Постановление от 20 октября 2017 г. по делу № А05-9428/2016

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А05-9428/2016
г. Вологда
20 октября 2017 года


Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2017 года.

В полном объеме постановление изготовлено 20 октября 2017 года.


Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» ФИО2 по доверенности от 25.01.2017, ФИО3 по доверенности от 09.09.2016, ФИО4 по доверенности от 20.01.2017, ФИО5 по доверенности от 20.01.2017, ФИО6 по доверенности от 25.01.2017, ФИО7 по доверенности от 18.09.2017, от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску ФИО8 по доверенности от 28.12.2016, ФИО9 по доверенности от 26.04.2017 № 2.5-14/13177, ФИО10 по доверенности от 26.04.2017 № 2.5-14/13178, ФИО11 по доверенности от 29.12.2016 № 2.5-14/38546, от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО8 по доверенности от 09.01.2017 № 10-08/03, от общества с ограниченной ответственностью «СК Волошка» ФИО5 по доверенности от 05.06.2017, ФИО4 по доверенности от 28.04.2017 № 3, ФИО2 по доверенности от 01.03.2017, ФИО6 по доверенности от 25.01.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании по правилам суда первой инстанции дело № А05-9428/2016,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, общества с ограниченной ответственностью «СК Волошка»,



у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163057, <...>; далее – ООО «Севзапдорстрой», общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163000, <...>; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 10.06.2016 № 2.20-29/12 в части привлечения к налоговой ответственности и возложения обязанности об уплате недоимок, пеней и штрафов по налогам в размере 31 150 916 руб. (пункты 2.1.2.1, 2.1.2.3, 2.1.2.4. раздел III, пункты 2.2.1, 2.2.1.1 - 2.2.1.4 решения) и к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163000, <...>; далее – управление) о признании недействительным решения от 05.09.2016 № 07-10/1/10501 в части пунктов 2, 4, 5, 6.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 29 декабря 2016 года (судья Звездина Л.В.) решение инспекции признано недействительным в части привлечения ООО «Севзапдорстрой» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафов по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) по оспариваемым эпизодам без уменьшения их в два раза; в удовлетворении остальной части заявленных требований по решению инспекции отказано; на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. Также обществу отказано в полном объеме в удовлетворении части требований о признании недействительным решения управления в части пунктов 2, 4, 5, 6. Кроме того, названым решение суда с инспекции в пользу ООО «Севзапдорстрой» взыскано 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины; обществу возвращено 3000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 06.09.2016 № 4672. Также решением суда отменены обеспечительные меры в виде приостановления действия решения инспекции от 10.06.2016 № 2.20-29/12 в части удовлетворения заявленного требования с момента фактического исполнения решения суда, решено отменить обеспечительные меры в части отказа в удовлетворении заявленного требования с момента вступления решения суда в законную силу.

ООО «Севзапдорстрой» не согласилось с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что выводы, изложенные в решении суда, противоречат обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, на неправильное применение и толкование судом норм материального права, а также на допущенное судом нарушение норм процессуального права.

Кроме того, на решение суда поступила апелляционная жалоба от лица, не участвующего в деле – общества с ограниченной ответственностью «СК Волошка» (далее – ООО «СК Волошка»), в которой названное общество также просило решение суда отменить, заявленные обществом требования удовлетворить.

В ходе рассмотрения апелляционных жалоб апелляционным судом установлено, что судом первой инстанции допущено нарушение, предусмотренное пунктом 4 части 4 статьи 270 АПК РФ, выразившееся в принятии решения фактически о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле – ООО «СК Волошка», созданного 16.05.2012 путем реорганизации в форме выделения из ООО «Севзапдорстрой».

В частности, как следует из содержания оспариваемого решения налогового органа, доначисление налогов связано в том числе с переквалификацией статуса и характера деятельности налогоплательщика и взаимозависимого с ним лица, решение инспекции касается двух юридических лиц – ООО «Севзапдорстрой» и ООО «СК Волошка», и повлечет правовые последствия относительно их обязанностей по уплате налогов, пеней и санкций.

Суд первой инстанции согласился с доводами инспекции о том, что создание ООО «СК Волошка» носит формальный характер, заявитель своими действиями преследовал цель по получению необоснованной налоговой выгоды в виде перечисленной взаимозависимой организации экономически необоснованной суммы платежей за аренду техники, целью создания (выделения) юридического лица – ООО «СК Волошка» и передача ему основных средств было осуществлено заявителем исключительно для уменьшения налоговой нагрузки путем увеличения расходов заявителя в виде арендных платежей дородно-строительной техники без цели ведения фактической предпринимательской деятельности ООО «СК Волошка», а хозяйственные операции по взаимоотношениям с аффилированным контрагентом в спорный период не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Данные действия привели к уменьшению налогооблагаемой прибыли общества с использованием организации, применяющей специальный налоговый режим (упрощенная система налогообложения) с пониженной налоговой ставкой.

Также суд согласился с выводом налогового органа о том, что после реорганизации ООО «Севзапдорстрой» путем выделения из него ООО «СК Волошка» деятельность вновь созданного общества и заявителя продолжала представлять собой единый процесс, направленный на достижение общего экономического результата от использования объектов основных средств, контроль за которым осуществлялся одной группой лиц. При этом их деятельность осуществлялась с использованием общей материально-технической базы.

Между тем при рассмотрении спора ООО «СК Волошка» не было привлечено судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьего лица.

В связи с этим протокольным определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07 июня 2017 года суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела № А05-9428/2016 по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции, на основании статьи 51 АПК РФ привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО «СК Волошка» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163057, <...>).

В ходе рассмотрения апелляционной инстанцией дела по правилам, предусмотренным АПК РФ для рассмотрения дела в суде первой инстанции, ООО «Севзапдорстрой» в порядке статьи 49 АПК РФ представило ходатайство об отказе от заявленных требований в части признания недействительным решения управления от 05.09.2016 № 07-10/1/10501 в части пунктов 2, 4, 5, 6.

Кроме того, общество уточнило заявленные требования в отношении решения инспекции, просило признать недействительным решение инспекции от 10.06.2016 № 2.20-29/12 в части следующих эпизодов:

- в части доначисления налога, пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по взаимоотношениям с ООО «СК Волошка» в связи с завышением расходов, уменьшающих доходы от реализации товаров, работ, услуг на сумму 39 348 192 руб. за 2012 год, 26 694 052 руб. за 2013 год (пункт 2.1.2.1 решения инспекции);

- в части доначисление налога, пеней и привлечения к ответственности по эпизоду неправомерного завышения ООО «Севзапдорстрой» расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, при списании асфальтобетонной смеси в связи с отнесением к расходам стоимости асфальтобетонной смеси, списанной в производство, но которая не нашла отражения в актах о приемке выполненных работ (форма КС-2) в сумме 27 103 384 руб., в том числе 7 421 632 руб. – за 2012 год, 19 681 752 руб. – за 2013 год (пункт 2.1.2.3 решения инспекции);

- по пункту 2.2.1 решения инспекции в части доначисления налога, пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с неправомерным применением вычетов по НДС, предъявленному налогоплательщику поставщиками в общей сумме 2 873 732 руб., в том числе за 2-й квартал 2012 гола – 811 404 руб., за 4-й квартал 2012 года – 605 048 руб., за 1-й квартал 2013 года – 546 480 руб., за 3-й квартал 2013 года – 910 800 руб. по контрагентам: обществу с ограниченной ответственностью «Карьер» (далее – ООО «Карьер» (пункт 2.2.1.1 решения)), обществу с ограниченной ответственностью «СтройСнаб» (далее – ООО «СтройСнаб» (пункт 2.2.1.2 решения)), обществу с ограниченной ответственностью «Эко-Норд» (далее – ООО «Эко-Норд» (пункт 2.2.1.3 решения)), обществу с ограниченной ответственностью «СтройКомплект» (далее – ООО «СтройКомплект» (пункт 2.2.1.4 решения)).

В остальной части решение инспекции обществом не обжалуется.

В порядке статьи 49 АПК РФ уточнение заявленных требований принято судом апелляционной инстанции.

На требованиях в остальной части представители заявителя настаивали.

Представители ООО «СК Волошка» поддержали заявленные обществом требования по первому эпизоду взаимоотношений ООО «Севзапдорстрой» с названным третьим лицом.

Представители инспекции и управления требования общества не признали, просили отказать в их удовлетворении.

Рассмотрев заявление общества о частичном отказе от заявленных требований, касающихся обжалования решения управления, изучив материалы дела, арбитражный апелляционный суд считает, что данное заявление подлежит удовлетворению.

В силу части 2 статьи 49 АПК РФ истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

Часть 5 статьи 49 АПК РФ предусматривает, что арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.

Апелляционной инстанцией установлено, что отказ от части заявленных требований не противоречит закону и иным нормативным правовым актам, не нарушает права и законные интересы других лиц, в связи с этим принимается апелляционной коллегией в соответствии со статьей 49 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителей общества в отношении остальной части требований, а также объяснения представителей инспекции, управления и ООО «СК Волошка», исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль и НДС, за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 31.03.2014 № 2.7-52/0089дсп.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией принято решение от 10.06.2016 № 2.20-29/12, которым общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, НДС, земельного налога, транспортного налога, по пункту 1 статьи 120, по статье 123 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 6 239 371 руб. Кроме того, названным решением обществу начислено и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, по НДС, по земельному налогу, по транспортному налогу в общей сумме 32 500 544 руб., а также пени по указанным налогам в общем размере 8 590 951 руб., признаны завышенными убытки общества за 2012 год на 22 093 619 руб.

В порядке главы 19 НК РФ общество обратилось с жалобой в управление, которое решением от 05.09.2016 № 07-10/1/10501 отменило решение инспекции в части эпизодов, указанных в пунктах 1, 3 и 8 решения управления. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа в части начисления налогов, пеней и штрафов по эпизоду взаимоотношений с ООО «Волошка» (пункт 2.1.2.1 решения), по эпизоду неправомерного завышения расходов при списании асфальтобетонной смеси (пункт 2.1.2.3 решения), по эпизоду неправомерного применения налогового вычета по НДС по документам ООО «Карьер», ООО «СтройСнаб», ООО «Эко-Норд» и ООО «СтройКомплект» (пункты 2.2.1, 2.2.1.1 – 2.2.1.4 решения), общество обратилось в арбитражный суд с заявлением (с учетом его уточнения) о признании названного ненормативного правового акта инспекции частично недействительным.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В пункте 2.1.2.1 оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО «Севзапдорстрой» неправомерно включило в расходы по налогу на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы затрат в виде арендных платежей по аренде дорожной ремонтно-строительной техники, ранее принадлежавшей самому обществу и переданной взаимозависимой организации – ООО «СК Волошка».

В связи с этим обществу уменьшена сумма убытка за 2012 год, доначислен налог на прибыль за вышеуказанные налоговые периоды, а также начислены пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ по указанному налогу в соответствующих суммах.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что в 2012-2013 годах общество получило необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли организации в результате взаимоотношений с взаимозависимым лицом – ООО «СК Волошка», так как применило схему минимизации налоговых обязательств путем «дробления бизнеса» с целью занижения доходов посредством сдачи в аренду своего имущества этому контрагенту, применяющему упрощенную систему налогообложения.

В обоснование данного вывода налоговый орган сослался на следующие обстоятельства:

- взаимозависимость ООО «Севзапдорстрой» и ООО «СК Волошка»;

- названные организации имеют один и тот же юридический и фактический адрес, контактные телефоны, одних и тех же работников, что свидетельствует о согласованности действий сторон; общее управление, нахождение бухгалтерской документации ООО «СК Волошка» по юридическому адресу заявителя, использование общего товарного знака, единая кадровая политика, формальный перевод работников на совмещение должностей, отсутствие набора новых сотрудников в штат ООО «СК Волошка»;

- денежные средства, поступившие на счета ООО «СК Волошка» от заявителя за аренду техники, перечислялись обратно в ООО «Севзапдорстрой» с основанием «перечисление денежных средств по договорам беспроцентного займа, возврат излишне перечисленных денежных средств», а также на счета взаимозависимых организаций, принадлежащих к одной группе лиц, в частности, ООО «НордОйл» (выдача займов с длительным сроком возврата) и ООО «Юридлизингпроф» (возврат долга по договорам займа);

- применение ООО «СК Волошка» упрощенной системы налогообложения;

- ООО «СК Волошка» в спорные налоговые периоды получало выручку только от общества, оказывало услуги (аренда имущества) только заявителю, взаимодействовало исключительно только с ООО «Севзапдорстрой», не имело иных деловых партнеров;

- в 2012-2013 годах у ООО «СК Волошка» отсутствовали активы для осуществления производственной деятельности;

- с созданием ООО «СК Волошка» расходы общества, уменьшающие сумму доходов от реализации, составили 66 042 243 руб. 60 коп., тогда как сумма амортизации за период с 25.06.2012 по 30.06.2013 составила бы 4 487 783 руб. 56 коп.;

- после заключения договоров аренды обязанности ООО «Севзапдорстрой» (обеспечение ГСМ, запчастями, ремонт, заработная плата персонала и др.) фактически не изменились, при этом дополнительно появилась обязанность по внесению арендной платы, которая значительно превышает амортизационные отчисления.

В связи с этим налоговый орган посчитал, что ООО «СК Волошка» в проверенный период не осуществляло реальную самостоятельную предпринимательскую деятельность, ее деятельность была объединена с деятельностью ООО «Севзапдорстрой» единым финансовым результатом и целью, ее хозяйственное взаимодействие с Обществом не было направлено на извлечение прибыли, а основано на формальном закреплении взаимной коммерческой деятельности.

На основании совокупности и взаимосвязи всех перечисленных факторов инспекция пришла к выводу о том, что создание ООО «СК Волошка» носило формальный характер, обществом осуществлен искусственный документооборот в отсутствие реальной деловой цели и экономического смысла с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности по уплате налога на прибыль организаций в сумме 66 042 244 руб., перечисленной взаимозависимой организации ООО «СК Волошка».

Возражая против данных выводов налогового органа по рассматриваемому эпизоду, заявитель ссылается на то, что ООО «СК Волошка» создано для развития нового направления деятельности, а не в целях получения налоговой выгоды; с самого начала создания ООО «СК Волошка» предусматривалось получение доходов от аренды как от Общества, так и от других контрагентов; арендаторами техники, помимо заявителя, являются также ООО «Север-Строй», ООО «НордОйл»; ООО «СК Волошка» несло расходы по капитальному ремонту, дооборудованию полученной при реорганизации ООО «Севзапдорстрой» и сдаваемой в аренду техники; данный контрагент в действительности занимается не только сдачей в аренду строительной и дорожной техники и транспортных средств, но иными видами деятельности – кредитованием, лизинговой деятельностью. Кроме этого, у ООО «СК Волошка» имеются необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности: наличие персонала, материальные и технические средства, производственные активы и транспортные средства. Основные работники ООО «СК Волошка» (директор, главный бухгалтер) в трудовых отношениях с ООО «Севзапдорстрой» до приема на работу в ООО «СК Волошка» не состояли. Кадровая политика ООО «СК Волошка» не связана с кадровой политикой общества; помещение офиса, в котором хранятся, помимо прочего, бухгалтерские документы ООО «СК Волошка», арендуется у заявителя; применение логотипа общества является нормальной практикой в хозяйственной деятельности. В связи с этим ООО «СК Волошка» является самостоятельной коммерческой организацией, в проверяемый период находилось на этапе становления, поэтому использование какой-то части ресурсов заявителя, привлечение его опытных сотрудников, использование материальной базы оправданно.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налога на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Статьей 252 НК РФ установлено, что к расходам относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 252 НК РФ).

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды (далее – Постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом Высшая судебная инстанция указывала, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей названного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктом 3 Постановления № 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления № 53).

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления № 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления № 53).

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и не оспаривается заявителем и третьим лицом, ООО «СК Волошка» создано путем реорганизации в форме выделение из ООО «Севзапдорстрой», государственная регистрация нового юридического лица состоялась 16.05.2012.

Основной вид деятельности ООО «СК Волошка» - аренда легковых автомобилей.

В структурный состав активов, передаваемых обществом ООО «СК Волошка», в соответствии с утвержденным разделительным балансом (том 6, листы 37-41) вошли основные средства по остаточной стоимости 20 409 586 руб. (машины и оборудование для дорожно-строительных работ, рабочие машины и оборудование, транспортные средства).

На основании приказа от 30.04.2012 № 45/1 (том 6, листы 42) заявитель передал ООО «СК Волошка» выделенное имущество по актам о приеме-передаче основных средств (том 12, листы 2-221).

Данные акты составлены 16.05.2012, основные средства 25.06.2012 списаны с бухгалтерского учета общества и переданы ООО «СК Волошка» (том 3, листы 229-235).

В тот же день, 25.06.2012, обществом, выступающим в качестве арендатора, и арендодателем ООО «СК Волошка» заключены договоры аренды № 1 – 95 (тома дела 7-10), по которым арендодатель передал арендатору машины и оборудование для дорожно-строительных работ, рабочие машины и оборудование, транспортные средства, то есть те основные средства, которые переданы ООО «Волошка» при его создании по разделительному балансу.

По актам приема-передачи от 25.06.2012 ООО «СК Волошка» передало указанные выше основные средства обществу.

По условиям данных договоров арендатор (общество) обязуется, в частности, нести возникающие в связи с эксплуатацией арендованного имущества расходы, в том числе расходы на оплату горюче-смазочных материалов, резины и других материалы, оплачивать установленные законом сборы; поддерживать надлежащее техническое состояние имущества, включая осуществление регулярного технического обслуживания, профилактического, текущего ремонта, а также обеспечение арендованного транспортного средства необходимыми запасными частями, комплектующими и иными принадлежностями; обеспечить имущественную сохранность передаваемого в аренду имущества; за свой счет и от своего имени застраховать имущество.

В обязанности арендодателя (ООО «СК Волошка») входила передача имущества в течение двух дней со дня подписания договоров аренды, кроме этого, при составлении соответствующего акта приема-передачи арендодатель вместе с арендатором должны проверить исправность имущества.

Также 25.06.2012 обществом, выступающим хранителем, и ООО «СК Волошка» (поклажедатель) заключен договор хранения № ОХР-1/2012, согласно которому хранитель обязуется за вознаграждение принимать и хранить передаваемые ему поклажедателем самоходную технику, транспортные средства и оборудование и возвращать это имущество по требованию поклажедателя. Для осуществления хранения хранитель предоставляет открытую территорию своей производственной базы. За оказание услуг по хранению имущества поклажедатель уплачивает хранителю вознаграждение 2000 руб. за каждую единицу имущества в месяц.

В проверяемый период общество проводило ремонтные работы в отношении машин и оборудования для дорожно-строительных работ, рабочих машин и оборудования, транспортных средств, что подтверждается материалами дела и заявителем не оспаривается.

Из анализа договоров аренды вытекает, что в подпунктах 1.1 договоров от 25.06.2012 № 1 - 95 определены идентифицирующие признаки машин, оборудования, транспортных средств: регистрационный номер, дата и номер свидетельства о регистрации транспортных средств.

При этом, как считает инспекция, указанные реквизиты не могли быть известны обществу и его контрагенту на дату 25.06.2012, поскольку ООО «СК Волошка» зарегистрировало транспортные средства в ГИБДД только 06.07.2012, а технику в Гостехнадзоре – 25.07.2012.

К тому же общество сняло с регистрации транспортные средства и технику 04.07.2012 и 23.07.2012 соответственно.

Следовательно, указанные договоры содержат противоречивую информацию, а именно, даты, указанные в свидетельствах о регистрации транспортных средств и техники, имеют более позднюю дату, чем дата составления договоров между заявителем и ООО «СК Волошка».

Данное обстоятельство, как верно установлено налоговым органом, свидетельствует о формальном составлении документов, обосновывающих получение обществом налоговой выгоды.

Кроме того, все акты приема-передачи основных средств от заявителя к ООО «СК Волошка» имеют дату 16 мая 2012 года, в свою очередь акты приема-передачи транспортных средств и техники в аренду от ООО «СК Волошка» в адрес заявителя также имеют одну дату - 25.06.2012.

Принимая во внимание значительное количество основных средств, передаваемых от заявителя контрагенту и обратно, их местонахождение (город Архангельск, Виноградовский, Плесецкий и другие районы, протяженность между которыми составляет сотни километров), а также отсутствие командировочных удостоверений на членов комиссии и лиц, подписавших данные акты, инспекция сделала обоснованный вывод о невозможности единовременного составления данных актов, о формальном характере их составления и несоответствии действий контрагентов обычаям делового оборота, присущим подобного рода хозяйственным операциям (проверка наличия техники, проверка ее технического состояния, обследование и т.п.).

При этом общество не представило опровергающих доказательств в отношении данного вывода ответчика.

Инспекцией проведен допрос главного бухгалтера ООО «СК Волошка» ФИО12, из показаний которой следует, что оформлением документации по передаче техники занималось ООО «Севзапдорстрой», что также указывает на формальный характер взаимоотношений заявителя и спорного контрагента, создание заявителем условий для получения необоснованной налоговой выгоды (том 4, листы 149-151).

Таким образом, приведенные обстоятельства свидетельствуют о противоречивости и недостоверности представленных заявителем документов.

Как следует из пункта 1 постановления № 53, противоречивость и недостоверность документов, с которыми налогоплательщик связывает право на получение налоговой выгоды, являются самостоятельным основанием к признанию налоговой выгоды необоснованной.

Помимо изложенного налоговый орган пришел к выводу о том, что обществом для получения налоговой выгоды учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Так, налоговым органом выявлено, что ООО «Севзапдорстрой» 16.05.2012 реорганизовано в форме выделения вновь возникшего юридического лица – ООО «СК Волошка». Учредителями ООО «СК Волошка» являлись ФИО13 (доля в уставном капитале 70 %), а также ФИО14, ФИО7 и ФИО5 (доля каждого в уставном капитале 10 %). Данные лица также имеют аналогичные доли в уставном капитале общества.

В период с 16.05.2012 по 30.06.2013 ООО «СК Волошка» применяло упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения «доходы», уплачивая налог по ставке 6 % от полученных доходов.

Ответчиком установлено и материалами дела подтверждается, что ООО «Севзапдорстрой» и ООО «СК Волошка» имеют один юридический адрес (<...>) и контактный телефон, в штат последнего входят работники общества и взаимозависимых организаций.

В частности, руководителями ООО «СК Волошка» в проверяемом периоде являлись ФИО15, который в 2012-2013 годах работал в обществе в должности заместителя генерального директора по производственным вопросам, главного инженера, и ФИО13, являвшийся в 2012 году генеральным директором ООО «Севзапдорстрой».

Факт взаимозависимости с третьим лицом обществом не оспаривается.

При выделении по разделительному балансу от 25.06.2012 заявитель передал ООО «СК Волошка» ранее принадлежащие обществу основные средства и в этот же день принял их у ООО «СК Волошка» во временное владение и пользование путем заключения 95-ти договоров аренды.

По условиям этих договоров расходы по эксплуатации арендованного имущества, его техническому обслуживанию, ремонту, страхованию и т.д. несет Общество как арендатор. Управление и пользование транспортными средствами, оборудованием и т.д., взятыми в аренду у ООО «СК Волошка», осуществляли те же работники общества, что и до реорганизации.

В материалах дела усматривается, что денежные средства на расчетный счет ООО «СК Волошка» в виде доходов поступали только от заявителя (арендные платежи); в последующем эти денежные средства передавались в качестве займов ООО «Севзапдорстрой» и взаимозависимой организации ООО «НордОйл», учредителем которого являлись ФИО13 с долей в уставном капитале 55 % и ФИО16 с долей в уставном капитале 45 %.

Следовательно, как верно пришла к выводу инспекция, целью создания ООО «СК Волошка» и передачи ему основных средств являлось увеличение расходов заявителя в виде арендных платежей при неизменности пользования техникой своими же работниками.

В свою очередь, данные действия сторон договоров привели к уменьшению налогооблагаемой прибыли общества с использованием организации, применяющей специальный налоговый режим с пониженной налоговой ставкой.

Таким образом, совокупность установленных при проверке фактов позволяет сделать вывод о том, что создание ООО «СК Волошка» носило формальный характер, а заявитель своими действиями преследовал цель по получению необоснованной налоговой выгоды в виде перечисленной взаимозависимой организации экономически необоснованной суммы в размере 66 042 244 руб.

При этом в спорный проверенный налоговый период (с 25.06.2012 по 30.06.2013) ООО «СК Волошка» не осуществляло иных видов деятельности, кроме сдачи в аренду транспортных средств и техники только обществу, не имело иных контрагентов.

Доказательств, опровергающих названое обстоятельство заявитель и третье лицо в материалы дела не предъявили.

Кроме того, должностные лица ООО «СК Волошка», допрошенные инспекцией в ходе проверки, также не смогли обосновать цель создания этой организации, назвать и подтвердить иные виды его деятельности.

В частности, руководитель ООО «СК Волошка» ФИО15 в ходе допроса пояснил, что в его обязанности входили прием-передача транспортных средств и наработка клиентской базы по сдаче в аренду техники; видом деятельности данной организации была сдача в аренду техники; с какой целью создавалось ООО «СК Волошка», ему неизвестно (том 5, листы 36-37).

Таким образом, ФИО15 подтвердил, что он как руководитель третьего лица не располагал данными об иных видах экономической деятельности ООО «СК Волошка», ему неизвестна цель создания группой взаимозависимых физических лиц возглавляемого им общества.

Поэтому доводы заявителя о наработке клиентской базы по сдаче в аренду транспортных средств и техники не подтверждены документально и противоречат фактическим обстоятельствам дела, доказательства осуществление данным контрагентом расходов на формирование клиентской базы (расходов на объявления, рекламу, привлечения клиентов и т.п.) в деле отсутствуют.

Из протокола допроса главного бухгалтера ООО «СК Волошка» ФИО12 следует, что ООО «СК Волошка» сдавало технику в аренду только заявителю, рабочего места в ООО «СК Волошка» у нее не было.

Свидетели ФИО17 (инженер по безопасности) и ФИО4 (заместитель главного бухгалтера) также показали, что видом деятельности ООО «СК Волошка» была сдача в аренду техники, иных видов деятельности у ООО «СК Волошка» не было (том 4, листы 172-175).

Таким образом, довод заявителя о направленности деятельности ООО «СК Волошка» на получение доходов от сдачи в аренду транспортных средств и техники от иных контрагентов является несостоятельным, а указанные выше доказательства свидетельствуют о том, что ООО «СК Волошка» не осуществляло самостоятельную финансовую и хозяйственную деятельность, учитывало лишь те операции, которые непосредственно связаны с получением налоговой выгоды заявителем.

Кроме того, как установлено налоговым органом и следует из материалов дела, амортизация по основным средствам, полученным в аренду от ООО «СК Волошка», ежемесячно составляла 345 214 руб., следовательно в период с 25.06.2012 по 30.06.2013 сумма амортизации составила бы 4 487 783 руб.

Данная сумма амортизации, которая могла бы быть исчислена обществом, принята инспекцией в состав расходов общества по налогу на прибыль и учтена при определении налогооблагаемой базы по рассматриваемому эпизоду, что отражено на странице 49 оспариваемого решения.

В то же время, как установлено ответчиком в ходе проверки, общество отнесло на расходы по аренде в 2012 году затраты в сумме 41 764 690 руб. 48 коп., в первом полугодии 2013 года – затраты в сумме 28 765 336 руб. 58 коп.

При этом в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год общество отразило убыток в сумме 22 093 619 руб., а за 2013 год налоговая база для исчисления налога на прибыль составила 90 958 070 руб.

В свою очередь, ООО «СК Волошка» по декларациям по УСН за 2012 год и за 1-е полугодие 2013 года уплатило единый налог по УСН в общей сумме 4 322 431 руб.

Таким образом, как верно указала инспекция, названные обстоятельства еще раз подтверждают, что создание (выделение) юридического лица – ООО «СК Волошка» было осуществлено заявителем исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности последним, а хозяйственные операции по взаимоотношениям с аффилированным контрагентом в спорный период не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В материалах дела усматривается, что основным видом экономической деятельности общества в проверяемый период являлось производство работ по строительству автомобильных, железнодорожных дорог и взлетно-посадочных полос. Для выполнения указанных специфических работ и осуществления предпринимательской деятельности в данной отрасли необходимо наличие не только специальных познаний и навыков, но и специальной техники, транспортных средств, оборудования, необходимых для достижения целей деятельности в названной сфере.

Из представленных налоговым органом в материалы дела доказательств следует, что до 25.06.2012 общество обладало необходимыми условиями для ведения соответствующей экономической деятельности, поскольку на его балансе имелись грузовые автомобили, катки, экскаваторы, фрезы, мобильные установки для приготовления битумосодержащих материалов, асфальтоукладчики, атогрейдеры, уширители обочин, асфальтобетонный завод, асфальтосместительный завод и т.д.

В то же время единовременная передача заявителем вышеуказанной спецтехники в собственность ООО «СК Волошка», произведенная 25.06.2012, означает, по сути, невозможность осуществления обществом в отсутствие указанной техники не только своего основного вида деятельности, но и невозможность исполнения возложенных обязанностей по выполнению строительных и ремонтных работ автодорог по договорам с заказчиками.

При этом довод заявителя относительно возможности аренды транспортных средств, техники у иных организаций не подтвержден материалами дела (доказательства поиска контрагентов, размещения объявлений в средствах массовой информации, расчеты необходимых ресурсов и т.д. в дело не представлены), противоречит материалам проверки, в ходе которой работники заявителя (машинисты, водители, диспетчеры, производители работ и другие свидетели) показали, что технологический процесс работ продолжался беспрерывно, информацией о работе на арендованной технике сотрудники заявителя не располагали (тома дела 4 и 5).

В свою очередь, ООО «СК Волошка», являющееся вновь созданной организацией, без наделения ее транспортными средствами и техникой также было бы не способно осуществлять свой основной и единственный (в спорные налоговые периоды) вид деятельности – сдача в аренду транспортных средств и техники.

Инспекцией документально подтверждено, что денежные средства заявителя, по сути, являлись единственным источником доходов ООО «СК Волошка» и осуществления им соответствующей предпринимательской деятельности.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод инспекции о том, что после реорганизации общества деятельность ООО «СК Волошка» и заявителя продолжала представлять собой единый процесс, направленный на достижение общего экономического результата от использования объектов основных средств, контроль за которым осуществлялся одной группой лиц. При этом их деятельность осуществлялась с использованием общей материально-технической базы.

Как указано ранее в настоящем постановлении, в силу разъяснений, данных в пункте 3 Постановления № 53, необоснованная налоговая выгода может иметь место в том числе в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Согласно пункту 6 Постановления № 53 судам необходимо иметь в виду, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако это обстоятельство в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При этом установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления № 53).

Налоговая выгода на основании пункта 9 Постановления № 53 не может быть самостоятельной целью деятельности налогоплательщика, оценка обоснованности или необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды производится исходя из оценки направленности совершенных им операций на достижение определенного экономического эффекта.

В том случае если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушения его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.

Апелляционная коллегия поддерживает вывод оспариваемого решения налогового органа о том, что наличие единой производственной базы с подконтрольным лицом – ООО «СК Волошка», использование обществом и подконтрольным ему лицом одних и тех же трудовых ресурсов, неосуществление контрагентом иных видов деятельности, единый экономический результат деятельности заявителя и ООО «СК Волошка» как аффилированного лица, противоречивость и недостоверность документов, с которыми заявитель связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли свидетельствуют о получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль путем увеличения его расходной части, не обусловленной разумными экономическими причинами и целью делового характера.

Довод заявителя о том, что целью создания ООО «СК Волошка» являлась диверсификация бизнеса, не может быть принят во внимание ввиду следующего.

Под диверсификацией понимается расширение ассортимента, изменение вида продукции, производимой предприятием, освоение новых видов производств с целью повышения эффективности производства, получения экономической выгоды, предотвращения банкротства. Следовательно, указанная цель предполагает выделение одного из видов уже осуществляемых видов деятельности, изменение видов деятельности, либо осуществление новых видов деятельности.

Однако, как выявлено налоговым органом, до реорганизации ООО «Севзапдорстрой» не осуществляло на регулярной основе такого вида предпринимательской деятельности, как сдача в аренду транспортных средств и техники.

После реорганизации и создания нового общества (третьего лица) вид, порядок и результат деятельности общества не изменился, за исключением показателей финансовой хозяйственной деятельности.

В свою очередь, вновь созданная организация (ООО «СК Волошка») в спорные налоговые периоды также не осуществляла иных видов деятельности, кроме сдачи в аренду транспортных средств и техники аффилированному юридическому лицу – заявителю.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 сформирована позиция, согласно которой в случае, если имеет место оптимизация бизнеса как такового, то есть прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новую организацию, такие действия не могут быть квалифицированы как необоснованная налоговая выгода.

Однако в рассматриваемой ситуации имело место не обособление самостоятельного вида предпринимательской деятельности, а совместный производственный процесс, направленный на достижение экономического результата деятельности заявителя.

Таким образом, довод общества о цели диверсификации бизнеса в результате создания ООО «СК Волошка» не соответствует ни фактическим обстоятельствам дела, ни представленным в материалы дела доказательствам.

Ссылка заявителя на осуществление организацией ООО «СК Волошка» иных видов деятельности, таких как кредитование, лизинговая деятельность, также является несостоятельной, поскольку фактически ООО «СК Волошка» в период применения УСН не осуществляло сдачу в аренду объектов основных средств иным организациям, кроме заявителя, не приобретало иное имущество, в том числе из-за отсутствия интереса в его приобретении по причине невозможности учесть соответствующие затраты в составе расходов, а также применить налоговый вычет по НДС.

Функции по поддержанию работоспособности и обеспечению сохранности транспортных средств, оборудования и т.д. были сохранены за заявителем, у которого имелись необходимые работники и средства, работы по капитальному ремонту и дооборудованию техники выполнялись также силами заявителя, что не отрицается обществом.

Более того, налоговым органом также установлено, что ООО «СК Волошка» в период применения УСН не направляло доходы в виде арендных платежей на приобретение новой техники, а использовало на выдачу займов группе взаимозависимых лиц, в том числе и обществу.

Так, инспекцией выявлено, что новую технику ООО «СК Волошка» стало приобретать только после утраты им права на применение УСН за счет средств, поступивших от заявителя в качестве арендных платежей (лизинговые платежи и выплаты по кредиту осуществлялись также за счет этих средств), в последующем эта техника передавалась в аренду заявителю и иным взаимозависимым лицам.

Ссылаясь на то, что ООО «СК Волошка» осуществляло инвестиции, заявитель и третье лицо не конкретизировали и документально не доказали, каким образом предоставление со стороны ООО «СК Волошка» денежных средств путем выдачи займов взаимозависимому лицу – обществу с ограниченной ответственностью «НордОйл» следует рассматривать как инвестиции в проект строительства завода по производству железобетонных изделий. При этом договор об инвестировании, предусматривающий передачу объекта капитальных вложений в собственность ООО «СК Волошка» или возникновение иного права распоряжаться этим объектом, заявитель не представил.

Общество ссылается на отсутствие у инспекции правомочий на оценку экономической целесообразности решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, и эффективности расходов налогоплательщиков.

Вместе с тем оценка обоснованности расходов налогоплательщика входит в предмет контроля налоговых органов, при этом, как следует из статьи 250 НК РФ и правоприменительной практики, расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика.

В рассматриваемом случае заявитель не представил как доказательств обоснованности осуществления спорных расходов, так и доказательств необходимости произведенной реорганизации с обоснованием ее целей, не противоречащих разумными экономическими причинами.

Таким образом, в ходе судебного разбирательства общество и третье лицо не опровергли названный довод налогового органа, повлекший вывод о том, что выявленные сложившиеся взаимоотношения общества и третьего лица имели своей целью получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за счет искажения (занижения) налоговой базы по налогу на прибыль за рассматриваемые налоговые периоды.

Общество в своих пояснениях ссылается на то, что при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по рассматриваемому эпизоду инспекцией неправомерно не учтены следующие расходы ООО «СК Волошка»:

- по капитальному ремонту и дооборудованию имущества, переданного им в аренду обществу, которые, по мнению заявителя, неразрывно связаны с получением третьим лицом дохода от сдачи имущества в аренду;

- транспортный налог третьего лица;

- на хранение ООО «Севзапдорстрой» техники, принадлежащей третьему лицу;

- по аренде офисного помещения;

- единый налог по УСН, уплаченный ООО СК «Волошка»;

- иные расходы третьего лица (платежи по налогу на доходы физических лиц, выплата заработной платы и т.д.), перечисленные в пункте 1.3.2.4 письменных пояснений общества № 14-1/1, поступивших в суд апелляционной инстанции 11.07.2017 (том 28, лист 101), а также в пункте 2 письменных пояснений заявителя № 14-1/5, поступивших в суд апелляционной инстанции 03.10.2017.

Кроме того, по мнению заявителя, при определении размера необоснованной налоговой выгоды, вменяемой обществу, инспекция должна была откорректировать налоговые обязательства заявителя по НДС, а именно уменьшить налогооблагаемую базу по названному налогу на суммы НДС, исчисленного ООО «Севзапдорстрой» при реализации, дооборудовании и ремонте техники, переданной от общества в адрес ООО «СК Волошка», на суммы НДС, исчисленного заявителем при оказании третьему лицу услуг хранения части транспортных средств, а также при аренде офиса третьим лицом; инспекция должна была исключить из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль доход общества, полученный от оказания ООО «СК Волошка» услуг хранения

Также, как считает общество, по итогам налоговой проверки ответчиком не предложено ООО «СК Волошка» сторнировать налоговую базу и сумму исчисленного третьим лицом налога по УСН.

Апелляционной коллегией не принимаются названные доводы заявителя, поскольку по данному эпизоду инспекция не объединяла доходы взаимозависимых обществ, не переквалифицировала сделки общества с третьим лицом по передаче последнему имущества, впоследствии принятого обществом в аренду либо на хранение, данные сделки не признаны в установленном порядке ничтожными или недействительными. Инспекция в оспариваемом решении не устанавливала факт прекращения права собственности ООО «СК Волошка» на спорную технику, в отношении которой сняты расходы по налогу на прибыль заявителя, а также на технику, находившуюся на хранении у общества в проверенные налоговые периоды.

Как указано ранее в настоящем постановлении, основанием для доначисления налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду послужил вывод налогового органа о необоснованном отнесении обществом в состав расходов затрат по аренде у вновь созданного взаимозависимого лица дорожно-строительных машин, техники, ранее принадлежавшей заявителю.

Таким образом, правовые основания для перерасчета всей налогооблагаемой базы ООО «Севзапдорстрой», в том числе с применением расчетного метода, как по налогу на прибыль, так и по НДС за оба спорных налоговых периода путем учета при ее исчислении всех расходов, понесенных третьим лицом, а также путем исключения из состава такой базы самостоятельно исчисленных обществом сумм дохода по налогу на прибыль от оказания услуг по хранению техники и сумм исчисленного НДС от соответствующих налогооблагаемых операций в данной ситуации отсутствуют.

Заявитель также ссылается на неправильный, по его мнению, расчет амортизации спорной техники, сумма которой исчислена и принята налоговым органом при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и доначислении указанного налога по настоящему эпизоду. В обоснование данного довода общество ссылается на то, что ответчик обязан был учесть в расходах амортизацию, подлежащую начислению с остаточной стоимости спорной техники с учетом ее дооборудования.

Названный довод общества также отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку, как подтвердили представители ООО «Севзапдорстрой» в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции, вся стоимость материалов (запасных частей), систем мониторинга и управления транспортом, иных товарно-материальных ценностей, использованных им на капитальный ремонт либо дооборудование арендованной обществом техники, в полном объеме отнесена заявителем в состав прямых расходов по налогу на прибыль в соответствующем налоговом периоде, после чего стоимость таких материалов (запасных частей) с учетом стоимости работ по их установке в арендованную технику предъявлена для оплаты третьему лицу.

Выражая несогласие с суммами амортизации техники, исчисленными налоговым органом, указанными на странице 49 оспариваемого решения инспекции, общество не доказало соответствующим расчетом и документально не подтвердило, что единовременный учет в составе прямых расходов по налогу на прибыль всей стоимости материалов (запасных частей), систем мониторинга и управления транспортом, иных товарно-материальных ценностей, использованных заявителем при дооборудовании арендованной им техники, повлек для общества более негативные налоговые последствия в целях исчисления налога на прибыль по сравнению с тем, как если бы стоимость названных материалов и т.п. сформировала (увеличила) остаточную стоимость названной техники как объектов основных средств и подлежала бы учету в составе расходов в виде амортизации за спорные налоговые периоды.

Напротив, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что отсутствие со стороны налогового органа претензий к данному факту заявления обществом в составе прямых расходов по налогу на прибыль всей стоимости материалов и т.п., использованных на дооборудование техники, и не увеличение ответчиком размеров амортизационных отчислений в отношении такой техники повлекло для заявителя более выгодные налоговые последствия, поскольку размер непринятых инспекцией расходов по рассматриваемому эпизоду был бы больше по сравнению с установленным в оспариваемом решении.

Помимо изложенного обществом не отрицается тот факт, что стоимость таких материалов (запасных частей) с учетом стоимости работ по их установке в арендованную технику предъявлена для оплаты третьему лицу, следовательно стоимость дооборудования уже компенсирована обществу.

Кроме того, ни возражениях на акт проверки, ни в жалобе, поданной в вышестоящий налоговый орган, ни в суде первой инстанции общество не заявляло каких-либо возражений относительного определенного (рассчитанного) инспекцией размера амортизации, учтенной последней при исчислении суммы налога на прибыль, подлежащего уплате по рассматриваемому эпизоду.

Довод заявителя о том, что по итогам налоговой проверки общества ответчиком не предложено ООО «СК Волошка» сторнировать налоговую базу и сумму исчисленного третьим лицом налога по УСН, признается апелляционным судом несостоятельным, поскольку проверка обоснованности исчисления третьим лицом налога по УСН не входе в предмет исследования в рамках настоящего спора.

В данном случае оспариваемое решение принято в отношении налоговых обязательств ООО «Севзапдорстрой», поэтому инспекция в данном решении не обязана была делать какие-либо финансовые выводы в отношении налоговых обязательств вышеназванного контрагента общества.

Таким образом, при изложенных обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для вывода о неправильном исчислении инспекцией итоговой суммы налога на прибыль, доначисленного по настоящему эпизоду.

В связи с изложенным решение инспекции по эпизоду взаимоотношений общества с ООО «СК Волошка» является законным и обоснованным.

В пункте 2.1.2.3 оспариваемого решения указано, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО «Севзапдорстрой» необоснованно отнесло на расходы стоимость асфальтобетонной смеси (далее – АБС), которая списана в производство, но не нашла отражения в актах о приемке выполненных (форма КС-2) в общей сумме 27 103 384 руб., в том числе за 2012 год – 7 421 632 руб., за 2013 год – 19 681 752 руб.

В связи с этим обществу доначислен налог на прибыль за вышеуказанные налоговые периоды, а также начислены пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ по указанному налогу в соответствующих суммах.

Как установлено налоговым органом, общество производило списание АБС и отражение в регистрах бухгалтерского учета не на основании первичных документов (в частности, актов о приемке выполненных работ формы КС-2), а произвольно, то есть данные, отраженные в регистрах бухгалтерского учета и налоговых регистрах, носят документально неподтвержденный характер.

В частности, на основании исполнительной документации ответчик установил, что ООО «Севзапдорстрой» использовано для укладки на дорожное полотно АБС меньше, чем отражено в бухгалтерском учете, а завышение количества выпущенной асфальтобетонными заводами смеси позволило излишне списать на затраты организации фактически неизрасходованные в производственной деятельности объемы АБС.

В связи с этим, по мнению налогового органа, обществом нарушены требования законодательства в части документального подтверждения и экономического обоснования понесенных расходов, как это предусматривает статья 252 НК РФ, поэтому спорные суммы затрат исключены из состава расходов по налогу на прибыль организаций за указанные налоговые периоды.

Возражая относительно данного вывода налогового органа, общество ссылается на то, что перерасхода АБС не допущено, поскольку указанный стройматериал использован для сооружения временных объездных путей (объездов) на строительных объектах, такие объезды на каждом объекте возводились в связи с производственной необходимостью и требованиями безопасности дорожного движения. При этом правила учета работ и затрат по возведению объездных путей (объездов) регулируются ГСН 81-05-01-2001.

Кроме того, в дополнительных пояснениях по делу общество также сослалось на недопустимость в качестве доказательства результатов строительно-технических экспертиз, полученных ответчиком в ходе налоговой проверки, которые проведены по актам по форме № КС-2 и в ходе которых осуществлен расчет объема АБС (том 13, листы 46-62; том 15, листы 2-14; том 16, листы 2-25). При этом, как полагает заявитель, фактический расход материалов необходимо сопоставить с расходом, определенным по производственным нормам, а не по КС-2, приводит свои расчеты, произведенные при использовании ведомственных производственных «Норм расхода материалов на строительство и ремонт автомобильных дорог и мостов» ВСН 42-91, утвержденных 01.07.1992, раздел 52 «Устройство асфальтобетонных покрытий», ссылаясь при этом на пункт 4 Инструкции о порядке составления ежемесячного отчета по форме М-29, утвержденного ЦСУ СССР 24.11.1982 № 613, согласно которому отчет М-29 составляется на основании в том числе ведомственных производственных норм расхода материалов.

Согласно пункту 1 статьи 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ. Смета вместе с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие, предъявляемые к ним требования, образует проектно-сметную документацию, являющуюся неотъемлемой частью договора строительного подряда. При этом предполагается, что технической документацией учтен весь комплекс работ, а в согласованной сторонами смете учтены все затраты по предстоящим работам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 763 ГК РФ подрядные строительные работы, предназначенные для удовлетворения государственных или муниципальных нужд, осуществляются на основе государственного или муниципального контракта на выполнение подрядных работ для государственных или муниципальных нужд.

Как установлено налоговым органом, в проверяемом налоговом периоде (2012 – 2013 годы) общество осуществляло деятельность по строительству и ремонту автомобильных дорог на следующих объектах:

1. Реконструкция (строительство) автомобильной дороги по улице Выучейского города Архангельска на основании муниципальных контрактов от 05.06.2012 № 23-Д и от 17.07.2013 № 8-Д (том 16, листы 28-32, 34-39);

2. Капитальный ремонт автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» от Москвы до Архангельска участок км 1130+700 - км 1155+700 на основании государственных контрактов от 09.07.2012 № 111/12-КРД и от 17.09.2013 № 197/13-КРД (дополнительные работы) (том 13, листы 9-120, 182-198);

3. Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинске на основании муниципального контракта 11/07 от 10.06.2011 № УСиА (том 15, листы 210-220).

Во исполнение названых контрактов общество приобретало материалы (битум, щебень, отсев, минеральный порошок и др.) для приготовления асфальтобетонной смеси на своих заводах – мобильном асфальтосмесительном заводе RS2000 E220L, асфальтобетонных заводах ХОТ-МИКС ЗОМ (АБЗ № 2 и АБЗ № 3).

Выполненные по контрактам с заказчиками работы общество оформляло актами о приемке выполненных работ (форма № КС-2), в которых отражены в числе прочего сведения об использованных при выполнении работ материалах, сырье в количественном и стоимостном выражении, в том числе об использованной АБС.

В подтверждение выполнения работ по строительству и ремонту автомобильных дорог на вышеуказанных объектах с заказчиками оформлены следующие документы: акты о приемке выполненных работ (форма № КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3), используемые для расчетов с заказчиками за выполненные работы.

Указанный в актах объем использованной АБС согласован с заказчиками и ими оплачен.

Проанализировав акты о приемке выполненных работ (форма № КС-2), документы исполнительной документации, отчеты о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с производственными нормами (форма М-29), инспекция установила расхождение между общим количеством АБС, использованной при выполнении работ и предъявленной для оплаты заказчикам, и количеством АБС, списанной в производство и учтенной в себестоимости выполненных работ.

В частности, как настаивает заявитель, изготовление и списание АБС производилось обществом на основании отчетов о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с производственными нормами по форме М-29 (том 14, листы 137-155; том 15, листы 206-209; том 17, листы 132-142).

Общее количество АБС, использованной при выполнении работ и предъявленной для оплаты заказчикам, определено налоговым органом на основании детальной расшифровки расхода АБС по актам о приемке выполненных работ (форма № КС-2) по каждому объекту, произведенной на основании строительно-технических экспертиз, в ходе которых осуществлен расчет объема АБС.

Так, проведя исследование по вопросу определения объема АБС, израсходованной на строительство упомянутых объектов, эксперт выявил, что объем АБС по актам о приемке выполненных работ (форма № КС-2):

- по объекту «Реконструкция (строительство) автомобильной дороги по улице Выучейского города Архангельска» составил 18 398,34 тонн;

- по объекту «Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинске» - 12 350,91 тонн.

В то же время объем АБС, израсходованной согласно документам общества (отчетам о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении производственными нормами по форме № М-29), по объекту «Реконструкция (строительство) автомобильной дороги по ул. Выучейского г. Архангельск» составил 22 902,17 тонн (разница составила 4503,83 тонн), по объекту «Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинске» - 15 628 тонны (разница составила 3277,09 тонн).

По объекту «Капитальный ремонт автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» от Москвы до Архангельска участок км 1130+700 - км 1155+700» эксперт не смог определить расход АБС, поскольку в актах о приемке выполненных работ формы КС-2 расценки не раскрыты, перечень материалов отсутствовал (том 13, листы 46-62).

В связи с этим инспекция допросила ФИО18, который в проверяемый период работал в федеральном казенном учреждении «Управление автомобильной магистрали Москва-Архангельск Федерального дорожного агентства» (далее – ФКУ Упрдор «Холмогоры») в должности начальника оперативно-производственного отдела. В его должностные обязанности входили оперативное управление и контроль за автомобильной дорогой М-8 Холмогоры в пределах Архангельской области. ФИО18 со стороны заказчика принимал работы у общества (подрядчика) на спорном объекте и подписывал акты о приемке выполненных работ формы КС-2 по данному объекту.

Из показаний данного свидетеля следует, что на основании проектной документации (ГЭСН, ФЕР), рецептов по приготовлению АБС, результатов лабораторных испытаний (фактические) возможно определить объемы используемой АБС по устройству дорожной одежды. На предложение инспекции об определении на основании вышеуказанных документов объема используемой АБС по устройству дорожной одежды по спорному объекту свидетель ФИО18 как специалист, имеющий высшее строительное образование (кафедра автомобильных дорог и аэродромов), произвел расчет используемой АБС по устройству дорожной одежды по журналу учета выполненных работ (КС-6а).

Данный расчет содержится в приложении к протоколу допроса свидетеля ФИО18 (том 5, листы 44-45).

Согласно названному расчету, выполненному на основании проектной документации (ГЭСН, ФЕР), рецептов по приготовлению АБС, результатов лабораторных испытаний и актов о приемке выполненных работ (форма № КС-2), инспекция пришла к выводу о том, что объем АБС, израсходованной на строительство данного объекта по предъявленным обществом заказчику актам о приемке выполненных работ, составил 109 445,76 тонн. В то же время объем АБС, израсходованной согласно документам общества (отчетам о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении производственными нормами по форме № М-29, на основании которых производится списание АБС в производство), по этому объекту составил 113 198,02 тонн (разница составила 3752,27 тонн).

Таким образом, по мнению ответчика, при определении соответствия объемов АБС, израсходованной на строительство каждого объекта по актам о приемке выполненных работ, объему АБС, израсходованной согласно отчетам по форме № М-29, установлено, что объем АБС, израсходованной согласно актам о приемке выполненных работ, не соответствует объему асфальтобетонной смеси, израсходованной согласно отчетам (форма № М-29).

В результате этого налоговый орган по всем трем объектам в ходе налоговой проверки принял у общества в качестве обоснованных объемы АБС, отраженные в актах о приемке выполненных работ (форма № КС-2), и сделал вывод о перерасходе названного строительного материала что, как следствие, привело к завышению расходов по налгу на прибыль в спорные налоговые периоды.

В материалах дела усматривается, что в подтверждение экономической обоснованности расходов на АБС общество представило отчеты по форме № М-29, утвержденной Приказом ЦСУ СССР от 22.03.1960 № 200, без указания допущенного перерасхода материалов, без каких-либо приложений (объяснительных записок прорабов). В этих отчетах не указаны ни нормативная потребность в материалах (проектные значения), ни сопоставление фактического расхода основных материалов с расходом, определенным по производственным нормам, ни экономия или перерасход, ни потери материалов.

При этом в данном случае необходимо учитывать, что отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с производственными нормами по форме М-2 является внутренним учетным документом организации и не предъявляется (не согласовывается) с заказчиком работ.

Более того, отчеты общества составлены в соответствии с Инструкцией, утвержденной приказом ЦСУ СССР от 22.03.1960 № 200, которая утратила силу.

Основанием для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам, служит отчет по форме № М-29, утвержденный Приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 № 613 (далее – Инструкция ЦСУ № 613).

В соответствии с положениями названной Инструкции отчет по форме № М-29 служит основанием для списания материалов на себестоимость строительных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов для выполненные строительных работ с расходом, определенным по производственным нормам. Отчет по форме № М-29 открывается отдельно на каждый объекту строительства и ведется начальником участка (прорабом). Если прораб в отчетном месяце допустил перерасход материалов, то он вместе с отчетом представляет объяснительную записку о причинах перерасхода по установленной форме.

Вопреки приведенным нормам заявитель не представил ни в инспекцию, ни в материалы судебного дела акты или служебные записки по перерасходу АБС в разрезе каждого спорного объекта, уведомления (сообщения, согласования с заказчиками) по перерасходу асфальтобетонной смеси и т.д., тогда как наличие таких документов прямо предусмотрено Инструкцией ЦСУ № 613.

Кроме того, согласно пункту 3 Порядка ведения общего и (или) специального журнала учета выполнения работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства (РД-11-05-2007), утвержденного приказом Федеральной службы экологическому, технологическому и атомному надзору от 12.01.2007 № 7 (далее – РД-11-05-2007), общий журнал работ, в котором ведется учет выполнения работ при реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства, является основным документом, отражающим последовательность осуществления реконструкции или капитального ремонта объекта капитального строительства, в том числе сроки и условия выполнения всех работ при реконструкции или капитальном ремонте объекта капитального строительства, а также сведения о строительном контроле и государственном строительном надзоре.

Пунктом 8.3 РД-11-05-2007, что раздел 3 общего журнала работ «Сведения о выполнении работ в процессе строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства» заполняется уполномоченным представителем лица, осуществляющего строительство. В указанный раздел включаются данные о выполнении всех работ при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства.

Данные о работах, выполняемых при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объекта капитального строительства, должны содержать сведения о начале и окончании работы и отражать ход ее выполнения. Описание работ должно производиться применительно к конструктивным элементам здания, строения или сооружения с указанием осей, рядов, отметок, и т.д., где работы выполнялись. Здесь же должны приводиться краткие сведения о методах выполнения работ, применяемых строительных материалах, изделиях и конструкциях, проведенных испытаниях конструкций и т.д.

Также распоряжением Росавтодора от 23.05.2002 № ИС-478-р (далее – Распоряжение № ИС-478-р) утвержден сборник форм исполнительной производственно-технической документации при строительстве (реконструкции) автомобильных дорог и искусственных сооружений на них. В число этих форм включены, помимо прочего, общий журнал работ, паспорт-накладная на асфальтобетонную смесь. При этом из Распоряжения № ИС-478-р следует, что общий журнал работ является основным первичным производственным документом, отражающим технологическую последовательность, сроки, объемы, условия производства строительства (реконструкции) автомобильных дорог и искусственных сооружений и их качество; общий журнал ведется на строительстве (реконструкции) объекта ответственным лицом (старшим прорабом, прорабом). Систематические сведения о производстве работ (с начала и до завершения) должны записываться в разделе «Сведения о производстве работ». Описание работ должно производиться по конструктивным элементам сооружения с указанием отметок и адреса. Здесь же должны приводиться краткие сведения о применяемых материалах, готовых изделиях и конструкциях и т.д. (пункты 1-3 раздела «Указания к ведению общего журнала работ»).

Таким образом, из приведенных норм права следует, что указанные журналы являются, в первую очередь, доказательством факта реальности выполненных работ при строительстве или реконструкции, а также доказательством применения различных стройматериалов. При этом из данных положений не следует, что при сооружении на строительном объекте временных зданий и сооружений информация о таких работах и используемых в ходе этих работ материалов не подлежит отражению в общем журнале работ.

Заявляя, что спорный объем АБС был использован на объездных путях, заявитель ни в ходе проверки, ни в материалы судебного дела не представил общие журналы работ по спорным объектам, из которых можно было с достоверностью установить как сам факт выполнения работ по устройству временных объездов, так и использованные при этом строительные материалы, в том числе АБС.

Представленные в материалы дела журналы укладки АБС не содержат информации о том, что на временных объездах, сооружаемых на спорных объектах, применялась АБС.

Кроме этого, общество не представило сменные журналы учета расхода материалов и выпуска продукции, обязанность ведения которых возложена на специалистов, осуществляющих дозирование компонентов асфальтобетонных смесей (ведение таких журналов предусмотрено § 43 постановления Минтруда России от 17.05.2001 № 41 «Об утверждении Единого тарифно-квалификационного справочника работ и профессий рабочих, выпуск 40, раздел «Производство строительных материалов»), а также журналы (табуляграмм) выпуска готовой продукции, производственных отчетов, предусмотренные Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными пунктом 245 приказа Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Общество не представило на проверку и Другие аналогичные регистры бухгалтерского учета обществом в ходе проверки также не предъявлены.

Следовательно, заявителем не доказано и документально не подтверждено факт использования АБС на укладку временных объездов на спорных объектах в общем объеме 11 533,19 тонн на общую сумму 27 103 384 руб. 10 руб.

При этом ссылка общества на то, что инспекция не отрицает само наличие временных объездов на спорных объектах, не имеет правового значения для настоящего спора, поскольку даже при наличии таких объездов (что, тем не менее, не подтверждено со стороны общества достоверными доказательствами), именно на заявителе в силу требований статьи 65 АПК РФ, а также положений статьи 252 НК РФ лежит обязанность доказать факт покрытия на такие временных объездов АБС именно в том объеме, который не принят налоговым органом ввиду отсутствия его документального подтверждения.

Апелляционной коллегией не принимается довод заявителя о том, что возмещение затрат по строительству временных зданий и сооружений осуществляется по нормативу, поэтому не было необходимости документально подтверждать произведенные расходы, связанные со строительством временных зданий и сооружений (объездов, проездов, объездных дорог) на спорных объектах, а также составлять акты приемки временных зданий и сооружений в эксплуатацию, иные документы на передачу временных зданий и сооружений (далее – ВЗиС) подрядчику, зачислять ВЗиС в основные средства заказчику.

Как следует из пункта 1.7 Общих положений Сборника сметных норм затрат на строительство временных зданий и сооружений (ГСН 81-05-01-2001), утвержденного постановлением Госстроя России от 07.05.2001 № 45 (далее – ГСН 81-05-01-2001), в сметные нормы не включены и учитываются непосредственно в объектных сметах в соответствии с проектом организации строительства затраты на сооружение временных устройств, необходимых на период отдельных видов строительных и монтажных работ только для конкретного объекта.

Приложением 2 к ГСН 81-05-01-2001 установлен перечень работ и затрат, относящихся к титульным временным зданиям и сооружениям, учтенных в составе сметных норм. Пунктом 24 этого приложения к таким работам и затратам отнесено устройство и содержание временных железных, автомобильных землевозных дорог и проездов, проходящих по стройплощадке или трассе, в т.ч. соединительных участков между притрассовой дорогой и строящимся линейным сооружением, с искусственными сооружениями, эстакадами и переездами; разборка дорог и проездов.

При этом в сноске к данному пункту относительно автомобильных дорог и проездов указано, что применение и оборачиваемость сборных железобетонных плит в конструкциях дорожных одежд временных автодорог должны быть обоснованы в проекте организации строительства.

Из изложенного следует, что только устройство автомобильных дорог в виде применения сборных железобетонных плит (а не укладки асфальта) относится к временным зданиям и сооружениям, учтенным в составе сметных норм.

Кроме этого, сооружение временных дорог и проездов, указанных в пункте 24 приложения 2 к ГСН 81-05-01-2001, невозможно отнести к временным автомобильным объездам, поскольку, как следует из названного пункта, к данным затратам относятся затраты на устройство и содержание временных автомобильных дорог и проездов, проходящих по стройплощадке или трассе, в том числе соединительных участков между притрассовой дорогой и строящимся линейным сооружением, с искусственными сооружениями, эстакадами и проездами.

Следовательно, к временным дорогам и проездам отнесены сооружения, возводимые для собственных нужд строительной организации, и не предназначенные для использования неограниченным кругом лиц.

В то же время общество заявляет о необходимости возведения временных объездов именно для неограниченного круга лиц.

Как отражено в решении налогового органа, инспекция при проверке установила излишнее списание асфальтобетонной смеси по объекту «Капитальный ремонт автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» от Москвы до Архангельска участок км 1130+700 - км 1155+700» (далее – М-8) в количестве 3752,27 тонн.

По данному объекту заявитель сослался на то, что в состав твердой договорной цены включены затраты на строительство ВЗиС (4,1 % * 0,85 в сумме 32 759 163 руб.) и на непредвиденные работы и затраты (1,5 % в сумме 15 439 855 руб.). При этом необходимость укладки АБС на М-8 на съездах и объездах (труб, выемок) обусловлена высокой интенсивностью, нагрузкой, пассажирскими перевозками и высокими требованиями к безопасности движения. Поэтому отнесение затрат по данному объекту на устройство ВЗиС осуществлялось в соответствии с госконтрактом, в котором не установлена необходимость подтверждения заказчику затрат по ВЗиС, в связи с чем списание АБС в количестве 3752,27 тонн по статье «временные здания и сооружение» не является излишним. Стоимость ВЗиС предъявлена заказчику в виде нормы (процента) в составе акта по форме КС-2 (то есть не сверх объема), оплачена заказчиком, поэтому не занижает налогооблагаемую базу и списана обществом правомерно.

Кроме этого, общество настаивает, что на данном объекте вместо временного устройства вне объекта были предусмотрены объездные пути в полосе отвода с оформлением отдельной объектной сметы.

В связи с этим в пределах полосы отвода присутствуют как временные устройства (объезды) в количестве 4-х единиц с отдельной сметой, так и ВЗиС в количестве 18-ти единиц по сметному нормативу. При этом при производстве работ выполнялись временные объезды при замене водопропускных труб с объемом расхода АБС в размере 3752,27 тонн.

Данные обстоятельства, по мнению общества, подтверждаются протоколом технического совета от 18.07.2012, актом приемки от 05.10.2012, ведомостями объемов, схемами временных объездов.

Вместе с тем, как следует из проектной документации по данному объекту, а именно пункта 1.3 «Организация основных строительных работ» Проекта организации строительства (ПОС), на ремонтируемом участке дороги большая интенсивность движения, движение на время работ приостановить нельзя, объездных существующих дорог, находящихся недалеко от ремонтируемого участка, нет, поэтому предусмотрено выполнение ремонтных работ по половине проезжей части. На время строительства труб на ПК 64+61, ПК 201+22, ПК 208+67, ПК 218+56, ПК 226+68 устраиваются временные объездные пути в границах существующей полосы отвода (том 22, листы 65-67).

Кроме того, проектной документацией организации строительства, а именно, пунктом 1.7 «Временные здания и сооружения» предусмотрены работы и затраты по ВЗиС в пределах суммы согласно сводному сметному расчету.

При этом в перечне этих работ и затрат не предусмотрено объездных дорог, указано, что этот перечень в процессе строительства может быть уточнен по согласованию с заказчиком (том 22, лист 72).

Пунктом 4 ПОС «Мероприятия по обеспечению безопасного движения в период ремонта автомобильной дороги» предусмотрено, что на время производства ремонтных работ на автомобильной дороге должны быть обеспечены мероприятия по обеспечению безопасного движения.

При этом на время строительства труб на ПК 64+61, ПК 201+22, ПК 208+67, ПК 218+56, ПК 226+68 устраиваются временные объездные пути, которые оборудуются временными дорожными знаками. Остальные работы выполняются по половине ширины проезжей части (том 22, лист 78).

Аналогичные условия содержатся в пункте 2.3.1 «Малые искусственные сооружения» пояснительной записки к проектной документации (том 22, листы 82-83).

Таким образом, как верно установлено инспекцией, проектной документацией предусмотрено устройство временных объездных путей на время строительства труб на ПК 64+61, ПК 201+22, ПК 208+67, ПК 218+53, ПК 226+68, а в остальных случаях замена водопропускных труб производится по половине ширины проезжей части.

Ответчиком также выявлено, что рабочей документацией по данному объекту предусмотрено строительство только 4-х временных объезда, при этом рабочая документация не содержит каких-либо изменений относительно проектной документации организации строительства в части статьи «Временные здания и сооружения» в пределах сумм согласно сводному сметному расчету. Объектным сметным расчетом № 1725-2 на строительство временных зданий и сооружений и локальным сметным расчетом № 1725-3 на организацию движения и ограждение места дорожных работ, выполняемых на половине ширины проезжей части двухполосных дорог, использование АБС для выполнения работ по устройству ВЗиС данными сметными расчетами не предусмотрено.

Проектом производства работ (ППР) по спорному объекту предусмотрено сооружение (устройство) 4-х временных объездов для пропуска движения транспорта на период строительства труб и предусмотрена конструкция дорожной одежды на временных объездах – песчано-гравийная смесь по ГОСТ 25607-2009 – 0,24 м (а не асфальт или АБС).

Как следует из пояснений ответчика, стоимость данных работ отражена в журнале учета выполненных работ по спорному объекту и предъявлена обществом заказчику, а расходы по 4-м временным объездам ответчиком приняты. При этом при строительстве 4-х временных объездов применялась не АБС, а песчано-гравийная смесь (ПГС) по ГОСТ 25607-2009 – 0,24 м, что следует из пункта 2.7 Проекта производства работ (том 24, лист 71).

Из протокол технического совета от 18.07.2012, утвержденного ФКУ Упрдор «Холмогоры» следует, что специалисты заказчика и подрядчика по данному объекту решили устроить дополнительные двусторонние временные объезды при замене и устройстве водопропускных труб на 18-ти участках, при этом в конструкции дорожной одежды предусмотрен слой покрытия из АБС, а работы выполняются за счет счетных норм статьи временные здания и сооружения ведомости объемов и стоимости работ (том 21, лист 120).

Однако ссылка общества на протокол технического совета от 18.07.2012, утвержденного ФКУ Упрдор «Холмогоры» правомерно отклонена налоговым органом, поскольку из данного протокола также следует, что на техническом совете не присутствовали ни представитель авторского надзора, ни представитель от разработчика рабочей документации.

Кроме того, рабочая документация не содержит каких-либо изменений относительно проектной документации организации строительства в части статьи «Временные здания и сооружения» в пределах сумм согласно сводному сметному расчету. К тому же иными доказательствами дела не подтверждается факт использования АБС при устройстве временных объездов на этом объекте.

Более того, согласно требованиям Инструкции по организации движения и ограждению мест производства работ (ВСН 37-84), утвержденной Минавтодором РСФСР 05.03.1984, до начала дорожных работ дорожная организация должна составить привязанные к местности схемы организации движения транспортных средств и пешеходов на участке проведения работ. Схемы организации движения и ограждения мест производства дорожных работ должны быть утверждены руководителем дорожной организации и заблаговременно согласованы с органами Государственной автомобильной инспекции (пункт 1.3).

Согласование с Государственной автомобильной инспекцией производится при выполнении всех видов дорожных работ в пределах полосы отвода, за исключением работ по содержанию работ. В случае устройства объездов должны быть согласованы их маршруты (пункт 1.4).

При организации движения в местах производства дорожных работ должны применяться все необходимые технические средства, предусмотренные схемой. Всякое отклонение от утвержденных схем недопустимо (пункт 1.10).

Кроме этого, пунктом 11.4 государственного контракта от 09.07.2012 № 111/12-КРД за неисполнение и (или) ненадлежащее исполнение подрядчиком требований ВСН 37-84 «Инструкции по организации движения и ограждению мест производства работ», «Методических рекомендаций по организации движения и ограждению мест производства работ» при выполнении работ предусмотрен штраф в размере 0,3 % от стоимости этапа (вида) работ, при выполнении которого допущены нарушения.

Таким образом, сооружение временных объездных (проездных) дорог для организации дорожного движения должно производиться только при согласовании с органами ГИБДД.

Помимо изложенного следует отметить, что в соответствии с пунктом 11 Порядка осуществления временных ограничений или прекращения движения транспортных средств по автомобильным дорогам федерального значения и частным автомобильным дорогам, утвержденного приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 12.08.2011 № 211, при введении ограничения при реконструкции, капитальном ремонте и ремонте автомобильных дорог должен быть составлен акт о введении ограничения, который принимается на основании утвержденной в установленном порядке проектной документации, которой обосновывается необходимость введения ограничения или прекращения движения. После принятия акта о введении ограничения уполномоченный орган направляет копию данного акта, а также схему организации дорожного движения в соответствующие органы управления или подразделения ГИБДД Министерства внутренних дел Российской Федерации.

В материалах дела усматривается, что по объекту М-8 в Отдел надзора УГИБДД УМВД Архангельской области не предоставлялись на согласование схемы временных объездов, которые общество представило в материалы судебного дела (том 21, листы 123-141), а в ГИБДД согласовывалась иная схема организации движения при производстве дорожных работ на насыпях выше 3 м на всей ширине проезжей части и направлением потока транспорта на специально устроенный объезд с усовершенствованным типом покрытия с использованием регулировщиков, согласованная 16.07.2012 (том 22, листы 148-149).

В этой схеме указан вид и характер дорожных работ – строительство, замена и ремонт водопропускных труб. Иные схемы по организации движения на специально устроенных объездах с ГИБДД не согласовывались.

Дополнительно с этим проходило согласование схем размещения средств организации дорожного движения в местах производства работ (то есть расстановка дорожных знаков, средств ограждений, разметка, установка светофоров, направляющих устройств), выполняемых по половине ширины проезжей части, либо обочине (том 22, листы 150-152).

Ссылка заявителя на акт приемки временных объездов для устройства водопропускных труб от 05.10.2012 также не принимается судом, поскольку, во-первых, данный акт является односторонним, составленным только работниками общества, то есть заинтересованными лицами; во-вторых, в нем отсутствует ссылка на использование при устройстве временных объездов асфальтобетонной смеси (указано лишь на асфальтогранулянт, песок и насыпной грунт, при этом доказательств того, что асфальтогранулянт – это асфальтобетонная смесь, заявитель не представил); в-третьих, как уже указывалось ранее, органы ГИБДД не получали обращения о согласовании этих временных объездов и не согласовывали их. Иных доказательств в подтверждение своей позиции заявитель не представил.

Таким образом, общество не доказало факт использования АБС на временных объездах объекта М-8 в количестве 3752,27тн.

По объекту «Реконструкция (строительство) автомобильной дороги по ул. Выучейского г. Архангельска» (далее – дорога по ул. Выучейского) заявитель ссылался на аналогичные предыдущему объекту обстоятельства.

При этом заявитель утверждает, что на данном объекте были построены следующие временные объезды: на перекрестке пр. Новгородский и ул. Выучейского (с правой и левой стороны); на перекрестке пр. Советских Космонавтов и ул. Выучейского (с правой и левой стороны); на перекрестке ул. Суфтина и ул. Выучейского (с правой и левой стороны); на перекрестке пр. Обводный канал и ул. Выучейского (с правой и левой стороны).

Кроме этого, общество ссылалось на то, что взаиморасчеты по сооружению (устройству) временных зданий и сооружений осуществлялись по норме 1,5 %, включенной в акты о приемке выполненных работ КС-2, расшифровка сумм не требовалась и не осуществлялась. В качестве доказательства заявитель представил исполнительные съемки временных объездов, подписанные заказчиком, акты освидетельствования скрытых работ от 11.08.2012 и 29.08.2012, иные документы.

В материалах дела усматривается, что согласно пункту 1.1 муниципального контракта от 05.06.2012 № 23-Д общество как подрядчик приняло на себя обязательство выполнить работы по строительству объекта дорожной инфраструктуры МО «<...> от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов).

В соответствии с муниципальным контрактом от 17.07.2013 № 8-Д общество приняло на себя обязательство выполнить работы по строительству объекта дорожной инфраструктуры МО «Город Архангельск» в 2013 году по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (перекресток с пр. Обводный канал и канализационный коллектор от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской).

Строительство объектов осуществлялось на основании и в соответствии с проектной документацией на выполнение работ по строительству объекта «Автомобильная дорога по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов)», что вытекает из пунктов 1.1 и 4.3.2 муниципального контракта № 23-Д, и проектной документацией на выполнение работ по строительству объекта: «Автомобильная дорога по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (перекресток с пр. Обводный канал и канализационный коллектор от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской)», что следует из пунктов 1.1 и 4.3.2 муниципального контракта № 8-Д.

В соответствии с пунктом 4.1.3 упомянутых контрактов заказчик принял на себя обязательство передать подрядчику по акту (на период строительства объекта) строительную площадку (полосу отвода), пригодную для производства строительных работ, размещения временных зданий и сооружений.

Кроме того, пунктом 4.3 этих контрактов предусмотрено, что подрядчик обязан обеспечить надлежащее качество выполняемых строительно-монтажных и дорожных работ в соответствии с проектной документацией; немедленно известить заказчика и до получения от него указаний приостановить работы при обнаружении возможных неблагоприятных для заказчика последствий выполнения его указаний о способе исполнения работы, иных, независящих от подрядчика обстоятельствах, угрожающих сохранности или качеству строящегося объекта, либо создающих невозможность завершения работ в срок, установленный контрактами; заблаговременно или одновременно с выполнением строительных работ осуществлять работы по переносу и переустройству попадающих в зону строительства строений и инженерных коммуникаций, получив на это соответствующее разрешение; в 14-дневный срок со дня подписания разрешения на ввод объекта в эксплуатацию вывести за пределы строительной площадки, принадлежащие ему строительные машины, оборудование, инвентарь, инструменты, строительные материалы, временные сооружения и другое имущество; подрядчику запрещается вносить изменения в проектную документацию и производить работы с отступлением от проектной документации.

В ходе проверки инспекцией установлено излишнее списание АБС (то есть без предъявления ее стоимости к оплате заказчику) в количестве 4503,83 тонн, которая, по мнению ответчика, неправомерно отнесена обществом в состав расходов.

Как следует из материалов дела, устройство временного объезда на перекрестке пр. Обводный канал и ул. Выучейского отражено в исполнительной документации, соответственно, стоимость данных работ предъявлена заказчику, отражена в актах о приемке выполненных работ КС-2 и учтена инспекцией. Информация об устройствах иных временных объездов (на других перекрестках) в исполнительной документации по данному объекту отсутствует.

При этом распоряжением мэра города Архангельска от 28.08.2012 № 1756р «Об организации движения транспортных средств по пр. Новгородскому, на участке от ул. Р. Люксембург до ул. Серафимовича на период проведения работ по устройству автомобильной дороги по ул. Выучейского» закрыт для движения всех видов транспорта проспект Новгородский на участке от ул. Р.Люксембург до ул. Серафимовича с 29 августа 2012 года по 01 августа 2013 года (том 22, листы 155-156).

Из этого документа следует, что временного объезда на данном перекрестке быть не могло, так как пр. Новгородский на данном перекрестке был закрыт для движения автотранспорта.

Названное обстоятельство подтверждается также схемой размещения средств организации дорожного движения в месте проведения дорожных работ, утвержденной 22.08.2012 главным технологом общества ФИО19 (том 23, лист 41).

Согласно данной схеме «в связи с устройством сетей канализации и водопровода, замены грунта, устройства основания и дорожной одежды и др. виды работ дорожное движение по пр. Новгородский полностью перекрывается с 8:00 25.08.2012 до 00:00 01.12.2012».

Как следует из письма Департамента городского хозяйства администрации Муниципального образования «Город Архангельск» от 01.12.2016 № 035-14/12527, распоряжения по организации дорожного движения по ул. Выучейского в период строительства не выносились в силу того, что транспортное обслуживание обеспечивалось действующей на тот момент дорожной сетью, а именно, на параллельных улицах относительно улицы Выучейского (по ул. Р.Люксембург и ул. Серафимовича).

В данном письме также подтверждено, что просп. Новгородский на участке от ул. Розы Люксембург до ул. Серафимовича был закрыт для движения всех видов транспорта с 29.08.2012 по 01.08.2013 (том 22, лист 154).

Помимо этого, сооружение (устройство) временных объездов на данном объекте не предусмотрено строительным генеральным планом к проекту производства работ. Данным генпланом предусмотрено лишь сооружение таких временных зданий и сооружений как временный склад строительных материалов, бытовые помещения, инструменталка и др.

Проанализировав генеральный план к проекту производства работ по данному объекту (в части спорных перекрестков), журнал укладки асфальтобетонных смесей и материалов № 1 за период с 11.08.2012 по 30.10.2013 и акты освидетельствования скрытых работ, инспекция пришла к выводу о том, что АБС разных марок укладывалась обществом в нижний, средний и верхний слои основной дороги.

Данных об использовании АБС на временные объезды ответчиком не установлено.

Кроме того, налоговый орган установил, что по всему периметру участка строительства данной дороги от пр. Ломоносова до пр. Обводный канал от ПК 0+20 до ПК 7+10 согласно акту освидетельствования скрытых работ № 3 от 16.07.2012 было установлено ограждение из профнастила (забор) (том 24, листы 5-6).

В материалы дела представлен протокол опроса ФИО20, который с апреля 2013 года работал начальником ПТО в МБУ «Стройсервис», осуществлявшем строительный контроль на спорном объекте. ФИО20 пояснил, что его деятельность заключалась в контроле соблюдения строительных норм и правил, соблюдения технологии строительства, соответствие проекту и объемам выполненных работ. На данном объекте он бывал несколько раз в неделю, видел обустроенные временные объезды на пересечении ул. Обводный канал и Выучейского; на перекрестке улиц Суфтина и Выучейского, Новгородский и Выучейского в 2013 году временного проезда быть не могло, т.к. средний слой дороги был уже положен; обсуждение необходимости обустройства временных объездов было, однако лично ФИО20 данных временных объездов не видел, подрядчиком акты выполненных работ на них не предъявлялись. Помимо этого, ФИО20 пояснил, что в сентябре 2013 г. практически везде, за исключением перекрестка с пр. Новгородский и Обводный канал, было установлено ограждение из профильного листа (том 22, листы 157-159).

Более того, в материалах судебного дела имеются представленные видеоматериалы филиала ФГУП ВГТРК «ГТРК «Поморье» по строительству автомобильной дороги по ул. Выучейского в городе Архангельске от пр. Ломоносова до ул. Воскресенская, включая перекресток ул. Выучейского – пр. Обводный канал (кольцо) (репортажи от 07.06.2012, 24.10.2012, 23.11.2012 и 27.06.2013).

В частности, в репортаже от 24.10.2012 виден перекресток ул. Выучейского – ул. Советских Космонавтов, на котором временные объезды (проезды) с устройством асфальтобетонного покрытия отсутствуют, а также перекресток ул. Выучейского – ул. Суфтина, на котором временные объезды (проезды) с устройством асфальтобетонного покрытия отсутствуют.

Кроме того, в репортаже от 23.11.2012 виден перекресток ул. Выучейского – пр. Новгородский, на котором временные объезды (проезды) с устройством асфальтобетонного покрытия отсутствуют, на протяжении всей улицы Выучейского виден металлический забор, который был установлен еще в июле 2012 согласно акту освидетельствования скрытых работ № 3 от 16.07.2012.

Более того, в репортаже от 27.06.2013 видно, что дорога полностью в асфальте, на ней имеется разделительная полоса (том 23, листы 51-52).

Также, сотрудниками полиции в период с 25.11.2016 по 30.11.2016 проведены опросы жильцов домов, расположенных непосредственно на спорных перекрестках, у которых вид из окон квартир открывается непосредственно на данные перекрестки. Данные граждане являлись свидетелями строительства автомобильной дороги по ул. Выучейского.

Из опросов граждан ФИО21 и ФИО22, проживающих в домах на перекрестке ул. Суфтина и ул. Выучейского, вытекает, что на момент стройки на данном перекрестке было установлено ограждение, во время строительства дороги движения на перекрестке не было, так как он был огорожен со стороны въездов с ул. Суфтина; пешеходных переходов никаких не было; никакого асфальтового покрытия для объезда не делалось (том 22, листы 162-173).

Граждане ФИО23, ФИО24 и ФИО25, проживающие в домах на перекрестке пр. Новгородский и ул. Выучейского, показали, что при строительстве участок дороги по ул. Выучейского от просп. Обводный канал до просп. Новгородский был огорожен забором и, соответственно, пересечь его по ул. Советских Космонавтов, пр. Новгородский автомобилистам и пешеходам было невозможно. Объездных путей не было (том 23, листы 7-24).

Аналогичные показания дали граждане ФИО26, ФИО26, ФИО27, ФИО28, которые живут в домах на перекрестке пр. Советских Космонавтов и ул. Выучейского, из показаний которых следует, что с целью замены труб по всей длине улица Выучейского была полностью перекрыта; был установлен металлический забор с самого начала работ до их окончания; движения на перекрестке организовано не было; пешеходам пройти было невозможно; объездных дорог не было, так как движение было перегорожено забором (том 22, листы 174-197).

Таким образом, названные граждане показали, что сооружение временных объездов на перекрестках ул. Выучейского – ул. Суфтина, ул. Выучейского – пр. Новгородский, ул. Выучейского – пр. Советских Космонавтов, ул. Выучейского – пр. Обводный канал не производилось.

В связи с изложенным репортажи ФГУП ВГТРК «ГТРК «Поморье», показания ФИО20 и перечисленных выше жильцов домов, расположенных непосредственно на спорных перекрестках, подтверждают выводы инспекции и то обстоятельство, что устройство временного объезда было выполнено только на перекрестке пр. Обводный канал и ул. Выучейского; на остальных перекрестках, о которых заявляют представители общества, временные объезды не выполнялись и не могли быть выполнены, следовательно, заявитель не доказал использование спорного объемам АБС на этих перекрестках.

Доводы общества о недопустимости в качестве доказательств протоколов опроса свидетелей и информация ГИБДД, которые, по мнению заявителя, получены инспекцией вне рамок выездной налоговой проверки, отклоняются судом апелляционной инстанции ввиду следующего.

Как следует из материалов вдела доводы о том, что АБС, объем и стоимость которой инспекция не приняла в ходе проверки, была использована на строительство объездных путей на упомянутых выше перекрестках, представители общества заявили только в судебных заседаниях первой инстанции, состоявшихся 15 и 22 ноября 2016 года.

Ранее ни в ходе выездной проверки, ни в апелляционной жалобе, ни в заявлении, поданном в суд первой инстанции, общество таких доводов не приводило.

Между тем, согласно части 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, вправе знать об аргументах друг друга до начала судебного разбирательства. Каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется право представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу, обеспечивается право заявлять ходатайства, высказывать свои доводы и соображения, давать объяснения по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, связанным с представлением доказательств. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Аналогичное положение содержится в статье 65 АПК РФ.

Ответчик представил в материалы дела вышеназванные доказательства, руководствуясь принципом состязательности, изложенным в статье 9 АПК РФ, обязанностью доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия инспекцией оспариваемого решения (статья 65 АПК РФ), а также принимая во внимание момент представления обществом новых доводом и доказательств.

При этом по смыслу абзаца четвертого пункта 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57) данные доказательства представлены ответчиком в качестве возражений на доводы и доказательства заявителя, приведенные в судебном разбирательстве, а кроме того, сбор и представление доказательств в суд в рамках спора о получении необоснованной налоговой выгоды с условием реализации права второй стороны знакомиться с доказательствами, представленными в ходе судебного разбирательства, сами по себе не могут свидетельствовать о нарушении прав налогоплательщика.

Опросы свидетелей и информация ГИБДД получены ответчиком в рамках пункта 3 статьи 82 НК РФ, Соглашения от 13.10.2010, заключенного МВД РФ № 1/8656 и ФНС № ММВ-27-4/11 «О взаимодействии между Министерством внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службой».

В свою очередь, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 45 Постановления № 57 указал, что при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки, если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности».

В силу части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном названным Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Показания свидетелей, являясь одним из предусмотренных частью 2 статьи 64 АПК РФ доказательств, исследуются и оцениваются судами наряду с другими доказательствами по делу.

Действующее законодательство не содержит запрета на использование налоговым органом и арбитражным судом письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

Доказательств нарушения требований закона при взятии рассматриваемых объяснений судам первой и апелляционной инстанций не представлено.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что общество не доказало факт использования АБС на временных объездах дороги по ул. Выучейского М-8 в количестве 4503,83 тонн.

По объекту «Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинске» (далее – Архангельское шоссе) заявитель также ссылается на аналогичные предыдущим объектам обстоятельства.

При этом заявитель указывает, что в состав сводного сметного расчета стоимости строительства по этому объекту включен лимит титульных временных зданий и сооружений в размере 1,2 %, в контракте необходимость подтверждения затрат на сооружение (устройство) ВЗиС не установлена, взаиморасчеты по ВЗиС осуществлялись по норме 1,2 %, включенной в акты о приемке выполненных работ КС-2, расшифровка сумм не требовалась и не осуществлялась.

В качестве подтверждения устройства ВЗиС на данном объекте заявитель представил исполнительные схемы временных пешеходных проходов на участке от ул. Портовой до пр. Беломорский, утверждая, что общее количество объема АБС на временные проезды на Архангельском шоссе составило 3437,8 тонн.

Согласно муниципальному контракту 11/07 от 10.06.2011 № УСиА общество по заданию администрации Северодвинска (заказчик) выполнило для муниципальных нужд комплекс работ по объекту «Строительство и реконструкция Архангельского шоссе для реализации проекта «Техническое перевооружение и модернизация производственных мощностей ОАО «ПО «Севмаш» в обеспечение крупноблочного строительства гражданских судов и морской техники» (Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинск). Строительство Архангельского шоссе осуществлялось на основании и в соответствии с проектно-сметной документацией на выполнение работ по строительству объекта, прошедшей государственную экспертизу и повторную государственную экспертизу.

По условиям контракта подрядчику запрещено вносить изменения в проектно-сметную документацию, производить работы с отступлением от проектно-сметной документации. Перед началом производства работ заказчиком утвержден проект производства работ (пункт 5.2.5 контракта № УСиА 11/07).

Проектно-сметной документацией и проектом производства работ учтен весь комплекс работ и учтены все затраты по предстоящим работам. Цена контракта включает все затраты подрядчика на выполнение этапов работ по данному объекту (пункт 3.1 контракта № УСиА 11/07).

В соответствии с пунктом 6.2 контракта № УСиА 11/07 подрядчик по письменному согласию с заказчиком и автором проекта может вносить изменения в утвержденную проектно-сметную документацию, если эти изменения не противоречат требованиям, установленным приложением 1 к контракту, и не влекут увеличения его цены.

Из материалов дела следует, что все акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, подтверждающие соответствие выполненных работ требованиям, предъявляемым проектно-сметной документацией, нормативно-технической и исполнительной документацией, которые предъявлены заказчику, приняты и оплачены последним.

Таким образом, все работы (в том числе и устройство дорожной одежды) произведены подрядчиком качественно и в соответствии с требованиями контракта № УСиА 11/07.

В главе 8 «Временные здания и сооружения» сводного сметного расчета стоимости строительства указано, что расчеты за ВЗиС производятся как по установленным нормативам, так и за фактически построенные временные сооружения (то есть включены в объектные сметы), что подтверждается локальным сметным расчетом № 10 на дорожные устройства и обстановку дороги на период производства работ. Использование АБС для выполнения работ по данному локальному сметному расчету не предусмотрено.

Проектом производства работ по Архангельскому шоссе к временным зданиям и сооружениям, которые в состав сводного сметного расчета стоимости строительства включаются по нормам (лимиту), отнесен вахтовый поселок на въезд в г. Северодвинск в 3,5 км от ПК27+75. Комплекс временных зданий и сооружений расположен на отдельной для всего комплекса площадке, непосредственно примыкающей к полосе отвода автомобильной дороги. В состав комплекса входят следующие временные здания и сооружения: жилые вагоны, дизельная электростанция, административный вагон, санитарный блок с выгребной ямой, складской вагон, помещение для приема пищи, площадка для хранения масел, площадка для сбора отработанных масел, стоянка строительной техники.

Как видно из данного проекта, утвержденного заказчиком работ, к временным зданиям и сооружениям отнесен только вахтовый поселок, при этом укладка АБС на территории вахтового поселка проектом производства работ не предусмотрена, документы, указывающие на использование АБС (асфальта), отсутствуют.

Кроме того, на строительном генеральном плане к проекту производства работ отсутствуют временные объезды либо проезды, временные пешеходные проходы, что противоречит доводам заявителя об их устройстве.

Общество представило в материалы дела три исполнительные схемы устройства в подтверждение факта возведения на данном объекте временных проездов и временных пешеходных проходов с определением площади объема временных пешеходных проходов и временных проездов (схемы площадью 518,5 кв.м, 7800 кв.м и 6672 кв.м), а также с определением объема АБС (том 21, листы 155-157).

Из анализа этих схем следует, что схема с площадью 6672 кв. м является продолжением схемы с площадью 7800 кв.м и отображает участок от ул. Портовая до пр. Ленина, а не участок от ул. Портовая до пр. Беломорский, на который ссылается заявитель.

Согласно представленному в дело протоколу технического совещания по ограничению движения и безопасности производства работ при строительстве и реконструкции Архангельского шоссе от 21.09.2011 (том 23, лист 55), на данном совещании, проведенном в присутствии представителей общества, заказчика (администрации г. Северодвинска), ГИБДД, ОАО «ПО «Севмаш», рассматривались вопросы по ограничению движения автотранспорта и безопасности производства работ при строительстве и реконструкции Архангельского шоссе на участках от пр. Морского до ул. Портовая (далее – участок № 1) и от ул. Портовая до пр. Ленина (далее – участок № 2).

В ходе совещания решено, в частности, следующее (пункт 5): заместителю генерального директора по производству ООО «Севзапдорстрой» ФИО15 закрыть движение автотранспорта по Архангельскому шоссе на участке № 2 (от ул. Портовая до пр. Ленина) сплошным забором с сигнальными огнями красного цвета в 2 этапа: 1-й этап – от ул. Портовой до 58-й вахты ОАО «ПО «Севмаш» для выполнения работ по укладке асфальтобетона на реконструируемой дороге и закрытой автостоянке, с установкой знаков движения автотранспорта на перекрестке пр. Ленина и Архангельского шоссе; 2-й этап – после выполнения работ 1-го этапа выполнить закрытие движения автотранспорта по Архангельскому шоссе от 58-й вахты ОАО «ПО «Севмаш» до пр. Ленина до выполнения всех строительно-монтажных работ в срок до 30.11.2011.

Кроме этого, в материалы дела представлено письмо Управления строительства и архитектуры администрации Северодвинска от 16.11.2011 № 04-01-08/2593, адресованное председателю Комитета ЖКХ, ТиС, в котором сообщается, что в настоящее время по объекту «Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорского» в связи с погодными условиями прекращены дорожные работы на участке Архангельского шоссе от ул. Портовая до пр. Ленина. В данный момент в соответствии с проектом полностью выполнены работы на участке от ул. Портовой до 58-й вахты ОАО «ПО «Севмаш». На участке от 58-й вахты ОАО «ПО «Севмаш» до пр. Ленина выполнены работы по устройству нижнего слоя асфальтобетонного покрытия, наружного освещения, переустройству наружных сетей, частично выполнено устройство тротуаров. В связи с наступлением отрицательных температур дорожные работы на указанном участке решено приостановить до июня 2012 года. Оставлять закрытым участок автодороги шоссе от ул. Портовая до пр. Ленина на период приостановки дорожных работ, нет необходимости. Для обеспечения возможности открытия автомобильного движения на указанном участке Архангельского шоссе организовать мероприятия по уборке снега с проезжей части и тротуаров (том 23, лист 56).

Дополнительно к этому инспекция представила в дело комиссионный акт о временном открытии движения на участке Архангельского шоссе от ул. Портовой до пр. Ленина от 22.11.2011, в котором установлено, что препятствия, связанные с проведением строительно-монтажных работ, влияющие на безопасность дорожного движения по Архангельскому шоссе от ул. Портовой до пр. Ленина, отсутствуют; временные знаки и технические средства организации дорожного движения установлены в полном объеме. В связи с этим комиссия решила открыть движение по Архангельскому шоссе от ул. Портовой до пр. Ленина на период приостановки работ по реконструкции; генеральному подрядчику назначить лицо, ответственное за эксплуатацию наружного освещения и временных знаков и средств организации дорожного движения на период временного открытия движения по Архангельскому шоссе от ул. Портовой до пр. Ленина (том 23, лист 57).

Помимо этого, в материалы дела представлены схемы размещения средств организации дорожного движения в месте производства работ по спорному объекту за 2011 год, а также выписка из журнала согласованной проектной документации за 2012 год.

В частности, на схеме размещения средств организации дорожного движения в месте производства дорожных работ, согласованной с ГИБДД 23.09.2011, отражено, что установка монолитного бордюрного камня, устройство асфальтобетонного покрытия, работы по переустройству инженерных сетей проводятся с перекрытием дорожного движения на участке ПК 0+40 – ПК 15+00 (ул. Портовая - пр. Ленина) в период с 23.09.2011 по 01.11.2011 с продлением (том 23, лист 58).

Более того, согласно записям в журнале укладки асфальтобетонной смеси и материалов, отработанных органическим вяжущим, № 1 за период с 17.09.2011 по 21.08.2012 на участке ПК 0+40 – ПК 15+00 были уложены выравнивающий, средний и нижний конструктивные слои дорожной одежды до 09.11.2011.

Из представленных доказательств в своей совокупности, следует, что на отображенном в схемах заявителя участке от ул. Портовой до пр. Ленина работы проводились в 2011 с перекрытием дорожного движения, и работы, предусмотренные проектом, на участке от ул. Портовой до 58-й вахты ОАО «ПО «Севмаш» также полностью выполнены в 2011 году, что не относится к проверяемому периоду.

Кроме того, согласно журналу укладки асфальтобетонной смеси и материалов, отработанных органическим вяжущим, № 1 за период с 17.09.2011 по 21.08.2012 укладка АБС началась со 02.05.2012, начиная с участка ПК 11+10 + ПК 14+10.

К тому же инспекцией выявлено, что на официальном сайте администрации Северодвинска опубликовано объявление от 10.04.2012, согласно которому с 15 апреля по 1 сентября 2012 года будет закрыто движение по Архангельскому шоссе на участке от 58-й вахты ОАО «ПО «Севмаш» до Беломорского проспекта. Исключение делается только для машин скорой медицинской помощи, полиции, МЧС и специального транспорта ОАО «ПО «Севмаш» (по специальным пропускам).

Данное ограничение вводится в связи с производством работ по реконструкции этой автодороги. Автотранспорт будет двигаться по ул. Первомайской (том 23, лист 53).

Таким образом, общество не доказало факт использования АБС на временных проездах и временных пешеходных проходах Архангельского шоссе в количестве 3277,09 тонн.

Как следует из пояснений представителей инспекции, имеющиеся в материалах дела схемы дорожного движения по участкам ремонтных работ, согласованные с органами ГИБДД, представлены обществом по участкам ремонта, в отношении которых у инспекции не было претензий по использованию АБС.

В свою очередь, предъявленные заявителем в суде апелляционной инстанции копии схем размещения средств организации дорожного движения в месте производства работ по объекту «Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинске», не содержат каких-либо сведений о сооружении на таких участках временных объездных (проездных) дорог для организации дорожного движения.

Таким образом, в отношении спорных объектов обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о согласовании с органами ГИБДД строительства временных объездов с нанесением на них асфальтобетонного покрытия.

Более того, суд апелляционной инстанции учитывает тот факт, что в отношении все трех объектов представители общества, заявляя об устройстве временных объездов (проездов, пешеходных проходах), ни по одному объекту не смогли пояснить конкретный срок выполнения этих работ.

В суде апелляционной инстанции общество заявило ходатайство о назначении судебной экспертизы (наименование которой в письменном ходатайстве от 09.10.2017 № 14-1/6 не указанно). В судебном заседании 09.10.2017 представители общества устно заявили, что необходимо назначить судебную экспертизу по инструментальному исследованию объема АБС, использованной при укладке дорог на спорных объектах.

Апелляционный суд протокольным определением отказал в удовлетворении названного ходатайства о назначении экспертизы, поскольку оно заявлено с нарушениями требований положений статьи 82 АПК РФ, так как в данном ходатайстве общества не указан конкретный вид (наименование) судебной экспертизы, которую общество считает необходимым назначить в рамках настоящего дела, не представлены доказательства, подтверждающие наличие у федерального государственного автономного образовательного учреждения высшего образования «Северный (Арктический) Федеральный Университет имени М.В. Ломоносова» полномочий давать экспертные заключения по вопросам, требующим специальных познаний, применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора, не обозначены конкретные эксперты, имеющиеся в заявленных обществом организациях, которые имеют допуск к проведению соответствующей экспертизы, не представлены доказательства квалификации таких экспертов, стоимости экспертизы, в ходатайстве не обозначены вопросы, которые общество считает необходимым поставить перед экспертом.

Кроме того, частью 1 статьи 108 АПК РФ определено, что денежные суммы, подлежащие выплате экспертам и свидетелям, вносятся на депозитный счет арбитражного суда лицом, заявившим соответствующее ходатайство, в срок, установленный арбитражным судом. Если указанное ходатайство заявлено обеими сторонами, требуемые денежные суммы вносятся сторонами на депозитный счет арбитражного суда в равных частях.

В соответствии с пунктом 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» до назначения экспертизы по ходатайству или с согласия лиц, участвующих в деле, суд определяет по согласованию с этими лицами и экспертом (экспертным учреждением, организацией) размер вознаграждения, подлежащего выплате за экспертизу, и устанавливает срок, в течение которого соответствующие денежные суммы должны быть внесены на депозитный счет суда лицами, заявившими ходатайство о проведении экспертизы или давшими согласие на ее проведение (часть 1 статьи 108 АПК РФ).

В случае неисполнения указанными лицами обязанности по внесению на депозитный счет суда денежных сумм в установленном размере суд выносит определение об отклонении ходатайства о назначении экспертизы и, руководствуясь положениями части 2 статьи 108 и части 1 статьи 156 Кодекса, рассматривает дело по имеющимся в нем доказательствам.

Таким образом, на момент рассмотрения ходатайства о назначении экспертизы на депозит арбитражного суда должны быть перечислены суммы, подлежащие выплате экспертам, которые вносятся до назначения экспертизы стороной, заявившей ходатайство, о проведении экспертизы.

В нарушение вышеуказанных норм и разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, обществом при заявлении ходатайства не представлены доказательства внесения на депозитный счет Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда денежных средств, подлежащих оплате экспертной организации (эксперту) за проведение экспертизы.

Кроме того, учитывая, что с момента выполнения спорных ремонтных работ на вышеуказанных объектах (2012 – 2013 годы) до даты судебного заседания апелляционной инстанции (09.10.2017), в котором общество заявило ходатайство о назначении судебной экспертизы, прошло достаточно большое количество времени, а также учитывая специфику ремонтных работ с использованием укладки в качестве дорожного покрытия АБС, имеющей свойство изнашиваться при эксплуатации, апелляционный суд в сложившейся ситуации ставит под сомнение саму возможность получении достоверных сведений по объему АБС, использованной обществом на покрытие дорог при ремонте этих объектов в 2012 – 2013 годах, поэтому считает нецелесообразным назначение судебной экспертизы по «инструментальному исследованию объема АБС, использованной при укладке дорог на спорных объектах», как устно заявлено представителями общества.

При этом, как указано ранее в настоящем постановлении, изначально общество придерживалось правовой позиции об использовании непринятого инспекцией объема АБС на строительство объездных путей.

Между тем в судебном заседании 09.10.2017 представители ООО «Севзапдорстрой» пояснили, что заявленный обществом вид экспертизы направлен, по сути, на получение сведений об объеме использования АБС при ремонте самих проездных дорог фактически путем отбора проб толщины асфальтного покрытия (штроблением в глубину) из дорожного полотна отремонтированных поверхностей дорог и сравнением полученных показателей с данными общества о количестве отпущенной на ремонт АБЗ с асфальтобетонных заводов, исходя из рецептов приготовления такой смеси, разработанных и используемых в обществе.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что общество, по сути, изменяет свою правовую позицию относительно направленности использования спорного объема АБС, расходы по которой не приняты налоговым органом.

В свою очередь, доводы заявителя в отношении устройства временных объездов на упомянутых объектах (о перерасходе АБС по причине превышения объемного веса, о необходимости определять фактический расход материалов в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам, а не по актам, и другим доводам), с учетом недоказанности обществом самого факта возведения временных объездов (проездов, пешеходных проходов) на спорных объектах и, как следствие, использования АБС на них, отклоняются как необоснованные.

Более того, апелляционная коллегия отмечает, что частью 3 статьи 65 АПК РФ предусмотрена обязанность лица, участвующего в деле, заблаговременно раскрыть доказательства, на которые оно ссылается в обоснование своей позиции.

Согласно части 5 статьи 159 АПК РФ, арбитражный суд вправе отказать в удовлетворении заявления или ходатайства в случае, если они не были своевременно поданы лицом, участвующим в деле, вследствие злоупотребления своим процессуальным правом и явно направлены на срыв судебного заседания, затягивание судебного процесса, воспрепятствование рассмотрению дела и принятию законного и обоснованного судебного акта, за исключением случая, если заявитель не имел возможности подать такое заявление или такое ходатайство ранее по объективным причинам.

ООО «Севзапдорстрой» являлся инициатором судебного процесса по рассматриваемому делу, в рамках рассмотрения дела в суде первой инстанции проведено несколько судебных заседаний, однако ходатайства о проведении именно такой экспертизы, как «экспертиза по инструментальному исследованию объема АБС, использованной при укладке дорог на спорных объектах» в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции обществом не заявлялась, что подтверждается материалами дела.

Также апелляционная инстанция считает необходимым отметить, что заявление такого ходатайства 09.10.2017, то есть после перерыва, объявленного в судебном заседании 03.10.2017, тогда как в апелляционной инстанции настоящее дело рассматривается по существу с 03.05.2017, является нарушением положений части 3 статьи 65 АПК РФ, и свидетельствует о злоупотреблении заявителем предоставленными ему процессуальными правами, так как такого рода действия препятствуют иным лицам, участвующим в деле, и прежде всего ответчикам, подготовить мотивированные позиции по заявленному ходатайству.

В соответствии с частью 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Кроме того, удовлетворение ходатайства о проведении экспертизы является правом, а не обязанностью суда в соответствии со статьей 82 АПК РФ.

Доводы общества о недопустимости в качестве доказательства результатов строительно-технических экспертиз, оформленных в заключениях от 25.02.2016 № 3028 по объекту: «Реконструкция (строительство) автомобильной дороги по ул. Выучейского», от 29.02.2016 № 3027 по объекту: «Реконструкция Архангельского шоссе на участке от ул. Портовая до пр. Беломорский в г. Северодвинске» (том 15, листы 2-14; том 16, листы 2-25), полученных ответчиком в ходе налоговой проверки, которые проведены по актам по форме № КС-2 и в ходе которых осуществлен расчет объема АБС со ссылкой на некомпетентность эксперта экспертной организации – общества с ограниченной ответственностью «Норд Эксперт» ФИО29, проводившего названные экспертизы, также отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку, как следует из материалов дела, представитель общества ознакомлен с постановлениями от 09.02.2016 № 2.20-29/13, 2.20-29/14, 2.20-29/15 о назначении экспертизы, замечания к постановлениям о назначении экспертизы у общества отсутствовали, ходатайств об ознакомлении с документами, подтверждающими квалификацию эксперта, общество при проведении проверки в инспекцию не заявляло, так же как и отвод эксперту.

При этом постановление о назначении экспертизы не должно содержать информацию о компетенции, образовании и опыте работы экспертов.

Доводы налогоплательщика, касающиеся методики проведения названной экспертизы и, следовательно, недостоверности выводов эксперта, сделанных в соответствующих заключении, не принимаются судом, поскольку материалами выездной налоговой проверки подтверждается, что налоговым органом соблюдены правила назначения экспертизы (протоколы об ознакомлении проверяемого лица с постановлениями о назначении экспертизы от 10.02.2016 № 2.20-29/15, 2.20-29/16, 2.20-29/17 и протоколы ознакомления с ее результатами предъявлены инспекцией в материалы судебного дела).

Как указано выше, при ознакомлении с постановлением о назначении экспертизы налогоплательщик имел возможность реализовать права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, вместе с тем какие-либо дополнения и (или) замечания к сформулированным инспекцией вопросам эксперту и к экспертному заключению, отвод эксперту не заявлял, ходатайства о назначении эксперта из числа указанных им лиц не направлял.

Выбор конкретных методов и методик экспертного исследования является прерогативой эксперта.

Эксперту разъяснены права и обязанности, установленные статьей 95 НК РФ, также он предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Оснований сомневаться в квалификации эксперта, компетентности и обоснованности сделанных им выводов в заключениях, представленных налоговым органом по рассматриваемому эпизоду, у суда апелляционной инстанции не имеется, так как его профессиональная подготовка и квалификация подтверждены представленными инспекцией в материалами дела документами об образовании, сами экспертные заключения соответствуют требованиям статей 82, 83 и 86 АПК РФ, в них отражены все предусмотренные частью 2 статьи 86 АПК РФ сведения. При проведении экспертизы эксперт руководствовался нормативными документами, справочной и методической литературой; ответы эксперта на поставленные судом вопросы понятны, непротиворечивы, следуют из проведенного исследования, подтверждены фактическими данными.

В свою очередь, сомнения заявителя относительно правильности и достоверности сделанных в заключениях выводов эксперта не лишают оспариваемые экспертные заключения доказательной силы.

Представленное обществом с ходатайством о назначении судебной экспертизы письмо общества с ограниченной ответственностью «ОКОР» от 09.10.2017 № 1561/14, в котором содержится оценка экспертных заключений, составленных экспертом общества с ограниченной ответственностью «Норд Эксперт» ФИО29, не может быть принято в качестве допустимого доказательства, опровергающего результаты этих экспертиз, поскольку процессуальное законодательство и законодательство об экспертной деятельности не предусматривает рецензирование экспертных заключений, а названное письмо, полученное по инициативе заявителя, содержит лишь субъективную оценку действий эксперта, проведенную иной коммерческой организацией, ее выводы касаются нарушений методики проведения экспертизы и носят предположительный характер.

В связи с изложенным решение инспекции по данному эпизоду является законным и обоснованным, а доводы заявителя отклоняются ввиду их несостоятельности.

В пункте 2.2.1 (подпункты 2.2.1.1 – 2.2.1.4) оспариваемого решения инспекция установила, что в 2012-2013 годах заявитель неправомерно применил налоговые вычеты по НДС, предъявленному поставщиками ООО «Карьер», ООО «СтройСнаб», ООО «Эко-Норд» и ООО «СтройКомплект» по счетам-фактурам, составленным и выставленным с нарушением порядка, установленного статьей 169 НК РФ.

В связи с этим обществу доначислен к уплате НДС, соответствующие суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В обоснование такого вывода ответчик ссылался на то, что допрошенные свидетели не подтвердили поступление песка и щебня от данных контрагентов, ссылаясь на получение указанных стройматериалов от других лиц; на эти материалы не представлены сертификаты, паспорта качества; в журналах учета входного контроля, регистрации проб строительных материалов, испытания песка и щебня не содержится сведений о поставке материалов от этих контрагентов; не представлены товарно-транспортные накладные на эти стройматериалы. Инспекция также установила, что общество не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов, т.к. отсутствовали личные контакты руководства при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; общество не запрашивало в отношении спорных контрагентов выписки из Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ), документальное подтверждение полномочий руководителя, фактического местонахождения и др.; все спорные контрагенты являются «фирмами-однодневками», руководители которых при допросах указали о создании их с целью обналичивания денежных средств.

Инспекция также исследовала возможность осуществления контрагентами общества посреднической деятельности по поставке песка и щебня, но не установила их расчетов с третьими лицами – изготовителями этих материалов.

В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о том, что в счетах-фактурах на поставку песка и щебня содержатся недостоверные сведения, а представленные заявителем документы не подтверждают реальности хозяйственных операций с данными контрагентами, поэтому обществом необоснованно заявлен НДС к вычету из бюджета на общую сумму 2 873 732 руб.

Возражая против данного вывода инспекции, заявитель ссылается на то, что факт поставки песка и щебня ответчик признает; ответчику были представлены все необходимые первичные документы по сделкам с данными контрагентами; фактов, подтверждающих информированность общества о нарушениях, допускаемых контрагентами, Инспекция не выявила; на наличие достоверно установленных нарушений в деятельности указанных контрагентов ответчик не ссылается; у общества не было оснований сомневаться в правоспособности контрагентов, их правоспособность и надлежащая государственная регистрация была проверена; осмотрительность заявителя проявились в том, что оплата производилась по факту поставки; сведения о недобросовестных поставщиках, расположенные на официальном сайте ФНС, носят закрытый характер и обществу недоступны. Кроме того, на сайте Арбитражного суда Архангельской области имеется доступная открытая информация, подтверждающая реальность существования и ведение финансово-хозяйственной деятельности контрагентами ООО «Карьер» и ООО «Эко-Норд». По мнению заявителя, допросы водителей, которые осуществляли доставку песка на объекты не от указанных поставщиков, а из карьера Зеленец, не имеют отношения к спору. То обстоятельство, что документы по сделке от имени контрагентов могли быть подписаны лицом, отрицающим их подписание и наличие у него полномочий руководителя, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете налоговых вычетов для целей налогообложения. Отсутствие товарно-транспортных накладных не имеет правового значения, так как такой документ предназначен для учета движения материалов и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом. В связи с этим заявитель считал, что оснований для отказа в признании обоснованными налоговых вычетов у ответчика не имелось.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции инспекцией представлены дополнения к отзыву на апелляционную жалобу ООО «Севзапдорстрой» от 04.09.2017, в которых указано следующее.

ООО «Карьер» зарегистрировано по адресу: <...>. Дата постановки на учет 26.05.2010, реорганизовано 20.05.2014 в форме присоединения к ООО Группа компания «Капитал» (правопреемник по юридическому адресу не находится). Основных средств не имеет. Работники отсутствуют. Согласно данным ЕГРЮЛ 24.03.2017 года Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 15 по Нижегородской области принято решение о предстоящем исключении недействующего юридического лица (правопреемника спорного контрагента) из ЕГРЮЛ. Названное общество исключено из ЕРГЮЛ 19.07.2017.

ООО «СтройСнаб» зарегистрировано по адресу: г. Архангельск, ул. Садовая, <...> этаж, оф. 3. Дата постановки на учет 06.04.2010, реорганизовано 19.06.2014 в форме присоединения к ООО «Синтез» (правопреемником документы по взаимоотношениям общества с ООО «СтройСнаб» по требованию налогового органа не представлены в связи с их отсутствием). Основных средств не имеет. Работники отсутствуют. Согласно данным ЕГРЮЛ 31.03.2017 года Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Костроме принято решение о предстоящем исключении недействующего юридического лица (правопреемника спорного контрагента) из ЕГРЮЛ. Названное общество исключено из ЕРГЮЛ 01.08.2017.

ООО «Эко-Норд» зарегистрировано по адресу: <...>. Дата постановки на учет 02.03.2011. реорганизовано 19.06.2014 в форме присоединения к ООО «Синтез» (правопреемником документы по взаимоотношениям Общества с ООО «Эко-Норд» по требованию налогового органа не представлены в связи с их отсутствием). Основных средств не имеет. Работники отсутствуют. Согласно данным ЕГРЮЛ 31.03.2017 года Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Костроме принято решение о предстоящем исключении недействующего юридического лица (правопреемника спорного контрагента) из ЕГРЮЛ. Названое общество исключено из ЕРГЮЛ 01.08.2017.

ООО «СтройКомплект» зарегистрировано по адресу: <...>. Дата постановки на учет 01.09.2010, реорганизовано 30.10.2014 в форме присоединения к ООО «Старта» (правопреемником документы по взаимоотношениям Общества с ООО «Эко-Норд» по требованию налогового органа не представлены в связи с их отсутствием). Основных средств не имеет. Работники отсутствуют. Согласно данным ЕГРЮЛ 24.03.2017 года Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 11 по Удмуртской республике принято решение о предстоящем исключении недействующего юридического лица (правопреемника спорного контрагента) из ЕГРЮЛ. Названое общество исключено из ЕРГЮЛ 18.07.2017.

С данными обстоятельствами заявитель не спорит.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 5 статьи 172 НК РФ указанные суммы принимаются к вычету в порядке, установленном пунктом 1 статьи 172 НК РФ, а именно, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами работ (услуг), после принятия данных работ (услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Как указано в пункте 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с положениями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в 2012 году, и статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», действующего с 01.01.2013, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Общество не оспаривает свою обязанность доказать правомерность применения вычетов по НДС, однако полагает, что им представлены все доказательства, предусмотренные НК РФ.

Таким образом, из смысла норм налогового законодательства и сложившейся судебной практики следует вывод, что налоговый вычет по НДС предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения и оплаты товаров.

При решении вопроса о подтверждении применении налоговых вычетов по НДС учитываются результаты проверок налоговым органом достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов.

В отношении ООО «Карьер» инспекцией установлено следующее.

Обществом и поставщиком ООО «Карьер» заключен договор поставки от 03.09.2012, согласно которому поставщик обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить на условиях договора песок в количестве 10 186 куб.м с поставкой на строительную площадку покупателя по адресу: <...>.

В подтверждение факта поставки товара общество представило в инспекцию товарную накладную от 31.10.2012 № 21 ООО «Карьер», согласно которой обществу передан песок в указанном количестве, счет-фактура от 31.10.2012 № 21 на сумму 3 966 428 руб. 40 коп. (в том числе НДС – 605 048 руб. 40 коп.).

Названные документы подписаны со стороны контрагента от имени руководителя и главного бухгалтера ООО «Карьер» ФИО30, товарная накладная со стороны общества подписана от имени старшего производителя работ ФИО31

По итогам проверки инспекция по эпизоду с названым контрагентом пришла к следующим выводам:

- ООО «Севзапдорстрой» не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «Карьер» по признакам: отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «Карьер» и руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «Севзапдорстрой» при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя ООО «Карьер», копий документа, удостоверяющего его личность; отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей; отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.);

- старший производитель работ ООО «Севзапдорстрой» ФИО31 не мог осуществлять приемку песка, оформленного от имени ООО «Карьер» в октябре 2012 года;

- в исполнительной документации по строительству объекта дорожной инфраструктуры по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской исключением пл. Дружбы народов) (акты освидетельствования скрытых работ; журналы учета входного контроля строительных материалов, изделий и конструкций; журналы регистрации проб строительных материалов; журналы испытания песка, отсева дробления; протоколы испытания песка) содержатся сведения об использовании объекте песка группы очень мелких с карьера Зеленец и отсутствуют какие-либо сведения о поставке песка от имени ООО «Карьер»;

- должностные лица (производители работ; заведующий лабораторией; лаборантку) показали, что исполнительная документация (журналы учета входного контроля строительных материалов, изделий и конструкций; журналы регистрации проб строительных материалов; журналы испытания песка, отсева дробления; протоколы испытания песка) по строительству объекта дорожной инфраструктуры по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов) подтверждают, что на объекте использовался песок группы очень мелкий с карьера Зеленец;

- ООО «Севзапдорстрой» для проведения работ по строительству объекта дорожной инфраструктуры по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов) использовался песок с карьера Зеленец, принадлежавшего обществу на праве собственности;

- анализ путевых листов ООО «Севзапдорстрой» за октябрь-ноябрь 2012 года (срок поставки песка по договору с ООО «Карьер» - октябрь 2012 года, месяц списания песка – ноябрь 2012 года) и допросы водителей показали, что песок фактически доставлялся на объекты строительства с карьера Зеленец;

- ООО «Карьер» не могло поставлять и не поставляло песок в адрес ООО «Севзапдорсцрой» с учетом времени и отсутствием собственных и арендованных транспортных средств, так как для поставки песка в объеме 10 186 куб.м необходимо 25 дней (при работе 20 единиц автомобильного транспорта (столько единиц транспорта вмещается на разгрузку) и 20 рейсов в день одной машиной);

- представленные заявителем документы от имени ООО «Карьер» для проведения выездной налоговой проверки, в том числе договор, товарная накладная, счет-фактура, подписаны не установленным и не уполномоченным лицом, содержат недостоверные сведения, такие документы не имеют юридической силы, не могут являться надлежащими доказательствами понесенных расходов.

В обоснование названных выводов налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

Как указано ранее, в ходе проверки инспекция выявила, что со стороны общества товарная накладная подписана от имени старшего производителя работ ФИО31, который при допросе подтвердил подписание данной накладной, однако он не смог пояснить, каким образом и на какой территории осуществлялась приемка песка, а также каким транспортом он доставлялся, ООО «Карьер» как поставщика песка он не помнит.

Кроме этого, налоговым органом установлено, что согласно приказу от 24.09.2012 № 00580ЛС ФИО31 в период с 19.10.2012 по 01.11.2012 находился в оплачиваемом отпуске.

Свидетелю ФИО31 на обозрение также был представлен журнал входного учета и контроля качества получаемых деталей, материалов, конструкций и оборудования по объекту дорога по ул. Выучейского с просьбой указать пункты по поступлению песка от ООО «Карьер». Указанный свидетель показал, что в данном журнале не отражено поступление песка от ООО «Карьер», а отмечено поступление песка только от поставщика АО «Архангельский речной порт», который использовался для приготовления бетона непосредственно на объекте (том 4, листы 189-191).

На поступление песка от поставщика АО «Архангельский речной порт», а также с карьера Зеленец, принадлежащего обществу на праве собственности, указали в ходе допроса инженер-лаборант общества ФИО32, техник- лаборант ФИО33, производитель работ на участке № 7 ФИО34, которым ООО «Карьер» как поставщик песка незнакомо (том 5, листы 16-18, 80-83, 89-91).

Поскольку из условий договора поставки от 03.09.2012 следует, что песок поставлялся на строительную площадку по объекту дорога по ул. Выучейского, инспекция исследовала исполнительную документацию по строительству данного объекта (акты освидетельствования скрытых работ, журналы учета входного контроля строительных материалов, журналы регистрации проб строительных материалов и т.д.) и установила, что в этой документации содержатся сведения об использовании на объекте песка группы очень мелких с карьера Зеленец и отсутствуют какие-либо сведения о поставке песка от имени ООО «Карьер».

Кроме этого, паспорта качества, сертификаты соответствия на песок, необходимость которых установлена положениями Федерального закона от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании» и ГОСТ 8736-2014 «Межгосударственный стандарт. Песок для строительных работ. Технические условия», общество не представило.

Также заявителем не представлены журналы входного учета и контроля качества получаемых деталей, материалов, конструкций и оборудования, журналы регистрации отбора проб строительных материалов, журналы испытания на песок, поступивший от поставщика ООО «Карьер», хотя приемка песка в соответствии с условиями договора должна производиться по качеству, количеству и ассортименту во время передачи его потребителю.

Довод заявителя о том, что для строительства дорог требовался большой объем песка, поэтому общество приобретало его у всех, кто мог поставить, паспорта у поставщиков не требовали, качества песка проверяли в своей лаборатории, при этом лаборанты не выясняли, откуда поставлен песок, и могли написать место поставки карьер Зеленец, является голословным, противоречащим требованиям законодательства и обычаям делового оборота.

В ходе мероприятий налогового контроля ответчиком установлено, что ООО «Карьер» зарегистрировано в городе Архангельске и поставлено на налоговый учет 26.05.2010, реорганизовано 20.05.2014 в форме присоединения к ООО Группа компаний «Капитал» (правопреемник по юридическому адресу не находится), при этом основных средств не имело, работники отсутствовали, учредителем и руководителем ООО «Карьер» являлся ФИО30

Согласно выписке по расчетному счету указанный контрагент общества не производил платежей за аренду офисных или складских помещений, коммунальные услуги и прочие платежи, связанные с обеспечением ведения финансово-хозяйственной деятельности. Оплату за песок и аренду транспортных средств ООО «Карьер» также не производило. Фактически расчетный счет ООО «Карьер» использовался для транзитных платежей между организациями, имеющими признаки фирмы «однодневки», с помощью которых обналичивались денежные средства.

Допрошенный инспекцией в качестве свидетеля ФИО30 пояснил, что зарегистрировал ООО «Карьер» за вознаграждение по просьбе Андрея, с которым познакомился в баре; финансово-хозяйственной деятельностью он не занимался, договоров поставок не заключал, фактически являлся номинальным директором; ООО «Севзапдорстрой» или его работники ФИО30 не знакомы, обстоятельства заключения и исполнения договора поставки от 03.09.2012 он не знает.

Таким образом, как верно установлено налоговым органом из показаний ФИО30, последний при регистрации ООО «Карьер» не преследовал цель осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность, реальность взаимоотношений с обществом не подтвердил.

При этом показания свидетеля ФИО30 согласуются с результатами почерковедческих экспертиз, содержащимися в заключениях от 27.10.2015 № 994 и от 22.01.2016 № 46, согласно которым подписи от имени ФИО30 в документах по взаимоотношениям заявителя с ООО «Карьер» выполнены не ФИО30, а иным лицом (том 20, листы 12-18, 19-23).

Общество ссылается на отсутствие необходимости представления товарно-транспортных накладных для применения налоговых вычетов по НДС.

Вместе ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства заявителем не предъявлено с достаточных и убедительных доказательств поставки песка от спорного контрагента, четкие объяснения относительно того, кто фактически осуществлял приемку песка со стороны общества, проверял количество и качество поставленного товара, каким образом эта приемка осуществлялась, сколько машин песка может быть принято обществом за один день и какое количество машин с песком от данного контрагента поступило, кто произвел отпуск песка со стороны ООО «Карьер» и т.д., заявителем также не даны.

При этом, как следует из пояснений представителей инспекции, по другим поставщикам песка, сделки с которыми являлись реальными, заявитель представил на проверку полный пакет документов, в том числе товарно-транспортную накладную, паспорта, сертификаты.

Данное обстоятельство заявителем не отрицается.

Ссылка общества на то, что данный контрагент реально существует и ведет финансово-хозяйственную деятельность, поскольку арбитражным судом был рассмотрен спор с его участием, не принимается судом апелляционной инстанции.

Действительно, решением Арбитражного суда Архангельской области рассмотрено дело № А05-13536/2013 и вынесено решение, согласно которому ООО «Карьер» отказано в иске о взыскании с общества с ограниченной ответственностью «СБ-строй» долга за строительно-монтажные работы, выполненные по договорам субподряда, в размере 21 352 089 руб. 72 коп. Однако данное обстоятельство не опровергает совокупности собранных ответчиком доказательств в подтверждение того, что реальных взаимоотношений по поставке песка между заявителем и ООО «Карьер» не было.

К тому же, как следует из решения суда по делу № А05-13536/2013, представители ООО «Карьер» в судебном заседании не участвовали, определения суда, направленные истцу (ООО «Карьер») по юридическому адресу, указанному в ЕГРЮЛ и в исковом заявлении, были возращены в суд с отметкой органа связи «Истёк срок хранения».

Указанные обстоятельства также служат косвенным доказательством того, что ООО «Карьер» реальной деятельности не осуществляло.

С учетом изложенного апелляционный суд соглашается с выводом налогового органа о том, что установленные в ходе проверки факты и обстоятельства в совокупности подтверждают формальное составление документов с целью создания видимости хозяйственных отношений с ООО «Карьер».

Доводы заявителя о недопустимости в качестве доказательств заключений эксперта, составленных на основании копий документов, отклоняется апелляционной коллегией как несостоятельный.

Так, вопрос о достаточности и пригодности представленных образцов для исследования экспертом, сравнения подписей с использованием специальных познаний относится к компетенции лица, проводящего экспертизу, как и вопрос о методике проведения экспертизы применительно к поставленным в постановлении о назначении экспертизы вопросам. В данном случае лицом, имеющим специальные познания, ознакомленным с правами, обязанностями и ответственностью эксперта, проведены исследования и сделаны выводы.

В соответствии с пунктом 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» (далее – Постановление № 23), которым признано утратившим силу постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 № 66 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе», объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, пробы, материалы дела, по которым производится судебная экспертиза. Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 АПК РФ могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов после того, как они были приобщены к материалам дела.

Таким образом, возможность проведения экспертизы по копиям документов предусмотрена названными положениями Постановления № 23.

Из имеющихся в материалах дела заключений эксперта следует, что представленные налоговой инспекцией материалы для проведения почерковедческой экспертизы признаны экспертом достаточными и пригодными для идентификации исполнителей подписей.

Содержание предъявленных заключений, являющихся письменными доказательствами по делу, согласуется с иными представленными налоговым органом документами. Таким образом, каких-либо оснований полагать, что заключения по результатам экспертиз содержат неправильные по существу выводы, и не считать данные заключения надлежащими доказательствами, полученными в ходе выездной налоговой проверки, у суда апелляционной инстанции не имеется.

При этом общество не представило в порядке статьи 65 АПК РФ доказательств, опровергающих выводы эксперта и позицию налогового органа, как и не обращалось в суды первой и апелляционной инстанции с заявлением о фальсификации представленных инспекцией доказательств в порядке, предусмотренном статьей 161 АПК РФ.

Кроме того, следует отметить, что в соответствии с пунктом 9 статьи 95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Таким образом, налоговое законодательство не ограничивает права налогоплательщика в случае несогласия его с результатами экспертизы просить о постановке дополнительных вопросов эксперту или о назначении дополнительной или повторной экспертизы. При этом налоговое законодательство не запрещает налогоплательщику самостоятельно обращаться за помощью к эксперту с целью разрешения вопросов, связанных с проводимой выездной проверкой.

Между тем правами, предоставленными пунктом 9 статьи 95 НК РФ, налогоплательщик не воспользовался.

С учетом того, что документы, представленные обществом в подтверждение правомерности налоговых вычетов по НДС, подписаны от имени контрагента неустановленным лицом, не имеющим полномочий на их подписание, данные документы не могут быть приняты в качестве надлежащих доказательств совершения спорным контрагентом реальной хозяйственной операции.

Ссылка подателя жалобы на то, что общество не должно нести ответственность за действия руководителей контрагентов и не может нести какой-либо ответственности (в том числе в виде непринятия понесенных заявителем реальных расходов) за действия контрагентов общества в связи с неисполнением им своих обязанностей по сдаче достоверной отчетности и уплате налогов в соответствующие бюджеты, не принимается апелляционной коллегией ввиду следующего.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

Должная осмотрительность налогоплательщика должна проявляться в наличии у него документов, полученных от контрагентов.

Документами, необходимыми для принятия мер осторожности и предусмотрительности являются: учредительные документы, свидетельства о постановке на налоговый учет и о государственной регистрации, уставы, паспортные данные руководителей и другие документы.

Проверка полномочий лиц, действующих от имени контрагентов, истребование документов, касающихся их предпринимательской деятельности является традиционным обычаем в деловой среде, позволяющим налогоплательщику удостовериться в добросовестности своего контрагента, поскольку в случае неисполнения последним своих договорных обязательств влечет для налогоплательщика как контрагента по сделке наступление неблагоприятных последствий.

Предпринимательская деятельность предполагает осуществление налогоплательщиком своих прав разумно и добросовестно, и, осуществляя расчеты с организациями, налогоплательщик должен проявить должную осмотрительность при выборе контрагентов. Поэтому в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Налогоплательщик должен систематически проводить самостоятельную оценку рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности, что позволило бы ему своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

Наличие таких признаков, как: отсутствие личных контактов руководства, отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность, отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента – свидетельствуют о высокой степени риска квалификации подобного контрагента как проблемного, а сделок, совершенных с таким контрагентом, сомнительными.

Регистрация контрагента в качестве юридического лица не имеет принципиального значения и не является подтверждением тому, что это общество осуществляют предпринимательскую деятельность.

Как указано ранее в настоящем постановлении, в пункте 5 Постановления № 53 разъяснено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Наличие перечисленных выше обстоятельств установлено судом и подтверждается материалами дела.

В данном случае обществом не представлены доказательства того, что при выборе спорного контрагента им были оценены не только условия сделок и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств и наличие у контрагента необходимых ресурсов.

В свою очередь, собранные налоговым органом доказательства в их совокупности позволяют сделать вывод о том, что ООО «Карьер» формально вовлечено в документооборот с целью создания видимости приобретения товарно-материальных ценностей.

В данном случае является доказанным и документально подтвержденным вывод налогового органа о том, что общество искусственно создало условия, при которых оно вправе применить налоговые вычеты по НДС, что указывает на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, решение инспекции по начислению НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с поставщиком ООО «Карьер», является обоснованным.

В отношении ООО «СтройСнаб» инспекцией установлено следующее.

Обществом и поставщиком ООО «СтройСнаб» заключен договор поставки от 04.06.2012, согласно которому поставщик обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить щебень фракции 5-20 в количестве 3415 куб.м с поставкой на строительную площадку покупателя в районе Старая Ильма Холмогорского района Архангельской области.

В подтверждение факта поставки товара общество представило в инспекцию товарную накладную от 29.06.2012 № 34 ООО «СтройСнаб», согласно которой обществу передан щебень фракции 5-20 в количестве 3415 куб.м, счет-фактура от 29.06.2012 № 34 на сумму 5 319 204 руб. (в том числе НДС – 81 144 руб.).

Названные документы подписаны со стороны контрагента от имени руководителя и главного бухгалтера ООО «СтройСнаб» ФИО35, товарная накладная со стороны общества подписана от имени мастера строительно-монтажных работ ФИО36

По итогам проверки инспекция по эпизоду с названым контрагентом пришла к следующим выводам:

- ООО «Севзапдорстрой» не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «СтройСнаб» по признакам: отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «СтройСнаб» и руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «Севзапдорстрой» при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя ООО «СтройСнаб», копий документа, удостоверяющего его личность; отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей;

- отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.);

- мастер строительно-монтажных работ ООО «Севзапдорстрой» ФИО36 не мог осуществить приемку щебня, оформленного от имени ООО «СтройСнаб» в июне 2012 года;

- исполнительной документацией по муниципальному контракту от 05.06.2012 № 23-Д (рецепт приготовления АБС, журналы регистрации проб строительных материалов) подтверждается, что при приготовлении асфальтобетонных смесей для устройства покрытий не использовался щебень, оформленный от имени ООО «СтройСнаб»;

- исполнительной документацией по государственному контракту № 2кр/2012 выполнение работ по капитальному ремонту (номер карточки контракта 2012.8738) 17.02.2012 (рецепты приготовления АБС, протоколы испытаний) подтверждается, что при приготовлении асфальтобетонных смесей для устройства покрытий не использовался щебень, оформленный от имени ООО «СтройСнаб»;

- исполнительной документацией по государственному контракту от 09.07.2012 № 111/12-КРД на выполнение работ по капитальному ремонту автомобильной дороги общего пользования федерального назначения (протоколы испытаний, рецепты приготовления АБС, журналы испытаний щебня) подтверждается, что при приготовлении асфальтобетонных смесей для устройства покрытий и для производства работ не использовался щебень, оформленный от имени ООО «СтройСнаб»;

- исполнительной документацией по государственному контракту от 31.10.2011 № 4/11-стр на выполнение работ по капитальному ремонту (номер карточки контракта 2011.45039) (рецепты приготовления АБС, журналы испытаний) подтверждается, что при приготовлении асфальтобетонных смесей для устройства покрытий не использовался щебень, оформленный от имени ООО «СтройСнаб»;

- должностные лица (заведующий лабораторией; лаборанты) показали, что исполнительная документация (журналы регистрации проб строительных материалов; журналы испытания щебня, протоколы испытания щебня, рецепты на приготовление АБС) по строительству вышеуказанных объектов подтверждают, что на объекте не использовался щебень, оформленный от имени ООО «СтройСнаб»;

- ООО «СтройСнаб» не могло поставлять и не поставляло щебень в адрес общества;

- представленные ООО «Севзапдорстрой» документы от имени ООО «СтройСнаб» для проведения выездной налоговой проверки, в том числе договор, товарная накладная, счет-фактура, подписаны не установленным и не уполномоченным лицом, содержат недостоверные сведения. Такие документы не имеют юридической силы, не могут являться надлежащими доказательствами понесенных расходов.

В обоснование названных выводов налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

Как указано ранее, в ходе проверки инспекция выявила, что со стороны общества товарная накладная подписана от имени мастера строительно-монтажных работ ФИО36, который в ходе допроса опроверг факт её подписания, указав, что ООО «СтройСнаб» как поставщика щебня он не знает.

Допрошенные в качестве свидетелей ФИО37 (заведующий лабораторией общества) и ФИО33 (техник-лаборант) показали, что ООО «СтройСнаб» как поставщика щебня они не знают.

Кроме этого, данные свидетели пояснили, что выполнение работ, на которые списан спорный материал, производилось с использованием щебня фракции 5-20, полученного от поставщиков ОАО «Карьер Покровское», ЗАО «САМ», а также с карьеров «Лудигский», «Левашка-2», принадлежащих обществу.

Инспекцией установлено, что в исполнительной технической документации (в первичных документах о соответствии) заявителя отражен щебень, который в действительности использовался в производстве, а также факт получения щебня аналогичной фракции от иных реальных поставщиков. При этом паспортов качества, сертификатов, журналов входного учета и контроля качества получаемых материалов, журналов регистрации отбора проб строительных материалов, журналов испытания на щебень от поставщика ООО «СтройСнаб» заявитель на проверку не представил.

Также налоговым органом выявлено, что ООО «СтройСнаб» зарегистрировано в городе Архангельске и поставлено на учет 06.04.2010, реорганизовано 19.06.2014 в форме присоединения к ООО «Синтез», которое по требованию ответчика не представило на проверку документы по взаимоотношениям общества с ООО «СтройСнаб» в связи с их отсутствием; основных средств ООО «СтройСнаб» не имело, работники в нем отсутствовали; учредителем и руководителем ООО «СтройСнаб» являлся ФИО35

Согласно выписке по расчетному счету ООО «СтройСнаб» не производило платежей за аренду офисных или складских помещений, коммунальные услуги и прочие платежи, связанные с обеспечением ведения финансово-хозяйственной деятельности. Оплата за аренду транспортных средств указанным контрагентом также не производилась. Расчетный счет ООО «СтройСнаб» фактически использовался для транзитных платежей между организациями, имеющими признаки «фирмы-однодневки», с помощью которых обналичивались денежные средства.

Допрошенный в качестве свидетеля ФИО35 пояснил, что являлся учредителем и руководителем ООО «СтройСнаб»; хотя подтвердил подписание договора с ООО «Севзапдорстрой», однако при этом обстоятельств заключения и исполнения этого договора он не указал; в своих показания сослался на ФИО38, который является организатором незаконной деятельности, заключающейся в оказании за вознаграждение услуг по созданию формального документооборота (без фактического осуществления финансово-хозяйственной деятельности) между заказчиками таких услуг и рядом подконтрольных ему «фирм-однодневок», в том числе ООО «СтройСнаб») с последующим обналичиванием денежных средств, поступивших к счет оплаты якобы поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

При этом показания свидетеля ФИО35 согласуются с результатами почерковедческих экспертиз, содержащимися в заключениях от 27.10.2015 № 994 и от 22.01.2016 № 46, согласно которым подписи от имени ФИО35 в документах по взаимоотношениям заявителя с ООО «СтройСнаб» выполнены одним лицом, но вероятно не ФИО35 (том 20, листы 12-18, 19-23).

Кроме того, инспекцией ранее в ходе выездных проверок иных лиц выявлялись схемы вовлечения в формальный документооборот для получения необоснованной налоговой выгоды организации ООО «СтройСнаб», а также организаций ООО «Эко-Норд» и ООО «СтройКомплект», что подтверждается, в частности, решением Арбитражного суда Архангельской области от 29 июля 2016 года по делу № А05-3290/2016.

Указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о формальном составлении документов с целью создания видимости хозяйственных отношений с ООО «СтройСнаб».

Доводы общества о недопустимости в качестве доказательств экспертных заключений, а также о проявлении им должной осмотрительности при выборе названного контрагента отклоняются судом апелляционной инстанции по основаниям, изложенным наре в настоящем постановлении при рассмотрении эпизода взаимоотношений общества с ООО «Карьер».

В данном случае обществом не представлены доказательства того, что при выборе спорного контрагента им были оценены не только условия сделок и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств и наличие у контрагента необходимых ресурсов.

В свою очередь, собранные налоговым органом доказательства в их совокупности позволяют сделать вывод о том, что ООО «Карьер» формально вовлечено в документооборот с целью создания видимости приобретения товарно-материальных ценностей.

В данном случае является доказанным и документально подтвержденным вывод налогового органа о том, что общество искусственно создало условия, при которых оно вправе применить налоговые вычеты по НДС, что указывает на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, решение инспекции по начислению НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с поставщиком ООО «СтройСнаб», является обоснованным.

В отношении ООО «Эко-Норд» инспекцией установлено следующее.

Обществом и поставщиком ООО «Эко-Норд» заключен договор поставки от 01.02.2013, согласно которому поставщик обязуется поставить песок в количестве 9200 куб.м с поставкой на строительную площадку покупателя по адресу: <...>.

В подтверждение факта поставки товара общество представило в инспекцию товарную накладную от 04.03.2013 № 14 ООО «Эко-Норд», согласно которой обществу передан песок в количестве 9200 куб.м, счет-фактура от 04.03.2013 № 14 на сумму 3 582 480 руб. (в том числе НДС – 546 480 руб.).

Названные документы подписаны со стороны контрагента от имени руководителя и главного бухгалтера ООО «Эко-Норд» ФИО39, товарная накладная со стороны общества подписана от имени заместителя генерального директора по общим и коммерческим вопросам ФИО14

По итогам проверки инспекция по эпизоду с названым контрагентом пришла к следующим выводам:

- ООО «Севзапдорстрой» не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «Эко-Норд» по признакам: отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «Эко-Норд» и руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «Севзапдорстрой» при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя ООО «Эко-Норд», копий документа, удостоверяющего его личность; отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей; отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.);

- заместитель генерального директора по общим и коммерческим вопросам ООО «Севзапдорстрой» ФИО14 не мог принимать и не осуществлял приемку песка, оформленного от имени ООО «Эко-Норд» в марте 2013 года;

- в исполнительной документации по строительству объектов дорожной инфраструктуры по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов) и по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (перекресток с пр. Обводный канал и канализационный коллектор от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской) (акты освидетельствования скрытых работ; журналы учета входного контроля строительных материалов, изделий и конструкций; журналы регистрации проб строительных материалов; журналы испытания песка, отсева дробления; протоколы испытания песка) содержатся сведения об использовании на объекте песка группы очень мелких с карьера Зеленец и отсутствуют какие-либо сведения о поставке песка от имени ООО «Эко-Норд»;

- должностные лица (производители работ; заведующий лабораторией; лаборанты) показали, что исполнительная документация (журналы учета входного контроля строительных материалов, изделий и конструкций; журналы регистрации проб строительных материалов; журналы испытания песка, отсева дробления; протоколы испытания песка) по строительству объектов дорожной инфраструктуры по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов) и по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (перекресток с пр. Обводный канал и канализационный коллектор от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской) подтверждают, что на объектах использовался песок группы очень мелких с карьера Зеленец;

- ООО «Севзапдорстрой» для проведения работ по строительству объектов дорожной инфраструктуры по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (за исключением пл. Дружбы народов) и по ул. Выучейского от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской (перекресток с пр. Обводный канал и канализационный коллектор от пр. Ломоносова до ул. Воскресенской) использовался песок с карьера Зеленец, принадлежавшего обществу на праве собственности;

- анализ путевых листов ООО «Севзапдорстрой» за февраль-октябрь 2013 года (срок поставки песка по договору с ООО «Эко-Норд» - февраль-март 2013 года, месяц списания песка – апрель-октябрь 2013 года) и допросы водителей показали, что песок фактически доставлялся на объекты строительства с карьера Зеленец;

- ООО «Эко-Норд» не могло поставлять и не поставляло песок в адрес ООО «Севзапдорстрой»;

- представленные ООО «Севзапдорстрой» документы от имени ООО «Эко-Норд» для проведения выездной налоговой проверки, в том числе договор, товарная накладная, счет-фактура, подписаны не установленным и не уполномоченным лицом, содержат недостоверные сведения. Такие документы не имеют юридической силы, не могут являться надлежащими доказательствами понесенных расходов.

Как указано ранее, в ходе проверки инспекция выявила, что со стороны общества товарная накладная подписана от имени заместителя генерального директора по общим и коммерческим вопросам ФИО14, который в ходе допроса подтвердил подписание данной накладной, однако при этом названый свидетель не смог пояснить, каким образом и на какой территории осуществлялась приемка песка, каким транспортом он доставлялся, организацию ООО «Эко-Норд» как поставщика песка он не знает, слышит о ней впервые.

Кроме этого, инспекцией установлено, что ФИО14 в период с 18.02.2013 по 07.03.2013 находился в оплачиваемом отпуске.

Допрошенные в качестве свидетелей старший производитель работ общества ФИО31, инженер-лаборант ФИО32, производитель работ на участке № 7 ФИО34, заведующий лабораторией ФИО37, техник-лаборант ФИО33 пояснилиет, что работы, на которые списан спорный материал, выполнялись с использованием песка, полученного от поставщика АО «Архангельский речной порт», а также с карьера в Зеленец; им неизвестен такой поставщик песка как ООО «Эко-Норд».

Так же, как и в эпизоде с контрагентом ООО «Карьер», по данному контрагенту общество не представило паспорта качества, сертификаты, журналы входного учета и контроля качества получаемых материалов, журналы регистрации отбора проб строительных материалов, журналы испытания на песок.

В ходе проверки Инспекция установила, что ООО «Эко-Норд» зарегистрировано в городе Архангельске, поставлено на учет 02.03.2011, реорганизовано 19.06.2014 в форме присоединения к ООО «Синтез», которое не представлены инспекции документов по отношениям с Обществом в связи с их отсутствием. Основные средства и работники в ООО «Эко-Норд» отсутствовали, учредителем и руководителем ООО «Эко-Норд» являлся ФИО39

Согласно выписке по расчетному счету указанный контрагент не производил платежей за аренду офисных или складских помещений, транспортных средств, коммунальные услуги и прочие платежи, необходимые для ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности. Оплата за аренду транспортных средств не производилась. Фактически расчетный счет ООО «Эко-Норд» использовался для транзитных платежей между организациями, имеющими признаки фирмы-«однодневки», с помощью которых обналичивались денежные средства.

По результатам почерковедческой экспертизы, отраженной в заключении эксперта от 27.10.2015 № 994, инспекцией установлено, что подписи от имени ФИО39 в документах по взаимоотношениям ООО «Севзапдорстрой» с ООО «Эко-Норд» выполнены одним лицом, но не ФИО39 (том 20, листы 12-18).

Ссылка заявителя на то, что данный контрагент реально существует и ведет финансово-хозяйственную деятельность, поскольку у него имеется транспортные средства, что подтверждается решением арбитражного суда, рассмотревшего спор с участием ООО «Эко-Норд», не принимается апелляционным судом.

Действительно, решением Арбитражного суда Архангельской области рассмотрено дело № А05-7235/2013 и вынесено решение, согласно которому с ООО «Эко-Норд» в пользу федерального казенного учреждения «Управление автомобильной магистрали Москва-Архангельск Федерального дорожного агентства» взыскано 95 155 руб. 87 коп. в возмещение вреда, причиненного транспортным средством при перевозке тяжёловесного груза по автомобильным дорогам общего пользования федерального значения, а также расходы по государственной пошлине и почтовые расходы (том 24, листы 42-43).

Вместе с тем данное обстоятельство не опровергает совокупности собранных ответчиком доказательств в подтверждение того, что реальных взаимоотношений по поставке песка между заявителем и ООО «Эко-Норд» не было.

К тому же, как следует из решения суда по делу № А05-7235/2013, речь в нем идет о факте передачи индивидуальным предпринимателем ФИО40 в аренду ООО «Эко-Норд» транспортного средства – тягача марки DAF с регистрационным знаком K 728 HK 29 (с прицепом Schwarzmuiller, регистрационный знак <***>). При этом в судебном заседании суд обозревал фотографию данного автомобиля. Как следует из представленной фотографии и пояснений ответчика, марка данного транспортного средства по своей конструкции не предназначена для перевозки песка, поэтому доказательств того, что именно данным транспортным средством перевозился спорный песок, у суда не имеется.

К тому же представители ООО «Эко-Норд» в судебном заседании не участвовали. Более того, инспекция при проверке не установила факт внесения арендной платы за какое-либо транспортное средство.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о формальном составлении документов с целью создания видимости хозяйственных отношений с ООО «Эко-Норд».

Доводы общества о недопустимости в качестве доказательств экспертных заключений, а также о проявлении им должной осмотрительности при выборе названного контрагента отклоняются судом апелляционной инстанции по основаниям, изложенным наре в настоящем постановлении при рассмотрении эпизода взаимоотношений общества с ООО «Карьер».

В данном случае обществом не представлены доказательства того, что при выборе спорного контрагента им были оценены не только условия сделок и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств и наличие у контрагента необходимых ресурсов.

В свою очередь, собранные налоговым органом доказательства в их совокупности позволяют сделать вывод о том, что ООО «Карьер» формально вовлечено в документооборот с целью создания видимости приобретения товарно-материальных ценностей.

В данном случае является доказанным и документально подтвержденным вывод налогового органа о том, что общество искусственно создало условия, при которых оно вправе применить налоговые вычеты по НДС, что указывает на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, решение инспекции по начислению НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с поставщиком ООО «Эко-Норд», является обоснованным.

В отношении ООО «СтройКомплект» инспекцией установлено следующее.

Обществом и поставщиком ООО «СтройКомплект» заключен договор поставки от 03.07.2013, согласно которому поставщик обязуется поставить, а общество принять и оплатить песок в количестве 22 000 куб.м с поставкой на строительную площадку покупателя по адресу: автодорога М-8 Москва-Архангельск км 1213 - км 1226 Архангельской области.

В подтверждение факта поставки товара общество представило в инспекцию товарную накладную от 06.08.2013 № 37 ООО «СтройКомплект», согласно которой обществу передан песок в количестве 22 000 куб.м, счет-фактура от 06.08.2013 № 37 на сумму 5 970 800 руб. (в том числе НДС – 910 500 руб.).

Названные документы подписаны со стороны контрагента от имени руководителя и главного бухгалтера ООО «СтройКомплект» ФИО41, товарная накладная со стороны общества подписана от имени старшего производителя работ ФИО42

По итогам проверки инспекция по эпизоду с названым контрагентом пришла к следующим выводам:

- ООО «Севзапдорстрой» не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО «СтройКомплект» по признакам: отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «СтройКомплект» и руководства (уполномоченных должностных лиц) ООО «Севзапдорстрой» при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров; отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя ООО «СтройКомплект», копий документа, удостоверяющего его личность; отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей; отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.);

- старший производитель работ ООО «Севзапдорстрой» ФИО42 не мог осуществлять приемку песка, оформленного от имени ООО «СтройКомплект» в августе 2013 года;

- в исполнительной документации по строительству объекта «Строительство и реконструкция автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» от Москвы через Ярославль, Вологду до Архангельска. Реконструкция автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» Москва – Ярославль – Вологда – Архангельск на участке км 1213+000 - км 1226+218» (журналы учета входного контроля строительных материалов, изделий и конструкций; протоколы испытания песка; паспорт) содержатся сведения об использовании на объекте песка группы очень мелких с карьера Зеленец и отсутствуют какие-либо сведения о поставке песка от имени ООО «СтройКомплект»;

- должностные лица (заведующий лабораторией; лаборанты) показали, что исполнительная документация (журналы учета входного контроля строительных материалов, изделий и конструкций; протоколы испытания песка) по строительству объекта «Строительство и реконструкция автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» от Москвы через Ярославль, Вологду до Архангельска. Реконструкция автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» Москва – Ярославль – Вологда – Архангельск на участке км 1213+000 - км 1226+218» подтверждают, что на объекте использовался песок группы очень мелких с карьера Зеленец;

- ООО «Севзапдорстрой» для проведения работ по строительству объекта «Строительство и реконструкция автомобильной дороги М-8 «Холмогоры» от Мс через Ярославль, Вологду до Архангельска. Реконструкция автомобильной дороги «Холмогоры» Москва – Ярославль – Вологда – Архангельск на участке км 1213+0001 1226+218» использовался песок с карьера Зеленец, принадлежавшего обществу на праве собственности;

- анализ путевых листов ООО «Севзапдорстрой» за август-сентябрь 2013 года (срок поставки песка по договору с ООО «СтройКомплект» - июль-август 2013 года, месяц списания песка – сентябрь 2013) показал, что песок фактически доставлялся на объект строительства с карьера Зеленец;

- ООО «СтройКомплект» не могло и не поставляло песок в адрес ООО «Севзапдорстрой»;

- представленные ООО «Севзапдорстрой» документы от имени ООО «СтройКомплект» для проведения выездной налоговой проверки, в том числе договор, товарная накладная, счет-фактура, подписаны не установленным и не уполномоченным лицом, содержат недостоверные сведения. Такие документы не имеют юридической силы, не могут являться надлежащими доказательствами понесенных расходов.

Как указано ранее, в ходе проверки инспекция выявила, что со стороны заявителя товарная накладная подписана от имени старшего производителя работ ФИО42, который в ходе допроса подтвердил подписание данной накладной, однако не смог пояснить, каким образом и на какой территории осуществлялась приемка песка, каким транспортом он доставлялся; организацию ООО «СтройКомплект» как поставщика песка он не помнит.

При этом инспекцией установлено, что ФИО42 на период с 01.08.2013 по 15.08.2013 предоставлены дополнительные выходные оплачиваемые дни.

В ходе повторного допроса ФИО42 подтвердил, что не мог осуществлять приемку песка от ООО «СтройКомплект», кто фактически осуществил приемку песка он не знает.

Допрошенные в качестве свидетелей заведующий лабораторией ФИО37, техник-лаборант ФИО33 в ходе допросов указали на факт выполнения работ, на которые списан спорный материал, с использованием песка, полученного с карьера Зеленец, организацию ООО «СтройКомплект» как поставщика песка они не знают.

Как и по предыдущим поставщикам, инспекция выявила, что песок, который в действительности использовался, отражен в исполнительной технической документации общества, однако паспортов качества, сертификатов, необходимых журналов учета на песок от поставщика ООО «СтройКомплект» заявитель на проверку не представил.

Инспекцией установлено, что ООО «СтройКомплект» зарегистрировано в городе Архангельске, поставлено на учет 01.09.2010, реорганизовано 30.10.2014 в форме присоединения к ООО «Старта», при этом данным правопреемником документы по взаимоотношениям заявителя с ООО «Эко-Норд» по требованию ответчика не представлены в связи с их отсутствием. Основных средств и персонала ООО «СтройКомплект» не имело, учредителем и руководителем ООО «СтройКомплект» являлся ФИО41

Из банковской выписки по расчетному счету ООО «СтройКомплект» вытекает, что этот контрагент не производил платежей за аренду офисных или складских помещений, коммунальные услуги и прочие платежи, связанные обеспечением ведения финансово-хозяйственной деятельности; оплата за песок и аренду транспортных средств не производилась.

Допрошенный в качестве свидетеля ФИО41 пояснил, что по специальности является электриком, но работает у индивидуального предпринимателя в должности слесаря. Школьный друг ФИО41 познакомил его с ФИО38. В ходе общения последний предложил ему стать руководителем организации. ФИО43 при содействии ФИО38 зарегистрировал ООО «СтройКомплект» на себя, в последующем передал все документы по данной организации ФИО38. Финансово- хозяйственной деятельностью он не занимался, товара не поставлял, фактически являлся поминальным директором, ООО «Севзапдорстрой» ему не знакомо (том 5, л.51-54).

Таким образом, из показаний данного свидетеля инспекцией установлено, что ФИО41 при регистрации ООО «СтройКомплект» не преследовал цель осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность, реальность взаимоотношений с Обществом не подтвердил

По результатам почерковедческой экспертизы, отраженной в заключении эксперта от 27.10.2015 № 994, инспекцией также установлено, что подписи от имени ФИО41 в документах по взаимоотношениям ООО «СтройКомплект» выполнены одним лицом, но не ФИО44 (том 20, листы 12-18).

Указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о формальном составлении документов целью создания видимости хозяйственных отношений с ООО «СтройКомплект».

Доводы общества о недопустимости в качестве доказательств экспертных заключений, а также о проявлении им должной осмотрительности при выборе названного контрагента отклоняются судом апелляционной инстанции по основаниям, изложенным наре в настоящем постановлении при рассмотрении эпизода взаимоотношений общества с ООО «Карьер».

В данном случае обществом не представлены доказательства того, что при выборе спорного контрагента им были оценены не только условия сделок и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств и наличие у контрагента необходимых ресурсов.

В свою очередь, собранные налоговым органом доказательства в их совокупности позволяют сделать вывод о том, что ООО «Карьер» формально вовлечено в документооборот с целью создания видимости приобретения товарно-материальных ценностей.

В данном случае является доказанным и документально подтвержденным вывод налогового органа о том, что общество искусственно создало условия, при которых оно вправе применить налоговые вычеты по НДС, что указывает на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, решение инспекции по начислению НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с поставщиком ООО «СтройКомплект», является обоснованным.

Доводы заявителя о том, что ответчик в ходе проверки признал факт поставки строительных материалов спорными контрагентами, поскольку учел расходы по их приобретению для целей исчисления налога на прибыль организаций, суд считает ошибочным.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены оперший не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления № 53).

В силу норм НК РФ и Постановления ВАС РФ № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Установление налоговым органом реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат с учетом их подлинного экономического содержания основано на положениях налогового законодательства и не влечет за собой признание расходов общества по взаимоотношениям со спорными поставщиками в качестве экономически обоснованных и документально подтвержденных.

Следует принимать во внимание, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по НДС, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Данная позиция также отражена в абзаце седьмом пункта 8 Постановления № 57.

С учетом того, что счета-фактуры спорных контрагентов содержат недостоверные сведения, а документы заявителя не подтверждают совершение реальных хозяйственных операций с данными контрагентами, такие счета-фактуры не являются основанием для применения вычетов по НДС.

В связи с изложенным основания для удовлетворения заявленных требований заявителя по эпизоду начисления НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Карьер», ООО «СтройСнаб», ООО «Эко-Норд» и ООО «СтройКомплект» в рассматриваемом случае отсутствуют.

По спорным эпизодам общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов по налогу на прибыль организаций и НДС.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень смягчающих ответственность обстоятельств. Согласно подпункту 3 пункта 1 указанной статьи судом или налоговым органом в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, могут быть признаны иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ.

В соответствии с частью 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Статьей 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафных санкций при наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Как указано в пункте 16 Постановления № 57, если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой названного Кодекса.

Таким образом, право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Следовательно, принимая решение о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган обязан полно и всесторонне оценить обстоятельства совершенного правонарушения, а также установить наличие как отягчающих, так и смягчающих ответственность обстоятельств.

Как усматривается из содержания оспариваемого решения налогового органа, в данном случае инспекцией при рассмотрении материалов проверки не установлено смягчающих ответственность обстоятельств, которые позволили бы уменьшить размер налоговых санкций.

Обращаясь с заявлением о частичном оспаривании решения налогового органа, общество просило уменьшить суммы штрафов с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.

Суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае у общества имеются обстоятельства, смягчающие ответственность за выявленные инспекцией правонарушения.

В данном случае следует учесть, что меры государственного понуждения должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения, указанные меры не должны подавлять экономическую самостоятельность коммерческих организаций.

Оспариваемым решением заявителю предложено уплатить налоги, пени, штрафы в значительном размере (более 30 млн. руб.).

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств следует учесть, то общество осуществляет производственную деятельность в сфере дорожного строительства автомобильных дорог и автомагистралей, то есть социально важной области.

Указанная деятельность предполагает необходимость наличия у заявителя значительного объема оборотных средств.

Кроме того, инспекцией не оспаривается, что заявителем заключены государственные и муниципальные контракты по строительству и капитальному ремонту дорожной инфраструктуры.

Такими контрактами предусмотрены виды ответственности заявителя в случае нарушения подрядчиком сроков выполнения работ.

Помимо этого, налоговым органом не отрицается, что штат работников общества состоит из 622-х человека, которые в результате списания с заявителя значительных штрафных санкций могут лишиться возможности своевременно и в полном объеме получать заработную плату.

При этом нормами Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрена выплата работодателем процентов при нарушении установленного срока выплаты заработной платы. Более того, единовременная выплата сумм недоимки, пеней и штрафов фактически может привести Общество к негативным последствиям, поскольку оно не сможет в полном объеме исполнить обязательства перед контрагентами и обязательство по исполнению текущих налоговых обязательств.

При таких обстоятельствах следует признать, что взыскание с общества штрафов в полном объеме может повлечь неблагоприятные последствие как для самого заявителя и его работников, так и для контрагентов ООО «Севзапдорстрой» и для бюджета.

С учетом вышеприведенных обстоятельств, являющихся, по мнению суда апелляционной инстанции, смягчающими ответственность за совершение налоговых правонарушений обстоятельства, апелляционная коллегия считает необходимым признать подлежащим уменьшению размер штрафов в два раза, начисленных по оспариваемым эпизодам.

В связи с этим оспариваемое решение инспекции следует признать недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности в виде штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций и НДС по оспариваемым эпизодам без уменьшения их в два раза.

На основании изложенного требования общества подлежат удовлетворению в части признания недействительным решения инспекции в части привлечения ООО «Севзапдорстрой» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафов по налогу на прибыль организаций и по НДС по оспариваемым эпизодам (пункты 2.1.2.1, 2.1.2.3, 2.2.1 решения инспекции) без уменьшения их в два раза.

В остальной части оснований для удовлетворения заявленных требований относительно решения налогового органа не имеется.

При этом в связи с принятием отказа общества от заявленных требований о признании недействительным решения управления от 05.09.2016 № 07-10/1/10501 в части пунктов 2, 4, 5, 6 производство по настоящему делу в указанной части подлежит прекращению на основании пункта 4 части 1 статьи 150 АПК РФ.

В пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» разъяснено, что по результатам рассмотрения дела суд апелляционной инстанции согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ выносит постановление, которым отменяет судебный акт первой инстанции с указанием обстоятельств, послуживших основаниями для отмены судебного акта (часть 4 статьи 270 названного Кодекса), и принимает новый судебный акт.

В настоящем деле судом первой инстанции при рассмотрении дела допущены процессуальные нарушения, которые являются безусловным основанием для отмены состоявшегося судебного акта.

Поэтому обжалуемое решение суда от 29 декабря 2016 года по делу № А05-9428/2016 подлежит отмене в полном объеме с принятием нового судебного акта.

При обращении с заявлением в суд первой инстанции общество по платежным поручениям от 06.09.2016 № 4658, 4671, 4672 уплатило государственную пошлину в общей сумме 6000 руб.

Распределение судебных расходов между лицами, участвующими в деле, регламентировано статьей 110 АПК РФ, в силу пункта 1 которой судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, АПК РФ не установлено, поэтому вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается по правилам главы 9 названного Кодекса в отношении сторон по делам искового производства.

Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 № 7959/08).

Аналогичные разъяснения, содержатся в пункте 23 постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», согласно которому при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку (например, требования о присуждении компенсации за нарушение права на исполнение судебного акта в разумный срок), расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны.

Таким образом, при признании судом частично обоснованным заявления общества об оспаривании ненормативного правового акта инспекции понесенные им судебные расходы на уплату государственной пошлины в сумме 3000 руб., подлежат возмещению этим налоговым органом в полном размере.

В связи с прекращением производства по делу в данной части обществу из федерального бюджета подлежит возврату государственная пошлина в сумме 3000 руб., уплаченная по платежным поручениям от 06.09.2016 № 4658, 4671 при обращении в суд первой инстанции с заявлением.

При этом в резолютивной части постановления, объявленной 09.10.2017, судом апелляционной инстанции допущена опечатка при указании номера одного из обжалованных пунктов решения инспекции (вместо 2.1.2.1 указано 2.1.2), допущена опечатка при указании суммы государственной пошлины, подлежащей возврату ООО «Севзапдорстрой» из федерального бюджета, а также номеров платежных поручений, по которым она подлежит возврату.

Поскольку данная опечатка не привела к принятию неправильного судебного акта по существу спора, апелляционный суд считает возможным исправить указанную опечатку в мотивировочной части настоящего постановления, указав в резолютивной части настоящего постановления на возврат обществу из федерального бюджета государственной пошлины в общей сумме 3000 руб., уплаченной по платежным поручениям от 06.09.2016 № 4658, 4671 (вместо 6000 руб.), исключив при этом из абзаца седьмого резолютивной части постановления, объявленной 09.10.2017, номер платежного поручения «4672».

Кроме того, в абзаце третьем резолютивной части настоящего постановления следует читать «(пункты 2.1.2.1, 2.1.2.3, 2.2.1 решения инспекции)».

В свою очередь, поскольку обжалуемое решение суда отменяется в связи с допущенным судом первой инстанции процессуальным нарушением, однако окончательный судебный акт принимается, по сути, аналогичный отменяемому решению, то есть не в пользу заявителя и третьего лица, то расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционных жалоб относятся на их подателей.

В данном случае по ходатайству общества определением Арбитражного суда Архангельской области от 26 сентября 2016 года приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения инспекции от 10.06.2016 № 2.20-29/12 по эпизодам, отраженным в пунктах 2.1.2, 2.1.2.3, 2.1.2.4, 2.2.1, до вступления в законную силу решения по настоящему делу. В удовлетворении остальной части ходатайства о принятии обеспечительных мер судом было отказано.

Частью 4 статьи 96 АПК РФ установлено, что в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В части 5 статьи 96 АПК РФ указано, что в случае отказа в удовлетворении иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. Об отмене мер по обеспечению иска суд в соответствии с частью 5 статьи 96 и части 5 статьи 170 АПК РФ указывает в судебных актах об отказе в удовлетворении иска.

Поскольку заявленные требования удовлетворены частично, обеспечительные меры в части удовлетворения заявленного требования подлежат отмене с момента фактического исполнения постановления суда, а в части отказа в удовлетворении заявленного требования – с момента вступления настоящего постановления суда в законную силу.

Руководствуясь статьями 104, 110, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд



п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 29 декабря 2016 года по делу № А05-9428/2016 отменить.

Производство по делу № А05-9428/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 05.09.2016 № 07-10/1/10501 в части пунктов 2, 4, 5, 6 прекратить.

Признать не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 10.06.2016 № 2.20-29/12 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость по оспариваемым эпизодам (пункты 2.1.2.1, 2.1.2.3, 2.2.1 решения инспекции) без уменьшения их в два раза.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Архангельску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой».

В удовлетворении остальной части заявленных требований общества с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163000, <...>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163057, <...>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Севзапдорстрой» (ОГРН <***>, ИНН <***>; место нахождения: 163057, <...>) из федерального бюджета государственную пошлину в общей сумме 3000 руб., уплаченную по платежным поручениям от 06.09.2016 № 4658, 4671.

Отменить обеспечительные меры в виде частичного приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 10.06.2016 № 2.20-29/12 в части отказа в удовлетворении заявленного требования – с момента вступления настоящего постановления суда в законную силу, в части удовлетворения заявленного требования – с момента фактического исполнения постановления суда.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.




Председательствующий А.Ю. Докшина


Судьи Н.В. Мурахина


Н.Н. Осокина