Постановление от 20 февраля 2024 г. по делу № А57-10945/2023

ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

410002, г. Саратов, ул. Лермонтова д. 30 корп. 2 тел: (8452) 74-90-90, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 74-90-91,

http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru




ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

Дело №А57-10945/2023
г. Саратов
20 февраля 2024 года
Резолютивная часть постановления объявлена 14 февраля 2024 года



Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Пузиной Е.В.,

судей Землянниковой В.В., Комнатной Ю.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Фаворит»

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 04 октября 2023 года по делу № А57-10945/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Фаворит»

заинтересованные лица: Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 23 по Саратовской области 410040, <...> зд. 108/6, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решений налогового органа,


при участии в судебном заседании представителей общества с ограниченной ответственностью «Фаворит» - ФИО2, действующего на основании доверенности от 01.01.2024, сроком по 31.12.2024, имеющего высшее юридическое образование, ФИО3, действующей на основании доверенности от 01.01.2024, сроком по 31.12.2024, имеющей высшее юридическое образование, представителей Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области – ФИО4, действующей на основании доверенности от 30.08.2023 № 05-12/072133, сроком на 3 года, имеющего высшее юридическое образование, ФИО5, действующего на основании доверенности от 16.02.2023 № 05-12/018, имеющего высшее юридическое образование, ФИО6, дов. От 04.12.2023г., представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Саратовской области - ФИО5, действующего на основании доверенности от 03.03.2023 № 04-12/003475, имеющего высшее юридическое образование, ФИО7, действующей на основании доверенности от 04.12.2023 № 04-24/020564, сроком на 1 год,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Саратовской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Фаворит» (далее – ООО «Фаворит», Общество, заявитель, налогоплательщик) с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной ИФНС России № 23 по Саратовской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 21.10.2022 № 5434 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и УФНС России по Саратовской области (далее – Управление) от 23.01.2023.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 04.10.2023г. в удовлетворении ходатайства УФНС России по Саратовской области об объединении дел отказано. В удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью «Фаворит» требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части, Общество обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, принять по делу новый судебный об удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что заключая договоры гражданско-правового характера с самозанятыми, ООО «Фаворит» преследовало цель фактического исполнения определенных видов работ и оказания определенного вида услуг. Налоговым органом не представлено доказательств несоблюдения ООО «Фаворит» положений предусмотренных пунктом 1 или пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, поскольку не представлено доказательств того, что спорные услуги (работы) не исполнены самозанятыми и, что Обществом использован формальный документооборот в целях неправомерного занижения базы для исчисления налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет. Самозанятые лица находились в разных регионах, зарегистрированы в разное время, различный режим работы, доход, выплаты. Налоговым органом не доказано, что между Обществом и самозанятыми имели место трудовые отношения. Решение Управления от 23.01.2023 обжалуется Обществом в части оставления решения Инспекции без изменения.

В судебное заседание явились представители общества с ограниченной ответственностью «Фаворит», Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Саратовской области.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru), что подтверждено отчетом о публикации судебных актов на сайте.

Согласно пункту 3 статьи 156 АПК РФ в случае неявки в судебное заседание лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения дела, суд рассматривает дело в их отсутствие.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации проведена камеральная налоговая проверка расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ, уточненная декларация) за 3 месяца (квартальный) 2021 года.

По итогам рассмотрения акта налоговой проверки, материалов налоговой проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений Общества Инспекцией вынесено решение № 5434 от 21.10.2022, в соответствии с которым Обществу доначислен НДФЛ в сумме 2 234 415 руб., начислены пени в сумме 387 374,66 руб., Общество привлечено к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 446 883,20 руб., по ст. 123 НК РФ в размере 26 904,50 руб. и п. 1 ст. 126.1 НК РФ в размере 1 000 руб.

Основанием для доначисления суммы налога послужил вывод налогового органа об умышленном применении схемы ухода от налогообложения в виде подмены трудовых отношений с работниками на гражданско-правовые. Налоговым органом произведена переквалификации договоров возмездного оказания услуг, заключенных плательщиками налога на профессиональный доход (далее – НПД, плательщики НПД - самозанятые), в трудовые договоры.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в УФНС России по Саратовской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 23.01.2023 апелляционная жалоба Общества удовлетворена в части. Решение инспекции признано недействительным в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 446 883,20 руб., а также в части доначисления суммы НДФЛ в размере – 1 013 365 руб. и соответствующих сумм пени.

Управлением суммы доначислений скорректированы с учетом налогов, исчисленных и уплаченных физическими лицами с суммы дохода, полученного от ООО «Фаворит».

В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения и вступило в законную силу.

Не согласившись с решениями налоговых органов, Общество обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что учитывая установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства, фактически между ООО «Фаворит» и физическими лицами сложились трудовые правоотношения. ООО «Фаворит» сознательно создана видимость заключения с физическими лицами договоров возмездного оказания услуг, операции для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, договоры возмездного оказания услуг имитируют внешнее соответствие действий налогоплательщиков требованиям действующего законодательства. Представление в налоговый орган документов, заведомо для налогоплательщика содержащих недостоверные сведения, свидетельствует об умышленном характере действий общества, так как эти действия обусловлены осознанным волевым противоправным недобросовестным поведением проверяемого налогоплательщика.

Исследовав и оценив материалы дела, проверив в порядке статей 266, 268-272 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм процессуального и материального права, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

На основании подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В пункте 5 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 58 Налогового кодекса Российской Федерации подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налоговым агентом в установленные сроки. В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Доход, полученный физическим лицом - налоговым резидентом РФ от юридического лица (налогового агента), признается объектом обложения и учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ (пункт 1 статьи 210 НК РФ, пункт 1 статьи 224 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда, датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ налоговые агенты, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ (налоговые ставки).

Согласно п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ), с зачетом ранее удержанных сумм налога, а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, начисленным налогоплательщику за данный период (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом, удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 424 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Согласно пункту 9 статьи 226 Кодекса (в редакции Федерального закона № 325-ФЗ) налоговый орган вправе производить доначисления (взыскание) налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по итогам налоговой проверки в случае неправомерного не удержания (неполного удержания) налога налоговым агентом за счет собственных средств налогового агента.

В соответствии с п. 5 ст. 208 НК РФ суммы НДФЛ, уплаченные налоговым агентом за налогоплательщика за счет собственных средств, при доначислении (взыскании) налоговым органом таких сумм по итогам налоговой проверки в случае их неправомерного не удержания (неполного удержания), не признаются доходами физического лица.

Согласно пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации проведена камеральная налоговая проверка расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ, уточненная декларация) за 3 месяца (квартальный) 2021 года с суммой налога, подлежащей к начислению в размере 93 713 руб.

После окончания камеральной налоговой проверки расчета по форме 6-НДФЛ за 03 месяца 2021 г. (номер корректировки 0), ООО «Фаворит» представило в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи 02.08.2021 расчет по форме 6-НДФЛ за 3 месяца 2021г. (номер корректировки 1), квартальный, с суммой налога, подлежащей к начислению в размере 0 руб.

После окончания камеральной налоговой проверки расчета по форме 6-НДФЛ за 03 месяца 2021 г. (номер корректировки 1), ООО «Фаворит» представило в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи 12.01.2022 расчет по форме 6-НДФЛ за 3 месяца 2021г. (номер корректировки 2), квартальный, с суммой налога, подлежащей к доначислению в размере в размере 305 312 руб.

До окончания камеральной налоговой проверки расчета по форме 6-НДФЛ за 03 месяца 2021 г. (номер корректировки 2) ООО «Фаворит» представило в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи 10.03.2022 расчет по форме 6-НДФЛ за 03 месяца 2021 г. (номер корректировки 3), квартальный, с суммой налога, подлежащей к начислению (уменьшению) в размере 0 руб.

Изменения в расчет не вносились. По данным расчета по форме 6-НДФЛ за 3 месяца 2021 г. (номер корректировки 3): Количество физических лиц, которым производились выплаты и с которых удерживался НДФЛ для перечисления - 37 человек. По данным плательщика суммы НДФЛ, исчисленные к уплате в бюджет, составляют 399 025 руб.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Фаворит» налоговым органом установлено, что основными поступлениями на расчетный счет организации являются платежи от контрагентов за комплексные логистические услуги, транспортные услуги.

С расчетных счетов осуществляется списание денежных средств на депозитные счета, за ГСМ, за ремонт автотранспортных средств, за запасные части, за аренду помещений, на налоги, на заработную плату и т.д.

Согласно проведенного анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Фаворит» установлено, что за 3 месяца 2021 г. денежные средства организацией перечислены в размере 341 676,4 тыс. руб., в том числе, на заработную плату сотрудникам 5 405,1 тыс. руб. Кроме того, с расчетных счетов перечислялись денежные средства на счета физических лиц с назначением платежей «Оплата самозанятому за услуги по доставке грузов автотранспортом», «Оплата самозанятому за погрузочно-разгрузочные услуги», «Оплата самозанятому по договору» и т.п. на общую сумму 28 713 742 руб.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом проведена сверка денежных средств, списанных с расчетных счетов ООО «Фаворит» на счета физических лиц, плательщиков НПД и сумм, указанных данными физическими лицами в чеках в приложении «Мой налог» за 9 месяцев 2021 г.

По данным информационных ресурсов Инспекции, количество привлеченных организацией ООО «Фаворит» физических лиц в качестве плательщиков налога на профессиональный доход (НПД) за 9 месяцев 2021 года составило 334 человека.

Согласно представленного организацией штатного расписания по состоянию на 01.02.2021, в штате ООО «Фаворит» числилось 168 единиц.

ООО «Фаворит» в проверяемом периоде привлекало 212 физических лиц - плательщиков НПД для выполнения работ (оказания услуг) в качестве диспетчеров, логистов, погрузо-разгрузочных работ, доставки грузов автомобильным транспортом, то есть по должностям, имеющимся в штате.

В соответствии с п. 1 ст. 14 Федерального закона от 27.11.2018 № 422 ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее по тексту – Закон) при проведении расчетов, связанных с получением доходов от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), являющихся объектом налогообложения, налогоплательщик обязан с использованием мобильного приложения «Мой налог» и (или) через уполномоченного оператора электронной площадки и (или) уполномоченную кредитную организацию передать сведения о произведенных расчетах в налоговый орган, сформировать чеки обеспечить его передачу покупателю (заказчику), если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом. Состав передаваемых сведений о расчетах и порядок их передачи через мобильное приложение «Мой налог» устанавливаются порядком использования мобильного приложения «Мой налог».

Законом Саратовской области от 29.05.2020 № 51-ЗСО «О введении в действие на территории Саратовской области специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (вступил в силу с 01.07.2020) в регионе введен специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (далее по тексту – НПД), применение которого осуществляется в соответствии с Законом.

В соответствии с частью 1 статьи 2 Закона применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (далее также - специальный налоговый режим) вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, местом ведения деятельности которых является территория любого из субъектов Российской Федерации, включенных в эксперимент и указанных в части 1 статьи 1 настоящего Федерального закона.

Физические лица при применении специального налогового режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на профессиональный доход, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности (часть 6 статьи 2 Закона).

Профессиональный доход - доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

Частью 8 статьи 2 Закона установлено освобождение физических лиц, применяющих специальный налоговый режим, от налогообложения налогом на доходы физических лиц в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения налогом на профессиональный доход.

Согласно статьи 6 Закона объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Частью 2 статьи 6 Закона установлен перечень доходов, которые не признаются объектом налогообложения НПД. К ним, в частности, относятся доходы:

-получаемые в рамках трудовых отношений;

-от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

В силу части 2 статьи 10 Закона в отношении доходов, полученных налогоплательщиками НПД от оказания услуг юридическим лицам, применяется налоговая ставка 6%.

Специальный налоговый режим НПД введен в целях обеспечения благоприятных условий осуществления деятельности «самозанятых» граждан.

В соответствии со статьей 56 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ) трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

При этом, обязательными (существенными) условиями трудового договора являются согласно статье 57 ТК РФ: место работы; условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты); режим рабочего времени и времени отдыха (если для данного работника он отличается от общих правил, действующих у данного работодателя); гарантии и компенсации за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, если работник принимается на работу в соответствующих условиях, с указанием характеристик условий труда на рабочем месте; условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы); условия труда на рабочем месте; условие об обязательном социальном страховании работника в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами.

Статьей 91 ТК РФ установлено, что в трудовых правоотношениях устанавливается рабочее время которое для работника должно быть определено в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка и условиями трудового договора с соблюдением установленной статьей 91 ТК РФ нормальной продолжительности рабочего времени.

Главой 17 ТК РФ определено, что работнику предоставляется время отдыха, в том числе выходные дни, нерабочие праздничные дни и отпуска, включая ежегодные, оплачиваемые работодателем (статьи 107, 114 ТК РФ). Работнику в соответствии со статьей 129 ТК РФ выплачивается заработная плата, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты). Заработная плата работника не может быть менее установленной законодательством РФ величины минимального размера оплаты труда в Российской Федерации, а в качестве гарантии по оплате труда устанавливаются ограничения перечня оснований и размеров удержаний из заработной платы по распоряжению работодателя (статья 130 ТК РФ).

В рамках трудовых отношений работник выполняет конкретную трудовую функцию, подчиняясь правилам внутреннего трудового распорядка, установленному в организации режиму работы и рабочего времени, имеет гарантированное трудовым законодательством и предусмотренное трудовым договором время отдыха и гарантированную заработную плату.

Заключив трудовой договор с работодателем, физическое лицо приобретает правовой статус работника, содержание которого определяется положениями статьи 37 Конституции Российской Федерации и охватывает в числе прочего ряд закрепленных данной статьей трудовых и социальных прав и гарантий, сопутствующих трудовым правоотношениям либо вытекающих из них. К их числу относятся права на труд в условиях, отвечающих требованиям безопасности и гигиены, на вознаграждение за труд без какой бы то ни было дискриминации и не ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда, на защиту от безработицы, на трудовые споры, право на отдых и гарантии установленных федеральным законом продолжительности рабочего времени, выходных и праздничных дней, оплачиваемого ежегодного отпуска (статья 37 части 3, 4 и 5 Конституции Российской Федерации). Кроме того, лицо, работающее по трудовому договору, имеет право на охрану труда, в том числе на основе обязательного социального страхования (статья 7 часть 2 Конституции Российской Федерации).

Таким образом, признаками трудовых отношений являются: работа по определенной должности; личное выполнение работником определенной трудовой функции; подчинение правилам внутреннего трудового распорядка; обязанность работодателя организовать труд работника, создать ему нормальные условия труда, обеспечить охрану труда; ежемесячное вознаграждение за труд, охрана труда.

Гражданские правоотношения базируются на принципах равенства участников, свободы договора, неприкосновенности собственности. Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе (статья 1 ГК РФ).

Статьей 779 ГК РФ определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - их оплатить. В рамках гражданско-правовых отношений по договору возмездного оказания услуг исполнитель не имеет установленных трудовым законодательством гарантий и самостоятельно определяет порядок исполнения обязательства, возникшего в связи с заключением данного договора. Лицо, заключившее гражданско-правовой договор о выполнении работ или оказании услуг, не наделено перечисленными конституционными правами и не пользуется гарантиями, предоставляемыми работнику в соответствии с законодательством о труде и об обязательном социальном страховании.

Таким образом, одна и та же работа может выполняться как по трудовому договору, так и по гражданско-правовому.

От трудового договора договор оказания услуг отличается предметом договора, а также тем, что исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, исполнитель работает на свой риск, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя, за ненадлежащее выполнение обязанностей работник может нести дисциплинарную ответственность; лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 2.2 Определения от 19.05.2009 N 597-О-О, пунктом 15 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2018) (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 14.11.2018), если отношения сторон договора фактически складываются как трудовые, то независимо от их юридического оформления к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права. Таким образом, само по себе наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданскоправовому или трудовому. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

Предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации.

Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда.

В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе; в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану.

Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса.

Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

Согласно статье 11 ТК РФ, в тех случаях, когда судом в процессе рассмотрения спора о характере договоров установлено, что договором гражданского правового характера регулируются трудовые отношения между работником и работодателем, к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права. Неустранимые сомнения при рассмотрении судом споров о признании отношений, возникших на основании гражданско-правового договора, трудовыми отношениями толкуются судебными органами в пользу наличия трудовых отношений.

В соответствии с частью 4 статьи 19.1 ТК РФ признание гражданско-правовых отношений трудовыми влечет за собой установление их таковыми со дня начала выполнения работ по ГПД.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика (плательщика страховых взносов, налогового агента) и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (страховых взносов) (пункт 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»).

Согласно письму ФНС от 15.04.2022 №ЕА-4-15/4674@ «О направлении информации по проведению мероприятий налогового контроля по НПД» при рассмотрении дел, по которым, установлены нарушения неуплаты НДФЛ и страховых взносов в случае переквалификации договоров гражданско-правового характера в трудовые, суды, поддерживая выводы налогового органа и признавая обоснованность переквалификации гражданских правоотношений в трудовые, руководствовались следующими обстоятельствами, подтверждёнными документально:


- закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником лично работ определенного рода, а не разового задания заказчика);

- отсутствие в договоре конкретного объема работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат);

- договором установлена ежемесячная в определенной сумме оплата труда;

- выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность Общества;

- в течение календарного года размер вознаграждения не меняется (необходимо учитывать, что формирование вознаграждения за фактически отработанные дни противоречит правилам вознаграждения по договорам гражданско-правового характера);

- трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность;

- договоры носят не разовый, а систематический характер и заключаются на год или до окончания календарного года;

- договорами возложена материальная ответственность на фактического исполнителя работ;

- из условий договора следует, что обеспечен контроль со стороны работодателя;

- обеспечение работодателем работника условиями труда;

- условием заключения договоров, с привлекаемым к деятельности Общества физическими лицами являлась их регистрация в качестве индивидуального предпринимателя, при этом при прекращении получения денежных средств от работодателя, индивидуальные предприниматели прекращали деятельность и снимались с учета;

- инфраструктурная зависимость (работы осуществляются материалами, инструментами, оборудованием и на территории Общества);

- централизованное предоставление отчетности в налоговый орган по телекоммуникационным каналам в один период либо по доверенности сотрудниками Общества.

К доказательствам наличия трудовых отношений между сторонами гражданско-правового договора, в частности, могут быть отнесены:

- письменные доказательства (например, оформленный пропуск на территорию работодателя, журнал регистрации прихода-ухода сотрудников на работу);

- документы кадровой деятельности работодателя (графики работы (сменности), графики отпусков, документы о направлении работника в командировку, возложении i на него обязанностей по обеспечению пожарной безопасности, договор о полной материальной ответственности работника);

- расчетные листы о начислении заработной платы, ведомости выдачи денежных средств, сведения о перечислении денежных средств на банковскую карту работника;

- документы хозяйственной деятельности работодателя (заполняемые или подписываемые работником товарные накладные, счета-фактуры, копии кассовых книг о полученной выручке, путевые листы, заявки на перевозку груза, акты о выполненных работах, журнал посетителей, переписка сторон спора, в том числе по электронной почте);

- документы по охране труда (журнал регистрации и проведения инструктажа на рабочем месте, удостоверения о проверке знания требований охраны труда, направление работника на медицинский осмотр, акт медицинского осмотра работника, карта специальной оценки условий труда), свидетельские показания, аудио- и видеозаписи и др.

В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что физические лица - плательщики НПД, оказывающие услуги (работы) для ООО «Фаворит», зарегистрированы на налоговом учете по месту жительства в регионах: г. Санкт-Петербург, Ярославская область, Краснодарский край, Республика Адыгея, Воронежская область, Ростовская область, Костромская область, Ивановская область, Архангельская область, Ленинградская область, Самарская область, Ставропольский край, Волгоградская область, Пермский край, г. Москва, Курганская область, Владимирская область.

При этом выявлены факты единовременной регистрации физических лиц в качестве плательщиков налога на профессиональный доход (в один день).

Плательщики НПД регистрировались одновременно (в один день) по нескольку человек в 2020, 2021 годах.

Плательщики НПД зарегистрированные в 2020 году, оказывали услуги ООО «Фаворит» систематически (с даты регистрации), длительный период времени, включая проверяемый период.

Факт одномоментной регистрации плательщиков НПД свидетельствует о системности и умышленности действий ООО «Фаворит» по привлечению плательщиков НПД для оказания услуг для Общества, без оформления с ними трудовых договоров. Данный факт свидетельствует о массовой регистрации плательщиков НПД для выполнения работ (оказания услуг) в качестве диспетчеров, логистов, погрузо-разгрузочных услуг, доставки грузов автомобильным транспортом, то есть по функционалу, аналогичному штатным должностям ООО «Фаворит».

Физические лица зарегистрированы в качестве плательщиков налога на профессиональный доход незадолго до первых дат перечисления им со счетов Общества выявленных денежных средств за оказанные услуги.

Налоговым органом установлено 135 плательщиков НПД привлекаемых в проверяемом периоде, которые на постоянной основе (2 месяца и более) оказывали услуги для ООО «Фаворит».

Согласно выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам организации за период с 01.01.2021 по 31.03.2021 общая сумма дохода, полученная ими от ООО «Фаворит» за оказанные услуги (выполненные работы) составила 17 187 808 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки установлено, что в период взаимоотношений с ООО «Фаворит», у большинства плательщиков НПД отсутствовали иные работодатели. Доходы, полученные данными физическими лицами от ООО «Фаворит», в части доходов полученных от применения режима налога на профессиональный доход, являлись единственным источником дохода.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией проведен анализ доходов от работодателей, а также иных доходов, полученных в проверяемом периоде от деятельности, связанной с применением специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» 135 физических лиц - плательщиков НПД, привлекаемых ООО «Фаворит».

В результате проведенного анализа установлено, что для основного количества плательщиков НПД (126 человек или 93,4% от общего числа) доходы, полученные ими от ООО «Фаворит» в проверяемом периоде, являются единственным источником дохода.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что началом сотрудничества 111 из 135 (82,2% от общего числа) вышеперечисленных физических лиц является 2020 год.

Налоговым органом установлено, что данные физические лица на постоянной основе оказывали услуги для ООО «Фаворит» в качестве диспетчеров, логистов, оказывали погрузо-разгрузочные услуги, услуги по доставке грузов автомобильным транспортом, по функционалу, аналогичному штатным должностям ООО «Фаворит», с 2020 года по проверяемый период включительно и далее, то есть длительный период времени.

Исходя из анализа представленных ООО «Фаворит» договоров на оказание услуг с плательщиками НПД установлено, что в договорах усматривается выполнение плательщиками НПД работы по определенной специальности (водитель, грузчик, логист и т.п.), то есть выполнение определенной, заранее обусловленной трудовой функции (выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица - работника, выполнение плательщиками НПД работы только по определенной специальности, квалификации или должности).

В договорах отсутствуют даты начала и окончания работ, указан единый срок действия – три месяца. По истечении 3-х месяцев заключается новый договор с аналогичными условиями. Акты выполненных работ (оказанных услуг) являются типовыми, цена работ в них определена, исходя из объема оказанных услуг, количества маршрутов. Установлены одинаковые тарифы на оказываемые услуги.

Таким образом, договоры на оказание услуг носят формальный характер, фактически являются трудовыми договорами. Фактически спорные гражданско-правовые отношения притворны и прикрывают сложившиеся между сторонами трудовые отношения.

Из представленных в материалы проверки допросов физических лиц – плательщиков НПД установлено, что условия (вид) работы, выполняемые работниками ООО «Фаворит», являются аналогичными условиям (видам) работы, выполняемым плательщиками НПД.

В протоколе допроса от 08.12.2021 №16-05/02/605 свидетелем ФИО8 даны следующие показания: систематически работал по графику 2/2 с 8:00 до 20:00на протяжении 2 лет на штатной должности грузчиком, подчинялся внутреннемураспорядку, использовал оборудование ООО «Фаворит», ООО «Фаворит» являлосьединственным источником дохода, так же он был обязан зарегистрироваться вкачестве самозанятого. (Т. 40, Л.Д. 108-112)

Согласно протоколу допроса свидетеля от 01.12.2021 № 225 ФИО9 дана следующая информация: регистрация в качестве плательщика НПД была обязательной, ФИО9 работал на штатной должности водителем, подчинялся руководству, хотел заключить трудовой договор, работал по графику 2/2 и осуществлял свою трудовую деятельность на технике ООО «Фаворит». (Т. 41, Л.Д. 90-94)

В протоколе допроса свидетеля от 07.12.2021 №544 ФИО10 даны следующие сведения: был обязан зарегистрироваться в качестве самозанятого для оказания услуг ООО «Фаворит», он подчинялся внутреннему распорядку. (Т. 41, Л.Д. 159-164)

В протоколе допроса свидетеля от 14.12.2021 №808 ФИО11 даны следующие показания: подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, подчинялся внутреннему распорядку, работал на штатной должности водителем, график установлен ООО «Фаворит» 5/2, предоставлялся транспорт для перевозки грузов от ООО «Фаворит». (Т. 41, Л.Д. 100-104)

В протоколе допроса свидетеля от 16.12.2021 № 505 ФИО12 дал следующие показания: регистрация как самозанятый была обязательная, работал на штатной должности водителем, выполнял поручения руководства, и ему предоставлялся отпуск. (Т. 39, Л.Д. 28-33)

В протоколе допроса свидетеля от 22.12.2021 №1129 ФИО13 дана следующая информация: он был обязан зарегистрироваться в качестве самозанятого, работал на штатной должности водителем-экспедитором на транспорте предоставляемом ООО «Фаворит», к тому же техника обслуживалась и заправлялась самой организацией. (Т. 41, Л.Д. 45-50)

В протоколе допроса свидетеля от 01.12.2021 №731 ФИО14 сообщил, что он подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения; работал на штатской должности водителем-экспедитором; подчинялся внутреннему распорядку; руководитель организации контролировал работу; предоставлялся транспорт для перевозки грузов от ООО «Фаворит» Газель; заправку и ремонт осуществляло ООО «Фаворит», были выходные и отпуска; проходил обязательное медицинское освидетельствование в ООО «Фаворит» перед выездом на маршрут. (Т. 41, Л.Д. 56-63)

В протоколе допроса свидетеля от 08.12.2021 №738 ФИО15 указано на то, что регистрация как плательщика НПД для принятия на работу была обязательна, так же он указал на то, что оказывал не разовую услугу, а работал на постоянной основе. (Т. 41, Л.Д. 170-175)

В протоколе допроса свидетеля 06.04.2022 №207 ФИО16 дана следующая информация: регистрация его в качестве самозанятого была обязательна (для начала нет, а потом обязательным условием, первый доход после регистрации в качестве налогоплательщика НПД был выплачен сразу), работал в организации полтора года, подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, был установлен график работы с 8:00 до 22:00 ежедневно, единственный источник дохода получал от ООО «Фаворит», зарплата раз в месяц. (Т. 41, Л.Д. 135-140)

В протоколе допроса свидетеля 30.11.2021 №1029 ФИО17 даны следующие показания: регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, работал на штатной должности водителем-экспедитором, подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, подписывал должностную инструкцию, руководство определяло режим работы, график был 6/1, предоставлялся транспорт для перевозки грузов от ООО «Фаворит» Газель, ремонт и заправка за счет ООО «Фаворит», проходил обязательное медицинское освидетельствование в ООО «Фаворит» перед выездом на маршрут, единственный источник дохода ООО «Фаворит», зарплата раз в месяц. (Т. 40, Л.Д. 138-143)

В протоколе допроса свидетеля 20.07.2022 №287 ФИО18 даны следующие показания: подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, работал на штатной должности водителем-экспедитором, график установлен организацией с 8 по 23, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», предоставлялся отпуск, зарплата раз в месяц. (Т. 39, Л.Д. 55-58)

В протоколе допроса свидетеля 12.07.2022 №332 ФИО19 даны следующие показания: подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, подчинялся внутреннему распорядку, работал на штатной должности водителем-экспедитором, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», ремонт и заправка за счет ООО «Фаворит», проводилось медицинское освидетельствование врачом-наркологом за счет ООО «Фаворит», были выходные и отпуск, единственный источник дохода в проверяемые периоды был от ООО «Фаворит». (Т. 39, Л.Д. 39-44)

В протоколе допроса свидетеля 27.07.2022 №297 ФИО20 даны следующие показания: перед устройством на работу проходил стажировку, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, работал на штатной должности водителем-экспедитором, график устанавливала организация, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», ремонт и заправка за счет ООО «Фаворит», ООО «Фаворит» являлся единственным источником дохода, зарплата раз в месяц. (Т. 39, Л.Д. 60-63)

В протоколе допроса свидетеля 30.07.2022 №360 ФИО21 даны следующие показания: подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, подчинялся внутреннему распорядку, работал как экспедитор и как логист, на должности экспедитора график: плавающий. На должности логиста график: 2/2 с 08:00 до 20:00, имел рабочее место, работал вместе со штатными сотрудниками, проходил обучение, до самозанятости заработную плату получал наличными, а после оформления самозанятости на банковскую карту безналичным способом оплаты. Когда работал логистом, была фиксированная сумма оплаты труда. А когда работал экспедитором, размер заработной платы зависел от количества выполненных заказов, ООО «Фаворит» являлся единственным источником дохода, хотел бы трудоустроиться. (Т. 39, Л.Д. 79-83)

В протоколе допроса свидетеля 19.07.2022 №605 ФИО22 даны следующие показания: работал на штатной должности кладовщик-грузчик, проходил обучение перед устройством на работу, подчинялся внутреннему распорядку, предоставлялось рабочее место. (Т. 39, Л.Д. 88-92)

В протоколе допроса свидетеля 25.02.2022 №43 ФИО23 даны следующие показания: работал на штатной должности водителем-экспедитором, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», обязательное медицинское освидетельствование, ООО «Фаворит» являлся единственным источником дохода, хотел бы трудоустроиться. (Т. 39, Л.Д. 108-113)

В протоколе допроса свидетеля 14.02.2022 №39 ФИО24 даны следующие показания: перед тем как устроиться на работу проходил стажировку, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, подчинялся внутреннему распорядку, организация устанавливала график работы 6/2 с 8 до 22, работал на штатной должности водителем- экспедитором, зарплата 1 раз в месяц, хотел бы трудоустроиться. (Т. 39, Л.Д. 130-134)

В протоколе допроса свидетеля 17.12.2021 №1488 ФИО25 даны следующие показания: регистрация его в качестве самозанятого была обязательна (можно было устроиться официально или как самозанятый), подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, подчинялся внутреннему распорядку, работал на штатной должности водителем-экспедитором, оплата раз в месяц. (Т.40 Л.Д. 27-32)

В протоколе допроса свидетеля 19.01.2022 №22 ФИО26 даны следующие показания: перед устройством на работу проходил стажировку три месяца, не трудоустроили, работал на штатной должности грузчиком, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, подчинялся внутреннему распорядку, организация устанавливала график работы с 8 до 23, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», ООО «Фаворит» являлся единственным источником дохода, постановка на учет его в качестве самозанятого была принудительна, «в ООО «Фаворит» устраивался в качестве официального работника, а мне поставили условием работы в данной организации - встать на учет в качестве самозанятого». (Т. 40, Л.Д. 72-77)

В протоколе допроса свидетеля 13.07.2022 №653 ФИО27 даны следующие показания: работал на штатной должности экспедитором, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», подчинялся внутреннему распорядку. (Т. 40, Л.Д. 100-103)

В протоколе допроса свидетеля 21.12.2021 №1365 ФИО28 даны следующие показания: работал на ООО «Фаворит» 5 лет, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», ремонт и заправка за счет ООО «Фаворит», проходил обязательное медицинское освидетельствование, представлялся отпуск. (Т. 41, Л.Д. 34-39)

В протоколе допроса свидетеля 11.07.2022 №858 ФИО29 даны следующие показания: работал на штатской должности водителем-экспедитором, регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, организация устанавливала график работы 6/2, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», проходил обязательное медицинское освидетельствование. (Т. 41, Л.Д. 70-74)

В протоколе допроса свидетеля 11.07.2022 №114 ФИО30 даны следующие показания: регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, подчинялся руководству ООО «Фаворит» и выполнял его поручения, подчинялся внутреннему распорядку, предоставлялся транспорт от ООО «Фаворит», ремонт и заправку осуществлял организация. (Т. 41, Л.Д. 124-128)

В протоколе допроса свидетеля 20.07.2022 №904 ФИО31 даны следующие показания: регистрация его в качестве самозанятого была обязательна, работал на штатской должности кладовщиком, ООО «Фаворит» являлся единственным источником дохода. (Т. 41, Л.Д. 147-153).

Из показаний свидетелей (плательщиков НПД) следует, что при приеме на работу проводилось собеседование; регистрация в качестве плательщиков НПД являлась обязательным условием для оказания услуг Обществу; подчиненность и зависимость труда; выполнение работниками работы только по определенной специальности; прохождение стажировки перед трудоустройством; работа по определенному графику работы, установленному ООО «Фаворит»; подчинение внутреннему распорядку в ООО «Фаворит»; подчинение руководству ООО «Фаворит»; признание работодателем таких прав работника, как еженедельные выходные дни; осуществление выплат работникам каждый месяц (полмесяца), которые являются для них единственным и основным источником доходов; предоставление автотранспорта работодателем, регулярность выполнения работ (услуг) на протяжении длительного периода времени; использование для перевозок автотранспорта, принадлежащего ООО «Фаворит», заправка и ремонт которых также осуществлялись за счет ООО «Фаворит»; использование оборудования для работы, принадлежащего ООО «Фаворит»; прохождение медицинского освидетельствования перед выездом на рейс; передача водителям товарных накладных и путевых листов; ежемесячное получение заработной платы, расписывание в ведомостях; выдавались отпуска; некоторые работники проходили стажировку и обучение.

Инспекцией в ходе проверки, с целью установления обстоятельств обоснованности оказания услуг (выполнения работ) привлеченными плательщиками НПД, направлены поручения об истребовании документов в налоговые органы по месту учета по взаимоотношениям с ООО «Фаворит», а именно, о представлении информации о размещаемых объявлениях с целью найма сотрудников.

Из представленных документов следует, что ООО «Фаворит» размещало рекламу о вакантных позициях на электронных сайтах с целью поиска сотрудников для замещения вакантных должностей, в том числе, на сайте avito.ru в период с 01.01.2020 по 30.09.2021 опубликованы вакансии: водитель категории «С», «Е» на автомобиль KAMAZ, водители - экспедиторы на автомобиль Газель, грузчики-экспедиторы, диспетчер, оператор склада, логист отдела доставки стройматериалов и т.п.

Таким образом, имея вакантные должности штатных сотрудников, таких как, грузчики - экспедиторы, диспетчеры, операторы склада, логисты и т.д., Общество привлекало на данные виды работ (услуг) физических лиц, имеющих статус плательщиков НПД.

Из совокупности установленных обстоятельств следует, что налоговый орган и суд пришли к обоснованному выводу о том, что договоры с плательщиками НПД фактически регулируют трудовые отношения (физические лица выполняли работы определенного рода, а не разового задания; плательщики НПД выполняли трудовую функцию за плату; определены трудовые функции (указан конкретный вид поручаемой работы) в интересах, под контролем и управлением работодателя; выплата (вознаграждение) по договору определяется с использованием тарифных ставок или оклада; установлен режим рабочего времени и отдыха).

Из анализа заключенных договоров следует, что спорные договоры представляют собой типовые формы, не зависящие от индивидуальной специфики конкретного вида оказываемых услуг, заключаемые со всеми привлекаемыми к их выполнению физическими лицами.

Содержание договоров предусматривает оказание услуг лично, при этом характер оказываемых услуг предполагает их оказание конкретным физическим лицом, что характерно для трудовых правоотношений.

Из совокупности доказательств следует, что ООО «Фаворит» являлось единственным источником дохода у физических лиц, плательщиков НПД; договоры об оказании услуг предполагают выполнение плательщиками НПД работ (диспетчеры, логисты, погрузо-разгрузочные услуги, доставка грузов автомобильным транспортом) по основному виду (направлению) деятельности ООО «Фаворит»; по результатам анализа представленных Обществом маршрутных листов установлены факты использования плательщиками НПД для осуществления ими перевозок грузовых автотранспортных средств, принадлежащих ООО «Фаворит» (факты использования в работе материалов, инструментов, оборудования, а также, грузовых транспортных средств, принадлежащих ООО «Фаворит», подтверждается показаниями физических лиц, плательщиков НПД в ходе проведенных допросов); организационная зависимость плательщика НПД от своего заказчика (регулярная оплата труда, подчинение внутреннему распорядку и руководству организации, работа по установленному графику, проверка контроля качества, прохождение предрейсовых медосмотров в ООО «Фаворит»).

Судом установлено, что физические лица - самозанятые на постоянной основе оказывали услуги для ООО «Фаворит» в качестве диспетчеров, логистов, оказывали погрузоразгрузочные услуги, услуги по доставке грузов автомобильным транспортом, по функционалу, аналогичному штатным должностям ООО «Фаворит», с 2020 года по проверяемый период включительно и далее, то есть длительный период времени, что указывает на устойчивый и стабильный характер этих отношений.

Показания свидетелей подтверждают, что физические лица плательщики НПД, привлекаемые ООО «Фаворит» для оказания услуг (выполнения работ) для Общества, фактически являлись сотрудниками ООО «Фаворит», свидетели подтвердили свое участие в деятельности данной организации.

Проверкой установлено, что данные договоры заключались неоднократно с одними и теми же физическими лицами, носили систематический характер; предмет договоров определен трудовой функцией (выполнение работником работ определенного рода, а не разового задания заказчика); условия договоров и порядок их исполнения свидетельствуют о правовой природе этих договоров как трудовых, где работник обязуется выполнять работу по определенной специальности (преподаватель) с подчинением режиму труда и под контролем работодателя, а работодатель обязуется с определенной периодичностью выплачивать вознаграждение, что соответствует признакам срочного трудового договора (статья 59 ТК РФ) и отвечает требованиям статьи 56 ТК РФ.

Учитывая установленные обстоятельства в совокупности, суд пришел к верному выводу об обоснованности доводов налогового органа, что фактически между ООО «Фаворит» и физическими лицами сложились трудовые правоотношения.

Общество, возражая против доводов налогового органа, указывает, что имелась экономическая причина привлечения самозанятых, а именно, что в связи с новой коронавирусной инфекцией увеличилось количество он-лайн заказов.

Однако Обществом в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о необходимости привлечения физических лиц по гражданско-правовым договорам в связи с увеличением количества он-лайн заказов.

Судебная коллегия полагает, что большой объем договоров за проверяемый период, напротив, указывает о постоянной потребности общества в указанных услугах (работах), а не на случайный и разовый характер, что свидетельствует о потребности в непрерывном трудовом процессе в период повышенного спроса на услуги доставки и перевозок.

Общество считает, что налоговым органом не проведен допрос всех 135 самозанятых, позиция Инспекции строится на допросе нескольких физических лиц.

Судом апелляционной инстанции отклоняется указанный довод, поскольку налоговым органом на допрос были вызваны все 135 человек, однако явились не все свидетели.

Следует отметить, что вывод налогового органа основан и на иных доказательствах, оцененные судом в совокупности с показаниями физических лиц.

Довод подателя жалобы, изложенный в дополнительных пояснениях, о том, что 8 самозанятых оказывали услуги не только ООО «Фаворит», но и другим лицам, отклоняется судебной коллегией, поскольку с учетом иных обстоятельств в их совокупности, оказание разовых услуг 8 лицами иным лицам, не опровергает в целом правомерность выводов налогового органа о том, что фактически между заявителем и лицами, которые перед трудоустройством в Общество, зарегистрировались в качестве плательщиков НПД, имелись трудовые отношения.

Общество считает, что транспортные средства, которые указывает налоговый орган в оспариваемом решении, не могли быть использованы в деятельности общества, так как на них был наложен арест,

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 27.03.2020 г. по делу № А57-13296/2019 запрещено Управлению ГИБДД ГУ МВД России по Ростовской области регистрировать сделки по отчуждению, передаче в залог и обременению иными правами третьих лиц автомобилей, принадлежащих на праве собственности ООО «Фаворит».

В соответствии с п. 1 ст. 334 ГК РФ в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество (залогодателя).

В случаях и в порядке, которые предусмотрены законом, требование залогодержателя может быть удовлетворено путем передачи предмета залога залогодержателю (оставления у залогодержателя).

В соответствии с п. 3 ст. 339 ГК РФ договор залога должен быть заключен в простой письменной форме.

В п. 3 ст. 339.1 ГК РФ указано, что залог подлежит государственной регистрации и возникает с момента такой регистрации в следующих случаях:

1) если в соответствии с законом права, закрепляющие принадлежность имущества определенному лицу, подлежат государственной регистрации (статья 8.1);

2) если предметом залога являются права участника (учредителя) общества с ограниченной ответственностью (статья 358.15).

Согласно ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

В п. 1 ст. 164 ГК РФ указано, что в случаях, если законом предусмотрена государственная регистрация сделок, правовые последствия сделки наступают после ее регистрации.

Принимая во внимание изложенное, и учитывая определение Арбитражного суда Саратовской области от 27.03.2020 по делу № А57-13296/2019, Управлению ГИБДД ГУ МВД России по Ростовской области запрещено регистрировать любые формы прекращения или изменения прав собственности ООО «Фаворит» в отношении принадлежавших ему транспортных средств.

При этом судебным актом не запрещено обществу пользоваться транспортными средствами, предоставлять их в адрес третьих лиц и т.д., если это не приводит к осуществлению действий, связанных с их государственной регистрацией.

Довод заявителя в данной части подлежит отклонению, поскольку привлеченные обществом физические лица, являющиеся плательщиками налога на профессиональный доход, имели право, не нарушая определение суда использовать транспортные средства, в отношении которых приняты обеспечительные меры, поскольку такое использование не является основанием для осуществления действий, связанных с государственной регистрацией.

Из протокола допроса свидетеля 30.11.2021 №1029 ФИО17 следует, что грузовой автомобиль с гос. номером <***> в период взаимоотношений с ФИО17 был выведен из состава основных средств общества и переведен в ООО «Трансагенство» ИНН <***>, при этом в ходе допроса свидетель указал, что данный автомобиль для грузоперевозок представляло ООО «Фаворит», что свидетельствует о фактическом использовании данного транспортного средства обществом, после вывода автомобиля из основных средств ООО «Фаворит» (Т. 40, Л.Д. 138-143)

Из выписки банков ООО «Фаворит» за 9 месяцев 2021 (Т. 2, в электронном виде на диске, подшитом в материалы дела) следует, что между ООО «Фаворит» и ООО «Трансагенство» заключен договор аренды транспортных средств №ЗТА от 01.04.2020 и №4ТА от 01.10.2020.

Таким образом, у ООО «Фаворит» имелись транспортные средства, чтобы выдавать их самозанятым для выполнения работ по договорам оказания услуг.

Согласно представленным отчетам по оказанным услугам ФИО17 ежедневно осуществлял грузоперевозки для ООО «Фаворит» август, сентябрь 2021г.

Факт использования транспортных средств плательщиками налога на профессиональный доход подтвержден первичными документами, а именно маршрутными листами, в которых указаны номера транспортных средств и физические лица – водители транспортных средств (т. 37-38).

Доказательств, опровергающих данные обстоятельства, Обществом в материалы дела не представлено.

Заявитель в апелляционной жалобе указывает на то, что судом первой инстанции не исследованы и оставлены без внимания доводы налогоплательщика об отсутствии факта одновременной регистрации, поскольку исполнители услуг, упомянутые в решении налогового органа, принимались в различных филиалах организации, находящихся в разных регионах. Заявитель указывает на то, что суд сделал вывод по обстоятельствам, которые не исследовались в судебном заседании, а именно о том, что условия работы, выполняемые работниками ООО «Фаворит» являются аналогичными условиями работы, выполняемой плательщиками НПД. ООО «Фаворит» в апелляционной жалобе ссылается на то, что суд указал на несоответствующую действительности и опровергаемую доказательствами информацию о том, что «В период взаимоотношений с ООО «Фаворит» у большинства налогоплательщиков НПД отсутствовали иные работодатели. Доходы, полученные данными физическими лицами от ООО «Фаворит», в части доходов, полученных от применения режима налога на профессиональный доход, являлись единственным источником». Заявитель указывает, что суд необоснованно ссылается на неподтвержденные никакими доказательствами обстоятельства, о том, что ООО «Фаворит», размещая рекламу о вакантных позициях на электронных сайтах с целью поиска сотрудников для замещения вакантных должностей, в том числе на avito.ru, привлекало к исполнению услуг самозанятых.

Судом апелляционной инстанции отклоняются указанные доводы как необоснованные и противоречащие материалам дела.

Налоговым органом в ходе проверки установлены факты массовой регистрации физических лиц в качестве плательщиков налога на профессиональный доход, по функционалу, аналогичному штатным должностям ООО «Фаворит».

Проверкой установлено, что физические лица зарегистрированы в качестве плательщиков налога на профессиональный доход незадолго до первых дат перечисления им со счетов ООО «Фаворит» денежных средств за оказанные услуги, что отражено в Приложении № 6 к Акту налоговой проверки (Информация по ФЛ плательщикам НПД за 3 мес. 2021 г. на 6л (т. 3, л.д. 124-135).

В результате проведенного анализа налоговым органом установлено, что для основного количества плательщиков НПД (126 человек или 93,4% от общего числа) доходы, полученные ими от ООО «Фаворит» в проверяемом периоде, являются единственным источником дохода.

В протоколах допроса свидетелей упоминается о том, что у большинства самозанятых единственным источником дохода являлся ООО «Фаворит», данные показания содержатся в протоколах допроса свидетелей у следующих лиц: ФИО32 (т. 39, л.д. 55-58); ФИО20 (т. 39, л.д. 60-63); ФИО33 (т. 40, л.д. 117-121);; ФИО15 (т. 41, л.д. 170-175); ФИО21 ФИО24, ФИО34, ФИО35, ФИО17, ФИО28, ФИО13

Помимо допросов, данное обстоятельство подтверждается чеками, сформированными самозанятыми в мобильном приложении «Мой налог» в адрес ООО «Фаворит» (приложение к акту № 6 Информация по ФЛ плательщикам НПД за 3 мес. 2021 (т. 2, л.д. 109-114).

Довод заявителя, что налоговый орган незаконно переквалифицировал отношения с лицами, указанными в таблице на странице 5 апелляционной жалобы, в трудовые отношения, подлежит отклонению. В проверяемом I периоде (3 месяца 2021) у данных лиц, а именно у ФИО36, ФИО37, ФИО38, ООО Фаворит является единственным источником дохода. По физическим лицам, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ФИО9, ФИО42., ФИО43, ФИО31, ФИО44, доначисления в проверяемом периоде (3 месяца 2021 года) не производились.

ФИО45, ФИО46, ФИО47, ФИО48 ФИО49, оказывали услуги ООО «Фаворит» на постоянной основе, в течение продолжительного времени, что подтверждается сведениями отраженным в Приложении к Акту, обобщенная выписка банков ООО «Фаворит» за 9 месяцев 2021 года (т. 2 в электронном виде на диске, приобщенном в материалы дела).

Таким образом, проверкой правомерно установлено наличие признаков именно трудовых отношений, а не гражданско-правовых.

Договоры об оказании услуг и акты выполненных работ являются типовыми. У всех договоров указан единый срок действия - три месяца. Далее заключается новый договор с аналогичными условиями. Даты начала и окончания выполнения работ (оказания услуг) при этом отсутствуют. Фиксированная цена по договору отсутствует. При этом в договорах, заключенных с разными физическими лицами, указаны одинаковые тарифы на услуги.

Оплата по договорам определяется с использованием тарифных ставок, указанных в приложениях (т.32 л.д. 55-58).

Конституционный Суд РФ в Определении от 19.05.2009 №597-0-0 отметил, что наличие именно трудовых отношений может быть подтверждено ссылками на тарифно-квалификационные характеристики работы, должностные инструкции и любым документальным или иным указанием на конкретную профессию, специальность, вид поручаемой работы.

Инспекцией установлена инфраструктурная зависимость сторон договора, то есть плательщик НПД выполняет работу материалами, инструментами и оборудованием заказчика (оказание транспортных услуг плательщиками НПД на транспорте, принадлежащем ООО «Фаворит»).

Общество ссылается на то, что в материалах дела отсутствуют доказательства о действительном размещении Обществом объявлений о привлечении самозанятых посредством сайта avito.ru, самого содержания объявлений.

Указанный довод опровергается материалами дела, поскольку в Приложении к актам №11 имеются документы, полученные от ООО «КЕХ ЕКОММЕРЦ» 716 л. (т. 2, в электронном виде на диске, подшитом в материалы дела).

В названном приложении указана информация о заключении договора оказания услуг о размещении ООО «Фаворит» рекламно-информационных материалов на сайте avito.ru за период с 01.01.2020 по 30.09.202, указан перечень вакансий на 716 листах вакансии, где указан продавец ООО «Фаворит», а так же данные самого Общества.

Данная информация подтверждается самозанятыми, которые в протоколах допроса свидетелей указывают, что узнали о вакантных должностях с помощью интернет ресурсов, таких как hh.ru и avito.ru. (т. 39-41)

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд пришел к правильному выводу о том, что ООО «Фаворит» сознательно создана видимость заключения с физическими лицами договоров возмездного оказания услуг, операции для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, договоры возмездного оказания услуг имитируют внешнее соответствие действий налогоплательщиков требованиям действующего законодательства. Представление в налоговый орган документов, заведомо для налогоплательщика содержащих недостоверные сведения, свидетельствует об умышленном характере действий общества, так как эти действия обусловлены осознанным волевым противоправным недобросовестным поведением проверяемого налогоплательщика.

Расчет НДФЛ судами проверен и налогоплательщиком не оспорен.

Общество правомерно привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 26904,50 руб. (штраф снижен налоговым органом в два раза с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).

Оснований для дополнительного уменьшения размера начисленных Обществу штрафных санкций судом не установлено. Документально подтвержденных доказательств несоразмерности штрафа допущенному нарушению, в материалы дела также не представлено, соответствующего ходатайства не заявлено.

Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1000 руб.

Согласно п.1 ст.126.1 НК РФ, представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения (представлены четыре документа, содержащий недостоверные сведения). Сумма штрафных санкций по п.1 ст.126.1 НК РФ составила 1000 руб. (штраф снижен налоговым органом в два раза с учетом смягчающих ответственность обстоятельств).

Апелляционная жалоба доводов в указанной части не содержит.

Решением УФНС Саратовской области от 23.01.2024г. решение Межрайонной ИФНС России № 23 по Саратовской области № 5434 от 21.10.2022г. отменено в части начисления пени в размере 82947,89 руб. (мораторий).

Расчет пени проверен судом и Обществом и признан верным.

В соответствии с пунктом 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 года № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» по смыслу ст. 101 и 101.4 Кодекса после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок. В то же время следует признать допустимым внесение налоговым органом в названные решения изменений, а также полную их отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции установлено, что отмена Управлением оспариваемого решения налоговой инспекции в части пени в период действия моратория, прав Общества не нарушает, и согласуется с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в пункте 44 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части 1 Налогового кодекса Российской Федерации».

Судами проверена процедура проведения камеральной налоговой проверки, оформления ее результатов и ознакомления с ними Общества налоговым органом, по результатам которой суды пришли к выводу о соблюдении налоговым органом требований НК РФ и отсутствии существенных нарушении, влекущих отмену оспариваемого решения.

В отношении требований Общества о признании недействительным решения Управления от 23.01.2023 судом правомерно указано на следующее.

Решением Управления от 23.01.2023 апелляционная жалоба Общества удовлетворена в части. Решение инспекции признано недействительным в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 446 883,20 руб., а также в части доначисления суммы НДФЛ в размере – 1 013 365 руб. и соответствующих сумм пени.

Управлением суммы доначислений скорректированы с учетом налогов, исчисленных и уплаченных физическими лицами с суммы дохода, полученного от ООО «Фаворит».

В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения и вступило в законную силу.

В пункте 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в случае, если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам при рассмотрении дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, необходимо исходить из того, что оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место). При этом решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий (абзац 4 пункта 75 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

В данном случае решением Управления от 23.01.2023 апелляционная жалоба Общества удовлетворена в части.

При этом, решение Управления не представляет собой новое решение и не дополняет решение Инспекции, процедура принятия решения Управлением не нарушена, решение принято в пределах предоставленных Управлению полномочий, а соответственно, решение Управления в рассматриваемом случае не может являться самостоятельным предметом оспаривания.

Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют о правомерности вынесения налоговым органом оспариваемого решения в неотмененной части, в связи с чем, заявленные требования не подлежат удовлетворению.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований Общества.

Ссылки Общества на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2023 по делу №А76-19694/2023 отклоняются судебной коллегией, поскольку в рамках названного дела исследовались иные обстоятельства.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы не опровергают установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства совершения налогоплательщиком вменяемых правонарушений, не опровергают правильность выводов налогового органа и суда.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах, судом по делу в обжалуемой части принято законное и обоснованное решение.

Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии с частью 1 статьи 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции


ПОСТАНОВИЛ:


решение Арбитражного суда Саратовской области от 04 октября 2023 года по делу № А57-10945/2023 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через арбитражный суд первой инстанции.


Председательствующий Е.В. Пузина



Судьи В.В. Землянникова



Ю.А. Комнатная