Постановление от 1 апреля 2024 г. по делу № А53-45057/2021

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/
ПОСТАНОВЛЕНИЕ арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-45057/2021
город Ростов-на-Дону
01 апреля 2024 года
15АП-2819/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 апреля 2024 года. Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Николаева Д.В., судей Гамова Д.С., Димитриева М.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ": представители ФИО2 по доверенности от 26.04.2023, ФИО3 по доверенности от 01.07.2021, ФИО4 по доверенности от 01.03.2024; ФИО5 по доверенности от 01.03.2024,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону: представители ФИО6 по доверенности от 26.12.2023, ФИО7 по доверенности от 03.04.2023, ФИО8 по доверенности от 21.12.2023,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.01.2024 по делу № А53-45057/2021 об отказе в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «ГИДРОАГЕНТ» о признании решения от 30.06.2021 незаконным № 09/1737,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" (далее – заявитель, общество, ООО "ГИДРОАГРЕГАТ) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, ИФНС по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону) о признании незаконным решения от 30.06.2021 № 09/1737.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 02.11.2022, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2023 по делу № А53-45057/2021, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.05.2023 года решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.11.2022 и постановление

Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2023 по делу № А53-45057/2021 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 22.12.2023 года к участию в дело в качестве третьих лиц не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора суд привлек третьих лиц, в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса РФ, ФИО9 ИНН <***>, ФИО10 ИНН <***>, ФИО11 ИНН <***>, ФИО12 ИНН <***>, ООО «БРИЗ» ИНН <***>, ООО «Дельта» ИНН <***>, ООО «Вектор-М» ИНН <***>, ООО «Фирма «Электро-Дельта» ИНН <***>, ООО «Топаз» ИНН <***>, ООО «Аквапласт» ИНН <***>.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 30.01.2024 по делу № А53-45057/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.

Суд огласил, что от общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" через канцелярию суда поступили дополнительные документы, а именно: сшив № 1 на 198 листах; сшив № 2 на 80 листах; сшив № 3 на 207 листах; сшив № 4 на 207 листах; сшив № 5 на 212 листах; сшив № 6 на 106 листах; сшив № 7 на 192 листах; сшив № 8 на 106 листах; сшив № 9 на 152 листах; сшив № 10 на 149 листах; сшив № 11 на 105 листах; сшив № 12 на 193 листах; сшив № 13 на 199 листах; сшив № 14 на 158 листах; сшив № 15 на 184 листах; сшив № 16 на 197 листах; сшив № 17 на 199 листах; сшив № 18 на 198 листах; сшив № 19 на 47 листах; сшив на № 20 на 171 листах; сшив № 21 на 218 листах; сшив № 22 на 178 листах; сшив № 23 на 179 листах; сшив № 24 на 194 листах; сшив № 25 на 183 листах; сшив № 26 на 124 листах.

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону оставили разрешение ходатайства на усмотрение суда.

Суд отложил рассмотрение ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств и определил рассмотреть его в совещательной комнате.

Суд огласил, что от общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" через канцелярию суда поступило дополнение к апелляционной жалобе с приложением дополнительных документов, а именно: копии договоров, инвойсов и коносаментов в 11 сшивах.

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону оставили разрешение ходатайства на усмотрение суда.

Суд отложил рассмотрение ходатайства и определил рассмотреть его в совещательной комнате.

Суд огласил, что от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону через канцелярию суда поступил отзыв на апелляционную жалобу.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.

Суд огласил, что от общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" через канцелярию суда поступили письменные пояснения.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить письменные пояснения к материалам дела.

В судебном заседании представитель общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела заключения по результатам судебной бухгалтерской экспертизы, проведённой в рамках уголовного дела, и заключения по результатам внесудебной бухгалтерской экспертизы.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону не возражал против приобщения к материалам дела заключения по результатам судебной бухгалтерской экспертизы, возражал против приобщения к материалам дела заключения по результатам внесудебной бухгалтерской экспертизы.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить к материалам дела заключение по результатам судебной бухгалтерской экспертизы. Ходатайство о приобщении к материалам дела заключения по результатам внесудебной бухгалтерской экспертизы рассмотреть в совещательной комнате.

Представители общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" поддержали доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе, просили решение суда отменить.

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд удалился в совещательную комнату для рассмотрения ходатайства общества с ограниченной ответственностью «Агрегат» о приобщении к материалам дела заключения по результатам внесудебной бухгалтерской экспертизы и иных документов, поступивших через канцелярию суда.

Суд определил: приобщить дополнительные документы к материалам дела, как непосредственно связанные с предметом исследования по настоящему спору с учетом выводов, изложенных в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.05.2023 по настоящему делу.

Суд, руководствуясь статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, определил: объявить перерыв в судебном заседании до 21.03.2024 до 11 час. 30 мин.

После перерыва судебное заседание продолжено 21 марта 2024 г. в 11 час. 35 мин.

Суд огласил, что от общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" через канцелярию суда поступил дополнительные документы, а именно проект постановления суда апелляционной инстанции в соответствии с пунктом 9.2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.2013 № 100 "Об утверждении Инструкции по делопроизводству в арбитражных судах Российской Федерации (первой, апелляционной и кассационной инстанций)".

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону оставил разрешение ходатайства на усмотрение суда.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнительные документы к материалам дела.

Суд огласил, что от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону через канцелярию суда поступило дополнение к отзыву на апелляционную жалобу с ходатайством о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно: расчета действительных налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль.

Суд, совещаясь на месте, определил: с учетом положения абзаца 2 части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приобщить отзыв на апелляционную жалобу и дополнительные документы к материалам дела, как доказательства, представленные в обоснование возражений на доводы апелляционной жалобы.

Суд огласил, что от общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" через канцелярию суда поступило дополнение к апелляционной жалобе.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону не возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнение к апелляционной жалобе к материалам дела.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" заявил ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы.

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону возражали против удовлетворения ходатайства.

Суд отложил рассмотрение ходатайства и определил рассмотреть его в совещательной комнате.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" не возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд, совещаясь на месте, определил: с учетом положения абзаца 2 части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приобщить дополнительные документы к материалам дела, как доказательства, представленные в обоснование возражений на доводы апелляционной жалобы.

Представители общества с ограниченной ответственностью "ГИДРОАГРЕГАТ" поддержали доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе, просили решение суда отменить.

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев ходатайство о назначении судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо, если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

В силу указанной нормы назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. Признав, что основания для назначения экспертизы отсутствуют либо проведение ее нецелесообразно, суд с учетом совокупности имеющихся в деле доказательств вправе отказать в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы по делу. Вопрос о назначении судебной экспертизы относится к исключительной прерогативе суда и разрешается в каждом отдельном случае судом самостоятельно.

Таким образом, основания для проведения по настоящему делу судебной экспертизы суд апелляционной инстанции не усматривает, установив, что имеющиеся в деле доказательства, включая представленное в материалы дела заключение судебной бухгалтерской экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела, позволяют суду рассмотреть спор по существу, необходимость и основания для проведения судебной экспертизы отсутствуют.

Несогласие заявителей с оценкой имеющихся в материалах дела доказательств, данной судом первой инстанции, не может являться основанием для проведения судебной экспертизы.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с п. 35 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 № 13 «О применении АПК РФ при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции» направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции в постановлении обязан указать действия, которые должны быть выполнены лицами, участвующими в деле, и судом первой или апелляционной инстанции (пункт 15 части 2 статьи 289 Кодекса). Указания суда кассационной инстанции, в том числе на толкование процессуального законодательства, изложенные в его постановлении, обязательны для суда, вновь рассматривающего дело (часть 2.1 статьи 289 Кодекса).

Суд кассационной инстанции в постановлении от 22.05.2023 года указал, что суды поддержали противоречащие друг другу выводы инспекции о том, что, с одной стороны, "общество закупало товары у иностранных производителей напрямую, оформляя сделки с недобросовестными контрагентами-однодневками" (абзац 8 страницы 50 решения суда от 02.11.2022, абзац 3 страницы 54 постановления апелляционного суда от 18.01.2023), а с другой стороны, "фактически товар поставлялся напрямую от организаций-импортеров: ООО "Веста", ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Вектор-М" в адрес общества" (абзац первый страницы 52 решения суда от 02.11.2022, абзац 4 страницы 55 постановления апелляционного суда от 18.01.2023). Вместе с тем, установление того, у кого фактически закупался товар, имеет значение при проведении реконструкции, учитывая установленные судами обстоятельства того, что ООО "Союзпоставка" и ООО "Автономия" являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО "Гидроагрегат". При проведении налоговой реконструкции инспекцией нарушена методология расчета, поскольку делая вывод о том, что ООО "Союзпоставка" и ООО "Автономия" являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО "Гидроагрегат", "расходы" именно этих технических компаний и сведения из учета технических компаний инспекция применила в качестве подтвержденной суммы расходов, что недопустимо. Указанные нарушения привели к тому, что количество реализованных обществом товаров не совпадает с количеством приобретенных товаров, на что общество указывало в своем заявлении, апелляционной и кассационной жалобах.

Кроме того, суды установили обстоятельства, которые могут свидетельствовать о мнимости в части или полностью договоров поставки товара от ООО "Гидроагрегат" в адрес ООО "Бриз": 1) инспекцией установлена закупка гофротары и этикеток в минимальном количестве, которое не соответствует количеству товара, заявленному для реализации, что свидетельствует о невозможности реализации товара ООО "Гидроагрегат" в заявленных объемах (абзац 8 страницы 38, абзац 9 страницы 39 решения суда от 02.11.2022, абзац 9 страницы 41, последний абзац страницы 42 постановления апелляционного суда от 18.01.2023); 2) ООО "Бриз" при образовавшейся в значительных размерах сумме задолженности за поставленный ООО "Гидроагрегат" товар не производит ее погашения, а направляет денежные средства, поступающие регулярно на расчетные счета от продажи товаров, в виде займов адрес финансово-подконтрольных фирм импортеров: ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Веста", ООО "Вектор-М", входящих в группу компаний (страница 26 решения суда от 02.11.2022, страница 29 постановления апелляционного суда от 18.01.2023). Однако суды не указали мотивы, по которым сделали вывод о том, что указанные обстоятельства свидетельствуют о реальности всего объема поставок товара от общества в адрес ООО "Бриз", и о том, что реализация товаров в адрес ООО "Бриз", указанная обществом, не подлежит уменьшению.

Таким образом, налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара

налогоплательщику в соответствующем размере. Однако при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

Суд кассационной инстанции также указал, что при новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, дать правовую оценку доводам общества, а также представленным по делу доказательствам, устранить противоречия в установленных обстоятельствах, установить все существенные для разрешения дела обстоятельства, определить правовой статус общества в финансовой схеме и в зависимости от этого проверить расчет налогов, учесть необходимость учитывать затраты, связанные с приобретением того количества товаров, которое было в последующем реализовано, проверить расчет налоговой реконструкции, с учетом позиции общества и представленных в дело доказательств, после чего принять по делу законный и обоснованный судебный акт.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Налоговый кодекс) проведена выездная налоговая проверка ООО «Гидроагрегат» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) следующих налогов и сборов за период с 11.03.2015 по 31.12.2017: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, страховые взносы, налога на доходы физических лиц и страховые взносы за период 11.03.2015 - 30.09.2018. По результатам рассмотрения всех материалов проверки и возражений налогоплательщика в соответствии со ст. 101 НК РФ ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону вынесено решение № 09/1737 от 30.06.2021 о привлечении ООО «Гидроагрегат» к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым доначислен НДС в сумме 185 397 119 руб., налог на прибыль в сумме 200 109 812 руб., пени в общей сумме 156 709 365,39 руб., общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 332 634 руб., уменьшен налог на добавленную стоимость в сумме 5 298 730 рублей.

Общество, не согласившись с решением Инспекции в соответствии со ст. 139 НК РФ 13.08.2021, обратилось с апелляционной жалобой (вх. в УФНС по РО № 091915/М от 19.08.2021) в Управление Федеральной налоговой службы России по Ростовской области.

Согласно решению Управления ФНС России по Ростовской области № 15-18/4356 от 25.11.2021 апелляционная жалоба ООО «Гидроагрегат» оставлена без удовлетворения, решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 09/1737 от 30.06.2021 без изменения.

Решением ФНС России от 31.05.2022 № КЧ-4-9/6646 решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 09/1737 от 30.06.2021 отменено в части привлечения ООО «Гидроагрегат» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 15 249 475 руб. (20 332 633 – 5 083 158). В остальной части Федеральная налоговая служба оставила решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 09/1737 от 30.06.2021 без изменения, а жалобу ООО «Гидроагрегат» без удовлетворения.

Не согласившись с решением ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростована- Дону № 09/1737 от 30.06.2021, ООО «Гидроагрегат» обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

В постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.05.203 года указано, что суды сделали правильный вывод об отсутствии процессуальных нарушений при принятии инспекцией оспариваемого решения. Суд кассационной инстанции указал, что суды правомерно указали, что неоднократное отложение даты рассмотрения

материалов проверки, нарушение налоговым органом порядка и сроков направления налогоплательщику акта налоговой проверки не является существенными нарушениями процедуры рассмотрения материалов проверки, так как само по себе не ведет к принятию неверного решения. Данные обстоятельства не являются существенными нарушениями прав налогоплательщика и основаниями для отмены оспариваемого решения налогового органа. Налоговым органом не допущено нарушение существенных условий рассмотрения материалов, полученных в ходе выездной налоговой проверки, предусмотренных положениями пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса.

Учитывая постановление суда кассационной инстанции, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что при новом рассмотрении не требуется повторного рассмотрения вопросов соответствия решения процессуальным требованиям при проведении проверки и ее рассмотрения, поскольку данный факт установлен судебными актами по делу и подтвержден постановлением суда кассационной инстанции.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании решений и действий (бездействия) государственных органов, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятого оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что условиями принятия арбитражным судом решения о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов является наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации"

ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Согласно основополагающему принципу налогового законодательства, регламентированному в части 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Пунктом 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

При этом, при оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать

В силу пункта 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком

товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет- фактура. При этом, указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета- фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем либо иным лицом, уполномоченным доверенностью от имени индивидуального предпринимателя, с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Следовательно, право на возмещение налога на добавленную стоимость возникает при наличии совокупности четырех условий: получения счета-фактуры, соответствующей требованиям статьи 169 Кодекса, и оприходования приобретенных товаров (работ, услуг) и подтверждения указанных операций соответствующими первичными документами.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 9 Закона РФ от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете в Российской Федерации" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

В соответствии с пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N34н, первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, код формы, дату составления; наименование организации, от

имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки

Таким образом, при соблюдении названных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение вычета при исчислении НДС.

При этом возможность применения налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 252 и статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты.

По результатам проверки инспекцией установлены факты несоблюдения подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем, инспекцией было отказано в праве на включение сумм расходов, принятых в уменьшение доходов в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Налоговый орган вправе отказать в их применении, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Таким образом, обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по НДС возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов по НДС. С учетом изложенного, основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная цель, а не налоговая экономия.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций;

нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции;

осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка;

осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо

учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

При таких обстоятельствах возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть вычеты для целей налогообложения.

Вместе с тем, с учетом положений статьи 137 Налогового кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли указанное решение, факт нарушения оспариваемым решением прав и законных интересов субъекта предпринимательской и иной экономической деятельности - на заявителя.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы

подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из материалов дела следует, что ООО «Гидроагрегат» зарегистрировано 11.03.2015, вид деятельности «Производство прочих пластмассовых изделий», руководитель ФИО12, учредитель ФИО12 (100%), предыдущее место работы которого ООО Завод «Гидроагрегат» - специалист по охране труда, что подтверждается протоколами допросов ФИО12 и сотрудников ООО «Гидроагрегат».

Сведения по форме № 2-НДФЛ в отношении - ФИО12 представлены: ИП ФИО10 (2014), ООО Завод «Гидроагрегат» (2014), ООО «Гидроагрегат» (2015 г.2018), ООО Фирма «Электро-Дельта» (2018); ООО «Бриз» (2018). При этом согласно справкам 2 НДФЛ за 2015-2017 годы выплаты доходов в виде дивидендов ФИО12 не осуществлялись.

ООО «Гидроагрегат» представлены справки по форме 2-НДФЛ за 2015 г. – 53 чел.; 2016 г. – 50 чел.; 2017 г. – 50 чел.

ООО «Гидроагрегат» представлены сведения по форме 2-НДФЛ на сотрудников, ранее работавших в ООО «Завод Гидроагрегат».

ООО «Гидроагрегат» зарегистрированы обособленные подразделения по адресу: с 25.10.2016 по 15.11.2019: Зерноградский район, <...>; с 20.08.2018 по 15.11.2019: <...>/ Индустриальная, 6/17.

Инспекцией установлено, что ранее по адресу: <...> осуществляло деятельность ООО «Завод Гидроагрегат», которое зарегистрировано 28.03.2012, 30.06.2017 ликвидировано. Однако фактически ООО «Завод Гидроагрегат» прекратило осуществлять деятельность по указанному адресу в 2015 г., с 01.07.2015 по указанному адресу осуществляло деятельность ООО «Гидроагрегат».

Учредителем ООО «Завод Гидроагрегат» в период с 01.03.2012 по 01.04.2017 и руководителем в период с 24.01.2012 по 20.10.2015 являлся ФИО11 (сын ФИО9). Руководителем ликвидационной комиссии в период с 19.01.2016 по 05.03.2017 являлась ФИО13

ФИО11 получал доход в 2014 г. в ООО «Завод Гидроагрегат», с 2015 зарегистрирован в качестве ИП, в 2017 г. получал доход в ООО «Бриз».

Собственником недвижимого имущества по адресу: <...>, Д. является ФИО10, право собственности на которое подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 12.07.2010 № 6161-15/036/2010-180.

Имущества (движимого, недвижимого), зарегистрированного на праве собственности у ООО «Гидроагрегат» не установлено, имущество арендуется на основании следующих договоров: договор аренды недвижимости (нежилого помещения) № 6/1 от 01.07.2015 между ИП ФИО10 (арендодатель) и ООО «Гидроагрегат» по адресу: <...>;

договор аренды недвижимости (офисного помещения) № 4/1 от 01.07.2015 между ИП ФИО10 (арендодатель) и ООО «Гидроагрегат» по адресу: <...>; договор аренды недвижимости (нежилого помещения) № 3 от 01.01.2016,между ИП ФИО11 (арендодатель) и ООО «Гидроагрегат» по адресу: <...>; договор аренды недвижимости (офисного помещения) № 2 от 01.01.2016, между ИП ФИО10 (арендодатель) и ООО «Гидроагрегат» по адресу: <...>; договор субаренды недвижимого имущества № Б-08/2016 от 01.08.2016 между ООО «Электро-Дельта» (арендатор), в лице ФИО9 и ООО «Гидроагрегат» по адресу: <...>; договор аренды оборудования № 8 от 01 апреля 2015 года между ООО «Электро-Дельта» в лице директора ФИО9 (арендодатель) и ООО «Гидроагрегат»; Договор аренды оборудования № 8/1 от 01.01.2016 между ООО«Электро-Дельта»в лице директора ФИО9 (арендодатель) и ООО «Гидроагрегат»; Договор аренды оборудования № 8/2от 01 января 2017 года между ООО «Электро-Дельта» в лице директора ФИО9 и ООО «Гидроагрегат».

Инспекцией проведены осмотры помещений, территорий, используемых ООО «Гидроагрегат» в производственных целях, а так же использованы протоколы, имеющиеся в распоряжении Инспекции.

Из протокола осмотра б/н от 26.05.2017 следует, что по адресу: <...>, осуществляет деятельность ООО «Гидроагрегат» в помещении площадью - 9 474,80 кв.м. На момент осмотра в производственном помещении осуществлялось производство пластмассовых изделий, имеются образцы готовой продукции.

В помещении осуществлялась деятельность по сборке и изготовлению в незначительных объемах бытовой техники.

К протоколу осмотра представлены фотоматериалы производственного помещения, из анализа которого следует, что в производственном помещении в значительных объемах хранился садово-огородный инвентарь (шланги поливочные разного диаметра и цвета, сетка садовая, опрыскиватель садовый «Зеленый луг»). В цехе в незначительном количестве хранились чайники электрические с товарным знаком; «Яромир» модель ЯР-1003; чайники электрические «Василиса» модель–Т32-2000. При этом не установлено хранения и наличия электротоваров с иными товарными знаками и ассортименте, заявленном в первичных документах за аналогичный период. Не установлено наличия комплектующих изделий, предназначенных для сборки электроприборов и бытовой техники.

На территории производственного помещения размещены в большом количестве полимерные материалы (гранулы ПВД) для производства пластиковых изделий.

Места хранения готовых изделий, материалов не имеют ограждений. У организации отсутствует специально оборудованное складское помещение, к товарам и сырью обеспечен свободный доступ. На небольшом участке цеха размещена конвейерная линия (10 - 15м), на которой работало около 10 человек на сборке мясорубок, рядом с конвейерной линией на паллетах находились в небольшом количестве корпуса для мясорубок.

На основании фотоснимков, сделанных в производственном помещении, не установлено хранения комплектующих изделий в заявленном объеме согласно первичным документам УПД (раздел счет-фактура) ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» и принятых ООО «Гидроагрегат» в бухгалтерском учете по счету 10 «Сырье и материалы». Не установлено хранения готовой продукции в заявленных объемах и обширной номенклатуре согласно счету 43 «Готовая продукция».

ООО «Гидроагрегат» 20.08.2018 зарегистрировано обособленное подразделение по адресу: <...>/Индустриальная, 6/17, собственник ФИО9

В ходе осмотра (протокол б/н от 12.04.2019) установлено, что по адресу осуществляет производственную деятельность ООО «Гидроагрегат», помещение эксплуатируется на основании договора аренды нежилого помещения № 01-08/18 от 01.08.2018, где ИП ФИО9 (арендодатель), общая площадь 2 879,3 кв.м. На площадях производственного корпуса установлено оборудование, собственником которого является ООО «Электро-Дельта» на основании договора аренды оборудования № 15 от 01.01.2019.

На момент осмотра в цехе проводились работы на станке «Термопласт автомат» работа по изготовлению корпуса для мясорубки; на линии штамповки -работы по производству поддона для корпуса мясорубки. Линия по сборке бытовой техники состояла из 6 столов, на момент осмотра бригада собирала мясорубку «Василиса», Модель М5-250 1500 ВТ. Установлено наличие готовых изделий в небольшом количестве. На выдувной машине велись работы по изготовлению корпуса для опрыскивателя «Зеленый луг». На линии производилась сборка опрыскивателей «Зеленый луг». Велись работы по производству сетки садовой. Велись работы по производству шланга садового разных диаметров и цветов.

На момент осмотра не установлено хранения комплектующих изделий, готовой продукции – электротоваров. На территории производственного помещения находилось сырье и материалы для производства сетки садовой и шланга. Готовая продукция, материалы хранятся в свободном доступе, нет оборудованного складского помещения, не установлено рабочего места кладовщика.

Инспекцией проведен осмотр 12.04.2019, в ходе которого установлено, что ООО «Гидроагрегат» осуществлял: деятельность по производству садового инвентаря, имея для этого оборудование, запасы сырья; сборку мясорубки «Василиса», Модель М5-250 1500 ВТ. Хранения комплектующих изделий для производства электротоваров в заявленных объемах не установлено. Хранения электротоваров в заявленных объемах не установлено. На втором этаже производственного помещения расположен офис, на двери кабинета находится табличка - ООО «Гидроагрегат». В кабинете находилось 2 стола, стулья. Оборудованных рабочих мест, документов бухгалтерских, складских, финансовых в офисе не находилось.

В ходе проведения осмотра установлено, что производственное помещение оснащено станками и оборудованием для производства садового инвентаря.

Таким образом, Инспекцией установлено, что ООО «Гидроагрегат» в проверяемом периоде осуществляло производственную деятельность в помещении, арендодателем которого является ФИО10, использовало оборудование, собственником которого являлось ООО «Фирма «Электро-Дельта» (директор – ФИО9), что свидетельствует о подконтрольности ООО «Гидроагрегат» ФИО9 и ФИО10, т.к. осуществление заявленных видов деятельности напрямую зависит от наличия необходимых производственных мощностей (станков, оборудования) и производственных площадей.

Директор ООО «Гидроагрегат» ФИО12 (протокол б/н от 22.04.2019) подтвердил факт регистрации организации по собственной инициативе, подписание первичных документов. Со слов свидетеля, ООО «Гидроагрегат» осуществлял деятельность по адресу: <...> арендовались у ФИО10, оборудование - у ООО «Фирма ЭлектроДельта». Сотрудники цеха ООО «Гидроагрегат» ранее являлись сотрудниками ООО «Завод «Гидроагрегат», персонал обладает навыками по изготовлению изделий из пластика. Контроль за производством осуществлял лично, ответственным за работами на

производственных линиях являлся инженер-технолог - ФИО14 иных специалистов, контролирующих производственный процесс, не было.

Таким образом, ООО «Гидроагрегат» фактически являлся производителем сетки садовой, шланга поливочного, опрыскивателей. Имея для этого необходимые условия: аренда оборудования для выпуска (сетки садовой, шланга поливочного, садового инвентаря), должности предусмотренные штатным расписанием, наличие готовой продукции (шланга поливочного, сетки садовой, опрыскиватели).

Инспекцией проведён анализ налоговой и бухгалтерской отчетности, представленной ООО «Гидроагрегат» за2015-2017 гг., в ходе которого установлено, что удельный вес вычетов по НДС составил: 2015 г. - 93,75%, 2016 г. - 91,77%, 2017 г. - 91,40%.

На основании анализ выписки банка ООО «Гидроагрегат» за 2015-2017 гг. установлено, что поступили денежные средствавсего 1 221 451 804 руб., в т.ч. ООО «Техновид», сумма - 647 311 431 руб. «оплата по договору № 1/07-2015за товар»; ООО «Бриз» сумма - 399 155 682 руб. «оплата за электротоварыпо счетам фактурам»; ООО «Медиа» сумма - 56 900 000 руб. «Оплата за товар»; ООО «Реус» сумма - 19 130 168 руб. «Оплата за товар за ООО «Медиа», ООО «Прома» сумма - 19 110 456 руб. «Оплата за товар по договору поставки»; ФИО11 сумма - 19 000 000 руб. «Оплата согласно договору поставки».

Списаны денежные средства в сумме всего 1 221 451 804 руб., в т.ч.: ООО «Автономия» сумма - 306 888 391 руб. «оплата по договору поставки»; ООО «Союзпоставка» сумма - 219 341 359 руб. «Оплата по договору поставки»; ООО «Техновид», сумма - 133 912 592 руб. «Возврат денеж. средств»; ООО фирма «ЭлектроДельта» сумма - 23 903 500 руб. «аренда», сумма - 62 452 230 руб. «аренда»; ООО «ТПК «Химические технологии» сумма - 80 452 181 руб. «материалы», ООО «ТрансХим» сумма-50 830 250 руб. «материалы»; ИФНС России по Октябрьскому району, сумма - 34 004 221 руб. «Налоги»; ООО «ВХПЛАСТ» сумма - 31 113 656 руб.; ООО «Дельта» сумма - 28 705 729 руб.; ОАО «Каустик» сумма - 28 300 000 руб.; ПАО «Казаньоргсинтез» сумма - 26 320 160 руб.; ФИО10 сумма - 24 761 230 руб. «аренда», ФИО15 сумма 23 980 715 руб., ООО «Форвард КМ» сумма - 20 176 900 руб.; ООО «Центр сертификации» сумма - 16 552 500 руб.; Ростовское отделение N5221 ПАО Сбербанк сумма - 11 306 872 руб. «Обязательные платежи».

Списывались в оплату за: комплектующие - 46%, оплата за гранулы - 16%, оплата за аренду помещения - 5%, обязательные платежи - 4%, оплата хим. Вещества - 2,8%, оплата за аренду оборудования - 2%, за запчасти - 1,65%, оплата за сертификацию, без НДС - 1,4%, прочие организации 173 шт. (менее 1 млн. руб.) - 1,41%, обязательные платежи - 4%, займы от ООО «Электро-Дельта» - 0,12%.

Из анализа расчетного счета следует, что в финансово-хозяйственную деятельность плательщика включены прямо либо косвенно подконтрольные организации, ИП и физические лица ФИО9, а именно: ИП ФИО10, ИП ФИО9, ИП ФИО11, ООО «Фирма «Электро-Дельта» (директор ФИО9), ООО «Бриз», ООО «Медиа», ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Техновид». ООО «Гидроагрегат» является одним из звеньев финансовой цепочки, состоящей из подконтрольных (в том числе косвенно) лиц, осуществляющих оптовую и розничную торговлю бытовой техникой, электроприборами. Бытовая техника с товарными знаками, правообладателями которых являются ФИО9 и ФИО10

Инспекцией по результатам проведенной проверки сделан вывод о факте взаимозависимости и аффелированности участников сделки, что согласно выводом оспариваемого решения подтверждается следующими обстоятельствами, установленными в ходе проведения проверки.

ПАО «Сбербанк» в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены банковские досье ООО «Гидроагрегат» письмом от 08.08.2019 № 2035, ООО «Бриз» от 05.11.2019 № 4452, ООО

«Веста» от 06.08.2019 № 1976, ООО «Реус» от 06.08.2019 № 01978, ООО «Дельта» от 06.08.2019 № 1983, ООО Фирма «Электро-Дельта» от 06.08.2019 № 1977, ФИО9 от 06.08.2019 № 1982, ООО «Вектор-М» от 06.08.2019 № 1984, ИП ФИО10, ООО «Союзпоставка» от 06.08.2019 № 1988, ООО «Автономия» от 03.09.2019 б/н.

АО «Газпромбанк» в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены банковские досье ООО «Реус» от 09.07.2019 № 31290, ООО «Дельта» от 08.07.2019 № 1536, ООО фирма «Электро-Дельта, от 09.07.2019 № 31354; ПАО «Промсвязьбанк» ООО «Автономия», ООО «Банк «МБА-Москва», ООО «Автономия» от 18.12.2018 № 069536.

В банковском досье представлены доверенности на одних и тех же лиц: на ФИО16 от имени ООО «Гидроагрегат», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО Фирма «Электро-Дельта», ООО «Вектор-М»; на ФИО17 от имени ООО «Гидроагрегат» и ИП ФИО10; на ФИО18 от имени ООО «Реус», на распоряжение счетом (предъявлять расчетные документы, денежные чеки, объявления на взнос наличными, документы для осуществления кассовых операций и иные документы, получать в Банке выписки по лицевому счету и иные документы).

На основании справок 2-НДФЛ установлено, что ФИО19 получала доход в 2015-2016 гг. в ООО «Медиа», в 2016-2017 гг. в ООО «Дельта»; ФИО17 получала доход в 2015-2016 гг. в ООО «Реус», в 2016-2017 гг. в ООО «Вектор-М».

В банковском досье ИП ФИО10 представлена доверенность № 1 от 18.02.2019 на ФИО13 на все необходимые действия по распоряжению денежными средствами на счетах, указанных в Приложении 1 к Договору о представлении услуг с использованием системы «СПЭД» № 8 от 19.01.2009.

У организаций ГК «Дельта», ИП Е.С.ВБ., Е.В.ВБ., ООО фирма «Дельта», ООО «Электро-Дельта», ООО «Реус» контактным номером является телефонный номер 8(863) 5050 ***.

Согласно анализу банковских досье ГК «Дельта» установлено, что IP адреса ООО «Веста», ООО «Реус», ООО фирма «Дельта» ООО «Электро-Дельта» и ИП ФИО9 имеют множество совпадений между собой (в частности 91.222.120.179, 176.96.191.158, 77.236.255.2, 217.19.116.186), а также совпадения IP адресов вышеперечисленных компаний с ООО «Гидроагрегат». Одним общим IP адресом для всей группы компаний выступает: 91.222.120.179.

Мобильный номер телефона, указанный в информационном листе ИП Е.В.ВБ., также указан как контактный номер в документах ООО «Гидроагрегат», при этом фактически принадлежит С.Т.ВБ., но зарегистрирован на ФИО9

Один и тот же электронный адрес указан в документах ООО «Реус», ООО «Электро-Дельта» и ООО «Гидроагрегат».

Инспекцией проведен анализ регистрационных дел организаций: ООО «Гидроагрегат», ООО «Бриз», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО «Вектор-М», ООО «Дельта», ООО Фирма «Электро-Дельта», ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия», в ходе которого установлено, что в заявлениях о внесении изменений в сведения о юридическом лице, содержащихся в ЕГРЮЛ (форма № Р14001) ООО «Гидроагрегат», ООО «Дельта» и ООО Фирма «ЭлектроДельта», в пункте 4.6.1. указан один и тот же контактный номер телефона (8 918 ** ** ***). Кроме того в заявлениях ООО «Гидроагрегат», ООО «Бриз», ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО Фирма «Электро-Дельта», ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11 нотариусом выступала С.М., которая свидетельствует о подлинности подписей, личностей и полномочий подписавших документы.

Инспекцией при анализе сведений, содержащихся в базе ЕГРЮЛ (форма № Р14001), установлено, что ООО «Гидроагрегат», ООО «Дельта», ООО Фирма «ЭлектроДельта» указан контактный номер телефона <***> ******* (в ходе проверки совершён звонок на номер <***> *******, ответила - ФИО13).

Принимая во внимание вышеизложенное, суд первой инстанции правомерно признал, что Инспекцией обоснованно сделан вывод о том, что ООО «Гидроагрегат» и его контрагенты: ООО «Бриз», ООО «Фирма «Электро-Дельта», ООО «Топаз», ООО «Техновид», ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста», ООО «Медиа», входят в одну Группу компаний «Дельта».

ГК «Дельта» имеет сайт в интернет ресурсах www.el-delta.ru, www.delta-shop24.ru, единый номер контактного телефона для связи 8 (800) 500-**-**; имеет единый телефон горячей линии 8-800-500-**-**; согласно данным интернет ресурсов по адресу: <...> расположен склад оптовой торговли «Дельта»; согласно информации, размещенной на сайте (E-mail - www.el-delta.ru), DELTA имеет в своем составе торговые комплексы, склады, выставочные залы, для оптовых покупателей; торгово-складской комплекс «Дельта Опытный» находится по адресу: п. Опытный, Аксайского р-на, ул. Западная, 21В; (собственник помещений ООО «Электро-Дельта»); Фирменный оптово-розничный магазин «DELTACash&Carry;» находится по адресу: <...>; (собственник ООО «Топаз», директор – ФИО9), осуществляет деятельность по адресу ФИО11; торгово-складской комплекс «Дельта-Пятигорск» в г. Пятигорске Ставропольского края по адресу: ул. Совхозная, 85Б/1, рынок «Бетта», магазин «Дельта»; торгово-складской комплекс «Дельта-Москва»: Московская область, Ленинский район, д. Апаринки, стр. 1.; «Офис»: <...> (собственник ООО «Топаз», директор – ФИО9); сервисные центры и гарантийные мастерские, по адресу: г. Аксай,<...>, <...>; по адресу: Аксайский р-он, <...> расположены складские помещения ООО «Дельта», ООО «Вектор-М» – имущество арендуется у ООО «Электро-Дельта»; по адресу: г. Аксай, ул. Промышленная, 10зарегистрировано ООО «Реус», ООО «Веста»; по адресу: <...> 47Досуществляет деятельность по розничной торговле ИП ФИО11; ГК «Дельта» указывает, что реализуются товары собственных торговых марок; Группа компаний реализует товары торговых марок Василиса, Яромир, Забава, Аксинья, DELTA,DELTALUX, Гидроагрегат, Кузьмич и др.

Таким образом, торговые комплексы, склады, выставочные залы, для оптовых покупателей, размещены на площадях, где собственниками являются ФИО9 и ФИО10 ГК «Дельта» позиционирует себя одним из лидеров оптовой продажи товаров для дома, имеет широкий ассортимент бытовой техники, посуды, предметов интерьера, сувениров, товаров для отдыха и дачи, садово-огородного инвентаря, хозяйственных товаров, инструментов и оборудования собственных торговых марок по доступным ценам с выгодными условиями обслуживания для постоянных клиентов.

ГК «Дельта» основана в 1997 г. и является собственником бренда Delta, и других собственных брендов: DeltaLux, Webber, MetalLoni, Alpenkok, Alparaisa, Beatrix, PerfectoLight, Василиса, Гидроагрегат, Кузьмич и др., а также товаров партнеров - ведущих производителей на российском и мировом рынке.

По информации, имеющейся в налоговом органе, ФИО9 и ФИО10, являются правообладателями Товарных знаков: DDelta, DELTALUX, Василиса, Кузьмич, webber, webbervip, teropal, Аксинья, Уютомания, Забава, Яромир, Beatrix, ALPARAISA, MAGICPRICE, Alpenkok, Rosario, MetaLLoni, PerfectoLight, Гидроагрегат.

Инспекцией по запросам № 09-15/032795 от 27.09.2019, № 09-15/032797 от 27.09.2019 от ОМВД России по Ростовской области получены карточки по соответствующей форме на ФИО10, ФИО9 (от 20.11.2019 № 056897, от 20.11.2019 № 056895) из которых следует, что ФИО10 и ФИО9 являются супругами с 26.08.1989.

Данный факт также подтверждается протоколом допроса № 327 от 20.12.2019 ФИО10

Из показаний ФИО10 также следует, что она является учредителем и директором ООО «Армона» и осуществляет деятельность в качестве индивидуального предпринимателя. ИП зарегистрирован по домашнему адресу: <...>. Документы по деятельности ИП хранятся по адресу: <...>. Штат сотрудников ООО «Армона» около 15 человек, а ИП ФИО10 около 20 человек.

Со слов свидетеля ею выдана доверенность на имя ФИО13 на обширный круг полномочий.

Также свидетель указала, что в г. Зернограде по адресу: ул. Ленина, 16 Д и в Московской области (<...>) расположены объекты недвижимого имущества, которые сдаются в аренду: ООО Фирма «Электро-Дельта» - помещение в г. Зерноград; ООО «Фаворит» и ООО «Вымпел» (д. Апаринки).

Фирма «Электро-Дельта» принадлежит ее супругу ФИО9, ООО «Дельта» принадлежит ее однокурснице ФИО28 Для ООО «Гидроагрегат» ИП ФИО10 ранее являлась арендатором.

На вопросы, касающиеся ГК «Дельта», состава ее участников, единого сайта el- delta.ru и deltashop24.ru свидетель пояснений дать не смогла.

Со слов свидетеля, регистрировала около 10 товарных знаков в период 2008-2012 годы в г. Москве через представителя ИП ФИО20 и зарабатывала на их использовании около 8 млн. руб. с каждой фирмы (ООО «Вымпел», ООО «Вектор-М», ООО «Дельта», ООО «Армона») в зависимости от количества используемых знаков.

Из протокола допроса ФИО10 установлено, что производство продукции под товарными знаками, зарегистрированными на ее имя, производит завод в Китае (DOKAM), на основании направленных в адрес завода заявок с учетом потребности на Российском рынке. Товар производится только для ФИО10, т.к. права на использование товарных знаков в адрес третьих лиц не передавались.

Однако, свидетель не пояснила тот факт, что ввоз продукции под аналогичными торговыми марками осуществляется и иными фирмами.

По факту взаимоотношений с иностранными партнерами, свидетель сообщила, что встречалась с представителями на выставке в Китае лично. По результатам переговоров устроили условия взаимного сотрудничества, после чего был заключен договор. Под каждый товарный знак был составлен макет, который направлялся инопартнеру, а технические характеристики конкретного изделия он уже сам указывал на упаковке (коробке). Товар приходил в коробках.

Инспекцией установлено, что ООО «Гидроагрегат» осуществляло деятельность на оборудовании, собственником которого являлось ООО «Фирма «Электро-Дельта», руководитель и учредитель ФИО9, а собственником недвижимого имущества является ФИО10

Таким образом, ФИО9, ФИО10 - являются балансодержателями имущества всей группы компаний, осуществляющих деятельность «Торговля оптовая электрической бытовой техникой».

Согласно сведениям, содержащимся в базе (ФИР), установлены собственники недвижимого имущества, земельных участков, транспортных средств, которыми являются:

1. ООО «Фирма «Электро-Дельта», дата регистрации 21.03.2000, учредитель и директор с 28.11.2002 ФИО9, основной вид деятельности: «Торговля оптовая электрической бытовой техникой». Заявленный адрес местонахождения: <...>. Зарегистрированы обособленные подразделения: <...>/Индустриальная, 6/17; <...>.

ООО «Фирма «Электро-Дельта» зарегистрировало: объекты недвижимости и земельные участки по адресу: <...>, где

расположены складские помещения, используемые для хранения ввезенного импортного товара фирмами «Реус», ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М» и другими компаниями ГК «Дельта»; грузовые и легковые автомобили и иные транспортные средства. Согласно данным бухгалтерской отчетности за период 2015-2017 гг. выручка составила: 2015 г. - 160 424 тыс. руб., 2016 г. - 177 532 тыс. руб., 2017 г. - 210 661 тыс. руб.; основные средства: 2015 г. - 28 682 тыс. руб., 2016 г. - 358 641 тыс. руб., 2017 г. - 335 325 тыс. руб.; дебиторская задолженность 2015 г. - 142 869 тыс. руб., 2016 г. - 193 728 тыс. руб., 2017 г. - 326 265 тыс. руб. Согласно справкам 2- НДФЛ численность: 2015 г. - 77; 2016 г. - 50; 2017 г. - 52.

Инспекцией проведен анализ движения денежных средств по расчетным счетам за период 2015-2017 гг. Поступали денежные средства, в т.ч. от ООО «Техновид» - предоставлен процентный займ, оплата за аренду складских помещений, оплата за аренду автотранспортных средств; ООО «Гидроагрегат» - оплата за аренду помещения, оборудования; ООО «Бриз» - оплата за аренду помещений согласно договору аренды от 01.10.15; ООО «Веста» - возврат заемных средств, оплата за аренду складских помещений; ООО «Реус» - Оплата за аренду помещения; ООО «Медиа» - предоставление безпроцентного займа, оплата за аренду складских помещений и аренда транспорта; ООО «Дельта» - за аренду складских помещений и оказание транспортных услуг; ООО «Вектор-М» - оплата за аренду складских помещений; ООО «Завод Гидроагрегат» - оплата за аренда оборудования.

Списаны денежные средства: 354,6 млн. руб. на покупку валюты; 116,4 млн. руб. за стекло ООО «Гардиан Стекло Ростов» ИНН <***>; 108,4 млн. руб. за стекло ООО «Эй Джи Си ФлэтГласс Клин» ИНН <***>; 114 млн. руб. за покупку автомобилей; 70,9 млн. руб., за аренду; ИП ФИО10 ИНН <***>; 23,5 млн. руб. за товар ООО «Веста».

2. ООО «Топаз» дата регистрации 11.03.2001, учредителем и руководителем с 05.06.2008 заявлен ФИО9, основной вид деятельности: «Торговля розничная мебелью в специализированных магазинах», адрес регистрации: <...>, обособленное подразделение зарегистрировано 27.09.2004 адрес: <...>. Согласно данным бухгалтерской и налоговой отчетности за 2016-2018гг.: выручка от реализации 2016г. - 9761 тыс. руб., 2017г. -9447 тыс. руб., 2018г. – 14899 тыс. руб., основные средства: 2016г. – 14184 тыс. руб., 2017г. - 35 696 тыс. руб., 2018г. - 34701 тыс. руб.; дебиторская задолженность: 2016г. - 49814 тыс. руб., 2017г. -49412 тыс. руб., 2018г. - 55421 тыс. руб.; численность: 2016г.-17, 2017г. - 19, 2018г. - 24.

ООО «Топаз» является собственником недвижимого имущества по адресу: <...>; <...>; <...>, а также является собственником земельных участков по адресам: <...> и <...>.

Таким образом, ООО «Топаз» является балансодержателем имущества, используемого в своей деятельности предприятиями и ИП ГК «Дельта».

ООО «Топаз» передает часть нежилых помещений по адресу: <...>, который является адресом регистрации организаций группы компаний: ООО «Реус» - 04.12.2009, ООО «Веста» - 21.08.2009.

Анализом движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Топаз» установлено, что денежные средства поступали от организаций ООО «Техновид», ООО «Реус», ООО «Вектор-М», ООО «Дельта», ООО «Веста» в виде возврата по договору займа. Списаны денежные средства с назначением платежа «выдача займов» организациям ГК «Дельта».

3. ФИО9 является собственником недвижимого имущества по адресам: <...> (строения и помещения); г. Аксай, ул.

ФИО21, 109 (жилой дом); <...> (строения и помещения, квартира); <...>; <...> (квартира), а также земельные участки по адресам: <...>; Аксайский район, х. Большой лог, АО «Аксайское»; легковой автомобиль.

4. ИП ФИО9 ИНН <***>, дата регистрации в качестве ИП 29.01.2004, основной вид деятельности: «Торговля розничная прочая в неспециализированных магазинах», применяет режим налогообложения ЕНВД и УСНО (6%).

ИП ФИО9 зарегистрирована контрольно-кассовая техника: по адресу: <...> и г. Пятигорск, <...>.

Согласно данным бухгалтерской и налоговой отчетности: доходы: 2016 г. - 26 182 тыс. руб., 2017 г. - 147 565 тыс. руб.; расходы: 2016 г. - 298 тыс. руб., 2017 г. - 9 831 тыс. руб., налог: 2015 г. - 9 тыс. руб., 2016 г. - 7 тыс. руб.

Анализом выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ИП ФИО9 установлено, что в проверяемом периоде на счет поступают денежные средства: 438 037 тыс. руб., (76%) зачисление собственных денежных средств, вывод с Мосбирж (Валютный рынок) EUR; 114 000 тыс. руб., (20%) за товар от ООО «Техновид»; иные платежи, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ИП ФИО9 (4%). Списаны денежные средства: 442 192 тыс. руб., (98%) внесение денежных средств на вклады, депозиты, на счет ООО "Компания БКС"; 5 234 тыс. руб., (1,2) за товары ООО «Гидроагрегат»; иные платежи, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ИП ФИО10 составляют (8%).

5. ИП ФИО10 дата регистрации 26.11.2008, основной вид деятельности «Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом», применяет УСНО (6%). Согласно данным налоговой отчетности: доходы 2015 г. - 48 852 тыс. руб., 2016 г. – 76 531 тыс. руб., 2017 г. – 148 561 тыс. руб.; расходы: 2015 г. - 2931 тыс. руб., 2016 г. - 4591 тыс. руб., 2017 г. - 8913 тыс. руб.

ФИО10 является собственником недвижимого имущества по адресам: <...> (здания, строения, сооружения); Аксайский район, ул. Зеленая, 17А (здания, строения, сооружения, жилой дом); <...> (иные строения и сооружения), <...> (иные строения и сооружения); 4 единицы транспортных средств.

Анализом выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ИП ФИО10 установлено, что в проверяемом периоде на счет поступают денежные средства: 444 345 тыс. руб., (64%) зачисление собственных денежных средств, вывод с Мосбиржа (Валютный рынок) EUR; 241 598 тыс. руб., (34 %) за аренду помещений от одной группы компаний; иные платежи, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ИП ФИО10 составляют (2%). Списываются денежные средства: 591 715 - тыс. руб., (86%) на вклады, депозиты, на ООО «Компания БКС»; 34 921 тыс. руб., (5%) за электроэнергию; иные платежи, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ФИО10 в качестве ИП составляют (9%).

6. ИП ФИО11 ИНН <***>, дата регистрации 08.06.2012, основной вид деятельности: «Торговля розничная прочая в неспециализированных магазинах» применяет УСНО (6%). ИП «ФИО11» зарегистрирована контрольно-кассовая техника, которая расположена по адресу <...>. Согласно данным налоговой и бухгалтерской отчетности доходы: 2015 г. - 12468 тыс. руб., 2016 г. - 61470 т.руб., 2017 г. – 148288 тыс. руб.; налог: 2015 г. - 748 тыс. руб., 2016 г. - 3688 тыс. руб., 2017 г. - 2085 тыс. руб. За ФИО11 зарегистрировано недвижимое имущество, транспортные средства: <...> (земельный участок), 5 единиц транспортных средств.

Анализом выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ИП ФИО11 установлено, что в проверяемом периоде на счет поступают денежные средства: 480 631 тыс. руб., (94%) зачисление собственных денежных средств, вывод с

Мосбиржи (Валютный рынок) EUR; 2 475 тыс. руб.; (1 %) за аренду автотранспорта; иные платежи, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ИП ФИО11 - (5%). Списываются денежные средства: 418 724 тыс. руб., (83%) внесение денежных средств на вклады, депозиты, торговую площадку «Мосбиржи»; 35 000 тыс. руб., (7%) , за товары; 6 594 тыс. руб. (1%) за аренду; иные платежи, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ИП ФИО11 составляют (8%).

Инспекцией установлено, что ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М» в 2015-2017 гг. на территорию РФ ввозили электротовары, запасные части к ним и иные ТМЦ, реализуемые ГК «Дельта» под торговыми марками DeltaLux, Webber, MetalLoni, Alparaisa, Beatrix, PerfectoLight, Василиса, Гидроагрегат, Кузьмич и др., зарегистрированными за ФИО9 и ФИО10

После процедуры таможенного оформления и выпуска на территорию РФ, согласно данным ГТД и первичным документам ООО «Реус», ООО «Дельта», «Веста», «Вектор-М» товар из г. Новороссийска транспортировался в складской комплекс, расположенный по адресу: <...>, (собственник ООО «Фирма «Электро-Дельта», руководитель - ФИО9).

Инспекцией проведен анализ данных ФИР «Таможня-Ф» в отношении организаций импортеров ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», в ходе которого установлено, что заполнение таможенных деклараций и таможенное оформление грузов по всей ГК «Дельта» производилось представителем - ФИО22 Адрес местонахождения таможенного поста, где производилось таможенное оформление товара: <...>.

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде 2015-2017 гг. ФИО22 получал доход в организациях ГК «Дельта» и от их имени осуществлял таможенное оформление в качестве таможенного представителя: ООО «Вектор-М», ООО «Реголит», ООО «Бриз», ООО «Дельта», ООО Фирма «Электро-Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус».

Инспекцией проведены контрольные мероприятия в отношении импортеров товара.

ООО «Реус» ИНН <***>, дата регистрации 04.12.2009, учредители: 04.12.2009 - 23.03.2017 ФИО23, с 24.03.2017 ФИО24; директор: 04.12.200902.05.2018 ФИО23, 20.12.2016 - 02.04.2018 ФИО25; основной вид деятельности: «Торговля оптовая электрической бытовой техникой»; адрес: <...>. Руководителем ликвидационной комиссии с 03.04.2018 по 02.05.2018 заявлена ФИО23

Согласно справкам 2-НДФЛ ФИО23 получала доходы в ООО «Реус», ООО «Медиа», ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО Фирма «Электро-Дельта».

Согласно данным книги продаж ООО «Реус» заявлены покупатели: ООО «Ампекс», ООО «Регалит», ООО «Союзпоставка» (8,3%), ООО «Автономия» (5,6%), ООО «Медиа», ООО «Гидроагрегат» (2,3%).

В ходе анализа движения денежных средств установлено, что поступают денежные средства от: ООО «Ампекс», ООО «Медиа», ООО «Регалит», ООО «Союзпоставка», ООО «Бриз», ООО «Юнитек», ООО «Автономия», ООО «Санлайт», ООО «Топаз», ФИО26, ООО «КДК Инжиниринг». Списываются денежные средства: Ростовская таможня, ООО «Медиа», Юго-Западный банк Сбербанка России (покупка валюты), ООО «Бриз», ООО «Дельта», ООО «НСЛ Тракинг», ООО «Вектор-М».

Управления ЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области получено объяснение б/н от 09.12.2019 г. ФИО23, из которого следует, что источником финансирования бизнеса являются заемные средства ООО «Топаз», ООО «Юнитек», ООО «Санлайт», отсрочка платежа импортерами. Свидетель подтвердила, что собственником арендуемого помещения является Е.В.ВВ., складские помещения 5760 кв. м. арендовали у ООО Фирма «Электро-Дельта», договор аренды заключался с ФИО9 Знакома с

ФИО10, ФИО9, ФИО11 они являются одной семьей, влияния на деятельность ООО «Реус» не оказывали.

Со слов свидетеля, основным поставщиком электрической бытовой техники и товаров народного потребления выступал Blessed Globe International Limited (Китай). Товар от импортера до порта в г. Новороссийске доставлялся морским транспортом, далее контейнеры на контейнеровозах из порта г. Новороссийска следует на склад автомобильным транспортом. С иностранными партнерами общались по средствам программы «Скайп». Основными покупателями назвала ООО «Ампекс», ООО «Реголит», ООО «Гидроагрегат», ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия», ООО «КДК инжениринг». Товар в адрес покупателей отгружали со склада в <...>.

ООО «Дельта» ИНН <***>, дата регистрации 27.05.2009, учредители: 27.05.2009 - 11.03.2015 ФИО27, с 12.03.2015 ФИО28; директор: 27.05.200911.03.2015 ФИО27, с 12.03.2015 ФИО28; основной вид деятельности: «Торговля оптовая электрической бытовой техникой»; адрес: <...>, среднесписочная численность сотрудников за проверяемый период - 12-15 человек, имущества нет.

ФИО28 согласно справкам 2 НДФЛ получала доход 2014-2015 ООО «Медиа».

Согласно данным книги продаж за период 2015-2017 гг. отражена реализация товаров, в адрес организаций одной группы подконтрольных компаний: ООО «Реголит», ООО «Автономия», ООО «Союзпоставка», ООО «Медиа», ООО «Гидроагрегат», ФИО11, ООО «Витэкс», ООО «Ампекс», ООО «Международная промышленная группа».

На основании анализа выписки банка по движению денежных средств установлено, что денежные средства поступали от: ООО «Дельта», ООО «Регалит», ООО «Бриз», Юго-Западный банк Сбербанка, ООО «Автономия», Филиал «Газпромбанк» Южный, ООО «Союзпостака», ООО «Топаз», ООО «Витэкс», ООО «Реус», ООО «Веста». Списывались денежные средства: Юго-Западный банк Сбербанка, Филиал «Газпромбанк» Южный, ООО «Компания БКС», ООО «Бриз», ООО «НСЛ Тракинг», ООО «Медиа».

Инспекцией проведен допрос ФИО28 (протокол б/н от 04.09.2019), которая подтвердила, что является руководителем и учредителем ООО «Дельта», ранее работала в ООО «Медиа» - менеджером по продажам (директор ООО «Медиа» ФИО13). ООО «Дельта» не имеет имущества, транспортных средств, арендует складское помещение у ООО «Фирма «Электро-Дельта» (руководитель ФИО9), транспортные средства арендовались у ООО «Бриз» (директор ФИО29).

По вопросу заключения договоров с иностранными партнерами (фирмами КНР) ФИО28 пояснила, что договоры были заключены еще до того, как она стала сотрудником ООО «Дельта». Перезаключение договоров осуществлялось по средствам электронной почты, подлинники получены авиа-курьером. По существу предмета договора и основных его условий свидетель затруднилась ответить.

Свидетель пояснила, что организация закупает товар в Китае, товар двигался по морю до г. Новороссийска, далее на машинах доставлялся на Новошахтинский таможенный пост. Представителем на таможне являлся ФИО22, который оформлял декларации. Далее товар везли на склад в п. Опытный. С ООО «Гидроагрегат» работали в период с 2015 г., поставляли запасные части для электробытовой техники, готовую продукцию не поставляли, доставка производилась транспортом ООО «Бриз». Основными покупателями товаров народного потребления являлись ООО «Автономия», ООО «Союзпоставка», ООО «Реголит». С директором ООО «Автономия» ФИО30 и директором ООО «Союзпоставка» ФИО31 познакомилась в Москве на выставке «Крокус-Сити холл», они искали поставщиков товаров народного потребления.

В распоряжении налогового органа имеется протокол допроса ФИО28 № 14 от 11.12.2019, из которого следует, что бухгалтерский учет на предприятии удаленно ведет ФИО32 у себя дома в связи с отгрузкой товаров 3-4 раза в месяц, ключ от системы

банк-клиент в ООО «Дельта» находится у бухгалтера. Свидетель затруднилась дать ответ на вопросы как производится охрана территории, предусмотрено ли это договором, условия охраны и ограниченного доступа на склады, причины закрытия на момент осмотра 06.12.2019 складов и отсутствия в них сотрудников, отсутствия на рабочем месте 06.12.2019 12-ти из 13-ти сотрудников складов и офиса.

Поиском покупателей и поставщиков ООО «Дельта» занимаются менеджеры, ФИО28 решает с кем заключать. Заказ товара производится путем направления отделом закупок заявки инопартнеру на необходимость в приобретении того или иного товара. Закупаемый товар имеет торговый знак DELTA (кому принадлежит товарный знак не ответила), поставщик-инопартнер предоставляет сертификаты и декларации соответствия, передаваемые покупателям при реализации товара (самостоятельно сертификаты ООО «Дельта» не оформляет). В должностные обязанности удаленно работающего на ООО «Дельта» дизайнера ФИО53 входит разработка макета упаковочной коробки и его согласование с китайской стороной (товар от китайского инопартнера приходит уже упакованным в коробке согласованного образца).

Предприятие арендует площадку для погрузки в п. Опытном и там сразу товар забирает покупатель своим транспортом. Кладовщиками ООО «Дельта» являются ФИО33 и ФИО46 Информацией об основных кредиторах и дебиторах ООО «Дельта» ФИО28 не владеет. ФИО10 свидетель знает как супругу арендодателя ФИО9

ФИО28 не известно о ГК «Дельта» и наличии в интернете сайта el-delta.ru и deltashop24.ru, на которых продукция (бытовая техника, посуда, садовый инвентарь и пр.) торговых марок Яромир, Забава, Аксинья, Гидроагрегат, Delna, Кузьмич и пр. реализуются как продукция ГК «Дельта».

Свидетелем не даны пояснения о наличии в реализуемых ООО «Дельта» коробках с товарами марки DELTA, гарантийных талонов с контактным номером горячей линии ГК «Дельта» 8-800-500-**-** (этот телефон указан на воротах проходной п. Опытный Западная 21В).

При этом, ФИО28 не владеет в полном объеме информацией о деятельности организации ООО «Дельта»», поскольку на сайте ГК «Дельта» (el-delta.ru) ФИО28 указана как менеджер по продажам (эл. почта parnuk@el-delta.ru +7950-857-**-**/8-800- 500****).

ООО «Веста» ИНН <***>, дата регистрации 21.08.2009, учредители: 21.08.2009 - 22.12.2015 ФИО34, 21.05.2015 - 25.01.2017 ФИО26, с 13.01.2017 ФИО35; директор 21.08.2009 - 22.04.2018 ФИО34, с 20.04.201522.04.2018 ФИО26, с 20.12.2016 - 22.04.2018 ФИО35; основной вид деятельности: «Торговля оптовая электрической бытовой техникой», адрес: <...>, офис 7.Организация находится на стадии ликвидации, среднесписочная численность сотрудников в 2015-2016 гг. 12 и 7 человек.

Согласно данным книги продаж за 2015-2016 гг. покупатели: ООО «Реголит», ООО «Витэкс», ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия», ООО «Бриз», ООО «Гидроагрегат».

На основании анализа движения денежных средств по расчетным счетам установлено, что денежные средства поступали: ООО «Веста», ООО «Регалит», Ростовская таможня, ООО «Витэкс», ООО «Союзпоставка», ООО «Юнитэк», ООО «Медиа», ООО «Бриз». Списывались денежные средства: ООО «Веста», Юго-Западный банк Сбербанка, ООО «Дельта», ООО «Фирма Электро-Дельта», ООО «Топаз», ООО «Бриз».

Управления ЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области получено объяснение б/н от 09.12.2019 г. директора ФИО26, который указал, что офис по адресу: <...> арендовал ООО «Топаз», складские помещения у ООО «Электро-Дельта», договор аренды заключался с директором ФИО9 Источником финансирования бизнеса являются займы, которые получали от ООО «Бриз», ООО

«Санлайт», ООО «Топаз», а также договоренность с импортерами на отсрочку оплаты. Поставщиками электротоваров и бытовой техники была фирма «БэстВэй» и «Фрид интернешнэл лимитед», договоры с которыми подписывал и направлял курьерской почтой обратно в адрес поставщиков. В адрес ООО «Гидроагрегат» поставляли запчасти в картонной коробке насыпью по адресу: <...> транспортировка производилась за счет покупателя. С директором ООО «Союзпоставка» ФИО31 познакомился через друзей и заключили договор на поставку товаров. Отгрузка Товара производилась со склада в <...> в адрес ООО «Союзпоставка» пунктом выгрузки: <...>. С ФИО30, директором ООО «Автономия» познакомил ФИО31 С ООО «Автономия» заключили договор на поставку электротоваров.

ООО «Вектор-М» ИНН <***>, дата регистрации 20.08.2015, учредитель и директор с 20.08.2015 ФИО36, основной вид деятельности «Торговля оптовая электрической бытовой техникой», адрес: Ростовская область, г. Аксай, пр-т. Ленина 40, литер А3, офис 25, имущество не зарегистрировано, среднесписочная численность – 2425 человек.

По данным книг продаж покупателями являлись: ООО «Реголит», ООО «Союзпоставка», ООО «Профпартнер», ООО «Автономия», ООО «Гидроагрегат».

Анализом выписки банка за проверяемый период установлено, что денежные средства поступали от: зачисление валюты от BROKERCREDITSERVICE LTD, ООО «Вектор-М», ООО «Реголит», ООО «Бриз», ООО «Союзпоставка», Ростовская таможня, ООО «Реус». Списывались денежные средства: ПАО КБ «Центр-Инвест» покупка ин. валюты, ООО «Вектор-М», ООО «Компания БКС», Ростовская таможня, ООО «НСЛ Тракинг», ООО «Бриз», ООО «Топаз».

Управлением ЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области получено объяснение б/н от 06.12.2019 ФИО36, которая указала, что ООО «Вектор-М» зарегистрировано и осуществляет деятельность по адресу: <...>, складские помещения арендуют у ООО фирма «Электро-Дельта» по адресу: <...>. Директором ООО Фирма «Электро-Дельта» является ФИО9

Инспекция, анализируя ФИР «Таможня-Ф» установила, что указанными выше импортерами в период 2015-2017 гг. заключены контракты со следующими инопартнерами:

- ООО «Вектор-М» и ООО «Реус» скомпанией «Blessed Globe International Limited» (Китай);

- ООО «Веста», ООО «Дельта» - скомпанией «Freed International Limited» (Китай);

- ООО «Веста» - сфирмой «Bestway (Hong Kong) International Limited» (Китай);

- ООО «Дельта» - с фирмой «Asel Dis Tigaret Ve Pazarlama Ltd Sti» (Турция), по которым ввозились товары народного потребления и электробытовые товары.

Инспекцией совместно с МИФНС России № 11 по Ростовской области 26.07.2019 проведен осмотр офисных и складских помещений ООО Фирма «Электро-Дельта», расположенных по адресу: <...>.

В ходе осмотра установлено, что на территории, огороженной забором, расположено 2-х этажное административное здание с выставочными залами на 1 и 2 этаже. На ценниках товара, расположенного на 1-ом и 2-ом этажах, указано наименование организации ООО «Фаворит». На 2-ом этаже выставочного зала расположена столовая посуда, на 1-ом этаже выставлены товары народного потребления, а именно: зернодробилка (производитель ООО «Гидроагрегат», стулья (производитель ООО «Ника», г. Ижевск); электрочайник Василиса (производитель ООО «Гидроагрегат»); морозильный ларь фирмы Дельта (производитель Китай); бетоносмеситель Дельта.

Согласно протоколу осмотра (протокол от 19.09.2019 № 1) расположена закрытая огороженная забором территория. Въезд на территорию осуществляется через пропускной

пункт с сотрудниками охраны. На указанной территории расположено 2-х этажное административное здание, где находится офисное помещение ООО «Дельта» ИНН <***>. Здесь же на территории, за административным зданием находятся складские помещения. ООО «Дельта» занимает складское помещение № 6, склад № 3. При осмотре склада было установлено: каждый склад оборудован подсобным помещением для кладовщика. По всей территории склада располагаются стеллажи с товаром. Товар хранится в картонных закрытых коробках. Так же в ходе осмотра было установлено фактическое наличие товара во вскрытых коробках. На складах так же имеются приспособления для перевозки товара, стремянки. Осмотр проходил в присутствии кладовщика.

Инспекций в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля направлено поручение об истребовании документов (информации) от 09.10.2020 № 09/18157 ООО «Дельта», от 16.10.2020 № 18188 ООО «Реус», от 16.10.2020 № 09/18193 ООО «ВекторМ», от 16.10.2020 № 18189 ООО «Веста», ответы не поступили.

Инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 20.10.2020 № 09/18317 ООО «Бриз». Сформировано требование о невозможности представления документов от 09.11.2020 № 2288 по причине непредставления документов контрагентом. Налогоплательщик отказался от получения требования 30.10.2020.

В отношении организаций импортеров Инспекцией установлены признаки, в совокупности, подтверждающие подконтрольность их друг другу.

ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Реус» являются импортерами товаров народного потребления, хозтоваров, электротоваров с товарными знаками «Дельта Люкс», «Гидроагрегат», «Василиса», «Яромир», «Аксинья», «Кузьмич» и множества других, в таможенных декларациях которых указан адрес одного и того таможенного поста: <...>, транспортировка с которого осуществлялась транспортными средствами, собственником которых являлось ООО «Фирма «Электро-Дельта» (директор ФИО9) на территорию складского комплекса по адресу: г. Аксай, <...> (собственник ООО «Фирма Электро-Дельта»).

Каждому отдельному хозяйственному субъекту в ГК «Дельта» отведена определенная «роль»:

ФИО9 – является организатором бизнеса. Осуществляет деятельность в качестве ИП с августа 2015 года, с видом деятельности «Торговля розничная прочая в неспециализированных магазинах». Заявлен учредителем и руководителем ООО Фирма «ЭлектроДельта» (вид деятельности Торговля оптовая электрической бытовой техникой») и ООО «Топаз» (вид деятельности «Торговля розничная мебелью в специализированных магазинах»). Виды деятельности сдача в аренду собственного имущества (недвижимости, транспортных средств, оборудования и др.) предприятиям ГК Дельта. ФИО9 является собственником товарных знаков.

ФИО10 - осуществляет деятельность в качестве ИП с видом деятельности сдача в аренду недвижимого имущества предприятиям ГК «Дельта»; является собственником товарных знаков.

ИП ФИО11 осуществляет деятельность по розничной торговле.

ООО Фирма «Электро-Дельта» - директор ФИО9, сдача в аренду автотранспортных средств, оборудования; недвижимого имущества предприятиям ГК «Дельта».

ООО «Топаз» - директор ФИО9, сдача в аренду имущества предприятиям ГК «Дельта».

ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М» - импортеры продукции иностранного производства.

ООО «Бриз», ООО «Техновид» - оптовая торговля электроприборами, бытовой техникой и товарами народного потребления.

ООО «Гидроагрегат» - производство садового инвентаря, техники.

Организациями-импортерами продукции эксплуатируются складские помещения по одному и тому же адресу: <...>, собственником которых является ООО «Фирма Электро-Дельта», земельный участок принадлежит ФИО11

Учредителями и руководителями ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» являются бывшие сотрудники группы компаний (менеджеры, логисты и т.д.).

Таким образом, фактически товар, реализованный на территории РФ, ввозится фирмами импортерами ООО «Дельта», «Вектор-М», ООО «Реус», «Веста», (организации являются подконтрольными ФИО9 и подконтрольными с ООО «Гидроагрегат»). После процедуры таможенного оформления и выпуска на территорию РФ товар доставляется в логистический центр, находящийся в <...> где расположены складские помещения (ГК «Дельта»), выставочный центр, (имущество и строения принадлежит ООО «Фирма «Электро-Дельта», руководитель ФИО9).

Учитывая установленные по делу обстоятельства, апелляционная коллегия соглашается с выводом суда о том, что Инспекцией обоснованно сделан вывод о взаимозависимости организаций, входящих в ГК «Дельта», отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Инспекция, анализируя книги продаж, первичные документы, сведения по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» установила, что ООО «Гидроагрегат» за 20152017 гг. отражена выручка от реализации товаров ряду покупателей, входящих в группу подконтрольных компаний, на общую долю которых приходится 92% , в т.ч. ООО «Бриз» ИНН <***> (66%), ООО «Техновид» ИНН <***> (25%), ООО «Медиа» ИНН <***> (1%).

ООО «Бриз» дата регистрации 19.08.2015, учредитель и руководитель с 19.08.2015 ФИО29, основной вид деятельности: «Торговля оптовая электрической бытовой техникой», адрес: Ростовская область, г. Аксай, пр-т. Ленина, 40, литер А3, офис 24. ООО «Бриз» зарегистрированы обособленные подразделения по адресу: <...> В. и <...>. Согласно данным в открытых источниках Интернет у ООО «Бриз» заявлен адрес: <...>. (собственник ООО «Топаз», директор ФИО9).

ФИО29 согласно справкам 2-НДФЛ) получал доход: ООО «Завод Гидроагрегат» с января 2014 г. по декабрь 2014 г., ООО «Гидроагрегат» с апреля 2015 г. по декабрь 2017 г., ООО «Бриз» с августа 2015 г. по декабрь 2017 г., ООО «Медиа» с января 2016 г. по декабрь 2016 г. Согласно штатному расписанию ФИО29 заявлен исполнительным директором ООО «Гидроагрегат» в проверяемом периоде.

ООО «Бриз» осуществляет оптовую реализацию товаров для дома, электроприборов, бытовой техники по всей территории России и стран ближнего зарубежья. В ассортименте имеется более 30 тысяч наименований продукции: бытовая техника, посуда, текстиль, светильники, предметы интерьера, сувениры, товары для отдыха и дачи, садово-огородный инвентарь, хозяйственные товары инструменты и оборудование.

ООО «Бриз» 18.07.2017 зарегистрирована ККТ по адресу: <...>.

ООО «Гидроагрегат» по Требованию № 09/2428 от 22.04.2019 предоставило документы по взаимоотношениям с ООО «Бриз»: Договор № 01/08-2015 от 01.08.2015, УПД, (ТТН за 2017г.) по сделке с ООО «Бриз», иные документы по взаимоотношениям с ООО «Бриз» не представлены.

Анализируя договор установлено, что он оформлен 01.08.2015, т.е. раньше даты регистрации ООО «Бриз» в ЕГРЮЛ ОГРН<***> (19.08.2015).

Согласно условиям Договора ООО «Гидроагрегат» (поставщик) в лице директора ФИО12 и ООО «Бриз» (покупатель) в лице директора ФИО29 поставщик обязуется поставлять, а покупатель принимать и оплачивать товары.

Согласно штатному расписанию ООО «Гидроагрегат», а так же табелей учета рабочего времени за период с 05.05.2015 по 31.12.2017 ФИО29 являлся сотрудником ООО «Гидроагрегат», работал в должности исполнительного директора. Вместе с тем, ФИО29 был заявлен в качестве руководителя ООО «Бриз» начиная с 19.08.2015, а договор с ООО «Гидроагрегат» со стороны ООО «Бриз» подписан 01.08.2015 от его имени - ранее вступления его в должность в качестве руководителя, что свидетельствует о формальности заключения договора.

Анализируя условия договора, Инспекцией установлено отсутствие условий о гарантийных обязательствах, при том, что предметом договора является реализация электротоваров бытовой техники, что не соответствует обычаям делового оборота.

В представленных регистрах бухгалтерского учёта и налогового учёта отсутствуют какие-либо проводки по отражению операций, связанных с гарантийным обслуживанием.

В нарушение условий договора ООО «Бриз» не производил оплату в адрес ООО «Гидроагрегат», при этом налогоплательщик не вел претензионную работу, установленные договором неустойки не начислялись.

Анализом оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2015 дебиторская задолженность ООО «Бриз» перед ООО «Гидроагрегат» - 79 684,4 тыс. руб.; 31.12.2016 - 385 836,6 тыс. руб.; 31.12.2017 – 1 091 797,9 тыс. рублей.

При этом, несмотря на увеличение (наращивание) задолженности в значительном размере, ООО «Гидроагрегат» продолжал отражать в составе выручки регулярные отгрузки товаров в адрес ООО «Бриз», что подтверждает искусственное наращивание задолженности.

Анализируя выписки банка по движению денежных средств ООО «Бриз», Инспекцией установлено, что поступившие на расчетный счет денежные средства перечисляются ООО «Компания БКС» на сумму - 415 000 000 руб. с назначением платежа «за работы на ПАО Московская биржа (валютный рынок) согласно Генеральному соглашению № 314259/17-р от 28.06.2017, а также предоставляются займы в адрес финансово подконтрольных организаций: 254 100 т.руб., ООО «Дельта»; 390 800 т.руб. ООО «Вектор-М»; 81 000 т.руб. ООО «Старт»; 50 600 т.руб. ООО «Реус».

Таким образом, ООО «Бриз» при образовавшейся в значительных размерах сумме задолженности за поставленный перед ООО «Гидроагрегат» не производит ее погашения, а направляет денежные средства, поступающие регулярно на расчетные счета от продажи товаров, в виде займов в адрес финансово-подконтрольных фирм импортеров: ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», входящих в группу компаний.

При этом организациями-импортерами денежные средства направляются для осуществления расчетов с иностранными компаниями (КНР) - производителями товаров, которые в дальнейшем через искусственно созданную документальную цепочку реализуются ООО «Бриз» конечным покупателям.

Вышеизложенные факты, свидетельствуют об обоснованности выводов налоговой инспекции о согласованности действий между должностными лицами ООО «Гидроагрегат» и ООО «Бриз».

Анализируя представленные УПД, выставленные в адрес ООО «Бриз» за 20152017 гг., установлено, что в УПД (раздел счет-фактура) заявлены сведения о электротоварах, бытовой технике в значительном ассортименте от 200 до 250 и выше наименований товара (от 200-250 позиций товара) таких как; электрочайники, электрические мясорубки, утюги, фены, блендеры, миксеры, вафельница, плиты, шашлычницы электрические, кормоизмельчители, аэрогриль, тостер, посуда, весы, часы, кастрюли, набор ключей и мн. др., а также садовый инвентарь; шланги, опрыскиватели

электрические, пневматические, насос погружной и др. товары с товарными знаками, принадлежащими ФИО10, ФИО9

При сопоставлении товара, указанного в УПД (раздел счет-фактура), выставленных ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Бриз» установлено, что содержатся сведения о товаре, аналогичные сведениям, заявленным в ГДТ импортеров: ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста» с указанием аналогичной номенклатуры, товарных знаков, реализованных товаров в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия». Счета-фактуры, выставленные ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Бриз» не содержат ссылки на номера таможенных деклараций.

ООО «Техновид», дата регистрации 28.04.2015, учредитель 28.04.15 - 14.11.18 ФИО37, с 31.10.2018 ООО «Чандалаш Энерджи» (30%); генеральный директор: 28.04.2015 - 03.12.2018 ФИО37, с 04.12.2018 ФИО38; основной вид деятельности: «Торговля оптовая электрической бытовой техникой»; адрес: <...>, корпус, 3, помещение VI; зарегистрировано обособленное подразделение по адресу: Ленинский район, г. Видное, д. Аппаринки 1.

ООО «Гидроагрегат» по Требованию № 09/2428 от 22.04.2019 предоставлены документы по сделке с ООО «Техновид» за период 2015-2017 гг.: УПД, договор, ТТН, и акты сверок, иные документы по сделке налогоплательщиком к проверке не представлены.

ООО «Техновид» документы не представлены.

Анализом оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2015 числится дебиторская задолженность ООО «Техновид» перед ООО «Гидроагрегат» в размере 61 763,4 тыс. руб., 31.12.2016 - 101797,2 тыс. руб., 31.12.2017 - 45 149,5 тыс. рублей.

Согласно предоставленным УПД, выставленным в адрес ООО «Техновид» за период 2015 – 2017 гг. установлено, что (раздел счет-фактура) заявлены сведения о электротоварах значительном ассортименте (от 200 до 250 наименований товара и выше таких как; электрочайники, электрические мясорубки, утюги, фены, блендеры, миксеры, вафельница, плиты, шашлычницы электрические, кормоизмельчители, аэрогриль, тостер, посуда, весы, часы, кастрюли, набор ключей и мн. др., а также садовый инвентарь; шланги, опрыскиватели электрические, пневматические, насос погружной и др. товары. Сведения о товаре содержат ссылку на номенклатуру электротоваров с указанием технических характеристик товара и его индивидуальных качеств (Модель, объем, производительность, мощность, цвет изделия и др.), наименование Товарного знака:«DeltaLux», «Delta» «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», ЯРОМИР, ЗАБАВА, ЗУБР и другие.

При сопоставлении товара, указанного в УПД (раздел счет-фактура), выставленным ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Техновид», установлено, что содержатся сведения о товаре аналогичные сведениям, заявленным в ГДТ импортеров: ООО «Реус» ООО «Дельта» ООО «Вектор-М»,ООО «Веста» с указанием аналогичной номенклатуры реализованных товаров в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия». Счета-фактуры в адрес ООО «Техновид» не содержат ссылки на номер таможенной декларации.

Продавцом и Грузоотправителем заявлен ООО «Гидроагрегат» адрес: г. Ростов-на- Дону, пр-кт. Буденовский , 80, офис 9, ком 215.Покупателем и Грузополучателем заявлен ООО «Техновид» адрес: <...>.

Инспекцией совместно с УЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области проведен осмотр юридического адреса ООО «Техновид» (протокол осмотра помещения Б/Н от 11.07.2019), в результате которого установлено, что по заявленному адресу расположено многоэтажное жилое здание, на первом этаже в помещении VI ООО «Техновид» не располагалось, финансово-хозяйственная деятельность не осуществлялась,

представители отсутствовали. При визуально осмотре вывески ООО «Техновид» не установлено.

Допрошен администратор салона - ФИО39 (протокол допроса б/н от 11.07.2019г.), которая сообщила, что ООО «Техновид» по указанному адресу деятельность не осуществляло.

УПД не содержат сведений о транспортировке товара, не указаны ссылки на реквизиты ТТН.

ООО «Гидроагрегат» на требование инспекции не представлены ТТН за 2015-2017 гг. Дата отгрузки товара из г. Ростова-на-Дону, совпадает с датой получения товара в г.Москве, что не может соответствовать действительности, учитывая удаленность между городами (около 1000 км), и свидетельствует о недостоверности сведений в первичных документах бухгалтерского и налогового учета.

Анализируя книги покупок ООО «Техновид» за 2015-2017 гг., установлено, что товар принят к учету той же датой, которая заявлена в УПД датой отгрузки. При этом ООО «Гидроагрегат» документально не подтверждена фактическая транспортировка товаров в адрес ООО «Техновид». УПД, выставленные ООО «Гидроагрегат», имеют ссылку в соответствующей графе на ГТД.

Вместе с тем, в УПД, выставленных ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Техновид» отсутствует ссылка на ГТД, из чего следует, что вывод налоговой инспекции об отражении налогоплательщиком недостоверных сведений в УПД обоснован.

Инспекцией установлено, что ГТД, заявленные в книге покупок ООО «Техновид», соответствуют номерам ГТД в базе ФИР «Таможня-Ф» на ввоз товара в таможенном режиме выпуска на территорию РФ из КНР (Китай) компаниями ООО «Реус», ООО «Старт», ООО «Веста», ООО «Дельта», что свидетельствует об осведомленности ООО «Техновид» и ООО «Гидроагрегат» о фактических лицах, импортирующих товары на территорию РФ, и подтверждает согласованность действий всех участников цепочки по продвижению товаров импортного производства до конечного потребителя, созданной для искусственного наращивания стоимости товаров и, как следствие, минимизации налогового бремени для ООО «Гидроагрегат».

Инспекция, анализируя УПД в отношении покупателей ООО «Гидроагрегат», установила, что в адрес ООО «Бриз», ООО «Техновид», реализованы в значительном ассортименте Электротовары и бытовая техника с Товарными знаками: «DeltaLux», «Delta», «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», «Гидроагрегат» и других, а также садово-огородный инвентарь.

Правообладателями Товарных знаков: DDelta, DELTA LUX, Василиса, Кузьмич, webber, webbervip, teropal, Аксинья, Уютомания, Забава, Яромир, Beatrix, ALPARAISA, MAGIC PRICE, Alpenkok, Rosario, MetaLLoni, PerfectoLight, Гидроагрегат являются ФИО9 и ФИО10

Инспекцией не приняты расходы ООО «Гидроагрегат» в виде платы за использование товарных знаков, принадлежащих ФИО10 и ФИО9 по следующим основаниями, которые суд первой инстанции признал обоснованными.

На основании п. 1 ст. 1477 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) на товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (статья 1481 ГК РФ).

Согласно ст. 1480 ГК РФ государственная регистрация товарного знака осуществляется федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации (Государственный реестр товарных знаков) в порядке, установленном статьями 1503 и 1505 ГК РФ.

Как предусмотрено ст. 1481 ГК РФ на товарный знак, зарегистрированный в Государственном реестре товарных знаков, выдается свидетельство на товарный знак.

Согласно статье 1484 ГК РФ, лицу, на имя которого зарегистрирован товарный знак (правообладателю), принадлежит исключительное право использования товарного знака в соответствии со статьей 1229 Гражданского кодекса Российской Федерации любым не противоречащим закону способом (исключительное право на товарный знак), в том числе способами, указанными в пункте 2 данной статьи. Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на товарный знак.

Согласно п. 2 ст. 1484 ГК РФ исключительное право на товарный знак может быть осуществлено для индивидуализации товаров, работ или услуг, в отношении которых товарный знак зарегистрирован, в частности путем размещения товарного знака:

1) на товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые производятся, предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках или иным образом вводятся в гражданский оборот на территории РФ, либо хранятся или перевозятся с этой целью, либо ввозятся на территорию Российской Федерации;

2) при выполнении работ, оказании услуг; 3) на документации, связанной с введением товаров в гражданский оборот;

4) в предложениях о продаже товаров, о выполнении работ, об оказании услуг, а также в объявлениях, на вывесках и в рекламе;

5) в сети «Интернет», в том числе в доменном имени и при других способах адресации.

Пунктом 3 статьи 1484 ГК РФ предусмотрено, что никто не вправе использовать без разрешения правообладателя сходные с его товарным знаком обозначения в отношении товаров, для индивидуализации которых товарный знак зарегистрирован, или однородных товаров, если в результате такого использования возникнет вероятность смешения.

Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на товарный знак.

Согласно положениям ст. 1487 ГК РФ не является нарушением исключительного права на товарный знак использование этого товарного знака другими лицами в отношении товаров, которые были введены в гражданский оборот на территории Российской Федерации непосредственно правообладателем или с его согласия.

Согласно п. 1 ст. 1489 ГК РФ, по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, в отношении всех или части товаров, для которых зарегистрирован товарный знак.

В соответствии со ст. 1490 ГК РФ договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, лицензионный договор, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора. Отчуждение и залог исключительного права на товарный знак, предоставление по договору права его использования, переход исключительного права на товарный знак без договора подлежат государственной регистрации в порядке, установленном ст. 1232 ГК РФ.

При проведении выездной налоговой проверки Инспекцией установлено отсутствие в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Гидроагрегат» расходов по использованию товарного знака.

При этом, ООО «Гидроагрегат» не определена сумма не учтенных ранее в учете как в бухгалтерском, так и налоговом, по мнению налогоплательщика, расходов по использования товарных знаков.

Согласно п. 1 ст. 1237 ГК РФ лицензиат обязан представлять лицензиару отчеты об использовании результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, если лицензионным договором или ГК РФ не предусмотрено иное. Если в лицензионном договоре, предусматривающем представление отчетов об использовании результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, отсутствуют условия о сроке и порядке их представления, лицензиат обязан представлять такие отчеты лицензиару по его требованию.

Выводы суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком не приводятся расчеты, не определена сумма расходов по использованию товарного знака, не представлен лицензионный договор и документы, позволяющие Инспекции проверить соблюдение порядка и условий использовании товарных знаков, не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.

Налогоплательщиком при рассмотрении дела в суде первой инстанции представлены нотариально заверенные сведения, подтверждающие регистрацию товарных знаков правообладателями, копии лицензионных договоров, приложений к ним, актов и отчётов с приложениями, содержащие детализированные сведения о виде и количестве реализованного товара, который реализован ООО «Гидроагрегат».

01 марта 2021 ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» заключены лицензионные договоры с ФИО9 и ФИО10, предусматривающих плату за использование товарных знаков.

23 апреля 2021 года указанные договоры зарегистрированы Федеральной службой по интеллектуальной собственности Федеральным государственным бюджетным учреждением «Федеральный институт промышленной собственности» (далее ФИПС).

При заключении этих договоров стороны (ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» и ФИО9, ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» и ФИО10) в целях урегулирования факта незаконного использования товарных знаков согласовали порядок предоставления Обществу за вознаграждение не исключительной лицензии на использование в Российской Федерации товарных знаков при реализации продукции с этими товарными знаками, а также подписали отчёты, содержащие сведения об объёмах реализованной продукции с товарными знаками и выплатах в пользу лицензиаров (ФИО9 и ФИО10) роялти и паушальных платежей, предусмотренных договорами.

В соответствии с лицензионным договором о предоставлении права использования товарных знаков по свидетельствам РФ №№ 320324, 593490, 651979 от 01 марта 2021 года, за неисключительную лицензию на использование в Российской Федерации товарных знаков согласно свидетельствам №№ 320324 (DELTA. Дата регистрации: 02.02.2007. Дата приоритета: 27.03.2006. Дата истечения срока действия регистрации: 27.03.2016, продлен до 27.03.2026), № 593490 (DELTA. Дата регистрации: 02.11.2016. Дата приоритета: 29.12.2014. Дата истечения срока действия регистрации: 29.12.2024), 651979 (ЗЕЛЕНЫЙ ЛУГ. Дата регистрации: 13.04.2018. Дата приоритета: 29.06.2017. Дата истечения срока действия регистрации: 29.06.2027) исключительные права на которые принадлежат лицензиару ФИО9, лицензиат ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» обязан уплатить вознаграждение за право использования средств индивидуализации.

Согласно отчёту по лицензионному договору за 2015 год в 3 квартале 2015 года реализовано товаров на сумму 15 397 323 рубля, в 4 квартале 2015 года – на сумму 24 467 055 рублей.

Роялти в размере 25% стоимости реализованных товаров составило 9 966 094,5 рублей. Паушальный платёж за 2015 года определён сторонами в размере 20 000 000 рублей. Общая сумма вознаграждения за право использования средств индивидуализации в 2015 году составила 29 966 094,5 рублей.

Согласно отчёту по лицензионному договору за 2016 год в 1 квартале 2016 года реализовано товаров на сумму 22 540 099 рубля, во 2 квартале 2016 года – на сумму 38

023 952 рубля, в 3 квартале 2016 года – на сумму 47 800 857 рублей, в 4 квартале 2016 года – на сумму 52 453 167 рублей.

Роялти в размере 25% стоимости реализованных товаров составило 40 204 518,75 рублей. Паушальный платёж за 2016 года определён сторонами в размере 20 000 000 рублей. Общая сумма вознаграждения за право использования средств индивидуализации в 2016 году составила 60 204 518,75 рублей.

Согласно отчёту по лицензионному договору за 2017 год в 1 квартале 2017 года реализовано товаров на сумму 47 174 149 рублей, во 2 квартале 2017 года – на сумму 59 367 624 рубля, в 3 квартале 2017 года – на сумму 86 948 917 рублей, в 4 квартале 2017 года – на сумму 73 795 847 рублей.

Роялти в размере 25% стоимости реализованных товаров составило 66 821 634 рубля. Паушальный платёж за 2017 года определён сторонами в размере 20 000 000 рублей. Общая сумма вознаграждения за право использования средств индивидуализации в 2017 году составила 86 821 634 рубля.

В соответствии с лицензионным договором о предоставлении права использования товарных знаков по свидетельствам РФ №№ 529476, 589025, 589751, 589753, 616637 от 01 марта 2021 года, за неисключительную лицензию на использование в Российской Федерации товарных знаков согласно свидетельствам №№ 529476 (ВАСИЛИСА. Дата регистрации: 12.12.2014 . Дата приоритета: 25.09.2013 . Дата истечения срока действия регистрации: 25.09.2023), 589025 (КУЗЬМИЧ. Дата регистрации: 29.09.2016 . Дата приоритета: 31.03.2015. Дата истечения срока действия регистрации: 31.03.2025), 589751 (ЗАБАВА. Дата регистрации: 05.10.2016. Дата приоритета: 31.03.2015. Дата истечения срока действия регистрации: 31.03.2025), 589753 (ЯРОМИР. Дата регистрации: 05.10.2016. Дата приоритета: 17.09.2015. Дата истечения срока действия регистрации: 17.09.2025), 616637 (АКСИНЬЯ. Дата регистрации: 18.09.2017. Дата приоритета:05.10.2015. Дата истечения срока действия регистрации: 05.10.2025)исключительные права на которые принадлежат лицензиару ФИО10, лицензиат ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» обязан уплатить вознаграждение за право использования средств индивидуализации.

Согласно отчёту по лицензионному договору за 2015 год в 3 квартале 2015 года реализовано товаров на сумму 24 319 281 рубль, в 4 квартале 2015 года – на сумму 50 766 750 рублей.

Роялти в размере 25% стоимости реализованных товаров составило 18 771 507 рублей. Паушальный платёж за 2015 года определён сторонами в размере 20 000 000 рублей. Общая сумма вознаграждения за право использования средств индивидуализации в 2015 году составила 38 771 507 рублей.

Согласно отчёту по лицензионному договору за 2016 год в 1 квартале 2016 года реализовано товаров на сумму 29 082 958 рублей, во 2 квартале 2016 года – на сумму 51 512 892 рубля, в 3 квартале 2016 года – на сумму 61 370 314 рублей, в 4 квартале 2016 года – на сумму 78 712 3221 рубль.

Роялти в размере 25% стоимости реализованных товаров составило 55 169 621 рубль. Паушальный платёж за 2016 года определён сторонами в размере 20 000 000 рублей. Общая сумма вознаграждения за право использования средств индивидуализации в 2016 году составила 75 169 621,25 рублей.

Согласно отчёту по лицензионному договору за 2017 год в 1 квартале 2017 года реализовано товаров на сумму 86 835 765 рублей, во 2 квартале 2017 года – на сумму 80 597 407 рублей, в 3 квартале 2017 года – на сумму 101 768 764 рубля, в 4 квартале 2017 года – на сумму 128 855 875 рублей.

Роялти в размере 25% стоимости реализованных товаров составило 99 514 453 рубля. Паушальный платёж за 2017 года определён сторонами в размере 20 000 000 рублей. Общая сумма вознаграждения за право использования средств индивидуализации в 2017 году составила 119 514 453 рубля.

В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации индивидуализация товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей в гражданском обороте обеспечивается, в частности, путем признания исключительного права на товарный знак (пункт 1 статьи 1477); лицу, на имя которого зарегистрирован товарный знак (правообладателю), принадлежит исключительное право использования товарного знака любым не противоречащим закону способом (пункт 1 статьи 1484).

Товары иностранного производства, на которых их производителем размещены товарные знаки, могут быть правомерно приобретены вне пределов Российской Федерации и впоследствии перемещаться через ее границу. Фактически на территорию Российской Федерации такие товары могут поставляться как самим производителем либо иным хозяйствующим субъектом по согласованию с ним, так и хозяйствующим субъектом без согласования с производителем или с выбранными им официальными дистрибьюторами, т.е. в порядке параллельного импорта. В таких случаях баланс и защита прав и законных интересов производителей как обладателей исключительного права на товарный знак и их официальных дистрибьюторов, с одной стороны, и импортеров и потребителей - с другой, достигается посредством нормативно-правового регулирования и на его основе - в случае спора - обеспечивается правосудием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1229 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) гражданин или юридическое лицо, обладающие исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (правообладатель), вправе использовать такой результат или такое средство по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом. Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности, если указанным кодексом не предусмотрено иное.

В силу пункта 1 статьи 1259 ГК РФ объектами авторских прав являются произведения науки, литературы и искусства независимо от достоинства и назначения произведения, а также от способа его выражения, в том числе, аудиовизуальные произведения, произведения живописи, скульптуры, графики, дизайна, графические рассказы, комиксы и другие произведения изобразительного искусства.

Согласно статье 1484 ГК РФ исключительное право на товарный знак может быть осуществлено для индивидуализации товаров, работ или услуг, в отношении которых товарный знак зарегистрирован, в частности путем размещения товарного знака на товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые производятся, предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках или иным образом вводятся в гражданский оборот на территории Российской Федерации, либо хранятся или перевозятся с этой целью, либо ввозятся на территорию Российской Федерации.

Никто не вправе использовать без разрешения правообладателя сходные с его товарным знаком обозначения в отношении товаров, для индивидуализации которых товарный знак зарегистрирован, или однородных товаров, если в результате такого использования возникнет вероятность смешения.

Согласно разъяснениям, приведенным в пункте 157 Постановления № 10, с учетом пункта 1 статьи 1477 и статьи 1484 ГК РФ использованием товарного знака признается его использование для целей индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей.

В соответствии со статьей 1515 ГК РФ нарушением исключительного права владельца товарного знака признается использование (размещение на товаре или упаковке) не только тождественного товарного знака, но и сходного с ним до степени смешения обозначения.

Предложение к продаже продукции с товарным знаком, используемым без разрешения его владельца, является нарушением прав на товарный знак (пункт 4 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской

Федерации от 29.07.1997 № 19 «Обзор практики разрешения споров, связанных с защитой прав на товарный знак»).

Согласно пункту 4 статьи 1515 ГК РФ правообладатель товарного знака вправе требовать по своему выбору от нарушителя вместо возмещения убытков выплаты компенсации, в том числе в размере от десяти тысяч до пяти миллионов рублей, определяемом по усмотрению суда исходя из характера нарушения.

На товарный знак признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (ст. 1481 ГК РФ).

По лицензионному договору одна сторона – обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, в отношении всех или части товаров, для которых зарегистрирован товарный знак (п. 1 ст. 1489 ГК РФ).

Предоставление по договору права использования товарного знака подлежит государственной регистрации в порядке, установленном ст. 1232 ГК РФ (п. 2 ст. 1490, п. 2 ст. 1235 ГК РФ). С 01.10.2014 государственной регистрации подлежит предоставление права на использование товарного знака (письмо Роспатента от 31.10.2014 № 02/2114928/08). При несоблюдении требования о государственной регистрации предоставление права использования товарного знака считается несостоявшимся (п. 6 ст. 1232 ГК РФ).

Таким образом, лицензионный договор считается заключенным с момента его подписания обеими сторонами, при этом при отсутствии государственной регистрации права на использование товарного знака предоставление такого права считается недействительным.

При вынесении обжалуемого решения и отклоняя довод Общества о праве Общства включить в состав затрат при расчете налога на прибыль расходов за использование товарных знаков, суд первой инстанции не учел следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора. В частности, стороны могут предусмотреть в условиях лицензионного договора право лицензиата использовать товарный знак до государственной регистрации предоставления права использования данного товарного знака.

Для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и правами на средства индивидуализации.

В письме ФНС России от 20.07.2007 № СК-9-02/110 разъясняется, что единственным условием признания в целях налогообложения прибыли любых осуществленных расходов экономически обоснованными является их направленность на получение дохода, т.е. экономической выгоды. Каких-либо исключений или ограничений для лицензионных платежей действующим налоговым законодательством не предусмотрено. Из смысла ст. 252 НК РФ следует, что для оценки экономической обоснованности осуществленных расходов оценивается не возможность организации осуществлять предпринимательскую деятельность без несения тех или иных расходов, а связь осуществленных расходов с деятельностью, направленной на получение дохода.

В письме Минфина России от 07.05.2015 № 03-03-06/1/26440 со ссылкой на п. 2 ст. 1235 ГК РФ говорится о необходимости государственной регистрации предоставления права на использование результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации по лицензионному договору. Специалисты финансового ведомства разъясняют, что налогоплательщик вправе учесть суммы платежей по лицензионному договору, заключенному в соответствии с нормами ГК РФ, в составе прочих расходов, при условии, что указанные расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ. Вместе с

тем в случае, если в соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ условия договора распространены на период с момента фактической передачи налогоплательщику права использования результатов интеллектуальной деятельности, лицензионные платежи по лицензионному договору, находящемуся на государственной регистрации, могут приниматься в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций с момента начала использования результатов интеллектуальной деятельности в деятельности налогоплательщика (письма Минфина России от 23.10.2013 № 03-03-06/1/44292, от 04.04.2011 № 03-03-06/4/28).

В определении ВАС РФ от 30.06.2014 № ВАС-8035/14 отмечено, что использование результата интеллектуальной деятельности по лицензионному договору до момента его государственной регистрации в порядке п. 3 ст. 1232 ГК РФ создает для лицензиата обязанность по уплате вознаграждения на условиях договора.

Таким образом, в результате принятия указанных расходов ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» за право использования средств индивидуализации ФИО9 и ФИО10, рассчитанная к увеличению налоговым органом налоговая база по налогу на прибыль и сумма налога подлежат уменьшению.

Налоговым органом не оспаривается факт реализации ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» продукции с товарными знаками, правообладателем которых являются ФИО9 и ФИО11, также данный факт подтверждается перечисленными выше доказательствами.

Вывод суда первой инстанции о неподтверждённости таких расходов, ввиду не отражения их налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учёте в соответствующем периоде является ошибочным, поскольку в указанных периодах эти расходы не учитывались, в связи с отсутствием лицензионных договоров. В 2021 году лицензионные договоры были заключены и условие об оплате стоимости товарных знаков было распространено на период, предшествовавший их заключению в соответствии с положениями статьи 425 ГК РФ. Лицензионные договоры были зарегистрированы в Федеральной службе по интеллектуальной собственности Федеральном государственном бюджетном учреждении «Федеральный институт промышленной собственности» (ФИПС).

По смыслу статей 164, 165, пункта 3 статьи 433 ГК РФ государственная регистрация договора осуществляется в целях создания возможности для заинтересованных третьих лиц знать о факте наличия обязательства по договору. При этом обязательственные отношения из договора (то есть правоотношения между правообладателем и пользователем) возникают независимо от государственной регистрации. Такой договор уже с момента достижения сторонами соглашения по всем его существенным условиям влечет правовые последствия в отношениях между сторонами договора, а также может породить весь комплекс последствий, на которые он непосредственно направлен, после государственной регистрации.

Таким образом, в силу взаимосвязанных положений пункта 2 статьи 425, статей 1477 и 1484 ГК РФ, пп.37 п.1 ст.264 и пп.3 п.7 ст. 272 НК РФ, ООО «ГИДРОАГРЕГАТ» на основании заключённых в 2021 году лицензионных договоров с собственниками товарных знаков, было вправе в 2021 году методом начисления учесть расходы за использование средств индивидуализации в проверяемом периоде (2015-2017 годы) при расчёте подлежащего уплате налога на прибыль за соответствующий период.

В проверяемом периоде (2015-2017 годы) налоговый орган необоснованно отказали в принятии расходов на вознаграждение за использование товарных знаков ФИО9 и ФИО10, обосновав это отсутствием сведений об этих операциях в регистрах налогового учёта и фактической оплаты, оставив без внимания то обстоятельство, что в регистрах бухгалтерского и налогового учёта указанные сведения не могли быть отражены и не должны были отражаться.

Так же суд первой инстанции согласился с доводом Инспекции о том, что ИП ФИО9 и ИП ФИО10 не представили корректирующие налоговые декларации, что, якобы, свидетельствует о мнимости использования товарных знаков.

Однако, доходы у предпринимателя, который применяет УСН (как ИП ФИО9 и ИП ФИО11) учитываются кассовым методом, то есть на дату поступления денег на счет в банке, в кассу, получения вами имущества или имущественных прав или прекращения обязательства иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Ввиду этого, до момента получения оплаты в счет использования товарных знаков, ни ИП ФИО9, ни ИП ФИО11 не обязаны были представлять в налоговый орган деклараций, в которых (как было указано налоговым органом) были бы задекларированы доходы от начисленных оплат за использование товарных знаков. Поскольку оплата не поступала и в 2021 году, в результате заключенных договоров и подписания актов и отчётов в отношении реализованного товара, у налогоплательщика сформировалась задолженность, которая не была оплачена, предприниматели правомерно не отразили соответствующую сумму дохода.

Кроме того, суд первой инстанции согласился с доводом Инспекции об отсутствии права Общества на включение в состав затрат расходов по использованным товарным знакам по причине непредставления лицензионного договора и непредставления документов, подтверждающих начисление вознаграждения (стр. 24 решения суда первой инстанции).

При этом материалами настоящего дела подтверждена реализация налогоплательщиком товара с защищенными товарными знаками.

По информации, имеющейся в налоговом органе, ФИО9 и ФИО10, являются правообладателями Товарных знаков: DDelta, DELTALUX, Василиса, Кузьмич, webber, webbervip, teropal, Аксинья, Уютомания, Забава, Яромир, Beatrix, ALPARAISA, MAGICPRICE, Alpenkok, Rosario, MetaLLoni, PerfectoLight, Гидроагрегат. (стр. 9 обжалуемого решения АС Ростовской области).

Также из протокола допроса № 327 от 20.12.2019 ФИО10 следует, что она регистрировала около 10 товарных знаков в период 2008-2012 годы и зарабатывала на их использовании около 8 млн. руб. с каждой фирмы (ООО «Вымпел», ООО «Вектор-М», ООО «Дельта», ООО «Армона») в зависимости от количества используемых знаков. …производство продукции под товарными знаками, зарегистрированными на ее имя, производит завод в Китае (DOKAM), на основании направленных в адрес завода заявок с учетом потребности на Российском рынке. Товар производится только для ФИО10, т.к. права на использование товарных знаков в адрес третьих лиц не передавались.

Инспекцией установлено, что ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М» в 2015-2017 гг. на территорию РФ ввозили электротовары, запасные части к ним и иные ТМЦ, реализуемые ГК «Дельта» под торговыми марками DeltaLux, Webber, MetalLoni, Alparaisa, Beatrix, PerfectoLight, Василиса, Гидроагрегат, Кузьмич и др., зарегистрированными за ФИО9 и ФИО10

УПД, выставленные в адрес ООО «Бриз» за 2015 - 2017 гг., (раздел счет-фактура) содержат сведения о электротоварах, бытовой технике в значительном ассортименте от 200 до 250 и выше наименований товара (от 200-250 позиций товара) таких как; электрочайники, электрические мясорубки, утюги, фены, блендеры, миксеры, вафельница, плиты, шашлычницы электрические, кормоизмельчители, аэрогриль, тостер, посуда, весы, часы, кастрюли, набор ключей и мн. др., а также садовый инвентарь; шланги, опрыскиватели электрические, пневматические, насос погружной и др. товары с товарными знаками, принадлежащими ФИО10, ФИО9 (что установлено Инспекцией в ходе проверки).

Согласно предоставленным УПД, выставленным в адрес ООО «Техновид» за период 2015 – 2017 гг. (раздел счет-фактура) значатся сведения о электротоварах в значительном ассортименте (от 200 до 250 наименований товара и выше таких как:

электрочайники, электрические мясорубки, утюги, фены, блендеры, миксеры, вафельница, плиты, шашлычницы электрические, кормоизмельчители, аэрогриль, тостер, посуда, весы, часы, кастрюли, набор ключей и мн. др., а также садовый инвентарь; шланги, опрыскиватели электрические, пневматические, насос погружной и др. товары.

Сведения о товаре содержат ссылку на номенклатуру электротоваров с указанием технических характеристик товара и его индивидуальных качеств (Модель, объем, производительность, мощность, цвет изделия и др.), наименование Товарного знака: «DeltaLux», «Delta» «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», ЯРОМИР, ЗАБАВА, ЗУБР и другие.

В адрес ООО «Бриз» и ООО «Техновид», реализованы в значительном ассортименте Электротовары и бытовая техника с Товарными знаками: «DeltaLux», «Delta», «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», «Гидроагрегат» и других, а также садово-огородный инвентарь.

Правообладателями Товарных знаков: DDelta, DELTALUX, Василиса, Кузьмич, webber, webbervip, teropal, Аксинья, Уютомания, Забава, Яромир, Beatrix, ALPARAISA, MAGICPRICE, Alpenkok, Rosario, MetaLLoni, PerfectoLight, Гидроагрегат являются ФИО9 и ФИО10» (факты, установленные налоговым органом и отраженные в обжалуемом решении суда первой инстанции).

В ходе проверки Обществом представлены Отчеты, из которых четко усматриваются расчеты по начисленному вознаграждению, сумма выручки, а так же начисленные проценты в виде роялти.

В Решении Арбитражного суда Ростовской области от 12 августа 2021 г. по делу № А53-10701/2021 по иску Индивидуального предпринимателя ФИО9 (ИНН <***>, ОГРН <***>) к ответчику – Обществу с ограниченной ответственностью «БРИЗ» (ИНН <***>, ОГРН <***>) о взыскании 86 666 667 руб.- стоимости пользования товарным знаком за период с 2015 по 2019 год; 269 026 911,40 руб. - суммы вознаграждения; 147 041 444,60 руб.- пени, установлено, что представленные отчеты об использовании товарных знаков, содержащие сведения о сумме реализации товаров и являются достаточными для определения суммы роялти.

Кроме того, во вступившем в законную силу решении Арбитражного суда Ростовской области от 12 августа 2021 по делу № А53-10198/21 по иску Индивидуального предпринимателя ФИО10 (ИНН <***>, ОГРН <***>) к ответчику – Обществу с ограниченной ответственностью «БРИЗ» (ИНН <***>, ОГРН <***>) о взыскании 86 666 667 руб. стоимости пользования товарным знаком за период с 2015 по 2019 год; 151 230 446,40 руб. суммы вознаграждения; 84 646 102,51 руб.- пени суд установил, что представленные отчеты о сумме реализованных товаров с товарными знаками за каждый отчетный период являются должным доказательством по делу для определения размера подлежащего взысканию роялти.

В данных делах судом также было указано, что отсутствие регистрации лицензионного договора не влияет на действительность договорных отношений между сторонами согласно правовой позиции, изложенной в пункте 37 Постановления N 10, (предоставление права по лицензионному договору считается состоявшимся также с момента государственной регистрации предоставления права. При этом обязательственные отношения из договоров, переход или предоставление права по которым подлежат государственной регистрации, возникают независимо от государственной регистрации (пункты 1 и 2 статьи 433 ГК РФ). Сторона договора, не прошедшего необходимую государственную регистрацию, не вправе на этом основании ссылаться на его незаключенность).

Более того, Межрайонной ИФНС России № 11 по Ростовской области на решения Арбитражного суда Ростовской области по двум делам о взыскании стоимости

пользования товарным знаком, была подана апелляционная жалоба, которая оставлена без рассмотрения Пятнадцатым Арбитражным апелляционным судом по причине отсутствия у Инспекции права на обжалование судебных актов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью), являются, в том числе, товарные знаки и знаки обслуживания.

По смыслу пункта 5 статьи 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации в его взаимосвязи с пунктом 4 статьи 1237 Гражданского кодекса Российской Федерации вознаграждение по возмездному лицензионному договору уплачивается за предоставление права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации.

В пункте 13.7 совместного Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации от 26.03.2009 № 5 и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 29 "О некоторых вопросах, возникших в связи с введением в действие части четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что лицензиару не может быть отказано в требовании о взыскании вознаграждения по мотиву неиспользования лицензиатом соответствующего результата или средства. В случае, когда стороны лицензионного договора согласовали размер вознаграждения в форме процентных отчислений от дохода (выручки) (пункт 4 статьи 1286 Гражданского кодекса Российской Федерации), а соответствующее использование произведения не осуществлялось, сумма вознаграждения определяется исходя из цены, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за правомерное использование произведения.

Согласно п. 1 ст. 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. К договорам о распоряжении исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, в том числе к договорам об отчуждении исключительного права и к лицензионным (сублицензионным) договорам, применяются общие положения об обязательствах (ст. 307 - 419) и о договоре (ст. 420 - 453), поскольку иное не установлено правилами Гражданского кодекса Российской Федерации и не вытекает из содержания или характера исключительного права (п. 2 ст. 1233 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В п. 1 ст. 307 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

В соответствии со ст. 309, 310 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются.

Исходя из пункта 5 статьи 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации, лицензионный договор предполагается возмездным, если самим договором прямо не предусмотрено иное.

Таким образом, отсутствие лицензионного договора не может квалифицироваться как письменное согласование сторон о безвозмездном использовании товарного знака.

По смыслу пункта 5 статьи 1235 в его взаимосвязи с пунктом 4 статьи 1237 ГК РФ вознаграждение по возмездному лицензионному договору уплачивается за предоставление права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации. В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 40 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.04.2019 № 10 "О применении части четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации", по смыслу пункта 5 статьи 1235 в его взаимосвязи с пунктом 4 статьи 1237 ГК РФ вознаграждение по возмездному лицензионному договору уплачивается за предоставление права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации.

Отсутствие регистрации лицензионного договора в установленном законом порядке не влияет на действительность договорных отношений между сторонами в силу следующего.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 37 Постановления № 10, предоставление права по лицензионному договору считается состоявшимся также с момента государственной регистрации предоставления права. При этом обязательственные отношения из договоров, переход или предоставление права по которым подлежат государственной регистрации, возникают независимо от государственной регистрации (пункты 1 и 2 статьи 433 ГК РФ). Сторона договора, не прошедшего необходимую государственную регистрацию, не вправе на этом основании ссылаться на его незаключенность.

По смыслу статей 164, 165, пункта 3 статьи 433 ГК РФ государственная регистрация договора осуществляется в целях создания возможности для заинтересованных третьих лиц знать о факте наличия обязательства по договору. Поскольку спорный договор не прошел необходимую государственную регистрацию, соответственно не порождает тех последствий, которые могут оказать влияние на права и интересы третьих лиц, не знавших о факте заключения договора и о содержании его условий. При этом обязательственные отношения из договора (то есть правоотношения между правообладателем и пользователем) возникают независимо от государственной регистрации. Такой договор уже с момента достижения сторонами соглашения по всем его существенным условиям влечет правовые последствия в отношениях между сторонами договора, а также может породить весь комплекс последствий, на которые он непосредственно направлен, после государственной регистрации.

В рассматриваемом случае стороны выразили желание заключить лицензионный договор, фактически исполняли взятые на себя обязательства. Отсутствие государственной регистрации договора не повлияло на договорные отношения в период осуществления ими деятельности в рамках указанного договора.

Таким образом, представленные в Инспекцию в ходе налоговой проверки Обществом Отчеты являются надлежащими документами и доказательствами, свидетельствующими о наличии расходов (обязательств) Общества оплатить вознаграждение правообладателям – ИП ФИО9 и ИП ФИО11

Также, Инспекция не оспаривает то факт, что товары были ввезены импортерами и введены в оборот с ведома правообладателей товарных знаков. При этом Инспекция установила в ходе определения действительного размера налоговых обязательств, что товары, реализованные налогоплательщиком в проверяемый период, в несколько раз превышают количество товаров, ввезенных импортерами и учтенных Инспекцией в ходе реконструкции.

Соответственно, «лишние» товары либо были произведены налогоплательщиком, либо ввезены на территорию РФ (введены в оборот) без согласия правообладателей товарных знаков, поскольку доказательств того, что ИП ФИО9 и ИП ФИО11 давали согласие на ввоз на территорию РФ товаров, которые не учтены Инспекцией в

ходе реконструкции – налоговым органом не представлено, судом первой инстанции не исследовано.

Таким образом, товары, которые не были ввезены импортерами, но были реализованы налогоплательщиком подлежат охране как содержащие зарегистрированные товарные знаки товары народного потребления.

Ввиду изложенного, довод об отсутствии у ИП ФИО9 и ИП ФИО11 прав на получение вознаграждения от реализованных обществом товаров – не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того необходимо отметить, что судом первой инстанции не исследованы обстоятельства установленные Инспекцией о производстве товаров, которые также были реализованы с товарными знаками, принадлежащими ИП ФИО9 и ИП ФИО11, при этом, поскольку доказанным является факт производства данных товаров – за их реализацию и использование товарных знаков также следует произвести расчет и включить в состав затрат расходы на оплату за товарные знаки.

Так, Инспекцией проведен осмотр 12.04.2019, в ходе которого установлено, что ООО «Гидроагрегат» осуществлял деятельность по производству садового инвентаря, имея для этого оборудование, запасы сырья; сборку мясорубки «Василиса», Модель М5- 250 1500 ВТ.

Более того, вступившим в законную силу судебным актом по делу № А53-43117/2021 установлено, что товаров, которые импортируются ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» с товарными знаками, принадлежащими ФИО9 и ФИО10; - организации-импортеры безвозмездно используют товарные знаки, принадлежащие на праве собственности ФИО10 и ФИО9 (являются супругами) без заключения и регистрации договоров на использование интеллектуальной собственности (информация предоставлена Федеральной службой по интеллектуальной собственности)

Таким образом, ФИО9 и ФИО11 не представляли никому права на использование собственных товарных знаков, а лишь представили разрешение на ввоз товаров, маркированных их товарными знаками.

Таким образом, вывод суда первой инстанции противоречит обстоятельствам, установленным вступившим в законную силу судебным актом по делу А53-43117/2021.

Также согласно протоколу осмотра помещения б/н от 26.05.2017 по адресу: <...>, Д (с приложение фотоснимков) ООО «Гидроагрегат» осуществляло деятельность по заявленному адресу, на момент осмотра (26.05.2017) в цехе велись работы по производству сетки садовой, шланга поливочного. Согласно фотоматериалам установлено, наличие в значительных объемах садово-огородного инвентаря: шланг поливочный разного диаметра и цвета, сетка садовая, опрыскиватель садовый «Зеленый луг»,… В цехе в небольшом количестве хранились чайники электрические с товарным знаком; «Яромир» модель ЯР-1003; чайники электрические «Василиса» модель – Т32-2000.

На территории цеха размещены в большом количестве полимерные материалы (гранулы ПВД), используемые для производства шланга поливочного, сетки садовой. На небольшом участке цеха размещена конвейерная линия (10-15м), на которой работало около 10 человек на сборке мясорубок, рядом с конвейерной линией на паллетах находились в небольшом количестве корпуса для мясорубок.

Поскольку в ходе осмотра и налоговой проверки установлено производство мясорубок, садового инвентаря, чайников, факт считается доказанным и отражен в решении АС Ростовской области, не опровергнут кассационной инстанцией – плата за использование товарных знаков при производстве должна быть учтена при расчете налога на прибыль.

Так же наличие производственных мощностей и возможности использования при производстве трудовых ресурсов так же подтверждено материалами дела и не оспаривается Инспекцией, поддержано судами всех инстанций.

Так, судебными актами установлено, что согласно штатного расписания ООО «Гидроагрегат», численность сотрудников:

в 2015 г. от 40 до 45, в том числе в разрезе должностей: директор ФИО12, исполнительный директор ФИО29, менеджер по продажам-0.5, оператор экструзионной линии – 7 человек, оператор участка приготовления композиции -2 человека, оператор участка грануляции – 1 человек, рабочий цеха -13 человек, кладовщик - 1 ФИО40 А 2016 г. от 40 до 44 чел., в 2017 г. от 40 до 45 чел.

Данные сотрудники успешно осуществляли деятельность именно по производству продукции, которая была реализована с соответствующими торговыми марками.

Более того, уволенные допрошенные Инспекцией сотрудники Общества указали, что редких случаях были привлечены на сборку мясорубки с логотипом «Василиса».

Таким образом, поскольку решением Инспекции и судебными актами по настоящему делу установлено, что предприятие осуществляло производство продукции, данная продукция имела товарные знаки, принадлежащие правообладателям, Инспекция не обосновано не учла при расчете действительных налоговых обязательств затраты за использование товарных знаков по произведенной Обществом продукции.

Инспекция указала, что не включила в состав затрат расходы за использование товарных знаков по причине взаимозависимости общества и ФИО9 и ФИО11, однако, данный довод подлежит отклонению по следующим основаниям.

Как уже отмечалось, создание, функционирование и взаимодействие хозяйствующих субъектов, входящих в группу компаний, само по себе не является нарушением. О возможном легитимном финансовом взаимоотношении между аффилированными лицами говорится в различных судебных актах (Постановление Верховного Суда Российской Федерации от 21 февраля 2018 г. N 310-ЭС17-17994(1,2); Определение Верховного Суда Российской Федерации от 30 марта 2017 г. N 306-ЭС16- 17647; Определение Верховного Суда Российской Федерации от 6 августа 2015 г. N 302- ЭС15-3973).

Право собственности на товарные знаки у ФИО9 и ФИО11 зарегистрировано в установленном законом порядке и не оспаривается Инспекцией, установлено судами. Взаимозависимость между участниками гражданского оборота не умоляет принадлежащее собственнику охраняемое законом право.

Более того, факт использования налогоплательщиком товарных знаков, принадлежащих ФИО9 и ФИО11, установлен судами и Инспекцией не оспаривается.

Установив взаимозависимость участников оборота, Инспекция может проверить – соответствует ли цена рыночным условиям. Но отвергать наличие права на получение вознаграждения за используемые товарные знаки, и, как следствие – утверждать о том, что у Общества не имеется обязанности оплатить за использование товарных знаков – Инспекция не может.

Конституцией РФ закреплено право каждого свободно использовать свои способности и имущество для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, а также в обеспечении возможности реализации указанного права.

В п. 1 ст. 2 ГК РФ разъяснено, что гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, должны быть

зарегистрированы в этом качестве в установленном законом порядке, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Таким образом, гражданин РФ не может быть лишен гарантированного Конституцией РФ права на использование принадлежащего ему имущества в предпринимательской деятельности только на том основании, что он взаимозависим с участником сделки.

Таким образом, довод Инспекции об отсутствии оснований включения в состав затрат расходов за использование товарных знаков ввиду аффилированности сторон – не соответствует законодательству РФ.

В ходе рассмотрения спора, Общество поясняло, что в силу пункта 2 статьи 1484 ГК РФ исключительное право на товарный знак может быть осуществлено для индивидуализации товаров, работ или услуг, в отношении которых товарный знак зарегистрирован, в частности, путем размещения товарного знака на товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые производятся, предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках или иным образом вводятся в гражданский оборот на территории Российской Федерации, либо хранятся или перевозятся с этой целью, либо ввозятся на территорию Российской Федерации; при выполнении работ, оказании услуг; на документации, связанной с введением товаров в гражданский оборот; в предложениях о продаже товаров, о выполнении работ, об оказании услуг, а также в объявлениях, на вывесках и в рекламе; в сети Интернет, в том числе в доменном имени и при других способах адресации.

Товарные знаки, полученные в пользование, учитываются лицензиатом на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре (п. 39 ПБУ 14/2007). Отдельного счета для учета полученных нематериальных активов планом счетов не предусмотрено. Размер вознаграждения, как правило, состоит из двух частей: единовременной и постоянной, выплачиваемой ежемесячно в течение срока действия договора. Единовременный платеж учитывается как расходы будущих периодов и списывается постепенно (п. 39 ПБУ 14/2007). Также постепенно уменьшается прибыль (п. 2 ст. 272 НК).

Периодические платежи отражаются в составе расходов того периода, в котором они начисляются по договору (п. 39 ПБУ 14/2007) и уменьшают прибыль как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК).

В соответствии с пп.3 п.7 ст. 272 НК РФ расход в виде роялти признают в том периоде, к которому он относится, на дату расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или на дату предъявления пользователю документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода.

Согласно прилагаемых лицензионных договоров о предоставлении права использования товарных знаков, заключённых ООО "ГИДРОАГРЕГАТ" ИНН <***> 01 марта 2021 года и зарегистрированных 23.04.2021г., которыми налогоплательщику право использования товарных знаков было предоставлено начиная с 2015 года, а также подписанных отчётов по лицензионному договору, в период с 2015 по 2017 годы налогоплательщиком доначислены расходы в виде платы за использование товарных знаков (паушальные платежи и роялти), влекущие уменьшение доначислений недоимки по налогу на прибыль до 123 353 579 рублей (расчёт был представлен Обществом в суд первой Инстанции).

Однако, судом первой инстанции расчет не проверен, оценка доказательствам (в том числе лицензионному договору) не дана. Более того, суд первой инстанции указал на отсутствие лицензионного договора, ввиду чего вывод суда не соответствует фактическим обстоятельствам дела и противоречит имеющимся в деле доказательствам.

То обстоятельство, что заявителем фактически использовались указанные товарные знаки, следует из содержания товарных накладных, представленных в материалы дела

налоговым органом, в которых указаны наименования использовавшихся товарных знаков.

При рассмотрении дела в суд первой инстанции Инспекцией представлены дополнения к отзыву Исх. № 03-27/10028 от 28 июня 2022г., в которых (относительно использования товарных знаков и принятия по ним расходов) Инспекция приводит анализ представленных Обществом лицензионных договоров (раздел 2 дополнений к отзыву Исх. № 03-27/10028 от 28 июня 2022г.), что полностью опровергает довод Инспекции и суда первой инстанции в обжалуемом судебном акте о непредставлении проверяемым налогоплательщиком лицензионного договора.

Инспекцией в соответствии со ст. 90 НК РФ проведены допросы работников ООО «Гидроагрегат».

Директор ООО «Гидроагрегат» - Ш.С.СБ. (протокол б/н от 09.12.2019), указал, что документов, подтверждающих передачу комплектующих изделий на производство, не было в офисе, расположенном по адресу: <...>,т.к. они могли быть утеряны при переезде в г. Батайск. Списанием материалов, по его словам, занимался кладовщик ФИО41, велись ли акты списания, не помнит. Накладную формировал директор, за какой конкретный период времени она формировалась пояснить не смог. Испытательных приборов и (или) станций не было, за качество выпускаемых товаров отвечал старший сборочной бригады, инструктаж по охране труда проводил инженер по технике безопасности. Численность бригады и план по сборке товаров назвать не смог, по причине того, что на разные группы товаров, количество человек в бригаде менялось. Статистику по объему производства товара не вел, выпускались разнообразные виды и марки, все зависело от заказов фирмпокупателей. Никаких приоритетных товаров для выпуска не помнит. Со слов свидетеля, оборудование «Термопласт автомат», марка МА 3800 2250 за смену может изготовить 100 и более изделий, точное количество назвать не может, работали не каждый день, а только по необходимости. Фирмы ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М» некоторое время были поставщиками комплектующих изделий, для мелкой бытовой техники, затем нашли более благонадежных поставщиков комплектующих ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка». Говоря о товарных знаках, утверждает, что он их придумал и выпускал под ними продукцию, считает, что товарные знаки принадлежат ООО «Гидроагрегат», о том, регистрировались ли используемые товарные знаки, пояснить не смог. Со слов ФИО12, ООО «Гидроагрегат» прекратил свою финансово-хозяйственную деятельность с 30.10.2019, остатки товара остались в г. Батайск на территории производственного корпуса с разрешения ФИО13, директора ООО «Аквапласт».Не смог дать пояснения, не владеет информацией о совпадении IP адресовООО «Гидроагрегат» с IP адресами ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Бриз», ООО «Реус», ИП ФИО9, ООО «Электро-Дельта».Отрицает влияние на финансовохозяйственную деятельность ООО «Гидроагрегат» ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО13

Главный бухгалтер ООО «Гидроагрегат» ФИО42 (протокол допроса б/н от 05.03.2019) пояснила, что контроль за использованием материалов в производстве, списание материалов, не осуществляет, пояснить производственный процесс не может. О поставщиках ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка», владеет информациейкако поставщиках, содержащихся в первичных документах. Не смогла назвать материально ответственных лиц на производстве, не владеет информацией о материально ответственных лицах, принимавших комплектующие изделия от ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка». Причину роста кредиторской и дебиторской задолженности пояснить не смогла.

Инспекцией проведены допросы ранее уволенных работников ООО «Гидроагрегат». На основании показаний уволенных сотрудников ООО «Гидроагрегат» Инспекцией установлено, что все они работали на производстве шланга, опрыскивателей,

сетки садовой. В редких случаях были привлечены на сборку мясорубки с логотипом «Василиса» другие товары не собирали. Неоднократно на завод привозили товар из Китая, товар был упакован в коробки, на которые клеили наклейки с товарным знаком «Василиса», и «DELTA» «Гидроагрегат». Продукция хранилась в цехе, а потом перевозили грузовыми машинами с логотипом «DELTA» в г. Аксай. Со слов свидетелей установлено, что ФИО12 в проверяемом периоде являлся начальником отдела безопасности, фактически руководителем ООО «Гидроагрегат» являлся ФИО9

Инспекцией проведены допросы сотрудников, работающих в ООО «Гидроагрегат». Со слов свидетелей, ранее работали на ООО «Завод Гидроагрегат»рабочими цеха, в 2015 г. были уволены и приняты на ООО «Гидроагрегат» рабочими цеха, должностные обязанности не поменялись, основная работа была на линии по производству шланга, сетки садовой, а также привлекались на сборку электротоваров (мясорубки, чайники и др.), в свою очередь полной информации о производстве электротоваров не владеют.

Из анализа показаний свидетелей следует, что уволенными и ныне работающими сотрудниками ООО «Гидроагрегат» были даны противоречивые показания по вопросу реального производства ООО «Гидроагрегат» электротоваров и бытовой техники.

Уволенные сотрудники показали, что собирали мясорубку «Василиса», иную номенклатуру товара, заявленную в первичных документах ООО «Гидроагрегат» не собирали. Иногда привозили готовую продукцию (из Китая) на временное хранение и увозили транспортом (c логотипом DELTA) в г. Аксай.

Работающие сотрудники ООО «Гидроагрегат», в своих показаниях подтвердили выпуск электротоваров, но в тоже время не владеют информацией об ассортименте продукции.

Инспекцией установлено, что большая часть сотрудников ООО «Гидроагрегат» бывшие сотрудники ООО Завода«Гидроагрегат», а также сотрудники взаимосвязанных организаций.

ООО «Гидроагрегат» продолжило осуществлять производственно-хозяйственную деятельность, ранее осуществляемую ООО Завода «Гидроагрегат» на тех же производственных площадях и оборудовании, с тем же кадровым составом. Производственные помещения принадлежат на праве собственности ФИО10, собственником оборудования является ООО Фирма «Электро-Дельта» (руководителем является ФИО9).

Инспекцией проведены допросы уволенных и работающих кладовщиков группы компаний, а именно импортеров ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М».

Со слов свидетелей ФИО43 (протокол допроса б/н от 29.10.2020), ФИО44 (протокол допроса б/н от 29.10.2020), ФИО45 (протокол допроса б/н от 03.11.2020), ФИО46 (протокол допроса б/н от 23.10.2020г.), ФИО47 (протокол допроса б/н от 29.10.2020г.), ФИО48 (протокол допроса б/н от 29.10.2020) складские помещения, арендованные ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», находятся по одному адресу: <...>. (собственником является ООО фирма «Электро-Дельта», учредитель и руководитель ФИО9). На склады ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Реус» поступал идентичный товар из Китая, упакованный в индивидуальные цветные коробки с наименованием и логотипом изделия. От «Гидроагрегат» поступали товары в незначительных количествах (40-50 шт.). Должностные обязанности кладовщика при переходе из одной фирмы в другую не менялись, переход являлся формальным, выполняли свои должностные обязанности и осуществляли общие функции для всех организаций ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Реус», ООО «Дельта» и воспринимали данные организации как одну Группу компаний. Поставщик ООО «Гидроагрегат» не знаком. Для ведения учета товаров на складе программное обеспечение не использовалось, карточки складского учета не велись. Товар на складах хранился

обезличено (при наличии свободных мест), что позволяло получать и отпускать товар от имени любой организации. Сведениями о поставщиках и покупателях не владеют.

Инспекцией на основании данных книг покупок установлено, что ООО «Гидроагрегат» производилось приобретение химических веществ. С целью получения дополнительных доказательств по факту наличия или отсутствия деятельности по производству электротоваров, Инспекцией проведены контрольные мероприятия в отношении поставщиков химических веществ (гранулят, флотореагент, термоэластопласт) ООО «ТПК «Химические технологии», ООО «ТрансХим», ОАО «Каустик», ООО «Руспласт», ИП ФИО15, ИПКосмынина В.В.;ИП ФИО49, ООО «ВХПЛАСТ»; ООО НПФ «БАРС-2».

ООО «Гидроагрегат» пояснения о поставщиках химических материалов, необходимых для производства пластика, используемого при литье корпусов для чайников (пластика для пищевых продуктов) не представило.

Документы, истребованные в рамках ст. 93.1 НК РФ, организациями ООО «ТПК «Химические технологии» (термоэластопласт), ООО «ТрансХим» ( ПВХ), АО «Каустик» (поливинилхлорид), ООО Торговый дом «Полимерснаб» (поливинилхлорид), ИП ФИО15 (гранула), ИП ФИО49 (гранула) не представлены.

ИП ФИО50, АО «Просперити ВендорКемикалсКомпани» представлены документы по взаимоотношениям с ООО «Гидроагрегат». Пояснения в части пригодности гранул ПНД и суспензионного поливинилхлорида для изготовления термостойкой пищевой пластмассы не представлены.

Инспекцией проведена проверка правильности отражения в бухгалтерском учете материально-производственных запасов.

ООО «Гидроагрегат» в ходе проведения проверки не представило к проверке оригиналы документов по учету и движению материально-производственных запасов (Карточки складского учета на приход и списание материалов, техническое задание на изготовление электротоваров, Калькуляцию, расчета стоимости сырья/материалов, принятых налогоплательщиком в расходы).

ООО «Гидроагрегат» на требование № 09/2428 от 22.04.2019 о предоставлении документов по учету и движению материально-производственных запасов документы, пояснения об отсутствии либо утрате документов не представило. На повторное требование № 09/5311 от 01.08.2019, № 09/7018 от 13.09.2019 о предоставлении документов по учету и движению материально-производственных запасов, (Карточки складского учета, техническое задание на изготовление электротоваров, Калькуляцию расчета стоимости сырья/материалов и др.) также не представлены документы и пояснения.

Инспекцией проведен допрос ФИО41 - кладовщик ООО «Гидроагрегат» (протокол б/н от 05.06.2019, протокол б/н от 19.09.2019), который сообщил, что каждый день получал в устной форме задание от директора ФИО12 на производство электротоваров. Объем производства определялся в соответствии с предстоящей отгрузкой в адрес покупателей ООО «Гидроагрегат», это были чайники либо мясорубки под брендом «Василиса» и «Аксинья».На основании спецификации собирал в коробки комплектующие изделия и передавал бригадиру ФИО51, в устной форме давал ей задание на сборку изделия. Технолога на производстве с 2015 г. нет, все вопросы решал директор – ФИО12 Лично принимал готовую продукцию с цеха, фиксировал приход на бумаге, документов утвержденных форм не было. Поставщиками комплектующих являлись ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка». Товары от поставщиков принимал в коробках на основании УПД, при этом документы не подписывал. На основании каких документов формировали заявку в адрес поставщиков информацией не владеет. Товары под брендом«Кузьмич» и «Дельта» не собирали. Товар хранится на территории цеха. Готовую продукцию отпускал по устному распоряжению директора ФИО12, при этом ни каких документов на отгрузку не получал. Владел

информацией только о номере машины и наименование товара на отгрузку. Кто являлся покупателем, информацией не владеет, так как не видел документов на отгрузку. На погрузку электротоваров были автомобили с логотипом DELTA. Товар отпускал без доверенности. В программе складского учета никогда не работал, информацией о программе не владеет. Карточки складского учета не вел. Кто следит за остатками товаров на складе и составляет заявки на поставку материалов, информацией не владеет. На большинство вопросов, связных с документооборотом, ответить затруднился.

Результаты допроса свидетельствуют о том, что выделенного складского помещения (для хранения комплектующих и готовых изделий) на предприятии не было, товар хранится в цехе на стеллажах, складской учет не велся.

Таким образом, из результатов проведенных осмотров и опросов свидетелей налоговая инспекция делает вывод, что у общества отсутствовали линии и оборудование для сборки заявленных электротоваров, бытовой техники в заявленных объемах. На стеллажах и иных местах хранения товара не установлено наличия комплектующих, материальных запасов, которые позволяли ли бы осуществлять выпуск электроприборов и бытовой техники в заявленных объемах с учетом обширной номенклатуры и множества позиций. Материалами осмотров установлено, что цех оснащен производственным оборудованием, используемым для изготовления садово-огородного инвентаря (шланг, сетка садовая, опрыскиватели). Штатным расписанием ООО «Гидроагрегат» предусмотрены должности, необходимые для работы на линиях по производству садового инвентаря (сетки садовой, шланга поливочного, опрыскиватель) (протоколы осмотра Б/Н от 26.05.2017, б/н от 12.04.2019, Б/Н от 01.11.2019).

Штатным расписанием ООО «Гидроагрегат» не предусмотрены должности, такие как сборщики бытовых приборов и электротехники. Штатным расписанием ООО «Гидроагрегат» предусмотрены должности, для работы на производственных линиях по производству садового инвентаря (сетка садовая и шланга поливочного). По результатам анализа кадрового состава, установлено, что на предприятии были предусмотрены должности по количеству лиц и функциональным обязанностям пропорционально нужному для обеспечения работы на участках и линиях по производству садового инвентаря.

Таким образом, ООО «Гидроагрегат» является действующей организацией производителем садово-огородного инвентаря.

Анализом бухгалтерской отчетности ООО «Гидроагрегат» по счету 43 «Готовая продукция» установлено, что обществом заявлено произведенной продукции под товарным знаком «Василиса» в количестве - 125 188 единиц за 2015 г., 440 037 единиц за 2016 г., 684 040 единиц за 2017 г., всего 1 249 265 единиц.

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Гидроагрегат» установлено списание денежных средств в адрес организаций производителей полиграфической продукции, в частности этикеток, листовок, инструкций, а так же гофр продукции (гофр ящики).

По вопросу приобретения печатной продукции, этикеток, листовок, инструкций, тары иной упаковки для товаров, согласно сч.43, с товарным знаком«Василиса», «Дельта», «Дельта Люкс», «Яромир»,«Аксинья» и другой продукции в адрес производителей полиграфической продукции в соответствии со ст.93.1 НК РФ направлены поручения об истребовании документов и информации по взаимоотношениям с ООО «Гидроагрегат».

ООО «Типография Аврора» ИНН6165181984 по требованию Инспекции № 2170 от 10.04.2019 представлены документы по факту производства и реализации товара в адрес ООО «Гидроагрегат» печатной продукции. Анализом представленных документов установлено, что ООО «Типография Аврора» в адрес ООО «Гидроагрегат» была изготовлена следующая продукция: Этикетка Colorado 12л (178х76), Этикетка 40х35мм Василиса № ЗМ1060260 до ЗМ1071760, Этикетка Василиса круг, Этикетка опрыскиватель

садовый «Зеленый луг», Этикетка опрыскиватель садовый «Зеленый луг», Этикетка опрыскиватель садовый Colorado, Этикетка сушилка электрическая Василиса, всего в количестве250,43 тыс. штук на общую сумму 372 380,5 руб.

ООО «Донская гофротара» ИНН6164227097 по требованию Инспекции представлены документы на поставку товара в адрес ООО «Гидроагрегат»: гофроящик в количестве 43 850 тыс. штук на сумму 1 618 649,96 руб.

ООО «Типография «Печатный двор» ИНН6162042076по требованию Инспекции представлены документы по факту реализации товара в адресООО «Гидроагрегат» (вх. № 01575дсп от 11.07.2019, вх № 01077дсп от 03.06.2019): листовка вкладыш, листовка А4, инструкция, листовка А5 в количестве 251 050 штук на сумму 366 580 руб.

ООО «Гидроагрегат» в рамках ст. 93 НК РФ представлены документы по изготовлению полиграфической продукции ООО «Астролон» ИНН6166034580: счета- фактуры, товарные накладные выставленные ООО «Астролон», спецификации на изготовление полиграфической продукции и макеты 34 120 тыс. штук на сумму 642 479 руб. (бирка, бирма маленькая, бирка для шланга).

Анализируя представленные документы, установлено, что количество приобретенных этикеток под торговой маркой «Василиса» составило 31 900 штук, что значительно меньше количества аналогичного товара, заявленного по счету 43 «Готовая продукция» - 1 249 265 штук. При этом у общества согласно данным бухгалтерского учета остаток не реализованного товара под маркой «Василиса» на 31.12.2017 составил только 34 782 штук. Вместе с тем, не установлено приобретение ООО «Гидроагрегат» этикеток на готовую продукцию под торговыми марками «Дельта», «Дельта Люкс», «Яромир», «Аксинья».

Количество приобретённых ООО «Гидроагрегат» гофроящиков и коробок за проверяемый период составило 77 970 штук, из них под электробытовую технику под торговой маркой «Василиса» 39 920 единиц, что так же значительно меньше количества товара отражённого на счете 43 «Готовая продукция».

Из показаний свидетелей ФИО23 (объяснение б/н от 09.12.2019) - руководитель и учредитель ООО «Реус» и ФИО10 (протокол № 327 от 20.12.2019) следует, что поставка электрической бытовой техники и товаров народного потребления инопартнером осуществлялась вэкспортных коробках.

Инспекцией установлена закупка гофротары и этикеток в минимальном количестве, которое не соответствует количеству товара, заявленному для реализации, что так же свидетельствует о невозможности реализации товара ООО «Гидроагрегат» в заявленных объемах.

ООО «Гидрогарегат» у вышеуказанных контрагентов заказывалась продукция для упаковки и маркировки товаров, который, как было установлено проверкой, фактически производились ООО «Гидроагрегат»: шланг, опрыскиватель, сетки и иной садово-огородный инвентарь, что также свидетельствует о том, что электроприборы и бытовая техника ООО «Гидроагрегат» не производились.

ООО «Донской издательский дом» представлены документы: договор поставки № 177 от 16.11.2016 с ООО «Гидроагрегат», товарные накладные на поставку (стикеров, стикеров - этикеток), доверенность на имя ФИО52, макеты этикеток, деловая переписка с ООО «Гидроагрегат». ФИО52 согласно представленной доверенности, заявлен как водитель, доверенность выдана директором ООО «Гидроагрегат» - ФИО12 ФИО52 выполняя работу, осуществлял общие функции для ООО «Гидроагрегат», ООО «Бриз», ООО «Дон-Витраж», что подтверждается справками 2- НДФЛ: 2016 г. - ООО «Гидроагрегат», ООО «Бриз»; 2017 г. ООО «Дон-Витраж», ООО «Гидроагрегат», ООО «Бриз».

Согласно представленным образцам макетов этикеток установлено, что этикетки – стикеры изготовлены на самоклеящейся бумаге для следующих товаров: блинница - 23см.; сковорода литая чугунная- 25 см.; сковорода литая чугунная-27см.; сковорода

гриль-24 см.; сковорода гриль со съемной ручкой - 25см.; крышка - пресс -23 см.; чугунная кастрюля с чугунной крышкой - 3,5 л.; чугунная кастрюля с чугунной крышкой4,5л.; чугунная кастрюля с чугунной крышкой - 5,5л.; чугунная жаровня со стальной ручкой и чугунной крышкой-3,5 л.; чугунная жаровня со стальной ручкой и чугунной крышкой -5,5 л.; чугунная утятница с чугунной крышкой-3,7 л.; чугунная утятница с чугунной крышкой-6,5 л.; сковорода литая чугунная с деревянной ручкой-2506/22; сковорода литая чугунная с деревянной ручкой-2506/24; сковорода литая чугунная с деревянной ручкой-2506/26; жаровня; утятница; инструкция на опрыскиватель садовый пневматический«Зеленый луг».

При этом, анализом сведений по (сч.43) за 2016-2017 гг. не установлено изготовления либо приобретения ООО «Гидроагрегат» заявленных товаров (сковородки, блинницы, чугунные кастрюли и др.).

Таким образом, заказ этикеток не обоснован и изготовлены они для товаров, реализуемых иными предприятиями группы компаний в их интересах. Из заявленных в перечне макетов этикеток ООО «Гидроагрегат» выпускал только опрыскиватель садовый пневматический«Зеленый луг».

Проведенным анализом переписки между организациями установлено, что от имени ООО «Гидроагрегат» переписка производилась с электронного адреса @el-delta.ru., налогоплательщик позиционирует себя как компанию, ГК «Дельта».

Анализируя справки 2-НДФЛ установлено, что на ФИО53 представлены справки 2 НДФЛ за 2015 г.ООО «Медиа», за 2016г. - ООО «Медиа», ООО «Дельта», за 2017г.- ООО «Дельта». Таким образом, ФИО53 осуществляла общие функции для ООО «Гидроагрегат», ООО «Медиа», ООО «Дельта» в интересах предприятий группы.

МИФНС № 3 по Рязанской области на основании поручения об истребовании документов № 09/18251 от 19.10.2020 представлены документы, истребованные у ООО фирма «Ритак». Согласно сведениям, содержащимся в счете-фактуре, изготавливали коробки с вкладышем в количестве – 1000 шт.

ООО «МиТ»по требованию Инспекции, направленному в рамках ст. 93.1 НК РФ, представлены: договор № 52/16 от 15 июля 2016 г., счет-фактура № 821 от 12.08.2016, товарная накладная № 626 от 12.08.2016, товарно-транспортная накладная. Согласно представленным документам ООО «МиТ» изготавливало этикетку «Самогон 0,5л.» в количестве-5000шт., при этом закупка данной этикетки не соответствует товару, заявленному для производства и реализации товара ООО «Гидроагрегат».

Инспекцией в адрес ООО «Гидроагрегат» выставлено требование о предоставлении документов по взаимоотношениям с ООО «Аполинария», ООО «Донская гофротара», ООО «Типография Аврора», Типография «Печатный двор», ОСВ в отношении поставщиков полиграфической продукции и иных документов № 09/11916 от 21.10.2020, № 09/11478 от 09.10.2020, ООО «Гидроагрегат» документы не представлены.

Таким образом, контрольными мероприятиями установлена закупка гофротары и этикеток в минимальном количестве, которое не соответствует количеству товара, заявленному для реализации. Данные факты свидетельствует о невозможности реализации товара обществом «Гидроагрегат» в заявленных объемах. ООО «Гидроагрегат» у контрагентов заказывалась продукция для упаковки и маркировки товаров, который, как было установлено проверкой, фактически производились ООО «Гидроагрегат»: шланг, опрыскиватель, сетки и иной садово-огородный инвентарь.

Инспекцией установлено, что ООО «Гидроагрегат» количество приобретенных этикеток под торговой маркой «Василиса» составило 31 900 штук, что в 39 раз меньше количества аналогичного товара, заявленного по счету 43 «Готовая продукция»-1 249 265 штук. Согласно данным бухгалтерского учета остаток не реализованного товара под маркой «Василиса» на 31.12.2017 составил только 34 782 штук.

Факт приобретения ООО «Гидроагрегат» этикеток на готовую продукцию под торговыми марками«Дельта», «Дельта Люкс», «Яромир», «Аксинья» не установлен.

Количество приобретённых гофроящиков и коробок за проверяемый период составило 77 970 штук, из них под электробытовую технику под торговой маркой «Василиса» 39 920 единиц, что так же значительно меньше количества товара отражённого на счете 43 «Готовая продукция».

В соответствии со ст. 93 НК РФ Инспекцией в адрес ООО «Гидроагрегат» выставлено требование № 09/11916 от 21.10.2020 о представлении заявок на поставку товаров в адрес ООО «Автономия», ООО «Союзпоставка», переписку с ООО «Автономия», ООО «Союзпоставка», заявки от покупателей ООО «Бриз», ООО «Техновид», письменных пояснений по вопросу кто в ООО «Гидроагрегат» разрабатывал модели, рабочие чертежи, нормативно-техническую документацию для выпуска заявленных согласно (сч.43) моделей электротоваров, документы не представлены.

Инспекцией проведен анализ поставщиков комплектующих изделий ООО «Гидроагрегат» на основании данных книги покупок за проверяемый период.

Согласно данным книг покупок за 2015-2017 гг. установлено, что основная сумма вычетов сформирована счетами-фактурами, выставленными в адрес ООО «Гидроагрегат» ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка», доля которых в общем объеме составляет-79 %, а также фирмами импортерами: ООО «Дельта», ООО Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М».

ООО «Гидроагрегат» в соответствии со ст. 93 НК РФ по требованию от 20.12.2018г № 09/748 о предоставлении документов (информации) письмом № 14/1 от 12.02.2019 представлены: договоры, копии УПД с 3 кв., 4 кв. 2015г.; 1, 2, 3, 4 квартал 2016 г.; 1, 2, 3, 4 квартал 2017 г, оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», ТТН представлены не в полном объеме.

На основании представленных документов установлено, что ООО «Гидроагрегат» приобретал у ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» комплектующие изделия в обширном ассортименте. Согласно данным УПД всего отгружено товаров ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат» на сумму 847 916 489 руб., НДС в сумме 129 342 844 руб., ООО «Союзпоставка»отгружено товаров на сумму825 899 455руб., в т.ч. НДС в сумме125 984 631 руб.

УПД ООО «Автономия» содержат подпись директора – ФИО30, УПДООО «Союзпоставка» содержат подпись директора ФИО31

ООО «Автономия» зарегистрировано 28.02.2015, зарегистрированы обособленные подразделения: <...> и <...>, учредитель и руководитель ФИО30, основной вид деятельности: «Торговля оптовая текстильными изделиями». Юридические адреса организации в проверяемом периоде: <...>; (с 28.02.2015 по 09.11.2015); <...> (с 09.11.2015 по 12.09.2016); <...>, этаж 2 комната 3 (с 12.09.2016 по 26.07.2018).

ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М» являлись поставщиками товаров (производство Китай) в адрес ООО «Автономия». Реализация импортных электротоваров в адрес ООО «Автономия»,подтверждается представленными первичными документами. При этом, ООО «Автономия» заявлено в качестве поставщика комплектующих изделий в адрес ООО «Гидроагрегат», ООО «Гидроагрегат» позиционирует себя производителем электроприборов и бытовой техники обширной номенклатуры под торговыми марками, принадлежащими ФИО9 и ФИО54

Инспекцией установлено, что ООО «Гидроагрегат» в период с 01.07.2015 по 31.12.2017 приобретало товар (комплектующие изделия) у ООО «Автономия» по договору № 153 от 29.06.2015, который подписан от имени покупателя - директором ООО «Гидроагрегат» ФИО12, от имени Поставщика ФИО30 По условиям договора поставщик обязуется передать в согласованный сторонами срок в собственность покупателя товар, а покупатель обязуется принять и оплатить преданный товар. Наименование поставляемого товара, его количество, а так же цена определяется в

товарных накладных к договору, и формируются на основании согласованного сторонами заказа. В обязанности поставщика входит уведомление стороны не менее чем за три рабочих дня о готовности отгрузки. Обязанностью покупателя является направление поставщику заказа на требуемый товар с учетом времени, необходимого для обеспечения поставки. Договором предусмотрена приемка товара покупателем на складе поставщика, либо в ином месте, согласованном сторонами и указанным в товаросопроводительных документах.

Пунктом 3 вышеуказанного договора определен конкретный порядок поставки и приемки товара, согласно которому поставка товара производится отдельными партиями в течение всего срока действия договора (по мере поступления заказов от покупателя). При этом каждая партия товара, поставляемая отдельно, рассматривается сторона как отдельная поставка. Сроки поставки товара согласовываются сторонами и указываются в заявках, их изменение возможно по письменному согласованию сторон до момента отгрузки товара. Поставка товара производится путем передачи товара на складе грузополучателя, расположенном по адресу: <...>. Данные положения распространяли свое действия на период с 29.06.2015 по 24.10.2016.

На основании дополнительного соглашения к договору № 153 от 25.10.2016отгрузка и прием товара от ООО «Автономия» осуществляется по адресу: <...> Д. Цена товара, сроки оплаты и условия поставки каждой партии согласовываются сторонами и указываются на каждую отдельную партию поставляемого товара в товарных накладных. В стоимость товара включена стоимость доставки. Оплата каждой партии товара осуществляется путем перечисления покупателем денежных средств на расчетный счет поставщика, в течение 5 рабочих дней с даты выставления счета покупателю. Пунктом 8.3 указанного договора предусмотрена ответственность за нарушение сроков оплаты за поставленный товар.

Поставщик вправе предъявить покупателю требование об уплате неустойки в виде пени в размере 0,1 % от стоимости неоплаченного товара за каждый день просрочки оплаты товара.

В соответствии с условиями договора товар должен иметь маркировку, включающую в себя информацию о наименовании товара, наименовании производителя, вес, брутто и нетто и др. информацию. Маркировка должна соответствовать требованиям, установленным законодательством в отношении товаров и типа упаковки данного вида и обеспечивать надлежащую идентификацию Товара.

Инспекцией установлено, что УПД, выставленные ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат» не содержат сведения о электротоварах (полученных от импортеров), а о комплектующих изделиях, таких как корпус, крышка, подставка, переключатель, терморегулятор, кнопка, плата питания, редуктор, бункер, трубка, лоток, вентилятор, ручка и др. изделия. В одном УПД заявлена номенклатура товара свыше 1000 наименований, т.е. в одном УПД содержится свыше 1000 строк. При этом комплектующие изделия не содержат сведений о маркировке изделия, модели, марке, нет ссылки на номера ГТД и страну происхождения товара, технических характеристик, что свидетельствует о нарушении п. 7.2 договора.

В свою очередь ООО «Гидроагрегат» принимает первичные документы, которые не несут полную информацию о товаре, позволяющую обеспечить надлежащую идентификацию товара, необходимую для достоверного отражения в учете материалов.

УПД не содержат ссылку на реквизиты ТТН, в свою очередь ТТН ООО «Гидроагрегат» не представлены.

УПД подписаны директором поставщика и директором покупателя, при этом не содержат подписи материально ответственных лиц, лиц, получивших товар по доверенности.

В документах заявлен юридический адрес покупателя ООО «Гидроагрегат»: г. Ростов-на-Дону, пр-т. Буденновский, 80.

Согласнодоговоруп.3.1.2 «Поставка товара производится путем передачи Товара на складе грузополучателя, расположенном по адресу: <...>.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что по адресу <...> В., находятся складские помещения, где фактически хранится товар, ввезенный ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО Вектор-М», что свидетельствует, что товар ввезенный импортерами по указанному адресу не перемещался.

На основании указанных обстоятельств Инспекцией обоснованно сделан вывод о формальности договора на поставку товара ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат», поскольку в нем содержатся противоречивые сведения, условия, установленные договором, сторонами не исполнялись, условия договора имеют недостатки и признаки формального составления, т.к. заявки, спецификации и иные документы, определяющие предмет поставки, ООО «Гидроагрегат» не представлены, условия по оплате товара не исполнялись.

ООО «Автономия» по требованию налогового органа, направленного в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены документы по взаимоотношениям с ООО «Гидроагрегат» (от 06.03.2019 рег. номер 756961170): договор поставки, УПД за 2015-2017 гг.

Инспекция, анализируя представленные документы, установила, что УПД за 3 кв. 2015 года содержат сведения не о комплектующих изделиях, а о готовых изделиях, таких как эл. чайник, эл. мясорубка, утюги, блендеры, миксеры, вафельницы, плиты, тостеры, и др. с указанием параметров объема, мощности, цвета и др. и содержат наименование о Товарных знаках; «DeltaLux», «Delta», «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», Яромир, Забава, Зубр.

Кроме того, УПД за 2015-2017 гг. представлены не в полном объеме (либо имеются первые и последние листы документа, либо не все листы по порядку и др.).

ООО «Гидроагрегат» в рамках ст. 93 НК РФ представлены: договор, акты сверок, УПД за 3 кв. 2015г., 4 кв. 2015г., 1-4 кв.2016г., 1-4 кв. 2017г., при анализе которых установлено, что в основном объеме сведений о товаре, содержатся сведения о комплектующих изделиях, в нескольких УПД заявлена бытовая техника и электроприборы.

ООО «Автономия»представлены первичные документы по взаимоотношениям с ООО «Гидроагрегат».

Инспекцией установлено, что в УПД за 3 кв. 2015 г., представленных ООО «Автономия» заявлены сведения о готовых изделиях (эл. чайниках, эл. мясорубках, утюгах, блендерах, миксерах, вафельницах, плитах, тостеров, и др.) с указанием параметров объема, мощности, цвета и др. и наименование Товарных знаков; «DeltaLux», «Delta», «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», Яромир, Забава, Зубр.

Инспекция, проведя сверку УПД, представленных ООО «Гидроагрегат», с УПД, представленных ООО «Автономия», установила соответствие номеров, дат, также итоговых сумм по УПД. При этом, сведения о товаре, указанные в УПД за 3 кв. 2015 года, представленных ООО «Гидроагрегат», противоречат, сведениям о товаре, отраженных в УПД предоставленных ООО «Автономия».

Требования о соблюдении порядка оформления счетов-фактур относятся не только к наличию в них всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся. На основании вышеизложенного следует, что налогоплательщиком нарушены положения ст. 169 НК РФ, в связи с чем, налогоплательщиком неправомерно в состав налоговых вычетов включены суммы по счетам – фактурам, выставленным от имени ООО «Автономия» в 3 квартале 2015 года в сумме12 590 715 руб.

В периоде 3 квартал 2015 года по сделкам с ООО «Союзпоставка» объем доначисленного НДС составил 6 392 948 руб.

В периоде 3 квартал 2015 года группой предприятий импортеров в книгах продаж не отражена реализация в адрес ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка», соответственно, реализация товаров группой предприятий импортеров в адрес технических компаний не подтвердилась, что также свидетельствует о формальном документообороте.

С 01.10.2015 по 31.12.2017 УПД, представленные ООО «Автономия», содержат сведения о комплектующих изделиях, следовательно, с 4 кв. 2015г. и за весь проверяемый период УПД содержат сведения о комплектующих изделиях, которые невозможно идентифицировать.

При анализе правильности отражения в первичных документах факта совершения хозяйственных операций ООО «Гидроагрегат», Инспекцией установлено, что УПД (раздел счет-фактура) не содержат полных сведений о товаре необходимых для его идентификации, оприходования, принятию к складскому учете, и, соответственно списанию в производство.

УПД (раздел счет-фактура), оформлены с нарушением требований налогового законодательства (статьи 169 НК РФ), содержат недостоверные сведения и, следовательно, не могут быть предъявлены к вычету на основании статьист.171 НК РФ.

Инспекцией проведено обследование адресов регистрации ООО «Автономия»в г. Москве.

Адрес: <...> (с 28.02.2015 по 09.11.2015). Данный адрес, указан в УПД, выставленных ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат» до 05.11.2015, установлено, что по заявленному адресу расположен пятиэтажный жилой дом. Офисных и складских помещений не обнаружено. Проведен допрос собственника квартиры № 25Ермишко О.С. (протокол б/н от 10.07.2019), который сообщил, что проживает с ноября 1984г.,ООО «Автономия» и ФИО30 ему не известны, разрешения на регистрацию не выдавал, по данному адресу загрузка и разгрузка товара никогда не производилась.

Адрес: Москва, ул. Перовская, 61/2, стр. 1, помещ. 8 (с 09.11.2015 по 12.09.2016), указан в УПД, выставленных ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат» в период с

16.11.2015 по 08.09.2016, как адрес продавца, адрес грузоотправителя ООО «Автономия»:

<...>, адрес грузополучателя ООО «Гидроагрегат»: <...>.

В ходе осмотра по адресу: <...>, строение, 1, установлено, что находится трехэтажное офисное здание. С 01.10.2015 по 31.08.2016 на третьем этаже здания ООО «Автономия» согласно договору аренды № 224 от 01.10.2015 арендовала у АО «Апекс» 100 кв. метров нежилого помещения, где в 2015г. - 2016г. была свободная планировка. На момент осмотра третий этаж здания оборудован двумя офисами по 50 квадратных метров каждый, с нумерацией: офис № 302 (ООО «АйтиЛига») и офис № 304 (ООО «ЛучшаяСпецТехника»).

Допрошен представитель собственника помещений (АО «Апекс») - управляющий ФИО55 нахождение представителей и сотрудников ООО «Автономия», а также наличие товара на арендуемой ими площади подтвердить не смог. Была ли отгрузка товара с данного склада, а также была ли поставка товара на склад, пояснить не смог. Какой деятельностью занималась ООО «Автономия» ФИО55 неизвестно.

В ходе осмотра по адресу: Москва, ул. Перовская, 61/2, стр.1, этаж 2 комната 3; (с 12.09.2016 по 26.07.2018), указан в УПД, выставленных ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат» в период с 14.09.2016 по 31.12.2017, указан как адрес продавца. Адрес грузоотправителя ООО «Автономия»: г. Москва, ФИО56 поля 3-й проезд, дом № 4А;

адрес грузополучателя ООО «Гидроагрегат»: <...> Д.

При осмотре по адресу: Москва, ул. Перовская, 61/2, стр. 1, этаж 2 комната 3 установлено, что расположено многоэтажное офисное здание, собственником которого является ООО «Технострой Люкс». Баннеры, вывески, указывающие на ООО «Автономия», отсутствуют.

Из показаний зам. главного администратора ООО «Технострой Люкс» - ФИО57 (Протокол б/н от 11.07.2019) с ООО «Автономия» заключен договор аренды с 06.10.2015 по январь 2019 года. Представителю ООО «Автономия» - ФИО30 были выданы постоянные пропуска на территорию бизнес центра. Пропуска выдавались на имя ФИО30 и ФИО58 Мубаракшана Р.К. приходила в бизнес-центр несколько раз в месяц, забирала корреспонденцию, в адрес ООО «Автономия».

Других сотрудников ООО «Автономия» не видела. Каким видом деятельности занималась данная организация не известно.

УЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области допрошен собственник помещения по адресу отгрузки ООО «Автономия»: <...>. (протокол б/н от 10.07.2016) генеральный директор АО «Виктори» - ФИО59, которая сообщила, что АО «Виктори» не имела договорных отношений с ООО «Автономия», однако имелся договор аренды нежилого помещения с ООО «Мустанг» № В/М/17 от 01 ноября 2016 года, согласно которому ООО «Мустанг» имело право передачи своих прав и обязанностей по договору третьим лицам (в субаренду). ООО «Автономия» свидетелю не известна, с ФИО30 не знакома.

Инспекцией проведен допрос ФИО30 – директора ООО «Автономия» (протокол Б/Н от 12.07.2019), из показаний которой следует, что является директором ООО «Автономия», ООО «Гарант-Сервис» («Гарант-Сервис» «техническая организация» поставщик 2-го звена ООО «Гидроагрегат»), оказывала юридические услуги в адрес ООО «Союзпоставка», директором организации является- ФИО31; поставщиками товара, реализованного в адрес ООО «Гидроагрегат», указала ООО «Дельта»(импортер в группе компаний Дельта), ООО «Инкова», ООО «Гарант-Сервис», ООО «Полипак».

Вместе с тем, свидетель дала противоречивые показания. Так, проведенными мероприятиями налогового контроля по адресу: <...> входе обследования, а так же допросом собственника помещения установлено, что ООО «Автономия» деятельность не осуществляло. По адресу: Москва, ул. Перовская,61/2,стр. 1,помещение 8, отсутствовала возможность хранения товара.

При осмотре заявленного свидетелем адреса отгрузки товара: <...> (протокол от 11.07.2019 б/н) установлено, что по адресу находится здание торгового центра, на цокольном этаже которого расположены складские и офисные помещения. Собственником помещений является ООО «Мультицентр» (1/2 доли) и ИП «ФИО60 (1/2 доли).Представителем арендодателя исполнительным директором ООО «Мультицентр» ФИО61, представлены экспликация здания с выделением арендуемой площади и договор аренды нежилого помещения б/н от 16.08.2016, заключенный собственниками (Арендодателями) с ООО «Автономия» (Арендатором), согласно которому во временное возмездное пользование и владение (в аренду) передается помещение общей площадью 48,92 кв.м. на срок 11 месяцев. К договору аренды нежилого помещения б/н от 16.08.2016 оформлено приложение № 1«План части нежилого помещения площадью 48.92 кв. м., расположенного по адресу: <...> литер «А», цокольный этаж.

На момент осмотра помещение было закрыто, двери не опечатаны, контрольных замков на дверях нет. На дверях размещена вывеска «Архив». Со слов и.о. директора торгового центра - ФИО61, она с представителями ООО «Автономия»не общалась, движения товара не видела.

Инспекцией проведен анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «Автономия», в ходе которого установлено, что в адрес ИП «ФИО60.» от имени ООО «Автономия» начиная с сентября 2016 г. и по 31.12.2017 г. (дата окончания проверяемого периода) поступают ежемесячные платежи в размере 13 000 рублей (фиксированная часть арендной платы). В августе 2016 года перечислен гарантийный платеж (с учетом аванса) в виде сумм арендной платы за несколько месяцев вперед. Иные платежи, в том числе оплата переменной части арендной платы ООО «Автономия» не производились.

Таким образом, деятельность фактически не велась, поскольку не производилась оплата коммунальных и иных платежей, связанных с эксплуатацией склада либо офиса.

ООО «Автономия» в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены письменные пояснения, из которых следует, что поставщиками комплектующих изделий для последующей реализации в адрес ООО «Гидроагрегат» являлись организации импортеры ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус» ИНН, технические компании ООО «ГарантСервис», ООО «Инновационный ресурс», ООО «Полипак» и другие. Из пояснений следует, что в 2015-2016 гг. доставка товара до склада ООО «Гидроагрегат» производилась частично транспортом ООО «Автономия» напрямую, частично со склада ООО «Автономия» по адресу: <...>, строение 1.С октября 2016 г. по август 2017 г. со склада по адресу: <...> С сентября 2017 года погрузка товара осуществлялась по адресу: <...>. Доставка производилась за счет ООО «Автономия» до склада покупателя ООО «Гидроагрегат» по адресу: <...> Д. Автотранспортные компании, принимавшие участие в транспортировке товара: ООО «Камион групп», ООО «Омега ЗЕТ», ООО «Лоджистик групп». Поставщик ООО «ДЖИЭН Рисеч» являлся поставщиком текстиля и одежды, к реализации товара в адрес ООО «Гидроагрегат» не имел отношения.

ООО «Автономия» представлены справки 2-НДФЛ: 2015г. - 2 чел., 2016 г. - 8 чел., 2017 г. - 50 чел., на основании которых Инспекцией установлены работники организации и направлены поручения о проведении допросов.

Допрошенные свидетели указали, что заявления о приеме на работу в ООО «Автономия» по просьбе непосредственного руководителя - ФИО62 Офисное помещение расположено в г. Елец, ФИО30 им не знакома. Фактически все допрошенные выполняли работу, связанную с уборкой территорий и помещений (оказание клининговых услуг в г. Елец).

На основании данных ЕГРЮЛ Инспекцией установлено, что обособленное подразделение в г. Елец зарегистрировано только с 01.12.2017, сведения на сотрудников по форме 2-НДФЛ о суммах начисленного дохода представлены только за декабрь 2017 года.

Из показаний ФИО62 (протокол допроса от 21.06.2019г. № 40) следует, что работала в ООО «Автономия», непосредственным руководителем являлись ФИО30 и ФИО63, офис организации находился в г. Челябинске. Организация осуществляла деятельность по оказанию клининговых услуг. По взаимоотношениям ООО «Автономия» с ООО «Гидроагрегат»информацией не владеет.

На основании анализа данных бухгалтерской и налоговой отчетности Инспекцией установлено, что доля налоговых вычетов по НДС в 2015 г. - 98.77%, в 2016 г. - 98.59%, 2017 г. -98.25%.

На основании данных книг продаж и книг покупок за 2015-2017 гг. установлено, что доля реализации в адрес ООО «Гидроагрегат» составляет - 22%, в суммовом выражении - 864 835 тыс. рублей, в т.ч. НДС.

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Гидроагрегат» установлено, что в адрес ООО «Автономия»за период с 01.07.2015 по 31.12.2017 поступила оплата сумме - 306 888 тыс. руб. с назначением платежа «Оплата за

товар, комплектующие и т. д. со ссылкой на реквизиты договора, либо счета).При этом за период 2015-2017 гг.наращивалась кредиторская задолженность по ООО «Автономия» по состоянию на: 31.12.2015 - 117 654,9 тыс. руб., 31.12.2016 - 333 980,9 тыс. руб., 31.12.2017 - 557 947,0 тыс. рублей.

Анализ книг покупок и книг продаж показал однотипный характер деклараций и операций, аналогичный перечень повторяющихся контрагентов, что свидетельствует о согласованности действий и подконтрольности юридических лиц ООО «Автономия» и заявленных в книге покупок контрагентов.

Структура списания денежных средств по расчетному счету ООО «Автономия» за период 2015-2017 гг. характеризуется следующим: текстиль, одежда, ТНП, перчатки, текстиль, канцтовары (ООО «Гарант-Сервис» (ликвидировано 02.03.2018), ООО «Магелан», ООО «Союзпромснаб» (ликвидировано 01.06.2016), ООО «Инкова», ООО «Виак», ООО Авангард» (ликвидировано 03.05.2017), ООО «Арктикус», ООО «Фирма Палада» (ликвидировано 22.03.2016), ООО «Атимол»); организации импортеры (ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста»); материалы и комплектующие (ООО «Полипак» (ликвидировано 27.03.2018), ООО «Компания Элекон» (ликвидировано 06.12.2016), ООО «Инновационный ресурс» (в стадии ликвидации), ООО «Никатек (ликвидировано 05.06.2017), ООО «Теплит» (ликвидировано 17.02.2016). При этом денежные средства за электроприборы и бытовую технику на счет не перечисляются.

Согласно данным, представленным ООО «Автономия» поставщиками комплектующих изделий в адрес ООО «Автономия», для последующей реализации в адрес ООО «Гидроагрегат» являлись организации импортеры ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО «Гарант-Сервис», ООО «Инновационный ресурс», ООО «Полипак» и др.

Результаты контрольных мероприятий в отношении контрагентов 2 второго звена показали, чтоони фактически не могли поставлять товар в адрес ООО «Автономия»с целью дальнейшей реализации в адрес ООО «Гидроагрегат».

Инспекцией проведены контрольные мероприятия в отношении общества с ограниченной ответственностью «Союзпоставка».

ООО «Союзпоставка» ИНН7721801578 зарегистрировано 01.08.2013, адрес: г. Москва, пр-кт. Рязанский, 86/1, стр. 1, пом. 712а. ООО «Союзпоставка» зарегистрированы обособленные подразделения: <...>; <...>; <...>. Основной вид деятельности: «Торговля оптовая бытовыми электротоварами».

Учредителем и руководителем ООО «Союзпоставка», подписантом налоговой декларации являлся ФИО31

Инспекцией установлено, что организациями-импортерами ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М» осуществлялся ввоз импортного товара, реализуемого согласно УПД в адрес ООО «Союзпоставка».

Инспекцией проведен анализ условий договора поставки № 95-С от 30.07.2015, заключенного между ООО «Гидроагрегат» и ООО «Союзпоставка», из которого следует, что ООО «Гидроагрегат» в период с 30.06.2015 по 31.12.2017 приобретало товар (комплектующие изделия). Договор подписан от имени покупателя - директором ООО «Гидроагрегат» ФИО12, от имени поставщика - ФИО31

По условиям договора поставщик обязуется передать в согласованный сторонами срок в собственность покупателя товар, а покупатель обязуется принять и оплатить преданный товар. Наименование поставляемого товара, его количество, а так же цена определяется в товарных накладных к договору и формируются на основании согласованного сторонами заказа.

Договором определены общие условия поставки и оплаты. Наименование, количество и цена товара определяется в товарных накладных. Соответственно, подписанием договора продавец заверяет, что является собственником поставляемого

товара, а также что данный товар свободен от прав третьих лиц, не заложен, выпущен для внутреннего потребления и под таможенным контролем не находится, под арестом не состоит.

Поставка товара производится отдельными партиями по мере поступления заказов от покупателя. Сроки поставки согласовываются сторонами и указываются в заявках и могут быть изменены по письменному соглашению сторон (п.3).

В соответствии с пунктом 3.1.2 договора, поставка товара производится путем передачи партии товара на складе грузополучателя по адресу: <...>.

В соответствии с дополнительным соглашением к договору поставки № 95-с от 30.12.2015 предусмотрено, что если за один месяц до истечения срока действия договора ни одна из сторон не заявит обратное, он считается автоматически пролонгированным на следующий календарный год. Количество пролонгаций не ограниченно.

Условиями п. 7. предусмотрена маркировка товара.

Инспекция, анализируя УПД, представленные ООО «Гидроагрегат», установила, что заявлены сведения о комплектующих изделиях таких как (пластиковый корпус, крышка, подставка, переключатель, терморегулятор, кнопка, плата питания, редуктор, бункер, трубка, лоток, вентилятор, ручкаи др.), товар заявлен в большом ассортименте свыше 1000 строк в одном УПД.

При этом УПД не содержат сведений о маркировке товара, наименовании производителя, модели, а также нет ссылки на номера ГТД и страну происхождения товара.

Кроме того, УПД не содержат ссылки на реквизиты ТТН, сведения о транспортировке товара, (ТТН не представлены), не содержат сведений о материально ответственном лице, принявшим товар, сведений о лице по доверенности.

ООО «Союзпоставка» в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены: договор, УПД, акты сверок. При этом документы представлены только за период с 06.07.2016 по 23.09.2016 и с 01.07.2017 по 25.09.2017. Представленные ООО «Союзпоставка» документы содержат информацию, аналогичную документам, предоставленным ООО «Гидроагрегат».

В представленных УПД заявлен адрес грузополучателя и покупателя ООО «Гидроагрегат»: г. Ростов-на-Дону, пр-т. Буденновский, 80. При этом по условиям договора п.3.1.2 «Поставка товара производится путем передачи Товара на складе грузополучателя, расположенном по адресу: <...>.

Проведенными контрольными мероприятиями установлено, что по заявленному адресу находятся складские помещения, где хранится товар, ввезенный из Китая ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО Вектор-М», что свидетельствует о том, что товар ввезенный импортерами по указанному адресу не перемещался.

На основании указанных обстоятельств, Инспекцией сделан вывод о том, что договор на поставку с ООО «Союзпоставка» заключен формально, поскольку в нем содержатся противоречивые сведения, условия, установленные договором, сторонами не исполнялись.

Анализируя УПД, представленные ООО «Союзпоставка», установлено, что каждый УПД (раздел счет-фактура) за период 2015-2017 гг. представлен не в полном объеме (либо имеются первые и последние листы документа, либо не все листы по порядку и др.).

ООО «Гидроагрегат» представлены первичные документы по взаимоотношениям с ООО «Союзпоставка»: договор, акты сверок УПД за 3 кв.2016г.; 3 кв.2017 г., в которых отражены сведения о комплектующих изделиях, в нескольких УПД заявлена бытовая техника и электроприборы.

При анализе правильности отражения в первичных документах факта совершения хозяйственных операций ООО «Гидроагрегат», инспекцией установлено, что УПД (раздел счет-фактура) не содержат полных сведений о товаре необходимых для его

идентификации, оприходования, принятию к складскому учете, и, соответственно списанию в производство.

Инспекцией проведен осмотр юридического адреса ООО «Союзпоставка», расположенного по адресу: <...>, оф. 712А (протокол осмотра б/н от 08.07.2019), в ходе которого установлено, что расположено многоэтажное офисное здание, на седьмом эта же здания находится офис № 712 с вывеской «ООО «Союзпоставка». Офис состоял из двух раздельных комнат. В первой комнате находилось одно оборудованное рабочее место со столом, креслом, одним компьютером. Площадь комнаты 17 кв.м., в комнате стоял диван, телевизор и два шкафа. Во второй комнате на момент осмотра велся ремонт. Площадь второй комнаты также 17 кв. метров. На момент осмотра в офисе находился директор ООО «Союзпоставка» ФИО31 Согласно представленному договору аренды, офис арендуется с 02.10.2017 по 31.07.2019. Со слов ФИО31, по данному адресу также зарегистрированы ООО «Инициатива» и НПО «Восток» согласно договору субаренды с ООО «Союзпоставка».

ООО «Союзпоставка» представлены товарно-транспортные накладные, в которых в реквизитах «адрес отгрузки» указан адрес: <...>.

Межрайонную ИФНС России № 12 по Ростовской области в рамках ст. 93.1 НК РФ(15.08.2019 № 038373) представлен протокол осмотра б/н от 06.08.2019, а также договор № 06/16 от 09.09.2016 между ООО «Союзпоставка» (Арендатор) и ФИО64 (Арендодатель). Объект аренды включает в себя помещение общей площадью 55 кв.м. На момент осмотра офисные помещения были закрыты. Вывески и указатели на дверях с наименование ООО «Союзпоставка» отсутствовали, складские помещения закрыты.

Инспекцией проведен допрос ФИО64, который являлся собственником помещения, расположенного по адресу: <...> (протокол допроса № б/н от 29.11.2019), из показаний которого следует, что по договору аренды № 06/16 от 09 сентября 2016 г. ООО «Союзпоставка» передано в аренду складское помещение площадью около 50 кв.м. сроком до 1 июля 2019 года. Пропускной системы на территории не было. С иными представителями ООО «Союзпоставка» не встречался. Какой деятельностью осуществляло ООО «Союзпоставка», свидетелю не известно. Со слов ФИО64, организация ООО «Гидроагрегат» не знакома. С Ш.С.СВ., ФИО13, ФИО9, ФИО10 не знаком, переговоры с данными лицами не осуществлял.

Инспекцией проведен допрос руководителя ООО «Союзпоставка» ФИО31 (протокол б/н от 08.07.2019), из показаний которого следует, лично знаком с директором ООО «Гидроагрегат» ФИО12, заключен договор на поставку комплектующих изделий для бытовой техники (ручки, тэны, электродвигатели, корпуса и др.). Поставщиками комплектующих, реализованных в адрес ООО «Гидроагрегат», являлись ООО «Дельта», ООО «Вектор-М».

Из показаний свидетеля следует, что партию товара, реализованного в адрес ООО «Гидроагрегат», формировали поставщики по заявке покупателя. Товар получали в коробках на паллетах, на склад не выгружали и не распаковывали, осматривали визуально и на транспорте поставщика отправляли в адрес ООО «Гидроагрегат» - <...>. При этом на основании первичных документов установлено, что ООО «Союзпоставка» у поставщиков - импортеров приобреталась бытовая техника, а в адрес ООО «Гидроагрегат» реализовывались комплектующие.

Инспекцией установлено, что ФИО31 является директором ООО «Союзпоставка», а также директором «технической» фирмы ООО «Союзпромснаб» (2-е звено) ООО «Союзпоставка» и «ООО «Автономия», что свидетельствует о согласованности действий и подконтрольности юридических лиц.

Вместе с тем, ООО «Союзпоставка» в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены пояснения, из которых следует, что электротовары, поставляемые ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста», ООО «Реус» и других мелких поставщиков, разбирались на

запасные части на складах ООО «Союзпоставка» и в дальнейшем в виде россыпи продавались ООО «Гидроагрегат». Адреса складов ООО «Союзпоставка»: <...>, <...>, <...>

Таким образом, показания ФИО31 противоречат письменным пояснениям, подписанным от его имени и представленным на основании поручения налогового органа № 6380 от 31.05.2019.

ООО «Союзпоставка» представлены справки по форме 2-НДФЛ со следующими показателями 2015 г.- 2 чел.; 2016 г.- 7 чел.; 2017 г.- 8 чел. Анализируя справки 2-НДФЛ установлено, что работники ООО «Союзпоставка» также получали доход в сторонних организациях. Директор ФИО31 получал доход в ООО «Универсал Плюс», ООО «Гепаш», ООО «Союзпоставка»,ООО «Технолига».

В результате анализа показателей бухгалтерской и налоговой отчетности представленной ООО «Союзпоставка» за 2015-2017 гг. доля налоговых вычетов по НДС в 2015 г. - 98%, в 2016 г. - 98%, в 2017 г. - 98%.

По данным книг продаж ООО «Союзпоставка» установлено, что объем реализации по ООО «Гидроагрегат» - 825 899 тыс. руб. доля (26,0%), денежные средства от ООО «Гидроагрегат» поступили в сумме - 219 341 т. руб. за комплектующие для бытовой техники.

Анализируя движение денежных средств установлено, что за период с 01.07.2015 года 31.12.2017 от ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Союзпоставка» поступила оплата сумме 219 341 тыс. руб. с назначением платежа «Оплата за товар, комплектующие и т. д. со ссылкой на реквизиты договора, либо счета). При этом за период 2015-2017 гг.наращивалась кредиторская задолженность: 31.12.2015 - 118 022,7 тыс. руб., 31.12.2016 291 722,8 тыс. руб., 31.12.2017 - 642 344,6 тыс. руб.

Анализируя представленные ООО «Союзпоставка» налоговые декларации Инспекцией установлено: однотипный характер деклараций и операций, аналогичный перечень повторяющихся контрагентов, свидетельствует о согласованности действий и подконтрольности юридических лиц ООО «Союзпоставка» и заявленных в книге покупок контрагентов.

По декларациям ООО «Союзпоставка» за другие налоговые периоды по цепочке взаимосвязанных контрагентов, повторяющихся на разных уровнях, сформирован разрыв на 1-2 налогоплательщикам, однотипный характер деклараций и операций, аналогичный перечень повторяющихся контрагентов, свидетельствует о согласованности действий и подконтрольности юридических лиц, что свидетельствует о согласованности действий и подконтрольности юридических лиц ООО «Союзпоставка» и заявленных в книге покупок контрагентов.

Анализируя выписки банка ООО «Союзпоставка» за 2015-2017 гг. установлено, что поступило всего 2 038 166 912 руб., списано 2 026 699 867 руб., при этом денежные средства перечисляются на счета организаций-импортеров ООО «Дельта»; ООО «Веста»; ООО «Реус», ООО «Вектор-М».

Инспекцией установлено, что оплата ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Союзпоставка» соответствует стоимости товара, оформленного документами от имени импортеров: ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» в адрес ООО «Союзпоставка».

Инспекцией проведен анализ сделокООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» с импортерами - предприятиями ГК «Дельта».

Анализируя книги покупок и движение денежных средств по расчетным счетам, Инспекцией установлено, что в состав налоговых вычетов включены счета-фактуры организаций, входящих в группу компаний Delta: ООО «Автономия» (ООО «Дельта» на сумму 199 946 269 руб., НДС 28 221 985 руб. «Электроприборы и бытовая техника», ООО «Реус» на сумму 37 082 615 руб., НДС 5 656 670 руб. «Электроприборы и бытовая

техника», ООО «Веста» на сумму 14 882 810 руб., НДС 2 270 259 руб. «Электроприборы и бытовая техника»); ООО «Союзпоставка» (ООО «Дельта» на сумму 108 704 501 руб., НДС 16 582 043 руб. «Электроприборы и бытовая техника», ООО «Реус» на сумму 56 906 823 руб., НДС 8 680 702 руб. «Электроприборы и бытовая техника», ООО «Веста» на сумму 39 601 046 руб., НДС 6 040 837 руб. «Электроприборы и бытовая техника», ООО «ВекторМ» на сумму 33 400 657 руб., НДС 5 095 015 руб. «Электроприборы и бытовая техника».

Ввоз на территорию Российской Федерации импортного товара с Товарными знаками «DELTA» «DeltaLux», «Василиса», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья» «Webber», «MetalLoni», «Alpenkok», «Alparaisa», «Beatrix», «PerfectoLight», правообладателями которых являются ФИО9 и ФИО10, из КНР осуществлялся фирмами ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», которые входили в ГК «Дельта».

Инспекцией установлено, что ООО «Автономия и ООО «Союзпоставка» согласно первичным документам в адрес ООО «Гидроагрегат» реализуют комплектующие для сборки бытовой техники и электроприборов, при этом проверкой не установлено приобретение спорными контрагентами ТМЦ, реализованных согласно документам в адрес ООО «Гидроагрегат». В счетах-фактурах, выписанных от имени ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Бриз» при реализации товаров номенклатура соответствует, номенклатуре аналогичной отраженной в ГТД импортеров, что свидетельствует о согласованности действий всей ГК, т.к. ООО «Гидроагрегат» осведомлен о происхождении товара. Указанные действия в группе компаний, сделаны с целью контроля товарных потоков.

При импорте товаров ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Реус» и реализации ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Бриз» используется единая номенклатура (артикулы) импортного товара как в ГТД импортеров.

Инспекцией установлено, что с июля 2015 года между ООО «Гидроагрегат» и фирмами импортерами ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста» были установлены прямые хозяйственные операции (заключены договоры на поставку запасных частей и иных ТМЦ).

Проведя сравнительный анализ сведений о товарах, содержащихся в счетах фактурах, выставленных организациями-импортерами в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия», счетах-фактурах, выставленных ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» в адрес ООО «Гидроагрегат», и соответствующих им таможенных декларациях, Инспекцией установлено, что импортерами ООО «Дельта», ООО «Реус» на территорию РФ ввезена готовая продукция (чайники, утюги, кормоизмельчители и др.), а также запасные части кним. При этом готовая продукция импортерами ООО «Дельта», ООО «Реус» реализована в адрес покупателей ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия», а запасные части реализованы в адрес ООО «Гидроагрегат».

Кроме того, товар, поступивший от импортеров ООО «Дельта», ООО «Реус» в адрес ООО «Гидроагрегат», с «Несветайского» таможенного поста двигался на территорию складских помещений, расположенных по адресу: <...>, по которому находились складские помещения ООО «Дельта» и ООО «Реус».

Таким образом, фактически товар, поступивший от импортеров находился по вышеуказанному адресу без дальнейшего перемещения в адрес технических контрагентов ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка».

С учетом совокупности исследованных доказательств Инспекцией сделан вывод о том, что ООО «Гидроагрегат» закупал товары у иностранных производителей напрямую, оформляя сделки с недобросовестными контрагентами-однодневками, знал об указанных фактах, а также о наступлении налоговых последствий, но сознательно их допускал; что налогоплательщиком и недобросовестными контрагентами совершались умышленные

действия, лишенные экономического содержания и направленные на создание условий для завышения расходов и налоговых вычетов по НДС.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля выявлен ряд существенных обстоятельств, свидетельствующих о том, что представленные в ходе выездной налоговой проверки транспортные накладные не достоверны, составлены формально и несут недостоверные сведения о транспортных компаниях ООО «Омега Зет», ООО «Лоджистик Групп».

Инспекцией установлено, что организации ООО «Омега Зет»и ООО «Лоджистик Групп» не обладают признаками реально действующих организаций, не имеют имущества, транспортных средств, заявлена минимальная численность сотрудников.

Реальные поставщики по оказанию транспортных услуг не установлены. Водители, заявленные в транспортных накладных, не подтвердили свое участие в перевозке товара силами транспортных компаний ООО «Омега Зет», ООО «Лоджистик Групп».

На основании указанных обстоятельств Инспекцией обоснованно сделан вывод о том, что ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия» фактически не осуществляли поставку в адрес ООО «Гидроагрегат».

Из толкования статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом при несоблюдении условий пункта 2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств. Пленум ВАС РФ в пункте 3 Постановления № 53 изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Пленум ВАС РФ в пункте 3 Постановления № 53 изложил в полной мере соответствующую статье 3 НК РФ правовую позицию, согласно которой определение размера налоговых обязательств, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В соответствии с п. 17.1 письма ФНС России № БВ-4-7/3060@ от 10.03.2021 при установлении входе проверки лица, осуществившего исполнение, в результате исключения «технической» компании, встроенной в отношения между данным лицом и налогоплательщиком (цепочки таких компаний), учёт расходов и налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке.

Таким образом, проведенными мероприятиями налогового контроля установлены факты, свидетельствующие о том, что ООО «Гидроагрегат» создана видимость формального соблюдения требований законодательства с целью получения налоговой экономии, что свидетельствует о реализации схемы по созданию искусственной ситуации, при которой совершенные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены только на уклонение от уплаты налогов, получение налоговой экономии вне связи с осуществлением реальной экономической деятельности, так как отраженные в учете сделки (операции) не исполнены заявленным контрагентами - ООО «Союзпоставка» и Автономия». Фактически товар поставлялся напрямую от организаций импортеров: ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» в адрес ООО

«Гидроагрегат». Выявленные нарушения обоснованно квалифицированы Инспекцией в соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ.

Налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере. Однако при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

Как следует из обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021)" (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021) согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, то применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в

устранении потерь казны, раскрывшим в соответствии с требованиями подпунктом 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Как отмечено выше, не установлено фактов согласованности действий и взаимозависимость налогоплательщика со спорными контрагентами и иными лицами, не установлено в отношении налогоплательщика фактов организации схем и формального документооборота, а также умышленного участия в них, не установлено фактов совершения налогоплательщиком иных действий, направленных исключительно на извлечение необоснованной налоговой выгоды.

Инспекцией, с учетом обстоятельств, установленных в ходе проверки, произведен расчет действительных налоговых обязательств ООО «Гидроагрегат»: НДС и налог на прибыль.

В рассматриваемом случае, выявленные факты несоблюдения положений пункта 2 ст. 54.1 ООО «Гидроагрегат» и установленные обстоятельства фактической поставки товаров не заявленными лицами - ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия», а организациями импортерами ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Дельта»напрямую в адрес ООО «Гидроагрегат», предполагают перерасчет налоговых обязательств, таким образом, как если бы налогоплательщик, приобрел рассматриваемые товары у реальных импортеров товара.

Суд первой инстанции фактически не дал оценку представленного налогоплательщиком расчёта налоговых обязательств и не выполнил обязательные указания суда кассационной инстанции, мотивировав это тем, что налогоплательщик действовал согласованно с сомнительными контрагентами недобросовестно в целях «ухода от налогообложения».

Такой подход не соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях № 305-ЭС21-18005 и № 306-КГ17-15420.

Проведение налоговой реконструкции, имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика для целей предпринимательской деятельности и получения налогооблагаемой прибыли (Определение ВС РФ от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005), не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Позиция налогоплательщика при проведении мероприятий налогового контроля, при которой им не раскрываются такие сведения, может быть основана на оспаривании переквалификации спорных правоотношений, которую проводит налоговый орган в ходе проверки (и процессе судебного разбирательства). Раскрытие рассматриваемой информации означало бы согласие налогоплательщика с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации спорных операций, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика. А по существу – лишало бы его права на защиту (определение ВС РФ от 31.01.2018 № 306-КГ17-15420).

Следовательно, даже умышленный характер налогового правонарушения и отказ налогоплательщика от "сотрудничества" с проверяющими не могут служить основанием для отказа в налоговой реконструкции, поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не является поводом для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно большем размере.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом. Экономическая природа НДС заключается в обложении налогом добавленной (добавочной, прибавочной)

стоимости. В чистом виде это достигается косвенностью налога, когда в исчисление включаются два показателя – так называемые «входящий» и «исходящий» НДС. Исходящий НДС налогоплательщик должен передать в бюджет (ст. 166 НК РФ), а входящий – получить из бюджета путем, в частности, вычета (ст. 171 НК РФ). Разница между исходящим и входящим НДС и образует сумму подлежащего уплате налога (ст. 173 НК РФ).

Таким образом, в цепочке нескольких контрагентов последовательно перепродающих товар, ввезённый в Российскую Федерацию, в случае возникновения разрыва (проблемного контрагента на одном из звеньев), вычет по НДС «снимается» не в полном объёме, а лишь в части, приходящейся на добавочную стоимость «проблемного контрагента». И для расчёта действительных налоговых обязательств организации, которая являлась крайним покупателем и приобрела товар у проблемного контрагента, не имеет значения тот факт, что поставщики-посредники принимали к вычету суммы НДС, заявленные предыдущими поставщиками, при условии, что все организации добросовестные налогоплательщики. Для исключения потерь бюджета значимо лишь то обстоятельство, что налог на добавленную (добавочную) стоимость каждого контрагента поступал в бюджет, а в случае «выпадения» или разрыва образовавшегося в результате действий недобросовестного контрагента, уплачивался в бюджет выгодо приобретателем.

Применительно к настоящему делу, Инспекция, выявив фактические обстоятельства движения товара (из порта в Новороссийске на склад в пос. Опытный Аксайского района Ростовской области, где отгружались конечным покупателем), при расчёте действительных налоговых обязательств налогоплательщика должна была пропорционально учесть стоимость товаров, уплаченную организациями-импортёрами производителям и суммы НДС, уплаченные в федеральный бюджет при ввозе каждой единицы товара на территорию России. Указанными сведениями инспекция располагала, поскольку проводила встречные налоговые проверки, в том числе запрашивала сведения в таможенных органах.

Поскольку в отношении каждой единицы товара ввезённого в Россию организации- импортёры уплатили НДС, соответствующий стоимости ввезённого товара, то в отношении этой части цены товара НДС в бюджет поступил. Далее при реализации ООО «Гидроагрегат» этих товаров по более высокой цене, НДС должен быть исчислен с части добавочной стоимости составляющей разницу между ценой по которой этот товар был продан налогоплательщиком и ценой по которой соответствующий товар ввезён в Россию и НДС с которой уже поступил в бюджет.

Учитывая, что в отношении каждой единицы товара на часть стоимость при ввозе в России НДС поступил в бюджет, то при последующей реализации этой же единицы товара, НДС может быть принят к вычету в размере соответствующей стоимости товара, по которой он был ввезён.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний, это означает, что возможность применения налоговой реконструкции, в том числе в условиях действия ст. 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями. То есть для вывода реально совершенных хозяйственных операций из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществления их полного налогообложения необходимо установить по результатам налоговой проверки лицо, которое фактически исполняло спорную сделку (Определение ВС РФ № 309-ЭС20-23981). В настоящем деле указанные лица(организации-импортёры) установлены проверяющими. Судебная коллегия сделала акцент на возможном (а не обязательном) содействии самого налогоплательщика в этом процессе, а также подчеркнула, что противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере – превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных

налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Поэтому если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

При этом, если имеющейся у проверяющих информации (сведений и доказательств) достаточно для проведения налоговой реконструкции по спорным сделкам с участием "технических" компаний, они должны её провести без каких-либо "активных" действий и заявлений со стороны налогоплательщика.

Как подчеркнула ФНС России в п. 7 Письма № БВ-4-7/2500@, налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной̆ на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

В то же время, если в цепочку поставщиков товаров включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком – покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной̆ налоговой̆ выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания «технических» компаний в цепочку поставщиков товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 № 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Проведя сравнительный анализ сведений о товарах, содержащихся в счетах- фактурах, выставленных организациями-импортерами в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия», счетах-фактурах, выставленных ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» в адрес общества, и соответствующих им таможенных декларациях, инспекция установила, что импортерами ООО «Дельта», ООО «Реус» на территорию Российской Федерации ввезена готовая продукция (чайники, утюги, кормоизмельчители и др.), а также запасные части к ним. При этом готовая продукция импортерами ООО

«Дельта», ООО «Реус» реализована в адрес покупателей ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия», а запасные части реализованы в адрес общества. Кроме того, товар, поступивший от импортеров ООО «Дельта», ООО «Реус» в адрес общества, с «Несветайского» таможенного поста двигался на территорию складских помещений, расположенных по адресу: <...>, по которому находились складские помещения ООО «Дельта» и ООО «Реус».

Таким образом, фактически товар, поступивший от импортеров, находился по указанному адресу без дальнейшего перемещения в адрес технических контрагентов ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка».

Инспекцией сделала вывод о том, что ООО «Союзпоставка», ООО «Автономия» фактически не осуществляли поставку в адрес общества.

Фактически товар поставлялся напрямую от организаций импортеров: ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» в адрес общества.

Судом кассационной инстанции в постановлении от 22.05.2023 г. о направлении настоящего дела на новое рассмотрение указано, что судами не учтено следующее. Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения. Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать

исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом. Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем.

В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 № 544-О, от 04.07.2017 № 1440-О).

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума № 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере – превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения. Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 № 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в

качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Судом кассационной инстанции в постановлении от 22.05.2023 г. указано, что по настоящему делу суды поддержали противоречащие друг другу выводы инспекции о том, что, с одной стороны, «общество закупало товары у иностранных производителей напрямую, оформляя сделки с недобросовестными контрагентами-однодневками» (абзац 8 страницы 50 решения суда от 02.11.2022, абзац 3 страницы 54 постановления апелляционного суда от 18.01.2023), а с другой стороны, «фактически товар поставлялся напрямую от организаций-импортеров: ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» в адрес общества» (абзац первый страницы 52 решения суда от 02.11.2022, абзац 4 страницы 55 постановления апелляционного суда от 18.01.2023). Вместе с тем, установление того, у кого фактически закупался товар, имеет значение при проведении реконструкции, учитывая установленные судами обстоятельства того, что ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО «Гидроагрегат».

Судом кассационной инстанции в постановлении от 22.05.2023 г. о направлении настоящего дела на новое рассмотрение также сделан вывод, что при проведении налоговой реконструкции инспекцией нарушена методология расчета, поскольку делая вывод о том, что ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО «Гидроагрегат», «расходы» именно этих технических компаний и сведения из учета технических компаний инспекция применила в качестве подтвержденной суммы расходов, что недопустимо. Указанные нарушения привели к тому, что количество реализованных обществом товаров не совпадает с количеством приобретенных товаров, на что общество указывало в своем заявлении, апелляционной и кассационной жалобах.

Доводы ООО «Гидроагрегат» о том, что расчет налоговым органом произведен неверно, исходя из положений налогового законодательства Инспекцией должна быть произведена реконструкция налоговых обязательств, исходя из всего объема реализованных товаров и учтены все затраты налогоплательщика, связанные с доходом, полученным от реализации, а также все суммы НДС, отклонены судом первой инстанции при повторном рассмотрении дела не обосновано ввиду следующего.

В п. 35 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 № 13 «О применении АПК РФ при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции» указано, что направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции в постановлении обязан указать действия, которые должны быть выполнены лицами, участвующими в деле, и судом первой или апелляционной инстанции (пункт 15 части 2 статьи 289 Кодекса). Указания суда кассационной инстанции, в том числе на толкование процессуального законодательства, изложенные в его постановлении, обязательны для суда, вновь рассматривающего дело (часть 2.1 статьи 289 Кодекса).

Суд кассационной инстанции в постановлении от 22.05.2023 года при направлении дела на новое рассмотрение указал, что суды поддержали противоречащие друг другу выводы инспекции о том, что, с одной стороны, «общество закупало товары у иностранных производителей напрямую, оформляя сделки с недобросовестными контрагентами-однодневками» (абзац 8 страницы 50 решения суда от 02.11.2022, абзац 3 страницы 54 постановления апелляционного суда от 18.01.2023), а с другой стороны, «фактически товар поставлялся напрямую от организаций-импортеров: ООО "Веста", ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Вектор-М" в адрес общества» (абзац первый страницы 52 решения суда от 02.11.2022, абзац 4 страницы 55 постановления апелляционного суда от 18.01.2023). Вместе с тем, установление того, у кого фактически закупался товар, имеет значение при проведении реконструкции, учитывая установленные судами обстоятельства того, что ООО "Союзпоставка" и ООО "Автономия" являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО "Гидроагрегат". При проведении

налоговой реконструкции инспекцией нарушена методология расчета, поскольку делая вывод о том, что ООО "Союзпоставка" и ООО "Автономия" являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО "Гидроагрегат", "расходы" именно этих технических компаний и сведения из учета технических компаний инспекция применила в качестве подтвержденной суммы расходов, что недопустимо. Указанные нарушения привели к тому, что количество реализованных обществом товаров не совпадает с количеством приобретенных товаров, на что общество указывало в своем заявлении, апелляционной и кассационной жалобах. Кроме того, суды установили обстоятельства, которые могут свидетельствовать о мнимости в части или полностью договоров поставки товара от ООО "Гидроагрегат" в адрес ООО "Бриз":

1) инспекцией установлена закупка гофротары и этикеток в минимальном количестве, которое не соответствует количеству товара, заявленному для реализации, что свидетельствует о невозможности реализации товара ООО "Гидроагрегат" в заявленных объемах (абзац 8 страницы 38, абзац 9 страницы 39 решения суда от 02.11.2022, абзац 9 страницы 41, последний абзац страницы 42 постановления апелляционного суда от 18.01.2023);

2) ООО "Бриз" при образовавшейся в значительных размерах сумме задолженности за поставленный ООО "Гидроагрегат" товар не производит ее погашения, а направляет денежные средства, поступающие регулярно на расчетные счета от продажи товаров, в виде займов адрес финансово-подконтрольных фирм импортеров: ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Веста", ООО "Вектор-М", входящих в группу компаний (страница 26 решения суда от 02.11.2022, страница 29 постановления апелляционного суда от 18.01.2023).

Однако, как отметил суд кассационной инстанции в постановлении от 22.05.2023, суды не указали мотивы, по которым сделали вывод о том, что указанные обстоятельства свидетельствуют о реальности всего объема поставок товара от общества в адрес ООО "Бриз", и о том, что реализация товаров в адрес ООО "Бриз", указанная обществом, не подлежит уменьшению.

Таким образом, налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере.

Однако при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

Суд кассационной инстанции также указал, что при новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, дать правовую оценку доводам общества, а также представленным по делу доказательствам, устранить противоречия в установленных обстоятельствах, установить все существенные для разрешения дела обстоятельства, определить правовой статус общества в финансовой схеме и в зависимости от этого проверить расчет налогов, учесть необходимость учитывать затраты, связанные с приобретением того количества товаров, которое было в последующем реализовано, проверить расчет налоговой реконструкции, с учетом позиции общества и представленных в дело доказательств, после чего принять по делу законный и обоснованный судебный акт.

Как указывалось ранее, ГК «Дельта» основана в 1997 г. и является собственником бренда Delta, и других собственных брендов: DeltaLux, Webber, MetalLoni, Alpenkok, Alparaisa, Beatrix, PerfectoLight, Василиса, Гидроагрегат, Кузьмич и др., а также товаров партнеров - ведущих производителей на российском и мировом рынке. По информации, имеющейся в налоговом органе, ФИО9 и ФИО10, являются правообладателями Товарных знаков: DDelta, DELTALUX, Василиса, Кузьмич, webber,

webbervip, teropal, Аксинья, Уютомания, Забава, Яромир, Beatrix, ALPARAISA, MAGICPRICE, Alpenkok, Rosario, MetaLLoni, PerfectoLight, Гидроагрегат.

Также судом первой инстанции при исследовании отношений в группе компаний установлено, что ООО «Дельта», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Реус» являются импортерами товаров народного потребления, хозтоваров, электротоваров с товарными знаками «Дельта Люкс», «Гидроагрегат», «Василиса», «Яромир», «Аксинья», «Кузьмич» и множества других, в таможенных декларациях которых указан адрес одного и того таможенного поста: <...>, транспортировка с которого осуществлялась транспортными средствами, собственником которых являлось ООО «Фирма «Электро-Дельта» (директор ФИО9) на территорию складского комплекса по адресу: г. Аксай, <...> (собственник ООО «Фирма Электро-Дельта»).

Таким образом, началом «цепочки» при возникновении права на налоговые вычеты по НДС и налогу на прибыль являются именно организации-импортеры, что установлено судом и не оспаривается Инспекцией.

Итак, установив действительную позицию, роль и место ООО «Гидроагрегат» в финансово-хозяйственной схеме бизнеса, и выполнив в данной части указание суда кассационной инстанции – суд первой инстанции не использовал данный правильный вывод в сопоставлении с проведенной Инспекцией налоговой реконструкции, не проанализировал в зависимости от роли ООО «Гидроагрегат» его возможности и обязательства, что привело к невозможности проверки судом правильности избранной Инспекцией методологии реконструкции.

В ходе налоговой реконструкции устанавливаются начальный поставщик и конечный реализатор, а «технические» компании – исключаются.

В подтверждение данного метода налоговой реконструкции, суд первой инстанции в обжалуемом решении установил, что ООО «Бриз» осуществляет оптовую реализацию товаров для дома, электроприборов, бытовой техники по всей территории России и стран ближнего зарубежья. В ассортименте имеется более 30 тысяч наименований продукции: бытовая техника, посуда, текстиль, светильники, предметы интерьера, сувениры, товары для отдыха и дачи, садово-огородный инвентарь, хозяйственные товары инструменты и оборудование. ООО «Бриз» 18.07.2017 зарегистрирована ККТ по адресу: <...>.

ООО «Гидроагрегат» по Требованию № 09/2428 от 22.04.2019 предоставило документы по взаимоотношениям с ООО «Бриз»: Договор № 01/08-2015 от 01.08.2015, УПД, (ТТН за 2017г.) по сделке с ООО «Бриз», иные документы по взаимоотношениям с ООО «Бриз» не представлены.

Анализируя договор установлено, что он оформлен 01.08.2015, т.е. раньше даты регистрации ООО «Бриз» в ЕГРЮЛ ОГРН<***> (19.08.2015), что свидетельствует о формальности заключения договора.

Анализируя условия договора, Инспекцией установлено отсутствие условий о гарантийных обязательствах, при том, что предметом договора является реализация электротоваров бытовой техники, что не соответствует обычаям делового оборота. В представленных регистрах бухгалтерского учёта и налогового учёта отсутствуют какие-либо проводки по отражению операций, связанных с гарантийным обслуживанием. В нарушение условий договора ООО «Бриз» не производил оплату в адрес ООО «Гидроагрегат», при этом налогоплательщик не вел претензионную работу, установленные договором неустойки не начислялись. Анализом оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по состоянию на: 31.12.2015 дебиторская задолженность ООО «Бриз» перед ООО «Гидроагрегат» - 79 684,4 тыс. руб.; 31.12.2016 - 385 836,6 тыс. руб.; 31.12.2017 - 1 091 797,9 тыс. рублей, что подтверждает искусственное наращивание задолженности. Анализируя выписки банка по движению денежных средств ООО «Бриз», Инспекцией установлено, что поступившие на

расчетный счет денежные средства перечисляются ООО «Компания БКС» на сумму – 415 000 000 руб. с назначением платежа «за работы на ПАО Московская биржа (валютный рынок) согласно Генеральному соглашению № 314259/17-р от 28.06.2017, а также предоставляются займы в адрес финансово подконтрольных организаций:

254 100 тыс. руб., ООО «Дельта»; 390 800 тыс. руб. ООО «Вектор-М»; 81 000 тыс. руб. ООО «Старт»; 50 600 тыс. руб. ООО «Реус».

Таким образом, ООО «Бриз» при образовавшейся в значительных размерах сумме задолженности за поставленный перед ООО «Гидроагрегат» не производит ее погашения, а направляет денежные средства, поступающие регулярно на расчетные счета от продажи (далее – на стр. 21 обжалуемого решения суда) товаров, в виде займов в адрес финансово-подконтрольных фирм импортеров: ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», входящих в группу компаний. При этом организациями-импортерами денежные средства направляются для осуществления расчетов с иностранными компаниями (КНР) - производителями товаров, которые в дальнейшем через искусственно созданную документальную цепочку реализуются ООО «Бриз» конечным покупателям. Анализируя представленные УПД, выставленные в адрес ООО «Бриз» за 2015 - 2017 гг., установлено, что в УПД (раздел счет-фактура) заявлены сведения о электротоварах, бытовой технике в значительном ассортименте от 200 до 250 и выше наименований товара (от 200-250 позиций товара) таких как; электрочайники, электрические мясорубки, утюги, фены, блендеры, миксеры, вафельница, плиты, шашлычницы электрические, кормоизмельчители, аэрогриль, тостер, посуда, весы, часы, кастрюли, набор ключей и мн. др., а также садовый инвентарь; шланги, опрыскиватели электрические, пневматические, насос погружной и др. товары с товарными знаками, принадлежащими ФИО10, ФИО9

При сопоставлении товара, указанного в УПД (раздел счет-фактура), выставленных ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Бриз» установлено, что содержатся сведения о товаре, аналогичные сведениям, заявленным в ГДТ импортеров: ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста» с указанием аналогичной номенклатуры, товарных знаков, реализованных товаров в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия». Счета-фактуры, выставленные ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Бриз» не содержат ссылки на номера таможенных деклараций.

Именно данные доказательства, установленные судом первой инстанции фактические обстоятельства дела и указывают на то, что в части поставки электроприборов и электроинструментов указывают на то, что Инспекцией неправомерно отклонен довод Общества о необходимости учета себестоимости товаров, начиная от импортеров.

Проведенный судом первой инстанции анализ взаимоотношений ООО «Гидроагрегат» и ООО «Техновид» также подтверждает вывод о «техническом» характере документооборота между Обществом и ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка».

Так, судом установлено, что дата регистрации ООО «Техносит» 28.04.2015.

ООО «Гидроагрегат» по требованию № 09/2428 от 22.04.2019 предоставлены документы по сделке с ООО «Техновид» за период 2015-2017 гг.: УПД, договор, ТТН, и акты сверок, иные документы по сделке налогоплательщиком к проверке не представлены. ООО «Техновид» документы не представлены. (стр. 21 – 22 обжалуемого решения) Анализом оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2015 числится дебиторская задолженность ООО «Техновид» перед ООО «Гидроагрегат» в размере 61 763,4 тыс. руб., 31.12.2016 - 101797,2 тыс. руб., 31.12.2017 - 45 149,5 тыс. рублей. Согласно предоставленным УПД, выставленным в адрес ООО «Техновид» за период 2015 – 2017 гг. установлено, что

(раздел счет-фактура) заявлены сведения о электротоварах значительном ассортименте (от 200 до 250 наименований товара и выше таких как; электрочайники, электрические мясорубки, утюги, фены, блендеры, миксеры, вафельница, плиты, шашлычницы электрические, кормоизмельчители, аэрогриль, тостер, посуда, весы, часы, кастрюли, набор ключей и мн. др., а также садовый инвентарь; шланги, опрыскиватели электрические, пневматические, насос погружной и др. товары. Сведения о товаре содержат ссылку на номенклатуру электротоваров с указанием технических характеристик товара и его индивидуальных качеств (Модель, объем, производительность, мощность, цвет изделия и др.), наименование Товарного знака: «DeltaLux», «Delta» «Василиса», «Эльбрус», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья», ЯРОМИР, ЗАБАВА, ЗУБР и другие. При сопоставлении товара, указанного в УПД (раздел счет-фактура), выставленным ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Техновид», установлено, что содержатся сведения о товаре аналогичные сведениям, заявленным в ГДТ импортеров: ООО «Реус» ООО «Дельта» ООО «Вектор-М»,ООО «Веста» с указанием аналогичной номенклатуры реализованных товаров в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия».

Счета-фактуры в адрес ООО «Техновид» не содержат ссылки на номер таможенной декларации УПД, выставленные ООО «Гидроагрегат», имеют ссылку в соответствующей графе на ГТД. Вместе с тем, в УПД, выставленных ООО «Гидроагрегат» в адрес ООО «Техновид» отсутствует ссылка на ГТД, из чего следует, что вывод налоговой инспекции об отражении налогоплательщиком недостоверных сведений в УПД обоснован. Инспекцией установлено, что ГТД, заявленные в книге покупок ООО «Техновид», соответствуют номерам ГТД в базе ФИР «Таможня-Ф» на ввоз товара в таможенном режиме выпуска на территорию РФ из КНР (Китай) компаниями ООО «Реус», ООО «Старт», ООО «Веста», ООО «Дельта», что свидетельствует об осведомленности ООО «Техновид» и ООО «Гидроагрегат» о фактических лицах, импортирующих товары на территорию РФ, и подтверждает согласованность действий.

Так суд первой инстанции делает правильный и соответствующий фактическим обстоятельствам дела вывод о том, что ввоз на территорию Российской Федерации импортного товара с Товарными знаками «DELTA» «DeltaLux», «Василиса», «Гидроагрегат», «Кузьмич», «Аксинья» «Webber», «MetalLoni», «Alpenkok», «Alparaisa», «Beatrix», «PerfectoLight», правообладателями которых являются ФИО9 и ФИО10, из КНР осуществлялся фирмами ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», которые входили в ГК «Дельта».

В целом по результатам проведенной проверки доначислено налогов 385 506 931 руб., в т.ч.:

НДС - 185 397 119 руб., налог на прибыль - 200 109 812 руб.; уменьшен НДС за 1 квартал 2016 года - 5 298 730 руб.

Из материалов дела следует, что в целях установления реальных налоговых обязательств ООО «Гидроагрегат» Инспекцией произведен перерасчет сумм налоговых обязательств: НДС и налог на прибыль организаций, исходя из стоимости закупки товара напрямую у организаций-импортеров: ООО «Вектор-М», ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Веста», на основании сведений из книг покупок и книг продаж группы предприятий-импортеров и ООО «Гидроагрегат», имеющихся в распоряжении налогового органа, а также, представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки документов на основании статьи 93.1 НК РФ.

Учитывая обстоятельства, установленные проведенной проверкой, ООО «Гидроагрегат» было отказано в применении налоговых вычетов по НДС по счетам фактурам, выставленным от имени ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия», а также не приняты соответствующие расходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Инспекцией с учетом определения реального объема налоговых обязательств в состав расходов и вычетов при перерасчете сумм налоговой экономии были приняты суммы налога на добавленную стоимость, отраженные в счетах-фактурах, выставленных группой предприятий-импортеров в адрес компаний ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» за соответствующий налоговый период (квартал) и приняты затраты в виде фактурной стоимости товара, «формально» реализованного в ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия».

При перерасчете Инспекцией использовались (что отражено на стр. 48 обжалуемого решения суда первой инстанции):

- сведения (выписка) из книг продаж организаций ООО «Реус», ООО «Веста», ООО «Вектор-М», ООО «Дельта» за 4 квартал 2015 г., за 2016 - 2017 гг. в разрезе контрагентов ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия»;

- сведения (выписка) из книг покупок ООО «Гидроагрегат» за период 4 квартал 2015 г., за 2016-2017 гг. в разрезе контрагентов ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия».

- Инспекцией использованы сведения из счетов-фактур по отгрузке товара организациями-импортерами: ООО «Веста», ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «ВекторМ» в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия»;

- сведения из налоговых деклараций ООО «Гидроагрегат» по НДС за 4 квартал 2015 г., за 2016 - 2017 гг., по налогу на прибыль организаций за 2015, 2016, 2017 гг.

При этом, в 1 квартале 2016 года Инспекцией уставлено, что НДС со всего объема формальной «реализации» всех предприятий-импортеров ГК «Дельта» в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» составил 18 052 503 руб., что превышает сумму НДС, принятого ООО «Гидроагрегат» в размере 12 753 773 руб., предъявленного по счетам-фактурам ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка», на 5 298 730 руб.

В связи с этим в 1 квартале 2016 года по итогам выездной проверки уменьшен НДС в размере 5 298 730 руб. с учетом сумм начисленных налогоплательщиком в представленной налоговой декларации за соответствующий период.

В целом по результатам проведенной проверки доначислено налогов 385 506 931 руб., в т.ч.: НДС - 185 397 119 руб., налог на прибыль - 200 109 812 руб.; уменьшен НДС за 1 квартал 2016 года - 5 298 730 руб.

В постановлении от 22.05.2023 г. по настоящему делу суд кассационной инстанции суд указал, что выводы судов о том, что общество не было производителем спорной бытовой техники являются правильными. Общество при новом рассмотрении дела не согласно с расчетом сумм налоговых обязательств, и полагает, что реконструкция, проведенная налоговым органом является необоснованной и не соответствующей действительным обязательствам общества, поскольку суммы НДС и расходов уплаченные при ввозе товара на таможенному территорию таможенного союза не в полном объеме отражены и приняты налоговым органом при исчислении сумм налога на прибыль и добавленную стоимость.

Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, прямо указал, что по настоящему делу суды поддержали противоречащие друг другу выводы инспекции о том, что, с одной стороны, "общество закупало товары у иностранных производителей напрямую, оформляя сделки с недобросовестными контрагентами- однодневками" (абзац 8 страницы 50 решения суда от 02.11.2022, абзац 3 страницы 54 постановления апелляционного суда от 18.01.2023), а с другой стороны, "фактически товар поставлялся напрямую от организаций-импортеров: ООО "Веста", ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Вектор-М" в адрес общества" (абзац первый страницы 52 решения суда от 02.11.2022, абзац 4 страницы 55 постановления апелляционного суда от 18.01.2023).

Вместе с тем, установление того, у кого фактически закупался товар, имеет значение при проведении реконструкции, учитывая установленные судами обстоятельства

того, что ООО "Союзпоставка" и ООО "Автономия" являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО "Гидроагрегат".

При новом рассмотрении дела судом установлено, что сделки по ввозу и реализации товара были оформлены организациями-импортерами: ООО "Веста", ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Вектор-М".

Весь ввезенный товар заявлен и задекларирован указанными организациями, о чем заявителем представлены таможенные декларации. Заявитель указывает при новом рассмотрении, что организации-импортёры (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «ВекторМ», ООО «Веста», ООО «Вымпел»), которые ввозили бытовую технику на территорию России из Китая, согласно выводов налогового органа, указанных в оспариваемом решении, являются подконтрольными налогоплательщику и признаны фактическими поставщиками электротоваров и бытовой техники, по документам, приобретенной у ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» (абзац 3 л.д. 120 тома № 5)

Заявитель указывает, что даже если допустить верность утверждений налогового органа о том, что хозяйственные операции с ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» фактически не осуществлялись, являлись формальными, оформленными исключительно документально для получения необоснованной налоговой выгоды, то при такой оценке хозяйственных операций «группы компаний Дельта», как единого хозяйствующего субъекта, налоговый орган при расчёте действительных налоговых обязательств обязан учесть все фактически затраты и суммы НДС, уплаченные в бюджет организациями- импортёрами (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста»).

Фактически, налоговый орган, установив происхождение бытовой техники (ввоз организациями-импортёрами, л.д. 63 тома № 6) должен принять расходы в отношении всего количества товаров, из реализации которых складывается налогооблогаемая база по налогу на прибыль и НДС.

При этом налоговый орган ошибочно произвел частичный перерасчёт, лишь в части документально оформленных операций с недобросовестными контрагентами (ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия»), которые сам же признал нереальными.

В прилагаемых заявителем в таблицах сравнительных расчётах в отношении каждого артикула всех товаров, реализовавшихся ООО «Гидроагрегат» в проверяемый период, указана его стоимость при ввозе на территорию России, а также суммы НДС фактически оплаченные в федеральный бюджет.

Заявитель обратил внимание суда первой инстанции, что в оспариваемом решении налогового органа прямо указано, что источником продаваемых налогоплательщиком товаров являлись организации-импортеры: ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «ВекторМ», ООО «Веста» (абзац 3 л.д. 120 тома № 5 и л.д. 63 тома № 6).

При этом судом первой инстанции необоснованно отклонены данные доводы Общества.

ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста» являясь импортерами товара, уплатив за него стоимость и таможенные платежи, в том числе в виде сумм НДС и должны были отразить все понесенные расходы, включая уплаченные суммы НДС в своей налоговой и бухгалтерской отчетности.

Таким образом, расходы на приобретение товара организациями импортерами, а также уплаченный НДС полностью должен был быть заявлен к вычету при ввозе товара.

Судом первой инстанции не обосновано отклонен довод Общества о том, что необходимо принимать к расчету затраты и вычеты по НДС по таможенным декларациям с 2011 года. При этом суд указал, что они не могут подтверждать реализацию товара в рассматриваемом периоде.

При этом, поскольку проверкой установлено, что не все реализованные Общество товары были введены на таможенную территорию импортерами и не все были произведены Обществом – необходимо принимать и исследовать все декларации, а не выборочно и не только за исследуемый период, поскольку, введенный товар с 2011 года

вполне мог быть на складах импортеров до 2015 года и только в 2015 году – реализоваться.

Расчёт действительных налоговых обязательств налогоплательщика Инспекцией ФНС России по Октябрьскому району г.Ростова-на-Дону приведён в приложениях № 1 и № 2 к решению о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения № 09/1737 от 30.06.2021 и самом решении (л.д. 63 тома № 4 – л.д. 87 тома № 6).

Методика расчёта описывается на страницах 282-287 решения Инспекции (л.д. 64- 69 том № 6) и сводится к тому, что налоговый орган в качестве расходов налогоплательщика на приобретение всего количества товара, принял исключительно стоимость товаров и НДС, отражённый в книгах продаж организаций-импортеров (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста», ООО «Вымпел») по хозяйственным операциям с недобросовестными контрагентами (ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия»).

Однако учтённое налоговым органом количество товара, значительно меньше того количества товара, который согласно регистрам бухгалтерского и налогового учёта налогоплательщика поступил от ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия», в последующем был собран и реализован.

В результате непринятия налоговым органом при расчёте действительных налоговых обязательств (расходов налогоплательщика (фактических затрат на приобретение товара) и НДС, уплаченного в бюджет при ввозе товара в Россию), на Заявителя возложено бремя повторной уплаты НДС и налога на прибыль, фактически осуществлено двойное налогообложение одних и тех же хозяйственных операций.

Между тем, организации-импортёры (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «ВекторМ», ООО «Веста», ООО «Вымпел»), которые ввозили бытовую технику на территорию России из Китая, согласно выводов налогового органа, указанных в решении Инспекции, являются подконтрольными налогоплательщику и признаны фактическими поставщиками электротоваров и бытовой техники, по документам, приобретавшейся у ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия»(абзац 3 л.д. 120 тома № 5).

Общество суду первой инстанции поясняло и выразило это в ходатайстве, что даже если допустить верность утверждений налогового органа о том, что хозяйственные операции с ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» фактически не осуществлялись, то при такой оценке хозяйственных операций «группы компаний Дельта», как единого хозяйствующего субъекта, налоговый орган при расчёте действительных налоговых обязательств обязан учесть все фактически затраты и суммы НДС, уплаченные в бюджет организациями-импортёрами (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста»).

Фактически, налоговый орган, установив происхождение бытовой техники (ввоз организациями-импортёрами, л.д. 63 тома № 6) должен был принять расходы в отношении всего количества товаров, из реализации которых складывается налогооблогаемая база по налогу на прибыль и НДС. Налоговый орган, произвел частичный перерасчёт, лишь в части операций с недобросовестными контрагентами (ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия»), которые сам же признал нереальными.

В материалах дела имеются таблицы сравнительного расчёта в отношении каждого артикула всех товаров, реализовавшихся ООО «Гидроагрегат» в проверяемый период, указана его стоимость при ввозе на территорию России, а также суммы НДС фактически оплаченные в федеральный бюджет.

Поскольку в оспариваемом решении налогового органа прямо сформулировано, что источником продаваемых налогоплательщиком товаров являлись организации- импортеры: ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста» (абзац 3 л.д. 120 тома № 5 и л.д. 63 тома № 6), то фактическими затратами на приобретение товара «группы компаний Дельта» в которую налоговым орган включён налогоплательщик,

будет стоимость всего товара, который реализован ООО «Гидроагрегат», а НДС уплаченный в бюджет при ввозе товара на таможне, должен быть учтён в качестве вычетов, поскольку является косвенным налогом.

Так, Инспекция делает расчет, который не возможно проверить – в расчете отсутствуют ссылки на документы (ГТД, книги продаж и пр.), при сопоставлении которых можно бы было сделать вывод о правильности (или не правильности) математического расчета.

В ходе судебного разбирательства Инспекция указала на то, что именно такую же методологию расчета действительных налоговых обязательств налоговый орган применил в ходе выездной налоговой проверки ООО «Юриз», входящей в «Группу компаний «Дельта».

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 11 по Ростовской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2021 № 691 было предметом рассмотрения в рамках дела А53-43117/2021, признано обоснованным (Решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.05.2022, Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2022, Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.10.2022, Определение Верховного Суда об отказе в передаче жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 20.02.2023).

При этом налоговый орган не опроверг мотивированные доводы общества о том, что в отношении ООО «Бриз» Инспекцией применена иная методология расчета, с использованием количественных показателей ввезенного импортерами на территорию РФ и реализованного ООО «Бриз» товара, в то время как в настоящем деле Инспекцией использовался исключительно суммовой показатель стоимости товаров. В обоснование возражений Обществом представлены Дополнения к Акту налоговой проверки № 20 от 26.11.2020, составленные МИФНС № 11 по Ростовской области в ходе выездной налоговой проверки ООО «Бриз» и приложения к Дополнениям к акту проверки.

Из представленных обществом дополнения к акту налоговой проверки № 20 от 26.11.2020, составленного МИФНС № 11 по Ростовской области в ходе выездной налоговой проверки ООО «Бриз», и приложения к дополнениям к акту проверки следует, что МИФНС № 11 по Ростовской области фактически при расчете действительных налоговых обязательств ООО «Бриз» было произведено сравнение ввезенного импортерами с реализованным ООО «Бриз» товаром по количеству, при том, что по настоящему делу в обжалуемом решении налоговый орган количество товаров фактически не учитывал.

Как видно из материалов дела, Общество представило расчет понесенных им расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, который основан на сведениях из таможенных деклараций, банковских выписках о движении денежных средств на рублевых и валютных счетах фактических исполнителей сделок по приобретению товаров у производителей.

В ходе налоговой проверки установлено и Обществом не оспаривается, что фактически ввоз на территорию товаров, поступление которых оформлено по документам, полученным налогоплательщиком от проблемных контрагентов (ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка») осуществили организации-импортёры (ООО «Веста, ООО «Вектор-М», ООО «Дельта» и ООО Реус»).

Соответственно, в настоящем деле Инспекцией установлены лица, фактически исполнявшие обязательства по поставке товаров. В распоряжении Инспекции имелись все сведения по сделкам, а именно: таможенные декларации, сведения о перечислении денежных средств организаций-импортёров в качестве оплаты товара иностранным контрагентам, товарные накладные.

Изложенное позволяет ООО «Гидроагрегат» принять к расходу таможенную стоимость товаров, в отношении того количества, которое не было учтено налоговым органом при налоговой реконструкции.

Инспекция провела реконструкцию действительных налоговых обязательств налогоплательщика «суммовым методом» учтя НДС и стоимость части товаров, якобы приобретённого ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка» у организаций-импортеров (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста»), то есть по операциям, которые признаны проверяющими нереальными, оформленными исключительно документами.

Налоговый орган в нарушение положений абзаца 3 пп.3 п.1 ст.268 и ст.320 НК РФ, не учёл стоимость количества всего товара, реализованного ООО «Гидроагрегат» в проверяемом периоде, то есть себестоимость каждой единицы проданного товара, на которую налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации покупных товаров.

Налоговый орган необоснованно не принял во внимание мотивированные доводы общества о наличии «товарного разбаланса», то есть несоответствия количества приобретенного товара, стоимость которого учтена проверяющими «суммовым методом» на основании документов о продаже товара организациями-импортёрами (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста») проблемным контрагентам (ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка»), количеству товара реализованного ООО «Гидроагрегат» в проверяемом периоде, доходы от реализации которого проверяющие не оспаривали и приняли в полном объёме при определении прибыли налогоплательщика, денежное выражение которой в соответствии с положениями статьи 247 НК РФ является налоговой базой для расчёта налога на прибыль организаций.

Выручка от продажи товаров, определенная исходя из их договорной стоимости (за вычетом НДС), признается доходом от реализации на дату перехода права собственности на товары к покупателю (пп. 1, абз. 5 п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Расходы торговых организаций в виде стоимости приобретения товаров формируются в порядке, установленном ст. 320 НК РФ, и уменьшают доход от реализации этих товаров вне зависимости от применяемого организацией метода признания доходов и расходов (пп. 3 п. 1 ст. 268, абз. 3 ст. 320 НК РФ). Следовательно, до момента признания дохода от реализации товара стоимость приобретенного товара не может быть признана расходом организации.

Товары принимаются к налоговому учету по стоимости приобретения, которая формируется в соответствии с абз. 2 ст. 320 НК РФ. Стоимость приобретения товаров относится к прямым расходам текущего периода. К прямым расходам относятся также расходы на доставку товаров до склада налогоплательщика (если они не включены в стоимость приобретения товаров). Все иные расходы (за исключением внереализационных), в том числе расходы, связанные с продажей товара, признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего период (абз. 3 ст. 320 НК РФ).

На основании указанных норм Налогового кодекса Российской Федерации, ООО «Гидроагрегат» при определении прибыливправе уменьшить доходы от продажи товаров на стоимость каждой единицы проданного товара (аб. 3 пп. 3 п. 1 ст. 268 и ст. 320 НК РФ).

Налоговый орган проигнорировал указанные положения Налогового кодекса Российской Федерации, допустил нарушение методики определения прибыли, уменьшив доходы от продажи товаров лишь на стоимость части товара, сведения о которой взяты из формально составленных документов о продаже товара организациями-импортёрами (ООО «Реус», ООО «Дельта», ООО «Вектор-М», ООО «Веста») проблемным контрагентам (ООО «Автономия» и ООО «Союзпоставка»), то есть фактически не осуществлявшихся операциях, согласно выводов выездной налоговой проверки.

Суд соглашается с выводами Инспекции о том, что проведенными мероприятиями налогового контроля установлены факты, свидетельствующие о том, что обществом создана видимость формального соблюдения требований законодательства с целью

получения налоговой экономии, что свидетельствует о реализации схемы по созданию искусственной ситуации, при которой совершенные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены только на уклонение от уплаты налогов, получение налоговой экономии вне связи с осуществлением реальной экономической деятельности, так как отраженные в учете сделки (операции) не исполнены заявленным контрагентами - ООО "Союзпоставка" и ООО "Автономия". Но поскольку, проверяющим установлено, что фактически товар поставлялся напрямую от организаций импортеров: ООО "Веста", ООО "Дельта", ООО "Реус", ООО "Вектор-М" в адрес налогоплательщика, налоговый орган должен был произвести расчёт действительных налоговых обязательств с учётом количества товара, реализованного ООО «Гидроагрегат», поскольку общая стоимость указанного количества товара (доход, выручка от реализации) не уменьшались проверяющими при расчёте недоимки.

Таким образом, суд пришел к выводу, что обществом были нарушены нормы статей 169, 171, 172, 252,пункта 1,подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что сделки со спорными контрагентами не имели какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а имели своей целью уменьшение налоговых обязательств и являлись частью схемы, основной целью которой было занижение НДС и налога на прибыль организаций, подлежащих уплате в бюджет в проверяемый период. Обществом использовались «технические компании» для уменьшения налогового бремени.

При проведении «налоговой реконструкции» налоговый орган руководствовался, заявленными показателями налоговой отчетности группы предприятий-импортеров, а так же сведениями об объеме реализации (в суммовом выражении) импортеров в адрес «технических» компаний.

При этом, как уже отмечалось ранее, суд кассационной инстанции, направляя настоящее дело на новое рассмотрение, прямо указал, что Инспекцией применена неверная методология расчета действительных налоговых обязательств. В целях установления реальных налоговых обязательств заявителя налоговому органу необходимо произвести расчёт исходя из сопоставимого количества товаров, которые реализованы налогоплательщиком.

По результатам проведенных контрольных мероприятий с учетом определения реального объема налоговых обязательств в состав расходов и вычетов при перерасчете сумм налоговой экономии были приняты суммы налога на добавленную стоимость, отраженные в счетах-фактурах, выставленных группой предприятий-импортеров в адрес сомнительных «технических» компаний ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» за соответствующий налоговый период (квартал) и приняты затраты в виде фактурной стоимости товара, «формально» реализованного в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия».

То есть, суммы налога на добавленную стоимость налогоплательщика за соответствующий квартал, были уменьшены на сумму НДС, начисленного группой предприятий-импортеров при отражении реализации в адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия». При перерасчете налога на прибыль сумма исключенных затрат по документам от ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» была уменьшена на совокупный объем продаж, «заявленный» группой предприятий-импортеров адрес ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» за соответствующий налоговой период (год).

Суд соглашается с правомерностью расчёта налогового органа в указанной части, но с учётом указаний кассационного суда, указанный расчёт подлежит уточнению в части НДС налога на прибыль с учетом себестоимости того количества товара, который не был учтён Инспекцией.

Поскольку судом кассационной инстанции было указано, что при новом рассмотрении следует проверить обоснованность проведенного Инспекцией расчета

действительных налоговых обязательств, 29.05.2023 Арбитражный суд Ростовской области вынес определение о принятии дела к производству и обязал заявителя представить доказательства правомерности своей позиции с учетом указаний суда кассационной инстанции.

Обществом в суд первой инстанции в соответствии с определением при повторном рассмотрении была представлена мотивированная позиция, оформленная в ходатайстве о назначении по делу судебной экспертизы, а также в ходатайстве о приобщении документов – судебной экспертизы от 15.05.2023 года № 042/05/2023, которая была проведена в рамках судебного следствия по уголовному делу в соответствии с Постановлением суда от 28.04.2023 года.

Представленную Обществом в материалы дела судебную экспертизу, проведенную в ходе судебного следствия в рамках уголовного дела, суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание ввиду следующего.

Вывод суда первой инстанции о неотносимости к рассматриваемому делу представленной обществом судебной экспертизы, проведенной на основании постановления Кировского районного суда города Ростова-на-Дону от 28.04.2023 года, где суд первой инстанции указал, что проведенные вне рамок проверки внесудебные экспертизы не подлежат оценке, не основан на законе ввиду следующего.

Из разъяснений, приведенных в пункте 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", заключение эксперта по результатам проведения судебной экспертизы, назначенной при рассмотрении иного судебного дела, а равно заключение эксперта, полученное по результатам проведения внесудебной экспертизы, не могут признаваться экспертными заключениями по рассматриваемому делу. Такое заключение может быть признано судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со статьей 89 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно сформированной правовой позиции Конституционного суда и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, не только вступивший в законную силу приговор, но и другие материалы уголовного дела являются надлежащими доказательствами в арбитражном процессе при условии их относимости и допустимости.

Так, согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.06.2014 № 3159/14, в силу части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации одним из оснований, освобождающих от доказывания, является вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу, который обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом. Вместе с тем другие доказательства, полученные в уголовно-процессуальном порядке, могут быть использованы в арбитражном процессе для установления наличия или отсутствия обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, при условии их относимости и допустимости (часть 1 статьи 64,статьи 67 и 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). При этом разрешение вопросов об относимости и допустимости представленных сторонами доказательств, а также их оценка являются прерогативой арбитражного суда.

Аналогичная правовая позиция изложена Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 01.03.2011 № 273-О-О.

В рассматриваемом случае заключение эксперта по уголовному делу, относимо к настоящему спору, является относимым и допустимым доказательством в смысле положений статей 64, 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кроме того, к заключению эксперта представлены таблицы с расчетами, в которых приведены сведения из книг покупок и продаж, из ГТД, счетов-фактур (УПД), где содержатся информация о цене, количестве, стоимости ввезенного товара на территорию РФ, и реализованного ООО «Гидроагрегат». Инспекция не представила доказательств того, что содержащиеся в расчетах сведения не достоверны, не представила контррасчет по имеющимся сведениям, доказательств не достоверности произведенных расчетов и не соответствия отраженным в них сведений в материалы дела не представлено.

Вместе с тем, произведенный Инспекцией расчет, представленный в приложении к обжалуемому решению о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не содержит полных сведений, в том числе о количестве полученного и реализованного Обществом товара, что указывает на не обоснованность проведенной Инспекцией налоговой реконструкции.

Исходя из приведённых в заключении расчётов эксперта, предупрежденного судом об уголовной ответственности по ст. 307 УК РФ за дачу заведомо ложного заключения, общая сумма неоплаченного ООО «Гидроагрегат» налога на добавленную стоимость (НДС) за 2015-2017 годы составляет 114 884 654,88 руб. (114 884,6 тыс. руб.), а не 185 397 119 руб., как фактически доначислено Инспекцией согласно решению № 09/1737; общая сумма неоплаченного ООО «Гидроагрегат» налога на прибыль составляет 70 376 996,99 руб. (70 377 тыс. руб.), а не 200 109 812 руб., как фактически доначислено Инспекцией согласно решению № 09/1737.

Соответственно, с учетом результатов судебной экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела, общая сумма правомерно доначисленной налоговым органом недоимки ООО «Гидроагрегат» по НДС за 2015-2017 годы составляет 114 884 654,88 руб. (114 884,6 тыс. руб.), недоимки по налогу на прибыль - 70 376 996,99 руб., в связи с чем следует признать недействительным решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону от 30.06.2021 г. № 09/1737 с учетом решения ФНС России от 31.05.2022 г. в части доначисления ООО «Гидроагрегат» НДС в сумме 70 512,5 тыс. руб. (185397,1 тыс. руб. – 114884,6 тыс. руб.), налога на прибыль в сумме 129 732,8 тыс. руб. (200 109,8 тыс. руб. – 70 377 тыс. руб.), соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, как не соответствующее НК РФ.

В остальной части (в части оспаривания правомерно доначисленных налоговым органом недоимки по НДС в сумме 114 884 654,88 руб. (114 884,6 тыс. руб.), налога на прибыль в сумме 70 376 996,99 руб. (70 377 тыс. руб.), соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ) в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Признавая вывод суда первой инстанции относительно неправомерности включения в состав затрат для целей исчисления налога на прибыль внереализационных расходов в виде резервов по гарантийным обязательствам, ошибочным судебная коллегия дополнительно исходит из следующего.

12.02.2021 обществом представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2015, 2016, 2017 годы, содержащие сведения о ранее не включенных в состав затрат суммах расходов, что привело к уменьшению налогооблагаемой базы и образованию убытка за проверяемый период.

Общество 03.03.2021 представило письменные пояснение по заявленным расходам в уточненных налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2015 – 2017 годы, из которых следует, что в состав затрат включены расходы в связи с созданием резервов на гарантийный ремонт, ранее не сформированных плательщиком. При этом общество просило вынести решение с учетом представленных уточненных деклараций (вх. от 05.03.2021 № 009096).

Общество 05.03.2021 представило возражения на дополнения к акту проверки от 26.11.2020 № 20/24 с приложением ОСВ по счету 43 (вх. от 09.03.2021 № 009258).

11.03.2021 представило письменные пояснения о списании расходов на гарантийный ремонт за счет сумм созданного резерва (вх. от 15.03.2021 № 010287).

Инспекция, анализируя книги продаж, первичные документы, сведения по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» установила, что ООО «Гидроагрегат» за 20152017 гг. отражена выручка от реализации товаров ряду покупателей, входящих в группу подконтрольных компаний, на общую долю которых приходится 92%, в т.ч.:

ООО «Бриз» ИНН <***> (66%), ООО «Техновид» ИНН <***> (25%), ООО «Медиа» ИНН <***> (1%).

Договор № 01/08-2015 от 01.08.2015, заключенный между проверяемым налогоплательщиком и ООО «Бриз», предусматривал поставку товаров. Инспекцией установлено отсутствие условий о гарантийных обязательствах, при том, что предметом договора является реализация электротоваров бытовой техники, что не соответствует обычаям делового оборота.

В представленных регистрах бухгалтерского учёта и налогового учёта отсутствуют какие-либо проводки по отражению операций, связанных с гарантийным обслуживанием.

Между тем, налогоплательщиком в Инспекцию представлены уточненные (корректирующие) налоговые декларации по налогу на прибыль за проверяемый период, а также документы бухгалтерского учета, в которых отражены резервы, сформированные обществом по гарантийным обязательствам.

Таким образом, вывод суда первой инстанции об отсутствии в бухгалтерских документах налогоплательщика сведений о гарантийных обязательствах не соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам.

Инспекцией не приняты данные уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль НДС, представленных ООО «Гидроагрегат» после получения Акта выездной налоговой проверки, при том, что Инспекция не отрицает получение корректирующих деклараций в период осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых был произведен расчет действительных налоговых обязательств Общества.

Из материалов проверки следует, что ООО «Гидроагрегат» были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль: 10.02.2021, 13.05.2021, 11.06.2021 за 2015-2017гг., в соответствии с которыми заявлены убытки 2015г. - 83 680 163 руб., 2016г. - 221 990 864 руб.; 2017г. - 320 818 805 руб. Исходя из этого обществом уменьшены налоговые обязательства по налогу на прибыль на 26 658 065 руб.

Кроме того, 10.02.2021, 16.02.2021, 03.03.2021 представлены уточненные налоговые декларации по НДС. Из пояснений налогоплательщика от 03.03.2021 следует, что в декларациях по налогу на прибыль за 2015-2017 гг. в состав затрат включены расходы в связи с созданием резервов на гарантийный ремонт ранее не сформированных плательщиком.

11.03.2021 ООО «Гидроагрегат» представлены пояснения о списании расходов на гарантийный ремонт за счет сумм созданного резерва.

Суд первой инстанции в обжалуемом решении указал, что на момент представления уточненных налоговых деклараций контрольные мероприятия, предусмотренные ст. 89 НК РФ, и сроки, для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, предусмотренные ст. 101 НК РФ завершены, в связи с чем, у Инспекции отсутствовали правовые основания для проведения проверки достоверности сведений, отраженных в уточненных налоговых декларациях.

Однако, после получения акта проверки налогоплательщиком представлены письменные возражения и документы, налоговым органом назначены дополнительные мероприятия налогового контроля.

Обществом были представлены корректирующие налоговые декларации по налогу на прибыль за 2015 – 2017 гг., содержащие сведения о ранее не включенных в состав затрат расходов, сформированных в связи с созданием резервов.

Уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2015 -2017 гг., сданы в налоговый орган до принятия решения по результатам налоговой проверки и до момента составления дополнений в акту налоговой проверки. В Акте налоговой проверки Инспекция указала (резолютивная часть), что налогоплательщику необходимо внести изменения в бухгалтерский и налоговый учет. Общество, следуя указаниям Инспекции, изложенным в акте проверки и установив, что ошибочно не учитывало законом установленные резервы – внесло исправления в учет, о чем представило корректирующие декларации. Факт подачи уточненных налоговых деклараций за 2015 - 2017 годы (корректирующий расчет) по налогу на прибыль подтверждается представленными в материалы дела квитанциями о приеме налоговой декларации в электронном виде.

В соответствии со статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) одной из форм налогового контроля является выездная налоговая проверка, целью проведения которой является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, а предметом - правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 Кодекса).

При проведении выездной налоговой проверки в обязанность налогового органа входит не только выявление фактов неуплаты налогов налогоплательщиками и взыскание этих налогов, но и установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов за весь период проверки, а также определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам).

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано, прежде всего, с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. Данное право не может быть противопоставлено праву налогового органа провести дополнительную налоговую проверку скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем 6 пункта 10 статьи 89 Налогового Кодекса РФ.

В силу абзаца 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка может быть проведена налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

НК РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и

характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 НК РФ, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 НК РФ.

Уточненная налоговая декларация, представленная после завершения выездной налоговой проверки и до вынесения налоговым органом решения, может представлять собой форму информирования налогового органа о возражениях налогоплательщика относительно выводов налогового органа по соответствующему налогу, изложенных в материалах проверки.

По смыслу пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов налоговый орган должен учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Как следует из материалов проверки, в результате проверки правильности исчисления расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации за 2015 – 2017 гг., налоговым органом выявлены отражения в декларациях по налогу на прибыль и налоговых регистрах по распределению затрат за период 2015 - 2017 год затрат (себестоимости) по приобретенным товарам у спорных контрагентов. При этом внереализационные расходы по резервам за проверяемые периоды Обществом в состав расходов ранее не включались.

Получив акт налоговой проверки, Общество, установив ошибку, представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2015 – 2017 гг. в которых учло в составе внереализационных расходов в проверяемый период сформированных резервов по гарантийным обязательствам, в результате чего сформировался убыток, что привело к отсутствию налоговой базы за 2015 – 2017 гг.

Представив после окончания выездной налоговой проверки уточненные декларации по налогу на прибыль, налогоплательщик воспользовался правом заявлять в составе затрат расходы, которые ранее им не были учтены при определении налоговой базы, и выразил волю на убыток.

Данное право налогоплательщика, и обязанность налогового органа принимать в составе расходов для исчисления налогов, фактически понесенные расходы (ранее не нашедшие своего отражения в налоговых декларациях), подтверждается сложившейся практикой Верховного Суда РФ.

Верховный суд в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2020)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 22.07.2020) указал, что при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении.

Согласно п. 2 ст. 87 НК РФ налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

На основании п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (п. 8 ст. 101 НК РФ).

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с п. 6 ст. 100, п. 4 ст. 101 НК РФ.

Таким образом, при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и при содействии налогоплательщика в их установлении. (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2020 № 309-ЭС19-21200 по делу № А47-7120/2018).

В силу статьи 252 НК РФ учет расходов при исчислении налога на прибыль является объективной необходимостью, не зависящей от субъективной воли налогоплательщика.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены в статье 251 НК РФ. Перечень таких доходов является исчерпывающим.

Продавцы товаров, наряду с изготовителями последних, обладают правом установления гарантийного срока на товар, если он не установлен изготовителем. Наличие такого срока на товар обязывает продавца бесплатно устранить недостатки товара, обнаруженные покупателем после его покупки. Причем гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание являются бесплатными лишь для покупателя, для торговой организации эти действия связаны с определенными расходами.

Чтобы "гарантийные" расходы не оказывали существенного влияния на себестоимость продаж, а распределялись равномерно в течение года, торговые компании могут создавать специальный резерв, который традиционно называют "резервом на гарантийный ремонт".

Из пункта 2 статьи 470 ГК РФ вытекает, что гарантировать качество товара продавец может не только в момент его передачи покупателю, но и в течение определенного времени, установленного договором.

Право изготовителя товара на установление гарантийного срока закреплено в пункте 6 статьи 5 Закона № 2300-1, согласно которому гарантийный срок на товар представляет собой период времени, в течение которого в случае обнаружения в товаре недостатка изготовитель, продавец, уполномоченная организация или уполномоченный

индивидуальный предприниматель, импортер обязаны удовлетворить требования потребителя в соответствии со статьями 18 и 29 Закона РФ № 2300-1.

Если гарантийный срок на товар изготовителем не установлен, то сделать это может и сама торговая компания, тем более что такой прием позволяет продавцам существенно повысить свой уровень продаж.

Право продавца на установление гарантийного срока закреплено в пункте 7 статьи 5 Закона № 2300-1. Кроме того, продавец своей волей может и продлить гарантийный срок, установленный изготовителем. Все тем же пунктом 7 статьи 5 Закона N 2300-1 определено, что продавец вправе принять обязательство в отношении недостатков товара, обнаруженных по истечении гарантийного срока, установленного изготовителем (дополнительное обязательство).

Чтобы избежать скачков себестоимости торговых услуг и равномерно распределить свои "гарантийные" расходы на финансовый год, организация-продавец может создать резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание товара. Причем создать такой резерв продавец может как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, законом это не запрещено.

Резерв на гарантийный ремонт представляет собой оценочное обязательство организации, на что указывает пункт 4 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н (далее - ПБУ 8/2010)

В случае установления собственного гарантийного срока на товар или продления гарантийного срока изготовителя компания-продавец принимает на себя дополнительную имущественную обязанность, то резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание товара представляет собой оценочное обязательство компании-продавца.

У продавца-гаранта создание резерва на гарантийный ремонт является обязанностью, а не правом.

Причем, как определено в пункте 15 ПБУ 8/2010, оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству.

На основании пункта 8 ПБУ 8/2010 оценочные обязательства по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию товара отражаются на счете 96 "Резервы предстоящих расходов".

При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

На счете 96 "Резервы предстоящих расходов" продавец-гарант должен открыть специальный субсчет для предстоящих расходов на гарантийный ремонт.

Возможность резервирования сумм на гарантийный ремонт товаров предусмотрена и нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Создавать в налоговом учете такой резерв могут только налогоплательщики, которые:

- используют в целях налогообложения метод начисления;

- устанавливают гарантийный срок на товар и тем самым несут риск расходов, связанных с удовлетворением претензий покупателей.

создание резерва в налоговом учете - право налогоплательщика, поэтому при принятии решения о резервировании сумм на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание товара это решение следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Аналогичные рекомендации даны и в Письме Минфина России от 26.11.2008 № 0303-06/1/653.

Порядок создания резерва на гарантийный ремонт в налоговом учете определен статьей 267 НК РФ, согласно которой предельный размер резерва на гарантийный ремонт определяется умножением процента отчислений в резерв на выручку отчетного периода по договорам купли-продажи, содержащим условие о гарантийном сроке.

Пунктом 2 статьи 267 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учетной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.

Согласно разъяснениям, приведенным в Письме Минфина России от 27.03.2019 № 03-03-06/1/20669, налогоплательщик создает резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в отношении всех товаров, по которым установлены гарантийные обязательства. При этом формирование для целей налогообложения прибыли организаций отдельных резервов по каждому виду изделий НК РФ не предусмотрено.

Процент отчислений в резерв рассчитывается продавцом как отношение расходов на гарантийный ремонт к выручке от реализации товаров с условием гарантийного срока. Причем этот показатель зависит от периода, в течение которого продавец продает товары с гарантией. Так, если продажа "гарантийных" товаров осуществляется 3 года и более, то для расчета используются данные за последние три года, в том случае, если менее трех лет, - данные за фактические сроки реализации гарантийных товаров. Если же ранее продажа гарантийных товаров не осуществлялась вообще, то резерв формируется в размере, не превышающем ожидаемых расходов продавца на гарантийный ремонт. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане организации на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии.

При создании резерва на гарантийный ремонт в налоговом учете организация-продавец будет применять ПБУ 18/02, учитывая отложенные налоговые обязательства с сумм дисконтирования.

Формирование резерва осуществляется в соответствии с пунктом 3 статьи 267 НК РФ.

На основании подпункта 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы отчислений в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на дату реализации гарантийных товаров. Списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва. Если зарезервированных сумм не хватает, то разница между произведенными расходами на гарантийный ремонт и размером резерва включается в состав прочих расходов, на что прямо указано в пункте 5 статьи 267 НК РФ. Если на конец года у торговой фирмы имеется неиспользованный остаток зарезервированных сумм, то при желании компания может перенести ее на следующий год с корректировкой сумм вновь создаваемого резерва.

Приняв во внимание, что акт и дополнение к акту проверки Инспекции не содержат выводов об обоснованности (необоснованности) учтенных налогоплательщиком затрат в целях налогообложения прибыли, решение по результатам проверки не может быть вынесено без проверки сведений, отраженных в уточненных декларациях, поскольку при таких обстоятельствах налоговый орган не определит размер действительных налоговых обязательств Общества с учетом заявленных им расходов, предусмотренных налоговым законодательством, что приведет к принятию несоответствующего закону решения.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении ФАС Уральского округа от 11.05.2012 № Ф09-3241/12 по делу № А07-10334/2011 и Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 13.09.2016 по делу № 310- КГ16-5041, А09-6785/2013, постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.05.2017 № Ф01-1445/2017 по делу № А11-1984/2016.

В соответствии с представленными налогоплательщиком декларациями по налогу на прибыль за 2015 - 2017 год, налогоплательщиком полностью учтены в составе расходов соответствующего периода сформированные резервы. В результате фактического отражения понесенных расходов в налоговых декларациях, совокупный финансовый результат получился с убытком.

С учетом заявленного размера полученного от деятельности убытка, размер налога за период к уменьшению (в соответствии с данными декларации) надлежит определить с учетом представленных корректирующих деклараций.

Таким образом, налогоплательщиком было заявлено о наличии убытка в проверяемых периодах.

Налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий, при вынесении решения, не могут быть не учтены данные обстоятельства, размер доначисленного налога на прибыль, произведенный без учета сданных налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций, в которых заявлен убыток, не является действительным размером налоговых обязательств.

Вместе с тем, факт отражения в карточке налогоплательщика Инспекцией уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль до момента вынесения решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в совокупности с представленными регистрами бухгалтерского и налогового учета, повлечет за собой обязанность налогового органа произвести расчет действительных налоговых обязательств, а не выносить решение на основании первоначально поданных налоговых деклараций (которые к моменту вынесения решения по сути были откорректированы с отражением всех фактически понесенных налогоплательщиком расходов).

Таким образом, уточненные декларации, представленные вместе с возражениями на акт проверки, могут рассматриваться в качестве доводов и пояснений налогоплательщика. Если налоговый орган в таком случае не учтет данные уточненной декларации, то он тем самым лишит налогоплательщика права на участие в рассмотрении материалов проверки и представление возражений.

В решении о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения должны указываться все обстоятельства, послужившие основанием для вынесения такого решения, ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, а также доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту (п. 8 ст. 101 НК РФ).

Вместе с тем, реализация права налогоплательщика не исключает возможности проверки сведений, содержащихся в уточненной декларации, поскольку налоговый орган в случае необходимости может воспользоваться своим правом на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ, а если сумма налога в уточненной декларации уменьшена, то провести повторную выездную налоговую проверку периода, за который представлена уточненная налоговая декларация (Определение Верховного Суда РФ от 13.09.2016 N 310-КГ16-5041).

При этом налоговый орган не может вынести решение без учета и проверки уточненных налоговых деклараций, когда налоговому органу еще во время проверки было известно о не учтенных налогоплательщиком суммах расходов в составе налоговой базы. В Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.05.2017 № Ф01- 1445/2017 по делу № А11-1984/2016 приведена такая же ситуация, когда решение налогового органа было вынесено без учета представленных уточненных деклараций с заявленным налогом к уменьшению, привела к признанию решения налогового органа недействительным.

Утвержденным 22.07.2020 года Обзором судебной практики ВС РФ, получила подтверждение сформированная правоприменительная практика об обязательном учете налоговым органом не только сведений, непосредственно содержащихся в налоговых

декларациях, но и всех данных, предоставленных налогоплательщиком при проведении проверки, подтверждающие обоснованность понесенных расходов в соответствующих периодах.

Суд первой инстанции в обжалуемом решении указал, что ООО «Гидроагрегат» в обоснование уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС одновременно с налоговыми декларациями не представлены первичные документы. На выставленные налоговым органом требования о представлении документов, подтверждающих заявленные расходы, ООО «Гидроагрегат» первичные документы не представлены. В ходе рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, которые состоялись 30.06.2021 с участием представителя налогоплательщика, ООО «Гидроагрегат» также не представлены документы, подтверждающие заявленные расходы (стр.49 обжалуемого решения).

Ввиду изложенного, Суд первой инстанции ошибочно указал, что налоговый орган вправе, но не обязан учитывать в решении по результатам проверки показатели уточненных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиками после составления акта выездной налоговой проверки.

Указывая на необоснованность применения вычетов по резервам, суд указал, что налогоплательщиком не представлены первичные документы, подтверждающие заявленные расходы, одновременно с налоговыми декларациями, не представлены по требованию налогового органа при рассмотрении материалов проверки и при расчете налоговых обязательств ООО «Гидроагрегат», представленные обществом уточненные налоговые декларации не могут быть учтены, а должны быть проверены налоговым органом в рамках контрольных мероприятий, проводимых в соответствии со ст. 88 НК РФ.

Судебной коллегией отклоняется данный вывод суда первой инстанции по следующим основаниям.

Указывая на право Инспекции в непроведении проверки уточненных налоговых деклараций, суд исходил из позиции Верховного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, в котором указано, указано, что расчетный метод определения налоговой нагрузки имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами…

При этом, в рамках настоящего дела Инспекцией произведен расчет действительных налоговых обязательств, расчет производится на основании данных, представленных налогоплательщиком и данных, имеющихся у налогового органа.

В ходе содействия налоговому органу в произведенном расчете, Общество при дополнительных мероприятиях налогового контроля представляло документы.

Установив, что в период осуществления деятельности Общество ошибочно не начисляло резервы – ООО «Гидроагрегат» исправил ошибку и сделал исправления в бухгалтерском учете. Скорректировал и представил в установленном порядке корректирующие налоговые декларации. Таким образом, приведенный в качестве обоснования судом первой инстанции судебный акт Верховного суда не относим к рассматриваемой ситуации, в нем указывается на право Инспекции отказать Обществу в реконструкции, а при условии осуществления Инспекцией расчета действительных налоговых обязательств – представленные Обществом корректирующие налоговые декларации должны были быть проверенными и результаты проверки – учтенными в решении по результатам выездной налоговой проверки за соответствующие налоговые периоды.

Относительно не представления первичных документов, следует заметить, что резервы для целей налогового учета не подтверждаются какими-либо первичными документами, поскольку они являют собой расчетную величину, подтверждаемую лишь учетной политикой предприятия на 1 число каждого отчетного периода (на 1 января

каждого года) и аналитическими и синтетическими сведения учета предприятия. Резервы в силу Закона о бухгалтерском учете признаются оценочными обязательствами, то есть обязательствами, которые отражаются в учете на основании аналитических сведений и оцениваются самостоятельно хозяйствующим субъектом.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий (п. 5 ПБУ 8/2010):

- у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности, исполнения которой организация не может избежать;

- вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства;

- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В частности, оценочные обязательства признаются в связи со следующими ситуациями (среди прочего) наличием обязательств организации по гарантийному обслуживанию продаваемой продукции.

ПБУ 8/2010 применяется всеми организациями, кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений. Малые предприятия и некоммерческие организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета, могут отказаться от применения ПБУ 8/2010, прописав это в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета. Однако, проверяемый налогоплательщик не является субъектом малого и среднего предпринимательства, не является кредитной организацией, ввиду чего создание резервов и применение ПБУ 8/2010 является не правом, а обязанность Общества.

При этом в письме Минфина России от 27.01.2012 № 07-02-18/01 указано, что оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату.

Более того, расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию закреплены в ст. 267 НК РФ, которая предусматривает (пункт 1), что Налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, и отчисления на формирование таких резервов принимаются для целей налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Пунктом 3 данной статьи установлено, что расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае, если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

При этом налоговый кодекс, равно, как и положения по бухгалтерскому учету, регламентирующие создание и принятие для целей бухгалтерского и налогового учета соответствующих резервов, не определяет перечень первичных документов, которыми налогоплательщик (помимо раскрытия расчета) обязан подтверждать реальность начисленного резерва.

В целом частично удовлетворяя апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции учитывал выводы суда кассационной инстанции, изложенные в постановлении от 22.05.2022.

Так, суд кассационной инстанции указал, что по настоящему делу суды поддержали противоречащие друг другу выводы инспекции о том, что, с одной стороны, «общество закупало товары у иностранных производителей напрямую, оформляя сделки с недобросовестными контрагентами-однодневками» (абзац 8 страницы 50 решения суда от 02.11.2022, абзац 3 страницы 54 постановления апелляционного суда от 18.01.2023), а с другой стороны, «фактически товар поставлялся напрямую от организаций-импортеров: ООО «Веста», ООО «Дельта», ООО «Реус», ООО «Вектор-М» в адрес общества» (абзац первый страницы 52 решения суда от 02.11.2022, абзац 4 страницы 55 постановления апелляционного суда от 18.01.2023). Вместе с тем, установление того, у кого фактически закупался товар, имеет значение при проведении реконструкции, учитывая установленные судами обстоятельства того, что ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО «Гидроагрегат».

При проведении налоговой реконструкции инспекцией нарушена методология расчета, поскольку делая вывод о том, что ООО «Союзпоставка» и ООО «Автономия» являлись техническими компаниями и фактически не осуществляли поставку в адрес ООО «Гидроагрегат», «расходы» именно этих технических компаний и сведения из учета технических компаний инспекция применила в качестве подтвержденной суммы расходов, что недопустимо. Указанные нарушения привели к тому, что количество реализованных обществом товаров не совпадает с количеством приобретенных товаров, на что общество указывало в своем заявлении, апелляционной и кассационной жалобах.

В указанном постановлении суд также указал, что суды не указали мотивы, по которым сделали вывод о том, что указанные обстоятельства свидетельствуют о реальности всего объема поставок товара от общества в адрес ООО «Бриз», и о том, что реализация товаров в адрес ООО «Бриз», указанная обществом, не подлежит уменьшению.

Таким образом, налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере. Однако при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки

Учитывая изложенное, вывод суда первой инстанции в обжалуемом решении о правомерности отказа Инспекции в непринятии расходов по резервам ввиду непредставления обществом документов, не соответствует Налоговому законодательству и Законодательству о бухгалтерском учете.

В соответствии с пунктами 3 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального и процессуального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.

Поскольку суд первой инстанции пришел к выводам не соответствующим обстоятельства дела, решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.01.2024 по делу № А53-45057/2021, подлежит изменению.

Как уже отмечалось ранее, суд апелляционной инстанции по настоящему налоговому спору принимает во внимание результаты судебной бухгалтерской экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела.

Исходя из приведённых в заключении расчётов эксперта, предупрежденного судом об уголовной ответственности по ст. 307 УК РФ за дачу заведомо ложного заключения, общая сумма неоплаченного ООО «Гидроагрегат» налога на добавленную стоимость (НДС) за 2015-2017 годы составляет 114 884 654,88 руб. (114 884,6 тыс. руб.), а не 185 397 119 руб., как фактически доначислено Инспекцией согласно решению № 09/1737; общая сумма неоплаченного ООО «Гидроагрегат» налога на прибыль составляет 70 376 996,99 руб. (70 377 тыс. руб.), а не 200 109 812 руб., как фактически доначислено Инспекцией согласно решению № 09/1737.

Соответственно, с учетом результатов судебной экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела, общая сумма правомерно доначисленной налоговым органом недоимки ООО «Гидроагрегат» по НДС за 2015-2017 годы составляет 114 884 654,88 руб. (114 884,6 тыс. руб.), недоимки по налогу на прибыль - 70 376 996,99 руб. (70 377 тыс. руб.), в связи с чем следует признать недействительным решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону от 30.06.2021 г. № 09/1737 с учетом решения ФНС России от 31.05.2022 г. в части доначисления ООО «Гидроагрегат» НДС в сумме 70 512,5 тыс. руб. (185397,1 тыс. руб. – 114884,6 тыс. руб.), налога на прибыль в сумме 129 732,8 тыс. руб. (200 109,8 тыс. руб. – 70 377 тыс. руб.), соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, как не соответствующее НК РФ.

В остальной части (в части оспаривания правомерно доначисленных налоговым органом недоимки по НДС в сумме 114 884 654,88 руб. (114 884,6 тыс. руб.), налога на прибыль в сумме 70 376 996,99 руб. (70 377 тыс. руб.), соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ) в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

При подаче заявлений неимущественного характера, как заявление о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины составляет 300 руб. для физических лиц и 3 000 руб. для юридических лиц (пп. 3 п. 1 ст. 333.21 НК РФ), при обжаловании судебных актов по этим делам государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов от указанных размеров и составляет 150 руб. для физических лиц и 1 500 руб. для юридических лиц.

При подаче настоящего заявления, обществом уплачена по платежному поручению от 23.12.2021 № 127 государственная пошлина в сумме 3 000 рублей. Также, заявителем уплачена государственная пошлина за принятие обеспечительных мер в сумме 3 000 рублей по платежному поручению от 23.12.2021 № 128.

При подаче апелляционной жалобы, ООО «Гидроагрегат» уплачено в доход федерального бюджета по чеку от 15.2.2024 государственная пошлина в сумме 1 500 руб.

В связи с тем, что заявленные требования частично удовлетворены судом, с Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону в пользу ООО «Гидроагрегат» ИНН <***> ОГРН <***> следует взыскать 7 500 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины, оплаченной при подаче заявления об оспаривании ненормативного акта, а также апелляционной и кассационной жалобы.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.01.2024 по делу № А53-45057/2021 изменить.

Изложить резолютивную часть решения в следующей редакции: «Заявленные ООО «Гидроагрегат» требования удовлетворить в части.

Признать недействительным решение Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону от 30.06.2021 г. № 09/1737 с учетом решения ФНС России от 31.05.2022 г. в части доначисления ООО «Гидроагрегат» НДС в сумме 70 512,5 тыс. руб., налога на прибыль в сумме 129 732,8 тыс. руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, как не соответствующее НК РФ.

В остальной части (в части оспаривания НДС в сумме 114 884,6 тыс. руб., налога на прибыль в сумме 70 377 тыс. руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 122 НК РФ) в удовлетворении заявленных требований отказать».

Взыскать с Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону в пользу ООО «Гидроагрегат» ИНН <***> ОГРН <***> 7500 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины, оплаченной при подаче заявления об оспаривании ненормативного акта, а также апелляционной и кассационной жалобы.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса РФ постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса РФ, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий Д.В. Николаев

Судьи Д.С. Гамов

М.А. Димитриев