармацевтической субстанции», а по технологии ректификации из зерна и (или) мелассы без выделения промежуточных продуктов и фармацевтической субстанции спирта этилового (этанол) (Копия Акта проверки Россельхознадзора № 03-41-УЛ/13 от 02.04.2021 - т.1 л.д.73-75).

Кроме того, на обращение лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор» не распространяется действие Федерального закона №171-ФЗ, поскольку в соответствии с п 2 ст. 1 сферой применения Федерального закона № 171 от 22.11.1995 являются отношения, связанные с производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, и отношения, связанные с потреблением (распитием) алкогольной продукции, к которым не относится Лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор».

Поскольку препараты «Сотасепт» и «Вита-септ» изготовлены без использования фармацевтической субстанции спирта этилового (этанол) либо какой-либо разновидности этилового спирта по ГОСТ, а изготовлены на основе Лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор» (производство ООО «Гиппократ»), зарегистрированного в установленном порядке в Государственном реестре лекарственных средств, Регистрационное удостоверение № 26-3-4 17-3665№ПВР-3-4 17/03327, следовательно, препараты «Сотасепт» и «Вита-септ» не являются «этиловым спиртом», «спиртосодержащей пищевой/непищевой продукцией» и «алкогольной продукцией», и в силу норм статьи 181 Налогового кодекса РФ не признаются подакцизными товарами.

Данный факт подтверждают два заключения экспертов (т.1 л.д.76-94).

Заключение эксперта от 15.11.2017, выполненное экспертами ООО «Центр независимой экспертизы», согласно которому результаты идентификации и исследований объектов экспертизы («Сотасепт», «Вита-септ») показали, что представленные жидкости произведены на основе антисептического раствора, являющегося лекарственным средством для ветеринарного применения, зарегистрированного в качестве лекарственного средства в Государственном реестре лекарственных средств и имеющего регистрационное удостоверение установленного образца, и, следовательно, не является спиртосодержащей продукцией в вышеприведенных понятиях.

В свою очередь, антисептический раствор состоит из этанола (международное непатентованное наименование), без использования фармацевтической субстанции спирта этилового (этанола) или любой разновидности этилового спирта в соответствии с ГОСТ 5962-2013.

Таким образом, представленная на исследование продукция («Сотасепт», «Вита-септ») не является спиртосодержащей продукцией согласно определениям данных понятий, указанных в Федеральном законе от 22.11.1995 № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции».

Заключение эксперта от 27.11.2019, выполненное экспертами ФГБОУ ВО «Самарский государственный технический университет», согласно которому исследуемый образец дезинфицирующего средства для ветеринарного применения «Вита-септ» по нормируемым показателям соответствует п 13 ТУ 20 20 14-005-48159678-2017. В составе дезинфицирующего средства для ветеринарного применения «Вита-септ» содержится Лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор» (зарегистрирован в Государственном реестре лекарственных средств, Регистрационное удостоверение 26-3-4 17-3665№ПВР-3-4 17/03327). Дезинфицирующее средство для ветеринарного применения «Вита-септ» не является этиловым спиртом в соответствии с его определением, установленным положениями Федерального закона "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" от 22.111995 № 171-ФЗ. Дезинфицирующее средство для ветеринарного применения «Вита-септ» не является спиртосодержащей продукцией в соответствии с его определением, установленным положениями Федерального закона "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" от 22.11.1995 № 171-ФЗ.

Также данный факт подтверждает Письмо Россельхознадзора исх № ФС-КС-2/7549 от 31.03.2023 (т.1 л.д.95), из которого следует, что «ООО «Гиппократ» является производителем лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор», номер регистрационного удостоверения 26-3-4 17-3665№ПВР-3-4 17/03327. Производство лекарственного препарата осуществляется по техническим условиям ТУ 21 20 10-002-48159678-2017 непрерывным способом по специальной технологии ректификации из зерна и (или) мелассы без выделения промежуточных продуктов и фармацевтической субстанции спирта этилового (этанол).

Дезинфицирующие средства для ветеринарного применения «Стопсепт», «Сотасепт», «Вита-Септ» производства ООО «Гиппократ» в своем составе в качестве действующего вещества содержат лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор» в качестве вспомогательных средств содержат коллоидное серебро, воду питьевую, цетилпиридиний хлорид. Данные дезинфицирующие средства предназначены для дезинфекции объектов ветеринарного надзора в отсутствие животных, они не являются лекарственными препаратами, не подлежат государственной регистрации, а также не содержат в составе фармацевтической субстанции спирт этиловый (этанол) и производятся без его использования.

Из вышеизложенного следует, что в силу норм статьи 181 Налогового кодекса РФ препараты «Сотасепт» и «Вита-септ» производства ООО «Гиппократ» не являются подакцизными товарами.

Соответственно, доначисление НДС за 2 квартал 2022 года является неправомерным.

Выводы, изложенные в ответе от 23.11.2022 ФГАОУ ВО «Самарский национальный исследовательский университет им. Академика С.П. Королева», основаны лишь на представленных налоговым органом документах (каких, в письме не указано), что уже вызывает сомнения в квалификации специалиста, его написавшего. При этом, к ответу на запрос не приложены документы, подтверждающие квалификацию исполнителя письма.

Нормативная документация, в которой содержится метод определения компонентов, входящих в состав дезинфицирующего средства, у завода - производителя специалистом запрошена не была.

Более того, согласно Письму Россельхознадзора исх № ФС-КС-2/7549 от 31.03.2023 (т.1 л.д.95) проведение исследований (испытаний) в отношении продукции ООО «Гиппократ» лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор» возможно только в действующих испытательных лаборатория (центрах), аккредитованных в соответствии с законодательством Российской Федерации и имеющих аттестат аккредитации, выданный Федеральной службой по аккредитации (далее -Росаккредитация).

Испытательный центр ФГБУ «Всероссийский государственный Центр качества и стандартизации лекарственных средств для животных и кормов» аттестован в качестве Испытательной лаборатории (центра) (аттестат аккредитации № RA RU 21ФВ02) и имеет право проводить исследования в соответствии с областью аккредитации и предоставлять официальное заключение по результатам исследования (протокол испытания, экспертное заключение). Лаборатории, не имеющие соответствующей аккредитации, не имеют право проводить исследования (испытания) в отношении лекарственных средств для ветеринарного применения».

Поскольку, ФГАОУ ВО «Самарский национальный исследовательский университет им. Академика С.П.Королева» не имеет соответствующей аккредитации, данная организация не имеет право проводить исследования (испытания) в отношении лекарственных средств для ветеринарного применения.

В соответствии с письмом Россельхознадзора исх № ФС-КС-2/3770 от 20.02.2023 на запрос ООО «Гиппократ» (т.1 л.д.134) дезинфицирующие средства для ветеринарного применения «Стопсепт», «Сотасепт», «Вита-Септ» производства ООО «Гиппократ» в своем составе в качестве действующего вещества содержат лекарственный препарат для ветеринарного применения «Антисептический раствор» (регистрационное удостоверение 26-3-4 17-3665№ПВР-3-4 17/03327), в качестве вспомогательных средств содержат коллоидное серебро, воду питьевую, цетилпиридиний хлорид. Данные дезинфицирующие средства предназначены для дезинфекции объектов ветеринарного надзора в отсутствие животных, они не являются лекарственными препаратами, не подлежат государственной регистрации, а также не содержат в составе фармацевтической субстанции спирта этилового (этанол) и производятся без ее использования

Исходя из перечня подакцизных товаров, установленных частью 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации, а также товаров, которые не рассматриваются как подакцизные в данной норме, усматривается, что лекарственный препарат для ветеринарного «Антисептический раствор», а также производимые из него дезинфицирующие средства для ветеринарного применения («Стопсепт», «Сотасепт», «Вита-Септ») не имеют признаков для отнесения данной продукции к подакцизным товарам».

Из вышеизложенного следует, что в силу норм статьи 181 Налогового кодекса РФ препараты «Сотасепт» и «Вита-септ» производства ООО «Гиппократ» не являются подакцизными товарами.

Кроме того, в соответствии с ответом Межрегионального управления Федеральной службы по контролю за алкогольным и табачным рынками по Приволжскому федеральному округу от 05.04.2024 на запрос УФНС России по Самарской области, в указанном периоде ООО «Гиппократ» не имел лицензий, выданных Росалкогольрегулированием в соответствии Федеральным законом от 22.11.1995 г. № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции» (далее - Федеральный закон) на производство этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

ООО «Гиппократ» по адресу места осуществления деятельности: <...>, лит. А, А1-А13, на основном технологическом оборудовании для производства этилового спирта, осуществляло производство фармацевтической субстанции: «Фармацевтический антисептический раствор для приготовления лекарственных форм, субстанция жидкость 95%" 95,500%». Код продукции «101» - фармацевтическая субстанция спирта этилового (этанол).

Таким образом, ООО «Гиппократ» не является лицом, осуществляющим в период с 2020 по 2021 годы деятельность, подлежащую лицензированию Росалкогольрегулированием.

При этом, судом установлено, что до 28.12.2020, когда для производства фармацевтической субстанции спирта этилового, что согласно нормам действующего законодательства и является этиловым спиртом, не требовалось получения лицензии РАР, ООО «Гиппократ» осуществляло производство фармацевтической субстанции «Этиловый спирт 95%» субстанция-жидкость» для медицинского применения (Код в ЕГАИС «101»).

С 29.12.2020 после вступления в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 27.12.2019 № 481-ФЗ, согласно которым производители лекарственных средств для медицинского применения, имеющие лицензию Минпромторга, обязаны получить лицензию РАР на производство фармацевтической субстанции спирта этилового (этанола), ООО «Гиппократ» прекратило ее производство.

С 29.12.2020 ООО «Гиппократ» осуществляет производство только зарегистрированного в Государственном реестре Лекарственного препарата для ветеринарного применения «Антисептический раствор» (Код в ЕГАИС «484»), который производится по технологии ректификации из зерна и (или) мелассы без выделения промежуточных продуктов и без использования фармацевтической субстанции спирта этилового, и на его основе производит дезинфицирующие средства для ветеринарного применения (письменные объяснения заявителя от 19.12.2023г. - т.д. 2, л.д. 147 - 156; Отчеты об объемах производства - т.д. 2, л.д. 129 - 135).

Росалкогольтабакконтроль осуществляет контроль за деятельностью по производству и обороту всей спиртосодержащей продукции на территории РФ, включая лицензирование деятельности по производству спиртосодержащей продукции.

ООО «Гиппократ» осуществляет производство «Антисептического раствора» и дезинфицирующих средств на его основе на протяжении многих лет и зарегистрирован в системе ЕГАИС.

Данной продукции Росалкогольтабакконтролем присваивается код: 484 - Другая непищевая продукция (т.д. 2, л.д. 129 - 135; 144 -146).

Ежеквартально Росалкогольтабакконтроль проверяет отчеты, представляемые ООО «Гиппократ» об объемах производства данной продукции (Копия отчета за 2 квартал 2022 года - т.д. 2, л.д. 144 -146).

Суд первой инстанции в обжалуемом решении и налоговый орган указывают, что Налоговым кодексом РФ определены только два условия, при выполнении которых спиртосодержащая продукция относится к подакцизной продукции - это форма выпуска товара (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) и объемное содержание в нем этилового спирта (более 9 процентов).

Вместе с тем, Налоговый кодекс РФ не содержит отдельного понятия «этилового спирта» для налогообложения.

Более того, пунктом 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ установлено, что подакцизными товарами признаются:

1) этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, винный спирт, виноградный спирт, дистилляты, предусмотренные законодательством о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции и (или) законодательством о виноградарстве и виноделии (далее также в настоящей главе - этиловый спирт).

Таким образом, поскольку, Налоговый кодекс РФ не содержит отдельного понятия «этилового спирта» для налогообложения и содержит прямую отсылку к Закону о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции..., то понятие «этилового спирта» должно применяться в том значении, какое содержится в Федеральном законе от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции".

Подпунктом 1 статьи 2 Федерального закона № 171-ФЗ установлено, что этиловый спирт - спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, фармацевтическая субстанция спирта этилового (этанол), головная фракция этилового спирта (отходы спиртового производства), спирт-сырец, спирты винный, виноградный, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый, ромовый.

Подпунктом 3.1 статьи 2 Федерального закона № 171-ФЗ установлено, что спиртосодержащие лекарственные препараты - лекарственные препараты для медицинского и ветеринарного применения в жидкой форме выпуска, определенные в соответствии с Федеральным законом от 12 апреля 2010 года N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" и содержащие фармацевтическую субстанцию спирта этилового (этанол).

Иного нормы действующего законодательства не содержат.

Соответственно, поскольку законодателем определено, что подакцизным товаром является спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, а к этиловому спирту применительно к производству ООО «Гиппократ» законодателем отнесена только фармацевтическая субстанция спирта этилового (код в ЕГАИС - «101»), и поскольку «Антисептический раствор» производства ООО «Гиппократ» не содержит в своем составе фармацевтической субстанции спирта этилового, а производится по технологии ректификации из зерна и (или) мелассы без выделения промежуточных продуктов и без использования фармацевтической субстанции спирта этилового, произведенные на основе «Антисептического раствора» дезинфицирующие средства не относятся к подакцизным товарам в соответствии с действующим законодательством.

Данный факт, подтверждает и Росалкогольтабакконтроль - орган, осуществляющий контроль и надзор за деятельностью по производству и обороту спиртосодержащей продукции, и Россельхознадзор - орган, лицензирующий деятельность ООО «Гиппократ», которые считают, что продукция производства ООО «Гиппократ» не относится к спиртосодержащей и к подакцизной соответственно.

Суд апелляционной инстанции критически относится к заключению эксперта №4/1721 от 21.07.2023, выполненному экспертом отдела специальных экспертиз и исследований ЭКЦ ГУ МВД России по Самарской области. Экспертиза в рамках налоговой проверки не проводилась. Экспертиза проведена в рамках уголовного дела и неправомерно используется налоговым органом, в нарушение норм статьи 161 УПК РФ, которой установлено, что данные предварительного расследования не подлежат разглашению. По мнению суда апелляционной инстанции, использование данного заключения не соответствует требованиям АПК РФ и ст. 161 УПК РФ. В силу ч.4 ст.69 АПК РФ для арбитражного суда имеет доказательственное значение лишь приговор суда по уголовному делу и только по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Принимая во внимание, что «Антисептический раствор» производителя ООО «Гиппократ» зарегистрирован в Государственном реестре лекарственных средств для ветеринарного применения (galen.vetrf.ru), (номер государственного регистрационного удостоверения: 26-3-4.17-3665№ПВР-3-4.17/03327, дата государственной регистрации: 11.04.2017), а также учитывая, что «Антисептический раствор» является единственным сырьем, основой для производства «Вита-Септ» и «Сотасепт», суд апелляционной инстанции полагает, что по данным причинам отдельной регистрации перечисленных препаратов не требовалось.

Разные торговые наименования указанных средств не свидетельствуют о необходимости такой регистрации.

Таким образом, препараты ветеринарного назначения производства ООО «Гиппократ» «ВИТА-СЕПТ» и «СОТАСЕПТ», основой для производства которых является «Антисептический раствор», который прошел государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесен в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, не рассматриваются как подакцизные в силу норм действующей редакции статьи 181 Налогового кодекса РФ.

При указанных обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для признания незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области № 1144 от 20.03.2023 о привлечении ООО «Гиппократ» к ответственности за совершение налогового правонарушения, отмены решения суда первой инстанции (п.3 ч.1 ст.270 АПК РФ) с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

Денежные средства, внесенные заявителем на депозит суда в связи с ходатайством о назначении экспертизы, подлежат возврату при обращении с соответствующим заявлением с указанием банковских реквизитов.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 02 мая 2024 года по делу № А55-25693/2023 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

Заявленные требования ООО «Гиппократ» удовлетворить.

Признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области № 1144 от 20.03.2023 о привлечении ООО «Гиппократ» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий Н.В. Сергеева

Судьи И.С. Драгоценнова


Е.Г. Попова