Постановление от 11 июля 2024 г. по делу № А03-12774/2022

СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

634050, г. Томск, ул. Набережная реки Ушайки, 24


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

город Томск Дело № А03-12774/2022


Резолютивная часть постановления объявлена 04 июля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 июля 2024 года.


Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего


ФИО1,

судей


ФИО2,



ФИО3,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Хохряковой Н.В. (до перерыва) секретарем Волковой Т.А. (после перерыва), рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы ФИО4 (№ 07АП-2770/24), общества с ограниченной ответственностью «Пантеон» (№ 07АП-2770/24(2)), на решение Арбитражного суда Алтайского края от 27.02.2024 по делу № А03-12774/2022 (судья Трибуналова О.В.) по иску общества с ограниченной ответственностью «Пантеон», г. Барнаул (ИНН <***>) к Межрайонной ИФНС России № 14 по Алтайскому краю о признании недействительным решения РА-14-01 от 21.02.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с привлечением к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, ФИО5; ФИО6; ФИО7; ФИО8; ООО «Терра Инвест», ФИО4, финансового управляющего ФИО4 ФИО9,

В судебном заседании участвуют представители:

от заявителя: ФИО10, представитель по доверенности от 23.03.2023, паспорт (до перерыва);

от заинтересованного лица: ФИО11, представитель по доверенности от 28.12.2023, удостоверение; ФИО12, представитель по доверенности от 22.12.2023, удостоверение; ФИО13, представитель по доверенности от 22.12.2023, удостоверение;

от третьего лица, участвующего в деле: ФИО4, паспорт;

от иных лиц, участвующих в деле: без участия (извещены);



УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Пантеон» (далее по тексту – Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Алтайской таможне (далее по тексту – Инспекция, налоговый орган) о признании решения от 21.02.2022 № РА-14-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования, привлечены ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ООО «Терра Инвест», ФИО4, финансовый управляющий ФИО4 ФИО9.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции от ФИО4 поступило заявлении о вступлении в дело в качестве соистца (созаявителя), поскольку решение Межрайонной ИФНС России № 14 по Алтайскому краю 21.02.2022 № РА-14-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения потенциально затрагивает права и законные интересы ФИО4, определенного налоговым органом в качестве бенефициарного собственника ООО «Пантеон» и организатора модели реализации товара через комиссионеров. 19.02.2024 судом отказано ФИО4 в привлечении к участию в деле в качестве соистца, поскольку предметом заявленного требования в том смысле, который этому придает статья 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), не являются общие права и обязанности сторон ФИО4 и ООО «Пантеон».

Решением суда от 27.02.2024 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налогоплательщик и ФИО4 обратились в арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят его отменить, принять по делу новый судебный акт о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Апелляционные жалобы мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, неправильным применением норм процессуального и материального права. В апелляционных жалобах апеллянты оспаривают решение суда по существу заявленных требований, также ссылаются на процессуальные нарушения.

Инспекция в отзывах, представленных в суд в порядке статьи 262 АПК РФ, представители в судебном заседании, доводы жалобы отклонили, просят оставить решение суда без изменения, апелляционные жалобы без удовлетворения.

Представители заявителя и третьего лица в судебном заседании поддержали доводы апелляционных жалоб, настаивали на их удовлетворении.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании объявлен перерыв с 27.06.2024 до 04.07.2024.

После перерыва в соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ дело рассмотрено в отсутствие неявившихся лиц, участвующих в деле надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывы, дополнения, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 15 по Алтайскому краю проведена выездная налоговая проверка (в период проверки полномочия межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Алтайскому краю переданы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю) Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. По результатам проверки составлен акт от 25.08.2021 № АП-17-12, дополнение к Акту налоговой проверки от 24.11.2021 № АП-17-12/1 и принято решение от 21.0.2022 № РА-14-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением инспекцией Обществу доначислен: - НДС в сумме 214 578 149 руб., пени в сумме 112 168 386,49 руб., штраф, примененный в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 11 473 122,20 руб. с учетом смягчающих обстоятельств уменьшен в 2 раза - налог на прибыль организаций в размере 123 378 039 руб., пени в сумме 55 574 129,11 руб., штраф, примененный в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 18 709 869,80 руб. с учетом смягчающих обстоятельств уменьшен в 2 раза. 25.03.2022 налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Алтайскому краю.

Решением УФНС России по Алтайскому краю от 09.08.2022 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Считая указанное решение Инспекции незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что налоговым органом, в материалы дела представлены доказательства того, что заявитель, как налогоплательщик, отразил в налоговом учете для целей налогообложения операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Рассмотрев материалы дела повторно в порядке главы 34 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционных жалоб и поддерживая правильность выводов суда первой инстанции, исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества. Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов/\ подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных. драв с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов. В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Таким образом, налоговые вычеты производятся налогоплательщиком при соблюдении всех вышеперечисленных условий, в том числе при наличии их документального подтверждения, а именно счета-фактуры и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет этих товаров (работ, услуг). При этом формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей идеализации права на возмещение выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах. Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 Постановления № 53 следует, что представленные налогоплательщиком в налоговый орган все надлежащим образом заверенные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды являются основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных умышленных действий, направленных на неправомерное создание оснований для возмещения налога из бюджета, эти обстоятельства не могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика. Факт нарушения контрагентами своих налоговых обязательств не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 № 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства: - основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ); - обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Введение статьи 54.1 НК РФ в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом).

В пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) (ред. от 26.04.2017) указано, что в силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. Однако противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей идеализации права на возмещение выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах. Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае непроявления таковой и нереализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия. Как разъяснено в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148 налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции (пункт 9 Письма).

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ). При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 162 АПК РФ арбитражный суд при рассмотрении дела непосредственно исследует все доказательства по делу и в порядке части 1 статьи 168 АПК РФ на основании их оценки разрешает спор по существу.

В настоящем случае, основанием для принятия оспариваемого решения послужили установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о нарушении Обществом пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом учете и налоговой отчетности, а именно: путем создания формального документооборота» с подконтрольными организациями ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» Общество уклонилось от исполнения налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, неправомерно не отразив в налоговом учете торговую выручку от реализации товаров в розницу с применением ККТ.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, суд пришел к следующему.

Из материалов дела следует и ни заявителем, ни третьими лицами фактически не оспорено, что с 27.07.2006 по адресам нахождения магазинов торговой сети «Формула М2» и «Аксиома» осуществляло деятельность ООО «М2» - правообладатель товарного знака «Аксиома» и «Формула М2», с 15.07.2009 - ООО «УК Верес». Руководителем ООО «М2» в периоде с 20.09.2010 по 22.10.2014 являлся ФИО14, а с 23.10.2014 по 07.10.2015 - ФИО4. ФИО4 в разные периоды имел объекты движимого и недвижимого имущества по адресам деятельности «Формула М2» и «Аксиома», привлечен к субсидиарной ответственности по обязательствам должника ООО «Аксиома» решением Арбитражного суда Алтайского края от 20.08.2020 по делу № А02-874/2019. В период 2017-2019 гг. под маркой торговой сети «Формула М2» и «Аксиома» осуществляли единую финансово-хозяйственную деятельность следующие юридические лица: ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н». Оказание услуг по сопровождению предпринимательской деятельности возложено на ООО «УК Верес».

В ходе налоговой проверки Обществом предоставлена копия договора на оказание профессиональных услуг № УК-3/2017 от 03.07.2017, заключенного с ООО «УК Верес», а также акты оказанных услуг за период с 01.09.2017 по 31.12.2019.

Согласно сведениям Роспатента, опубликованным https://new.fips.ru/iiss, правообладателем товарного знака «Аксиома» и «Формула М2» с 17.08.2018 является ООО «УК «Верес». Функции по организации и предоставлению в аренду торговых площадей для участников группы компаний «Формула М2» в проверяемом периоде закреплены за ООО «Терра-Инвест» (раздел 2.1.2 оспариваемого решения налогового органа). При этом ни Обществом, ни ООО «Фортуна», ни ООО «Вектор», ни ООО «Веста», ни ООО «Лидер-Н» по требованию налогового органа не предоставлены документы, служащие основанием использования торговых знаков «Аксиома» и «Формула М2». Кроме того, из анализа банковских выписок по расчетным счетам указанных компаний не установлено платежей за использование товарных знаков (во исполнение лицензионных договоров и т.п.).

Принимая во внимание изложенные обстоятельства, налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что данными организациями товарные знаки использовались безвозмездно и в отсутствие документального оформления, что свидетельствует о согласованности действий названных компаний, ведении ими единого бизнеса.

С 3 квартала 2017 года Общество выполняло функции взаимодействия с контрагентами-поставщиками с целью закупа товаров для торговой сети «Формула М2» и «Аксиома» вместо ООО «М2-Трейд».

В материалах дела имеются пояснения поставщиков ООО «Опус ТД» (ИНН <***>), ООО «Вотерленд» (ИНН <***>), ООО «Геркулес-Сибирь» (ИНН <***>), ООО «Строительные Системы» (ИНН <***>), ООО «Тиккурила» (ИНН <***>), ООО «ВОГ-Сибирь» (ИНН <***>), ООО «Сен-Гобен Строительная Продукция Рус» (ИНН <***>), ООО «ТехноНикольСтроительные системы» (ИНН <***>), ООО «Бергауф Строительные Технологии», (ИНН <***>) и др., согласно которым представители торговой сети «Формула М2» и «Аксиома» сообщили им о смене юридического лица, в связи с этим договорные отношения были переоформлены на ООО «Пантеон».

Таким образом, как верно установил суд, начиная с 3 квартала 2017 года функции по закупу строительного материала осуществляло Общество, реализуя товар через комиссионера - ООО «Фортуна», а с 1 квартала 2018 года розничная реализация товара стала осуществляться через следующие вновь созданные организации: ООО «Вектор», ООО «Веста» и ООО «Лидер-Н», вошедших в группу компаний «Формула М2».

В ходе судебного разбирательства заявитель не оспаривал свою принадлежность к торговой сети «Формула М2» и «Аксиома».

В ходе проверки установлено, что ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» на основании договоров комиссии являлись конечным звеном в реализации товаров (и сопутствующих услуг), приобретаемых Обществом исключительно для целей комиссионной торговли (в нарушение статьи 65 АПК РФ доказательств обратного материалы дела не содержат).

При этом копии договоров комиссии, приложения к ним, деловая переписка между Обществом и комиссионерами по требованиям налогового органа в ходе проведения выездной поверки (требования о предоставлении документов № 17-22/1 от 28.12.2020, № 17-22/5585 от 22.03.2021, № 17-22/5829 от 26.03.2021, № 17-22/4/9871 от 25.05.2021) либо в материалы настоящего дела Обществом не предоставлены.

Также следует отметить, что бухгалтерская документация не была представлена и временному управляющему Обществом в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) ООО «Пантеон» (дело №А03-750/2022), о чем свидетельствуют определения об истребовании доказательств.

Вместе с тем, в ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом были представлены отчеты комиссионеров, которые имеют пороки в оформлении и не соответствуют требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам. Так, в отчетах не отражены общие суммы реализованного товара, его номенклатура по позициям, количество, цены розничной продажи и иная информация, позволяющая определить калькуляцию исполняемого договора комиссии. Содержание отчетов комиссионеров указывает на отсутствие связи между величиной процента комиссионного вознаграждения и объемом реализованного товара, данная величина носила произвольный характер.

Кроме того, из материалов дела следует, что в отчеты комиссионеров включена неполная выручка от продажи товаров розничным покупателям с применением ККТ и, соответственно, данная выручка не включена в налоговую отчетность Общества по НДС и налогу на прибыль организаций. При этом основные финансовые потоки от результата хозяйственной деятельности группы организаций «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» фактически направлялись Обществу.

ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» проводили неполную инкассацию денежных средств, поступивших в кассу организаций. Кроме того, налоговым органом установлено и Обществом фактически не оспорено, что деятельность группы компаний по организации торговли строительными материалами и инструментами фактически осуществлялась как единым хозяйствующим субъектом.

При этом поскольку в нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации Обществом ни при проведении налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в арбитражном суде первичные документы представлены не были, то налоговым органом по данным книг продаж установлено (иного Обществом не доказано), что в качестве комиссионера ООО «Фортуна» отражало в книге продаж товар комитента ООО «Пантеон» в период 3 квартал 2017 - 1 квартал 2018 года.

Аналогично ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» отражали в книге продаж товар комитента ООО «Пантеон» в период 1 квартал 2018 - 4 квартал 2019 года.

Комиссионная торговля осуществлялась по адресам нахождения магазинов торговой сети «Формула М2» и «Аксиома», которые указаны на сайте http://novosibirsk.formulam2.ru/; http://nsk.axiomahome.ru: Новосибирск (ул. Кутателадзе, 4, к 1; ул. Бердское шоссе, 20; ул. Планетная, 30К1-1А), Барнаул (ул. Павловский тракт, 166; ул. Павловский тракт, 49/3; ул. Космонавтов проспект, 6Г), Бийск (ул. Социалистическая, 13; ул. Революции, 92 К1; ул. Иркутская, 87 К1) и Горно-Алтайск (ул. Коммунистический проспект, 85), а также в с. Шипуново Алтайского края (ул. Комсомольский проспект, 123А).

За ООО «Фортуна» в проверяемом периоде было зарегистрировано 47 единиц ККТ, ООО «Вектор» – 22 единицы ККТ, ООО «Веста» – 14 единиц ККТ, ООО «Лидер-Н» – 29 единиц ККТ, при этом ве зарегистрированные обществами единицы ККТ установлены по адресам магазинов сети «ФИО15», «Аксиома».

Выручка от реализации закупленного товара фиксировалась в отчетах ККТ ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» (далее – комиссионеры).

Обществом в проверяемом периоде заявлена в налоговом учете и отчетности реализация товаров по отчетам комиссионеров с применением ККТ за наличный расчет и эквайринг (код вида операции книги продаж 26) в общей сумме 3 820 089 101 руб. за 2017-2019 гг.

Между тем, основанием для доначисления Обществу недоимки послужили выводы Инспекции о неотражении фактически остававшейся в распоряжении участников группы организаций торговой сети «Формула М2» и «Аксиома» денежной наличности, не учитываемой в налогообложении ООО «Пантеон»: согласно данным фискальных отчетов комиссионеров общее показание выручки ККТ (наличные денежный средства и эквайринг) за период с 3 квартала 2017 года по 31 декабря 2019 года составляет 5 832 927 947 руб., из них сумма 127 815 916 руб. (реализация за наличный расчет комиссионера ООО «Фортуна») заявлена в разделе книги продаж ООО «М2-Трейд» в 3 квартале 2017 года. Операции между ООО «М2-Трейд» и ООО «Фортуна» на сумму 127 815 916 руб. исключены налоговым органом из расчета налоговых обязательств организатора группы как взаимные, поскольку ООО «М2-Трейд» также является правообладателями товарного знака «Формула М2» (с 09.03.2016 по 17.08.2018), а с 06.02.2015 осуществляет функции по закупу товаров группы «Формула М2».

На основании указанных данных налоговым органом установлено, что разница между суммами выручки с НДС, отраженной в отчетах ККТ комиссионеров, и выручки, не заявленной Обществом в налоговых декларациях по НДС, составила 1 885 022 930 рублей.

При этом суд отметил, что фактически сложившаяся разница не уплачена в бюджет Российской Федерации ни одной из организаций группы (ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н»), полученная выручка от розничных продаж не включена в состав доходов ни одним из участников рассматриваемой группы, и соответственно, не была включена в налоговую отчетность ООО «Пантеон» по НДС и налогу на прибыль организаций.

В виду используемой комиссионной схемы торговли при следующих особенностях: - Общество не использовало ККТ самостоятельно; - комиссионеры не осуществляли реализацию собственных товаров и услугу с использованием ККТ; - доказательств приобретения товаров для реализации, отдельной от торговой сети, не представлено, несостоятелен довод налогоплательщика о недоказанности деятельности группы компаний по торговле строительными материалами и инструментами как единым хозяйствующим субъектом.

Таким образом, реализация товара ООО «Пантеон» через комиссионеров (с применением расчетов по ККТ) происходила как единым хозяйствующим субъектом под маркой «Формула М2» и «Аксиома».

По доводу о неправомерности сравнения сумм деклараций по коду 26 с данными фискальных отчетов, принимая во внимание собственную реализацию.

Как уже отмечалось, комиссионеры не осуществляли собственную реализацию с использованием ККТ, поскольку не отражали операции с кодом 26 в своей отчетности.

В оспариваемом решении налогового органа на странице 12 в таблице № 1 отражена выручка Общества от реализации товара комиссионерами в розницу, указанная обществом в книгах продаж (код 01 + код 26).

Поскольку товар реализован конечным потребителям, которые не являются налогоплательщиками в соответствии с законодательством о налогах и сборах, и реализация товара осуществлялась с применением контрольно-кассовой техники, то в документах налогового учета налогоплательщика код вида операции по НДС указан 26.

В соответствии с Правилами ведения книги покупок и книги продаж, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее - Постановление от 26.12.2011 №1137), код вида операции указывается в графе 2 «Код вида операции» книги покупок и книги продаж, дополнительных листов книги покупок и дополнительных листов книги продаж согласно формам, утвержденным Постановлением от 26.12.2011 № 1137 (приложения №№ 4,5). В целях реализации постановления Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137 приказом ФНС России от 14.03.2016 №ММВ-7-3/136@ утвержден перечень кодов видов операций, указываемых в книге покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, дополнительном листе к ней, книге продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, дополнительном листе к ней, а также кодов видов операций по налогу на добавленную стоимость, необходимых для ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (далее – Перечень КВО). Согласно Перечню КВО код вида операции 26 относится к следующим операциям: составление продавцом счетов-фактур, первичных учетных документов, иных документов, содержащих суммарные (сводные) данные по операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала) при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (в том числе в случае изменения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав)) лицам, не являющимся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, связанных с исчислением и уплатой налога, а также при получении от указанных лиц оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав; регистрация указанных документов в книге покупок в случаях, предусмотренных пунктами 6 и 10 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, как верно заключил суд первой инстанции, операции с кодом 26, отраженные в книгах продаж Общества, относятся к реализации товара комиссионерами конечным потребителям.

При этом материалами дела подтверждается, что Общество не использовало контрольно-кассовую технику, в связи с чем самостоятельно не осуществляло розничную продажу товара в магазинах «Формула М2» и «Аксиома».

Соответственно, при расчетах обязательств в оспариваемом решении не содержится сведений по сделкам, не относящимся к розничной реализации товара комиссионерами, следовательно, довод Общества о его собственной реализации (графа 2 первой таблицы на стр. 2) в данном случае не имеют правового значения, поскольку налоговый орган не учитывал такие операции в качестве выручки Общества при определении действительного размера его налоговых обязанностей.

Также коллегия соглашается, что с целью анализа фактической выручки от реализации товаров Общества через розничные точки комиссионеров с применением ККТ и выручки, отраженной в налоговой отчетности ООО «Пантеон», налоговым органом правомерно (в отсутствие первичных документов) проведено сопоставление выручки ООО «Пантеон», отраженной в 9 разделе книг продаж на основании отчетов комиссионеров (ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н») по коду вида операций 26 – реализация товаров за наличный расчет в адрес лиц, не являющихся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, с данными фискальными отчетов комиссионеров, которые проводили розничную продажу товаров ООО «Пантеон», применяя ККТ.

В результате сопоставления данных следует, что часть выручки в сумме 1 885 022 930 руб. не учтена в качестве налоговой базы для исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость ни ООО «Пантеон», ни его комиссионерами.

Также суд отметил, что в результате объединения данных из книг продаж и покупок ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н», а также фискальных отчетов ККТ «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» определена доходная и расходная (вычет) часть единой налоговой отчетности (НДС и налогу на прибыль организаций) указанной группы организаций с учетом ранее начисленных и оплаченных налогов за 2017-2019 годы.

При расчете налоговой базы по НДС и налогу на прибыль группы организаций «Формула М2» учтены налоговые обязательства каждого из участников группы, (ООО «Пантеон», «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н») самостоятельно начисленные и оплаченные в бюджет, путем их вычитания из суммы налогов, исчисленных группе организаций «Формула М2» в ходе выездной налоговой проверки ООО «Пантеон».

Как уже было указано ранее регистры учета расходов по налогу на прибыль в ходе выездной налоговой проверки ООО «Пантеон» и комиссионерами ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» не представлены, в связи с этим при определении налоговой базы в части расходов по налогу на прибыль учитывались операции, отраженные по расчетным счетам указанных организаций (содержащие в назначении платежей комментарий - без НДС), сопоставленные с их книгами покупок и первичными документами, полученными в рамках истребования документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации от поставщиков ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н», а также расходы на зарплату, ФСС, транспорт, аренду, внереализационные расходы, комиссию банка.

Продукция, приобретенная ООО «Пантеон», в дальнейшем реализовывалась через торговые точки, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг конечным покупателям с использованием ККТ и полученная Обществом выручка от реализации через указанные торговые точки включена в доходы, учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Среди указанной продукции, приобретаемой ООО «Пантеон» была и продукция неосновных (нестроительных) товаров (шоколадной продукции, напитков), приобретаемая у таких контрагентов, как ООО «Кока-Кола Эйч Би Си Евразия» (ИНН <***>), ООО «Ирис» (ИНН <***>), ООО «Светоч» (ИНН <***>), являющихся поставщиками напитков; - ООО «Корс Трейд» (ИНН <***>), ООО «Салют» (ИНН <***>), ООО «Гелеер» (ИНН <***>), ООО «СКВ» (ИНН <***>), ООО «Каравелла» (ИНН <***>), являющихся поставщиками шоколадной продукции.

Счета-фактуры, составленные указанными поставщиками, заявлены в книгах покупок ООО «Пантеон», что подтверждает принятие данных операций в составе налоговых вычетов именно ООО «Пантеон», а не комиссионерами.

При этом налоговым органом из книги продаж ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» и книги покупок ООО «Пантеон» исключены взаимные операции купли-продажи, то есть сделки, сторонами которых являлись ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н», в том числе самостоятельно принятые к учету ООО «Пантеон» отчеты комиссионеров.

Также из 9 раздела книг продаж ООО «Пантеон» исключены операции по взаимоотношениям с ООО «Аспект», с которой ООО «Пантеон» имело расчеты с привлечением группы из 15 организаций, применявших УСН. ООО «Аспект» имело взаимоотношения только с ООО «Пантеон» как поставщиком и группой из 15 организаций, применявших УСН, как покупателями.

В свою очередь последние имели отношения все с теми же организациями комиссионерами, входящими в группу компаний торговой сети «Формула М2» и «Аксиома»: ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» и ООО «Фортуна».

По мнению Общества, недоимка не может определяться на основании налоговых деклараций (книг покупок), данных по расчетным счетам, фискальным данным.

Данное суждение не соответствует существу нарушения, которое заключается уменьшении ООО «Пантеон» налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (реализации товаров через комиссионеров), об объектах налогообложения (реализации товаров, прибыли от реализации), подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Поскольку комиссионеры не осуществляли собственную реализацию с использованием ККТ, а само Общество ККТ не использовало, то размер выручки для целей налогообложения должен был определяться на основании всех записей ККТ.

Ссылка апеллянта на представление 100 коробок документов не является относимым доказательством, поскольку не обосновывается, какое обстоятельство подтверждается или опровергается этим фактом, даже если принять все 100 коробок за отчеты комиссионеров.

По мнению Общества неправомерно сравнивать суммы деклараций по коду 26 с фискальными отчетами. Данные ККТ комиссионеров «минус» их собственная реализация должны сравниваться с суммой книг продаж ООО «Пантеон» по коду 01 «минус» его собственная оптовая реализация «плюс» суммы по коду 26.

Между тем, материалами дела подтверждается, что Общество не использовало контрольно-кассовую технику (стр. 11 решения суда), а операции с кодом 26, отраженные в книгах продаж Общества, относятся к реализации товара комиссионерами конечным потребителям.

Таким образом, данные в отчетности ООО «Пантеон» по коду операций 26 являются ни чем иным, как данными фискальной отчетности комиссионеров.

Вместе с тем, суммовая величина фискальных данных превышает величину, задекларированную ООО «Пантеон» по коду 26 (комиссионная торговля), при этом судом также установлено, что согласно книгам продаж указанных контрагентов – комиссионеров (Фортуна, Вектор, Веста, Лидер-Н) отсутствуют операции с кодом 26, т.е. указанные компании не осуществляли реализацию собственных товаров и услуг с использованием контрольно-кассовой техники и эквайринга.

Следовательно, все суммы фискальных отчетов комиссионеров подлежали включению в налоговую отчетность ООО «Пантеон», а выявленное расхождение объясняется неполным инкассированием - поскольку налоговым органом установлены факты неполного инкассирования денежных средств комиссионерами.

Довод ООО «Пантеон» о неполноте и непроверяемости расчета недоимки по прибыли и НДС судом рассмотрен и опровергается материалами дела.

В материалах проверки содержится описание примененного налоговым органом расчета (стр. 158, стр. 197-199 акта проверки), итоговые результаты выручки и суммы вычетов/расходов отражены в приложениях №№ 1, 2, 2.1, 2.2, 2.3 к акту проверки, заявителем не опровергнуты.

Все указанные приложения к акту налоговой проверки вручены ООО «Пантеон» с актом проверки 31.08.2021, а так же повторно в ходе рассмотрения настоящего дела по ходатайству от 23.12.2021, включая сгруппированные книги покупок и продаж, отчеты РСВ, сгруппированную выписку по расчетным счетам.

Расчет налоговой базы НДС и налога на прибыль организаций составлен на основании данных, отраженных в книгах покупок и продаж, отчетах РСВ, выписках по расчетным счетам, сгруппированны по столбцам (стр. 148-149 решения), где: - в отношении доходов - столбцы «Отчет ККТ (без НДС)» заполнены на основании отчетов ККТ ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н»; - в отношении доходов - столбцы «Книги продаж (ООО Пантеон, ООО Фортуна, ООО Вектор, ООО Веста ООО Лидер-Н) за исключением взаимных операций, (без НДС)» заполнены на основании сгруппированных книг продаж ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» из которых были исключены взаимные операции, а также операции по иным участникам группы организаций, входящих в группу «Формула М2»; - в отношении расходов - столбцы «Начисленная заработная плата, Начисленные ОПС (согласно РСВ), Начисленные ОМС (согласно РСВ), Начисленные ФСС (согласно РСВ)» заполнены на основании налоговой отчетности (РСВ, 2-НДФЛ), предоставленной ранее ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н»; - в отношении расходов - столбцы «Книги покупок (ООО Пантеон, ООО Фортуна, ООО Вектор, ООО Веста ООО Лидер-Н) за исключением взаимных операций, (без НДС)» заполнены на основании сгруппированных книг покупок ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» из которых исключены взаимные операции, а также операции по иным участникам группы организаций входящих в группу «Формула М2»; - в отношении расходов столбцы «р/с, расходы по без НДС операциям» заполнены на основании сгруппированных расчетных счетов ООО «Пантеон», ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» (выписка по расчетным счетам сгруппирована в части указанных расходов и вручена налогоплательщику 27.12.2021) по строкам перечисления денежных средств в адрес иных поставщиков без выделения сумм НДС, которые приняты в расходы при расчете налоговых обязательств.

Как верно отмечает суд, приведенная заявителем сумма завышения 742 935 629 руб. не сопровождается соответствующим расчетом или ссылками на документы, а аргумент об отсутствии у налогоплательщика информации, позволяющей выявить ошибки, свидетельствует, что такие ошибки им в действительности не установлены.

Также отклонена судом ссылка заявителя на иные принципы расчета, неприменение которых налоговым органом привело к грубому нарушению его прав, не обосновано со ссылкой на конкретную норму закона.

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес ООО «Пантеон» налоговым органом направлялось требование от 15.10.2021 № 13-04/19942доп о предоставлении документов (информации), а также с предложением в срок до 25.10.2021 самостоятельно раскрыть фактические доходы организации за 2017-2019 гг. с представлением документально обоснованного расчета реальных налоговых обязательств за проверяемы период.

На данное требование документы и информация Обществом не предоставлены.

Также обществом не исполнены требования № 17-22/4/9871 от 25.05.2021, №13- 04/12230 от 23.06.2021 в части Карточки бухгалтерских счетов: 01, 02, 08, 10, 19, 20, 23, 25, 26, 41, 42, 43, 44, 45, 50, 51, 52, 55, 58, 60, 62, 63, 66, 67, 68, 70, 71, 73, 76, 86, 90.1, 90.2, 90.3, 91.1, 91.2, 96, 97,98 за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 (c разбивкой по годам).

Кроме того, аргумент о том, что суммы выручки ООО «Пантеон» от реализации товара через комиссионеров содержатся в налоговой отчетности Общества противоречит обстоятельству не отражения Обществом выручки, не оспариваемому в настоящем деле.

При этом суд верно отметил, что общество фактически не оспаривает установленных обстоятельств нарушения, заявляя лишь о несогласии с расчетом.

Апеллянт отмечает, что суд счел доказанным обстоятельством расчет вменяемой недоимки, не основанный на анализе первичных документов: ни декларации, ни книги покупок и продаж, ни данные расчетных счетов, ни фискальные данные таковыми документами не являются, в этом случае недоимку следовало определить расчетным путем на основе данных о проверяемом лице и сведений об аналогичных налогоплательщиках.

В тоже время суд отмечает, что при реализации положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ бремя доказывания несоответствия размера доходов и (или) расходов, определенных налоговым органом, возлагается на налогоплательщика – пункт 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57.

Однако, заявляя о необходимости применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ Общество не доказывает размер дохода контррасчетом.

Утверждение Общества о неверном определении налоговым органом процента комиссионного вознаграждения без учета условий договоров, предусматривавших в разные периоды выплату разным комиссионерам вознаграждений по разным процентным ставкам, также не подтверждено документально.

Так, суд обоснованно принимает во внимание, что требованиям о предоставлении документов № 17-22/1 от 28.12.2020, № 17-22/5585 от 22.03.2021, № 17-22/5829 от 26.03.2021, № 1722/4/9871 от 25.05.2021, № 13-04/12230 от 23.06.2021 договоры комиссии (счета-фактуры, УПД) ООО «Пантеон» в налоговый орган не представлены.

Анализ книг покупок, расчетных счетов ООО «Пантеон» и книг продаж ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» показал, что сумма комиссионных платежей по расчетному счету соответствует размеру комиссионного вознаграждения, заявленного в книге покупок ООО «Пантеон» и книгах продаж ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н».

Следовательно, в проверяемом периоде между ООО «Пантеон» и комиссионерами ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» полностью произведен расчет по комиссионным вознаграждениям.

В связи с непредставлением проверяемым лицом ООО «Пантеон» и комиссионерами ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» договоров комиссии и отчетов комиссионеров установить фактический процент комиссионного вознаграждения не представилось возможным, поэтому налоговым органом определен расчетный процент комиссионного вознаграждения, который разные налоговые периоды незначительно варьировался в интервале от 1 до 2 %.

Кроме того, как ранее изложено, вопреки доводу налогоплательщика о том, что налоговым органом при расчете налоговых обязательств не исключены суммы дохода комиссионеров от собственной реализации товаров, работ, услуг с их оплатой по контрольно-кассовой технике и по эквайрингу, а также суммы возврата покупателями товарно-материальных ценностей и услуг, следует отметить, что согласно книгам продаж указанных контрагентов - комиссионеров (ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н») отсутствуют операции с кодом 26.

Также судом установлено, что реализация товара розничным покупателям с использованием контрольно-кассовой техники была осуществлена комиссионерами только в отношении товара, полученного от ООО «Пантеон». Предметом заключенных Обществом с комиссионерами договоров комиссии является оказание посреднических услуг в сфере торгового оборота, то есть услуг по совершению сделок в интересах и по поручению комитента (пункт 1 статьи 990 ГК РФ). Перечень услуг, оказываемых по договору комиссии, не ограничен.

Ввиду изложенного, коллегия судей также полагает правомерными выводы налогового органа, что по существу комиссионеры оказывали Обществу услуги по заключению договора с покупателями. Сами договоры комиссии являются договорами на оказание услуг, в том числе по реализации сопутствующих товарам услуг.

В нарушение статьи 65 АПК РФ заявителем не подтверждено документально, что с учетом специфики реализуемого товара услуги по его доставке, колеровке, распиловке, сборке, погрузке и т.п. не являлись условием договоров комиссии.

Следовательно, правовые основания выделять реализуемые вместе с товаром услуги в «собственную» реализацию – отсутствуют. Иное заявителем не доказано. Доказательств приобретения товаров для отдельной от торговой сети реализации не представлено.

Ссылка Общества на заключение специалиста от 15.09.2023 также не опровергает приведенных выводов, поскольку ни в одном разделе заключения специалиста не раскрыто содержание понятия «собственная реализация», в выводы сделаны по принципу выборки услуг (доставка, колеровка, распиловка, сборка и проч.), что как указано выше, не опровергает их комиссионной реализации.

Как верно отметил суд первой инстанции, представление данного доказательства не соответствует требованиям статьям 67-68, 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ), поскольку разрешенные указанным заключением вопросы не относятся к области специальных познаний, а касаются применения норм налогового права и оценки одного из многих доказательств по делу, что является непосредственной задачей арбитражного суда. Из представленного расчета следует только осуществление специалистом арифметического подсчета цифровых значений субъективно выбранных строк в отчете оператора фискальных данных. При этом данный документ не соотносится с иными доказательствами, имеющимися в деле, например, с выписками по расчетным счетам, журналами покупок и журналами продаж. Подсчет проводился на основе записей оператора фискальных данных ООО «Ярус», представленного в материалы дела 10.03.2022 во исполнение определения об истребовании доказательств. Однако информация, представленная оператором фискальных, представлено не в полном объеме, поскольку охватывает лишь период с 01.01.2018 по 31.12.2019 и касается только части единиц ККТ, зарегистрированных на комиссионерах ООО «Фортуна» и ООО «Веста» (так, у ООО «Фортуна» было зарегистрировано 47 единиц ККТ (стр.34 оспариваемого решения), а информация представлена в отношении лишь 10, у ООО «Веста» зарегистрировано 14 единиц ККТ (стр.44 решения), представлена информация относительно 7 единиц).

При данных обстоятельствах, поскольку сама по себе информация, использованная при проведении исследования, не соответствует требованиям достаточности, существенности и достоверности, то заключение, основанное на таком источнике, не может обладать качествами обоснованности, однозначности, проверяемости и достаточности.

Вместе с тем величина фискального дохода ООО «Лидер-Н» и ООО «Вектор» за 2018-2019 гг., исчисленная налоговым органом на основании информации, предоставленной 15.02.2021 оператором фискальных данных ООО «Ярус» в ходе выездной налоговой проверки, и информации, предоставленной в материалы дела, полностью идентичны, что указывает на достоверность расчетов, произведенных налоговым органом в рамках проверки на основании информации, предоставленной 15.02.2021 оператором фискальных данных.

О некорректности сумм, представленных в заключении, также свидетельствует и включение в расчетные суммы собственной реализации по годам и в разрезе комиссионеров выручки комиссионеров, содержащей их комиссионное вознаграждение. Использование комиссионерами карты постоянного покупателя лишь подтверждает принадлежность к единой торговой сети, о чем свидетельствует количество реализованных карт постоянного покупателя на сумму более половины доходов комиссионеров от реализации прочих товаров (услуг). Учитывая, что карта постоянного покупателя – это условие о применении скидки, то реализация скидок на сумму, превышающую стоимость товара, лишена смысла. Следовательно, карта постоянного покупателя не могла являться самостоятельным товаром, а выступала продуктом торговой сети ООО «Пантеон».

С учетом того, что заявителем в ходе судебного разбирательства не оспаривалась принадлежность к торговой сети «Формула М2» и «Аксиома», не оспаривались обстоятельства совершенного им нарушения, с учетом представленных налоговым органом доказательств суд верно признал обоснованным вывод о совершенном ООО «Пантеон» нарушении.

Кроме того, как верно отмечает суд первой инстанции, об умышленности в действиях ООО «Пантеон» свидетельствует неслучайность финансово-хозяйственных взаимоотношений между участниками группы – их отношения фактически замкнуты между собой, группа компаний имеет единую бухгалтерскую и кадровую службу, функции которой возложены на ООО «УК Верес», общие IP-адреса, связанные с подключением к систем банк-клиент и с отправкой бухгалтерской и налоговой отчетностью, единые сервера корпоративной электронной почты всех сотрудников «Формула М2», Единый Интернет-сайт и контактных номеров телефонов.

Ежедневный учет фактических остатков товаров на складах комиссионеров ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» осуществлялся сотрудниками ООО «Пантеон» с использованием программного комплекса Stock-M, которая на основании данных 1С автоматически формировала заказы в адрес поставщиков на основании данных по остаткам товаров, находившихся на складах и торговых точках «Формура М2» и «Аксиома».

В качестве места установки онлайн-касс для осуществления интернет-торговли у организаций указаны следующие доменные имена: - http://bsk.formulam2.ru, http://galtay.axiomahome.ru - ООО «Веста»; - http://formula2.ru, http://axiomahome.ru/ - ООО «Вектор»; - http://novosibirsk.formulam2.ru, http://nsk.axiomahome.ru - ООО «Лидер-Н».

Руководители и учредители ООО «Пантеон», «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» являются бывшими сотрудниками предыдущих участников группы компаний «Формула М2».

От имени Общества были выписаны доверенности на имя сотрудников складов ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» с целью приемки товаров на склады, их учета и распределения по торговым залам сети магазинов «Формула М2» и «Аксиома», что подтверждается протоколом допроса от 04.03.2021 № 17-18/6 ФИО16, протоколом допроса от 17.06.2021 № 13-05 ФИО17, сведениями АО «Сибпромжелдортранс», представленными по поручению налогового органа об истребовании документов № 13-10/6966ОВП от 17.06.2021.

Из допросов сотрудников комиссионеров ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Лидер-Н» следует, что сотрудники по вопросам трудоустройства звонили по телефонам указанным на сайте «Формула М2», контактные данные были общие, собеседование проводилось в отделе кадров торговой сети «Формула М2» и «Аксиома», который находился в ТЦ «Республика» на Космонавтов 6 г, на 4 этаже, в ходе трудовой деятельности сотрудников переводили из ООО «Фортуна» (комиссионер 2017 года) в ООО «Вектор», ООО «Лидер-Н» (комиссионеры 2018-2019 годов).

Фактически рабочие места и должностные обязанности сотрудников не изменялись.

В должностные обязанности входила работа с покупателями в торговых залах сети «Формула М2».

Эти и иные установленные материалами дела обстоятельства свидетельствуют, что ООО «Пантеон» и ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» осуществляли единую деятельность торговой сети «Формула М2» и «Аксиома».

При этом финансовые потоки от результата хозяйственной деятельности группы организаций «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» фактически направлялись ООО «Пантеон» посредством использования конструкции договора комиссии.

Например, в 2018 году на расчетный счет ООО «Пантеон» денежные средства поступили в объеме 2 535 584 203 руб., из них: - 1 951 816 984 руб. - поступления от комиссионеров ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» - 583 767 219 руб. - поступления от прямых покупателей с оплатой в безналичной форме.

На поступившие на расчетный счет в 2018 году средства в объеме 2 535 584 203 руб.

Общество приобрело у реальных поставщиков товаров на общую сумму 2 535 507 756 руб. (для комиссионной торговли).

Наряду с договором комиссии ООО «Пантеон» получало денежные средства от ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» через посредников, в лице ООО «Аспект» и 15 организаций, применяющих УСН (ООО «Феникс» ИНН <***>, ООО «КОЛИБРИ» ИНН <***>, ООО «САПСАН» ИНН <***>, ООО «Меркурий» ИНН <***>, ООО «Элара» ИНН <***>, ООО «ЭРИДАН» ИНН <***>, ООО «Элиф» ИНН <***>, ООО «Парадайз» ИНН <***>, ООО «Индиго» ИНН <***>, ООО «ЕВВА» ИНН <***>, ООО «Диада» ИНН <***>, ООО «Стик-Трейд» ИНН <***>, ООО «Аргон» ИНН <***>, ООО «Самурай» ИНН <***>, ООО «Вегастрой» ИНН <***>).

Операции с ООО «Аспект» за весь период на сумму 755 155 836 руб. с НДС. исключены налоговым органом из книг продаж ООО «Пантеон», т.е. не учитывались при определении суммы неучтенного дохода от комиссионной торговли.

Все те же комиссионеры реализовывали товар ООО «Пантеон», полученный через ООО «Аспект», при следующих обстоятельствах: - ООО «Аспект» имело взаимоотношения только с ООО «Пантеон» как с поставщиком; - ООО «Аспект» имело взаимоотношения только с группой из 15 организаций, применявших УСН, как с покупателями; - иные поставщики и покупатели у ООО «Аспект» не установлены; - группа из 15 покупателей имела отношения все с теми же организациями комиссионерами: ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» и ООО «Фортуна»; - даты счетов-фактур, составленных между ООО «Аспект» и ООО «Пантеон», одинаковы с датами счетов-фактур между ООО «Аспект» и организациями, применяющими УСН; - наценка стоимости товара, приобретенного ООО «Аспект» у ООО «Пантеон» и реализованного ООО «Аспект» в адрес организаций, применяющих УСН, составила 2,1 %, т.е. минимальна.

На основании изложенного доходы ООО «Пантеон» определены налоговым органом без учета операций по взаимоотношениям с ООО «Аспект», которое выступало транзитным звеном в цепочке комиссионной реализации. Доходная часть ООО «Пантеон» в части операций с ООО «Аспект» не была увеличена (задвоена), что равносильно тому, как если бы Общество напрямую передавало товар на комиссионную реализацию.

Следовательно, суммы налогов, уплаченные участниками исключенной группы, не подлежат учету при определении размера налоговой обязанности Общества, что соответствует позиции ВС РФ от 21.07.2022 № 301-ЭС22-4481.

Согласно указанному подходу Верховного Суда Российской Федерации суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) организатора группы.

Следовательно, суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода, полученного не в рамках искусственно разделенной деятельности, не подлежат учету при определении размера налоговой обязанности организатора группы.

Вместе с тем, как уже отмечалось, доходы ООО «Пантеон» определены налоговым органом без учета операций по взаимоотношениям с ООО «Аспект», которое выступало транзитным звеном в цепочке возврата денежных средств от реализации.

Таким образом, у ООО «Пантеон» отсутствуют налоговые обязательства, которые могут быть уменьшены на сумы самостоятельно уплаченных налогов ООО «Аспект» и ООО «Феникс» ИНН <***>, ООО «КОЛИБРИ» ИНН <***>, ООО «САПСАН» ИНН <***>, ООО «Меркурий» ИНН <***>, ООО «Элара» ИНН <***>, ООО «ЭРИДАН» ИНН <***>, ООО «Элиф» ИНН <***>, ООО «Парадайз» ИНН <***>, ООО «Индиго» ИНН <***>, ООО «ЕВВА» ИНН <***>, ООО «Диада» ИНН <***>, ООО «Стик-Трейд» ИНН <***>, ООО «Аргон» ИНН <***>, ООО «Самурай» ИНН <***>, ООО «Вегастрой» ИНН <***>.

Довод Общества об отсутствии подробного анализа взаиморасчетов между обществом и иными юридическими лицами, включаемыми налоговым органом в схему получения необоснованной налоговой выгоды, и вероятности завышения налоговых обязательств общества в случаях, когда одно юридическое лицо рассчиталось по обязательствам другого лица и между ними сохранилась кредиторская задолженность, арбитражным судом также изучены и отклонены, поскольку относится к предположению заявителя без указания на конкретные факты и их реальное влияние на достоверность расчетов налогового органа.

Между тем налоговым органом направлялось ООО «Пантеон» требование от 23.06.2021 №13-04/12230, в пункте 1.13 которого с целью определения расходной части налоговой базы по налогу на прибыль истребовались документы (договоры, акты выполненых работ, оказанных услуг, товарные накладные и другие), в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждающие расходы, отраженные в налоговых регистрах по налогу на прибыль по формированию расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации с расшифровками по каждому виду расходов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 (в разрезе налоговых периодов); в пункте1.14 - документы (договоры, акты выполненых работ, оказанных услуг, товарные накладные и другие), в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждающие расходы, отраженные в налоговых регистрах по налогу на прибыль по формированию внереализационных расходов с расшифровками по каждому виду расходов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 (в разрезе налоговых периодов); пункте 1.4 - налоговый регистр по налогу на прибыль по формированию расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации с расшифровками по каждому виду расходов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 (в разрезе каждого года).

Истребованные документы налоговому органу налогоплательщиком не представлены, понесенные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, документально не подтверждены. Не представлено таких доказательств Обществом и в ходе рассмотрения настоящего дела.

При этом коллегия соглашается, что список организаций-кредиторов по состоянию на 31.12.2023, представленный ООО «Пантеон» в подтверждение имеющейся у него неоплаченной кредиторской задолженности, доводов не подтверждает, поскольку в данном документе отсутствует наименование организации-должника, отсутствуют ИНН организаций-кредиторов, не указаны период и основание формирования задолженности, что не позволяет идентифицировать соответственно ни должника, ни кредиторов, ни достоверность указанных сумм, ни их относимость к периоду, охваченному налоговой проверкой.

В списке присутствуют наименования контрагенты (ООО «Лидер-Н», ООО «Веста», ООО «Вектор»). Заявителем не доказано, что суммы задолженности перед указанными лицами не учтены налоговым органом при расчетах.

Вместе с тем ссылка заявителя к материалам дела №А03-750/2022 не придает представленному списку организаций характера обстоятельств, не подлежащих доказыванию в смысле статьи 69 АПК РФ.

Из электронного дела №А03-750/2022 следует, что финансовым управляющим сделан вывод о преднамеренном банкротстве Общества.

Несостоятельным является довод Общества относительно умышленного вручения налогоплательщику фискальных данных комиссионеров ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» в формате, исключающем возможность программной обработки таблиц.

Так, документы вручаются налоговым органом налогоплательщику в виде копий; формат PDF – файлов для электронных копий документов является приоритетным, поскольку позволяет сохранить оригинальный фон, шрифты и картинки в первозданном виде, независимо от устройства или операционной системы пользователя, практически не подвержен заражению вирусами; этот формат является одним из наиболее доступных, программа для чтения PDF-документа Adobe Acrobat Reader бесплатна и находится в интернет-сети в свободном доступе. При этом PDF-файл можно сделать доступным только для чтения, что помогает защитить содержимое документа от копирования и внесения изменений и в связи с этим используется на всех платформах, где требуется официальное представление информации (сайт арбитражного суда, Госуслуги, сайты ВУЗов и т.п.). Для редактирования PDF-файлов необходимо устанавливать специальные программы, такие программы существуют и для преобразования PDF-документа в Excel, позволяющие работать с табличными формами, сортировать и фильтровать информацию. Использование таких программ для чтения документов, представленных налоговым органом в PDF-формате, осуществляется по усмотрению налогоплательщика.

Во всяком случае, коллегия отмечает, данное обстоятельство не препятствует плательщику представить собственный расчет.

С учетом, установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, деяния заявителя, выразившиеся в занижении сумм подлежащих уплате налогов, правомерно квалифицированы налоговым органом по пункту 3 статьи 122 НК РФ, как совершенные умышлено.

Апеллянтом заявлен довод, что инспекцией не учтена задолженность ООО «Пантеон», которая осталась перед поставщиками и не исследована налоговым органом.

Между тем, согласно принципу состязательности каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Как ранее изложено, налогоплательщик, полагающий, что налоговому органу следовало руководствоваться подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, несет и бремя доказывания размера доходов и (или) расходов - пункт 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57. Однако как уже отмечалось, Общество для целей налогового контроля собственные учетные документы не представило, чем фактически препятствовало налоговому органу провести проверку.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Поскольку в рассматриваемом деле формальный документооборот организован самим налогоплательщиком, действия направлены на минимизации налоговых обязательств (налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций), то расчетный способ определения величины понесенных Обществом расходов в настоящем деле неприменим.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Названная обязанность не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены.

Извлеченная в таких случаях экономия налоговых платежей (налоговая выгода), как следует из разъяснений, данных в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", признается необоснованной.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О, от 04.11.2004 № 324-О следует, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного уклонения от уплаты налогов, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации. К этим условиям относятся следующие обстоятельства: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ); обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ). Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Применительно к положениям указанной статьи арбитражный суд пришел к верному выводу о том, что Обществом искажены сведения о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете, а также налоговой отчетности налогоплательщика, в виде неотражения выручки и как результат - отражение налогоплательщиком в регистрах налогового учета заведомо недостоверной информации в целях уменьшения суммы налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи (пункт 7 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

В настоящем случае, выводы налогового органа, сделанные в ходе проверки, подтверждаются совокупностью признаков, подтверждающих факт намеренного снижения налоговых обязательств, исходя из следующего.

Так, Обществом применена схема ведения бизнеса, при которой ООО «Пантеон» товар передан на реализацию взаимозависимым организациям ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» на основании формально заключенных договоров комиссии при осуществлении фактически единой финансово-хозяйственной деятельности с комиссионерами.

Разделение функций между ООО «Пантеон» и его комиссионерами позволяло формировать всю задолженность по оплате закупленных товаров у ООО «Пантеон», а денежные потоки направлять лишь в части, необходимой для расчета с поставщиками товаров.

Денежная наличность, не отраженная в отчетах комиссионеров ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н» не учтена для целей налогообложения ни комитентом ООО «Пантеон», ни его комиссионерами.

Указанные действия налогоплательщика не были направлены на достижение деловой цели, а были направлены на минимизацию налогового бремени.

Учитывая во взаимосвязи факты, выявленные в ходе проверки, Инспекция обоснованно пришла к выводу о наличии в действиях налогоплательщика умысла в совершении налогового правонарушения, квалифицированного по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

По изложенным выше основаниям подлежат отклонению доводы третьего лица о недоказанности взаимозависимости контрагентов и налогоплательщика.

Ссылка Общества и ФИО4 на то обстоятельство, что материалы дела не свидетельствуют о том, что он является бенифициаром бизнеса, арбитражным судом отклонена, как противоречащая материалам дела, а также отчету финансового управляющего о преднамеренном банкротстве (электронное дело №А03-750/2022, а также вступившим в законную силу судебными актами по делу №А02-874/2019).

С учетом изложенного, в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 23, статьи 39, пункта 1 статьи 54.1, пункта 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации Общество в проверяемом периоде не включило в налоговую базу для целей исчисления налога на прибыль организаций в полном объеме выручку, полученную от реализации товаров через взаимозависимые организации ООО «Фортуна», ООО «Вектор», ООО «Веста», ООО «Лидер-Н».

При этом следует учитывать, что по смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения субъективного права, должны содержать достоверную информацию, а, следовательно, право на уменьшение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований. Организация должна была исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Согласно пункту 1 статьи 5 Федерального закона № 402-ФЗ факты хозяйственной жизни являются объектами бухгалтерского учета экономического субъекта. На основании пункту 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. При этом под мнимой сделкой, согласно пункту 1 статьи 170 ГК РФ понимается сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Таким образом, учетные документы, содержащие искаженные сведения о фактах хозяйственной жизни, являются ничтожными.

Как ранее изложено, налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции (пункт 9 Письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148).

Согласно пункту 2 Постановления Пленума № 53 в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

При этом из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

В настоящем споре, представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами.

При этом доказательств, опровергающих доводы Инспекции, а также подтверждающих принятие обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных документов, заявителем в материалы дела не представлено.

Арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов по НДС, лежит на налогоплательщике.

Размер штрафной санкции отвечает характеру совершенного Обществом противоправного деяние и размеру причиненного ущерба, что опровергает доводы Общества о незаконности привлечения его к ответственности.

В силу пункта 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершении нарушения применяется по всем налоговым правонарушениям, кроме предусмотренных в статьях 120.122.129.3 и 29.5 НК РФ.

В отношении налоговых правонарушений из названных статей кодекса срок давности исчисляется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

В частности, на основании статьи 122 НК РФ ответственность предусмотрена за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 129.3 и 129.5 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов), вызванная указанными действиями, является налоговым правонарушением.

Согласно статье 113 НК РФ к ответственности за это нарушение можно привлечь в течение срока давности, который исчисляется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Срок давности привлечения к ответственности за неуплату уплату сумм налога на прибыль за 2017 год, налога на добавленную стоимость за периоды 3 - 4 квартал 2017 года и 1 - 3 кварталы 2018 года в результате занижения налоговой базы - истек.

Налоговым органом с учетом принципов справедливости и соразмерности наказания в качестве смягчающего обстоятельства признано то, что взыскание начисленных сумм штрафных санкций по результатам выездной налоговой проверки может повлечь задержку выплат заработной платы работникам Общества.

Размер налоговых санкций, подлежащих взысканию с ООО «Пантеон», уменьшен в 2 раза по сравнению с размером, установленным пунктом 3 статьи 122 НК РФ за совершение налогового правонарушения, оснований для снижения размера штрафа судом не установлено.

Доводы апеллянтов по существу предмета спора и доводы апелляционных жалоб практически совпадают - в апелляционных жалобах заявитель, третье лицо повторяют позицию, изложенную в суде первой инстанции, которой судом по правилам статей 65, 67. 68, 71 АПК РФ дана надлежащая, всесторонняя, полная и объективная оценка.

При этом не отражение в судебном акте всех приведенных заявителем обстоятельств само по себе не привело к принятию неправильного по существу судебного акта, соответственно, не может служить обязательным основанием для его отмены или изменения. Доказательства, имеющиеся в материалах дела, исследованы судом первой инстанции в соответствии с требованиями АПК РФ, существенных нарушений положений статей 10, 15, 65, 71, 168, 170, 184, 185 АПК РФ, повлекших возможность принятия иного судебного акта, а также обстоятельств, влекущих безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Применительно к доводам о процессуальных нарушениях суд отмечает следующее.

Довод о затягивании рассмотрения материалов вышестоящим налоговым органом, что привело к доначислению пени, является несостоятельным.

Согласно устоявшейся правовой позиции в суде подлежит обжалованию непосредственно решение, вынесенное налоговым органом. Решение вышестоящего налогового органа не образует самостоятельный предмет обжалования.

В этой связи согласно подп. 2 пункта 2 статьи 138 НК РФ в случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 настоящего Кодекса, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Указанная норма имеет такое же действие, как и подп. 1 пункта 2 названной нормы.

Следовательно, ее реализация зависела исключительно от усмотрения налогоплательщика.

По доводам третьего лица суд отмечает, что ФИО4 не обосновано, какие именно его права в сфере экономической деятельности, как заявителя, нарушены оспариваемым решением.

Предметом спора в том смысле, который этому придает статья 46 АПК РФ, не являются общие права и обязанности сторон ООО «Пантеон» и ФИО4, т.к. возможная субсидиарная ответственность ФИО4 имеет опосредованный (производный) и вероятностный характер.

Иными словами, угроза защите права, на которую ссылается ФИО4, отсутствует.

С учетом изложенного процессуальный статус третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, является наиболее соответствующим целям защиты прав ФИО4 в настоящем споре.

Требования, изложенные ФИО4 в заявлении о признании недействительным решения налогового органа, не мотивированы с учетом требований статьи 199 АПК РФ.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, в удовлетворении требовании общества отказано правомерно, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения и об отсутствии нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Таким образом, доводы апелляционных жалоб по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание позицию, изложенную в абзаце 2 пункта 15 информационного письма Президиума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2005 года № 91 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации», излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 руб. на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации



П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Алтайского края от 27.02.2024 по делу № А03-12774/2022 оставить без изменения, апелляционные жалобы ФИО4, общества с ограниченной ответственностью «Пантеон» - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Пантеон» г. Барнаул ИНН <***> из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по апелляционной инстанции по чеку-ордеру от 02.05.2024.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.


Председательствующий


ФИО1


Судьи


ФИО2


ФИО3