Решение от 18 августа 2025 г. по делу № А54-2263/2023

Арбитражный суд Рязанской области

ул. Почтовая, 43/44, <...>; факс <***>;

http://ryazan.arbitr.ru  


Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А54-2263/2023
г. Рязань
19 августа 2025 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 18 августа 2025 года.

Полный текст решения изготовлен 19 августа 2025 года.


Арбитражный суд Рязанской области в составе судьи  Шишкова Ю.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ивановой Ю.С., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Рязанская управляющая компания" (ОГРН <***>, г. Рязань)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Рязанской области (ОГРН <***>, г. Рязань),

третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора:

 - ФИО1;

- ФИО3;

о признании недействительным решения от 06.12.2022 №6242 о привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения,


при участии в судебном заседании:

от заявителя: не явился, извещен надлежащим образом;

от заинтересованного лица: ФИО2, представитель по доверенности от 25.12.2024 №2.7-12/46836, личность установлена на основании предъявленного служебного удостоверения;

от третьих лиц: не явились, извещены надлежащим образом;

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Рязанская управляющая компания" (далее - общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 06.12.2022 №6242, решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 20.02.2023 № 2.15-12/01/02431.

Впоследствии заявитель уточнил требования, с учетом уточнений просил суд признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 06.12.2022№6242, принятое по результатам камеральной проверки, оформленной актом налоговой проверки №3944 от 06.06.2022 (с учетом дополнений от 26.10.2022 №265 к акту налоговой проверки №3944 от 06.06.2022) в отношении ООО "Рязанская Управляющая Компания", о возложении на последнее обязанности по уплате в бюджет недоимки по налогу на доходы физических лиц в общей сумме 439584 рубля, пени в размере 58514 рублей 16 копеек и штрафа в размере 21979 рублей 22 копейки.

Уточнения приняты судом.

В части требования о признании недействительным решения УФНС России по Рязанской области от 20.02.2023 №2.15-12/01/02431 общество заявило отказа.

На основании пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации производство по делу в указанной части подлежит прекращению.

Протокольным определением от 26.06.2023 Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области исключено из числа ответчиков и в соответствии со ст.51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований.

20 ноября 2023 года представитель УФНС России по Рязанской области заявил о замене заинтересованного лица по делу в порядке процессуального правопреемства Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Рязанской области (<...>; ОГРН <***>; ИНН <***>) на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (390013, <...>, ОГРН: <***>, ИНН: <***>).

Арбитражный суд, применительно к положениям статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с реорганизацией путем присоединения произвел замену заинтересованного лица по делу - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Рязанской области (<...>; ОГРН <***>; ИНН <***>) на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (390013, <...>, ОГРН: <***>, ИНН: <***>).

Определением Арбитражного суда Рязанской области от 09.07.2024  произведена замена судьи Ушаковой И.А. на судью Шишкова Ю.М.

Определением от 12.03.2025 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ФИО1 и ФИО3.

Общество в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило заявленное требование и просило суд признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 06.12.2022 №6242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 03.03.2025 №22-10).

Указанное уточнение принято судом к рассмотрению по существу.

Представитель общества и третьи лица в судебное заседание не явились. В соответствии со ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей указанных лиц, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного разбирательства.

Представитель заинтересованного лица относительно уточненного заявленного требования возражает, указывает на законность и обоснованность оспариваемого акта.

Из материалов дела следует, что инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма №6-НДФЛ) за 2021 год, представленного 22.02.2022 обществом.

По результатам проверки был составлен акт от 06.06.2022 № 3944.

Заявитель воспользовался правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), и 19.08.2022 представил возражения на указанный акт проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества налоговым органом принято решение от 05.09.2022 № 212 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту проверки от 26.10.2022 № 265.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 06.12.2022 № 6242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого заявитель привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 21979,22 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств), ему предложено уплатить в бюджет недоимку по НДФЛ в размере 439584 руб. и пени за их неуплату в размере 58514,16 руб.

Решением управления от 20.02.2023 №2.15-12/01/02437 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Решением управления от 03.03.2025 №22-10 в решение инспекции от 06.12.2022 № 6242 были внесены изменения в части пени, налогоплательщику предложено уплатить пени в размере 28351 руб. 39 коп.

Не согласившись с решением инспекции от 06.12.2022 № 6242 в редакции решения управления от 03.03.2025 №22-10, общество обратилось в арбитражный суд.

В обоснование заявленного требования общество указывает на то, что налоговым органом не доказан факт наличия трудовых отношений между самозанятыми лицами и обществом, а также на отсутствие оснований для доначисления НДФЛ без учета налога на профессиональный доход, перечисленного самозанятыми.

Рассмотрев и оценив материалы дела, заслушав доводы представителя заинтересованного лица, арбитражный суд считает, что уточненное заявленное требование удовлетворению не подлежит. При этом суд исходит из следующего.

 В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 27.07.2010 № 228-ФЗ) организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 15 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (в ред. Федерального закона от 27.07.2010 № 228-ФЗ).

Из приведенных норм следует, что для признания решения инспекции недействительным общество должно доказать не только несоответствие акта определенному закону либо иному нормативному правовому акту, но и нарушение таким решением прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также указать, в чем заключается это нарушение.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ налоговыми агентами признаются российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Пункт 4 статьи 226 НК РФ устанавливает обязанность налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу пункта 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Федеральным законом от 27.11.2018 № 422-ФЗ (далее - Закон № 422-ФЗ) с I июля 2020 года введен специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" (далее - НПД) на территории Рязанской области.

Согласно ч. 1 ст. 4 Закона № 422-ФЗ налогоплательщиками НПД признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный налоговый режим в порядке, установленном Законом № 422-ФЗ.

В соответствии с ч. 1 ст. 6 Закона № 422-ФЗ объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

На основании п. 1 ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения НПД доходы, получаемые в рамках трудовых отношений.

Из приведенных положений законодательства в их взаимосвязи следует, что лицо, осуществляющий работу с привлечением плательщиков НПД, не производит в отношении них исчисление и уплату страховых взносов. При этом физические лица, оказывающие услуги (выполняющие работы), вправе применять специальный налоговый режим в виде уплаты НПД, если отношения с заказчиком не имеют признаков трудовых отношений в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ).

Согласно статье 15 ТК РФ трудовые отношения представляют собой отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (статья 16 ТК РФ).

В силу положений статьи 56 ТК РФ под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (пункт 1 статьи 779 ГК РФ).

Договор возмездного оказания услуг заключается для выполнения исполнителем определенного задания заказчика, согласованного сторонами при заключении договора. Целью договора возмездного оказания услуг является не выполнение работы как таковой, а осуществление исполнителем действий или деятельности на основании индивидуально-конкретного задания к оговоренному сроку за обусловленную в договоре плату.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 17 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 "О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям", к характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату.

О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

В пункте 24 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 разъяснено, что от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица - работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

В рамках дела №А54-1195/2023, рассмотренному Арбитражным судом Рязанской области по заявлению ООО "РУК" к УФНС России по Рязанской области о признании недействительным решения от 10.11.2022 № 5684 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления ФНС России по Рязанской области от 27.06.2024 № 2.22-6, принятого по результатам камеральной проверки расчета по страховым взносам за 2021 год, суды пришли к выводу о наличии оснований для квалификации фактических правоотношений между обществом и фактическими исполнителями работ (услуг) в качестве трудовых, влекущих доначисление обществу соответствующих страховых взносов, начисление пени, в силу ст. 75 НК РФ, в связи с несвоевременной уплатой обществом оспариваемой суммы страховых взносов и привлечение общества к ответственности в виде штрафа за неисполнение соответствующей обязанности.

Суды пришли к выводу, что действия общества, связанные с заключением посредством индивидуальных предпринимателей договоров об оказании услуг с физическими лицами, имеющими статус самозанятых, а по существу - выполняющими трудовые обязанности, направлены на получение обществом необоснованной выгоды путем уклонения от исполнения обязанностей страхователя по исчислению и уплате страховых взносов во внебюджетные фонды.

Выявленные в ходе проведения камеральной проверки обстоятельства подтверждают направленность действий общества на получение необоснованной налоговой экономии. Действительным экономическим смыслом деятельности самозанятых лиц являлось продолжение осуществления трудовой деятельности в качестве наемных работников общества.

Указанные выводы судов по делу №А54-1195/2023 в порядке ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеют преюдициальное значение и не доказываются вновь в рамках настоящего дела.

С учетом изложенного, является обоснованным вывод о том, что фактически услуги, оказываемые самозанятыми ООО "РУК", носят характер трудовых отношений. При этом физические лица, оказывающие услуги, экономически подконтрольны обществу, так как именно ООО "РУК" является источником выплаты дохода.

Являясь инициатором приема на работу сотрудников только после их регистрации в качестве самозанятых, руководитель общества не мог не знать о действительном экономическом смысле спорных операций. Умышленные действия налогоплательщика выразились в сознательном искажении сведений об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете и налоговой отчетности в целях уменьшения налоговой базы и суммы подлежащего перечисления НДФЛ, вследствие неправомерного привлечения лиц, по сути исполняющих трудовые функции.

Основной целью введения налога на профессиональный доход является легализация приносящей доход деятельности физических лиц, которые не поставлены на учет в налоговых органах, а не возможность минимизировать налоговые обязательства налогоплательщиков - работодателей путем привлечения лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, к выполнению работ.

В качестве самозанятых указанные сотрудники в спорный период времени иным лицам аналогичных услуг не оказывали. При этом статус самозанятых физическими лицами был приобретен непосредственно перед оказанием услуг ООО "РУК".

Действительным экономическим смыслом деятельности привлекаемых обществом физических лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, применяющих НПД (контрагентов по договорам возмездного оказания услуг, которые носили не разовый, а систематический характер), являлось осуществления последними трудовой деятельности в качестве наемных работников, то есть между обществом и самозанятыми сложились трудовые отношения.

В связи с этим общество уменьшило свои налоговые обязательства как работодатель (налоговый агент), поскольку не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДФЛ с выплат.

Таким образом, налоговым органом установлено, что общество создало схему выплаты "теневой" заработной платы путем перечисления заработной платы сотрудникам ООО "РУК", фактически осуществлявшим трудовую деятельность в обществе, в виде выплат в пользу физических лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков налога на профессиональный доход.

Судом отклоняется довод общества о необходимости учета при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ перечисленного самозанятыми налога на профессиональный доход по ставке 6%.

Суммы НДФЛ, уплаченные за налогоплательщиков налоговым агентом на основании пункта 10 статьи 226 НК РФ, не признаются доходом физического лица на основании пункта 5 статьи 208 НК РФ. При доначислении (взыскании) налоговым органом таких сумм по итогам налоговой проверки они не подлежат отражению в справке по форме 2-НДФЛ и в расчете по форме 6-НДФЛ. После уплаты налоговым агентом за налогоплательщика за счет собственных средств таких сумм НДФЛ основания для дальнейшего удержания налоговым агентом сумм НДФЛ с доходов работника, с которым трудовые отношения не прекращены, отсутствуют (письмо ФНС России от 10.01.2020 № БС-4-11/85@).

Таким образом, налоговый агент (работодатель) оплачивает налог за счет собственных средств и налогоплательщик (работник) не может рассчитывать на них при получении имущественных или социальных налоговых вычетов, как мог бы воспользоваться, если бы налог был удержан у него налоговым агентом. Такое регулирование обусловлено тем, что налогоплательщик не возвращает не удержанные с его заработной платы суммы налога.

При переквалификации отношений в трудовые действуют положения Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), которые не позволяют налоговому агенту (работодателю) пользоваться денежными средствами работника.

В силу части 1 статьи 137 ТК РФ удержания из заработной платы работника производятся только в случаях, предусмотренных данным Кодексом и иными федеральными законами.

В соответствии с частью 4 статьи 137 ТК РФ заработная плата, излишне выплаченная работнику (в том числе при неправильном применении трудового законодательства или иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права), не может быть с него взыскана за исключением случаев: счетной ошибки; если органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признана вина работника в невыполнении норм труда или простое; если заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.

С учетом изложенного у налогового агента отсутствуют правовые основания для истребования сумм НПД у работника, выплаченных ему в числе заработной платы, учитывая отсутствие установленного факта вины работника или счетной ошибки его работодателя. Суммы были выплачены работникам умышленно во избежание уплаты обществом иных налогов и сборов.

Согласно части 3 статьи 35 Конституции Российской Федерации никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда.

Учитывая, что у физических лиц в рамках спорных правоотношений обязанность по уплате НПД отсутствовала, эти денежные средства являются их собственностью, их изъятие со счета физических лиц без волеизъявления физического лица или решения суда недопустимо.

Физические лица самостоятельно распоряжаются денежными средствами, перечисленными в счет уплаты НПД.

В силу части 1 статьи 4 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон № 422-ФЗ) под налогоплательщиками налога на профессиональный доход признает физических лиц и индивидуальных предпринимателей, перешедших на специальный налоговый режим в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.

В соответствии с частью 4 статьи 8 Закона № 422-ФЗ плательщик налога на профессиональный доход вправе провести корректировку ранее переданных налоговому органу сведений о сумме расчетов, приводящих к завышению сумм налога, подлежащих уплате, в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты (предварительной оплаты) товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений при представлении через мобильное приложение "Мой налог" или уполномоченных операторов электронных площадок и (или) уполномоченные кредитные организации пояснений с указанием причин такой корректировки.

В случае проведения корректировки ранее переданных налоговому органу сведений о сумме расчетов, предусмотренной частью 4 статьи 8 Закона № 422-ФЗ, корректировка суммы налога учитывается при формировании сальдо единого налогового счета плательщика налога на профессиональный доход (часть 6 статьи 8 Закона № 422-ФЗ). Положительное сальдо ЕНС, сформированное вышеназванным образом, находится в распоряжении физического лица - плательщика НПД.

Налоговым законодательством не предусмотрены механизмы, позволяющие в интересах налогового агента затрагивать налоговые права и обязанности третьих лиц без волеизъявления последних, что корреспондирует вышеуказанному положению Конституции Российской Федерации.

Кроме того, невозможность зачета недоимки по НДФЛ уплаченным НПД также обусловлена нормативами поступления в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.

Так, НПД зачисляется в бюджет субъекта Российской Федерации и в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования (статьи 56 и 146 Бюджетного кодекса Российской Федерации), тогда как НДФЛ зачисляется в бюджет субъекта Российской Федерации и в бюджеты органов местного самоуправления.

Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определении от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306 по делу № А76-20897/2023 изложена позиция о том, что в ситуации, когда имеет место переквалификация гражданско-правового договора в трудовой договор, в этом случае налоговый агент не может распоряжаться по своему усмотрению денежными средствами, выплаченными в качестве дохода (заработной платы) физическому лицу - работнику. Суммы налога, уплаченные физическими лицами, перешедшими на специальный налоговый режим в порядке, установленном Законом № 422-ФЗ, могут быть скорректированы ими в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений (статья 8 Закона № 422-ФЗ).

Следовательно, возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо единого налогового счета) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента.

В связи с указанной позицией управлением самозанятым гражданам, фактически состоявшим в трудовых отношениях с обществом, были  направлены письма, информирующие физических лиц - налогоплательщиков об ошибочном исчислении ими НПД применительно к правилам, установленным статьей 8 Закона № 422-ФЗ, с предложением аннулирования соответствующих чеков и последующим согласием на зачет уплаченного ими НПД в счет доначислений ООО "РУК" по НДФЛ согласно оспариваемому решению налогового органа, с предоставлением анализа ЕНС указанных физических лиц.

Однако от указанных физических лиц объяснения не представлены, волеизъявление на зачет уплаченного ими НПД в счет доначислений ООО "РУК" по НДФЛ согласно оспариваемому решению налогового органа не получено.

При таких обстоятельствах оснований для учета уплаченного "самозанятыми" НПД в счет начисленного обществу НДФЛ не усматривается.

Кроме того, с учетом существующего правового регулирования "самозанятый" независимо от факта начисления НДФЛ его работодателю и любых других обстоятельств, даже при отсутствии ошибок при выставлении чеков или возврата заказчику выручки, имеет возможность аннулирования выставленных им чеков (без каких-либо последствий таких действий).

Механизмы воспрепятствования такому аннулированию (за исключением случая, предусмотренного пунктом 5 статьи 8 Закона № 422-ФЗ - при наличии оснований полагать, что доступ к информационному обмену при применении налогоплательщиком специального налогового режима имеют неуполномоченные лица) у налогового органа отсутствуют.

Следовательно, учет уплаченного работником в бюджет НПД при определении налоговых обязательств налогового агента не гарантирует исполнение последним обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ в установленном законом размере.

Обязанность налогового агента по удержанию НДФЛ обусловлена только фактом выплаты дохода работнику и возникает в момент его выплаты.

Размер удерживаемого (и подлежащего перечислению в бюджет) налога при этом зависит исключительно от суммы выплаченного работнику дохода и не зависит от дальнейших расчетов работника с бюджетом.

На сумму начисляемого налоговому агенту по результатам проверки НДФЛ (пункт 10 статьи 226 НК РФ) дальнейшие расчеты "самозанятых" или работников с бюджетом не влияют.

Само же по себе нахождение денег в бюджете (в данном случае в виде НПД) правового значения для определения размера налоговой обязанности налогового агента не имеет (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.05.2017 № 310-КГ16-17804 по делу № А09-10032/2015).

Кроме того, согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 08.08.2025 №310-ЭС24-24050, в условиях действующего правового регулирования при взимании налога на доходы физических лиц налоговый агент, не исполнивший свою обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет, уплачивает данный налог за счет собственных средств. Возложение такой обязанности на налогового агента следует рассматривать в качестве правовосстановительной меры, обеспечивающей исполнение обязанности по восполнению недоимки в бюджет вследствие допущенных налоговым агентом неправомерных действий.

В данном деле обществом в нарушение положений статьи 226 Налогового кодекса ни одна из указанных выше обязанностей исполнена не была, фактически инспекцией было установлено бездействие налогового агента, влекущее наступление последствий, предусмотренных соответствующими нормами Налогового кодекса.

С учетом изложенного, инспекция правомерно доначислила обществу НДФЛ в сумме 439584 руб., а также привлекло налогоплательщика к ответственности по статьи 123 НК РФ.

При принятии оспариваемого решения инспекцией были учтены смягчающие вину обстоятельства и размер санкции был снижен в четыре раза.

У суда отсутствуют основания для переоценки указанного вывода налогового органа.

Уменьшение суммы налоговых санкций не будет соответствовать принципу разумности и справедливости наказания.

В то же время дальнейшее снижение размера штрафа может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений.

При таких обстоятельствах, суд считает, что размер примененных к обществу штрафных санкций соответствует принципам соразмерности, справедливости и индивидуализации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, степени вины налогоплательщика, в связи с чем не имеется правовых оснований для дополнительного снижения санкций.

Принимая во внимание установленные судом обстоятельства, в удовлетворении заявленного обществом требования следует отказать.

На основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы за рассмотрение настоящего дела относятся на заявителя.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации обществу подлежит возврату госпошлина в сумме 3000 руб.

Руководствуясь статьей 110, пунктом 4 части 1 статьи 150, статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Рязанская управляющая компания" (390013, <...>, помещ. Н12, ОГРН: <***>, дата присвоения ОГРН: 24.10.2019, ИНН: <***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Рязанской области от 06.12.2022 №6242 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 03.03.2025 №22-10), проверенного на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, отказать.

2. Производство по делу №А54-2263/2023 в части требования общества с ограниченной ответственностью "Рязанская управляющая компания" (390013, <...>, помещ. Н12, ОГРН: <***>, дата присвоения ОГРН: 24.10.2019, ИНН: <***>) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области от 20.02.2023 № 2.15-12/01/02431 прекратить.

3. Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Рязанская управляющая компания" (390013, <...>, помещ. Н12, ОГРН: <***>, дата присвоения ОГРН: 24.10.2019, ИНН: <***>) из дохода федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3000 руб., перечисленную платежным поручением от 28.02.2023 №93.


Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, через Арбитражный суд Рязанской области может быть подана кассационная жалоба в случаях, порядке и сроки, установленные Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.


Участвующим в деле лицам разъясняется, что решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной электронно-цифровой подписью. В связи с этим на основании части 1 статьи 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение будет направлено лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.


Судья                                                                                               Ю.М. Шишков