Постановление от 26 июня 2024 г. по делу № А43-12455/2023

ПЕРВЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Березина ул., д. 4, г. Владимир, 600017

http://1aas.arbitr.ru,  тел/факс: (4922) телефон 44-76-65, факс 44-73-10




П О С Т А Н О В Л Е Н И Е


г. Владимир

«27» июня 2024 года                                                        Дело № А43-12455/2023


Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июня 2024 года


Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Кастальской М.Н.,

судей  Гущиной А.М., Захаровой Т.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Большаковой Т.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества «Дзержинскхлеб» на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 08 февраля 2024 года по делу № А43-12455/2023, принятое по заявлению акционерного общества «Дзержинскхлеб» (ОГРН  <***>,  ИНН  <***>) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №2 по Нижегородской области от 21.10.2022 №4/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения


при участии:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 21.12.2023 сроком на 1 год (л.д.136, т.5) , представлен диплом о высшем юридическом образовании (л.д.138, т.5);

от ответчика – ФИО2 по доверенности от 26.12.2023 №04-15/011552 сроком на действия до 31.12.2024, представлен диплом о высшем юридическом образовании от 20.06.2004 №АЮ4356 



УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Нижегородской области обратилось акционерное общество «Дзержинскхлеб» (далее по тексту – заявитель, АО «Дзержинскхлеб») с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы  №2 по Нижегородской области (далее – ответчик, МИФНС России №2 по Нижегородской области) от 21.10.2022 №4/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 08.02.2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, АО «Дзержинскхлеб» обратилось с апелляционной жалобой, в которой, с учетом дополнений,  просит отменить решение Арбитражного суда Нижегородской области от 08 февраля 2024 года по делу N А43-12455/2023, перейти к рассмотрению дела N А43-12455/2023 по правилам для рассмотрения дела в суде первой инстанции, привлечь к участию в деле Межрайонную ИФНС России №18 по Нижегородской области, принять заявление об уточнении требований от 27.12.2023 г., принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

АО «Дзержинскхлеб» с решением Арбитражного суда Нижегородской области не согласно, считает решение суда незаконным, поскольку суд первой инстанции не принял уточнение исковых требований, заявленных АО «Дзержинскхлеб», что, по мнению заявителя, является нарушением ст. 49 АПК РФ и ст. 130 АПК РФ. Как указывает заявитель,  поскольку функции по урегулированию задолженности с 14.12.2020 переданы в Межрайонную ИФНС России №18 по Нижегородской области, и, как указывает ответчик, Межрайонной ИФНС России № 2 по Нижегородской области не предпринимались действия по списанию с единого расчетного счета АО «Дзержинскхлеб» денежных средств, суд первой инстанции допустил также принятие решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле. Кроме того, по мнению заявителя, суд первой инстанции допустил неприменение норм права о действии законодательства о налогах и сборах во времени (ст. 57, ст. 54 Конституции РФ, п. 2 ст. 5 Налогового кодекса РФ). Кроме того, Заявитель считает судебный акт необоснованным и не соответствующим действующему законодательству РФ в связи с несоответствием  выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, поскольку отказывая в удовлетворении требований заявителя в полном объеме, суд первой инстанции не учел, что решение налогового органа на дату его принятия являлось в любом случае незаконным в части начисления и списания пени за период действия моратория в размере 931 763,60 рублей, что было установлено и признано только в ходе рассмотрения дела в суде,  решение вышестоящего налогового органа об отмене частично решения нижестоящего налогового органа в части начисления пени в период действия моратория в размере 931 763,60 рублей принято уже в процессе рассмотрения дела судом. Также, в вводной части Решения суда сказано: «при участии в деле представителей сторон: от заявителя: не явились, извещены надлежащим образом», что  не соответствует реальному положению дел, так как представитель заявителя присутствовал на судебных заседаниях при рассмотрении дела, в том числе на заседании 10 января 2024 г., когда была объявлена резолютивная часть решения суда.

Ответчиком представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором Межрайонная ИФНС России №2 по Нижегородской области просит апелляционную жалобу АО «Дзержинскхлеб» оставить без удовлетворения. МИФНС России №2 по Нижегородской области указывает, что в ходе проведения налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком в нарушение статьи 210, статьи 217 Налогового кодекса РФ неправомерно исключены из налоговой базы по НДФЛ суммы дополнительных компенсаций выплаченных работникам за работу во вредных условиях труда. Соответственно с данных выплат не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет НДФЛ. При этом в ходе проверки установлены факты, свидетельствующие о том, что дополнительные компенсационные выплаты фактически являлись не компенсационными, а представляли собой расчеты по оплате труда.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к ней, просил решение суда отменить, требования заявителя удовлетворить.

Представитель ответчика МИФНС России № 2 по Нижегородской области в судебном заседании возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения.

Законность принятого судебного акта, правильность применения норм материального и процессуального права проверены Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 257 - 262, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оценивая законность решения суда, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Рассмотрев доводы АО «Дзержинскхлеб» о допущенных судом первой инстанции процессуальных нарушениях суд апелляционной инстанции признает их необоснованными в связи со следующим.

По делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений обращение в арбитражный суд осуществляется в форме заявления, в котором, в силу пункта 4 части 2 статьи 125 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должно быть сформулировано исковое требование, вытекающее из спорного материального правоотношения (предмет иска), а в соответствии с пунктом 5 этой части исковое заявление должно содержать фактическое обоснование заявленного требования (обстоятельства, с которыми истец связывает свои требования, то есть основания иска).

Формулирование предмета и основания иска обусловлено избранным истцом способом защиты своих нарушенных прав и законных интересов.

Из конституционных принципов состязательности и равноправия сторон и связанного с ними принципа диспозитивности следует, что процессуальные отношения в гражданском судопроизводстве возникают, изменяются и прекращаются по инициативе непосредственных участников спорного правоотношения, предусматривая свободу распоряжения лицами, участвующими в деле, принадлежащими им субъективными материальными правами и процессуальными средствами их защиты.

Правила принципа диспозитивности применительно к производству в арбитражном суде  распространяется и на процессуальные отношения, возникающие в связи с выбором лица, обратившегося в арбитражный суд, способа защиты своих прав.

Так, истец (заявитель) самостоятельно определяет объем своих требований, и суд не вправе выходить за рамки заявленного предмета заявленных требований (ст. ст. 4, 36, 37, 49, 139 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Границы предмета доказывания, как и пределы судебного разбирательства, определяются предметом и основанием иска. При этом арбитражный суд в соответствии с действующим арбитражным процессуальным законодательством не вправе выходить за пределы заявленных требований, а также рассматривать вопрос о законности оспариваемого постановления по иным основаниям, не заявленным заявителем.

В рассматриваемом случае, предметом спора является  решение МИФНС России №2 по Нижегородской области от 21.10.2022 №4/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, основанием - не соответствует пункту 1 статьи 217, пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей до 01.01.2020), пункту 2 статьи 5 Налогового кодекса РФ.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции АО «Дзержинскхлеб»  заявлено ходатайство об уточнении заявленных требований в порядке статьи 49 АПК РФ, в соответствии с которым заявитель помимо признания незаконным решения Межрайонной ИФНС России №2 по Нижегородской области от 21.10.2022 №4/5 также просит признать незаконными действия Межрайонной ИФНС России №2 по Нижегородской области по списанию с единого налогового счета АО «Дзержинскхлеб» денежных средства в размере 8297516,24 руб. в счет уплаты НДФЛ доначисленного за период 2018-2019 годы.

Как следует из смысла положений части 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса истец, обращаясь с исковым заявлением, должен самостоятельно формулировать исковые требования, предмет и основания иска, а суд при рассмотрении спора не может выходить за пределы заявленных требований, так как в противном случае это явилось бы нарушением прав ответчика. При этом истец, являясь участником процесса, в суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, вправе изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

При этом закон предусматривает лишь изменение размера, предмета и оснований уже предъявленных требований.

Как верно отметил суд первой инстанции, требование АО «Дзержинскхлеб» о признании незаконными действий Межрайонной ИФНС России №2 по Нижегородской области по списанию с единого налогового счета денежных средства в размере 8297516,24 руб. является самостоятельным требованием и не может быть принято к рассмотрению в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса, в связи с чем, обоснованно отказал в удовлетворении ходатайства АО «Дзержинскхлеб» об уточнении заявленных требований.

Кроме того, суд первой инстанции правомерно указал, что предъявление нового требования предусматривает соблюдение предусмотренного пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ досудебного порядка обжалования, доказательств соблюдения которого АО «Дзержинскхлеб» не представлено.

Доводы АО «Дзержинскхлеб» о принятии судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле, а именно Межрайонной ИФНС России №18 по Нижегородской области, также не могут быть признаны обоснованными исходя из рассматриваемого предмета спора.

Согласно части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном этим Кодексом.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Как следует из материалов дела, МИФНС России №2 по Нижегородской области на основании решения от 29.12.2021 №4 в отношении АО «Дзержинскхлеб» проведена выездная налоговая проверка по вопросу уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В ходе проверки, МИФНС России №2 по Нижегородской области пришла к выводу о том, что АО «Дзержинскхлеб» неправомерно не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДФЛ с сумм выплат, произведенных работникам в качестве дополнительной компенсации за вредные условия труда, поскольку данные выплаты фактически не носили компенсационный характер, не были обусловлены какими-либо расходами со стороны работников и по своей сути являлись заработной платой.

По результатам выездной налоговой проверки МИФНС России №2 по Нижегородской области составлен акт налоговой проверки от 30.05.2022 №4, дополнение к акту от 09.09.2022 №4/4.

По результатам рассмотрения материалов проверки МИФНС России №2 по Нижегородской области принято решение от 21.10.2022 №4/5 о привлечении АО «Дзержинскхлеб» к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым АО «Дзержинскхлеб» доначислены: НДФЛ в сумме 14 414 809,00 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 6 820 670,60 руб. за период с 02.02.2018 по 21.10.2022, штрафы в общей сумме 142 138,19 руб. в соответствии со статьями 123 и пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ.

Обнаружив в вынесенном решении арифметические ошибки, МИФНС России №2 по Нижегородской области скорректировала произведенные доначисления путем принятия решений от 24.11.2022 №4/6 и от 16.12.2022 №4/7 в соответствии с которыми произведенные по результатам проверки доначисления составили: НДФЛ в сумме 14 291 692,00 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 6 750 058,47 руб. за период с 02.02.2018 по 21.10.2022, штраф в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса РФ в сумме 70 990,96 руб., штраф в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ в сумме 156,25 руб.

Не согласившись с решением МИФНС России №2 по Нижегородской области, вынесенным по результатам выездной проверки, АО «Дзержинскхлеб» обжаловало его в УФНС России по Нижегородской области.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы решением УФНС России по Нижегородской области от 09.02.2023 №09-12-01/02530@ апелляционная жалоба АО «Дзержинскхлеб» признана по существу необоснованной, однако суммы штрафных санкций снижены в два раза и составили 35 495,48 руб. по со статье 123 Налогового кодекса РФ и 78,125 руб. по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ.

Не согласившись с решением МИФНС России №2 по Нижегородской области от 21.10.2022 №4/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 03.05.2023 АО «Дзержинскхлеб» обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с рассматриваемым требованием.

В обоснование заявленных требований АО «Дзержинскхлеб» указывает, что заявитель с 2016 года отражает в отчетности дополнительные компенсационные выплаты и до настоящего времени у МИФНС России №2 по Нижегородской области к АО «Дзержинскхлеб» не было по этому поводу претензий, более того, по результатам проведенной в отношении АО "Дзержинскхлеб" камеральной налоговой проверки за 2020 год было вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. АО «Дзержинскхлеб» полагает, что обжалуемое решение не соответствует пункту 1 статьи 217, пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей до 01.01.2020), пункту 2 статьи 5 Налогового кодекса РФ, поскольку дополнительные компенсации за работу с вредными и опасными условиями труда не должны облагаться НДФЛ. При этом действующее законодательство не требует подтверждения целевого расходования денежных средств для получения работниками, занятыми на работах с вредными условиями труда, дополнительных компенсаций. Отсутствие у работников профессиональных заболеваний не свидетельствует о том, что они не имеют права на получение дополнительных компенсаций за работу с вредными и опасными условиями труда. Кроме того, АО «Дзержинскхлеб» указывает, что в соответствии с пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается в принципе, в связи с чем, произведенные МИФНС России №2 по Нижегородской области доначисления в любом случае нельзя признать обоснованными.

В ходе рассмотрения дела судом первой инстанции, решением УФНС России по Нижегородской области от 22.09.2023 №24, вынесенном в порядке статьи 31 Налогового кодекса РФ, с учетом введенного в период с 01.04.2022 по 01.10.2022 Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 №497 моратория на возбуждение дел о банкротстве, из решения МИФНС России №2 по Нижегородской области от 21.10.2022 №4/5 исключено начисление пеней за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 в сумме 931 763,60 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение МИФНС России №2 по Нижегородской области соответствующим нормам налогового законодательства и не нарушающим права и законные интересы АО «Дзержинскхлеб».

Апелляционная коллегия соглашается с выводами суда и не усматривает оснований для их переоценки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Согласно статье 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений плательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 87 НК РФ в целях контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (пункт 2 статьи 87 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 4 статьи 89 НК РФ).

В соответствии со статьей 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налогового кодекса РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых  налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства; вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику; представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 41 Налогового кодекса РФ доходами признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе в соответствии с главой 23 Налогового кодекса РФ "Налог на доходы физических лиц".

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

На основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) такие виды доходов физических лиц, которые установлены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления как компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, разъяснено следующее. Глава 23 Налогового кодекса РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство. Трудовой кодекс РФ выделяет два вида компенсационных выплат. Первый вид компенсационных выплат определен в статье 164 Трудового кодекса РФ согласно которой под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей. Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 Трудового кодекса РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 Трудового кодекса РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей. Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 Трудового кодекса РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п.). Из приведенных положений статьи 164 Трудового кодекса РФ и пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ следует, что не подлежат обложению НДФЛ доходы работника, получаемые в качестве возмещения тех затрат, которые понесены им в связи с выполнением трудовых обязанностей.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2004 №76-О отмечено, что компенсации, упомянутые в качестве не облагаемых НДФЛ в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, призваны возместить налогоплательщикам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением своих трудовых обязанностей, то есть обусловленными реальными расходами.

Определением Конституционного Суда РФ от 07.02.2013 №135-О, вынесенным по результатам рассмотрения жалобы гражданина ФИО3 на нарушение его конституционных прав статьей 117 Трудового кодекса РФ, установлено, что для работников, занятых на работах во вредных и опасных условиях труда, предусмотрен комплекс компенсационных мер, направленных на ослабление негативного воздействия на здоровье вредных и опасных факторов производственной среды и трудового процесса, в том числе сокращенная продолжительность рабочего времени, ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск и повышенная оплата труда.

В рассматриваемом случае, в период 2017-2020 годы в АО «Дзержинскхлеб» действовал коллективный договор от 01.07.2017, согласно которому работодатель обеспечивает выплату своим работникам компенсаций за вредные условия труда на основании требований статьи 147 Трудового кодекса РФ по результатам проведенной специальной оценки условий труда.

Условиями коллективного договора предусмотрено, что дополнительные компенсации работникам, если они заняты на работах с вредными и опасными условиями труда, неотделимо связаны с оплатой труда и не могут быть выделены, в том числе и в целях необложения НДФЛ.

Приложением к коллективному договору разработано Соглашение по охране труда между работодателем и работниками АО «Дзержинскхлеб», которым установлен порядок выплаты работникам дополнительных компенсаций: Общественный комитет организует в соответствии со статьей 370 Трудового кодекса РФ и Федеральным законом от 12.01.1996 №10-ФЗ "О профсоюзах, их правах и гарантиях деятельности" проведение независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников силами ОПИТ МАП "СПР". Общественный комитет совместно с работодателем и по согласованию с ОПИТ МАП "СПР" разрабатывает на основании результатов независимой экспертизы условий труда План мероприятий по охране труда и по результатам аттестации рабочих мест/специальной оценки условий труда корректирует и дорабатывает его. Работодатель на основании статей 164, 210, 2019 Трудового кодекса РФ устанавливает дополнительные/повышенные компенсации работникам в размерах, установленных коллективным договором и не превышающих сумм, согласованных с ОПИТ МАП "СПР".

Нормы указанных компенсаций рассчитаны профсоюзным инспектором охраны труда на основании методических рекомендаций "Порядок расчета минимальных размеров повышения оплаты труда и максимальных размеров компенсаций работникам при проведении независимой экспертизы условий труда и обеспечения безопасности работников на рабочих местах", утвержденных Постановлением ЦС МАП "СПР" от 22.03.2006 №МАП-ЦС-03 и методическими рекомендациями ФБУН "НИИ гигиены и профпатологии" Роспотребнадзора от 2008 года и госконтрактом ФГБНУ "НИИ медицины труда" Минздрава РФ от 2003 года №1/175-03 и установлены специальным Положением к Соглашению по охране труда в Коллективном договоре предусматривающим повышенную оплату труда и дополнительные компенсации за работу во вредных условиях труда, а также рекомендованые минимальные размеры повышенной оплаты труда (4% к тарифу или окладу) и максимальные размеры дополнительных компенсаций на 1 человека (рублей в год) в зависимости от занимаемой должности.

Между АО «Дзержинскхлеб» (заказчик) и АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" (исполнитель) заключен договор от 04.04.2016 №АН-05/2016 на консультационное обслуживание по вопросам трудового законодательства, в области доплат по статье 129, 147 Трудового кодекса РФ, согласно которому исполнитель представляет заказчику расчет максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам, участвует в деловых переговорах и досудебном урегулировании спорных вопросов в области трудового законодательства, по вопросам охраны труда и профилактики профессиональных заболеваний.

Согласно представленным в материалы дела актам выполненных работ (оказанных услуг), АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" предоставляло АО «Дзержинскхлеб» ежемесячно расчеты максимальных сумм дополнительных компенсаций работникам, а также осуществляло консультационное и юридическое обслуживание заказчика. При этом документы, на основании которых АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" производило расчеты сумм дополнительных компенсационных выплат работникам за вредные условия труда налогоплательщиком не представлены.

МИФНС России №2 по Нижегородской области в ходе проверки установлено, что для проведения специальной оценки условий труда АО «Дзержинскхлеб» было привлечено ООО "Волго-Вятский центр испытаний" на основании договоров от 27.06.2018 №5383/т и от 2608.2020 №8506/к. По результатам специальной оценки условий труда всем рабочим местам АО «Дзержинскхлеб»присвоен класс вредности 3.1, поскольку выявлено наличие вредных и (или) опасных производственных факторов (тяжесть труда, напряженность труда, параметры световой среды, уровень шума). В качестве мероприятий по улучшению условий труда рекомендовано применять средства индивидуальной защиты органов слуха для снижения уровня шума.

По результатам проведенной специальной оценки условий труда АО «Дзержинскхлеб» оформлены карты специальной оценки условий труда, в которых указано: в графе "Виды гарантии и компенсации" - повышенная оплата труда и проведение медицинских осмотров, однако ни сокращенная продолжительность работы, ни ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск по результатам проведенной специальной оценки условий труда на предприятии не введены.

В рамках проверки МИФНС России №2 по Нижегородской области от Центра профессиональной патологии ГБУЗ НО Городской больницы №7 г.Дзержинска получена информация о том, что в 2018-2020 годах сотрудниками АО «Дзержинскхлеб» диагнозов профессиональных заболеваний не устанавливалось, заключений о наличии профессиональных заболеваний не выдавалось, в связи с чем, МИФНС России №2 по Нижегородской области сделан вывод о том, что исчисленные АО «Дзержинскхлеб» компенсационные выплаты не были призваны возместить работникам их затраты, связанные с восстановлением здоровья, вред которому был причинен в связи с выполнением ими трудовых обязанностей во вредных условиях труда в том числе и потому, что для получения дополнительных компенсационных выплат за вредные  условия труда никто из работников не предоставлял подтверждение понесенных затрат, а профессиональные заболевания у работников организации не выявлены.

Как установлено МИФНС России №2 по Нижегородской области, исходя из документов, представленных АО «Дзержинскхлеб» в ходе проверки, фактический размер дополнительной компенсации за работу во вредных условиях труда не регламентирован ни одним из документов АО «Дзержинскхлеб». Коллективный договор содержит только информацию о максимальных суммах дополнительной компенсации за работу во вредных условиях труда. Сотрудники АО «Дзержинскхлеб» не располагали информацией о предстоящем размере ежемесячной выплаты дополнительных компенсаций и факторах, оказывающих влияние на эту сумму.

К данному выводу МИФНС России №2 по Нижегородской области также пришла на основании свидетельских показаний сотрудников АО «Дзержинскхлеб».

Так, согласно показаниям руководителя АО «Дзержинскхлеб» ФИО4 на предприятии есть расчет, предоставленный АНО "ЦНИ ОТ и ППЗ", на основании которого определяется в каком размере может быть выплачена компенсация работникам. ФИО4 сообщил, что расчет сумм предоставляется ежемесячно и указал, что размер компенсационной выплаты зависит от условий и времени нахождения сотрудника во вредных условиях труда и от финансового состояния организации (протокол допроса от 30.08.2021 №65).

Главный бухгалтер АО «Дзержинскхлеб» ФИО5 в ходе допроса пояснила, что сумма дополнительных компенсационных выплат рассчитывается отделом бухгалтерии на основании регламента взаимодействия МАП "СПР", которая представляет расчет максимальных сумм, а АО «Дзержинскхлеб», исходя из своего финансового положения рассчитывает согласно регламента фактической выплаты. При этом, главный бухгалтер не смогла пояснить какие условия труда у кладовщика, грузчика, оператора ПК, диспетчера, водителя автомобиля, дворника. Кроме того, ФИО5 пояснила, что размер начисляемой дополнительной компенсации за вредные условия труда зависит от фактически полученных вредных факторов и финансового состояния предприятия. (протокол допроса от 30.08.2021 №66).

Таким образом, как следует из протоколов допросов, алгоритм определения абсолютных сумм компенсаций неизвестен ни одному должностному лицу АО «Дзержинскхлеб», несмотря на то, что использование компенсаций предполагает наличие внутреннего документа предприятия, в котором подробно расписываются особенности конкретного алгоритма расчета-возмещения за рабочую деятельность во вредных условиях.

Опрошенные МИФНС России №2 по Нижегородской области в ходе проверки сотрудники АО «Дзержинскхлеб» также сообщили, что заработная плата им зачислялись два раза в месяц на банковскую карту; профессиональных заболеваний не имеют и не были уведомлены об обязанности документального подтверждения понесенных затрат, за которые им выплачивались дополнительные компенсации за вредные условия труда, а следовательно, документы о расходовании полученных сумм дополнительных компенсаций работодателю сотрудники не представляли.

Допрошенный сотрудник АО «Дзержинскхлеб» ФИО6 пояснила, что индексация заработной платы в организации не производилась, от них не требовалось документальное подтверждение понесенных затрат на расходование дополнительных компенсационных выплат (протокол допроса от 18.08.2022 №280).

Допрошенный сотрудник АО «Дзержинскхлеб» ФИО7 пояснила, что дополнительных компенсаций не было, соответственно о необходимости предоставления документов, подтверждающих их расходование, она не знала (протокол допроса от 11.08.2022 №264).

Также, по результатам анализа расчетных листков работников АО «Дзержинскхлеб», занятых на рабочих местах с вредными условиями труда, МИФНС России №2 по Нижегородской области установлено, что основной стимулирующей выплатой в составе заработной платы является компенсация за вредные и тяжелые условия труда, которая не являлась постоянной величиной, а каждый месяц менялась, что свидетельствует о влиянии производственных показателей на сумму компенсации. В период нахождения работников в отпуске им также начислялись такие доплаты.

Кроме того, в рамках проведения мероприятий налогового контроля МИФНС России №2 по Нижегородской области проведен анализ фонда оплаты труда и анализ средней месячной заработной платы, в результате которого установлено, что после проведения специальной оценки условий труда и внесения в Коллективный договор гарантий (повышенных компенсаций работникам, занятым на работах с вредными условиями труда), доход работников АО «Дзержинскхлеб» снизился по сравнению с уровнем 2015 года. Средняя заработная плата на одного сотрудника в 2020 году на 0,81 тыс. руб. или на 5,52% ниже уровня 2015 года, что указывает на изменение состава фонда оплаты труда. Сумма начисленного НДФЛ с 2016 года также значительно снизилась в результате отнесения части заработной платы на компенсационные выплаты за вредные условия труда.

При этом, МИФНС России №2 по Нижегородской области  установлена системность и ежемесячный характер выплаты дополнительных компенсаций за вредные условия труда.

При анализе расчетных ведомостей и иных документов МИФНС России №2 по Нижегородской области также установлено, что сотрудникам АО «Дзержинскхлеб» выплачивались дополнительные компенсации за вредные и опасные условия труда и в фиксированной сумме, и в процентном выражении, и в зависимости от должностного оклада с учетом фактически отработанного времени.

В ходе проверки МИФНС России №2 по Нижегородской области также проведён анализ расчета среднего заработка для оплаты пособия по временной нетрудоспособности за счет работодателя (первые 3 дня), на основании сведений о доходах физических лиц, представленных АО «Дзержинскхлеб» и сведений о доходах физических лиц, представленных Фондом социального страхования и установлено, что для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат.

В соответствии с пунктом 2 Постановления Правительства РФ от 24.12.2007 №922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы" к выплатам, которые учитываются при расчете среднего заработка, относятся: заработная плата; надбавки и доплаты; выплаты, связанные с условиями труда; премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда, то есть выплаты, которые являются вознаграждением за труд. При расчете среднего заработка работника не учитываются выплаты социального характера и иные выплаты, указанные в пункте 3.5 указанного постановления, не относящиеся к оплате труда (материальная помощь, оплата стоимости питания, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и другие).

В результате проведенного анализа МИФНС России №2 по Нижегородской области установлено, что с 2015 года среднедневной заработок исчисляется с включением всех видов начислений в доход физических лиц и не снижается, что противоречит показателям фонда оплаты труда, который в проверяемом периоде снижается, что указывает на умышленное искажение сведений о доходах физических лиц и умышленное не включение сумм дополнительных компенсационных выплат в налогооблагаемую базу в расчетах по форме 6-НДФЛ и в справки по форме 2- НДФЛ.

Данный факт также подтверждается показаниями свидетеля ФИО8 (протокол допроса от 24.03.2022 №21), из которых следует, что о выплате компенсаций было известно только руководителям и сотрудникам бухгалтерии, которые начисляли заработную плату. Наличие вредных и (или) опасных производственных факторов не, учитывалось, поскольку компенсационные выплаты, не облагаемые НДФЛ выплачивались только на основании расчетов максимальных сумм компенсационных выплат за вредные условия труда, подготовленные сотрудниками АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" и МАП "СПР". У вышеуказанных организаций медицинских лицензий на определение вреда здоровью не было. Также, выплата компенсаций работникам производилась без соответствующих медицинских документов.

Из допроса свидетеля ФИО9 следует, что организацией АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" расчет максимальных сумм дополнительных компенсационных выплат производился ежемесячно на основании документов, представленных АО «Дзержинскхлеб», содержащих персональные данные работников, а именно информацию о возрасте и стаже работников.

Учитывая вышеизложенное, МИФНС России №2 по Нижегородской области сделан вывод о том, что осуществление указанных доплат за вредные условия труда не было поставлено АО «Дзержинскхлеб» ни в зависимость от наличия специальной оценки условий труда, ни в зависимость от его финансовых показателей (вредные факторы, оказывающие влияние на здоровье сотрудников не учитывались), а осуществлялось за счет перераспределения между статьями фонда оплаты труда.

Реализация указанной схемы позволила АО «Дзержинскхлеб» получить налоговую экономию по НДФЛ путем фактической выплаты АО «Дзержинскхлеб» своим работникам заработной платы под видом компенсационных выплат.

Доводы АО «Дзержинскхлеб» о недопустимости показаний ФИО8, как лица не имеющего отношения к проверке, проводимой в отношении АО «Дзержинскхлеб» судом первой инстанции рассмотрены и правомерно отклонены, поскольку  ФИО10 до осени 2016 года занимал должность генерального директора Ассоциация НП ЦОТ ПФО, а со второй половины 2016 года - во Всероссийской общественной организации "Всероссийское объединение специалистов по охране труда", кроме того, являлся членом Общественного совета Минтруда России, заместителем председателя Общественного Совета Министерства социальной политики Нижегородской области. В ходе допроса ФИО8 указал, что организации ОПИТ МАП "СПР" и АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" занимаются распространением схем уклонения от уплаты налогов в организациях на территории Российской Федерации. Фактическими руководителями организации является ФИО11, ФИО12, а ФИО13 и ФИО9 работают в качестве менеджеров для распространения схемы по предприятиям. Суть схемы сводится к следующему: предлагается не платить НДФЛ с компенсаций за вредные условия труда, сообщая работодателю, что они могут изготовить документ под названием "Расчет максимальных сумм компенсаций за вредные условия труда", который принимается налоговыми органами для освобождения от налогов. За свои услуги они просят оплату в сумме 25% от суммы уклонения от уплаты налогов, полученной в результате применения схемы. Цель схемы - заменить часть заработной платы (порядка 50%) компенсациями за вредные условия труда и не платить с этой части НДФЛ.

Кроме того, показания ФИО8 являются не единственным доказательством по делу, имеют общий характер и рассматриваются в совокупности с иными фактами и обстоятельствам, установленными в ходе проверки.

Доводы АО «Дзержинскхлеб» о том, что действующее законодательство не требует подтверждения целевого расходования денежных средств для получения работниками, занятыми на работах с вредными условиями труда, дополнительных компенсаций, судом первой инстанции рассмотрены и правомерно отклонены, поскольку нормы действующего законодательства допускают возможность установления работодателем дополнительных компенсаций - денежных выплат в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей, что не оспаривается МИФНС России №2 по Нижегородской области.

Между тем, в рассматриваемом случае наличие специальной оценки условий труда на предприятии само по себе не свидетельствует о том, что выплаты обозначенные АО «Дзержинскхлеб» как "дополнительные компенсации выплачиваемые работникам за работу во вредных условиях труда" априори не подлежат обложению НДФЛ, поскольку в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, а также, принимая во внимание норму статьи 164 Трудового кодекса РФ, освобождение от налогообложения выплат, компенсирующих какие-либо расходы налогоплательщиков, осуществляется только при наличии документального подтверждения понесенных расходов.

Как верно указал суд первой инстанции, компенсационные выплаты (компенсации) - термин, который имеет широкое значение и подразумевает все меры, призванные компенсировать неблагоприятное воздействие тяжести труда или условий труда, соответственно следует разграничивать понятия компенсаций, входящих в состав заработной платы, непосредственно связанных с выполнением трудовой функции и предусмотренных в главе 20 Трудового кодекса РФ и компенсаций, предусмотренных главой 23 Трудового кодекса РФ.

В силу части 1 статьи 129 Трудового кодекса РФ заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплате). Труд - это деятельность человека, направленная на создание материальных и духовных благ. При этом любая деятельность человека осуществляется посредством физиологических затрат и затрат здоровья, в связи с чем заработная плата, по своей сути, предназначена возместить работнику физиологические затраты и затраты здоровья, потраченные на выполнение трудовых функций, а также поддерживать физиологическое состояние работника, необходимое для продолжения выполнения этих функций. Повышенные физиологические затраты и затраты здоровья при выполнении работы в условиях, отклоняющихся от нормальных, призваны возместить доплаты и надбавки компенсационного характера, которые в силу статей 129, 135 Трудового кодекса РФ входят в систему оплаты труда.

К таким компенсациям в силу норм Трудового кодекса РФ относятся: дополнительный отпуск (статья 116 Трудового кодекса РФ); лечебно-профилактическое питание (молоко), предоставляемое работникам, занятым на работах с вредными условиями труда (статья 222 Трудового кодекса РФ), доплаты (повышенные тарифные ставки) работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда (статья 147 Трудового кодекса РФ).

Компенсации же, предусмотренные статьей 164 Трудового кодекса РФ, направлены на возмещение работнику материальных затрат, понесенных для выполнения трудовых функций.

В качестве таких компенсаций в частности, названо возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, по проезду, найму жилого помещения и др. (статьи 167, 168 Трудового кодекса РФ). Именно такие компенсации в качестве не облагаемых НДФЛ предусмотрены в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, если АО «Дзержинскхлеб» считает, что спорные компенсационные выплаты оно уплачивало на основании статьи 147 Налогового кодекса РФ, то данные выплаты в любом случае являются частью заработной платы работника и подлежат обложению НДФЛ.

Доводы АО «Дзержинскхлеб» о том, что отсутствие у работников профессиональных заболеваний не свидетельствует о том, что они не имеют права на получение дополнительных компенсаций за работу с вредными и опасными условиями труда, также не могут быть признаны обоснованными, поскольку если АО «Дзержинскхлеб» полагает, что спорные компенсации выплачивались на основании статьи 164 Трудового кодекса РФ, то должно обосновать эти выплаты наличием у работников расходов, на покрытие которых эти компенсации выплачивались. Между тем, АО «Дзержинскхлеб» ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, не были представлены документы, свидетельствующие о том, что выплачиваемые работникам дополнительные компенсации были направлены на возмещение их расходов.

Право налогоплательщика на установление тех или иных выплат сотрудникам закреплено действующим законодательством, но в рамках своих полномочий, установленных статьями 31 и 32 Налогового кодекса РФ, налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и его должностных лиц, фактической целью которых явилось не исполнение своих обязанностей, как добросовестного налогоплательщика путем применения норм налогового законодательства, а умышленное создание схемы, которая позволила получить налоговую экономию.

Как верно отметил суд первой инстанции, добросовестные налогоплательщики не используют коллективный договор и результаты специальной оценки условий труда в качестве гражданско-правовых инструментов в достижении противоправных налоговых последствий.

Включение же АО «Дзержинскхлеб» ОПИТ МАП "СПР", АНО "ЦНИИ ОТ и ППЗ" в описанную схему в качестве условия по достижению цели минимизации налоговых обязательств, перечеркивает природу создания и функционирования первичной профсоюзной организации, как представительного органа работников по защите их социально-трудовых прав и интересов во взаимоотношениях с работодателем.

Назначение и характер спорных выплат, произведенных работникам, свидетельствуют о том, что данные выплаты обусловлены именно трудовыми отношениями, связаны с трудовой деятельностью, выплачивались работникам в связи с осуществлением ими трудовых обязанностей в АО «Дзержинскхлеб». При этом, полученные работниками денежные средства связаны с характером выполняемой ими работы и непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Таким образом, выявленные МИФНС России №2 по Нижегородской области в ходе проверки факты в совокупности позволяют сделать вывод о том, что АО «Дзержинскхлеб» осознавало противоправный характер своих действий при применении пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ в качестве основания для легализации незаконного механизма получения налоговой экономии, что в свою очередь свидетельствует об умышленном искажении фактов финансово-хозяйственной деятельности и нарушении положений пунктов 1, 4 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ.

Доводы АО «Дзержинскхлеб» по вопросу применения норм Налогового кодекса РФ, с учетом внесенных в него изменений, судом первой инстанции рассмотрены и также правомерно отклонены.

Пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона от 29.09.2019 №325-Ф3) установлено, что уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки при неправомерном не удержании (неполном удержании) налога налоговым агентом.

Данное положение действует с 01.01.2020.

В рассматриваемом случае, моментом обнаружения налогового правонарушения является акт налоговой проверки от 30.05.2022 №4 и дополнения к нему, оформленные после вступления в силу изменений в данную статью.

Как следует из оспоренного решения, МИФНС России №2 по Нижегородской области доначислила АО «Дзержинскхлеб» НДФЛ за 2018-2020года в сумме 14 291 592 руб. и в пункте 3.2 резолютивной части оспоренного решения предложила уплатить указанные в пункте 3.1. суммы налогов, пени, штрафов.

Изложение МИФНС России №2 по Нижегородской области резолютивной части решения в таком виде само по себе не нарушает права и законные интересы АО «Дзержинскхлеб» как налогового агента.

Также следует учесть, что доказательств, свидетельствующих о невозможности удержания налога с работников и перечисления его в бюджет, АО «Дзержинскхлеб»  при рассмотрении настоящего дела не представило. Также не представлены доказательства направления сообщения о невозможности удержания спорного налога налогоплательщику и налоговому органу в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 226 НК РФ.

Кроме того, в рамках мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, подтверждающие нарушение АО «Дзержинскхлеб» положений пунктов 1, 4 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ, выразившееся в неправомерном неисполнении АО «Дзержинскхлеб» обязанностей налогового агента по невключению в налоговую базу дохода, полученного работниками в виде дополнительной компенсации за вредные условия труда, и повлекшим непоступление в бюджет НДФЛ в сумме 14 291 592,00 руб.

При таких обстоятельствах, нарушения положений пункта 9 статьи 226 НК РФ МИФНС России №2 по Нижегородской области не допущено, поскольку изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 №325-Ф3 в пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ, допускающие доначисление (взыскание) налога за счет средств налоговых агентов по итогам налоговой проверки, не изменяют элементы налогообложения НДФЛ (в том числе, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога), а по сути являются процедурными, позволяющими налоговому органу по результатам налоговой проверки взыскать налог, в том числе за счет средств налогового агента.

По общему правилу, порядок производства мероприятий налогового контроля (в настоящем деле, - порядок проведения налоговой проверки, оформление результатов налоговой проверки и вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки) определяется в соответствии с федеральным законом, действующим во время производства таких мероприятий.

Поскольку на момент принятия оспариваемого решения изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 №325-Ф3 в пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ, вступили в силу, то МИФНС России №2 по Нижегородской области правомерно доначислила к взысканию налог за счет средств налогового агента.

Довод АО «Дзержинскхлеб» о том, что в решении МИФНС России №2 по Нижегородской области не учтено, что заявитель отражает в отчетности наличие дополнительных компенсационных выплат работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда и установленных коллективным договором начиная с 2016 года и при этом со стороны налогового органа ранее замечаний в ходе камеральных налоговых проверок не предъявлялось, судом первой инстанции также правомерно отклонен, поскольку обязанность налоговых агентов по ежеквартальному представлению в налоговый орган расчета по форме 6-НДФЛ введена Федеральным законом от 02.05.2015 №113-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в целях повышения ответственности налоговых агентов за несоблюдение требований законодательства о налогах и сборах" с 01.01.2016 в целях совершенствования налогового администрирования и повышения ответственности налоговых агентов за несоблюдение требований законодательства о налогах и сборах.

С 01.01.2017 вопросы исчисления и уплаты обязательных страховых взносов регулируются главой 34 Налогового кодекса РФ, введенной в действие Федеральным законом от 03.07.2016 №243-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование".

Выявить расхождения выплат сумм-доходов работникам организации, в том числе и установить необлагаемые НДФЛ компенсационные выплаты работникам АО «Дзержинскхлеб», возможно при сравнении представленных организацией расчетов по форме 6-НДФЛ и расчетов по страховым взносам.

Таким образом, установить в рамках камеральных налоговых проверок нарушения по уплате обществом НДФЛ с выплат работникам АО «Дзержинскхлеб» компенсаций за вредные условия труда до 2018 года было невозможно, информации из внешних источников по вопросу уплаты организацией ежемесячных компенсаций работникам за вредные условия труда в инспекцию не поступали.

При этом, выездные налоговые проверки в 2016-2017 годах в отношении АО «Дзержинскхлеб» не проводились, а Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на проведение выездных налоговых проверок после завершения камеральных налоговых проверок.

Довод АО «Дзержинскхлеб» о том, что пени должны начисляться только в том случае, если налог фактически удержан у физического лица, также правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов. Согласно пункту 5 статьи 75 Налогового кодекса РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме. Правила, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса РФ, применяются также в отношении сборов, страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков (пункт 7 статьи 75 Налогового кодекса РФ).

В связи с выявлением МИФНС России №2 по Нижегородской области нарушений законодательства о налогах и сборах, повлекших неуплату (неполную уплату) НДФЛ, у МИФНС России №2 по Нижегородской области имелись правовые основания для доначисления пени в целях компенсации потерь бюджета за несвоевременное внесение в бюджет сумм НДФЛ.

Выявленные и установленные МИФНС России №2 по Нижегородской области факты в совокупности подтверждают вывод о применении АО «Дзержинскхлеб»  пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ в качестве основания для легализации противоправного механизма получения налоговой экономии, что в свою очередь свидетельствует об умышленном искажении фактов финансово-хозяйственной деятельности и нарушении положений пунктов 1 и 4 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ, в связи с чем МИФНС России №2 по Нижегородской области  обосновано доначислен НДФЛ с выплаченных сумм работникам под видом дополнительных компенсационных выплат за вредные и тяжелые условия труда, которые неправомерно исключались АО «Дзержинскхлеб» из налоговой базы по НДФЛ.

Доводы АО «Дзержинскхлеб»  о том, что мораторные пени в сумме 931 763,60 руб. были отменены решением вышестоящего налогового органа  в процессе рассмотрения настоящего спора в суде первой инстанции, в связи с чем, в данной части требования заявителя подлежали удовлетворению, не могут быть признаны обоснованными, поскольку по смыслу статьи 11 Гражданского кодекса РФ и статьи 4 АПК РФ судебная защита нарушенных прав направлена на восстановление таких прав, то есть целью судебной защиты является восстановление нарушенного или оспариваемого права и, следовательно, избранный стороной способ защиты нарушенного права должен соответствовать такому праву и должен быть направлен на его восстановление.

С учетом  решения УФНС по Нижегородской области от 22.09.2023 №24, в случае признания недействительным обжалуемого решения МИФНС России №2 по Нижегородской области  в данной части,   правовое положение заявителя не изменится, заявитель не приобретет каких-либо прав и не снимет с себя какие-либо обязанности.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о  том, что решение МИФНС России №2 по Нижегородской области принято в пределах предоставленных ей полномочий, соответствует  положениям действующего законодательства и не нарушает права и законные интересы заявителя, что в соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для принятия решения об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих безусловную отмену решения налогового органа, судом не установлено.

Ссылки заявителя на  несоответствие вводной части решения фактической явке лиц, участвующих в деле в судебное заседание 10 января 2024 года судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку допущенная судом первой инстанции описка не меняет фактически установленные судом обстоятельства дела, а является технической ошибкой, не влияющей на суть самого решения.

Все доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии с выводами суда, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, повлияли бы на их обоснованность и законность либо опровергли выводы суда.

Несогласие заявителя с выводами суда, основанными на оценке доказательств, равно как и иное толкование норм законодательства, не свидетельствуют о наличии в принятом судебном акте существенных нарушений норм материального права, повлиявших на исход судебного разбирательства или допущенной судебной ошибке.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Арбитражный суд Нижегородской области  принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд 



П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 08 февраля 2024 года по делу № А43-12455/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества «Дзержинскхлеб» – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.


Председательствующий судья                                      

 М.Н. Кастальская



Судьи 

 А.М. Гущина


Т.А. Захарова