Постановление от 31 марта 2019 г. по делу № А40-191466/2017

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 09АП-7294/2019

Дело № А40-191466/17
г. Москва
01 апреля 2019 года
Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2019 года

Постановление изготовлено в полном объеме 01 апреля 2019 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Б.Красновой,

судей:

И.А. Чеботаревой, ФИО1,

при ведении протокола

секретарем судебного заседания А.М. Бегзи,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ПАО «Т Плюс»

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.12.2018 по делу № А40-191466/17, принятое судьей Л.А. Шевелёвой,

по заявлению ПАО «Т Плюс» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4

третье лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6

о признании частично недействительным решения № 03-1-29/1/11 от 23.03.2017

при участии:

от заявителя: ФИО2 по дов. от 16.11.2018, ФИО3 по дов. от 29.12.2018, ;

от ответчика: ФИО4 по дов. от 11.09.2018, ФИО5 по дов. от 18.04.2018, ФИО6 по дов. от 25.09.2018, ФИО7 по дов. от 28.11.2018;

от третьего лица: ФИО8 по дов. от 09.01.2019;

У С Т А Н О В И Л:

Публичное акционерное общество «Т Плюс» (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ПАО «Т Плюс») обратилось в Арбитражный суд города Москвы с требованием к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее – МИФНС №4, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным Решения № 03-1-29/1/11 от 23.03.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 9 695 894 руб. (пункт 3.1 резолютивной части Решения, пункт 2.1.4 мотивировочной части Решения); начисления налога на добавленную стоимость в сумме 147 840 699 руб. (пункт 3.1 резолютивной части Решения, пункт 2.2.3 мотивировочной части Решения); начисления налога на имущество организаций в сумме 177 819 776 руб. (пункт 3.1 резолютивной части Решения, пункт 2.3.1 мотивировочной части Решения); начисления соответствующих сумм пени; предложения уменьшить убытки с учетом решения ФНС России по апелляционной жалобе на сумму 2 589 892 558 руб. (в том числе по пункту 2.1.4 мотивировочной части Решения на сумму 777 677 144 руб., по пункту 2.1.8 мотивировочной части Решения на сумму 1 812 215 414 руб.); пункта 3.2 резолютивной части Решения в соответствующей части.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.12.2018 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Не согласившись с указанным решением, ПАО «Т Плюс» обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит указанное решение отменить, принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа.

Общество считает, что судом первой инстанции не правильно применены нормы материального права, решение вынесено при неполном выяснении всех существенных для дела обстоятельств, при вынесении решения судом не учтена сложившаяся судебная практика.

Налоговый орган считает решение суда законным и обоснованным, просит отказать заявителю в удовлетворении апелляционной жалобы.

Привлеченная к участию в деле в качестве третьего лица Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 поддержала позицию МИФНС №4.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, не усматривает оснований для отмены решения суда.

Согласно части l статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном этим Кодексом.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 указанного Кодекса).

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой было принято оспариваемое решение № 03-1-29/1/11 от 23.03.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления ФНС России от 28.11.2017 № СА-4-9/24076@ решение Инспекции частично отменено.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 9 695 894 руб. (пункт 3.1 резолютивной части Решения, пункт 2.1.4 мотивировочной части Решения); начисления налога на добавленную стоимость в сумме 147 840 699 руб. (пункт 3.1 резолютивной части Решения, пункт 2.2.3 мотивировочной части Решения); начисления налога на имущество организаций в сумме 177 819 776 руб. (пункт 3.1 резолютивной части Решения, пункт 2.3.1 мотивировочной части Решения); начисления соответствующих сумм пени; предложения уменьшить убытки с учетом решения ФНС России по апелляционной жалобе на сумму 2 589 892 558 руб. (в том числе по пункту 2.1.4 мотивировочной части Решения на сумму 777 677 144 руб., по пункту 2.1.8 мотивировочной части Решения на сумму 1 812 215 414 руб.); пункта 3.2 резолютивной части Решения в соответствующей части.

Арбитражный суд г.Москвы на основании исследования и оценки представленных доказательств и с учетом положений статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 21, 56, 169, 171, 172, 265, 277, 280, 252, 374, 381 Налогового кодекса Российской Федерации, 134, 135 Гражданского кодекса РФ, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» исходил из доказанности налоговым органом правомерности решения и произведенных доначислений.

Оценивая законность судебного акта, апелляционный суд исходит из следующего.

Как следует из обстоятельств дела, указанным решением налогоплательщику доначислены, в том числе: налог на прибыль организаций в сумме 9 695 894 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 147 840 699 руб., налог на имущество организаций в сумме 177 819 776 руб., доначислены пени.

Основанием к принятию оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды путем заключения агентских договоров с аффилированной компанией ЗАО «КЭС-Трейдинг» с целью незаконного повышения цен на электроэнергию и получения дополнительного дохода генерирующими компаниями, уменьшенного на величину расходов по агентским договорам.

Кроме того, налоговый орган установил, что в нарушение статей 277, 280, 252 НК РФ ПАО «Т Плюс» (ранее ОАО «Оренбургская ТГК) неправомерно включило в состав внереализационных расходов за 2014 год затраты на приобретение акций ремонтных организаций, что привело к завышению налогового убытка.

Более того, в результате проверки налоговым органом сделан вывод о необоснованном применении налоговой льготы по налогу на имущества в соответствии с пунктом 11 статьи 381 и пункта 3 статьи 380 НК РФ в отношении объектов основных средств Общества.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10 отмечено, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Аналогичная правовая позиция содержится в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 5 марта 2009 года N 468-0-0, в котором также отмечено, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Таким образом, для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы сделки носили реальный характер; документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию; затраты налогоплательщика были документально подтверждены.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее -Постановление № 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленные документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 3 Постановления № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно пункту 7 Постановления № 53, если из представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств следует, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В соответствии с пунктом 9 Постановления № 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, оценивая обоснованность заявленных вычетов, необходимо исходить не из формального представления налогоплательщиком документов, подтверждающих расходы, а установления реальности финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента, и их действительное экономическое содержание.

Как следует из решения налогового органа, установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, основанием для доначисления налогов явились выводы Инспекции о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды путем заключения агентских договоров с аффилированной компанией ЗАО «КЭС-Трейдинг» с целью незаконного повышения цен на электроэнергию и получения дополнительного дохода генерирующими компаниями, уменьшенного на величину расходов по агентским договорам.

Из обстоятельств дела следует, что между ПАО «Т Плюс» (ранее - ОАО «Волжская ТГК», ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «Оренбургская ТГК», ОАО «ТГК-9) и ЗАО «КЭС-Трейдинг» заключены агентские договоры 2008 года и 2010 года, согласно которым Агент (ЗАО «КЭС-Трейдинг») от имени и за счет Принципала (ПАО «Т Плюс») за вознаграждение, обязуется совершать юридические и иные действия, направленные на получение Принципалом максимального маржинального дохода на ОРЭМ в соответствии с действующим законодательством, по топливообеспечению деятельности Принципала в соответствии с действующим законодательством.

Из представленных ПАО «Т Плюс» агентских договоров, заключенных с ЗАО «КЭС-Трейдинг», следует, что данные агентские договоры идентичны, направлены на получение максимального маржинального дохода на ОРЭМ в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации, в том числе обеспечение покупки-продажи электроэнергии на рынке на сутки вперед, балансирующем рынке и подача заявок на участие в конкурентном отборе ценовых заявок на ОРЭМ.

Согласно пояснениям налогоплательщика, представленным в налоговый орган, маржинальный доход представляет собой разницу между выручкой от основных видов деятельности и переменными затратами. Основной составляющей выручки генерирующих компаний является продажа электрической энергии (мощности) на ОРЭМ.

Инспекцией установлено, что ЗАО «КЭС-Трейдинг» прекратило деятельность 10.12.2014 путем реорганизации в форме присоединения к ОАО «Волжская территориальная генерирующая компания». ОАО «Волжская территориальная генерирующая компания» 15.06.2015 переименовано в ПАО «Т Плюс».

Федеральным законом от 04.11.2007 №250-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по реформированию энергетической системы России» установлено, что с 01.04.2008 деятельность по организации торговли на оптовом рынке электроэнергии и мощности, связанную с заключением и организацией исполнения сделок по обращению электрической энергии, мощности и иных объектов торговли, обращение которых допускается на оптовом рынке, должен осуществлять коммерческий оператор оптового рынка. В соответствии с решением наблюдательного совета НП «АТС» от 30.11.2007 на ОАО «АТС» возложено исполнение с 01.04.2008 функции коммерческого оператора оптового рынка.

Инспекцией проанализированы представленные АО «АТС» на требование Инспекции отчеты о результатах расчетов стоимости электроэнергии и мощности на оптовом рынке за период 2012-2014 годов по генерирующим компаниям ОАО «Волжская ТГК», ОАО «Оренбургская ТГК», ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-9». Данные отчеты отражают информацию по объему производства, объему потребления, информацию по купле/продаже электрической энергии и мощности по регулируемым договорам, информацию по купле/продаже электрической энергии по свободным договорам, информацию о купле/продаже электрической энергии и мощности на рынке на сутки вперед (РСВ), балансирующем рынке (БР), информацию по договорам, заключенным по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на продажу мощности, а также данные об объемах потребления (кВт/ч) и объемах производства (кВт/ч) генерирующих компаний (т.29. л.д.131-138).

Из анализа представленных отчетов следует, что общий объем производства электрической энергии генерирующих компаний в период с 2012-2014 годов снизился, тогда как из представленных IIAO «Т Плюс» агентских договоров, заключенных с ЗАО «КЭС- Трейдинг», следует, что данные агентские договоры направлены на получение максимального маржинального дохода на оптовом рынке электрической энергии и мощности генерирующими компаниями, в том числе обеспечение продажи/покупки электроэнергии на рынке на сутки вперед, балансирующем рынке и подачу заявок на участие в конкурентном отборе ценовых заявок на ОРЭМ.

В ходе выездной налоговой проверки Межрегиональной инспекцией от НП «Совет рынка» получены документы и пояснения, из которых следует, что часть работ, указанных в отчетах по спорным агентским договорам, а именно: участие в еженедельных заседаниях комитета по коммерческому учету при наблюдательном совете НП «Совет Рынка» и вынесение позиции от имени ТГК в интересах Общества при голосовании в ходе заседания комитета; подготовка предложений об изменении в регламенты оптового рынка на утверждение наблюдательного совета НП «Совет рынка» в период 2012-2014 годов Агентом не выполнялась.

В ходе анализа документов, представленных АО «АТС» в рамках проводимых мероприятий налогового контроля, также установлено, что часть работ, указанных в отчетах по агентским договорам, Агентом не выполнялось.

Так, регламентами оптового рынка, являющимися приложениями к договору о присоединении к ОРЭМ, не предусмотрено формирование плановых бюджетов продаж и покупок по секторам оптового рынка электроэнергии и мощности для генерирующих компаний, а также согласование с АО «АТС» свободных договоров, заключенных ПАО «Т Плюс» в 2012 -2014 годах. Кроме того, интегральные акты учета перетоков ПАО «Т Плюс» в АО «АТС» не предоставлялись, так как это не предусмотрено регламентом коммерческого учета электроэнергии и мощности. Вместе с тем, АО «АТС» не располагает информацией о жалобах ПАО «Т Плюс» в Конфликтную комиссию при Наблюдательном совете Ассоциации НП «Совет рынка».

Налоговым органом также установлено, что отчеты по агентским договорам дублируют сведения, содержащиеся в отчетах о результатах расчетов объемов и стоимости электроэнергии и мощности на оптовом рынке, которые АО «АТС» направляет субъектам оптового рынка электроэнергии, а именно ОАО «Волжская ТГК», ОАО «Оренбургская ТГК», ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-9».

Со стороны Агента отчеты подписывались финансовым директором ФИО9, а со стороны Принципалов (ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-9», ОАО «ОАО «Оренбургская ТГК», ОАО «Волжская ТГК») ФИО10, действующей по доверенности б/н от 05.12.2013.

При этом, ФИО10 в 2012 году являлась сотрудником ЗАО «КЭС», в 2013 году - ЗАО «КЭС», в 2014 году -ЗАО «КЭС», ОАО «Волжская ТГК», в 2015 году - ПАО «Т Плюс».

На основе информации, представленной Федеральной антимонопольной службой Российской Федерации, Межрегиональной инспекцией установлено, что суть действий Общества заключалась в регулярном и существенном завышении объемов потребления со стороны гарантирующих поставщиков - покупателей оптового рынка, входящих в группу лиц ЗАО «КЭС», а именно ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания», ОАО «Свердловэнергосбыт», ОАО «Оренбургэнергосбыт» и ОАО «Кировэнергосбыт» (далее - Гарантирующие поставщики) (впоследствии ОАО «Оренбургэнергосбыт» переименовано в ОАО «ЭнергосбыТ Плюс», а ОАО «Свердловэнергосбыт», ОАО «Кировэнергосбыт» и ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» преобразованы в форме присоединения к ОАО «Энергосбыт Плюс»), в результате чего цена на электрическую энергию увеличивалась для всех участников, в том числе генераторов - поставщиков, входящих в группу лиц ЗАО «КЭС», а именно ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-9», ОАО «Оренбургская ТГК» и ОАО «Волжская ТГК» (далее — Генерирующие компании) (впоследствии ОАО«ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-9» и ОАО «Оренбургская ТГК» преобразованы в форме присоединения к ОАО «Волжская ТГК»).

Завышение планового потребления над фактическим участниками оптового рынка, в том числе Гарантирующими поставщиками на рынке на сутки вперед (на рынке на сутки вперед продаются и покупаются лишние (недостающие) объемы планового почасового производства (потребления) электроэнергии относительно объемов регулируемых договоров) привело к востребованию более дорогой части ценового предложения и, как следствие, росту равновесных цен на рынке на сутки вперед.

Указанные действия ЗАО «КЭС» и ЗАО «КЭС-Трейдинг», привели к нарушению пункта 4 статьи 11 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции», что отражено в решении от 26.12.2014 Федеральной антимонопольной службы Российской Федерации по делу № 1-11-58/00-21-14.

В ходе анализа банковских выписок по операциям на счетах у ЗАО «КЭС-Трейдинг» установлено, что денежные средства направлялись на оплату топлива, а также на зарубежные счета аффилированных иностранных организаций, зарегистрированных в республике Кипр: Интегрейтед Энерджи Системе Лимитед, Джеф Глобал Энерджи Файненс ЛТД, ФИО11 Файненшл Инк, Мерол Трейдинг Лимитед с назначением платежа «Частичное погашение основного долга по займу», а также «Выплата дивидендов единственному участнику». Все платежи производились указанными организациями через ПАО «МЕТКОМБАНК» (входит в группу компаний РЕНОВА) и АО «ИНГ БАНК (Евразия).

Как следует из документов, представленных ПАО «МЕТКОМБАНК» в ходе выездной налоговой проверки, иностранные организации Интегрейтед Энерджи Системе Лимитед, Джеф Глобал Энерджи Файненс ЛТД, ФИО11 Файненшл Инк, Мерол Трейдинг Лимитед доступ к системе дистанционного банковского обслуживания осуществляли с одних IP-адресов. Из источников, находящихся в открытом доступе, Межрегиональной инспекцией также установлено, что данные IP-адреса были предоставлены провайдерами АО «Мастертел» и ПАО «Вымпел-Коммуникации».

В ходе мероприятий налогового контроля, АО «Мастертел» и ПАО «Вымпел-Коммуникации» представлены договоры о предоставлении услуг связи, заключенные между ЗАО «Мастертел» и ЗАО «КЭС», а также между ПАО «Вымпел-Коммуникации» и ЗАО «КЭС».

Кроме того, установлено, что заявление на открытие валютного счета в ПАО «МЕТКОМБАНК» подписано от имени компании Мерол Трейдинг Лимитед ФИО12, который в 2010 году являлся генеральным директором ООО «КЭС-Трейдинг», с 2008 года по 2010 год - исполнительным директором ЗАО «КЭС», с 2008 года по 2012 год - членом совета директоров ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-9», ПАО «Т Плюс».

В ходе анализа документов, представленных ПАО «МЕТКОМБАНК», установлено, что в договорах банковского счета иностранных компании Интегрейтед Энерджи Системе Лимитед,- Джеф Глобал Энерджи Файненс ЛТД, ФИО11 Файненшл Йнк, Мерол Трейдинг Лимитед, установлен идентичный список лиц, имеющих право на предъявление платежных документов и получение выписок (ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17).

В ходе мероприятий налогового контроля в качестве свидетелей допрошены ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, которые пояснили, что участие в финансово-хозяйственных деятельности указанных иностранных организаций не принимали, документы не подписывали. Фактически в проверяемом периоде работали в компаниях, относившихся к группе компаний ЗАО «КЭС».

Межрегиональной инспекцией также установлено, что ЗАО «КЭС-Трейдинг» в проверяемом периоде владела компания Мерол Трейдинг Лимитед, которой также принадлежит 11,73 % акций ПАО «Т Плюс». В 2012-2014 годах компания Мерол Трейдинг Лимитед входила в группу компаний КЭС-Холдинг (владела акциями ОАО «Волжская ТГК - 11,74%, ОАО «ТГК-9» - 16,38%, ОАО «ТГК-5 - 11,15%, ОАО «ТГК-6»-24,5%).

Таким образом, Межрегиональной инспекцией сделан вывод о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды путем заключения агентских договоров с аффилированной компанией ЗАО «КЭС-Трейдинг» с целью незаконного повышения цен на электроэнергию и получения дополнительного дохода Генерирующими компаниями, уменьшенного на величину расходов по агентским договорам.

Апелляционная коллегия поддерживает вывод суда о доказанности получения заявителем необоснованной налоговой выгоды путем заключения агентских договоров с аффилированной компанией ЗАО «КЭС-Трейдинг». Материалами выездной проверки подтверждаются, что передача функций Генерирующих компаний посредством агентских договоров ЗАО «КЭС-Трейдиинг» (в части выполнения работ на оптовом рынке электрической энергии), была направлена на увеличение расходов на сумму агентского вознаграждения и получение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы Общества относительно целесообразности привлечения в качестве контрагента ЗАО «КЭС-Трейдинг» опровергаются решением Федеральной антимонопольной службы Российской Федерации по делу о нарушении антимонопольного законодательства ПАО «Т Плюс», а также ЗАО «КЭС-Трейдинг», законность которого подтверждена Арбитражным судом Московского округа в постановлении от 10.11.2016 по делу № А40-36474/2015 (Определением Верховного Суда Российской Федерации от 02.03.2017 № 305-КГ17-52 ПАО «Т Плюс» отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии).

Доводы заявителя о том, что привлечение ЗАО «КЭС-Трейдинг» также связано с отсутствием в штате Общества специально обученных операциям купли-продажи электроэнергии на ОРЭМ сотрудников, были рассмотрены судом, им дана надлежащая правовая оценка, с которой апелляционная коллегия соглашается.

Проанализировав документы, предоставленные АО «АТС» в ходе выездной налоговой проверки, Инспекцией установлено, что до заключения Генерирующими компаниями агентских договоров в период 2008-2010 годов, сотрудники, указанные в сертификатах открытого ключа подписи для осуществления расчетов на ОРЭМ, работали в ОАО «ТГК-9», ОАО «ТГК-5», ОАО «Волжская ТГК», ООО «Стратегические бизнес-системы», ЗАО «КЭС» (в том числе ФИО18 -ОАО «ТГК-5, ФИО19 - ОАО «ТГК-9», ФИО20 - Филиал ЗАО «КЭС» «Генерация Урала», ОАО «ТГК-9»).

Межрегиональной инспекцией установлено, что до заключения Генерирующими компаниями агентских договоров, в период 2008-2010 годов

сотрудники ЗАО «КЭС-Трейдинг» работали в ОАО «ТГК-9», ОАО «ТГК-5»,

ОАО «Волжская ТГК», ООО «Стратегические бизнес-системы», ЗАО «КЭС» (в том

Иисле ФИО18 - ОАО «ТГК-5, ФИО19 - ОАО «ТГК-9», ФИО20 - Филиал ЗАО «КЭС» «Генерация Урала», ОАО «ТГК-9»), следовательно, Общество располагало сотрудниками, обученными операциям купли-продажи электроэнергии на оптовом рынке электроэнергии и мощности.

Выражая несогласие с решением суда в данной части, Общество указывает, что генеральный директор ЗАО «КЭС-Трейдинг» (ранее - ООО «КЭС- Трейдинг») ФИО21, являющийся одновременно членом Наблюдательного совета НП «Совет рынка», согласно письму от 13.06.2012 №002, назначил своим представителем в Комитет по коммерческому учёту при Наблюдательном совете НП «Совет рынка» сотрудника ООО «КЭС- Трейдинг» ФИО22, который участвовал в заседаниях как представитель ОАО «Волжская ТГК», ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-6». ОАО «Оренбургская ТГК», ОАО «ТГК-9».

Также Общество указывает, что ФИО21 в период 2012-2014 годов от своего имени, но в интересах ТГК, выносил на рассмотрение Наблюдательного совета НП «Совет рынка» предложения по изменению в регламенты оптового рынка. Вынесение предложений по внесению изменений в регламенты оптового рынка от имени члена Наблюдательного совета НП «Совет рынка» в интересах ТГК было обоснованно более короткими сроками рассмотрения данных предложений НП «Совет рынка». Так, срок рассмотрения НП «Совет рынка» предложений по внесению изменений в регламенты оптового рынка, представленных членами НП «Совет рынка», которыми являлись ТГК, составляет 60 (шестьдесят) рабочих дней, тогда как член Наблюдательного совета НП «Совет рынка» вправе внести на рассмотрение предложения по внесению изменений в регламенты оптового рынка за 7 (семь) календарных дней до даты проведения заседания Наблюдательного совета НП «Совет рынка».

Вместе с тем, указанные доводы противоречат полученным Инспекцией от НП «Совет рынка» документам и пояснениям.

Так, НП «Совет рынка» в письме от 21.09.2016 №СР-02/16-3727 (т.29. л.д.114-117) сообщило, что в период 2012-2014 годов ЗАО «КЭС-Трейдинг» не являлось членом НП «Совет рынка» (прежнее наименование Ассоциации «НП Совет рынка») и субъектом оптового рынка электрической энергии и мощности, в связи с чем от данной организации предложения об изменении регламентов оптового рынка электрической энергии и мощности в НП «Совет рынка» не поступали.

Кроме того, представленные налогоплательщиком в ходе мероприятий налогового контроля листы согласования предложений к заседаниям Комитета по коммерческому учёту при Наблюдательном совете НП «Совет рынка», не подтверждают, что представители члена Наблюдательного совета IIII «Совет рынка» ФИО21 представляли интересы Общества.

Как следует из порядка подготовки и согласования изменений договора о присоединении к торговой системе оптового рынка и регламентов оптового рынка электроэнергии, в целях (обеспечения предварительной подготовки и согласования предложений о внесении изменений в договор о присоединении к торговой системе оптового рынка и регламенты оптового рынка электроэнергии при Наблюдательном совете НП «Совет рынка» из представителей членов Наблюдательного совета НП «Совет рынка» и независимых экспертов формируются два комитета: Комитет по модели рынка и Комитет по коммерческому учету.

Комитет по коммерческому учету рассматривает выносимые на Наблюдательный совет НП «Совет рынка» предложения о внесении изменений в договор о присоединении к торговой системе оптового рынка и регламенты оптового рынка электроэнергии, в части коммерческого учета электроэнергии и мощности.

Комитетом по коммерческому учету предложения рассматриваются в следующих случаях: по поручению Комитета по модели рынка; по требованию лица, инициировавшего процедуру внесения изменения в договор о присоединении или регламенты, при указании им этого требования в официальном письме, которым предложение направлено в НП «Совет рынка»; по требованию члена Комитета по коммерческому учету, если предложение относится к компетенции Комитета по коммерческому учету.

Согласно пунктам 6.4, 6.8 Положения о Наблюдательном совете НП «Совет рынка», члены Наблюдательного совета НП «Совет рынка» не должны использовать свое положение и полученную информацию о деятельности партнерства в личных интересах, а также допускать их использование в личных интересах другими лицами. Члены Наблюдательного совета НП «Совет рынка» при осуществлении своих прав и исполнении своих обязанностей должны действовать в интересах партнерства, осуществлять свои права и исполнять обязанности в отношении партнерства добросовестно и разумно.

Таким образом, с учетом пунктов 6.4, 6.8 Положения о Наблюдательном совете НП «Совет рынка», ни ФИО21, ни его представители не могли действовать в интересах Общества, в том числе использовать свое положение для внесения предложений от имени члена Наблюдательного совета НП «Совет рынка» в интересах ТГК в целях рассмотрения предложений в более короткие сроки НП «Совет рынка»; обратное свидетельствовало бы о злоупотреблении членом Наблюдательного совета НП «Совет рынка» или его представителями своим положением и недобросовестном исполнении обязанностей.

Более того, согласно положению о Наблюдательном совете Ассоциации «НП Совет рынка», членами Наблюдательного совета партнерства могут быть только физические лица.

В рассматриваемом случае агентские договоры заключены между Обществом и ЗАО «КЭС-Трейдинг».

Следовательно, доводы Общества о представлении интересов Общества в НП «Совет рынка» ФИО21 или его представителями, является необоснованным, поскольку агентские договоры заключались не с физическим лицом, а с ЗАО «КЭС-Трейдинг».

При таких обстоятельствах оснований для вывода о том, что ЗАО «КЭС-Трейдинг», с которым Обществом были заключены агентские договоры, представляло интересы Общества в НП «Совет рынка», не имеется.

Доводы Общества о наличии в материалах дела допросов только тех свидетелей, которые занимали должности водителей и курьеров и в силу своих должностных полномочий не могли принимать участие, а тем более располагать информацией о финансово-хозяйственной деятельности Общества и его контрагентов, не соответствуют обстоятельствам дела.

Так в ходе анализа документов, представленных ПАО «МЕТКОМБАПК», судом установлено, что в договорах банковского счета иностранных компаний Интегрейтед Энерджи Системе Лимитед, Джеф Глобал Энерджи Файненс ЛТД, ФИО11 Файненшл Инк, Мерол Трейдинг Лимитед установлен идентичный список лиц, имеющих право на предъявление платежных документов и получение выписок (ФИО13. ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17).

Как было указано выше, в ходе мероприятий налогового контроля указанные лица были допрошены в качестве свидетелей, которые пояснили, что участие в финансово-хозяйственной деятельности указанных иностранных организаций не принимали, документы не подписывали. Фактически в проверяемом периоде работали в компаниях, относившихся к группе компаний ЗАО «КЭС».

Ссылки Общества на документы связанные с получением ЭЦП, обосновано отклонена судом, поскольку материалами дела подтверждено, что эти доказательства анализировались Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки и не опровергают вывод о том, что Общество до заключения агентских договоров располагаю достаточным количеством специально обученных операциям купле-продаже электроэнергии на ОРЭМ сотрудников. При этом для осуществления данных операций среднесписочная численность ЗАО «КЭС-Трейдинг», составляющая в 2012-2014 годах от 126 до 139 человек, значение в рассматриваемом случае не имеет, поскольку Обществом в материалы дела представлены копии сертификатов открытого ключа подписи сотрудников ЗАО «КЭС-Трейдинг» лишь на 4 сотрудников, что свидетельствует об отсутствии необходимости большого штата сотрудников для обеспечения нрав и обязанностей, возникающих у Общества на ОРЭМ, в том числе выполнения функций, связанных с операциями по купле-продаже электроэнергии на ОРЭМ.

В апелляционной жалобе Общество указывает на отсутствие причинения ущерба бюджету в связи с исполнением ЗАО «КЭС-Трейдинг» налоговых обязательств в части уплаты налога на прибыль организаций и НДС. При этом в качестве доказательства обоснованности своей позиции Общество ссылается, в том числе на Постановление ВАС РФ от 10.02.2009 №8337/08.

Указанные доводы были рассмотрены судом первой инстанции. Как верно указал суд, исполнение формальных требований, установленных статьями 171, 172, 252 НК РФ, не свидетельствует о получении налогоплательщиком обоснованной налоговой выгоды с учётом обстоятельств, при которых целью заключения агентских договоров является незаконное получение прибыли.

При этом, указанная судебная практика к настоящему спору не применима, поскольку в части рассмотрения судами споров о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды, суды при принятии решений исходят из конкретных, документально подтвержденных обстоятельств установленных в ходе мероприятий налогового контроля в их совокупности и взаимосвязи.

С учетом изложенного апелляционная коллегия считает обоснованным вывод Инспекции и суда о допущенном Обществом нарушении пункта 1 статьи 252, статьи 265 НК РФ (ранее ОАО «Волжская ТГК», ОАО «Оренбургская 11 ТГК», ОАО «ТГК-6», ОАО «ТГК-5», ОАО «ТГК-9»), выраженном в неправомерном включении в расходы в целях налогового учета затрат по агентским договорам, заключенным с ЗАО «КЭСТрейдинг», а также допущенном нарушении статьи 169, пункта 2 статьи 171, статьи 172 НК РФ, выраженном в неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ЗАО «КЭС-Трейдинг» (ранее ООО «КЭС-Трейдинг»).

Согласно пункту 2.1.8 Решения в нарушение статей 277, 280, 252 НК РФ ПАО «Т Плюс» (ранее ОАО «Оренбургская ТГК) неправомерно включило в состав внереализационных расходов за 2014 год затраты на приобретение акций ремонтных организаций в сумме 2 104 734 908 руб., что привело к завышению налогового убытка в размере 1 812 215 414 руб.

Основанием для указанного вывода явились установленные Инспекцией обстоятельства, согласно которым Обществом получена необоснованная налоговая выгода путем заключения договора с взаимозависимой организацией при отсутствии разумной экономической цели.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены статьёй 280 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 280 НIК РФ (в редакции действовавшей в 2014 году) доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем).

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

В силу пункта 6 статьи 280 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2014 году) по ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, если иное не установлено пунктом 6 статьи 280 НК РФ.

В целях статьи 280 НК РФ предельное отклонение цен ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, устанавливается в размере 20 процентов в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

В случае реализации (приобретения) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены цепной бумаги и предельного отклонения цен.

Согласно пункту 16 статьи 280 НК РФ в случае реализации необращающихся ценных бумаг по цене ниже минимальной цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

В случае приобретения необращающихся ценных бумаг по цене выше максимальной цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей Налогообложения принимается максимальная цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

В соответствии с пунктом 3 статьи 277 НК РФ при реорганизации организации, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения.

Как установлено судом, ПАО «Т Плюс» (ранее ОАО «Оренбургская ТГК») и ПАО «Т Плюс» (ранее - ОАО «Волжская ТГК») заключен договор купли-продажи акций ремонтных организаций от 14.04.2014: ОАО «Оренбургэнергоремонт», ОАО «Самараэнергоспецремонт», ОАО «Самарское ПРП», ОАО «Саратовское ПРИ», ОАО «Ульяновскэнсргспецремонт» (далее - ремонтные организации). В результате данной сделки ОАО «Оренбургская ТГК» в 2014 году получен убыток в сумме 1 812 215 414 руб. (т.45, л.д.93-95).

ООО «Центр независимой экспертизы Профит» по договору с ОАО «Волжская ТГК» определена рыночная стоимость одной обыкновенной акции по состоянию на 30.09.2013 по: ОАО «Оренбургэнергоремонт» в размере 101,38 руб.; ОАО «Самараэнергоспецремонт» - 534,76 руб.: ОАО «Самарское ПРП» - 302,41 руб.; ОАО «Саратовское ПРИ» - 1 038,55 руб.: ОАО «Ульяновскэнергспецремонт» - 548,17 р. (т. 45. л.д.96-105)

Согласно заключению, подготовленному ООО «Эрнст энд Янг - оценка» для ОАО «Оренбургэнергоремонт» при покупке акций ремонтных организаций у компаний Инмос Холдинг ЛТД, Нью Стэндарт Менеджмент Сервис ЛТД, Варма Энтерпрайзис ЛТД, Еллоубординг Консалтинг ЛТД, Немоплекс Сервисиз ЛТД, цена одной акции по состоянию на 01.07.2010 составляла по: ОАО «Оренбург mcpi оремонт» 669,89 руб.; ОАО «Самараэнергоспецремонт» 1 247,86 руб.; ОАО «Самарское ПРП» 14 050,87 руб.: ОАО «Саратовское ПРП» 3 582,74 руб.; ОАО «Ульяновскэнергспецремонт» 9 092,76 руб. (т.45, л.д. 106-132).

В результате операций по реализации акций ремонтных организаций в адрес ОАО «Волжская ТГК» по ценам (292 519 494 руб.), которые были значительно ниже цен приобретения (2 104 734 908 руб.), у ОАО «Оренбургская ТГК» образовался убыток в размере 1 812 215 414 руб.

Кроме того, между датой, на которую была произведена оценка акций ремонтных организаций (30.09.2014) ООО «Центр независимой экспертизы Профит» и фактической датой приобретения акций (14.04.2014) ОАО «Волжская ТГК» прошло 6 месяцев, следовательно, как обоснованно указала Инспекция, стоимость акций ремонтных организаций могла измениться и результаты оценки ООО «Центр независимой экспертизы Профит» не подтверждают стоимость акций на момент их реализации.

Судом на основе материалов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля, установлен ряд обстоятельств, подтверждающих взаимозависимость ОАО «Волжская ТГК» и ОАО «Оренбургская ТГК»: единственным учредителем ОАО «Оренбургская ТГК» являлось ОАО «Волжская ТГК»; договор купли- продажи акций ремонтных организаций от имени ОАО «Волжская ТГК» подписан генеральным директором ЗАО «КЭС», от имени ОАО «Оренбургская ПК» заместителем генерального директора ЗАО «КЭС» (представителями одной управляющей компании ЗАО «КЭС»).

Также установлена взаимозависимость между ремонтными организациями, а именно: в 2010 году акционерами являлись Rubinium Enterprises Limited и Estone Holdings Limited; управляющей компанией - ЗАО «УК «Энергостройсервис», головной организацией которой является ПАО «Т Плюс».

В отношении компании Инмос Холдинг ЛТД, Нью Стэндарт Менеджмент Сервис ЛТД, Варма Энтерпрайзис ЛТД, Еллоубординг Консалтинг ЛТД, Немоплекс Сервисиз ЛТД, у которых в 2010 году ОАО «Оренбургская ТГК» приобретала акции ремонтных организаций, судом установлено, что они: созданы в 2009 году; имеют одну управляющую компанию CENTAUR FIDUCIARIES (CYPRUS) LIMITED и одного секретаря CENTAUR SECRETARIAL (CYPRUS) LIMITED; Варма Энтерпрайзис ЛТД являлась учредителем (доля участия 80.61%) ОАО «Свердловская энергосервисная компания», которое в процессе реорганизации в форме присоединения в 2014 году вошло в состав ПАО «Т Плюс»; Нью Стэндарт Менеджмент Сервис ЛТД являлось учредителем ООО «Комплексные телесистемы», головной компанией которого являлось ЗАО «Стратегические бизнес-системы» (в процессе реорганизации в форме присоединения в 2014 году вошло в состав ПАО «Т Плюс»); Еллоубординг Консалтинг ЛТД в 2009 году являлось единственным учредителем ЗАО «КЭС», которое в процессе реорганизации в форме присоединения в 2014 году вошло в состав ПАО «Т Плюс»; Немоплекс Сервисиз ЛТД являлось единственным учредителем ООО «ЕЭС.ГАРАНТ», учредителем ООО «ЕЭС.ГАРАНТ» является ПАО «Т Плюс» (т.45. л.д.133-150).

Таким образом, как верно указал суд, ПАО «Т Плюс» (ранее ОАО «Оренбургская ТГК»), заключая договор от 14.04.2014 купли-продажи акций ремонтных организаций, не могло не знать о предстоящей реорганизации в форме присоединения ОАО «Волжская ТГК», ОАО «Оренбургская ТГК» к ПАО «Т Плюс» в силу наличия взаимозависимости (т.46, л.д.1-41).

В ходе выездной налоговой проверки Общество не представило документы, подтверждающие экономическую обоснованность заключения договора от 14.04.2014 купли-продажи акций ремонтных организаций с ОАО «Волжская ТГК».

Суд обоснованно указал, что заключение договора от 14.04.2014 купли-продажи акций ремонтных организаций между ОАО «Оренбургская ТГК» и ОАО «Волжская ТГК» за два месяца до официального решения о реорганизации в форме присоединения ОАО «Оренбургская ТГК», ОАО «Волжская ТГК» к ПАО «Т Плюс» не имело разумной экономической цели, а было направлено на отражение убытка в налоговом учете, учитывая положения пункта 3 статьи 277 НК РФ, согласно которым при реорганизации организаций, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения.

При этом судом учтено, что Общество не оспаривало отсутствие у данной сделки экономической целесообразности, выраженной в денежном эквиваленте, Общество указывает, что целесообразность сделки заключалась в упрощении корпоративных процедур при реорганизации.

Исходя из позиции Общества, указанная сделка осуществлялась в рамках проекта по консолидации крупнейших генерирующих, энергосбытовых и ремонтно-сервисных активов, обеспечивающих тепло и энергоснабжение в 16 регионах Российской Федерации.

Как указывает Общество, учитывая масштабность и сложность проекта консолидации, в целях оптимизации структуры присоединяемых Обществ было принято решение о приобретении ОАО «Волжская ТГК» акций ОАО «Оренбургэнергорсмонт», ОАО «Самараэнергоспецремонт», ОАО «Самарское ПРП», ОАО «Саратовское ПРП», ОАО «Ульяновскэнергспецремонт», что позволило значительно упростить процесс реорганизации, снизить временные и трудозатраты, а также сократить материальные издержки, связанные с необходимостью проведения общих собраний акционеров, выкупа акций, регистрации дополнительных эмиссий акций и т.д., а также снизить риски и гарантировать непрерывность процесса участия в торгах на ОРЭМ и бесперебойность подачи тепла и электроэнергии в регионах присутствия компаний, входящих в холдинг.

Исходя из позиции Общества, в его действиях присутствовала разумная деловая цель при совершении операций по реализации ценных бумаг, которая заключаюсь в упрощении процесса консолидации, минимизации значительных затрат, которые потребовались бы ввиду необходимости соблюдения ряда корпоративных процедур, предусмотренных законодательством об акционерных обществах, и, следовательно, не преследовали цели по отражению убытка в итоговом учете.

Вместе с тем, договор купли-продажи акций от 14.04.14 №02ц/б-04-14 заключен за 2 месяца до официального решения компаний о реорганизации в форме присоединения.

Согласно пункту 3 статьи 277 НК РФ при реорганизации организации, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения.

Налогоплательщик подтверждает консолидацию генерирующих и ремонтно-сервисных активов на базе ОАО «Волжская ТГК» путем реорганизации в форме присоединения к ней 20 компаний. Весь процесс реорганизации занял более года, и включал в себя обширный перечень мероприятий. Таким образом, налогоплательщик (ОАО «Оренбургская ТГК») при заключении договора купли-продажи акций с ОАО «Волжская ТГК» был осведомлен о слиянии организаций в 2014 году.

В результате данной сделки ОАО «Оренбургская ТГК» включило в состав расходов затраты на приобретение акций ремонтных организаций, что привело к завышению убытка в размере 1812 215 414 руб., что свидетельствует направленности сделки на получение необоснованной налоговой выгоды.

Судом при вынесении Решения учтено заключение специалиста АНО «Центр содействия развитию судебно-экспертной деятельности «Экспертное бюро Истина»» от 27.10.2017 № 34-17, в котором указано, что приобретение ОАО «Волжская ТГК» у ОАО «Оренбургская ТГК» акции ОАО «Оренбургэнергоремонт», ОАО «Самараэпергоремонт», ОАО «Самарское ПРП», ОАО «Саратовское ПРП», ОАО «Ульяновскэнсргоспецремонт» по договору купли-продажи акций от 14.04.2014 №02ц/б-04-14 не позволяет сократить материальные издержки, связанные с необходимостью выкупа акций, регистрации дополнительных эмиссий акций, не позволяет оптимизировать затраты по консолидации генерирующих, энергосбытовых и ремонтно-сервисных активов, снизить временные трудозатраты, связанные с необходимостью проведения общих собраний акционеров, выкупа акций, регистрации дополнительных эмиссий акций (т.32, л.д.17-38).

Таким образом, суд обоснованно указал, что выводы, изложенные в заключении специалиста, в совокупности с иными обстоятельствами, установленными в ходе выездной налоговой проверки, подтверждают обоснованность выводов инспекции.

Судом оценен, как ошибочный, противоречащий фактическим обстоятельствам, довод Общества, основанный на положениях пункта 10 статьи 280 НК РФ о том, что поскольку убыток, полученный в текущем отчетном (налоговом) периоде по операциям с ценными бумагами, не принимается в уменьшение прибыли от основной деятельности, а в пределах проверяемого периода Обществом не была получена прибыль от операций с ценными бумагами, то и убыток, полученный от спорных операций также не был признан в налоговом учете и не уменьшал налоговые обязательства.

Согласно пункту 10 статьи 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены статьей 283 НК РФ.

При этом убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом) периоде.

Судом установлено, что Инспекция не отрицает, что сумма убытка от операций с ценными бумагами может переноситься на будущее в пределах прибыли, полученной по операциям с соответствующей категорией ценных бумаг в порядке, предусмотренном статьёй 283 НК РФ.

При этом неправомерно заявленные суммы убытка по операциям с ценными бумагами позволяют уменьшить налоговую базу по данным операциям. Кроме того, полученный убыток от операций с ценными бумагами может быть учтен в следующих налоговых периодах, что является в данном случае свидетельством минимизации налоговых обязательств и получении необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из Решения, сумма занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций составила 2 104 734 908 руб., сумма полученных доходов по операции по продаже акций ремонтных организаций общества - 217 968 256 руб., отклонение от минимальной (расчетной) цены - 74 551 239 руб. В результате, ПАО «Т Плюс» правомерно предложено уменьшить сумму налогового убытка за 2014 год в размере 1 812 215 414 руб. (2 104 734 908 - 217 968 256 - 74 551 239), уменьшенном на сумму полученного дохода по сделке по реализации акций ремонтных организаций.

Неправомерно учтенные Обществом затраты на приобретение акций ремонтных организаций уменьшали налогооблагаемую базу по операциям с ценными бумагами и позволяли накапливать убыток, который мог быть учтен в последующих налоговых периодах.

Таким образом, судом сделан обоснованный вывод о том, что совокупность установленных обстоятельств свидетельствует о неправомерном завышении Обществом внереализационных расходов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке за 2014 год в размере 2 104 734 908 рублей (затрат по приобретению акций ремонтных организаций), и завышении налогового убытка на 1 812 215 414 рублей.

Пунктом 2.3.1 Решения установлено, что Общество в нарушение статьи 374, пункта 11 статьи 381 Кодекса необоснованно заявлена льгота по налогу на имущество организаций по объектам основных средств со среднегодовой стоимостью 9 382 572 419 рублей по коду льготы 2010238 «Организации - в отношений линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов», в том числе за 2012 год в размере 2 739 130 907 рублей, за 2013 год - 6 559 057 463 рублей, за 2014год – 84 384 049 руб., что привело к неуплате налога на имущество организаций за 2012 – 2014годы в общем размере 179 589 675 руб., в том числе за 2012 год в размере 60 260 880 рублей, за 2013 год - 118 063 034 рублей, за 2014 год- 1 265 761 рублей.

Как установлено Инспекцией и судом, все спорные объекты основных средств ПАО «Т Плюс» являются оборудованием, которое обеспечивает выработку, преобразование электроэнергии и не относятся к линиям энергоопередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ предусмотрено, что объектами обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В силу пункта 11 статьи 381 НК РФ освобождаются от обложения налогом на имущество организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Пунктом 3 статьи 380 НК РФ установлено, что налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4 процента, в 2014 году - 0,7 процента, в 2015 году - 1,0 процента, в 2016 году - 1,3 процента, в 2017 году - 1,6 процента, в 2018 году - 1,9 процента.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

Такой Перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 №504 «О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов» (далее – Перечень № 504).

Перечень классифицируется по категориям, указанным в 5 разделах Перечня, исходя из видов использования в предпринимательской деятельности. Так, имущество структурировано на 5 разделов: 1. относящееся к железнодорожным путям общего пользования; 2. относящееся к федеральным автомобильным дорогам общего пользования; 3. относящееся к магистральным газопроводам; 4. относящееся к магистральным нефтепроводам и нефтепродуктопроводам; 5. относящееся к линиям энергопередачи.

Такой классификацией исключается возможность льготирования имущества, которое не может относиться к указанным объектам. При этом применительно к каждому разделу определены коды ОКОФ (Общероссийский классификатор основных фондов) и наименование имущественного объекта. Кроме того, Перечень содержит графу "Примечание", в котором имеется краткая характеристика имущественных объектов, в т.ч. их технических характеристиках.

При этом, в Перечне N 504 содержится исчерпывающая информация об объектах, на которых распространяется действие указанного нормативно-правового акта, в примечании Перечня им дана конкретная техническая характеристика.

Следует отметить, что существо спорной льготы заключается в экономической поддержке организаций (прежде всего сетевых компаний), которые в силу специфики осуществляемой деятельности имеют на балансе значительной протяженности сети, используемые для удовлетворения потребностей неограниченного круга лиц, и вынужденно несут значительные затраты по их обслуживанию, при этом доходность их деятельности ниже доходности генерирующих компаний.

С учетом изложенного апелляционной коллегией при оценке обстоятельств настоящего дела учитывается, что ПАО «Т Плюс» является одной из крупнейших генерирующих компаний. Основным видом деятельности ПАО «Т Плюс» согласно присвоенному коду ОКВЭД является «производство электроэнергии тепловыми электростанциями».

Обществом применена налоговая льгота, предусмотренная пунктом 11 статьи 381 НК РФ, а также льготные ставки, предусмотренные пунктом 3 статьи 380 НК РФ, в отношении следующих объектов основных средств: здания ТЭЦ, главные корпуса, здания котельных, котлы теплофикационные водогрейные, оборудование котельное, установки редукционно-охладительные высокого и повышенного давления, установка подпитки теплосети, средства телемеханики для контроля и регулирования технологических процессов, АСУ ТП, АИИСКУЭ.

Пунктом 3.23 Свода Правил «СП 90.13330.2012. Электростанции тепловые. Актуализированная редакция СНиП II-58-75» установлено, что теплоэлектроцентраль (ТЭЦ) - это тепловая электростанция, на которой производится комбинированная выработка электрической энергии и тепла на базе внешнего теплового потребления.

Согласно определениям Свода Правил «СП 90.13330.2012. Электростанции тепловые. Актуализированная редакция СНиП II-58-75», на ТЭЦ и в зданиях и сооружениях ТЭЦ производится выработка (генерация) электрической и тепловой энергии, а не ее передача.

Функциональным назначением, а также фактическим использованием спорного имущества ПАО «Т Плюс» является обеспечение жизнедеятельности генерирующего объекта, направленное на выработку энергии.

Согласно перечню льготируемых объектов основных средств за 2012 год, представленному ПАО «Т Плюс» в ответ на требование инспекции, Обществом, в том числе включены в состав льготируемого имущества электролизная и главные корпуса (инв. №№ 209400, 211547, 211997) по кодам ОКОФ 11 0001000, 11 4521111.

Данные объекты определены Обществом как «Здания электрических и тепловых сетей» код ОКОФ в Перечне № 504 – 11 4521012.

В соответствии с «ОК 013-94. Общероссийский классификатор основных фондов», утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 № 359: ОКОФ 11 0001000 соответствует группировке: Здания, кроме жилых, не включенные в другие группировки; ОКОФ 11 4521111 соответствует группировке: Теплоэлектроцентраль промышленно - отопительная (ТЭЦ).

Согласно Примечанию в Перечне №504 к ОКОФ 11 4521012 «Здания электрических и тепловых сетей» относятся инженерные сооружения для размещения специального оборудования электрических и тепловых сетей, общестанционного пункта управления, трансформаторной подстанции, блочной комплектной трансформаторной подстанции и т. д., закрытого распределительного устройства, переходного пункта, автоматического подпитывающего устройства маслонаполненных кабелей высокого давления, подпитывающего маслохозяйства маслонаполненных кабелей низкого давления, электролизной установки, компрессорной установки, преобразовательной подстанции (установки), павильонов тепловой сети, насосно-перекачивающих станций, зданий линейно-эксплуатационной службы, предназначенных для размещения электросетевого оборудования линий электропередачи и подстанций. При этом ни теплоэлектроцентраль промышленно - отопительная (ТЭЦ), ни здания, кроме жилых, не включенные в другие группировки, не поименованы в «Примечании».

Имущество, используемое в процессе выработки энергии, несмотря на связь процесса ее выработки с процессом передачи, льготированию в силу положения пункта 11 статьи 381 НК РФ не подлежит. Основные средства, участвующие в генерации (производстве) и потреблении энергии, в силу принципиальной разницы используемых технологий, не выполняют функции транспортировки энергии и к линиям энергопередачи не относятся.

Таким образом, суд пришел к выводу, что отнесение основных средств с кодами ОКОФ 11 0001000, 11 4521111 к основным средствам, поименованным в Перечне №504 к коду ОКОФ 11 4521012 неправомерно.

Кроме того, при вынесении решения в отношении применения льготы к вышеуказанным объектам основных средств судом первой инстанции был учтен проведенный Инспекцией допрос заместителя главного инженера Филиала «Владимирский» ПАО «Т Плюс» ФИО23 (протокол допроса от 12.07.2016 № 47), из которого следует, что данные объекты относятся к генерирующему оборудованию и не связаны непосредственно с линиями энергопередачи, а также сооружениями, являющиеся их неотъемлемой технологической частью, что подтверждается техническими паспортами (т.33, л.д.90-102, л.д.108-125).

Кроме того, учтено, что коды ОКОФ, присвоенные налогоплательщиком спорным объектам, не поименованы в Перечне № 504.

Судом первой инстанции дана оценка представленным ПАО «Т Плюс» паспортам на главные корпуса, согласно которым указанные объекты являются производственными зданиями энергопредприятия, предназначенными для выработки тепловой и электрической энергии. В главных корпусах располагается основное оборудование для осуществления процесса преобразования тепловой энергии в электрическую.

Производственные корпуса котельных, лабораторий, водоподготовительных установок, служат для размещения оборудования участвующего в генерации (производстве) и потреблении энергии, а не ее передачу и не относятся к линиям энергопередачи.

Спорные объекты основных средств являются генерирующим оборудованием, что подтверждается представленными в ходе проверки паспортами технических средств и актами балансовой принадлежности, необходимы для производства электрической и тепловой энергии, не имеют отношения к имуществу, относящемуся к линиям энергопередачи и сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, а также коды ОКОФ, присвоенные вышеуказанному имуществу, не поименованы в Перечне.

Судом учтено, что в связи с применением ПАО «Т Плюс» льготы и пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций в отношении спорных объектов основных средств по коду льготы 2010238 «Организации - в отношений линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов», с целью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта нарушения обществом законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля на основании статьи 95 НК РФ вынесено Постановление от 20.01.2017 № 1 о назначении технической экспертизы, согласно которому проведение экспертизы поручено экспертам Спасибо В.И, ФИО24 и ФИО25 Российского экологического фонда «ТЕХЭКО».

Согласно заключению от 15.02.2017 № 8734/Ц (т.33, л.д.1-83) по результатам проведенной экспертизы, экспертами установлено, что между электрическими сетями и электростанциями, сетями тепловыми и источниками тепловой энергии существует разграничение по балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности, устанавливаемое в процессе технологического присоединения и фиксируемое в соответствующих актах.

На границе балансовой принадлежности осуществляется передача в сети электрической (или тепловой) энергии заданного качества и требуемого количества с необходимым учетом и фиксацией.

Электростанции тепловые служат для производства электрической энергии и тепловой энергии для теплофикации. Районные котельные служат для производства тепловой энергии для теплофикации.

Электростанции тепловые и районные котельные не являются частью сетей электрических и сетей тепловых магистральных.

Таким образом, с учетом всех фактических обстоятельств дела, судом сделан обоснованный вывод о том, что спорные объекты основных средств к магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, либо к сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью не относятся, за исключением теплофикационных насосных станций Удмуртского филиала ПАО «Т Плюс», входящих в состав сетей тепловых магистральных как сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью.

С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о необоснованном применении ПАО «Т Плюс» льготы и пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций в отношении спорных объектов основных средств по коду льготы 2010238 «Организации - в отношений линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов» является обоснованным.

Доводы заявителя о том, что заключение экспертизы фонда «ТЕХЭКО» от 15.02.2017 №8734/Ц, проведённой в рамках выездкой налоговой проверки в порядке статьи 95 НК РФ (т.33 л.д. 1-83), не соответствует законодательству об экспертной деятельности и утвержденным Правительством Российской Федерации методикам, апелляционным судом отклоняются.

Оценив заключение экспертов, апелляционная коллегия считает, что оно соответствует установленным требованиям и является надлежащим доказательством по делу.

О назначении экспертизы Общество было уведомлено, поставило перед экспертами дополнительные вопросы. Эксперты были предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, предусмотренной статьей 307 УК РФ, а также о налоговой ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ.

Экспертное заключение эксперта является полным и обоснованным, каких-либо противоречий не содержит, выводы экспертов понятны, мотивированны, сделаны точно по поставленным вопросам.

При этом проведенное экспертами исследование относится к числу документальных, сделанные в указанном заключении выводы экспертов основаны на документах, представленных налогоплательщиком в ходе проверки и переданных налоговым органом для проведения экспертизы (в том числе инвентарные карточки учета основных средств по форме ОС-6, акты о приеме-передаче здания (сооружения) по форме ОС-1, технические паспорта объектов ОС и техническая документация, акты разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности).

В целях формирования обоснованных выводов, служащих основанием для дачи ответов на поставленные вопросы, экспертами в процессе исследования проведен комплекс процедур по изучению, оценке и анализу информации, содержащейся в предоставленных материалах, нормативных документах, публикациях в специализированных изданиях и других источниках.

Таким образом, экспертиза содержит обоснованные ответы на поставленные вопросы, сделанные на основании проведенных исследований. Каких-либо обстоятельств, вызывающих сомнения в достоверности проведенной экспертизы, не имеется.

В соответствии с положениями Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности" эксперт проводит исследования объективно, на строго научной и практической основе, в пределах соответствующей специальности, всесторонне и в полном объеме. Из данной нормы не следует, что объективность проведенной работы заключается в каком-либо конкретном осуществлении процедур исследования.

В данном случае предполагается, что проведению исследования будет способствовать комплекс процедур по изучению, оценке и анализу информации, содержащейся в имеющихся в распоряжении эксперта материалах, нормативных документах, публикациях в специализированных изданиях и других источниках.

Согласно пункту 4 статьи 95 НК РФ эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. В силу пункта 5 статьи 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Из изложенного следует, что эксперт в случае недостаточности материалов вправе запросить дополнительные материалы, а в случае их непредставления и при отсутствии необходимых знаний для проведения экспертизы может отказаться от исследования.

В рассматриваемом случае эксперты, обладающие специальными знаниями и навыками, пришли к выводу о возможности предоставления экспертного заключения на основе материалов, предоставленных в ходе проверки, сочтя их достаточными для изложенных выводов.

Оценив экспертное заключение, коллегия судей считает, что оно содержит выводы по всем спорным объектам, указанные выводы основаны на исследовании представленных в распоряжение экспертов документов, при этом, коллегия отмечает, что обязательность визуального осмотра исследуемых объектов с выездом на территорию их расположения действующими нормативными правовыми актами не установлена. Заключение содержит как ссылки на нормативные правовые акты, так и техническую документацию, представленную для проведения экспертизы. Выводы экспертов не содержат противоречий, обесценивающих экспертное заключение как доказательство по делу.

С учетом изложенного, основания относиться к представленному экспертному заключению критически у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Доводы заявителя о том, что эксперты не имеет соответствующей квалификации, апелляционным судом отклоняются, как не соответствующие сведениям, изложенным в экспертном заключении и приложениях к нему. Указанный довод был оценен судом первой инстанции, ему дана надлежащая оценка, с которой апелляционная коллегия соглашается.

Судом также правомерно отклонен довод Общества о неоднократном грубом нарушении Российским экспертным фондом «ТЕХЭКО» действующего законодательства в области проведения негосударственной экспертизы, поскольку свидетельство об аккредитации на право проведения негосударственной экспертизы проектной документации, выданное Российскому экологическому фонду «ТЕХЭКО» Федеральной службой по аккредитации, которое было аннулировано, для проведения рассматриваемой технической экспертизы, проводимой по постановлению налогового органа, не требуется, поскольку негосударственная экспертиза проектной документации ПАО «Т Плюс» не проводилась. Доказательств обратного не имеется.

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц. участвующих в деле.

Отклоняя ходатайство Общества, суд правомерно полагал, что основания для назначения судебной экспертизы по настоящему делу отсутствуют, поскольку в ходе выездной налоговой проверки экспертиза проведена квалифицированными экспертами, что подтверждается сведениями о квалификации экспертов; экспертами, в том числе исследовалась техническая документация спорных объектов.

По этим же основаниям отказано в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы судом апелляционной инстанции.

Обществом в обоснование позиции по спору в части пункта 2.3.1 Решения в материалы дела представлены документы, ряд из которых в ходе выездной налоговой проверки не представлялся налогоплательщиком в Инспекцию, что, в частности, подтверждается описями Заявителя в ответ на требования Инспекции.

Судом исследованы представленные в материалы судебного дела Обществом сравнительные таблицы по филиалам «Нижегородский» Новогорьковская ТЭЦ, «Свердловский» Свердловская ТЭЦ.

В ходе анализа судом установлено, что в сравнительных таблицах, представленных Обществом в материалы дела, перечислены документы, которые не были представлены в ходе выездной налоговой проверки.

Как установлено судом в ходе рассмотрения дела по существу, ряд технической документации, представленной Заявителем, не относился к спорным объектам, и по сути, являлся новыми документами, которые Инспекцией не исследовались в ходе выездной налоговой проверки, также ссылки на данные документы отсутствовала в заявлении, письменных пояснениях Общества.

В результате анализа вновь представленных Обществом в материалы судебного дела документов, которые в ходе выездной налоговой проверки не представлялись, установлено, что данные документы не опровергают выводов Инспекции в отношении применения налоговой льготы, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 НК РФ, а также пониженной налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 380 НК РФ, основанные на исследовании инвентарных карточек учета объектов основных средств по форме ОС-6, актов о приеме-передаче здания, сооружения по форме ОС-1, технических паспортов объектов основных средств и технической документации.

Судом так же дана оценка представленным Инспекцией в материалы дела документам, подтверждающим вывод налогового органа в части пункта 2.3.1 Решения.

При этом, такие документы как, например, кадастровые выписки, топографичский план, акты о приеме-передаче здания (сооружения) не представлялись в материалы дела и не были положены в основу вывода инспекции.

Согласно позиции налогоплательщика, в главных корпусах ТЭЦ ПАО «Т Плюс» размещено оборудование электрических и тепловых сетей, посредством которого осуществляется энергопередача электрической и тепловой энергии, что подтверждается технической (паспорта, схемы) и бухгалтерской документацией (инвентарные карточки ОС-6) на объекты энергопередачи, размещенные в главных корпусах: трансформаторы, распределительные устройства, токопроводы и т.д. (оборудование электрических сетей); сетевые насосы с системой питания и управления для создания давления в тепловой сети, трубопроводы с сетевой водой, запорная и регулирующая аппаратура и т.д. (оборудование тепловых сетей). Указанное имущество по функциональному назначению используется исключительно для передачи энергии.

По мнению Заявителя, одновременное нахождение в одном здании объектов генерации и энергопередающих объектов не является препятствием для отнесения здания к инженерному сооружению для размещения оборудования электрических и тепловых сетей.

Вместе с тем, суд пришел к обоснованному выводу, что спорные здания главных корпусов электростанций нельзя квалифицировать в качестве зданий электрических и тепловых сетей, поскольку в зданиях в основном расположено оборудование, вырабатывающее электрическую энергию. При этом суд учел, что объекты основных средств, участвующих в процессе/управлении процессом передачи электрической энергии занимают незначительный объем по сравнению с генерирующим оборудованием, вырабатывающим электрическую энергию.

Суд указал, что основное (первичное) назначение энергетического производственно-технологического комплекса Новогорьковская ТЭЦ, Дзержинская ТЭЦ, ТЭЦ-1 филиала «Ульяновский» общества, ТЭЦ-2 филиала «Ульяновский» общества, Ивановская ТЭЦ-1, Ивановская ТЭЦ-2, Ивановская ТЭЦ-3, Саратовская ГРЭС, Саратовская ТЭЦ-2, Энгсльская ТЭЦ-3, Балаковская ТЭЦ-4, Саратовская ТЭЦ-5, ТЭЦ ВАЗа, Новокуйбышевская ТЭЦ-1, Самарская ТЭЦ, Самарская ГРЭС, Безымянская ТЭЦ, Сызранская ТЭЦ, Ижевская ТЭЦ-1-Сарапульская ТЭЦ, Чебоксарская ТЭЦ-1, Новочебоксарская ТЭЦ-3, Иошкар-Олинская ТЭЦ-2, Пензенская ТЭЦ-1, Котельная Арбеково, Пензенская ТЭЦ-2, Свердловская ТЭЦ-2, Богословская ТЭЦ, Нижнетуринская ГРЭС, Первоуральская ТЭЦ, Северо-Западная котельная филиала «Мордовский» общества, Алексеевская ТЭЦ-3, Саранская ТЭЦ-2, ТЭЦ-2 филиала «Владимирский» общества, Свердловская ТЭЦ, Ново-Свердловская ТЭЦ, Гурфузская котельная филиала «Свердловский» общества, Кировская котельная филиала «Свердловский» общества - выработка электрической и тепловой энергии. Передачу электроэнергии к потребителям осуществляют сетевые организации от точек разграничения балансовой принадлежности, то есть от электростанции.

Спорные объекты основных средств Заявителя входят в состав энергетического производственно - технологического комплекса (ЭПТК).

Энергетические производственно - технологические комплексы (ЭПТК) являются основной частью имущественного комплекса и означают сложную вещь, состоящую из зданий и сооружений (разнородных вещей), функционально и технологически связанных, образующих единое целое и предназначенных для производства (выработки) электрической энергии за счет использования механической энергии воды или в результате преобразования тепловой энергии, выделяющейся при сжигании органического топлива.

В силу статьи 134 Гражданского кодекса Российской Федерации, если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь).

В соответствии со статьей 135 Гражданского кодекса Российской Федерации, вещь, предназначенная для обслуживания другой, главной, вещи и связанная с ней общим назначением (принадлежность), следует судьбе главной вещи.

Из материалов дела следует, что спорные объекты основных средств располагаются на электростанции и являются ее неотъемлемой технологической частью. Отдельные виды основных средств ТЭЦ, ГРЭС не предназначены для выполнения своих функций отдельно от основного объекта, то есть, являются конструктивно и технологически связанными и составляют с ним единое целое. Исключить из технологического процесса отдельные виды оборудования нельзя, поскольку это приведет к нарушению технологического процесса по производству электроэнергии и тепловой энергии.

Конструктивная связь объектов генерации с линиями энергопередачи не влияет на их функциональную способность вырабатывать электрическую энергию, поскольку при отключении от линий энергопередачи или замене их па другие, способность генерации вырабатывать энергию не будет утрачена.

Таким образом судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что спорные основные средства не могут одновременно являться неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи и неотъемлемой технологической частью объектов генерации, поскольку это приведёт к правовой неопределенности статуса объектов недвижимости.

Все элементы спорного имущества имеют определенный правовой режим и специфическое правовое регулирование, которое определяет спорные объекты основных средств, как элементы единого производственно-технологического комплекса, предназначенные для выработки электроэнергии, что в свою очередь, соответствует их разрешенному виду использования в соответствии с видом деятельности самого налогоплательщика.

Таким образом, суд пришел к выводу, что спорные основные средства по своим техническим характеристикам не отвечают критериям, установленным в Перечне №504, не относятся к линиям электропередачи, а также не являются их составной частью, следовательно, не могут быть включены в состав льготируемого имущества в 2012 году, а также в отношении данных объектов не может применяться пониженная налоговая ставка по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годы.

Следовательно, все спорные объекты основных средств ПАО «Т Плюс», с учетом результатов экспертизы, являются оборудованием, обеспечивающим выработку, преобразование электроэнергии и не относятся к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Апелляционная коллегия соглашается с выводами суда в данной части и не усматривает оснований для их переоценки.

Таким образом, Инспекция пришла к обоснованному выводу о допущенном ПАО «Т Плюс» нарушении пункта 11 статьи 381 и пункта 3 статьи 380 ПК РФ в связи с неправомерным применением льготы по налогу на имущество организаций в 2012 году и льготной ставки в 2013 - 2014 годах по ряду объектов основных средств Общества, которые не относятся к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, что привело к неуплате налога на имущество организаций за 2012— 2014 годы в общей сумме 177 819 776 рублей.

Заявитель также выражает несогласие с начислением пеней по налогу на имущество за период 2012-2014гг., поскольку ранее по результатам камеральных налоговых проверок в части применения льготы по налогу на имущество нарушений выявлено не выло.

Признавая указанный доводы несостоятельным, апелляционный суд исходит из следующего.

Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 N 441-О-О закреплена диспозиция относительно различного правового подхода при определении пределов назначения и проведения камеральных и выездных налоговых проверок.

Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки -камеральные и выездные (статьи 82, 87. 88 и 89 НК РФ).

Пункт 1 статьи 89 НК РФ предусматривает, что выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Данная норма предполагает и иной вариант проведения выездной налоговой проверки: в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа. Однако это не означает, что при проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа такая налоговая проверка по своим параметрам и предназначению совпадает с камеральной налоговой проверкой.

Из смысла приведенной нормы следует, что выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля. Как правило, именно в рамках выездных налоговых проверок выявляются и нарушения, обусловленные злоупотреблениями налогоплательщика в налоговой сфере, стремлением уклониться от налогообложения.

Камеральная налоговая проверка по смыслу пункта 1 статьи 88 НК РФ является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. В отличие от выездной налоговой проверки, она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона.

Как показывает анализ оспариваемого положения НК РФ, рассматриваемого во взаимосвязи с иными положениями данного Кодекса, оно не предполагает дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках выездных и камеральных налоговых проверок. Вместе с тем оно не исключает выявления при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки. Следовательно, нет оснований считать, что данная норма представляет собой инструмент чрезмерного ограничения права собственности и иных прав налогоплательщика.

С учетом изложенного, результаты камеральной налоговой проверки уточненных налоговых декларации ПАО «Т Плюс» за 2010 и 2011 годы в части применения льготы по налогу на имущество поданных в 2013 году не влияют на результаты контрольных мероприятий, проводимых в рамках выездной налоговой проверки, так как принципиальное отличие методов и пределов проведения выездных налоговых проверок может привести к иным налоговым последствиям для налогоплательщика в целом.

Таким образом, до момента признания судом оспариваемого решения налогового органа по результатам выездной налоговой проверки недействительным, факт начисления пени нормативно обоснован и осуществлен в рамках действующего налогового законодательства и не является самостоятельным процессуальным основанием для отмены решения Инспекции.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии с выводами суда первой инстанции, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, повлияли бы на их обоснованность и законность либо опровергли выводы суда. Существенных нарушений норм материального права, повлиявших на исход судебного разбирательства или допущенной судебной ошибке, апелляционной коллегией не усматривается.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 266–269, 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 21.12.2018 по делу № А40-191466/17 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья: Т.Б.Краснова


Судьи: И.А. Чеботарева

ФИО1